Interpretacja indywidualna z dnia 31 maja 2024 r., Dyrektor Krajowej Informacji Skarbowej, sygn. 0112-KDSL1-2.4011.191.2024.2.BR

Skutki podatkowe odpłatnego zbycia nieruchomości nabytej w drodze spadku.

Interpretacja indywidualna – stanowisko prawidłowe

Szanowna Pani,

stwierdzam, że Pani stanowisko w sprawie oceny skutków podatkowych opisanego zdarzenia przyszłego w podatku dochodowym od osób fizycznych jest prawidłowe.

Zakres wniosku o wydanie interpretacji indywidualnej

15 marca 2024 r. wpłynął Pani wniosek z 15 marca 2024 r. o wydanie interpretacji indywidualnej, który dotyczy podatku dochodowego od osób fizycznych. Uzupełniła go Pani – w odpowiedzi na wezwanie – pismem z 17 maja 2024 r. (wpływ 17 maja 2024 r.). Treść wniosku jest następująca:

Opis zdarzenia przyszłego

Jest Pani osobą fizyczną będącą polskim rezydentem podatkowym, tj. podlega na terytorium Rzeczpospolitej Polskiej opodatkowaniu podatkiem dochodowym od osób fizycznych od całości swoich dochodów bez względu na miejsce ich osiągania.

Główne źródło Pani dochodu stanowi pobierane przez Panią świadczenie emerytalne oraz prowadzona działalność gospodarcza. Prowadzi Pani działalność gospodarczą w formie spółki cywilnej i nie jest zarejestrowana jako czynny podatnik podatku od towarów i usług (dalej: „VAT”). Wskazana działalność gospodarcza nie jest związana ze sprzedażą i/lub wynajmem nieruchomości.

Pani wraz z Panem A oraz Panem K (dalej określani łącznie jako: „Sprzedający”) jesteście współwłaścicielami nieruchomości składającej się z działek ewidencyjnych nr 1 oraz 2, (…), dla której Sąd Rejonowy (…), (…) Wydział Ksiąg Wieczystych prowadzi księgę wieczystą numer (…) (dalej: „Nieruchomość”). W tym kontekście należy wskazać, że Sprzedający są współwłaścicielami Nieruchomości w udziałach wynoszących 1/3 części Nieruchomości każdy.

Nieruchomość została nabyta przez Panią na podstawie aktu poświadczenia dziedziczenia sporządzonego (…) 2018 r. (...). Wcześniejszy właściciel (spadkodawca) otrzymał nieruchomość na podstawie umowy dożywocia – akt notarialny (…) z (…) 1991 r. Od momentu nabycia Nieruchomości przez spadkodawcę była ona wykorzystywana przez spadkodawcę i Sprzedających na własne cele mieszkaniowe (w tym przez Panią przez okres ok. 29 lat). Od momentu śmierci spadkodawcy przez ok. 4 lata Nieruchomość była wykorzystywana głównie na Pani własne cele mieszkaniowe, a następnie jako przedmiot Umowy najmu okazjonalnego. Na dzień złożenia wniosku jest Pani osobą zameldowaną na terenie Nieruchomości na pobyt stały.

Działka ewidencyjna nr 1 według sposobu korzystania stanowi grunty orne oznaczone symbolem „R”, natomiast działka ewidencyjna nr 2 według sposobu korzystania stanowi tereny mieszkaniowe oznaczone symbolem „B”. Działka ewidencyjna nr 1 jest niezabudowana, zaś działka ewidencyjna nr 2 jest zabudowana budynkiem niemieszkalnym, murowanym, wybudowanym w 1970 r. i użytkowanym od tego czasu oraz murowanym budynkiem mieszkalnym wybudowanym pod koniec lat siedemdziesiątych XX wieku i użytkowanym od tego czasu.

Nieruchomość posiada bezpośredni dostęp do drogi publicznej, tj. do (…).

W odniesieniu do Nieruchomości nie stosuje się przepisów ustawy z dnia 11 kwietnia 2003 r. o kształtowaniu ustroju rolnego, na podstawie art. 1a pkt 1 lit. b, gdyż powierzchnia użytków rolnych w Nieruchomości jest mniejsza niż 0,3 ha (wynosi 0,0091 ha).

Ze względu na brak spójnej wizji dalszej przyszłości dla Nieruchomości, konieczność bieżącego zarządzania tym majątkiem i ponoszenia kosztów z tym związanych, a także w obliczu zaproponowania przez (…) (dalej: „Kupujący”) zakupu Sprzedający podjęli decyzję o sprzedaży Nieruchomości.

Ponieważ dla Nieruchomości nie został uchwalony miejscowy plan zagospodarowania przestrzennego, ani nie podjęto uchwały zmierzającej do jego uchwalenia, na Pani wniosek, (…) 2023 r. w stosunku do Nieruchomości została wydana przez Prezydenta Miasta (…) decyzja nr (…) o warunkach zabudowy (numer sprawy: (…)) dla inwestycji określonej jako „budowa budynku mieszkalnego wielorodzinnego z garażem podziemnym” realizowanej na działkach 2 i 1, (…) (dalej: „Decyzja WZ”). W związku z procesem uzyskiwania Decyzji WZ Sprzedający udzielili pełnomocnictwa osobie fizycznej do działania w ich imieniu. Wraz z uzyskaniem Decyzji WZ pełnomocnictwo wygasło.

Poza Decyzją WZ Sprzedający nie występowali dotychczas o wydanie innych decyzji administracyjnych w odniesieniu do Nieruchomości.

(…) 2023 r. Sprzedający zawarli z Kupującym umowę przedwstępną sprzedaży udziałów w prawie własności Nieruchomości (akt notarialny Rep. (…); dalej: „Umowa”).

Kupujący ma zamiar wykorzystywać nabytą Nieruchomość w prowadzonej działalności gospodarczej (opodatkowanej podatkiem VAT) poprzez wybudowanie na niej zespołu budynków mieszkalnych wielorodzinnych z usługami, z garażem podziemnym lub garażem podziemnym oraz naziemnymi miejscami postojowymi, wraz z niezbędną infrastrukturą techniczną i drogową oraz dojazdem na teren inwestycji od (…) (dalej: „Inwestycja”), a następnie sprzedaż zlokalizowanych w Inwestycji lokali.

Wskazać należy, że Nieruchomość (z wyłączeniem niezabudowanej działki 1) jest obecnie przedmiotem następujących umów:

i.dwóch umów najmu zawartych przez Sprzedających, tj. umowy zawartej z Panem A, Panią i Panią N prowadzącymi działalność gospodarczą w formie spółki cywilnej – (…) oraz umowy zawartej z podmiotem trzecim, zawartych na czas nieokreślony z 3-miesięcznym okresem wypowiedzenia (dalej: „Umowy najmu”);

ii.umowy najmu okazjonalnego (od (…) 2023 r.) zawartej przez Sprzedających z osobą fizyczną osobiście Pani znaną i pozostałym Sprzedającym (znajomy rodziny), na mocy której Nieruchomość (poza działką 1) zamieszkuje obecnie ta osoba fizyczna wraz z rodziną (dalej: „Umowa najmu okazjonalnego”).

Ponadto, cześć Nieruchomości udostępniana jest odpłatnie na rzecz sąsiada jako miejsce okazjonalnego postoju maszyn.

Umowy najmu oraz Umowa najmu okazjonalnego dotyczą działki ewidencyjnej nr 2, natomiast działka ewidencyjna nr 1 stanowiąca grunty orne nie stanowi przedmiotu żadnej umowy najmu oraz nie jest wykorzystywana przez Sprzedających w żadnym innym zakresie.

W związku z ww. Umowami najmu i Umową najmu okazjonalnego rozpoznaje Pani przychód w ramach najmu prywatnego, który jest opodatkowany ryczałtem od przychodów ewidencjonowanych według stawki 8,5%. Zarówno Umowy najmu, jak i Umowa najmu okazjonalnego zostaną skutecznie rozwiązane przez Sprzedających przed zawarciem umowy przenoszącej własność Nieruchomości. Nieruchomość nie została również wprowadzona przez Panią do ewidencji środków trwałych i nie była amortyzowana (należy zaznaczyć, że co do zasady nie podlegała ona również ujawnieniu w ewidencji środków trwałych z mocy przepisów ustaw podatkowych). Nieruchomość nie była nigdy wykazana przez Panią jako miejsce wykonywania działalności gospodarczej.

Zgodnie z Umową, transakcja sprzedaży przenosząca własność Nieruchomości na Kupującego zostanie zawarta po spełnieniu zdefiniowanych w Umowie warunków, w tym m.in.:

1)wynik audytu prawnego i technicznego Nieruchomości będzie satysfakcjonujący dla Kupującego;

2)decyzja WZ zostanie przeniesiona na Kupującego na mocy prawomocnej i ostatecznej decyzji;

3)uzyskanie przez Kupującego na własny koszt prawomocnego i ostatecznego pozwolenia na budowę Inwestycji;

4)uzyskanie przez Kupującego na własny koszt prawomocnego i ostatecznego pozwolenie na wycinkę drzew i krzewów znajdujących się na Nieruchomości;

5)Nieruchomość będzie wolna od jakichkolwiek roszczeń osób trzecich, długów i obciążeń oraz ograniczeń w rozporządzaniu, a także nie będzie zajmowana przez osoby trzecie, z wyjątkiem najemców na podstawie Umów najmu i Umowy najmu okazjonalnego, którzy opuszczą Nieruchomość najpóźniej w dniu zawarcia ostatecznej umowy sprzedaży (umowy przyrzeczonej), złożą stosowne oświadczenie w tym zakresie wraz z poddaniem się dobrowolnej egzekucji, nikt nie będzie zameldowany na Nieruchomości, stan prawny i techniczny Nieruchomości nie pogorszy się.

W związku z powyższym Sprzedający udzielili Kupującemu prawa do dysponowania Nieruchomością na cele budowlane w celu realizacji Inwestycji, w rozumieniu art. 3 pkt 11 ustawy z dnia 7 lipca 1994 r. Prawo budowlane na zasadzie użyczenia. Udzielenie tego prawa upoważnia Kupującego do uzyskania wszelkich niezbędnych decyzji administracyjnych, warunków technicznych i uzgodnień w celu realizacji Inwestycji, upoważnia Kupującego do wejścia na teren Nieruchomości oraz do wykonywania wszystkich robót budowlanych w celu realizacji Inwestycji, aż do uzyskania pozwolenia na użytkowanie. Wynagrodzenie z tego tytułu zawarte jest w cenie sprzedaży.

Ponadto Sprzedający, w tym Pani:

i.zgodzili się i umożliwili Kupującemu przeprowadzenie audytu Nieruchomości, przekazując wszelkie posiadane informacje i dokumenty, które dotyczą Nieruchomości oraz współpracując z Kupującym w celu ustalenia stanu prawnego i technicznego Nieruchomości;

ii.zezwolili Kupującemu na wejście na teren Nieruchomości w celu pobrania próbek gruntu i dokonania niezbędnych pomiarów i badań;

iii.zobowiązali się, że w terminie 7 dni od otrzymania od Kupującego zawiadomienia o spełnieniu warunków wymienionych w Umowie, Pani złoży Kupującemu oświadczenie w formie pisemnej, o wyrażeniu zgody na przeniesienie Decyzji WZ na Kupującego, a w przypadku, gdyby złożone oświadczenie okazało się dla organu niewystarczające, Sprzedający będą współpracowali z Kupującym w celu uzyskania decyzji o przeniesieniu Decyzji WZ na Kupującego;

iv.zobowiązali się do dostarczenia Kupującemu przed zawarciem umowy przenoszącej własność Nieruchomości na Kupującego zaświadczenia stosownego organu potwierdzającego, że nikt nie jest zameldowany na Nieruchomości;

v.zobowiązali się do złożenia wniosku o wyłączenie działki ewidencyjnej nr 1 z produkcji rolnej albo o zmianę rodzaju użytku w ewidencji gruntów w terminie 30 dni od zawarcia Umowy, przy czym Kupujący zobowiązał się wesprzeć Sprzedających w złożeniu tego wniosku.

Sprzedający wyrazili również zgodę na uzyskanie przez Kupującego, zgodnie z art. 306g Ordynacji podatkowej, zaświadczeń z właściwego Urzędu Skarbowego oraz z właściwego Urzędu Miasta, stwierdzających, że Sprzedający nie zalegają z zapłatą podatków i innych opłat publicznoprawnych, a także zaświadczeń z właściwych oddziałów ZUS/KRUS potwierdzających, że Sprzedający nie zalegają z zapłatą składek z tytułu ubezpieczeń społecznych.

Należy zaznaczyć, że udzielenie wszelkich powyższych zezwoleń, upoważnień i zgód było warunkiem koniecznym do planowanej sprzedaży Nieruchomości i stanowiło wymóg Kupującego. Tego typu działanie jest typowe w przypadku transakcji zawieranych przez firmy deweloperskie (jak Kupujący) z osobami fizycznymi, co do zasady nieprzygotowanymi profesjonalnie do przeprowadzania złożonych procesów zmierzających do realizacji inwestycji budowlanych.

Podkreśla Pani, że nie prowadziła Pani działań marketingowych/promocyjnych/ reklamowych w celu sprzedaży Nieruchomości. Ponadto nie ponosiła Pani nakładów, nie dokonywała ulepszeń oraz nie podejmowała i nie planuje podejmować żadnych działań zmierzających do zwiększenia wartości Nieruchomości w celu sprzedaży. W żaden sposób nie zachęcała Pani Kupującego ani innych podmiotów do kupna Nieruchomości, nie dawała Pani ogłoszeń i nie poszukiwała Pani nabywców w inny sposób. Do kontaktu pomiędzy Kupującym a Sprzedającymi, w tym Panią doszło w wyniku zabiegów Kupującego (który zgłosił się do Sprzedających przeprowadzając proces wyszukiwania gruntów inwestycyjnych).

Nieruchomość stanowi Pani majątek osobisty i nie stanowi zorganizowanej części przedsiębiorstwa. Środki ze sprzedaży Pani Nieruchomości planuje Pani przeznaczyć na bieżące wydatki.

Dokonywała Pani w przeszłości zbycia następujących nieruchomości:

·w marcu 2017 r. udział w prawie własności lokalu użytkowego – nabyty w 2006 r. do prowadzenia działalności gospodarczej w formie spółki cywilnej, zbyty w związku ze zmianami w składzie osobowym spółki cywilnej; uzyskane środki zostały wydatkowe na dom w którym Pani obecnie zamieszkuje;

·w lipcu 2020 r. niezabudowana działka gruntu – nabyta w 2018 r. w drodze dziedziczenia. Przedmiotowa nieruchomość od momentu jej nabycia nie była w żaden sposób wykorzystywana, zaś zbycie nastąpiło w celu pozyskania środków na zakup nieruchomości zamieszkiwanej obecnie przez Panią;

·w sierpniu 2020 r. udział w prawie własności niezabudowanej działki gruntu – nabyty w 2018 r. w drodze dziedziczenia. Przedmiotowa nieruchomość od momentu jej nabycia nie była w żaden sposób wykorzystywana, zaś powodem zbycia była wspólna wola pozostałych współwłaścicieli, uzyskane środki zostały wydatkowe na dom, w którym Pani obecnie zamieszkuje.

W kontekście powyższego należy wskazać, że jedynie zbycie przez Panią udziału w prawie własności lokalu użytkowego wykorzystywanego do prowadzenia działalności gospodarczej w formie spółki cywilnej stanowiło transakcję podlegającą opodatkowaniu VAT. W odniesieniu do pozostałych ww. transakcji sprzedaży nieruchomości, w Pani ocenie, nie była Pani zobowiązana zarejestrować się jako czynny podatnik VAT i wykazać należnego podatku VAT od sprzedaży. Nabycie ww. nieruchomości przez Panią nie miało na celu dalszej odsprzedaży. W stosunku do opisanego zdarzenia przyszłego został również złożony wniosek o interpretację indywidualną w zakresie skutków VAT sprzedaży Nieruchomości, w którym występuje Pani w charakterze osoby zainteresowanej niebędącej stroną postępowania.

Występuje Pani ze złożonym wnioskiem o potwierdzenie skutków podatkowych sprzedaży Nieruchomości na gruncie Ustawy o PIT w celu uzyskania pewności co do skutków podatkowych rozważanej transakcji.

W piśmie z 17 maja 2024 r., stanowiącym uzupełnienie wniosku, udzieliła Pani następujących odpowiedzi na zawarte w wezwaniu pytania:

1.W związku ze wskazaniem:

proszę wskazać:

·z czyjej inicjatywy i w jakim celu złożyła Pani wniosek o wydanie decyzji o warunkach zabudowy dla inwestycji określonej jako „budowa budynku mieszkalnego wielorodzinnego z garażem podziemnym”?

·o jakie pełnomocnictwo udzielone osobie fizycznej chodzi, czy to jest pełnomocnictwo udzielone Pani czy też innej osobie? Jeżeli jest to pełnomocnictwo udzielone innej osobie, proszę wskazać jakiej.

Odp. Wniosek o wydanie decyzji o warunkach zabudowy został złożony przez Panią ze wspólnej inicjatywy wszystkich współwłaścicieli, tj. Pana A, Pana K oraz Panią (dalej: „Sprzedający”). Wniosek został złożony, ponieważ dla Nieruchomości nie został uchwalony miejscowy plan zagospodarowania przestrzennego, przez co kwestia przeznaczenia tego terenu nie była dotychczas uregulowana. Z uwagi na postępującą w okolicy urbanizację Sprzedający postanowili uporządkować kwestię przeznaczenia terenu (żeby uniknąć sytuacji iż np. władze miasta narzucą właścicielom jego przeznaczenie w przyszłości).

W procesie uzyskiwania decyzji o warunkach zabudowy pełnomocnictwo zostało udzielone Panu Z. Pan Z jest Pani prywatnym znajomym. Sprzedający udzielili Panu Z pełnomocnictwo do procesu uzyskania decyzji o warunkach zabudowy, ponieważ w przeciwieństwie do Sprzedających posiada on wiedzę i doświadczenie w sprawach administracyjnych tego typu.

2.Czy zamierza Pani nabywać inne nieruchomości w celu ich sprzedaży?

Odp. Nie ma Pani obecnie planów (zamiaru) nabycia innych nieruchomości w celu ich sprzedaży.

3.Czy posiada Pani inne nieruchomości oprócz wskazanych we wniosku, które przeznaczone będą w przyszłości do sprzedaży? Jeśli tak, proszę podać ile nieruchomości, jakiego rodzaju Pani posiada i wskazać odrębnie dla każdej z tych nieruchomości:

a)kiedy (data), w jaki sposób i w jakim celu nabyła Pani nieruchomość?

b)w jaki sposób wykorzystywała i wykorzystuje Pani tę nieruchomość?

c)czy nieruchomość jest niezabudowana czy zabudowana? Jeśli jest zabudowana – czy zabudowa ma charakter mieszkalny czy użytkowy?

Odp. Sprzedaży w przyszłości którejkolwiek nieruchomości będących własnością lub współwłasnością Pani (lub innego rozporządzenia nieruchomościami, np. darowizny na rzecz dziecka) nie można oczywiście całkowicie wykluczyć, jednak nie ma takich planów obecnie. W szczególności nie jest Pani właścicielem lub współwłaścicielem nieruchomości przeznaczonych do sprzedaży.

Pytanie

Czy przychód, który powstanie ze sprzedaży Nieruchomości będzie stanowić dla Pani przychód opodatkowany PIT?

Pani stanowisko w sprawie

Sprzedaż Nieruchomości nie będzie prowadzić do powstania dla Pani przychodu opodatkowanego PIT.

Uzasadnienie Pani stanowiska

Sprzedaż nieruchomości – źródło przychodów

Zgodnie z art. 9 ust. 1 Ustawy o PIT opodatkowaniu PIT podlegają wszelkiego rodzaju dochody, z wyjątkiem dochodów wymienionych w art. 21, 52, 52a i 52c oraz dochodów, od których na podstawie przepisów ustawy Ordynacja podatkowa zaniechano poboru podatku.

Ustawa o PIT rozróżnia źródła przychodów oraz sposób opodatkowania dochodów z poszczególnych źródeł. Stosownie do art. 10 ust. 1 Ustawy o PIT źródłami przychodów są (m.in.):

-pozarolnicza działalność gospodarcza (pkt 3),

-odpłatne zbycie (pkt 8), z zastrzeżeniem ust. 2:

a)nieruchomości lub ich części oraz udziału w nieruchomości,

b)spółdzielczego własnościowego prawa do lokalu mieszkalnego lub użytkowego oraz prawa do domu jednorodzinnego w spółdzielni mieszkaniowej,

c)prawa wieczystego użytkowania gruntów

-jeżeli odpłatne zbycie nie następuje w wykonaniu działalności gospodarczej i zostało dokonane przed upływem pięciu lat, licząc od końca roku kalendarzowego, w którym nastąpiło nabycie lub wybudowanie.

Art. 10 ust. 1 pkt 8 Ustawy o PIT nie stosuje się do przypadków wskazanych w art. 10 ust. 2 Ustawy o PIT.

Zatem art. 10 ust. 1 pkt 8 Ustawy o PIT formułuje generalną zasadę, zgodnie z którą odpłatne zbycie nieruchomości lub ich części oraz udziału w nieruchomości – dokonane poza działalnością gospodarczą – przed upływem 5 lat, licząc od końca roku kalendarzowego, w którym nastąpiło nabycie lub wybudowanie, skutkuje powstaniem przychodu w rozumieniu Ustawy o PIT (o ile nie znajdzie zastosowania wyłączenie wskazane w art. 10 ust. 2 Ustawy o PIT).

Tym samym, przychód z tytułu odpłatnego zbycia nieruchomości lub jej części oraz udziału w nieruchomości nie powstanie, jeżeli spełnione są łącznie dwa warunki:

i.odpłatne zbycie nieruchomości nie następuje w wykonywaniu działalności gospodarczej (nie stanowi przedmiotu działalności gospodarczej) oraz

ii.zostało dokonane po upływie pięciu lat, licząc od końca roku kalendarzowego, w którym nastąpiło jej nabycie.

W takiej sytuacji sprzedaż nieruchomości, jej części lub udziału w nieruchomości nie jest opodatkowana PIT.

Oczywiście nie dotyczy to przypadków wskazanych w art. 10 ust. 2 Ustawy o PIT, do których nie stosuje się art. 10 ust. 1 pkt 8 Ustawy o PIT (które jednak w sytuacji będącej przedmiotem złożonego wniosku nie występują).

Działalność gospodarcza

Odrębne źródło przychodów stanowi wskazana w art. 10 ust. 1 pkt 3 Ustawy o PIT pozarolnicza działalność gospodarcza.

Z przytoczonych przepisów wynika, że przychód z odpłatnego zbycia nieruchomości może stanowić przychód z pozarolniczej działalności gospodarczej (art. 10 ust. 1 pkt 3 Ustawy o PIT) lub z odpłatnego zbycia nieruchomości, o którym mowa w art. 10 ust. 1 pkt 8 lit. a-c Ustawy o PIT. Ocena, z jakiego źródła pochodzi przychód, ma znaczenie dla określenia chociażby takich kwestii, jak ustalenie sposobu opodatkowania przychodu, możliwości odliczenia kosztów jego uzyskania itp. W pewnych sytuacjach możliwe jest występowanie wątpliwości, do jakiego źródła przychodów należy zakwalifikować danego rodzaju przychód. Jeden i ten sam przychód stanowić może przychód wyłącznie z jednego źródła. Ponadto nie jest możliwa sytuacja, w której ten sam przychód będzie, np. zaliczony częściowo do jednego źródła, a częściowo do innego.

Zgodnie z definicją pozarolniczej działalności gospodarczej zawartej w art. 5a pkt 6 Ustawy o PIT, jest nią działalność zarobkowa:

a)wytwórcza, budowlana, handlowa, usługowa,

b)polegająca na poszukiwaniu, rozpoznawaniu i wydobywaniu kopalin ze złóż,

c)polegająca na wykorzystywaniu rzeczy oraz wartości niematerialnych i prawnych

-prowadzona we własnym imieniu bez względu na jej rezultat, w sposób zorganizowany i ciągły, z której uzyskane przychody nie są zaliczane do innych przychodów ze źródeł wymienionych w art. 10 ust. 1 pkt 1, 2 i 4-9 Ustawy o PIT.

Działalność gospodarcza – definicja

Treść przytoczonej definicji daje podstawę by przyjąć, że dla uznania określonej działalności za działalność gospodarczą, konieczne jest przede wszystkim łączne spełnienie następujących warunków: po pierwsze, dana działalność musi być działalnością zarobkową, po wtóre, działalnością wykonywaną w sposób zorganizowany i ciągły. Ponadto działalność ta powinna mieć także charakter wskazany w Ustawie o PIT (np. wytwórczy, budowlany, handlowy, usługowy), być wykonywana we własnym imieniu, bez względu na jej rezultat, a przychody z tej działalności nie mogą być zaliczone do innych źródeł.

Działalność gospodarcza – kryterium działalności zarobkowej

Z działalnością zarobkową mamy do czynienia wówczas, gdy w wyniku prowadzenia tej działalności istnieje potencjalnie możliwość generowania zysku, a jej celem jest zapewnienie określonego dochodu. Zarobkowego charakteru nie mają jednak działania, których wyłącznym celem jest zaspokojenie własnych potrzeb osoby podejmującej określone czynności. Stanowisko to zostało potwierdzone w licznych interpretacjach podatkowych, m.in. w: interpretacji indywidualnej z 13 stycznia 2020 r., sygn. 0113-KDIPT2-1.4011.594.2019.1.RK; interpretacji indywidualnej z 6 lipca 2022 r., sygn. 0112-KDWL.4011.461.2022.1.EB; interpretacji indywidualnej z 7 kwietnia 2021 r., sygn. 0113-KDIPT2-1.4011.1066.2020.2.AP; interpretacji indywidualnej z 23 czerwca 2023 r., sygn. 0112-KDIL2-1.4011.366.2023.1.AKR oraz interpretacji indywidualnej z 9 sierpnia 2023 r, sygn. 0112-KDSL1-2.4011.250.2023.2.PSZ.

Jak zostało wskazane w opisie zdarzenia przyszłego, Nieruchomość była wykorzystywana przez Panią głównie na własne cele mieszkaniowe oraz w pewnym zakresie jako przedmiot najmu w ramach zarządu majątkiem prywatnym. Nieruchomość ta nie stanowiła majątku firmy, nie podlegała wykazaniu jako środek trwały oraz nie była jako taka wykazywana. Nieruchomość nie była również nigdy wykazana przez Panią jako miejsce wykonywania działalności gospodarczej. Nie podejmowała Pani żadnych czynności wobec tej Nieruchomości, które wskazywałyby na zarobkowy cel jej posiadania. Nieruchomość należała i w dalszym ciągu należy do Pani majątku prywatnego. Za brakiem zarobkowego charakteru posiadania Nieruchomości przemawia również fakt nabycia w drodze dziedziczenia. Obecnie planowana sprzedaż Nieruchomości stanowi wyłącznie rozporządzenie Pani majątkiem osobistym.

Zarobkowego charakteru nie mają działania, których wyłącznym celem jest zaspokojenie własnych potrzeb osoby podejmującej określone czynności, czy też jej rodziny. Zatem sprzedaż, nawet wielokrotna, przedmiotów z majątku prywatnego osoby fizycznej, które nie są związane z działalnością gospodarczą oraz nie były nabyte w celu ich odsprzedaży, nie stanowi działalności gospodarczej w rozumieniu ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych (chociażby interpretacja indywidualna z 23 czerwca 2023 r., sygn. 0112-KDIL2-1.4011.366.2023.1.AKR, interpretacja indywidualna z 6 lipca 2023 r., sygn. 0112-KDIL2-1.4011.354.2023.4.KP, interpretacja indywidualna z 6 października 2023 r., sygn. 0112-KDSL1-1.4011.293.2023.2.MJ oraz interpretacja indywidualna z 27 listopada 2023 r., sygn. 0112-KDSL1-1.4011.359.2023.2.MJ).

Nawet jednak w przypadku uznania przez Organ, że sprzedaż Nieruchomości ma charakter zarobkowy (jej sprzedaż będzie wiązać się z powstaniem przysporzenia po Pani stronie), z czym Pani się nie zgadza (ze względu na sposób nabycia i wykorzystania Nieruchomości), to do stwierdzenia, że do sprzedaży doszło w ramach działalności gospodarczej, konieczne jest spełnienie także warunków, aby wystąpiła działalność wykonywana w sposób zorganizowany i ciągły.

Działalność gospodarcza – kryterium zorganizowanej działalności

Za zorganizowaną działalność należy uznać przygotowane, zaplanowane i uporządkowane podjęcie danego przedsięwzięcia. Na podstawie stanowisk zajmowanych przez organy podatkowe w przeszłości, cecha zorganizowania w odniesieniu do sprzedaży nieruchomości powinna być rozumiana jako podejmowanie profesjonalnych czynności zmierzających do intensyfikacji sprzedaży (m.in. działań administracyjnych np. w zakresie podziału nieruchomości, działań podnoszących atrakcyjność działek, działań promujących sprzedaż).

Tymczasem, w przedstawionym opisie zdarzenia przyszłego nie podejmowała Pani czynności, jakie zostały opisane powyżej. Pani zaangażowanie w proces sprzedaży Nieruchomości miało (i ma) bardzo ograniczony zakres, w porównaniu do spektrum działań jakich typowo wymaga taka transakcja, zawierana z deweloperem, w celu wybudowania na działce budynku wielorodzinnego. Nie dokonywała Pani działań mających na celu zwiększenie wartości Nieruchomości lub podwyższenie jej atrakcyjności.

Działalność gospodarcza – kryterium zorganizowanej działalności – kwestia dziedziczenia

Jednym z bardziej istotnych kryteriów, które należy wziąć pod rozwagę przy dokonywaniu oceny charakteru transakcji sprzedaży nieruchomości, jest sposób nabycia nieruchomości. Należy rozróżnić sytuację, w której podatnik nabył nieruchomość planując jej sprzedaż w przyszłości (lub choćby rozważając taką możliwość) i sytuację, w której zakupił nieruchomość nie mając planów co do jej przyszłej sprzedaży oraz sytuację, w której nieruchomość została przez podatnika otrzymana (np. poprzez dziedziczenie lub darowiznę). W szczególności w tym ostatnim przypadku nie sposób jest przypisać podatnikowi zamiaru prowadzenia działalności gospodarczej w zakresie obrotu nieruchomościami przede wszystkim z tego względu, że czynność nabycia nieruchomości nastąpiła z przyczyn niezależnych od podatnika i losowych (tj. śmierci spadkodawcy). W takim przypadku brak jest elementu woli podatnika odnośnie do prowadzenia działalności gospodarczej, co samoistnie wyklucza możliwość przypisania działalność podatnika cech zorganizowania i ciągłości. Stanowisko takie potwierdza m.in. interpretacja indywidualna z 27 kwietnia 2021 r., sygn. 0114-KDIP3-1.4011.18.2021.2.AK; interpretacja indywidualna z 26 kwietnia 2022 r., sygn. 0114-KDIP3-2.4011.107.2022.4.MJ; interpretacja indywidualna z 3 października 2022 r., sygn. 0115-KDIT3.4011.536.2022.2.AWO oraz interpretacja indywidualna z 3 listopada 2023 r., sygn. 0113-KDIPT2-2.4011.626.2023.1.AKU.

Działalność gospodarcza – kryterium zorganizowanej działalności – decyzja WZ

Na klasyfikację sprzedaży Nieruchomości do źródła wymienionego w art. 10 ust. 1 pkt 3 Ustawy o PIT nie ma wpływu uzyskanie decyzji o warunkach zabudowy, skoro Nieruchomość została nabyta przez Wnioskodawczynię w drodze dziedziczenia, a wcześniej przez wiele lat należała ona do spadkodawcy. Takie jednorazowe działanie poprzedzające sprzedaż pojedynczego składnika majątku wspólnego, tj.: uzyskanie decyzji o warunkach zabudowy, związane z zagospodarowaniem tego mienia i jego rozporządzaniem mieszczą się w zwykłym zarządzie własnym majątkiem prywatnym. Czynność taka nie stanowi aktywnego działania w zakresie obrotu nieruchomościami, które świadczyłyby o angażowaniu środków w sposób podobny do wykorzystywanych przez handlowców (wyrok Naczelnego Sądu Administracyjnego z 13 grudnia 2022 r., sygn. II FSK 1155/20; wyrok Naczelnego Sądu Administracyjnego z 16 maja 2023 r., sygn. II FSK 21/23; wyrok Naczelnego Sądu Administracyjnego z 29 czerwca 2023 r., sygn. II FSK 180/23; interpretacja indywidualna z 3 stycznia 2022 r., sygn. 0112-KDIL2-1.4011.960.2021.3.KB oraz interpretacja indywidualna z 26 maja 2023 r., sygn. 0113-KDIPT2-1.4011.384.2019.11.DJD).

Działalność gospodarcza – kryterium zorganizowanej działalności – wynajem Nieruchomości (w ograniczonym zakresie)

W Pani ocenie, jedyne działanie dotyczące Nieruchomości, polegające na wynajmie w ramach Umów najmu, jak i Umowy najmu okazjonalnego nie przesądza o wykorzystaniu Nieruchomości (w takim zakresie, w jakim została wynajęta) w działalności prowadzonej zarobkowo, w sposób zorganizowany i ciągły. Nieruchomość nie została nabyta przez Panią dla celów prowadzenia działalności gospodarczej i nie była w tej działalności wykorzystywana. Nieruchomość była wykorzystywana przez Panią wyłącznie w ramach najmu prywatnego, a przychód z wynajmu tej Nieruchomości (w takim zakresie, w jakim została wynajęta) podlegał ryczałtowi od przychodów ewidencjonowanych. Stroną Umowy najmu okazjonalnego jest osoba osobiście Pani znana i pozostałym Sprzedającym (znajomy rodziny). Nieruchomość nie została również wprowadzona przez Panią do ewidencji środków trwałych i nie była amortyzowana (należy zaznaczyć, że co do zasady nie podlegała ona również ujawnieniu w ewidencji środków trwałych z mocy przepisów ustaw podatkowych). Nieruchomość nie była nigdy wykazana przez Panią jako miejsce wykonywania działalności gospodarczej. W związku z tym takie postępowanie mieściło się w zakresie zwykłego zarządu majątkiem prywatnym. Takie stanowisko zostało potwierdzone m.in. w interpretacji indywidualnej z 26 kwietnia 2022 r., sygn. 0114-KDIP3-2.4011.107.2022.4.MJ; interpretacji indywidualnej z 27 września 2023 r., sygn. 0112-KDSL1-1.4011.271.2023.2.AF oraz interpretacji indywidualnej z 23 października 2023 r., sygn. 0112-KDSL1-2.4011.367.2023.2.AP.

Działalność gospodarcza – kryterium zorganizowanej działalności – spółka cywilna

W tym miejscu należy podkreślić, że Umowy najmu nie zostały zawarte przez Panią w ramach prowadzonej działalności gospodarczej. Wynajmuje Pani swój majątek w ramach zarządu mieniem prywatnym. Umowy najmu zawarł w przeszłości spadkodawca (również zarządzając w ten sposób swoim majątkiem prywatnym) i są one kontynuowane przez Panią. Nieruchomość nie została wniesiona przez Panią (czy pozostałych Sprzedających) do majątku wspólnego spółki cywilnej, nie została wprowadzona do ewidencji środków trwałych i nie była amortyzowana, nie podlegała również co do zasady wprowadzeniu do ewidencji środków trwałych (jest jedynie przedmiotem najmu). Działalność prowadzona przez Panią, o charakterze zupełnie innym niż obrót nieruchomościami, nie jest również zarejestrowana pod adresem Nieruchomości. Biorąc także pod uwagę, że Nieruchomość została odziedziczona przez Panią, brak jest argumentów do uznania, że została ona nabyta w celu prowadzenia działalności gospodarczej.

Takie stanowisko, zgodnie z którym oddanie nieruchomości do używania spółce cywilnej i wykorzystywanie tej nieruchomości w jej działalności nie powoduje wniesienia jej do majątku tej spółki, potwierdził Dyrektor Krajowej Informacji Skarbowej w interpretacji indywidualnej z 21 marca 2022, sygn. 0114-KDIP3-1.4011.1107.2021.2.EC; interpretacji indywidualnej z 3 kwietnia 2023, sygn. 0115-KDIT3.4011.56.2023.2.JS oraz interpretacji indywidualnej z 11 września 2023, sygn. 0115-KDIT3.4011.490.2023.1.KP. Na tej podstawie oddanie udziałów w nieruchomości do używania (w przypadku analizowanym w interpretacji, w sposób nieodpłatny) i wykorzystywanie przez tę spółkę do celów prowadzonej działalności nie powoduje wniesienia tego prawa do majątku wspólnego spółki cywilnej (majątku stanowiącego własność wspólną wspólników spółki cywilnej), co oznacza, że właścicielem pozostaje wyłącznie wspólnik wnoszący nieruchomość do używania. W konsekwencji, w przypadku odpłatnego zbycia udziału w nieruchomościach, które nie zostały uprzednio wniesione do spółki jako składnik majątku, a jedynie oddane do używania i wykorzystywane do celów prowadzonej działalności gospodarczej w ramach tej spółki, zastosowanie będą miały przepisy art. 10 ust. 1 pkt 8 Ustawy o PIT, zatem nie powstanie przychód określony w art. 14 ust. 2 pkt 1 ww. ustawy.

Jednocześnie, Pani zdaniem, nawet w przypadku przyjęcia przez Organ odmiennej kwalifikacji, że wykorzystywała Pani Nieruchomość (choćby w ograniczonym zakresie) do działalności gospodarczej, z czym jednak Pani się nie zgadza, przychód z tytułu zbycia Nieruchomości nie będzie podlegał kwalifikacji do źródła przychodu z pozarolniczej działalności gospodarczej.

Art. 14 Ustawy o PIT wskazuje bowiem przychody z pozarolniczej działalności gospodarczej. W ust. 2 pkt 1 tego artykułu określono, że przychodem z działalności gospodarczej są również przychody z odpłatnego zbycia składników majątku będących:

a)środkami trwałymi albo wartościami niematerialnymi i prawnymi, podlegającymi ujęciu w ewidencji środków trwałych oraz wartości niematerialnych i prawnych,

b)składnikami majątku, o których mowa w art. 22d ust. 1, z wyłączeniem składników, których wartość początkowa ustalona zgodnie z art. 22g nie przekracza 1500 zł,

c)składnikami majątku, które ze względu na przewidywany okres używania równy lub krótszy niż rok nie zostały zaliczone do środków trwałych albo wartości niematerialnych i prawnych,

d)składnikami majątku stanowiącymi spółdzielcze prawo do lokalu użytkowego lub udział w takim prawie, które zgodnie z art. 22n ust. 3 nie podlegają ujęciu w ewidencji środków trwałych oraz wartości niematerialnych i prawnych

-wykorzystywanych na potrzeby związane z działalnością gospodarczą lub przy prowadzeniu działów specjalnych produkcji rolnej, z zastrzeżeniem ust. 2c; przy określaniu wysokości przychodów przepisy ust. 1 i art. 19 stosuje się odpowiednio.

Zgodnie natomiast z art. 14 ust. 2c Ustawy o PIT do przychodów, o których mowa w ust. 2 pkt 1, nie zalicza się przychodów z odpłatnego zbycia wykorzystywanych na potrzeby związane z działalnością gospodarczą oraz przy prowadzeniu działów specjalnych produkcji rolnej: budynku mieszkalnego, jego części lub udziału w takim budynku, lokalu mieszkalnego stanowiącego odrębną nieruchomość lub udziału w takim lokalu, gruntu lub udziału w gruncie albo prawa użytkowania wieczystego gruntu lub udziału w takim prawie, związanych z tym budynkiem lub lokalem, spółdzielczego własnościowego prawa do lokalu mieszkalnego lub udziału w takim prawie oraz prawa do domu jednorodzinnego w spółdzielni mieszkaniowej lub udziału w takim prawie. Przepis art. 30e stosuje się odpowiednio.

W związku z tym nawet w razie przyjęcia przez Organ stanowiska, że zbywana przez Panią Nieruchomość, w części na której znajduje się budynek mieszkalny, wykorzystywana była przez Panią do prowadzenia działalności gospodarczej – z czym jednak Pani stanowczo się nie zgadza – to i tak przychód uzyskany z tej sprzedaży nie będzie stanowił przychodu z działalności gospodarczej.

Stanowisko to zostało potwierdzone w licznych interpretacjach podatkowych, w tym m.in.:

-interpretacji indywidualnej z 31 stycznia 2023 r., sygn. 0114-KDIP3-1.4011.949.2022.4.LS;

-interpretacji indywidualnej z 9 czerwca 2023 r., sygn. 0112-KDIL2-2.4011.300.2023.2.IM;

-interpretacji indywidualnej z 25 września 2023 r., sygn. 0114-KDIP3-2.4011.707.2023. 2.MR;

-interpretacji indywidualnej z 26 października 2023 r., sygn. 0112-KDIL2-2.4011.619.2023. 4.AG;

-interpretacji indywidualnej z 3 stycznia 2024 r., sygn. 0112-KDSL1-1.4011.419.2023.1.DS.

W Pani ocenie, wszelkie czynności objęte złożonym wnioskiem były i są po Pani stronie pozbawione elementu zorganizowania koniecznego do uznania, że w stosunku do sprzedaży Nieruchomości prowadzi Pani działalność gospodarczą w rozumieniu Ustawy o PIT.

Działalność gospodarcza – kryterium ciągłości

Kolejnym z warunków koniecznych do uznania, że ma miejsce zarządzenie majątkiem w ramach działalności gospodarczej jest ciągłość w wykonywaniu działalności gospodarczej, oznaczająca względnie stały zamiar jej wykonywania. Tym samym wyeliminowane z pojęcia działalności gospodarczej są zdarzenia o charakterze incydentalnym i sporadycznym.

Do zachowania ciągłości wystarczające jest jednak, aby z całokształtu okoliczności sprawy wynikał zamiar powtarzania określonego zespołu konkretnych działań w celu osiągnięcia efektu w postaci zarobku. Dla przyjęcia, że działalność ma charakter ciągły, nie jest niezbędne, by powtarzane były konkretne czynności; możliwe, że dana czynność (np. sprzedaż) będzie dokonana jednorazowo, natomiast wraz z poprzedzającymi ją czynnościami przygotowawczymi będzie tworzyła ciąg działań, który uznać należy za działalność gospodarczą w rozumieniu art. 5a ust. 6 Ustawy o PIT (wyrok Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Poznaniu z 3 czerwca 2015 r., sygn. I SA/Po 919/14).

Ponadto, na związek uzyskiwanych przychodów ze źródłem wymienionym w art. 10 ust. 1 pkt 3 Ustawy o PIT może wskazywać, rozpatrywany całościowo zespół powiązanych ze sobą działań podatnika, powtarzalnych, uporządkowanych, konsekwentnie prowadzących do osiągnięcia zysku, w szczególności łącznie polegających na wielokrotnym nabywaniu nieruchomości, ich zaawansowanym przygotowaniu do sprzedaży (tzn. w sposób wykraczający poza zarząd majątkiem prywatnym), wielokrotnym zbywaniu w celu zarobkowym odpowiednio przygotowanych nieruchomości. Brak jest natomiast podstaw, aby podejmowane przez podatnika czynności mieszczące się w zwykłym zarządzie własnym majątkiem, tzn. mające na celu prawidłowe, racjonalne gospodarowanie tym majątkiem, kwalifikować jako prowadzenie pozarolniczej działalności gospodarczej w rozumieniu art. 5a pkt 6 tej ustawy (interpretacja indywidualna z 17 maja 2023 r., sygn. 0115-KDIT3.4011.247.2023.1.MJ).

Działalność gospodarcza – kryterium ciągłości – sprzedaż innych nieruchomości

Zauważa Pani, że dotychczas zawarte przez Panią transakcje związane z nieruchomościami wynikały przede wszystkim z dziedziczenia. Dodatkowo środki otrzymane w związku z tymi transakcjami zostały przeznaczone na Pani własne potrzeby mieszkaniowe. Oprócz tego zbyła Pani udział w prawie własności lokalu użytkowego, który to jednak został przez Panią nabyty w 2006 r. do prowadzenia działalności gospodarczej w formie spółki cywilnej, a jego zbycie wynikało ze zmian w składzie osobowym spółki cywilnej. W związku z tym nie nabywała Pani żadnych nieruchomości w celu ich późniejszej odsprzedaży. Co istotne sprzedaż Nieruchomości nastąpi po upływie dłuższego okresu od jej nabycia, które wynikało z dziedziczenia, natomiast w majątku spadkodawcy i rodziców spadkodawcy Nieruchomość znajdowała się już od 1991 r. Jest to więc proces diametralnie różny od działalności handlowej, która na ogół charakteryzuje się cyklicznym, występującym w relatywnie krótkich odstępach czasu procesem nabywania i zbywania składników majątku, wiążącym się z szeregiem działań administracyjnych i faktycznych, służących zwiększeniu dochodu ze sprzedaży. Trudno w tym kontekście wskazać, że podejmowała Pani jakąkolwiek aktywność, która mogłaby sugerować ciągłość w działaniu, a która jest właściwa dla działalności gospodarczej. Długi odstęp czasu od nabycia do planowanej sprzedaży jednoznacznie wskazuje, że sprzedaż ta należy do zakresu zarządu majątkiem prywatnym (tak też przykładowo interpretacja indywidualna z 27 maja 2022 r., sygn. 0114-KDIP3-1.4011.1163.2021.4.AC).

Dodatkowo należy zaznaczyć, że przeznaczenie środków uzyskanych ze sprzedaży na cele osobiste oraz brak planów związanych ze zbyciem nieruchomości, co też ma miejsce w przedstawionym opisie zdarzenia przyszłego, nie wskazuje na prowadzenie pozarolniczej działalności gospodarczej. Stanowisko takie zostało wyrażone przez Dyrektora Krajowej Informacji Skarbowej m.in. w interpretacji indywidualnej z 29 stycznia 2024 r., sygn. 0112-KDIL2-1.4011.833.2023.2.MKA oraz interpretacji indywidualnej z 29 stycznia 2024 r., sygn. 0112-KDIL2-1.4011.832.2023.2.MKA.

Działalność gospodarcza – kryterium ciągłości – pełnomocnictwa

Jak wskazano w opisie zdarzenia przyszłego, Sprzedający udzielili Kupującemu upoważnienia do uzyskania wszelkich niezbędnych decyzji administracyjnych, warunków technicznych i uzgodnień w celu realizacji Inwestycji. Przy czym należy podkreślić, że udzielenie wszelkich powyższych upoważnień było warunkiem koniecznym do planowanej sprzedaży Nieruchomości i stanowiło wymóg Kupującego zmierzający do realizacji Inwestycji. Tego typu działanie jest typowe w przypadku transakcji zawieranych przez firmy deweloperskie (jak Kupujący) z osobami fizycznymi, co do zasady nieprzygotowanymi profesjonalnie do przeprowadzania złożonych procesów zmierzających do realizacji inwestycji budowlanych.

Jak zauważył w wyroku z 8 czerwca 2022 r., sygn. III SA/Wa 2106/21 Wojewódzki Sąd Administracyjny w Warszawie:

„Organ wskazuje również, że o prowadzeniu działalności gospodarczej świadczy udzielenie Nabywcy pełnomocnictw do podjęcia szeregu działań w imieniu Skarżącej. W ocenie Sądu, prawidłowa kwalifikacja tej okoliczności wymaga uwzględnienia faktu zawarcia umowy przedwstępnej przez Wnioskodawczynię z Nabywcą. W ocenie Sądu, udzielenie pełnomocnictw nie służyło już podniesieniu wartości nieruchomości i zwiększeniu jej atrakcyjności dla potencjalnego nabywcy, który miałby być nadal poszukiwany, bo taki nabywca już pojawił się i zawierając umowę przedwstępną wyraził co do zasady wolę nabycia przedmiotowej nieruchomości. Z powyższego wynika, że wszelkie umocowania udzielone nabywcy nie były nakierowane na podwyższenie atrakcyjności nieruchomości, nie był to ciąg zorganizowanych działań w celu maksymalizacji dochodu. Przeciwnie, działania te były podejmowane przez nabywcę w celach związanych z jego interesem faktycznym i prawnym, sprowadzającym się do zapewnienia możliwości realizacji inwestycji, którą planował wykonać na nabywanej nieruchomości. Wszak umowa przedwstępna musi zawierać essentialia negotii umowy przyrzeczonej, w tym w przypadku umowy sprzedaży przede wszystkim cenę”.

Zatem dla oceny, czy Pani działanie spełnia definicję pozarolniczej działalności gospodarczej, nie mają znaczenia jakiekolwiek upoważnienia, zezwolenia, zgody czy pełnomocnictwa udzielone dla Kupującego, ze względu na Umowę, którą strony uprzednio zawarły.

Planowana transakcja ma charakter incydentalny, a ponadto nie podejmowała Pani działań przygotowawczych, Pani zaangażowanie ograniczało się i ogranicza do roli strony transakcji, czyli wyrażenia zainteresowania ofertą i sformalizowania ustaleń biznesowych przed zawarciem przyrzeczonej umowy sprzedaży (zawartych w Umowie, z uwzględnieniem zmian do niej), w tym udzielenia stronie kupującej upoważnień do działań koniecznych do przeprowadzenia transakcji. W żaden sposób nie zachęcała Pani Kupującego ani innych podmiotów do kupna Nieruchomości, nie dawała ogłoszeń i nie poszukiwała nabywców w inny sposób. Nie planowała Pani wręcz wcześniej sprzedaży Nieruchomości, a sam kontakt z Kupującym został zainicjowany przez Kupującego. W tym stanie rzeczy uważa Pani, że nie podejmowała i nie podejmuje działań, które charakteryzują się ciągłością i zorganizowaniem koniecznymi do uznania, że prowadzi Pani działalność gospodarczą w rozumieniu Ustawy o PIT, a tym samym sprzedaż Nieruchomości nie nastąpi w ramach prowadzonej działalności (o charakterze handlowym czy usługowym, czy jakimkolwiek innym). Ponadto, do zdarzenia przyszłego i elementów stanu faktycznego opisanych w złożonym wniosku nie znajdzie zastosowanie art. 10 ust. 2 Ustawy o PIT.

Działalność gospodarcza – podsumowanie

Mimo zatem, że sprzedaż Nieruchomości nastąpi w Pani własnym imieniu, to nie można jej uznać za dokonaną w ramach prowadzenia Pani działalności gospodarczej w rozumieniu Ustawy o PIT. Nie prowadziła Pani w sposób profesjonalny zorganizowanego i ciągłego działania polegającego na obrocie nieruchomościami, nie podejmowała także działań w celu przygotowania Nieruchomości do sprzedaży. Za powyższym przemawiają w szczególności następujące fakty:

i.sprzedaż Nieruchomości nastąpi po upływie dłuższego okresu od jej nabycia,

ii.sposób jej nabycia (w drodze dziedziczenia) do Pani majątku prywatnego,

iii. nie prowadziła Pani działań marketingowych/promocyjnych/reklamowych w celu sprzedaży Nieruchomości, Kupujący z własnej inicjatywy nawiązał kontakt z Panią i zaproponował dokonanie zakupu Nieruchomości,

iv.Nieruchomość była wykorzystywana przez Panią na własne cele mieszkaniowe,

v.udzielenie przez Panią upoważnień do uzyskania wszelkich niezbędnych decyzji administracyjnych, warunków technicznych i uzgodnień było warunkiem koniecznym do planowanej sprzedaży Nieruchomości, postawionym przez stronę kupującą,

vi.brak prowadzenia przez Panią działalności gospodarczej w zakresie nabywania i odsprzedaży nieruchomości, świadczenia usług deweloperskich ani pośrednictwa w handlu nieruchomościami,

vii.brak aktywności na rynku nieruchomości, w szczególności Pani nie zatrudniała pracowników/podwykonawców zajmujących się w jej imieniu sprzedażą lub kupnem nieruchomości oraz nie posiadała biura sprzedaży nieruchomości,

viii.Nieruchomość nie jest ujęta w ewidencji środków trwałych i wartości niematerialnych oraz nie podlegała takiemu ujęciu w ewidencji na mocy przepisów. Przychody z najmu były zaliczane przez Panią do źródła przychodów, o którym mowa w art. 10 ust. 1 pkt 6 Ustawy o PIT (przychód z najmu),

ix.pieniądze ze sprzedaży Nieruchomości planuje Pani przeznaczyć przede wszystkim na cele bieżące,

x.w odniesieniu do Nieruchomości nie były podejmowane z Pani inicjatywy żadne działania mające na celu zwiększenie atrakcyjności terenu.

Całokształt okoliczności, a w szczególności zakres, stopień zaangażowania i cel Pani działania wskazuje, że zarówno planowana sprzedaż Nieruchomości, jak i wszelkie okoliczności tej sprzedaży, opisane w złożonym wniosku należą do zakresu nieprofesjonalnego zadysponowania majątkiem prywatnym.

Kryterium 5 lat

Ponieważ od końca roku kalendarzowego, w którym nastąpiło nabycie Nieruchomości przez Panią upłynęło więcej niż 5 lat, przychód ze sprzedaży Nieruchomości nie stanowi źródła przychodu dla celów PIT, o którym mowa w art. 10 ust. 1 pkt 8 Ustawy o PIT.

Zwraca Pani uwagę, że zgodnie z art. 10 ust. 5 Ustawy o PIT – w przypadku odpłatnego zbycia, nabytych w drodze spadku, nieruchomości lub praw majątkowych, określonych w ust. 1 pkt 8 lit. a-c) Ustawy o PIT, okres, o którym mowa w tym przepisie, liczy się od końca roku kalendarzowego, w którym nastąpiło nabycie lub wybudowanie tej nieruchomości lub nabycie prawa majątkowego przez spadkodawcę. Innymi słowy ww. okres 5 lat liczy się nie od momentu uzyskania prawa własności do nieruchomości przez sprzedającego, lecz od momentu nabycia przez spadkodawcę prawa własności do nieruchomości.

Sprzedaż nieruchomości nie jest ponadto dokonywana w ramach prowadzonej działalności gospodarczej. W konsekwencji sprzedaż Nieruchomości nie będzie opodatkowana PIT po Pani stronie.

Działalność gospodarcza w zakresie VAT a PIT

Wskazuje Pani, że w stosunku do opisanego zdarzenia przyszłego został również złożony wniosek o interpretację indywidualną w zakresie skutków VAT sprzedaży Nieruchomości, w którym występuje Pani w charakterze osoby zainteresowanej niebędącej stroną postępowania. Należy mieć na względzie, że klasyfikacja przychodu z tytułu przychodu ze sprzedaży Nieruchomości na gruncie VAT może być odmienna niż dla celów PIT.

Przepisy Ustawy VAT zawierają bowiem własną, inną od zawartej w Ustawie PIT, definicję działalności gospodarczej. Oznacza to, że możliwe są sytuacje, w których podatnik nie prowadzi działalności gospodarczej dla celów PIT (w rozumieniu Ustawy o PIT), a mimo to jego działania traktowane są dla celów VAT jako podlegające temu podatkowi. Sytuacje takie są powszechnie spotykane w praktyce i istnieje rozbudowana i ugruntowana linia orzecznicza organów podatkowych i sądów potwierdzająca, że ta sama dostawa może być zakwalifikowana jako podlegająca VAT i zarazem jako niestanowiąca działalności gospodarczej dla celów PIT.

Wskazuje Pani chociażby na następujące interpretacje i orzeczenia, w których organy podatkowe odniosły się do autonomicznego charakteru przepisów Ustawy o PIT i Ustawy o VAT:

-interpretacja indywidualna z 2 czerwca 2020 r., sygn. nr 0113-KDIPT2-2.4011.291.2020. 3.MK;

-interpretacja indywidualna z 3 października 2022 r., sygn. 0115-KDIT3.4011.536.2022. 2.AWO;

-wyrok Naczelnego Sądu Administracyjnego z 14 lipca 2020 r., sygn. akt II FSK 749/18;

-wyrok Naczelnego Sądu Administracyjnego z 31 sierpnia 2020 r., sygn. II FSK 1453/18;

-wyrok Naczelnego Sądu Administracyjnego z 24 listopada 2020 r., sygn. II FSK 1956/18.

Mając na uwadze powyższą analizę oraz powołane argumenty, wnosi Pani o potwierdzenie, że przychód powstały ze sprzedaży Nieruchomości nie będzie opodatkowany PIT.

Ocena stanowiska

Stanowisko, które przedstawiła Pani we wniosku jest prawidłowe.

Uzasadnienie interpretacji indywidualnej

Zgodnie z art. 9 ust. 1 ustawy z dnia 26 lipca 1991 r. o podatku dochodowym od osób fizycznych (t. j. Dz. U. z 2024 r. poz. 226 ze zm.):

Powyższy przepis ustanawia generalną zasadę opodatkowania podatkiem dochodowym, zgodnie z którą opodatkowaniu tym podatkiem podlegają wszelkie uzyskane przez podatnika w danym roku korzyści majątkowe, z wyjątkiem tych, które na mocy ustawy wyłączone zostały z tego opodatkowania (np. przez wprowadzenie ustawowego zwolnienia z opodatkowania, czy też zaniechanie poboru podatku).

Konstrukcja podatku dochodowego od osób fizycznych zakłada zróżnicowanie sposobu opodatkowania poszczególnych rodzajów dochodów (przychodów) osób fizycznych na podstawie systemu przyporządkowywania ich do odpowiedniego źródła przychodów.

Na podstawie art. 10 ust. 1 pkt 8 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych:

W myśl art. 10 ust. 2 pkt 3 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych:

W myśl art. 10 ust. 3 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych:

Odrębnym źródłem przychodów jest, wskazana w art. 10 ust. 1 pkt 3 ww. ustawy, pozarolnicza działalność gospodarcza.

Zgodnie z art. 5a pkt 6 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych:

Wskazuję, że treść definicji zawartej w wyżej cytowanym przepisie daje podstawę, by przyjąć, że dla uznania określonej działalności za działalność gospodarczą, konieczne jest m.in. łączne spełnienie trzech warunków: po pierwsze, dana działalność musi być działalnością zarobkową, po drugie, działalnością wykonywaną w sposób zorganizowany oraz, po trzecie, działalność ta musi być wykonywana w sposób ciągły.

Działalność jest wtedy zarobkowa, gdy jest zdolna do potencjalnego generowania zysku, a jej przeznaczeniem jest zapewnienie określonego dochodu. Działalność musi być tak prowadzona i ukierunkowana, aby była w stanie zyski faktycznie osiągnąć. Jednak brak zysku z podjętych działań noszących znamiona działalności gospodarczej nie oznacza, że działalność taka nie była faktycznie prowadzona. Prowadzenie działalności gospodarczej zawsze wiąże się z ryzykiem nieosiągnięcia dochodów. Zarobkowego charakteru nie mają działania, których wyłącznym celem jest zaspokojenie własnych potrzeb osoby podejmującej określone czynności.

Przepisy ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych wymagają również, aby czynności wykonywane były w sposób zorganizowany i ciągły, przy czym możliwe jest osiąganie dochodów z tego rodzaju działalności bez spełnienia niektórych formalnych elementów organizacji (np. rejestracji urzędowej), gdyż prowadzenie działalności gospodarczej jest kategorią obiektywną, niezależnie od tego, jak działalność tę ocenia sam prowadzący ją podmiot i jak ją nazywa oraz czy dopełnia ciążących na nim obowiązków z działalnością tą związanych. Co do kryterium ciągłości w wykonywaniu działalności gospodarczej, to jego wprowadzenie przez ustawodawcę miało na celu wyeliminowanie z pojęcia działalności gospodarczej przedsięwzięć o charakterze incydentalnym i sporadycznym. Ciągłość w wykonywaniu działalności gospodarczej oznacza względnie stały zamiar jej wykonywania. Nie wyklucza on jednak możliwości prowadzenia działalności gospodarczej tylko sezonowo lub do czasu osiągnięcia postawionego przez dany podmiot celu i to bez względu na okres, w którym cel ten miałby być realizowany. Do zachowania ciągłości wystarczające jest, aby z całokształtu okoliczności sprawy wynikał zamiar powtarzania określonego zespołu konkretnych działań w celu osiągnięcia efektu w postaci zarobku.

Natomiast przez powtarzalność rozumie się cały szereg wielokrotnie powtarzanych czynności podejmowanych w konkretnym celu. Taki zespół wielokrotnie powtarzanych czynności (nie zaś czynności sporadyczne, oderwane od siebie, niepowiązane ze sobą) w dziedzinie wytwórczej, usługowej lub handlowej podejmowanych w celach zarobkowych i na własny rachunek, można uznać za prowadzenie działalności gospodarczej.

Na pojęcie „zorganizowanie”, w rozumieniu art. 5a pkt 6 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, składa się zespół celowych, uporządkowanych czynności o charakterze profesjonalnym, realizowanych w ramach mniej lub bardziej wyodrębnionej struktury, mieszczących się zarówno w tzw. fazie przygotowawczej, związanej z uruchomieniem określonych działalności, jak i w fazie realizacji.

Zatem każde działanie spełniające wskazane wyżej przesłanki stanowi w rozumieniu przepisów ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych pozarolniczą działalność gospodarczą, niezależnie od tego czy podatnik dokonał jej rejestracji.

Natomiast powołany przepis art. 10 ust. 1 pkt 8 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych formułuje generalną zasadę, że odpłatne zbycie nieruchomości, jej części, udziału w nieruchomości lub prawa przed upływem 5 lat, licząc od końca roku kalendarzowego, w którym nastąpiło nabycie lub wybudowanie rodzi obowiązek podatkowy w postaci zapłaty podatku dochodowego. Tym samym, jeżeli odpłatne zbycie nieruchomości, jej części lub udziału w nieruchomości miało miejsce po upływie 5 lat, licząc od końca roku kalendarzowego, w którym nastąpiło nabycie, nie jest źródłem przychodu w rozumieniu art. 10 ust. 1 pkt 8 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, a kwota uzyskana ze sprzedaży nieruchomości, jej części lub udziału w nieruchomości w ogóle nie podlega opodatkowaniu.

Zatem przychód z odpłatnego zbycia nieruchomości na podstawie art. 10 ust. 1 pkt 8 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych nie powstanie, jeżeli spełnione są łącznie dwa warunki:

·odpłatne zbycie nieruchomości nie nastąpi w wykonaniu działalności gospodarczej (nie stanowi przedmiotu działalności gospodarczej) oraz

·zostanie dokonane po upływie pięciu lat, licząc od końca roku kalendarzowego, w którym nastąpiło nabycie.

Podkreślam również, że ustawą z dnia 23 października 2018 r. o zmianie ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych oraz niektórych innych ustaw (Dz. U. z 2018 r., poz. 2159) dodano art. 10 ust. 5, który stosuje się do dochodów (przychodów) uzyskanych od 1 stycznia 2019 r.

Zgodnie z art. 10 ust. 5 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych:

Wobec powyższego, w przypadku odpłatnego zbycia nieruchomości, jej części, udziału w nieruchomości lub prawa, o których mowa w art. 10 ust. 1 pkt 8 lit. a-c ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, nabytych w drodze spadku istotne znaczenie ma ustalenie ich daty nabycia przez spadkodawcę.

Z przedstawionego we wniosku opisu sprawy wynika, że prowadzi Pani działalność gospodarczą w formie spółki cywilnej oraz pobiera Pani świadczenie emerytalne, które stanowią Pani główne źródło dochodu. Wskazana działalność gospodarcza nie jest związana ze sprzedażą i/lub wynajmem nieruchomości. Jest Pani wraz z Panem A oraz Panem K (Sprzedający) współwłaścicielami nieruchomości składającej się z działek ewidencyjnych nr 1 oraz 2 (Nieruchomość). Sprzedający są współwłaścicielami Nieruchomości w udziałach wynoszących 1/3 części Nieruchomości każdy. Nieruchomość została nabyta przez Panią na podstawie aktu poświadczenia dziedziczenia sporządzonego (…) 2018 r. Wcześniejszy właściciel (spadkodawca) otrzymał nieruchomość na podstawie umowy dożywocia z (…) 1991 r. Od momentu śmierci spadkodawcy Nieruchomość była wykorzystywana głównie na Pani własne cele mieszkaniowe oraz jako przedmiot Umowy najmu i Umowy najmu okazjonalnego. Działka ewidencyjna nr 1 jest niezabudowana, zaś działka ewidencyjna nr 2 jest zabudowana budynkiem niemieszkalnym, murowanym, wybudowanym w 1970 r. i użytkowanym od tego czasu oraz murowanym budynkiem mieszkalnym wybudowanym pod koniec lat siedemdziesiątych XX wieku i użytkowanym od tego czasu. Nieruchomość (z wyłączeniem niezabudowanej działki 1) jest obecnie przedmiotem dwóch umów najmu oraz jednej umowy najmu okazjonalnego. Ponadto, cześć Nieruchomości jest udostępniana odpłatnie na rzecz sąsiada jako miejsce okazjonalnego postoju maszyn. W związku z tymi umowami najmu i umową najmu okazjonalnego rozpoznaje Pani przychód w ramach najmu prywatnego, opodatkowanego ryczałtem od przychodów ewidencjonowanych. Zarówno umowy najmu, jak i umowa najmu okazjonalnego zostaną skutecznie rozwiązane przez Sprzedających przed zawarciem umowy przenoszącej własność Nieruchomości.

Pani wątpliwość dotyczy kwestii, czy przychód ze sprzedaży udziału w Nieruchomości będzie stanowić dla Pani przychód opodatkowany podatkiem dochodowym od osób fizycznych.

Ponieważ z opisu Pani sprawy wynika, że planowana przez Panią sprzedaż udziału w Nieruchomości nie będzie spełniać przesłanek działalności gospodarczej, zatem skutki podatkowe tej sprzedaży należy ocenić w kontekście powołanego w art. 10 ust. 1 pkt 8 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych.

Zauważam, że ustawa o podatku dochodowym od osób fizycznych nie definiuje, co należy rozumieć pod pojęciem nabycia w drodze spadku, dlatego w tym wypadku należy posiłkować się normami prawa cywilnego.

Zgodnie z art. 922 § 1 ustawy z dnia 23 kwietnia 1964 r. Kodeks cywilny (t. j. Dz. U. z 2023 r. poz. 1610 ze zm.):

Na podstawie art. 924 ustawy Kodeks cywilny:

Natomiast jak wynika z art. 925 ustawy Kodeks cywilny:

Stosownie do art. 1025 § 1 Kodeksu cywilnego:

Tak więc, w związku z odpłatnym zbyciem przez Panią udziału w Nieruchomości, przewidziany w art. 10 ust. 1 pkt 8 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych okres pięciu lat, w myśl art. 10 ust. 5 tej ustawy, należy liczyć od końca roku, w którym nastąpiło nabycie tej nieruchomości przez spadkodawcę, tzn. od końca 1991 r.

Na podstawie opisu przedstawionego we wniosku oraz powołanych przepisów prawa stwierdzam, że planowana sprzedaż udziału w Nieruchomości, tj. działki nr 1 oraz 2 nie będzie stanowić dla Pani źródła przychodu, o którym mowa w art. 10 ust. 1 pkt 8 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, podlegającego opodatkowaniu podatkiem dochodowym od osób fizycznych.

Podsumowując, sprzedaż Nieruchomości, tj. działki nr 1 oraz 2, nie będzie stanowić dla Pani źródła przychodu, o którym mowa w art. 10 ust. 1 pkt 8 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, podlegającego opodatkowaniu podatkiem dochodowym od osób fizycznych.

Dodatkowe informacje

Informacja o zakresie rozstrzygnięcia

Interpretacja dotyczy zdarzenia przyszłego, które Pani przedstawiła i stanu prawnego, który obowiązuje w dniu wydania interpretacji.

W odniesieniu do powołanych przez Panią interpretacji indywidualnych wskazuję, że zapadły one w indywidualnych sprawach i nie są wiążące dla organu wydającego niniejszą interpretację.

Ponadto wskazuję, że powołane w treści wniosku orzeczenia sądów administracyjnych nie mogą wpłynąć na ocenę prawidłowości tej kwestii. Nie negując tych orzeczeń, jako cennego źródła w zakresie wskazywania kierunków wykładni norm prawa podatkowego, stwierdzam, że tezy badanych rozstrzygnięć nie mają zastosowania w tym postępowaniu.

Zaznaczam także, że zgodnie z art. 14b § 3 Ordynacji podatkowej, składający wniosek o wydanie interpretacji indywidualnej obowiązany jest do wyczerpującego przedstawienia zaistniałego stanu faktycznego albo zdarzenia przyszłego. Organ jest ściśle związany przedstawionym we wniosku zdarzeniem przyszłym. Wnioskodawca ponosi ryzyko związane z ewentualnym błędnym lub nieprecyzyjnym przedstawieniem we wniosku opisu zdarzenia przyszłego. Interpretacja indywidualna wywołuje skutki prawnopodatkowe tylko wtedy, o ile rzeczywisty stan faktyczny sprawy będącej przedmiotem interpretacji pokrywał się będzie ze zdarzeniem przyszłym podanym przez Wnioskodawcę w złożonym wniosku. W związku z powyższym, w przypadku zmiany któregokolwiek elementu przedstawionego we wniosku opisu sprawy, udzielona odpowiedź traci swoją aktualność.

Równocześnie w przypadku, gdy w toku postępowania podatkowego, kontroli podatkowej, bądź kontroli celno-skarbowej zostanie określony odmienny stan sprawy, interpretacja nie wywoła w tym zakresie skutków prawnych.

Pouczenie o funkcji ochronnej interpretacji

·Funkcję ochronną interpretacji indywidualnych określają przepisy art. 14k-14nb ustawyz dnia 29 sierpnia 1997 r. – Ordynacja podatkowa (t. j. Dz. U. z 2023 r. poz. 2383 ze zm.). Interpretacja będzie mogła pełnić funkcję ochronną, jeśli: Pani sytuacja będzie zgodna (tożsama) z opisem zdarzenia przyszłego i zastosuje się Pani do interpretacji.

·Zgodnie z art. 14na § 1 Ordynacji podatkowej:

·Zgodnie z art. 14na § 2 Ordynacji podatkowej:

Pouczenie o prawie do wniesienia skargi na interpretację

Ma Pani prawo do zaskarżenia tej interpretacji indywidualnej do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego (…). Zasady zaskarżania interpretacji indywidualnych reguluje ustawa z dnia 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi (t. j. Dz. U. z 2023 r. poz. 1634 ze zm.; dalej jako „PPSA”).

Skargę do Sądu wnosi się za pośrednictwem Dyrektora KIS (art. 54 § 1 PPSA). Skargę należy wnieść w terminie trzydziestu dni od dnia doręczenia interpretacji indywidualnej (art. 53 § 1 PPSA):

·w formie papierowej, w dwóch egzemplarzach (oryginał i odpis) na adres: Krajowa Informacja Skarbowa, ul. Warszawska 5, 43-300 Bielsko-Biała (art. 47 § 1 PPSA), albo

·w formie dokumentu elektronicznego, w jednym egzemplarzu (bez odpisu), na adres Elektronicznej Skrzynki Podawczej Krajowej Informacji Skarbowej na platformie ePUAP: /KIS/SkrytkaESP (art. 47 § 3 i art. 54 § 1a PPSA).

Skarga na interpretację indywidualną może opierać się wyłącznie na zarzucie naruszenia przepisów postępowania, dopuszczeniu się błędu wykładni lub niewłaściwej oceny co do zastosowania przepisu prawa materialnego. Sąd jest związany zarzutami skargi oraz powołaną podstawą prawną (art. 57a PPSA).

Podstawa prawna dla wydania interpretacji

Podstawą prawną dla wydania tej interpretacji jest art. 13 § 2a oraz art. 14b § 1 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. – Ordynacja podatkowa (t. j. Dz. U. z 2023 r. poz. 2383 ze zm.).