Interpretacja indywidualna z dnia 3 listopada 2023 r., Dyrektor Krajowej Informacji Skarbowej, sygn. 0113-KDIPT2-2.4011.626.2023.1.AKU

Skutki podatkowe sprzedaży nieruchomości.

Interpretacja indywidualna – stanowisko prawidłowe

Szanowny Panie,

stwierdzam, że Pana stanowisko w sprawie oceny skutków podatkowych opisanego zdarzenia przyszłego w podatku dochodowym od osób fizycznych jest prawidłowe.

Zakres wniosku o wydanie interpretacji indywidualnej

7 września 2023r. wpłynął Pana wniosek z 27 kwietnia 2023 r. o wydanie interpretacji indywidualnej, który dotyczy podatku dochodowego od osób fizycznych w zakresie skutków podatkowych sprzedaży nieruchomości.

Treść wniosku jest następująca:

Opis zdarzenia przyszłego

Jest Pan wyłącznym właścicielem nieruchomości położonej w miejscowości ......, gmina ......, powiat ..., województwo ..., stanowiącej działki ewidencyjne o numerach 1, 2 i 3, o łącznej powierzchni działek wynoszącej ... ha, dla której Sąd Rejonowy w ... prowadzi księgę wieczystą numer ... (dalej: „Nieruchomość”, „Działki”).

Nieruchomość została nabyta w drodze spadku po babce. Postanowieniem Sądu Rejonowego w .... Wydział I Cywilny z 1993 r., stwierdzono, że na podstawie testamentu z 1985 r. dziedziczy Pan wchodzące w skład spadku gospodarstwo rolne.

Sprzedaż nieruchomości jest związana z okolicznością, iż zgłosił się do Pana agent zajmujący się wyszukiwaniem nieruchomości pod inwestycje, a dokładnie pod budowę centrum magazynowo-logistyczno-produkcyjnego i zgłosił chęć zakupu tej Nieruchomości (dalej: „Nabywca”). Nie podejmował Pan aktywnych działań w zakresie pozyskania nabywcy wykraczających poza zwykłe formy ogłoszenia.

W związku ze zgłoszeniem się do Pana ww. agenta poszukującego działek pod inwestycje, w dniu 8 października 2021 r. zawarł Pan z Nabywcą Przedwstępną Umowę Sprzedaży Nieruchomości w formie aktu notarialnego (dalej: „Umowa”). Data ostatecznej umowy sprzedaży Nieruchomości (dalej: „Umowa Sprzedaży”) nie jest jeszcze znana, ale zostanie ona zawarta nie później niż 30 czerwca 2023 r. (dalej: „Transakcja”). Nieruchomość zostanie wydana Nabywcy w dniu zawarcia Umowy Sprzedaży. Podjął Pan współpracę z Nabywcą zlecając mu wszystkie czynności potrzebne do realizacji Transakcji.

Przedwstępna umowa sprzedaży dotyczy Nieruchomości, czyli trzech działek o numerach 1, 2 i 3, które powstały z podziału nieruchomości składającej się z działek o numerach 1/2 i 2/2 na nieruchomość składającą się z działek 1, 2, 3, 4, 5 i 6, na podstawie decyzji podziałowej wydanej przez Burmistrza ..... Działka 6 przeszła na własność Skarbu Państwa pod drogę publiczną, Nieruchomość będzie miała zatem zapewniony dostęp do drogi publicznej m.in. przez działkę 3. Działki przed podziałem były wykorzystywane na cele rolnicze, natomiast działki te po podziale, w ogóle nie były wykorzystywane.

Zgodnie z wypisem z rejestru gruntów w skład Nieruchomości będącej przedmiotem Transakcji wchodzą działki:

-działka 1: grunty orne o obszarze ... ha,

-działka 2: grunty orne oraz grunty pod rowami o obszarze ... ha,

-działka 3: grunty orne oraz grunty pod rowami o obszarze ... ha.

Jest Pan osobą fizyczną nieprowadzącą działalności gospodarczej. Nieruchomość jest objęta obowiązującym, miejscowym planem zagospodarowania przestrzennego (dalej: „MPZP”). Zgodnie z MPZP, Nieruchomość położona jest na terenie oznaczonym jako tereny zabudowy usługowej, obiektów produkcyjnych i magazynów, w strefie stanowiska archeologicznego (symbol planu: 3 UP) oraz tereny usług z dopuszczeniem zabudowy mieszkaniowej jednorodzinnej w strefie stanowiska archeologicznego (7U/MN). Nieruchomość jest przeznaczona na cele inne niż rolne, a zatem nie stanowi nieruchomości rolnej w rozumieniu ustawy z dnia 11 kwietnia 2003 r. o kształtowaniu ustroju rolnego (t. j. Dz. U. z 2022 r. poz. 461). Na Nieruchomości nie jest obecnie prowadzone gospodarstwo rolne.

Zgodnie z § 4 Umowy, Nieruchomość zostanie wydana Nabywcy dopiero w dniu zawarcia ostatecznej Umowy Sprzedaży. Umowa przedwstępna jest więc jedynie zobowiązaniem do przeniesienia własności, lecz własności tej nie przenosi. Do dnia zawarcia Umowy Sprzedaży, ponosi Pan wszelkie koszty i płatności związane z tą Nieruchomością. Natomiast koszty związane z zakupem Nieruchomości oraz przygotowaniem Inwestycji ponosi Nabywca.

Ponadto, od dnia zawarcia niniejszej Umowy do dnia podpisania ostatecznej Umowy Sprzedaży, Nabywca jest uprawniony do dysponowania Nieruchomością w zakresie i w celu:

-uzyskania decyzji zatwierdzającej projekt budowlany i udzielającej pozwolenia na budowę, oraz

-przygotowania planowanej przez Kupującego Inwestycji w zakresie przewidzianym ustawą z dnia 7 lipca 1994 r. Prawo budowlane (Dz.U. z 2021 r., poz. 2351, ze zm.), w tym w szczególności do składania oświadczeń o posiadanym prawie do dysponowania Nieruchomością na cele budowlane (z prawem cesji tego prawa na spółkę z grupy kapitałowej Nabywcy mającej siedzibę w Rzeczpospolitej Polskiej), składania i cofania wniosków oraz uzyskiwania pozwoleń uzgodnień, sprawozdań, opinii, warunków technicznych i przyłączy, a nadto uzyskiwania wypisów i wyrysów z ewidencji gruntów, a także do wejścia na teren Nieruchomości celem przygotowania usunięcia kolizji istniejących sieci i projektowanym przebiegiem sieci, prowadzenia prac przygotowawczych, badań i odwiertów niezbędnych do potwierdzenia, iż Nieruchomość wolna jest od zanieczyszczeń, a warunki glebowe umożliwiają realizację na niej Inwestycji. Jednocześnie z zawarciem Umowy, udzieli Pan Nabywcy i osobom przez niego wskazanym prawa do dysponowania Nieruchomością na cele budowlane w oddzielnym dokumencie.

Umowa przedwstępna jest więc jedynie zobowiązaniem do przeniesienia własności, lecz własności tej nie przenosi. Nabywca nie otrzymał na mocy tej Umowy żadnych uprawnień właścicielskich. Właścicielem zostanie dopiero po zawarciu ostatecznej Umowy Sprzedaży.

Co więcej, udzielił Pan osobie wskazanej przez Nabywcę pełnomocnictwa z prawem do udzielania dalszych pełnomocnictw, do dokonywania w Pana imieniu następujących czynności:

a)uzyskiwanie warunków technicznych przyłączenia Nieruchomości do infrastruktury technicznej, w szczególności przyłączenia do sieci energetycznej, gazowej, teleinformatycznej, wodociągowej, ciepłowniczej, kanalizacji deszczowej i sanitarnej, włączenia do dróg, w tym do składania i podpisywania wniosków i innych dokumentów, ich zmiany, cofania oraz odbioru,

b)uzyskiwanie decyzji o wyłączeniu gruntów z produkcji rolnej oraz uzyskiwanie decyzji dot. gospodarowania masami ziemi podlegającymi ochronie,

c)uzyskiwanie decyzji o zezwoleniu na wycinkę drzew i krzewów oraz uzyskiwanie decyzji o nasadzeniach zastępczych,

d)zawieranie w Pana imieniu umów przyłączenia do sieci oraz umów drogowych określających warunki włączenia do dróg,

e)uzyskiwania decyzji – pozwoleń wodnoprawnych, decyzji o środowiskowych uwarunkowaniach oddziaływania, decyzji zezwalających na prowadzenie badań archeologicznych,

f)uzyskiwanie właściwych zaświadczeń potwierdzających, że nie zalega z należnymi podatkami i innymi świadczeniami publicznoprawnymi (w tym od urzędu gminy, urzędu skarbowego, z Zakładu Ubezpieczeń Społecznych oraz Kasy Rolniczego Ubezpieczenia Społecznego, wydanych również w trybie art. 306g lub 306e ustawy Ordynacja Podatkowa),

g)złożenie w Pana imieniu oświadczeń o wyrażeniu zgody na przeniesienie na Kupującego uzyskanych w Pana imieniu decyzji dotyczących realizacji planowanej Inwestycji na Nieruchomości.

Pełnomocnictwo to uprawnia pełnomocnika do składania i podpisywania wniosków, umów i innych dokumentów związanych z czynnościami wymienionymi w pkt (a) - (g) powyżej, ich zmiany, cofania oraz odbioru decyzji, postanowień, wypisów, wyrysów map i pism oraz korespondencji związanej z prowadzonymi postępowaniami administracyjnymi, a w szczególności z uzyskaniem pozwolenia na budowę i decyzji o środowiskowych uwarunkowaniach. Wszystkie koszty oraz opłaty przyłączeniowe związane z warunkami technicznymi, decyzjami i umowami przyłączeniowymi będą obciążały Nabywcę.

Dodatkowo, udzielił Pan osobie wskazanej przez Nabywcę pełnomocnictwa z prawem do udzielania dalszych pełnomocnictw, do dokonywania następujących czynności:

a)przeglądania akt (w tym dokumentów i pism) księgi wieczystej ...., w tym uzyskiwania i wykonywania kserokopii oraz fotokopii z akt,

b)uzyskiwania od właściwych organów administracji rządowej i samorządowej wszelkich zaświadczeń, informacji, wypisów, wyrysów dotyczących stanu faktycznego i prawnego Nieruchomości, koniecznych do przeprowadzenia kompleksowego badania prawnego Nieruchomości.

Postanowił Pan jednocześnie z Nabywcą, iż warunki zawarcia umowy sprzedaży wskazane w Umowie przedwstępnej, zastrzeżone zostają na korzyść Nabywcy co oznacza, że Nabywca ma prawo żądać zwarcia ostatecznej umowy sprzedaży pomimo nieziszczenia się któregokolwiek z warunków wskazanych w Umowie.

Wyraził Pan zgodę na cesję (w drodze jednej lub więcej czynności prawnych) wszelkich praw i przeniesienie wszelkich obowiązków wynikających z niniejszej Umowy („Cesja”) przez Nabywcę na rzecz spółki mającej siedzibę w Rzeczpospolitej Polskiej („Cesjonariusz”).

Przed zawarciem przedwstępnej umowy sprzedaży nigdy nie prowadził Pan na Nieruchomości działalności gospodarczej, nie ponosił żadnych nakładów w celu znalezienia potencjalnego najemcy czy uatrakcyjnienia Nieruchomości, jak również nie podejmował Pan działań zmierzających do sprzedaży Nieruchomości, w szczególności nie dokonywał ulepszeń, nie dokonał wydzielenia dróg wewnętrznych, nie wnosił o ustanowienie służebności drogi koniecznej, nie podejmował działań marketingowych mających na celu sprzedaż Nieruchomości wykraczających poza zwykłe formy ogłoszenia. Działki otrzymał Pan w spadku, nie nabywał tych Nieruchomości w celach inwestycyjnych. Sprzedaż Nieruchomości jest związana z okolicznością, że zgłosił się do Pana z korzystną ofertą agent zajmujący się wyszukiwaniem nieruchomości pod inwestycje. Nie dokonywał Pan wcześniej sprzedaży żadnych innych nieruchomości, a sprzedaż działek nr 1, 2 i 3 będzie pierwszą transakcją sprzedaży nieruchomości. Planowana transakcja sprzedaży będzie miała jednorazowy, okazjonalny charakter.

Pytanie

Czy w przedstawionym stanie faktycznym przychód ze sprzedaży nieruchomości po upływie 5 lat od końca roku kalendarzowego, w którym otrzymał Pan działkę, będzie stanowić przychód osiągnięty w ramach pozarolniczej działalności gospodarczej określony w art. 10 ust. 1 pkt 3 Ustawy o PIT i w związku z tym, czy przychód ten podlegał będzie opodatkowaniu przewidzianym dla przychodów osiąganych z prowadzonej działalności gospodarczej?

Pana stanowisko w sprawie

W Pana ocenie, w opisanym stanie faktycznym przychód ze sprzedaży nieruchomości nie będzie przychodem z tytułu działalności gospodarczej, tj. ze źródła przychodów, o którym mowa w art. 10 ust. 1 pkt 3 ustawy z dnia 26 lipca 1991 r. o podatku dochodowym od osób fizycznych (t. j. Dz. U. z 2022 r. poz. 2647 z późn. zm.; dalej: Ustawa o PIT) i w konsekwencji, nie będzie podlegać opodatkowaniu podatkiem PIT na zasadach przewidzianych dla działalności gospodarczej.

Zgodnie z art. 9 ust. 1 Ustawy o PIT, opodatkowaniu podatkiem dochodowym podlegają wszelkiego rodzaju dochody, z wyjątkiem dochodów wymienionych w art. 21, 52, 52a i 52c oraz dochodów, od których na podstawie przepisów Ordynacji podatkowej zaniechano poboru podatku.

Ustawa o PIT rozróżnia źródła przychodów oraz sposób opodatkowania dochodów z poszczególnych źródeł.

Jednym ze źródeł przychodów w podatku o PIT jest wskazana w art. 10 ust. 1 pkt 3 Ustawy o PIT, pozarolnicza działalność gospodarcza.

Z kolei w art. 10 ust. 1 pkt 8 lit. a-c Ustawy o PIT wskazano, że źródłem przychodu jest odpłatne zbycie, z zastrzeżeniem ust. 2:

a)nieruchomości lub ich części oraz udziału w nieruchomości,

b)spółdzielczego własnościowego prawa do lokalu mieszkalnego lub użytkowego oraz prawa do domu jednorodzinnego w spółdzielni mieszkaniowej,

c)prawa wieczystego użytkowania gruntów

- jeżeli odpłatne zbycie nie następuje w wykonaniu działalności gospodarczej i zostało dokonane w przypadku odpłatnego zbycia praw majątkowych, określonych w lit. a-c przed upływem pięciu lat, licząc od końca roku kalendarzowego, w którym nastąpiło nabycie lub wybudowanie. W przypadku zamiany okresy te odnoszą się do każdej z osób dokonującej zamiany.

Powyższy przepis formułuje generalną zasadę, że odpłatne zbycie nieruchomości, jej części, udziału w nieruchomości lub praw wymienionych w art. 10 ust. 1 pkt 8 lit. a-c Ustawy o PIT, przed upływem pięciu lat, licząc od końca roku kalendarzowego, w którym nastąpiło nabycie lub wybudowanie rodzi obowiązek podatkowy w postaci zapłaty podatku dochodowego.

Zatem, jeżeli odpłatne zbycie nieruchomości, jej części, udziału w nieruchomości lub praw następuje po upływie pięciu lat, licząc od końca roku kalendarzowego, w którym nastąpiło nabycie – nie jest źródłem przychodu w rozumieniu art. 10 ust. 1 pkt 8 Ustawy o PIT, a tym samym kwota uzyskana z odpłatnego zbycia nieruchomości, jej części, udziału w nieruchomości lub praw w ogóle nie podlega opodatkowaniu.

Ponadto, przepis art. 10 ust. 1 pkt 8 Ustawy o PIT, wskazuje, że dotyczy przychodów z odpłatnego zbycia nieruchomości lub praw, które nie następuje w ramach wykonywania działalności gospodarczej.

Zatem, przychód z tytułu odpłatnego zbycia nieruchomości lub jej części oraz udziału w nieruchomości nie powstanie w podatku dochodowym od osób fizycznych, jeżeli spełnione są łącznie dwa warunki:

-odpłatne zbycie nieruchomości nie następuje w wykonywaniu działalności gospodarczej (nie stanowi przedmiotu działalności gospodarczej) oraz

-zostało dokonane po upływie pięciu lat, licząc od końca roku kalendarzowego, w którym nastąpiło jej nabycie.

Z przytoczonych przepisów wynika, że przychód z odpłatnego zbycia nieruchomości może stanowić przychód z pozarolniczej działalności gospodarczej, o którym mowa w art. 10 ust. 1 pkt 3 Ustawy o PIT lub z odpłatnego zbycia nieruchomości, o którym mowa w art. 10 ust. 1 pkt 8 lit. a-c Ustawy o PIT.

W tym miejscu należy wskazać, że zgodnie z art. 5a pkt 6 Ustawy o PIT, ilekroć w ustawie jest mowa o działalności gospodarczej albo pozarolniczej działalności gospodarczej – oznacza to działalność zarobkową:

a)wytwórczą, budowlaną, handlową, usługową,

b)polegającą na poszukiwaniu, rozpoznawaniu i wydobywaniu kopalin ze złóż,

c)polegającą na wykorzystywaniu rzeczy oraz wartości niematerialnych i prawnych,

- prowadzoną we własnym imieniu bez względu na jej rezultat, w sposób zorganizowany i ciągły, z której uzyskane przychody nie są zaliczane do innych przychodów ze źródeł wymienionych w art. 10 ust. 1 pkt 1, 2 i 4-9.

Użyte w ww. przepisie pojęcie „pozarolniczej działalności gospodarczej” opiera się na trzech przesłankach:

1)zarobkowym celu działalności,

2)wykonywaniu działalności w sposób zorganizowany i ciągły,

3)prowadzeniu działalności we własnym imieniu i na własny lub cudzy rachunek.

Zgodnie z przyjętą praktyką interpretacyjną (np. interpretacja indywidualna, o sygn. 0113-KDIPT2-2.4011.827.2022.5.SR z dnia 19 grudnia 2022 r., interpretacja indywidualna o sygn. 0115-KDIT2-3.4011.202.2019.4.PS z dnia 8 lipca 2019 r.): „Ze względu na różnorodność form aktywności podatników, jakie występują w obrocie gospodarczym, proste zestawienie unormowań art. 10 ust. 1 pkt 3 i pkt 8 ustawy z regulacją zawartą w art. 5a pkt 6 nie pozwala na stworzenie uniwersalnego wzorca zachowań umożliwiającego jednoznaczne oddzielenie tych z nich, które rozpoznawać należy jako sprzedaż związaną z wykonywaniem pozarolniczej działalności gospodarczej (pkt 3), od odpłatnego zbycia osobistego mienia (pkt 8). W każdym przypadku o właściwej kwalifikacji przychodu zadecydować musi całokształt okoliczności faktycznych, w tym dotyczących zjawisk poprzedzających i towarzyszących zbyciu składników majątkowych (nieruchomości). Na związek uzyskiwanych przychodów ze źródłem wymienionym w art. 10 ust. 1 pkt 3 ustawy może wskazywać, rozpatrywany całościowo, zespół powiązanych ze sobą działań podatnika, powtarzalnych, uporządkowanych, konsekwentnie prowadzących do osiągnięcia zysku, w szczególności łącznie polegających na wielokrotnym nabywaniu nieruchomości, ich zaawansowanym przygotowaniu do sprzedaży (tzn. w sposób wykraczający poza zwykły zarząd mieniem), wielokrotnym zbywaniu w celu zarobkowym odpowiednio przygotowanych nieruchomości. Brak jest natomiast podstawy, aby podejmowane przez podatnika czynności mieszczące się w zwykłym zarządzie własnym majątkiem, tzn. mające na celu prawidłowe, racjonalne gospodarowanie tym majątkiem (...) kwalifikować jako prowadzenie pozarolniczej działalności gospodarczej w rozumieniu art. 5a pkt 6 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych”.

W odniesieniu do pojęcia „zorganizowania”, zasadnym jest zaczerpnięcie definicji słownikowej, zgodnie z którą „organizować”, to przygotowywać, zakładać jakieś przedsięwzięcie bądź w znaczeniu drugim, nadawać czemuś reguły, wprowadzać porządek. Pana aktywność w zakresie sprzedaży Działki nie miała charakteru zorganizowanego, a okazjonalny.

Co do kryterium ciągłości w wykonywaniu działalności gospodarczej, to jego wprowadzenie przez ustawodawcę miało na celu wyeliminowanie z pojęcia działalności gospodarczej przedsięwzięć o charakterze incydentalnym i sporadycznym. Ciągłość w wykonywaniu działalności gospodarczej oznacza względnie stały zamiar jej wykonywania. Do zachowania ciągłości wystarczające jest, aby z całokształtu okoliczności sprawy wynikał zamiar powtarzania określonego zespołu konkretnych działań w celu osiągnięcia efektu w postaci zarobku. Pana aktywność jako sprzedawcy nie spełnia kryterium ciągłości, gdyż nie zajmuje się Pan obrotem nieruchomościami.

Przez powtarzalność rozumie się cały szereg wielokrotnie powtarzanych czynności podejmowanych w konkretnym celu. Taki zespół wielokrotnie powtarzanych czynności (nie zaś czynności sporadyczne, oderwane od siebie, nie powiązane ze sobą) w dziedzinie wytwórczej, usługowej lub handlowej podejmowanych w celach zarobkowych i na własny rachunek, można uznać za prowadzenie działalności gospodarczej.

Wobec powyższego, w celu zakwalifikowania – na gruncie Ustawy o PIT – działań podjętych przez Pana w odniesieniu do właściwego źródła przychodu, należy ocenić zamiar, okoliczności i cel działań związanych z odpłatnym zbyciem Nieruchomości, o której mowa we wniosku, bowiem sprzedaż, nawet wielokrotna, przedmiotów z majątku prywatnego osoby fizycznej, które nie są związane z działalnością gospodarczą oraz nie były nabyte w celu ich odsprzedaży, nie stanowi działalności gospodarczej w rozumieniu ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, co potwierdzenie znajduje, np. w interpretacji Dyrektora Krajowej Informacji Skarbowej nr 0115-KDIT2-3.4011.216.2019.4.JS z dnia 8 lipca 2019 r.

Podejmowane przez Pana czynności nie mają charakteru profesjonalnego działania przypisywanego przedsiębiorcom, nie są to działania o charakterze inwestycyjnym, ukierunkowane na osiągnięcie zysku, które są typowe dla podmiotu prowadzącego działalność gospodarczą.

W interpretacji nr 0112-KDIL3-3.4011.87.2019.4.DS z dnia 4 czerwca 2019 r., Dyrektor Krajowej Informacji Skarbowej potwierdzając prawidłowość stanowiska podmiotu występującego o wydanie interpretacji indywidualnej, stwierdza: „(...) działalność gospodarcza powinna cechować się stałością i powtarzalnością jej wykonywania, bowiem jest związana z profesjonalnym obrotem gospodarczym. Nie jest natomiast działalnością handlową, a zatem i gospodarczą sprzedażą majątku osobistego, który nie został nabyty w celu jego odsprzedaży i nie jest związany z prowadzoną działalnością gospodarczą. Dodać należy, iż sprzedaż majątku własnego – zwłaszcza podyktowana w jakiejś mierze okolicznościami losowymi (...) – nie jest działaniem tworzącym przesłanki wskazujące na zamiar wykonywania czynności w sposób częstotliwy i zorganizowany, polega jedynie na wykorzystaniu posiadanych składników majątku osobistego w sposób pozwalający na korzystne ich upłynnienie”.

W zgodzie z najnowszą praktyką interpretacyjną, przyjąć należy, iż nawet sprzedaż kilku działek nie powoduje, aby taką sprzedaż uznać za przejaw działalności gospodarczej. Potwierdzeniem może być np. interpretacja indywidualna o sygn. 0113-KDIPT2-2.4011.487.2021.1.ACZ z dnia 19 lipca 2021 r. czy interpretacja indywidualna o sygn. 0115-KDIT3.4011.192.2020.1.AW z dnia 5 maja 2020 r., gdzie wnioskodawcy wskazali, że w poprzednich latach nastąpił podział geodezyjny tej nieruchomości i w wyniku podziału, nieruchomość podzielona została na kilkanaście działek. Organ interpretacyjny potwierdzał, że zachowanie wnioskodawców w odniesieniu do otrzymanych nieruchomości wskazywało na czynności mieszczące się w zwykłym zarządzie własnym majątkiem, tzn. mające na celu prawidłowe, racjonalne gospodarowanie tym majątkiem. Nie są to działania o charakterze inwestycyjnym, ukierunkowane na osiągnięcie zysku, które są typowe dla podmiotu prowadzącego działalność gospodarczą.

Sprzedaż nieruchomości jest jednym z praw, jakie przysługują właścicielowi nieruchomości. Podkreślić należy, że planowana przez Pana sprzedaż ma charakter okazjonalny, nie jest związana z zawodowym obrotem nieruchomościami. O powyższym świadczyć może chociażby fakt, że sprzedaż Nieruchomości odbędzie się po upływie kilkunastu lat od jej otrzymania, a samo nabycie także miało okazjonalny charakter, gdyż nastąpiło w drodze spadku.

Co niezwykle istotne, nie podejmował Pan żadnych działań, które są typowe dla działalności deweloperskiej lub związanej z obrotem nieruchomościami. Nabył Pan nieruchomość w drodze spadku do majątku osobistego i nie czynił na niej nakładów ani nie wykonywał żadnych czynności mających na celu zwiększenie atrakcyjności działki, takich jak, np., wydzielenie dróg wewnętrznych czy dokonanie przyłączy infrastruktury technicznej. Nie jest Pan również osobiście zaangażowany w uzyskiwanie określonych rozstrzygnięć administracyjnych, warunkujących zawarcie umowy przyrzeczonej czy w uzyskiwanie warunków technicznych przyłączenia nieruchomości do infrastruktury technicznej.

Czynności te wykonuje przyszły Nabywca nieruchomości. Jakkolwiek czynności te są podejmowane na podstawie pełnomocnictwa udzielonego przez Pana, tak należy podkreślić, że czynności te podejmuje właśnie przyszły Nabywca nieruchomości. Czynności podejmowane są kosztem Nabywcy i stanowią jego osobiste starania do osiągnięcia celu w postaci przeprowadzenia planowanej Inwestycji. Pana aktywność w tym zakresie ogranicza się natomiast do udzielenia pełnomocnictwa Nabywcy, co stanowi racjonalny przejaw zarządu własnym majątkiem. Musiał Pan bowiem udzielić Nabywcy pełnomocnictw, by Nabywca zweryfikował przed zakupem czy Nieruchomość spełnia określone warunki niezbędne do zrealizowania planowanej przez niego Inwestycji. Czynności dokonane przez Nabywcę nie wpływają jednak w żaden sposób na warunki transakcji, w tym na cenę otrzymaną przez Sprzedającego z tytułu sprzedaży.

Całokształt okoliczności, a w szczególności zakres, stopień zaangażowania i cel Pana działania wskazują, że podejmowane przez Pana czynności to działania należące do zakresu zwykłego zarządu majątkiem prywatnym. Pana aktywność jako sprzedawcy oraz zaprezentowany ciąg zdarzeń czynności nie wykracza poza ramy czynności związanych ze zwykłym wykonywaniem prawa własności w odniesieniu do posiadanych nieruchomości. Tym samym, transakcję sprzedaży Nieruchomości należy uznać za okazjonalną.

W związku z powyższym, brak jest podstaw, aby podejmowane przez Pana czynności mieszczące się w zwykłym zarządzie własnym majątkiem, tzn. mające na celu prawidłowe, racjonalne gospodarowanie tym majątkiem, kwalifikować jako prowadzenie pozarolniczej działalności gospodarczej w rozumieniu art. 5a pkt 6 Ustawy o PIT. Sprzedaż przedmiotów z majątku prywatnego osoby fizycznej, które nie są związane z działalnością gospodarczą oraz nie były nabyte w celu ich odsprzedaży, nie stanowi działalności gospodarczej w rozumieniu Ustawy o PIT.

Podsumowując, sprzedaż Działek nie może być uznana za przejaw działalności gospodarczej w rozumieniu przepisów Ustawy o PIT, a zatem przychód ze sprzedaży nie będzie przychodem z działalności gospodarczej, określonym w art. 10 ust. 1 pkt 3 Ustawy o PIT.

Ocena stanowiska

Stanowisko, które przedstawił Pan we wniosku jest prawidłowe.

Uzasadnienie interpretacji indywidualnej

Zgodnie z art. 9 ust. 1 ustawy z dnia 26 lipca 1991 r. o podatku dochodowym od osób fizycznych (t. j. Dz. U. z 2022 r. poz. 2647, ze zm.):

Ustawa o podatku dochodowym od osób fizycznych rozróżnia źródła przychodów oraz sposób opodatkowania dochodów z poszczególnych źródeł.

Stosownie do art. 10 ust. 1 pkt 3 tej ustawy:

Odrębnym źródłem przychodów jest określone w art. 10 ust. 1 pkt 8 ww. ustawy odpłatne zbycie, z zastrzeżeniem ust. 2:

Przychód z odpłatnego zbycia nieruchomości nie powstanie, jeżeli spełnione są łącznie dwa warunki:

1)odpłatne zbycie nieruchomości nie nastąpi w wykonaniu działalności gospodarczej (nie stanowi przedmiotu działalności gospodarczej) oraz

2)zostanie dokonane po upływie pięciu lat, licząc od końca roku kalendarzowego, w którym nastąpiło nabycie.

Nieistotny dla opodatkowania podatkiem dochodowym od osób fizycznych jest sam fakt podziału nieruchomości, jeżeli przez podział nieruchomości rozumie się proces mający na celu np. zyskanie korzystniejszej konfiguracji poszczególnych nieruchomości (działek). Jeżeli zatem właściciel (współwłaściciel) dokonuje podziału nieruchomości, nie mamy do czynienia z żadnym nabyciem, bo chodzi o nieruchomość, której ta osoba jest już właścicielem (współwłaścicielem). Sam podział nieruchomości (działek) nie stanowi przy tym daty nowego nabycia w rozumieniu art. 10 ust. 1 pkt 8 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych. W wyniku podziału właściciel (współwłaściciel) nie nabędzie bowiem, żadnych nowych nieruchomości ponad to, czego jest już właścicielem. W wyniku samego podziału działek nie zmieni się struktura własności każdej z mniejszych działek wydzielonych w drodze podziału. Właściciel nadal będzie posiadał takiej samej wielkości nieruchomości jak przed podziałem, tyle że w mniejszych działkach. Stąd czynność ta nie ma wpływu na określenie początku biegu terminu, o którym mowa art. 10 ust. 1 pkt 8 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych. Fakt podziału nieruchomości pozostaje bez znaczenia, gdyż jak zostało już wskazane na wstępie przepisy ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych uzależniają skutki podatkowe odpłatnego zbycia nieruchomości od daty jej nabycia, a nie od daty podziału.

Zgodnie z art. 5a pkt 6 ww. ustawy:

Użyte w ww. przepisie pojęcie pozarolniczej działalności gospodarczej opiera się na trzech przesłankach:

-zarobkowym celu działalności,

-wykonywaniu działalności w sposób zorganizowany i ciągły,

-prowadzeniu działalności we własnym imieniu i na własny lub cudzy rachunek.

Działalność gospodarcza to taka działalność, która:

1)jest prowadzona w celu osiągnięcia dochodu, przy czym nawet ewentualna strata będąca wynikiem tej działalności nie pozbawia jej statusu działalności gospodarczej, bowiem istotny jest sam zamiar osiągnięcia dochodu;

2)wykonywana jest w sposób ciągły. Jednakże przesłanki tej nie należy rozumieć jako konieczność wykonywania działalności bez przerwy. Istotny jest zamiar powtarzalności określonych czynności celem osiągnięcia dochodu np. powtarzalna sprzedaż przedmiotów własności posiadających tożsamy charakter;

3)prowadzona jest w sposób zorganizowany, co oznacza, że podejmowane działania są podporządkowane obowiązującym regułom, normom i służą osiągnięciu celu, mają wpływ na racjonalność gospodarowania posiadanymi środkami, a tym samym uczestnictwa w obrocie gospodarczym.

Każde działanie spełniające wskazane wyżej przesłanki stanowi w rozumieniu przepisów ww. ustawy, pozarolniczą działalność gospodarczą niezależnie od tego, czy podatnik dokonał jej rejestracji.

Działalność jest wtedy zarobkowa, gdy jest zdolna do potencjalnego generowania zysku, a jej przeznaczeniem jest zapewnienie określonego dochodu. Działalność musi być tak prowadzona i ukierunkowana, aby była w stanie zyski faktycznie osiągnąć. Jednakże brak zysku z podjętych działań noszących znamiona działalności gospodarczej nie oznacza, że działalność taka nie była faktycznie prowadzona. Prowadzenie bowiem działalności gospodarczej zawsze wiąże się z ryzykiem nieosiągnięcia dochodów. Zarobkowego charakteru nie mają działania, których wyłącznym celem jest zaspokojenie własnych potrzeb osoby podejmującej określone czynności.

Prowadzenie działalności gospodarczej we własnym imieniu oznacza, że związane z działalnością prawa i obowiązki dotyczą osoby fizycznej, która ją prowadzi; podmiot prowadzący działalność gospodarczą występuje jako podmiot niezależny prawnie od innych podmiotów, a podejmowane przez niego czynności rodzą bezpośrednio dla niego określone prawa i obowiązki.

Przepisy ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych wymagają również, aby czynności wykonywane były w sposób zorganizowany i ciągły, przy czym możliwe jest osiąganie dochodów z tego rodzaju działalności bez spełnienia niektórych formalnych elementów organizacji (np. rejestracji urzędowej), gdyż prowadzenie działalności gospodarczej jest kategorią obiektywną, niezależnie od tego, jak działalność tę ocenia sam prowadzący ją podmiot i jak ją nazywa oraz, czy dopełnia ciążących na nim obowiązków z działalnością tą związanych. Za takim rozumieniem pojęcia „zorganizowany” przemawia również definicja słownikowa. Zgodnie z Nowym Słownikiem Poprawnej Polszczyzny Wydawnictwo Naukowe PWN pod redakcją Andrzeja Markowskiego Warszawa 2000, organizować to przygotowywać, zakładać jakieś przedsięwzięcie, bądź w znaczeniu drugim nadawać czemuś reguły, wprowadzać porządek (por. wyrok Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Opolu z dnia 7 maja 2008 r., sygn. akt I SA/Op 18/08).

Na pojęcie „zorganizowanie” w rozumieniu art. 5a pkt 6 ww. ustawy, składa się zespół celowych, uporządkowanych czynności o charakterze profesjonalnym, realizowanych w ramach mniej lub bardziej wyodrębnionej struktury, mieszczących się zarówno w tzw. fazie przygotowawczej, związanej z uruchomieniem określonych działalności, jak i w fazie realizacji.

Co do kryterium ciągłości w wykonywaniu działalności gospodarczej to jego wprowadzenie przez ustawodawcę miało na celu wyeliminowanie z pojęcia działalności gospodarczej przedsięwzięć o charakterze incydentalnym i sporadycznym. Ciągłość w wykonywaniu działalności gospodarczej oznacza względnie stały zamiar jej wykonywania. Nie wyklucza on jednak możliwości prowadzenia działalności gospodarczej tylko sezonowo lub do czasu osiągnięcia postawionego przez dany podmiot celu i to bez względu na okres, w którym cel ten miałby być realizowany. Do zachowania ciągłości wystarczające jest, aby z całokształtu okoliczności sprawy wynikał zamiar powtarzania określonego zespołu konkretnych działań w celu osiągnięcia efektu w postaci zarobku.

Jak wskazał Wojewódzki Sąd Administracyjny w Poznaniu w wyroku z dnia 3 czerwca 2015 r., sygn. akt I SA/Po 919/14: „Dla przyjęcia, że działalność ma charakter ciągły, nie jest niezbędne, by powtarzane były konkretne czynności; możliwe, że dana czynność (np. sprzedaż) będzie dokonana jednorazowo, natomiast wraz z poprzedzającymi ją czynnościami przygotowawczymi będzie tworzyła ciąg działań, który uznać należy za działalność gospodarczą w rozumieniu art. 5a ust. 6 u.p.d.f.”.

Przez powtarzalność rozumie się ponadto cały szereg wielokrotnie powtarzanych czynności podejmowanych w konkretnym celu. Taki zespół wielokrotnie powtarzanych czynności (nie zaś czynności sporadyczne, oderwane od siebie, nie powiązane ze sobą) w dziedzinie wytwórczej, usługowej lub handlowej podejmowanych w celach zarobkowych i na własny rachunek można uznać za prowadzenie działalności gospodarczej.

Ponadto należy wskazać, że w myśl art. 5b ust. 1 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych:

W związku z powyższym, istotne jest również dla aktywności zarobkowej podatnika – mieszczącej się w zakresie zdefiniowanym w art. 5a pkt 6 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych – nieistnienie przeszkód określonych w art. 5b ust. 1 ww. ustawy. Aby dana aktywność nie została uznana za działalność gospodarczą, konieczne jest łączne spełnienie tych przesłanek.

Z przytoczonych przepisów wynika, że przychód z odpłatnego zbycia nieruchomości może stanowić przychód jednego z dwóch źródeł, tj. z pozarolniczej działalności gospodarczej (art. 10 ust. 1 pkt 3 ww. ustawy) lub z odpłatnego zbycia nieruchomości, o którym mowa art. 10 ust. 1 pkt 8 lit. a) ww. ustawy. Ustalenie, z jakiego źródła pochodzi przychód, ma kluczowe znaczenie dla ustalenia sposobu opodatkowania przychodu.

W celu właściwego zakwalifikowania – na gruncie ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych – skutków działań podjętych przez Pana do właściwego źródła przychodu należy ocenić zamiar, okoliczności i cel działań związanych z odpłatnym zbyciem nieruchomości, o której mowa we wniosku, tj. działek nr 1, 2 i 3 powstałych z podziału działek nr 1/2 nr 2/2.

Jak już wcześniej wyjaśniono, na związek uzyskiwanych przychodów ze źródłem wymienionym w art. 10 ust. 1 pkt 3 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych może wskazywać, rozpatrywany całościowo, zespół powiązanych ze sobą działań podatnika, powtarzalnych, uporządkowanych, konsekwentnie prowadzących do osiągnięcia zysku, w szczególności łącznie polegających na wielokrotnym nabywaniu nieruchomości, ich zaawansowanym przygotowaniu do sprzedaży (tzn. w sposób wykraczający poza zwykły zarząd mieniem), wielokrotnym zbywaniu w celu zarobkowym odpowiednio przygotowanych nieruchomości. Brak jest natomiast podstaw, aby podejmowane przez podatnika czynności mieszczące się w zwykłym zarządzie własnym majątkiem, tzn. mające na celu prawidłowe, racjonalne gospodarowanie tym majątkiem, kwalifikować jako prowadzenie pozarolniczej działalności gospodarczej w rozumieniu art. 5a pkt 6 ww. ustawy.

Zarobkowego charakteru nie mają działania, których wyłącznym celem jest zaspokojenie własnych potrzeb osoby podejmującej określone czynności, czy też jej rodziny. Zatem sprzedaż, nawet wielokrotna, przedmiotów z majątku prywatnego osoby fizycznej, które nie są związane z działalnością gospodarczą, nie stanowi działalności gospodarczej w rozumieniu ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych.

Z przedstawionego we wniosku opisu sprawy nie sposób przyjąć, że sprzedaż nieruchomości, na którą składają się działki nr 1, 2 i 3, wygeneruje przychód z pozarolniczej działalności gospodarczej, o którym mowa w art. 10 ust. 1 pkt 3 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych.

Okoliczności przedstawione we wniosku wskazują, że ww. nieruchomość, nie została nabyta przez Pana dla celów prowadzenia działalności gospodarczej i nie była w niej wykorzystywana (nabycie nastąpiło w drodze spadku). W przedmiotowej sprawie, podejmowane przez Pana czynności wskazują, że nie mają one charakteru profesjonalnego działania przypisywanego przedsiębiorcom i mieszczą się w zwykłych działaniach związanych z właściwym zarządem własnym majątkiem. Nie ponosił Pan żadnych nakładów w celu znalezienia potencjalnego najemcy czy uatrakcyjnienia nieruchomości składającej się z działek nr 1, 2 i 3, jak również nie podejmował Pan działań zmierzających do sprzedaży ww. nieruchomości, w szczególności nie dokonywał ulepszeń, nie dokonał wydzielenia dróg wewnętrznych, nie wnosił o ustanowienie służebności drogi koniecznej, nie podejmował działań marketingowych mających na celu sprzedaż nieruchomości wykraczających poza zwykłe formy ogłoszenia. Nie dokonywał Pan wcześniej sprzedaży żadnych innych nieruchomości, a sprzedaż działek nr 1, 2 i 3 będzie pierwszą transakcją sprzedaży nieruchomości. Planowana transakcja sprzedaży będzie miała jednorazowy, okazjonalny charakter.

Zatem, okoliczności opisane we wniosku nie wskazują, że planowana sprzedaż ww. nieruchomości/działek, nastąpi w ramach zorganizowanej i ciągłej działalności, która wyczerpywałaby znamiona działalności gospodarczej określone w art. 5a pkt 6 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych. Natomiast całokształt okoliczności, a w szczególności zakres, stopień zaangażowania i cel Pana działania wskazują, że są to działania należące do zakresu zwykłego zarządu majątkiem prywatnym.

Tym samym, sprzedaż przez Pana nieruchomości, na którą składają się działki nr 1, 2 i 3, będzie stanowiła zwykłe wykonywanie prawa własności, a Pan zbywając ww. nieruchomość/działki, będzie korzystał z przysługującego Mu prawa do rozporządzania tym majątkiem.

Biorąc pod uwagę powyższe, planowana sprzedaż przedmiotowej nieruchomości (działek nr 1, 2 i 3 powstałych z podziału działek nr 1/2 i nr 2/2) nie nastąpi w wykonaniu działalności gospodarczej, a zatem nie spowoduje powstania przychodu ze źródła, o którym mowa w art. 10 ust. 1 pkt 3 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych.

Dodatkowe informacje

Informacja o zakresie rozstrzygnięcia

Interpretacja dotyczy zdarzenia przyszłego, które Pan przedstawił i stanu prawnego, który obowiązuje w dniu wydania interpretacji.

Organ podkreśla, że procedura wydawania indywidualnych interpretacji przepisów prawa podatkowego nie podlega regułom przewidzianym dla postępowania podatkowego, czy kontrolnego. Organ wydający interpretacje opiera się wyłącznie na opisie stanu faktycznego lub zdarzenia przyszłego przedstawionego we wniosku – nie prowadzi postępowania dowodowego. Postępowanie w sprawie wydania interpretacji indywidualnej ma na celu wyjaśnienie wątpliwości co do sposobu zastosowania przepisów prawa podatkowego materialnego do określonego stanu faktycznego lub zdarzenia przyszłego. Przedmiotem interpretacji wydanej na podstawie art. 14b ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. Ordynacja podatkowa (t. j. Dz. U. z 2022 r. poz. 2651 ze zm.) jest sam przepis prawa. Rolą postępowania w sprawie wydania indywidualnej interpretacji przepisów podatkowych nie jest ustalanie stanu faktycznego (zdarzenia przyszłego), stanowi to bowiem domenę ewentualnego postępowania podatkowego. To na podatniku ciąży obowiązek udowodnienia w toku tego postępowania okoliczności faktycznych, z których wywodzi on dla siebie korzystne skutki prawne. Organ nie prowadzi postępowania dowodowego, ograniczając się do analizy okoliczności podanych we wniosku. W stosunku do tych okoliczności wyraża swoje stanowisko, które zawsze musi być jednak ustosunkowaniem się do poglądu (stanowiska) prezentowanego w danej sprawie przez wnioskodawcę. Jeżeli zatem, przedstawione we wniosku zdarzenie przyszłe będzie różniło się od występującego w rzeczywistości, wówczas wydana interpretacja nie będzie Pana chroniła w zakresie przedstawionego stanu faktycznego.

Pouczenie o funkcji ochronnej interpretacji

·Funkcję ochronną interpretacji indywidualnych określają przepisy art. 14k-14nb ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. – Ordynacja podatkowa (t. j. Dz. U. z 2022 r. poz. 2651 ze zm.). Interpretacja będzie mogła pełnić funkcję ochronną, jeśli: Pana sytuacja będzie zgodna (tożsama) z opisem stanu faktycznego lub zdarzenia przyszłego i zastosuje się Pan do interpretacji.

·Zgodnie z art. 14na § 1 Ordynacji podatkowej:

Zgodnie z art. 14na § 2 Ordynacji podatkowej:

Pouczenie o prawie do wniesienia skargi na interpretację

Ma Pan prawo do zaskarżenia tej interpretacji indywidualnej do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego. Zasady zaskarżania interpretacji indywidualnych reguluje ustawa z dnia 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi (t. j. Dz. U. z 2023 r. poz. 259 ze zm.; dalej jako „PPSA”).

Skargę do Sądu wnosi się za pośrednictwem Dyrektora KIS (art. 54 § 1 PPSA). Skargę należy wnieść w terminie trzydziestu dni od dnia doręczenia interpretacji indywidualnej (art. 53 § 1 PPSA):

·w formie papierowej, w dwóch egzemplarzach (oryginał i odpis) na adres: Krajowa Informacja Skarbowa, ul. Warszawska 5, 43-300 Bielsko-Biała (art. 47 § 1 PPSA), albo

·w formie dokumentu elektronicznego, w jednym egzemplarzu (bez odpisu), na adres Elektronicznej Skrzynki Podawczej Krajowej Informacji Skarbowej na platformie ePUAP: /KIS/SkrytkaESP (art. 47 § 3 i art. 54 § 1a PPSA).

Skarga na interpretację indywidualną może opierać się wyłącznie na zarzucie naruszenia przepisów postępowania, dopuszczeniu się błędu wykładni lub niewłaściwej oceny co do zastosowania przepisu prawa materialnego. Sąd jest związany zarzutami skargi oraz powołaną podstawą prawną (art. 57a PPSA).

Podstawa prawna dla wydania interpretacji

Podstawą prawną dla wydania tej interpretacji jest art. 13 § 2a oraz art. 14b § 1 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. – Ordynacja podatkowa (t. j. Dz. U. z 2022 r. poz. 2651 ze zm.).