Interpretacja

TEMATY:

Interpretacja indywidualna z dnia 17 czerwca 2024 r., Dyrektor Krajowej Informacji Skarbowej, sygn. 0114-KDWP.4011.29.2024.1.IG

Opodatkowanie sprzedaży nieruchomości.

Interpretacja indywidualna – stanowisko w części prawidłowe, w części nieprawidłowe

Szanowna Pani,

stwierdzam, że Pani stanowisko w sprawie oceny skutków podatkowych opisanego we wniosku zdarzenia przyszłego w podatku dochodowym od osób fizycznych jest:

prawidłowe w części dotyczącej kwalifikacji źródła przychodu i braku obowiązku zapłaty podatku z tytułu sprzedaży nieruchomości i udziału w nieruchomości,
nieprawidłowe w części dotyczącej wskazanej przez Panią daty, od której należy liczyć upłynięcie 5 letniego terminu, po którym sprzedaż udziału w nieruchomości nabytej w drodze spadku nie stanowi źródła przychodu.

Zakres wniosku o wydanie interpretacji indywidualnej

26 kwietnia 2024 r. wpłynął Pani wniosek z 26 kwietnia 2024 r. o wydanie interpretacji indywidualnej, który dotyczy opodatkowania i kwalifikacji źródła sprzedaży nieruchomości.

Treść wniosku jest następująca:

Opis zdarzenia przyszłego

Pani M.K. (dalej: „Wnioskodawczyni" lub „Sprzedająca”) jest polskim rezydentem podatkowym. Wnioskodawczyni nie prowadzi działalności gospodarczej, jak również, nie jest zarejestrowana w Centralnej Ewidencji i Informacji o Działalności Gospodarczej (CEIDG). Wnioskodawczyni od 1993 r. wykonuje wolny zawód adwokata, przy czym obecnie jako wspólnik transparentnej podatkowo spółki jawnej.

Sprzedająca, z uwagi na dawny obowiązek rozliczania spraw z urzędu z racji wykonywania zawodu adwokata (nierealizowany od ok. 15 lat) oraz ze względu na rozliczenie najmu nieruchomości na cele inne niż mieszkaniowe zobowiązana była do dokonania rejestracji jako czynny podatnik podatku VAT (począwszy od 31 sierpnia 2005 r. dla spraw z urzędu).

Głównym źródłem dochodów Wnioskodawczyni było i jest wykonywanie przez nią zawodu adwokata.

Wnioskodawczyni w odniesieniu do posiadanych przez siebie nieruchomości (które wchodzą, i które wchodziły w skład jej majątku prywatnego - a które to nieruchomości Wnioskodawczyni opisuje poniżej) nigdy nie podejmowała działań o charakterze profesjonalnym, ukierunkowanych na działalność z zakresu obrotu nieruchomościami.

W szczególności Wnioskodawczyni nigdy nie podejmowała działań o charakterze marketingowym bądź reklamowym - nie dawała ogłoszeń dotyczących zamiaru zbycia Nieruchomości, ani też nie zatrudniała pośredników w obrocie nieruchomościami, ani też nie ogłaszała zamiaru zbycia nieruchomości.

Wnioskodawczyni nie zatrudniała również pracowników/podwykonawców zajmujących się w jej imieniu sprzedażą lub kupnem nieruchomości oraz nie posiadała biura sprzedaży nieruchomości. Co więcej, Wnioskodawczyni:

a)nie zatrudnia (oraz nie zatrudniała) pracowników trudniących się w jej imieniu zakupem lub sprzedażą nieruchomości;

b)nie otworzyła biura sprzedaży nieruchomości, w którym ci pracownicy prowadziliby działania sprzedażowe;

c)nie korzystała z usług doradców w zakresie reklamy i marketingu ani też żadnych innych doradców zewnętrznych, którzy mieliby pomagać w efektywnej sprzedaży nieruchomości;

d)nie stworzyła biznesplanu dla działalności w zakresie obrotu nieruchomościami;

e)nie posiada bazy danych kontrahentów i klienteli (gdyż Wnioskodawczyni nie ma ani kontrahentów, ani klientów);

f)nie posiada strony internetowej, ani też

g)systemu organizacji pracy.

Wnioskodawczyni nie podejmowała ponadto żadnych profesjonalnych działań mających na celu ulepszenie nieruchomości, które zwiększyłyby ich wartość. W szczególności Wnioskodawczyni nie podejmowała czynności mających na celu podział lub połączenie nieruchomości, ich remont lub uzyskanie względem nich odpowiednich decyzji/pozwoleń administracyjnych pozwalających na zmianę ich użytkowania bądź czynności polegających na uzbrojeniu tych nieruchomości, takich jak doprowadzeniu do działek (lub jej okolicy) sieci wodociągowej, kanalizacyjnej, gazowej, cieplnej, telekomunikacyjnej czy energetycznej.

Sprzedająca oraz jej matka (…) (dalej: „Sprzedająca 2") w dniu 4 kwietnia 2024 r. zawarły warunkową przedwstępną umowę przeniesienia prawa własności (dalej: „Umowa Przedwstępna”) z (…) Sp. z o.o. z siedzibą w (…) (dalej: „Kupujący"), dalej łącznie jako „Strony”.

Na podstawie Umowy Przedwstępnej:

Sprzedająca zobowiązała się do przeniesienia prawa własności zabudowanej budynkiem mieszkalnym jednorodzinnym nieruchomości położonej przy ulicy (…) w (…), w obrębie (…), dzielnicy (…), gminie i powiecie (…), województwie (…), stanowiącej działkę ewidencyjną nr (…), o obszarze 0,1217 ha, dla której Sąd Rejonowy dla (…) w (…), (…) Wydział Ksiąg Wieczystych prowadzi księgę wieczystą numer (…) (dalej: „Nieruchomość 1”);
Sprzedająca zobowiązała się do przeniesienia udziału Sprzedającej w wysokości ¼ w zabudowanej budynkiem mieszkalnym jednorodzinnym nieruchomości gruntowej, położonej przy ulicy (…), w (…), w obrębie (…), w dzielnicy (…), w gminie (…), w powiecie (…), w województwie (…), stanowiącej działkę ewidencyjną nr (…), o obszarze 0,0731 ha, dla której Sąd Rejonowy dla (…) w (…), (…) Wydział Ksiąg Wieczystych prowadzi księgę wieczystą numer (…) (dalej: „Nieruchomość 2”).

Sprzedająca 2 zobowiązała się do przeniesienia udziału Sprzedającej 2 w wysokości ¾ w Nieruchomości 2.

Nieruchomość 1 oraz Nieruchomość 2 zwane będą dalej łącznie jako: „Nieruchomości”.

Przyrzeczona umowa sprzedaży (dalej: „Umowa Przyrzeczona”) zostanie zawarta w wykonaniu Umowy Przedwstępnej.

Nieruchomość 1 jest w posiadaniu rodziny Sprzedającej od lat 20-tych XX wieku. Od 1934 r. Nieruchomość 1 była zamieszkała przez dziadków Sprzedającej, a następnie rodziców. Tytuł własności został nabyty przez Sprzedającą z dniem 26 kwietnia 1993 r. na podstawie zasiedzenia - stosownie do postanowienia Sądu Rejonowego dla (…) z dnia 15 listopada 1999 r. (sygn. akt (…)) stwierdzającego zasiedzenie własności nieruchomości położonej w (…), przy ulicy (…) nr (…) o powierzchni 1 230 m², stanowiącej działkę gruntu o nr ewidencyjnym (…) z obrębu (…).

Aktualnie działka Sprzedającej jest oznaczona numerem ewidencyjnym (…) bowiem, w związku z budową ulicy (…) Nieruchomość 1 była przedmiotem podziału z urzędu na mocy decyzji Prezydenta (…) zezwalającej na realizację inwestycji drogowej pn. „(…)”, oraz zatwierdzającej projekt podziału nieruchomości położonej przy ulicy (…) w (…), w obrębie (…), tj. działki numer ewidencyjny (…), na - działkę numer ewidencyjny (…) o powierzchni 13 m² (pod drogę) i działkę numer ewidencyjny (…) o powierzchni 1 217 m²

Udział w wysokości ¼ w Nieruchomości 2 został objęty przez Wnioskodawczynię w dniu 13 listopada 2018 r. w następstwie spadku po zmarłym (…) - ojcu Wnioskodawczyni, na podstawie aktu poświadczenia dziedziczenia z dnia 4 stycznia 2019 r. (…). Nieruchomość 2 została nabyta przez rodziców Wnioskodawczyni z dniem 27 maja 2005 r. na podstawie zasiedzenia - stosownie do postanowienia Sądu Rejonowego dla (…), Wydział Cywilny, z dnia 11 marca 2008 r. (sygn. akt (…)) stwierdzającego, iż (…) i (…) (rodzice Wnioskodawczyni) na zasadach małżeńskiej wspólności majątkowej nabyli przez zasiedzenie z dniem 27 maja 2005 r. prawo własności nieruchomości położonej w (…) przy ul. (…) o powierzchni 731 m² stanowiącej działkę gruntu oznaczoną nr ewidencyjnym (…) w obrębie (…).

Z inicjatywą zawarcia przedmiotowej umowy wyszedł Kupujący jako podmiot zainteresowany nabyciem wskazanych nieruchomości (złożył on korzystną dla Wnioskodawczyni oraz jej matki ofertę nabycia przedmiotowych działek), bowiem jako deweloper realizujący inwestycję mieszkaniową na działkach sąsiadujących z Nieruchomościami, w celu uzyskania efektu synergii, zainteresowany był ich włączeniem w realizowaną przez siebie inwestycję deweloperską.

Nieruchomość 1 zabudowana jest budynkiem mieszkalnym (dalej: „Budynek 1”) oraz garażem. Na Nieruchomości 2 posadowiony jest natomiast wyłącznie znajdujący się w złym stanie technicznym budynek mieszkalny (dalej: „Budynek 2”), który jest ruiną nienadającą się do użytkowania w celach mieszkalnych - posiada fundamenty, ściany i dach znajdujący się w złym stanie technicznym.

Na Nieruchomościach nigdy nie była prowadzona przez Wnioskodawczynię działalność gospodarcza, bowiem takowej Wnioskodawczyni nigdy nie prowadziła. Wnioskodawczyni mieszkała w Budynku 1 znajdującym się na Nieruchomości 1 od urodzenia, tj. (…). do 1996 r., natomiast rodzice Wnioskodawczyni mieszkali w przedmiotowym budynku do 2011 r. Budynek 2 usytuowany na Nieruchomości 2 użytkowany był na cele mieszkaniowe przez poprzedniego właściciela do ok. 2002 roku, przy czym nigdy nie był zamieszkiwany przez Wnioskodawczynię, ani też przez członków jej rodziny - Budynek 2 znajdujący się na Nieruchomości 2, od momentu jej wejścia w skład majątku rodzinnego Wnioskodawczyni, stanowi ruinę i stoi pusty.

Obecnie w ramach najmu prywatnego Budynek 1 jest odpłatnie wynajmowany przez Wnioskodawczynię na cele niemieszkalne - tj. na cele prowadzenia działalności edukacyjnej przez podmiot zewnętrzny. Z tytułu przedmiotowego najmu Wnioskodawczyni wystawia faktury VAT. Budynek 2 przez cały okres jego posiadania nie był udostępniany ani odpłatnie, ani nieodpłatnie przez Wnioskodawczynię oraz członków jej rodziny (stoi pusty).

Nieruchomości objęte są miejscowym planem zagospodarowania przestrzennego rejonu tzw. „(…)”, uchwalonego w dniu (…) 2006 r. uchwałą Rady m. (…) (dalej: „Uchwała MPZP”) i położone są na terenie oznaczonym symbolem (…) - przeznaczonym pod zabudowę mieszkaniową wielorodzinną oraz usługi ponadlokalne i lokalne (…).

Celem zapobieżeniu pogorszenia sytuacji prawnej oraz faktycznej majątku prywatnego Sprzedającej, działając w imieniu własnym (bez udziału pełnomocników, jak i innych podmiotów trzecich), Wnioskodawczyni w dniu (…) 2020 r. wniosła do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w (…) (dalej: „WSA”) skargę na MPZP i z dniem (…) 2020 r. uzyskała wyrok (sygn., akt. (…)) uchylający części zapisów miejscowego planu zagospodarowania przestrzennego dotyczących Nieruchomości 1 oraz Nieruchomości 2 oraz sąsiadujących z nimi działek, które są przedmiotem roszczeń dekretowych Wnioskodawczyni i członków jej rodziny (dalej: „Działki Dekretowe”).

Przeprowadzone postępowanie było skierowane na zabezpieczenie sytuacji prawnej Sprzedającej w odniesieniu do Działek Dekretowych, bowiem Biuro Spraw Dekretowych wskazało, że ewentualne rozpoznanie wniosku dekretowego w postępowaniu administracyjnym w którym Sprzedająca jest stroną wiązać się będzie, ze względu na zapisy MPZP, z obowiązkiem ustanowienia kosztownej służebności drogowej po gruntach należących do osób trzecich. MPZP przewidywało bowiem komunikację - Działek Dekretowych nie od strony ul. (…), do której przedmiotowe nieruchomości miały bezpośrednio dostęp, a od strony drogi (…), która na moment złożenia skargi nie istniała i której powstanie było wątpliwe w świetle prowadzonych prac planistycznych (droga ta do dziś nie powstała), a która i tak nie dochodziła do przedmiotowych działek.

Sytuacja prawna Działek Dekretowych w postępowaniu dekretowym była zatem głównym powodem złożenia skargi do WSA, bowiem tak określony MPZP oznaczał dla Sprzedającej planistyczne odcięcie Działek Dekretowych od dojazdu do drogi publicznej, co mogło stanowić podstawę do odmowy wydania decyzji administracyjnej o ustanowieniu prawa wieczystego użytkowania do Działek Dekretowych na rzecz Sprzedającej w ramach toczącego się postępowania.

Objęcie Nieruchomości 1 i Nieruchomości 2 skargą do WSA, było działaniem „przy okazji”, tak aby zapewnić odzwierciedlenie stanu faktycznego w przepisach MPZP, bowiem wszystkie Nieruchomości mają faktyczny dojazd (wraz z wjazdami/wyjazdami) od ul. (…) oraz możliwość podłączenia do mediów. Z powyższego powodu skarga do WSA dotyczyła dostępu do drogi jak i mediów od ul. (…) zarówno Działek Dekretowych, jak i Nieruchomości 1 i Nieruchomości 2.

Podjęte przez Sprzedającą czynności nie skutkowały zmianą przeznaczenia Nieruchomości. Zgodnie z MPZP, Nieruchomości przeznaczone są pod zabudowę mieszkaniową wielorodzinną oraz usługi ponadlokalne i lokalne (…), zarówno przed złożeniem skargi na MPZP, jak i po uzyskaniu orzeczenia w powyższym zakresie Nieruchomości były przeznaczone pod zabudowę mieszkaniową.

Dotychczas, Wnioskodawczyni w całym swoim życiu, tj. na przestrzeni (…) lat dokonała sprzedaży łącznie czterech z posiadanych przez siebie nieruchomości, mianowicie:

w 1999 r. Wnioskodawczyni sprzedała lokal mieszkalny w (…), który został zakupiony w 1996 r. (dalej: „Nieruchomość 3”) - przedmiotowa nieruchomość była wykorzystywana przez Sprzedającą na własne cele mieszkaniowe. Powodem sprzedaży lokalu była mała powierzchnia lokalu mieszkalnego (39,8 m2) oraz niebezpieczna okolica - mieszkanie w trakcie okresu użytkowania przez Sprzedającą zostało bowiem okradzione. Środki uzyskane ze sprzedaży nieruchomości zostały w całości przeznaczone przez Sprzedającą na zakup w 2000 r. domu mieszkalnego, w którym Sprzedająca mieszkała do końca 2017 r.;
w 2010 r. Wnioskodawczyni sprzedała lokal mieszczący się w (…), który został zakupiony w dniu 4 grudnia 2006 r. (dalej: „Mieszkanie Wakacyjne 1”) - przedmiotowa nieruchomość była wykorzystywana przez Wnioskodawczynię na cele osobiste jako mieszkanie wakacyjne. Środki uzyskane ze sprzedaży Mieszkania Wakacyjnego 1 zostały w całości przeznaczone przez Wnioskodawczynię na zakup w 2011 r. większego i ładniejszego lokalu wykorzystywanego przez Wnioskodawczynię na cele osobiste jako mieszkanie wakacyjne, również w (…) (dalej: „Mieszkanie Wakacyjne 2”);
w 2013 r. Wnioskodawczyni sprzedała dom mieszkalny w (…), który został zakupiony w dniu 8 listopada 2010 r. od ojca Sprzedającej i jego braci (dalej: „Nieruchomość 4). Był to dom rodzinny ojca Sprzedającej, który został odzyskany przez babcię Sprzedającej jako bezpodstawnie wywłaszczony. Zamiarem Sprzedającej było przeprowadzenie remontu nieruchomości i pozostawienie jej w majątku rodzinnym jako nieruchomości po zmarłej babci, jednakże z uwagi na nieprecyzyjne określenie granic (…) Parku (…) i powstałą w związku z tym „dziurą prawną” oraz z uwagi na długotrwały proces planistyczny, Sprzedająca nie mogła ani zamieszkać w nieruchomości, ani dokonać jej zagospodarowania (brak możliwości uzyskania wymaganych pozwoleń na remont). Z uwagi zatem na ww. problemy administracyjne oraz z uwagi na wysokie koszty utrzymania nieruchomości, Sprzedająca zdecydowała się na jej sprzedaż.
Zysk uzyskany ze sprzedaży nieruchomości był stosunkowo niewielki, przy czym w praktyce został on w całości zużyty na pokrycie poniesionych przez Sprzedającą kosztów postępowań administracyjnych mających na celu umożliwienie użytkowania nieruchomości, a także koszty notarialne oraz podatki związane z nabyciem prawa użytkowania nieruchomości. Środki uzyskane ze sprzedaży nieruchomości w całości zostały przeznaczone przez Wnioskodawczynię na zakup w 2015 r. domu mieszkalnego (w którym Sprzedająca mieszka obecnie);
w 2021 r. Wnioskodawczyni sprzedała lokal mieszczący się w (…), który został zakupiony w dniu 9 czerwca 2011 r., tj. Mieszkanie Wakacyjne 2 – przedmiotowa nieruchomość była wykorzystywana przez Wnioskodawczynię na cele osobiste jako mieszkanie wakacyjne. Sprzedaż wskazanej nieruchomości została przez Wnioskodawczynię dokonana z uwagi na rezygnację z idei posiadania mieszkania wakacyjnego, gdyż w rzeczywistości Wnioskodawczyni korzystała z niego w stopniu znikomym oraz z uwagi na znudzenie miejscem, w którym mieszkania wakacyjne były usytuowane (przez 15 lat mieszkania wakacyjne znajdowały się bowiem w tym samym miejscu, tj. w (…)). Ponadto na decyzję o sprzedaży lokalu wypłynęły zwiększenie ruchu turystycznego w okolicy, który sprzeczny był z celem wypoczynkowym Wnioskodawczyni oraz zniszczenie okolicy nieruchomości przez turystów i deweloperów (lasu oraz plaży mieszczących się w sąsiedztwie nieruchomości).

Środki uzyskane ze sprzedaży nieruchomości zastały w całości przeznaczone przez Sprzedającą na zakup w 2023 r. lokalu mieszkalnego, który obecnie zamieszkuje syn Sprzedającej. Sprzedająca w niedalekiej przyszłości (w latach 2025-2026) rozważa dokonanie darowizny ww. lokalu mieszkalnego na rzecz swojego syna.

Nieruchomość 3, Nieruchomość 4, Mieszkanie Wakacyjne 1 oraz Mieszkanie Wakacyjne 2 będą zwane dalej: „Sprzedane Nieruchomości”.

Przy sprzedaży wyżej wymienionych nieruchomości Sprzedająca nie korzystała zasadniczo z usług podmiotów profesjonalnie zajmujących się obrotem nieruchomości - przedmiotowe nieruchomości zostały bowiem sprzedane przez Sprzedającą we własnym zakresie. Jedynie Mieszkanie Wakacyjne 2 zostało incydentalnie sprzedane za pośrednictwem pośrednika zajmującego się obrotem nieruchomościami, bowiem Wnioskodawczyni nie znała nikogo, kto byłby zainteresowany zakupem przedmiotowego lokalu - deweloper, który był odpowiedzialny za wybudowanie Mieszkania Wakacyjnego 2 dowiedział się, że Sprzedająca chce sprzedać ww. lokal oraz przedstawił pośrednika (koszty przedmiotowego pośrednika zostały poniesione przez nabywcę Mieszkania Wakacyjnego 2).

Do sprzedaży przez Wnioskodawczynię Sprzedanych Nieruchomości dochodziło nieregularnie, bowiem okres pomiędzy:

sprzedażą Nieruchomości 3, a sprzedażą Mieszkania Wakacyjnego 1 wynosił 11 lat;
sprzedażą Mieszkania Wakacyjnego 1, a sprzedażą Nieruchomości 4 wynosił 3 lata;
sprzedażą Nieruchomości 4, a sprzedażą Mieszkania Wakacyjnego 2 wynosił 8 lat,

- a decyzje w tym zakresie podejmowane były wyłącznie polepszeniem/zmianą sytuacji mieszkaniowej Wnioskodawczyni i jej rodziny.

Oprócz Sprzedanych Nieruchomości, w przeciągu życia Wnioskodawczyni (w okresie (…) lat), do majątku prywatnego Wnioskodawczyni weszło kilka innych nieruchomości w postaci domów mieszkalnych, lokali mieszkalnych, nieruchomości gruntowych oraz udziałów w lokalach użytkowych. Nabycie przedmiotowych nieruchomości w większości przypadków było niezależne od Wnioskodawczyni (weszła w ich posiadanie w drodze spadku, zasiedzenia, rozwiązania spółki będącej właścicielem lokalu), zaś w pozostałej części miało na celu zaspokojenie własnych potrzeb mieszkaniowych Wnioskodawczyni lub lokatę zgromadzonego przez nią kapitału.

W chwili obecnej, w skład majątku prywatnego Wnioskodawczyni wchodzą również nieruchomości, które weszły we własność Wnioskodawczyni niezależnie od niej, tj.:

1/3 udziału w dwóch lokalach usługowych mieszczących się w (…) (dalej: „Lokale Usługowe”), który Wnioskodawczyni objęła w 2012 r. w wyniku rozwiązania spółki jawnej z byłym wspólnikiem - obecnie przedmiotowe lokale wynajmowane są na rzecz kancelarii prawnej, w której Wnioskodawczyni jest wspólnikiem. W ramach przedmiotowego najmu Lokali Usługowych Wnioskodawczyni otrzymuje 1/3 czynszu;
¼ udziału we współwłasności dwóch niezabudowanych nieruchomości mieszących się w (…) - udział w przedmiotowej nieruchomości został objęty przez Wnioskodawczynię w dniu 13 listopada 2018 r. w następstwie spadku po zmarłym (…) - ojcu Wnioskodawczyni.

Wnioskodawczyni posiada też nieruchomości, które zostały zakupione dla własnych celów mieszkaniowych Wnioskodawczyni oraz jej rodziny (syna Wnioskodawczyni) ze środków uzyskanych ze sprzedaży Sprzedanych Nieruchomości, tj. 2 domy mieszkalne, spośród których w pierwszym domu Wnioskodawczyni mieszkała przez 17 lat do roku 2017, a potem po przeprowadzce do obecnie zamieszkiwanego domu - rozpoczęła jego najem prywatny. Nadto Wnioskodawczyni posiada lokal mieszkalny zakupiony przez Wnioskodawczynię w 2023 r. zamieszkiwany przez syna Wnioskodawczyni. Wnioskodawczyni rozważa dokonanie darowizny przedmiotowej nieruchomości na rzecz swojego syna w niedalekiej przyszłości (w latach 2025-2026).

Wnioskodawczyni posiada również 2 lokale, które zostały zakupione przez Wnioskodawczynię jako lokata kapitału uzyskanego z wykonywania przez nią zawodu adwokata (w roku 2008 i 2019) - wynajmowane osobom fizycznym na cele mieszkaniowe w ramach najmu prywatnego.

W/w domy mieszkalne zakupione dla własnych celów mieszkaniowych Wnioskodawczyni oraz lokale zakupione jako lokata kapitału uzyskanego z wykonywania przez Wnioskodawczynie zawodu adwokata zostały przez Wnioskodawczynię nabyte przede wszystkim w celu zabezpieczenia przyszłości/sytuacji materialnej Wnioskodawczyni oraz jej rodziny.

Wnioskodawczyni podkreśla, iż nigdy nie rejestrowała/wykonywała żadnej działalności gospodarczej, w tym w szczególności w zakresie obrotu bądź najmu posiadanych nieruchomości, traktując je jako majątek prywatny. Z tego też względu, przychody uzyskane przez Wnioskodawczynię z najmu traktowane są dla celów podatkowych jako przychody z tzw. najmu prywatnego, które podlegają opodatkowaniu zryczałtowanym podatkiem dochodowym od osób fizycznych.

W zakresie realizowanego przez siebie najmu Wnioskodawczyni ponadto:

nigdy nie korzystała z usług profesjonalnych podmiotów specjalizujący się w najmie nieruchomości (np. agencji nieruchomości) - każdorazowo najemcy byli pozyskiwani indywidualnie przez Wnioskodawczynię;
nie zapewniała najemcom dodatkowych usług (np. sprzątania, dokonywania drobnych remontów i napraw);
nie korzystała z usług biura rachunkowego bądź biura obsługi zarządczej nieruchomości; a ponadto
nie prowadziła szerokich działań marketingowych oraz działań polegających na bieżącej obsłudze klientów.

Pytania

1.Czy Wnioskodawczyni prowadzi działalność gospodarczą w zakresie obrotu nieruchomościami w rozumieniu ustawy o PIT?

2.Czy w związku ze sprzedażą Nieruchomości 1 oraz ¼ udziału w Nieruchomości 2, po stronie Wnioskodawczyni powstanie przychód podlegający opodatkowaniu PIT?

Pani stanowisko w sprawie

1.Wnioskodawczyni nie prowadzi działalności gospodarczej w zakresie obrotu nieruchomościami w rozumieniu ustawy o PIT.

2.W związku ze sprzedażą Nieruchomości 1 oraz ¼ udziału w Nieruchomości 2, po stronie Wnioskodawczyni nie powstanie przychód podlegający opodatkowaniu PIT.

Uzasadnienie stanowiska Wnioskodawczyni w zakresie pytania nr 1

1.1.Sprzedaż Nieruchomości 1 oraz ¼ udziału w Nieruchomości 2 z majątku prywatnego Wnioskodawczyni.

Zdaniem Wnioskodawczyni, sprzedaż Nieruchomości 1 oraz ¼ udziału w Nieruchomości 2 zostanie dokonana poza wykonywaniem działalności gospodarczej w rozumieniu przepisów ustawy o PIT, tj. będzie stanowiła sprzedaż części majątku prywatnego Wnioskodawczyni, bowiem Wnioskodawczyni nie prowadzi działalności w zakresie obrotu nieruchomościami.

Wnioskodawczyni w pierwszej kolejności wskazuje, że zgodnie z art. 5a pkt 6 ustawy o PIT, pod pojęciem działalności gospodarczej należy rozumieć działalność zarobkową:

1.wytwórczą, budowlaną, handlową, usługową;

2.polegającą na poszukiwaniu, rozpoznawaniu i wydobywaniu kopalin ze złóż;

3.polegającą na wykorzystywaniu rzeczy oraz wartości niematerialnych i prawnych

- prowadzoną we własnym imieniu, bez względu na jej rezultat, w sposób zorganizowany i ciągły, z której uzyskane przychody nie są zaliczane do innych przychodów ze źródeł wymienionych w ustawie o PIT, w tym w szczególności do przychodów z najmu lub dzierżawy.

Zdaniem Wnioskodawczyni, z powyższego wynika, że dla uznania, iż dany podmiot prowadzi działalność gospodarczą w rozumieniu przepisów ustawy o PIT, w tym w szczególności działalność polegającą na zarządzaniu i obracaniu nieruchomościami, konieczne jest łączne spełnienie przesłanek:

ciągłości;
zorganizowania, a także
zarobkowego charakteru podejmowanych czynności.

W przeciwnym wypadku, tj. wówczas, gdy w danej sprawie nie jest spełniony choćby jeden z powyższych warunków, nie mamy do czynienia z wykonywaniem działalności gospodarczej w rozumieniu przepisów ustawy o PIT, a co za tym idzie - z dokonywaniem transakcji w ramach takiej działalności.

Powyższe znajduje potwierdzenie w interpretacjach organów podatkowych. Przykładowo:

Dyrektor KIS w interpretacji indywidualnej z dnia 4 lutego 2022 r. (0114-KDIP3- 1.4011.1056.2021.3.BS) wskazał, że: „[...] dla uznania określonej działalności za działalność gospodarczą, konieczne jest m.in. łączne spełnienie trzech warunków: po pierwsze, dana działalność musi być działalnością zarobkową, po drugie, działalnością wykonywaną w sposób zorganizowany oraz, po trzecie, działalność ta musi być wykonywana w sposób ciągły.";
Dyrektor KIS w interpretacji indywidualnej z dnia 7 maja 2020 r. (0111-KDIB1-1.4011.51.2020.1.MF) uznał za prawidłowe stanowisko, iż: „Definicja pozarolniczej działalności gospodarczej zawarta została w art. 5a pkt 6 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych. Zgodnie z jego treścią, działalność gospodarcza albo pozarolnicza działalność gospodarcza to działalność zarobkowa: a. wytwórcza, budowlana, handlowa, usługowa, (...) c. polegająca na wykorzystywaniu rzeczy oraz wartości niematerialnych i prawnych, - prowadzona we własnym imieniu bez względu na jej rezultat, w sposób zorganizowany i ciągły, [.].";
Dyrektor KIS w interpretacji indywidualnej z dnia 2 września 2019 r. (0113-KDIPT2-1.4011.338.2019.1.KU) uznał za prawidłowe stanowisko, iż: „Definicja pozarolniczej działalności gospodarczej zawarta została w odrębnym przepisie, tj. w art. 5a pkt 6 u.p.d.o.f., w myśl którego oznacza ona działalność zarobkową, wykonywaną w sposób zorganizowany i ciągły, prowadzoną we własnym imieniu [.].".

Zdaniem Wnioskodawczyni, sprzedaż Nieruchomości 1 oraz ¼ udziału w Nieruchomości 2 nie nastąpiła w ramach działalności gospodarczej Wnioskodawczyni, albowiem prowadzone przez nią działania w zakresie sprzedaży nieruchomości nie spełniają żadnej z przesłanek do uznania, że prowadzi ona działalność gospodarczą w zakresie obrotu nieruchomościami, tj. nie spełnia ona przesłanki:

a)ciągłości;

b)zorganizowania, a także

c)zarobkowego charakteru podejmowanych czynności,

- co Wnioskodawczyni wykazuje poniżej.

Ad a) Brak ciągłego charakteru działań podejmowanych przez Wnioskodawczynię

Zdaniem Wnioskodawczyni, czynności podejmowane przez Wnioskodawczynie w zakresie sprzedaży nieruchomości nie przybierają ciągłego charakteru, a zatem nie przybierają formy obrotu nieruchomościami. Tym samym, w sprawie nie zostanie spełniona pierwsza z przesłanek warunkujących uznanie Wnioskodawczyni za podmiot prowadzący działalność gospodarczą w rozumieniu ustawy o PIT w zakresie obrotu nieruchomościami.

Wyjaśniając powyższe, Wnioskodawczyni wskazuje, iż w jej ocenie, pod pojęciem „ciągłości” dla celów ustawy o PIT należy rozumieć względnie stały zamiar wykonywania szeregu określonych, profesjonalnych i powiązanych ze sobą czynności, ukierunkowanych na osiągnięcie zysku. Innymi słowy, dla spełnienia kryterium ciągłości działań niezbędne jest to, aby z całokształtu podejmowanych przez dany podmiot czynności zasadniczo wynikał ustawiczny zamiar wykonywania działalności gospodarczej.

W przypadku działalności związanej z obrotem nieruchomościami mogą to być działania polegające na wielokrotnym i powtarzalnym nabywaniu nieruchomości, a następnie na ich sprzedaży. O ciągłym prowadzeniu działalności w zakresie obrotu nieruchomościami można mówić także, gdy po nabyciu nieruchomości podatnik, w celu zwiększenia ich wartości rynkowej przed sprzedażą, dokonuje przekształcenia lub ulepszenia nieruchomości, a następnie (najczęściej w krótkim odstępie czasu) w wyniku podjętych czynności marketingowo-reklamowych dokonuje ich sprzedaży.

Innymi słowy, działalność gospodarczą w zakresie obrotu nieruchomościami należy uznać za ciągłą, jeżeli w jej wyniku dochodzi do wykonywania powtarzalnych działań, wynikających ze stałego zamiaru dokonywania powtarzalnych czynności zakupu i sprzedaży nieruchomości i osiągania z tego tytułu stałych (a nie okazjonalnych) zysków.

Z drugiej zaś strony, zdaniem Wnioskodawczyni, za działania dokonywane w sposób ciągły nie sposób uznać działań, które są jedynie jednorazowe, dokonywane wyjątkowo. W takich przypadkach, wyraźny jest bowiem brak zamiaru wykonywania szeregu określonych, profesjonalnych czynności, ukierunkowanych na osiągnięcie zysku, a zatem - brak ciągłości podejmowanych działań, który to brak charakteryzuje czynności o charakterze incydentalnym. W tym zakresie należy wskazać, iż wykonanie jednorazowej czynności i osiągnięcie z niej zysku nie przesądza o spełnieniu kryterium ciągłości wykonywanych działań. W tym aspekcie należy bowiem zwrócić uwagę na brak występowania stałego zamiaru osiągania zysku z tego rodzaju działalności (zapewnienia sobie stałego źródła zarobkowania), który warunkuje dokonywanie przez podatnika powtarzalnych, wykonywanych w określonych odstępach czasu działań. Działaniami o charakterze ciągłym nie będą zatem działania okazjonalne, które mimo, iż w rezultacie przynoszą zysk, to nie wynikają one ze stałego zamiaru prowadzenia określonej działalności.

Powyższe znajduje potwierdzenie w wyrokach sądów administracyjnych oraz interpretacjach indywidualnych wydawanych przez organy podatkowe. Przykładowo:

Dyrektor KIS w interpretacji indywidualnej z dnia 3 września 2019 r. (0112-KDIL3-2.4011.255.2019.2.KP) wskazał, iż: „Wymóg "ciągłości" działalności gospodarczych powinien być zgodnie z utrwalonym orzecznictwem rozumiany jako stałość (trwałość) ich wykonywania, powtarzalność, regularność i stabilność. Cechy ciągłości nie mają z pewnością czynności o charakterze incydentalnym lub sporadycznym, a taki charakter będzie miało w przedstawionych powyżej okolicznościach zbycie przez Wnioskodawcę Nieruchomości oraz towarzyszące tej transakcji czynności.";
Dyrektor KIS w interpretacji indywidualnej z dnia 25 maja 2020 r. (0113-KDIPT2-1.4011.169.2020.2.MGR) stwierdził, iż: „W przypadku ciągłości chodzi o zamiar jej wykonywania w sposób stały, niemający charakteru sporadycznego. Do zachowania ciągłości wystarczające jest, aby z całokształtu okoliczności sprawy wynikał zamiar powtarzania określonego zespołu konkretnych działań w celu osiągnięcia efektu w postaci zysku.";

NSA w wyroku z dnia 1 października 2020 r. (II FSK 1652/18) wskazał, iż: „Kolejną przesłanką uznania ekonomicznej aktywności osób fizycznych za działalność gospodarczą jest jej ciągłość. Przesłanka ta ma na celu wyeliminowanie z pojęcia działalności gospodarczej przedsięwzięć jednorazowych (względnie podejmowanych sporadycznie, okazjonalnie). Nie należy jej jednak rozumieć jako konieczność wykonywania działalności bez przerwy. Działalność ma charakter ciągły jeżeli w jej ramach podejmowane są powtarzalne czynności o podobnym przebiegu."

Odnosząc się do powyższego Wnioskodawczyni wskazuje, że jej działania w zakresie sprzedaży nieruchomości nie miały charakteru ciągłego, a co za tym idzie, nie spełniają one pierwszej przesłanki uznania za działalność gospodarczą.

Powyższe wynika z następujących okoliczności:

Wnioskodawczyni w okresie całego swojego życia (tj. w okresie (…) lat) dokonała sprzedaży wyłącznie czterech nieruchomości (tj. Sprzedanych Nieruchomości), przy czym częstotliwość sprzedaży tych nieruchomości była nieregularna, bowiem okres pomiędzy:
sprzedażą Nieruchomości 3, a sprzedażą Mieszkania Wakacyjnego 1 wynosił 11 lat;
sprzedażą Mieszkania Wakacyjnego 1, a sprzedażą Nieruchomości 4 wynosił 3 lata;
sprzedażą Nieruchomości 4, a sprzedażą Mieszkania Wakacyjnego 2 wynosił 8 lat

- tym samym zdaniem Wnioskodawczyni trudno jest uznać, iż działania z zakresu sprzedaży nieruchomości miały dla Wnioskodawczyni ciągły charakter, bowiem w ocenie Wnioskodawczyni wykazują one charakter incydentalny;

nabycie i sposób wykorzystania przez Wnioskodawczynię kolejnych nieruchomości, zakupionych ze środków pochodzących ze sprzedaży Sprzedanych Nieruchomości, nie powinien być utożsamiany z ciągłością podejmowanych przez Wnioskodawczynię działań, gdyż dokonane czynności miały na celu zabezpieczenie przyszłości Wnioskodawczyni i jej rodziny (syna) oraz zaspokojenie ich potrzeb mieszkaniowych i osobistych, bowiem:
środki uzyskane w 1999 r. ze sprzedaży Nieruchomości 3 zostały w całości przeznaczone przez Wnioskodawczynię na zakup w 2000 r. domu mieszkalnego, w którym Wnioskodawczyni mieszkała do końca 2017 r.;
środki uzyskane w 2006 r. ze sprzedaży Mieszkania Wakacyjnego 1 zastały w całości przeznaczone przez Wnioskodawczynię na zakup w 2011 r. większego i ładniejszego Mieszkania Wakacyjnego 2;
środki uzyskane w 2013 r. ze sprzedaży Nieruchomości 4 zostały w całości przeznaczone przez Wnioskodawczynię na zakup w 2015 r. domu mieszkalnego, w którym Wnioskodawczyni obecnie mieszka;
środki uzyskane ze sprzedaży Mieszkania Wakacyjnego 2 zastały w całości przeznaczone przez Wnioskodawczynię na zakup w 2023 r. lokalu, który jest obecnie zamieszkiwany przez syna Wnioskodawczyni, a który może stać się przedmiotem darowizny na jego rzecz w niedalekiej przyszłości (w latach 2025-2026),

- tym samym powyższe działania wskazują, iż podejmowane przez Wnioskodawczynię czynności w zakresie sprzedaży nieruchomości nie miały na celu częstotliwego obracania nieruchomościami, natomiast były to zdarzenia okazjonalne, a uzyskane ze sprzedaży środki przeznaczone zostały przez Wnioskodawczynię na podmianę nieruchomości na większe/lepsze nieruchomości bądź służące potrzebom dziecka Wnioskodawczyni - w związku z realizacją celów mieszkaniowych i osobistych (wakacyjnych) Wnioskodawczyni i jej rodziny;

planowana przez Wnioskodawczynię sprzedaż Nieruchomości będzie dopiero 5 sprzedażą nieruchomości w całym życiu Wnioskodawczyni (średnio jedna sprzedaż na więcej niż 11 lat), przy czym będzie to dodatkowo - tak jak dokonane przez Wnioskodawczynię sprzedaże w przeszłości - sprzedaż związana z dysponowaniem majątkiem prywatnym (który w tym przypadku de facto wszedł w posiadanie Wnioskodawczyni niezależnie od niej - poprzez zasiedzenie i spadek po zmarłym ojcu). Takie działanie prowadzi do konstatacji, iż zwykłe wykonywanie prawa własności nie może być samo z siebie uznawane za prowadzenie działalności gospodarczej w sposób ciągły, bowiem trudno mówić o ciągłości sprzedaży nieruchomości, jeżeli średnio sprzedaż jest realizowana raz na więcej niż 11 lat;
Wnioskodawczyni nie podejmowała także żadnych działań mających na celu ulepszenie Sprzedanych Nieruchomości oraz Nieruchomości, które zwiększyłyby ich wartość - co również potwierdza brak spełnienia przesłanki ciągłości w odniesieniu do dokonanych i planowanej obecnie transakcji sprzedaży Nieruchomości. W szczególności Wnioskodawczyni nie podejmowała czynności mających na celu podział lub połączenie nieruchomości, ich remont uzyskanie względem nich odpowiednich decyzji/pozwoleń administracyjnych pozwalających na zmianę sposobu ich użytkowania bądź czynności polegających na uzbrojeniu tych nieruchomości, takich jak doprowadzeniu do działek (lub jej okolicy) sieci wodociągowej, kanalizacyjnej, gazowej, cieplnej, telekomunikacyjnej czy energetycznej.

Wnioskodawczyni wniosła wyłącznie skargę do WSA w (…) na MPZP dotyczący Działek Dekretowych oraz Nieruchomości, jednakże przedmiotowe działanie nie zostało przez Wnioskodawczynię podjęte w związku ze sprzedażą Nieruchomości (było to działanie podjęte niezależnie od sprzedaży Nieruchomości i na kilka lat przed nim) - celem Wnioskodawczyni było wyłącznie zapobieżenie pogorszenia sytuacji prawnej w postępowaniu dekretowym oraz faktycznej jej majątku prywatnego.

Wnioskodawczyni wskazuje, iż zaskarżenie MPZP miało na celu zabezpieczenie sytuacji prawnej Wnioskodawczyni w postępowaniu dekretowym dotyczącym Działek Dekretowych. Odcięcie Działek Dekretowych - które są przedmiotem roszczeń Wnioskodawczyni i jej rodziny, a które znajdują się w sąsiedztwie Nieruchomości - od dojazdu do drogi publicznej oraz bezpośredniego dostępu do mediów mogło stanowić bowiem podstawę do odmowy sądowego przyznania tych działek na rzecz Wnioskodawczyni w ramach postępowania dekretowego. Zapisy planu, wskazujące że obsługa komunikacyjna Działek Dekretowych jest zaplanowana od nieistniejącej drogi (…), która nie przylega bezpośrednio zarówno do Działek Dekretowych jak i Nieruchomości, stanowiły przeszkodę do pozytywnego rozpoznania wniosku dekretowego Wnioskodawczyni i jej rodziny.

Objęcie Nieruchomości skargą do WSA, było działaniem „przy okazji”, tak aby zapewnić odzwierciedlenie stanu faktycznego w przepisach MPZP, bowiem wszystkie Nieruchomości mają faktyczny dojazd (wraz z wjazdami/wyjazdami) od ul. (…) oraz możliwość podłączenia do mediów. Z powyższego powodu skarga do WSA dotyczyła dostępu do drogi jak i mediów od ul. (…) zarówno Działek Dekretowych, jak i Nieruchomości 1 i Nieruchomości 2.

W wyniku podjętych przez Wnioskodawczynię działań nie nastąpiło w szczególności ulepszenie Nieruchomości. Wnioskodawczyni wskazuje bowiem, iż zarówno przed wniesieniem skargi do WSA, jak również i po wniesieniu przedmiotowej skargi, Nieruchomości położone są na terenie oznaczonym w MPZP symbolem (…) - przeznaczonym pod zabudowę mieszkaniową wielorodzinną oraz usługi ponadlokalne i lokalne (…).

Co przy tym równie istotne, Wnioskodawczyni występując ze skargą do WSA w (…) nie zaangażowała żadnego wyspecjalizowanego podmiotu w tego rodzaju postępowaniach, bowiem skarga została wniesiona przez Wnioskodawczynię samodzielnie.

Tym samym, w/w jednorazowe działanie nie powinno przesądzać o częstotliwości podjętych przez Wnioskodawczynię działań. Było to bowiem jednorazowe działanie ukierunkowane na zachowanie statusu posiadanego majątku - gdyby bowiem Wnioskodawczyni nie podjęła działań zmierzających do uchylenia części zapisów MPZP nastąpiłoby pogorszenie składnika majątku prywatnego. W wyniku natomiast podjętych czynności Wnioskodawczyni zachowała względem Nieruchomości stan pierwotny (sprzed MPZP). Podkreślenia przy tym wymaga, że wskutek uchylenia części zapisów MPZP nie doszło do polepszenia statusu majątkowego Wnioskodawczyni - lecz jedynie do zachowania statusu quo, w związku z czym nie doszło do jakiegokolwiek ulepszenia Nieruchomości.

Podobny stan faktyczny przedstawiono przykładowo w interpretacji indywidualnej Dyrektora KIS z dnia 18 kwietnia 2023 r. (0113-KDIPT2-2.4011.163.2023.1.AKU), w której organ uznał za prawidłowe stanowisko wnioskodawczyni, iż: „działania Zainteresowanej nie mogą zostać uznane za zespół celowych, uporządkowanych czynności o charakterze profesjonalnym. (...) Wnioskodawczyni złożyła co prawda wniosek o zmianę planu zagospodarowania przestrzennego w odniesieniu do terenu, na którym położona jest Nieruchomość, jednakże działanie takie nie może świadczyć o uznaniu planowanej sprzedaży przysługującego Wnioskodawczyni udziału w prawie własności Nieruchomości za dokonaną w ramach profesjonalnego obrotu. Jak bowiem wynika z opisu zdarzenia przyszłego, ww. działanie nie zostało podjęte przez Zainteresowaną w związku ze sprzedażą Nieruchomości, lecz - niejako przy okazji - w związku z przyjmowaniem przez Urząd Miasta uwag interesantów wobec MPZP. Zmiana ta, miała zatem na celu jedynie poszerzenie możliwości Wnioskodawczyni co do swobodnego dysponowania Nieruchomością. Złożenie wniosku o zmianę planu zagospodarowania przestrzennego samo w sobie nie przesądza jeszcze o sprzedaży Nieruchomości w wykonaniu działalności gospodarczej"

Wnioskodawczyni dokonała sprzedaży oraz sprzeda Nieruchomości, które wchodziły/wchodzą w skład jej majątku prywatnego przez wiele lat - co po raz kolejny potwierdza brak spełnienia przesłanki ciągłości w odniesieniu do dokonanych i planowanej obecnie transakcji sprzedaży nieruchomości. Wnioskodawczyni wskazuje bowiem iż:
Sprzedane Nieruchomości wchodziły w skład jej majątku prywatnego przez co najmniej kilka lat - przykładowo, Mieszkanie Wakacyjne 2 zostało sprzedane przez Wnioskodawczynię po okresie 10 lat posiadania i użytkowania tej nieruchomości; natomiast
będące przedmiotem przyszłej sprzedaży Nieruchomości, tj.:
Nieruchomości 1 stanowi własność Wnioskodawczyni przez okres 31 lat - jest to dom rodzinny Wnioskodawczyni, w którym Wnioskodawczyni mieszkała do 1996 r., natomiast rodzice Wnioskodawczyni do 2011 r.; zaś
¼ udziału w Nieruchomości 2 stanowi własność Wnioskodawczyni przez okres ponad 5 lat - udział w przedmiotowej Nieruchomości został przez Wnioskodawczynię objęty w następstwie spadku po zmarłym w 2018 r. ojcu Wnioskodawczyni. Wcześniej przedmiotowa nieruchomość znajdowała się w majątku rodzinnym Wnioskodawczyni (jej rodziców) od 2005 r.

- tym samym trudno jest mówić o spełnieniu przesłanki częstotliwości, skoro nieruchomości nie były sprzedawane przez Wnioskodawczynię po roku/dwóch latach od momentu ich wejścia w skład majątku prywatnego Wnioskodawczyni, natomiast były posiadane i wykorzystywane przez Wnioskodawczynię przez co najmniej kilka/kilkadziesiąt lat.

Wnioskodawczyni w całym swoim życiu nie podejmowała zatem żadnych czynności polegających na wielokrotnym zakupie nieruchomości, ich przygotowaniu do sprzedaży w sposób przekraczający zwykły zarząd, a następnie na sprzedaży tych nieruchomości. Wnioskodawczyni nie wyszukiwała bowiem nieruchomości za pośrednictwem wyspecjalizowanych pośredników, nie dokonywała ich podziałów, połączeń, ulepszeń i remontów oraz nie zbywała ich z zyskiem. Oznacza to, że Wnioskodawczyni nie podejmowała żadnego rodzaju działań charakterystycznych dla podmiotu działającego w zakresie obrotu nieruchomościami. W powyższym zakresie należy zatem powtórnie wskazać, iż dotychczas działania Wnioskodawczyni ograniczały się wyłącznie do zwykłego zarządu majątkiem prywatnym i polegały na wykonaniu czynności, które nie odbiegały od zwykłych czynności podjętych w celu polepszenia swoich warunków mieszkaniowych czy też zarządzania majątkiem prywatnym.

Dotychczasowa sprzedaż nieruchomości przez Wnioskodawczynię wskazuje więc na incydentalny charakter tych działań, co stanowi klasyczny przypadek dysponowania posiadanym majątkiem prywatnym.

Podsumowując, Wnioskodawczyni nie prowadzi działalności w zakresie sprzedaży nieruchomości w sposób ciągły, ponieważ brak jest w przedmiotowej sprawie elementów wskazujących na ciągłość, tj.:

wielokrotności - Wnioskodawczyni na przestrzeni całego swojego życia ((…) lat) dokonała sprzedaży wyłącznie 4 nieruchomości (Sprzedanych Nieruchomości), przy czym każdorazowo sprzedaż nieruchomości była umotywowana zabezpieczeniem przyszłości Wnioskodawczyni oraz zaspokojeniem jej potrzeb mieszkaniowych i osobistych;
regularności - dotychczasowy okres sprzedaży pomiędzy poszczególnymi nieruchomości nie był regularny, bowiem:
między sprzedażą Nieruchomości 3, a sprzedażą Mieszkania Wakacyjnego 1 minęło 11 lat;
między sprzedażą Mieszkania Wakacyjnego 1, a sprzedażą Nieruchomości 4 minęły 3 lata;
między sprzedażą Nieruchomości 4, a sprzedażą Mieszkania Wakacyjnego 2 minęło 8 lat;
zamiaru systematycznego osiągania przychodów - Wnioskodawczyni podkreśla, że nie nabywała własności nieruchomości i sama też nie nabywała nieruchomości, które następnie były przez nią celowo sprzedawane z zyskiem. Wnioskodawczyni nie ulepszała również zbywanych Nieruchomości (nie uzyskała żadnych decyzji, nie uzbrajała działek, etc.).

Powyższe znajduje potwierdzenie w interpretacjach wydanych przez organy podatkowe. Przykładowo:

Dyrektor KIS w interpretacji indywidualnej z dnia 23 listopada 2020 r. (0114-KDIP3- 2.4011.540.2020.4.AK) stwierdził, iż: „Nie sposób uznać, że aktywność Wnioskodawcy w zakresie opisanej przyszłej transakcji sprzedaży działki X ma charakter powtarzalny i ciągły. Uwagę należy przede wszystkim zwrócić na czas, który upłynął między datą nabycia, a planowanym odpłatnym zbyciem nieruchomości, który jak wskazał Wnioskodawca wynosi 12 lat. Należy także podkreślić, że Wnioskodawca nie nabywał nieruchomości w celu późniejszego ich spieniężenia. Wnioskodawca wyraźnie wskazuje, że nieruchomości nabywał w celu zaspokojenia swoich potrzeb mieszkaniowych, w celu zabezpieczenia przyszłości/sytuacji materialnej swojej i swoich dzieci.";
Dyrektor KIS w interpretacji indywidualnej z dnia 24 lipca 2019 r. (0112-KDIL3-3.4011.243.2019.2.WS) wskazał, że: „Wnioskodawcy nie podejmowali żadnych działań w celu przygotowania Nieruchomości do sprzedaży, czy też powodujących zwiększenie jej wartości. [...] Obecnie do Wnioskodawców zgłosił się nabywca, chcący kupić Nieruchomość w celu wybudowania obiektu handlowego. [...] We wskazanych okolicznościach sprawy należy stwierdzić, że sprzedaż nieruchomości nie ma charakteru ciągłego - jest to sprzedaż okazjonalna i ma charakter pojedynczej transakcji. Brak tu w szczególności elementu wielokrotności, regularności i zamiaru systematycznego osiągania przychodów z tego rodzaju operacji.".

Podsumowując, Wnioskodawczymi nie podejmowała w odniesieniu do posiadanych przez siebie nieruchomości (Sprzedanych Nieruchomości oraz Nieruchomości) działań o charakterze ciągłym w rozumieniu ustawy o PIT, o czym świadczy fakt, że w działaniach podejmowanych przez Wnioskodawczynię związanych ze sprzedażą Nieruchomości brak jest elementów wskazujących na ciągłość, tj. wielokrotności, regularności oraz zamiaru systematycznego osiągania przychodów z powyższego tytułu.

Ad b) Brak zorganizowanego charakteru działań podejmowanych przez Wnioskodawczynię.

W ocenie Wnioskodawczyni, czynności podejmowane przez Wnioskodawczynię w zakresie sprzedaży nieruchomości nie przybierają również charakteru zorganizowanego, co oznacza, że w sprawie nie jest spełniona także druga z przesłanek warunkujących konieczność uznania Wnioskodawczyni za podmiot wykonywujący działalność gospodarczą w rozumieniu PIT w zakresie obrotu nieruchomościami.

W tym zakresie Wnioskodawczyni w pierwszej kolejności wskazuje, że w jej ocenie, pod pojęciem „zorganizowania” dla celów ustawy o PIT należy rozumieć ustrukturyzowanie prowadzonej działalności poprzez stworzenie odpowiednich warunków do jej wykonywania - zarówno prawnych (formalnych), jak i funkcjonalnych (materialnych). Innymi słowy, o zorganizowaniu działalności można mówić wówczas, gdy jej prowadzenie wiąże się z podjęciem określonych działań o charakterze profesjonalnym, realizowanych w ramach określonej struktury, które w zamiarze mają przynieść określony efekt.

Odnosząc się do formalnego aspektu kryterium zorganizowania, na zorganizowany charakter danej działalności może wskazywać przykładowo:

wybór najkorzystniejszej formy organizacyjno-prawnej prowadzenia tejże działalności;
jej rejestracja; czy też
uzyskanie określonych aktów administracyjnych (koncesji, zezwoleń itp.).

Jeżeli zaś chodzi o wymiar funkcjonalny, przesądzający o wykonywaniu danej działalności w sposób zorganizowany, można w tym zakresie wskazać przykładowo na:

posiadanie biura;
zespołu pracowników lub podwykonawców;
biznesplanu;
utworzenie bazy danych kontrahentów i klienteli;
tworzenie strony internetowej;
korzystanie z usług profesjonalnych pełnomocników;
podejmowanie działań reklamowych; czy też
wdrożenie określonego systemu organizacji pracy.

Biorąc powyższe pod uwagę, w ocenie Wnioskodawczyni, o zorganizowanym charakterze prowadzonej działalności świadczy sposób ustrukturyzowania prowadzonej działalności, który znajduje odzwierciedlenie na dwóch płaszczyznach:

formalnej (polegającej np. na rejestracji działalności, uzyskaniu odpowiednich wpisów w rejestrach działalności gospodarczych, czy też ustalenie formalnego przedmiotu działalności gospodarczej); oraz
funkcjonalnej, która polega na stworzeniu warunków technicznych i organizacyjnych do prowadzenia danego rodzaju działalności w sposób zarobkowy i ciągły.

Powyższe znajduje potwierdzenie w orzecznictwie. Przykładowo NSA w wyroku z dnia 20 października 2020 r. (II FSK 1648/18) wskazał, że: „Pojęcie "zorganizowania" można rozpatrywać w dwóch aspektach: zorganizowania formalnego oraz zorganizowania funkcjonalnego (faktycznego). Na organizację formalną przedsięwzięcia kwalifikowanego jako działalność gospodarcza składa się przede wszystkim wybór formy organizacyjno-prawnej, w jakiej działalność ta będzie uskuteczniana. Decydujące znaczenie dla oceny spełnienia omawianej przesłanki [...] ma kryterium funkcjonalne, czyli jej faktycznego wykonywania. To zaś wiąże się bezpośrednio z rozróżnieniem reguł gospodarności od zasad prowadzenia i wykonywania działalności gospodarczej.”

Odnosząc powyższe na grunt analizowanej sprawy, Wnioskodawczyni wskazuje, że podejmowane przez nią czynności w zakresie sprzedaży nieruchomości, nie przybierają zorganizowanego charakteru. Całokształt okoliczności zaistniałych na gruncie niniejszej sprawy nie pozwala bowiem na uznanie, że Wnioskodawczyni ustrukturyzowała prowadzoną przez siebie działalność poprzez stworzenie odpowiednich warunków do jej wykonywania.

Odnosząc się do zorganizowania prowadzonej działalności w aspekcie formalnym, należy wskazać, że Wnioskodawczyni nie podejmowała działań formalnych, odnoszących się do podejmowanych przez nią działań. W szczególności Wnioskodawczyni nie jest zarejestrowana w CEIDG oraz nie posiada nadanego numeru REGON. Wnioskodawczyni posiada wyłącznie numer NIP, bowiem jako adwokat z tytułu rozliczanych spraw z urzędu oraz osoba fizyczna dokonująca najmu prywatnego na cele niemieszkalne, Wnioskodawczyni zobowiązana była do dokonania rejestracji jako podatnik VAT czynny. Pod kątem formalnym działalność Wnioskodawczyni nie wykazuje zatem cech zorganizowania.

Wnioskodawczyni stoi na stanowisku, że jej działania nie spełniają również przesłanki zorganizowania w sferze funkcjonalnej.

Uzasadniając powyższe, należy wskazać, iż o zorganizowanej działalności w wymiarze funkcjonalnym w zakresie sprzedaży nieruchomości można mówić, gdy podatnik podjął czynności o charakterze profesjonalnym, realizowane w ramach wyodrębnionej struktury, które wiążą się z rozpoczęciem działalności związanej z nieruchomościami i jej późniejszą realizacją.

Przykładowo takimi działaniami będzie wyodrębnienie struktur, które byłyby przeznaczone do prowadzenia działalności w zakresie obrotu nieruchomościami. Przez wyodrębnienie takiej struktury należy rozumieć np. otwarcie biura sprzedaży nieruchomości, zatrudnienie pracowników, których zadaniem byłoby poszukiwanie nieruchomości, ich zakup w imieniu pracodawcy, a następnie sprzedaż z zyskiem. Tego rodzaju działaniami będzie również nabycie usług doradczych, np. usług reklamowych, które miałyby wspomagać proces zakupu i sprzedaży nieruchomości, np. poprzez prowadzenie akcji marketingowej.

Podjęte przez Wnioskodawczynię działania nie wskazują, że podjęła ona działania mające na celu wyodrębnienie struktury w celu prowadzenia w jej ramach działalności polegającej na obrocie nieruchomościami. W szczególności Wnioskodawczyni nie podjęła bowiem żadnych kroków w kierunku stworzenia sobie warunków, które pozwoliłyby jakąkolwiek działalność prowadzić. Jak wyżej już wskazano, Wnioskodawczyni:

nie otworzyła biura sprzedaży nieruchomości, w którym ci pracownicy prowadziliby działania sprzedażowe;
nie korzystała z usług doradców w zakresie reklamy i marketingu, ani też żadnych innych doradców zewnętrznych, którzy mieliby pomagać w efektywnej sprzedaży Nieruchomości oraz Sprzedanych Nieruchomości - dotychczas nieruchomości były zasadniczo sprzedawane przez Wnioskodawczynię we własnym zakresie. Z inicjatywą zakupu Nieruchomości wyszedł natomiast Kupujący jako podmiot zainteresowany nabyciem wskazanych nieruchomości (złożył on korzystną dla Wnioskodawczyni oraz jej matki ofertę nabycia przedmiotowych działek), bowiem jako deweloper realizujący inwestycję mieszkaniową na działkach sąsiadujących z Nieruchomościami, w celu uzyskania efektu synergii, zainteresowany był ich włączeniem w realizowaną przez siebie inwestycję deweloperską;
nie stworzyła biznesplanu dla działalności w zakresie obrotu nieruchomościami;
nie posiada bazy danych kontrahentów i klienteli (gdyż Wnioskodawczyni nie ma ani kontrahentów, ani klientów);
nie posiada strony internetowej;
systemu organizacji pracy; czy też
nie zatrudnia (oraz nie zatrudniała) co do zasady pracowników/podwykonawców trudniących się w jej imieniu zakupem i sprzedażą nieruchomości.

Działania Wnioskodawczyni nie spełniają zatem w/w przesłanki funkcjonalnej, bowiem nie posiada ona wyodrębnionej struktury, która byłyby przeznaczona do prowadzenia działalności w zakresie obrotu nieruchomościami. Jak Wnioskodawczyni wskazała powyżej, nie posiada biura sprzedaży nieruchomości, nie zatrudnia pracowników, których zadaniem byłoby poszukiwanie nieruchomości, ich zakup w imieniu Wnioskodawczyni, a następnie sprzedaż z zyskiem - co stanowi klasyczny przykład zorganizowania działalności gospodarczej w zakresie obrotu nieruchomościami. Ponadto Wnioskodawczyni nie nabywała i nie nabywa usług doradczych lub usług reklamowych, które miałyby wspomagać proces zakupu i sprzedaży nieruchomości.

Na wyodrębnienie zorganizowanej struktury mającej na celu prowadzenie przez Wnioskodawczynię działalności polegającej na obrocie nieruchomościami nie powinno wskazywać w szczególności to, iż jak wyżej wskazano, Wnioskodawczyni raz skorzystała z usług pośrednika - w zakresie sprzedaży Nieruchomości Wakacyjnej 2. Wnioskodawczyni zmuszona była do skorzystania z tego rodzaju usługi, bowiem nie znała nikogo w (…) kto byłby zainteresowany zakupem przedmiotowego lokalu, zatem Wnioskodawczyni nie miała innej możliwości w zakresie podjęcia próby jej sprzedaży - deweloper, który był odpowiedzialny za wybudowanie Mieszkania Wakacyjnego 2 dowiedział się, że Sprzedająca chce sprzedać ww. lokal i przedstawił pośrednika, przy czym koszty przedmiotowego pośrednika zostały poniesione przez nabywcę Mieszkania Wakacyjnego 2.

Epizodyczne korzystanie z usług biura pośrednictwa sprzedaży nieruchomości jest częstą praktyką wśród osób fizycznych dokujących prywatnej sprzedaży posiadanych przez siebie nieruchomości, które to korzystanie nie jest elementem decydującym o rozróżnieni sytuacji tych sprzedających, którzy sprzedają nieruchomości w ramach zarządu majątkiem prywatnym, od tych którzy sprzedają nieruchomości w ramach działalności gospodarczej.

Powyższe znajduje potwierdzenie w interpretacjach wydanych przez organy podatkowe. Przykładowo:

Dyrektor KIS w interpretacji indywidualnej z dnia 18 stycznia 2024 r. (0114-KDIP3-1.4011.994.2023.3.MS2) wskazał, że: „sam fakt skorzystania z pośrednika nie przesądza o tym, że sprzedaż nieruchomości należy zakwalifikować do przychodu z działalności gospodarczej. (...) korzystanie z usług biur pośrednictwa sprzedaży nieruchomości jest praktyką powszechną, która nie pozwała na różnicowanie sytuacji tych sprzedających, którzy dokonują zbycia nieruchomości w ramach zarządu majątkiem prywatnym, od tych którzy takich czynności dokonują w ramach działalności gospodarczej";
Dyrektor KIS w interpretacji indywidualnej z dnia 18 września 2023 r. (0112-KDSL1-1.4011.274.2023.3.JB) wskazał, że: „pozyskanie nabywcy z pomocą biura nieruchomości nie przesądza o tym, że sprzedaż nieruchomości należy zakwalifikować do przychodu z działalności gospodarczej. (...) korzystanie z usług biur pośrednictwa sprzedaży nieruchomości jest praktyką powszechną, która nie pozwała na różnicowanie sytuacji tych sprzedających, którzy dokonują zbycia nieruchomości w ramach zarządu majątkiem prywatnym, od tych którzy takich czynności dokonują w ramach działalności gospodarczej".

W związku z powyższym, w ocenie Wnioskodawczyni, nie prowadziła ona i nie prowadzi działalności w zakresie sprzedaży nieruchomości w sposób zorganizowany w aspekcie funkcjonalnym, albowiem nie podjęła ona żadnego rodzaju czynności organizacyjnych w wymiarze funkcjonalnym) charakterystycznych dla profesjonalnych podmiotów w zakresie obrotu nieruchomościami, które pozwalałyby na uznanie, że jej działalność obejmuje działalność w tym zakresie. Inaczej mówiąc, Wnioskodawczyni, z uwagi na brak zamiaru prowadzenia działalności w zakresie sprzedaży nieruchomości, nie podjęła żadnych czynności w celu ustrukturyzowania tej działalności. Całokształt podejmowanych przez Wnioskodawczynię działań wskazuje bowiem na zwykłe zarządzanie majątkiem prywatnym, które nie powinno być utożsamiane z prowadzeniem działalności gospodarczej w zakresie obrotu nieruchomościami.

Reasumując należy uznać, że w sprawie nie doszło do spełnienia również drugiego z kryteriów warunkujących konieczność uznania Wnioskodawczyni za podmiot prowadzący działalność gospodarczą w rozumieniu ustawy o PIT, tj. przesłanki zorganizowania (całokształt okoliczności niniejszej sprawy nie pozwala na wskazanie, iż Wnioskodawczyni zorganizowała prowadzone przez siebie czynności poprzez stworzenie odpowiednich warunków do ich wykonywania).

Powyższe znajduje potwierdzenie w interpretacjach organów podatkowych, przykładowo:

Dyrektor KIS w interpretacji indywidualnej z dnia 14 stycznia 2022 r. (0113-KDIPT2-2.4011.988.2021.3.KR) wskazał, iż: „udział 1/2 w przedmiotowej nieruchomości (niezabudowanej działce nr X) nie został nabyty dla celów prowadzenia działalności gospodarczej i nie był w niej wykorzystywany. W przedmiotowej sprawie, czynności podejmowane przez Wnioskodawcę wskazują, że nie mają one charakteru profesjonalnego działania przypisywanego przedsiębiorcom i mieszczą się w zwykłych działaniach związanych z właściwym zarządem własnym majątkiem. Zatem, okoliczności opisane we wniosku nie wskazują, że planowana sprzedaż udziału 1/2 w przedmiotowej nieruchomości, nastąpi w ramach zorganizowanej i ciągłej działalności, która wyczerpywałaby znamiona działalności gospodarczej, określone w art. 5a pkt 6 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, natomiast całokształt okoliczności, a w szczególności zakres, stopień zaangażowania i cel działania Wnioskodawcy wskazują, że są to działania należące do zakresu zwykłego zarządu majątkiem prywatnym.";
Dyrektor KIS w interpretacji indywidualnej z dnia 14 stycznia 2022 r. (0113-KDIPT2-2.4011.991.2021.3.KR) wskazał, że: „okoliczności przedstawione we wniosku wskazują, że udział 1/6 w przedmiotowej nieruchomości (niezabudowanej działce nr X) nie został nabyty dla celów prowadzenia działalności gospodarczej i nie był w niej wykorzystywany. W przedmiotowej sprawie, czynności podejmowane przez Wnioskodawcę wskazują, że nie mają one charakteru profesjonalnego działania przypisywanego przedsiębiorcom i mieszczą się w zwykłych działaniach związanych z właściwym zarządem własnym majątkiem. (.) całokształt okoliczności, a w szczególności zakres, stopień zaangażowania i cel działania Wnioskodawcy wskazują, że są to działania należące do zakresu zwykłego zarządu”.

Ad c) Brak zarobkowego charakteru działań podejmowanych przez Wnioskodawczynię.

Zdaniem Wnioskodawczyni, podejmowane przez nią czynności w zakresie sprzedaży nieruchomości nie przybierają także charakteru zarobkowego. Tym samym, w sprawie nie została spełniona również ostatnia z przesłanek warunkujących konieczność uznania Wnioskodawczyni za podmiot prowadzący działalność gospodarczą w rozumieniu ustawy o PIT w zakresie obrotu nieruchomościami.

W pierwszej kolejności należy wskazać, iż cecha zarobkowości, jako cecha działalności gospodarczej, polega nie na tym, że nieruchomość sprzedawana jest z zyskiem, ale na tym, że ze sprzedaży nieruchomości dany podmiot uczynił lub usiłuje uczynić względnie stałe źródło dochodów. W ten sposób w spójną całość łączy się zarobkowy charakter działalności oraz jej ciągłość i zorganizowany charakter.

Powyższe wiąże się z tym, iż cecha zarobkowości występuje tylko wówczas, gdy podatnik posiada zamiar prowadzenia danej działalności w taki sposób, żeby stanowiła ona jedno z głównych źródeł przychodów podatnika, które będą generowane w sposób względnie stały. Charakteryzuje się ona dokonywaniem przez podatnika działań przekraczających zwykłe zarządzanie własnością, które można przypisać podmiotom zajmującym się zawodowo i profesjonalnie daną działalnością. Mogą to być przykładowo działania mające na celu zwiększenie wartości posiadanych składników majątkowych lub przyciągnięcie uwagi potencjalnych ich nabywców, co w konsekwencji prowadzi do zwiększenia przyszłych zysków z ich sprzedaży.

Pod pojęciem „zarobkowości” należy zatem rozumieć podjęcie i prowadzenie danej działalności w celach zarobkowych, a więc z zamiarem osiągnięcia zysku. Przy czym, w ocenie Wnioskodawczyni, o zarobkowym charakterze prowadzonej działalności nie decyduje faktycznie osiągnięty zarobek, lecz sam zamiar jego osiągnięcia.

Wobec powyższego, w ocenie Wnioskodawczyni, zarobkowy charakter działań nie wystąpi m.in. wtedy, gdy przysporzenie majątkowe lub wzrost wartości posiadanych przez dany podmiot składników majątkowych następuje niezależnie od działań tegoż podmiotu. Podobnie, o braku spełnienia kryterium zarobkowości świadczyć może to, iż dany podmiot zaniechuje działań marketingowych, mających na celu zwiększenie wartości sprzedawanej nieruchomości lub udziałów w nieruchomości.

Zdaniem Wnioskodawczyni, kryterium zarobkowości nie zostaje spełnione, jeżeli podatnik dokona jednej lub nawet kilku transakcji (np. transakcji sprzedaży nieruchomości), lecz nie podejmuje w związku z tym żadnych dodatkowych działań wykraczających poza zwykły zarząd posiadanym majątkiem. Przykładowo, kryterium zarobkowości nie zostanie spełnione, gdy podatnik będzie utrzymywał w stanie niepogorszonym posiadaną przez siebie nieruchomość, a następnie sprzeda ją z zyskiem - ale dokona tego nie dzięki swoim działaniom ukierunkowanym na osiągnięcie tego zysku, lecz w wyniku zmiany warunków rynkowych.

Nadto, nie dojdzie do spełnienia kryterium zarobkowości również w przypadku, gdy osiągnięty przez podatnika zysk nie będzie stanowił jego podstawowego źródła przychodów - będzie to zysk jednorazowy/okazjonalny, wynikający z prawidłowego zarządu majątkiem i uzupełniający dochód z głównej działalności.

Z powyższego wynika, iż z zarobkowością przy sprzedaży nieruchomości nie mamy do czynienia, gdy sprzedaż nieruchomości jest czynnością incydentalną, która nie wynika ze stałego zamiaru dokonywania transakcji zakupu i sprzedaży nieruchomości. W takiej bowiem sytuacji ewentualny zysk uzyskany z takiej sprzedaży nie jest wynikiem działań podjętych przez podatnika, np. ulepszeń, lecz wynika z okoliczności od niego niezależnych, np. ze zmiany warunków rynkowych.

Powyższe znajduje potwierdzenie w interpretacjach organów podatkowych, przykładowo:

Dyrektor KIS w interpretacji indywidualnej z dnia 6 grudnia 2021 r. (0113-KDIPT2- 1.4011.796.2021.2.MGR) uznał za prawidłowe stanowisko wnioskodawcy, że: „[..] sprzedaż nieruchomości znajdujących się w majątku prywatnym może zostać zaliczona do przychodów z działalności gospodarczej wyłącznie wtedy, gdy sprzedawca uczyni z tych transakcji stałe, zorganizowane źródło zarobkowania.";
Dyrektor KIS w interpretacji indywidualnej z dnia 15 maja 2019 r. (0115- KDIT3.4011.111.2019.1.PSZ) wskazał, iż: „[...] cecha zarobkowości występuje tylko wówczas, gdy podatnik posiada zamiar prowadzenia czynności w taki sposób, ażeby stanowiły one jedno z głównych źródeł przychodów, które będzie generowało przychody w sposób względnie stały [...] podejmowane przez Wnioskodawcę czynności w zakresie obrotu i zarządzania nieruchomościami nie przybierają zarobkowego charakteru, albowiem Wnioskodawca nie uczynił sobie ze sprzedaży nieruchomości stałego źródła dochodu. [...] Sprzedaż nieruchomości z zyskiem jest działaniem normalnym, które należy uznać za prawidłowe wykonywanie prawa własności, a nie działanie o charakterze zarobkowym.";
Dyrektor KIS w interpretacji indywidualnej z dnia 14 listopada 2018 r. (0114-KDIP3- 1.4011.478.2018.1.KS) za prawidłowe uznał stanowisko wnioskodawcy, w którym stwierdzono, że: „działania podatnika, w stosunku do stanowiących jego własność składników majątkowych, wykazują cechy zorganizowania i ciągłości, w rozumieniu art. 5a pkt 6 u.p.d.o.f., gdy podejmowane przez niego czynności, związane z zagospodarowaniem tego mienia i jego rozporządzaniem, będą istotnie odbiegały od normalnego wykonywania prawa własności, a nadto podatnik z operacji tych uczyni sobie lub ma zamiar uczynienia formę stałego, ciągłego (nie okazjonalnego) źródła zarobkowania.".

Mając na uwadze powyższe należy stwierdzić, iż w przypadku działalności polegającej na obrocie nieruchomościami, czynności świadczące o zarobkowym charakterze mogą polegać przykładowo na:

i.wielokrotnym i względnie stałym nabywaniu i zbywaniu nieruchomości, które odbywa się w stosunkowo krótkim przedziale czasu i następuje w celach zarobkowych, tj. w celu uzyskiwania stałych, a nie okazjonalnych zysków oraz stanowi istotne źródło dochodu;

ii.zaawansowanym przygotowaniu nieruchomości do sprzedaży (tzn. w sposób wykraczający poza zwykły zarząd mieniem) - np. poprzez dokonanie ulepszeń, które skutkują zwiększeniem wartości nieruchomości;

iii.wystąpieniu oczekiwanego przez sprzedającego skutku w postaci osiągania regularnego zysku ze sprzedaży posiadanych przez siebie nieruchomości (celowego jego działania), czemu należy przeciwstawić zysk osiągany okazjonalnie w związku z rozporządzaniem majątkiem prywatnym.

Ad i.) Brak spełnienia przesłanki wielokrotnego i względne stałego nabywania i zbywania nieruchomości w celach zarobkowych przez Wnioskodawczynię.

Wnioskodawczyni pragnie wskazać, iż na przestrzeni całego swojego życia (tj. na przestrzeni (…) lat) nie podejmowała działań mających na celu wielokrotne i stałe nabywanie i zbywanie nieruchomości, które odbywało się w krótkim przedziale czasu i następowało w celach zarobkowych (stanowiło istotne źródło dochodów). Tym samym, zdaniem Wnioskodawczyni, podjęte przez nią działania w zakresie sprzedaży Sprzedanych Nieruchomości oraz planowanej sprzedaży Nieruchomości nie wskazują na zarobkowy charakter związany z obrotem nieruchomościami.

Na powyższe składa się przede wszystkim to, iż:

w ciągu całego życia Wnioskodawczyni (tj. na przestrzeni (…) lat) do jej majątku prywatnego weszło kilka nieruchomości w postaci domów mieszkalnych, lokali mieszkalnych, nieruchomości gruntowych oraz udziałów w lokalach użytkowych, przy czym nabycie przedmiotowych nieruchomości w większości przypadków było niezależne od Wnioskodawczyni (weszła w ich posiadanie w drodze spadku, zasiedzenia, rozwiązania spółki będącej właścicielem lokali), zaś w pozostałej mniejszej części miało na celu zaspokojenie własnych potrzeb mieszkaniowych Wnioskodawczyni lub lokatę zgromadzonego przez nią kapitału;

Wnioskodawczyni w okresie całego swojego życia (tj. w okresie (…) lat) dokonała incydentalnej sprzedaży wyłącznie czterech nieruchomości (tj. Sprzedanych Nieruchomości), przy czym częstotliwość sprzedaży tych nieruchomości była nieregularna, bowiem okres pomiędzy:

sprzedażą Nieruchomości 3 a sprzedażą Mieszkania Wakacyjnego 1 wynosił 11 lat.

Wnioskodawczyni posiadała Nieruchomość 3 przez okres 3 lat, przy czym w tym okresie wykorzystywała Nieruchomość 3 na własne cele mieszkaniowe. Powodem sprzedaży Nieruchomości 3 była mała powierzchnia lokalu mieszkalnego (39,8 m²) oraz niebezpieczna okolica - mieszkanie Wnioskodawczyni w trakcie okresu użytkowania zostało bowiem okradzione;

sprzedażą Mieszkania Wakacyjnego 1, a sprzedażą Nieruchomości 4 wynosił 3 lata.

Wnioskodawczyni posiadała Mieszkanie Wakacyjne 1 przez okres 4 lat, przy czym w tym okresie wykorzystywała nieruchomość na swoje cele osobiste jako mieszkanie wakacyjne. Powodem sprzedaży Mieszkania Wakacyjnego 1 była mała powierzchnia lokalu mieszkalnego, brak akustyczności mieszkania oraz niekorzystna lokalizacja (okolice promenady);

sprzedażą Nieruchomości 4, a sprzedażą Mieszkania Wakacyjnego 2 wynosił 8 lat.

Wnioskodawczyni posiadała Nieruchomość 4 przez okres 3 lat. Pierwotnym założeniem Wnioskodawczyni nie była sprzedaż nieruchomości, z uwagi na chęć dokonania jej remontu oraz pozostawienia w majątku rodzinnym jako mieszkanie po zmarłej babci. Jednakże, w odniesieniu do Nieruchomości 4:

występowały problemy administracyjne związane z „dziurą prawną” powstałą w związku z nieprecyzyjnym określeniem granic (…) Parku (…), które uniemożliwiały użytkowanie nieruchomości; przy czym
Wnioskodawczyni ponosiła wysokie koszty utrzymania nieruchomości, której nie mogła wykorzystywać

- dlatego też Wnioskodawczyni zdecydowała się na jej sprzedaż.

-sprzedażą Mieszkania Wakacyjnego 2, a sprzedażą Nieruchomości wyniesie 3 lata.

Wnioskodawczyni posiadała Mieszkanie Wakacyjne 2 przez okres 10 lat, przy czym w tym okresie wykorzystywała nieruchomość na swoje cele osobiste jako mieszkanie wakacyjne. Powodem sprzedaży Mieszkania Wakacyjnego 2 była rezygnacja z idei posiadania mieszkań wakacyjnych, gdyż w rzeczywistości Wnioskodawczyni z nich mało korzystała oraz zmiana użyteczności miejsca, w którym przedmiotowe lokale były usytuowane (przez 15 lat mieszkania wakacyjne znajdowały się bowiem w tym samym miejscu, tj. w (…)). Ponadto na decyzję o sprzedaży przedmiotowego lokalu wypłynęły zwiększenie ruchu turystycznego w okolicy, który sprzeczny był z celem wypoczynkowym Wnioskodawczyni oraz zniszczenie okolicy nieruchomości przez turystów (lasu oraz plaży mieszczących się w sąsiedztwie nieruchomości);

Nieruchomości będące przedmiotem planowanej sprzedaży, tj.:
Nieruchomość 1 - weszła we własność Wnioskodawczyni w drodze zasiedzenia z dniem 26 kwietnia 1993 r. (tj. 31 lat temu); natomiast
udział w Nieruchomości 2 w wysokości ¼ - wszedł we własność Wnioskodawczyni w dniu 13 listopada 2018 r. (tj. ponad 5 lata temu) - w następstwie spadku po zmarłym (…) (ojcu Wnioskodawczyni), na podstawie aktu poświadczenia dziedziczenia z dnia 4 stycznia 2019 r.

- co było zdarzeniami niezależnymi od Wnioskodawczyni i nieplanowanymi;

z inicjatywą sprzedaży Nieruchomości wyszedł Kupujący, bowiem jako deweloper realizujący inwestycję mieszkaniową na działkach sąsiadujących z Nieruchomościami, w celu uzyskania efektu synergii, zainteresowany był ich włączeniem w realizowaną przez siebie inwestycję deweloperską;
głównym źródłem utrzymania Wnioskodawczyni na przestrzeni lat było i jest wykonywanie zawodu adwokata.

Powyższe okoliczności prowadzą zatem do konstatacji, iż podejmowane przez Wnioskodawczynię działania nie przejawiają celu zarobkowego, bowiem Wnioskodawczyni nie podejmowała działań polegających na:

wielokrotnym i względnie stałym nabywaniu nieruchomości - te w większości przypadków wchodziły do jej majątku niezależnie od niej (w drodze spadku, zasiedzenia, rozwiązania spółki będącej właścicielem lokali), a następnie;
działań mających stałe ich zbywanie - o czym świadczy:
nieregularność z zakresie dokonywanej sprzedaży - odstępy pomiędzy sprzedażą poszczególnych nieruchomości wynosiły pomiędzy 3 a 11 lat;
czas posiadania poszczególnych - nieruchomości przed sprzedażą stanowiły własność Wnioskodawczyni pomiędzy 3 a 31 lat; i
wykorzystywania tych nieruchomości - w większości przypadków nieruchomości były wykorzystywane przez Wnioskodawczynię na cele mieszkaniowe/osobiste Wnioskodawczyni i jej rodziny

- tym samym w żadnej mierze nie można uznać, iż Wnioskodawczyni dokonywała sprzedaży nieruchomości w celach zarobkowych.

Ad ii.) Brak zaawansowanego przygotowywania przez Wnioskodawczynię nieruchomości do sprzedaży.

Wnioskodawczyni wskazuje również, iż nie podejmowała żadnych działań polegających na zaawansowanym przygotowaniu nieruchomości do sprzedaży (tzn. w sposób wykraczający poza zwykły zarząd mieniem prywatnym).

Powyższe wynika z faktu, iż Wnioskodawczyni nie podejmowała żadnych profesjonalnych działań mających na celu ulepszenie Sprzedanych Nieruchomości oraz Nieruchomości, które staną przedmiotem przyszłej sprzedaży - a które to zwiększyłyby jej wartość. W szczególności Wnioskodawczyni nie podejmowała czynności mających na celu podział lub połączenie nieruchomości, ich remont uzyskanie względem nich odpowiednich decyzji/pozwoleń administracyjnych pozwalających na zmianę ich użytkowania bądź czynności polegających na uzbrojeniu tych nieruchomości, takich jak doprowadzeniu do działek (lub jej okolicy) sieci wodociągowej, kanalizacyjnej, gazowej, cieplnej, telekomunikacyjnej czy energetycznej (Wnioskodawczynie sprzedała/sprzeda nieruchomości w takim stanie, jak je nabyła).

Za zaawansowane przygotowanie nieruchomości do sprzedaży nie powinny zostać uznane w szczególności:

podjęte przez Wnioskodawczynię działania mające na celu uchylenie części zapisów MPZP względem Nieruchomości oraz Działek Dekretowych. Przedmiotowe działania nie zostały bowiem przez Wnioskodawczynię podjęte w związku ze sprzedażą Nieruchomości (było to działanie niezależnie od sprzedaży Nieruchomości, podjęte na kilka lat przed nim), zaś celem Wnioskodawczyni było wyłącznie zapobieżenie pogorszenia sytuacji prawnej oraz faktycznej jej majątku prywatnego - co szeroko opisano w punkcie a) powyżej. Tym sam trudno jest uznać, iż ochrona prawna oraz faktyczna majątku prywatnego Wnioskodawczyni może być utożsamiana z celem zarobkowym; a ponadto
dokonanie podziału Nieruchomości 1 o numerze ewidencyjnym (…) na - działkę numer ewidencyjny (…) o pow. 13 m² (pod drogę) i działkę numer ewidencyjny (…) o pow. 1 217 m²- przedmiotowy podział Nieruchomości 1 dokonany z urzędu na mocy decyzji Prezydenta (…) zezwalającej na realizację inwestycji drogowej pn. „(…)” był niezależny od Wnioskodawczyni, gdyż związany był z budową drogi zlokalizowanej w bezpośrednim sąsiedztwie nieruchomości, w konsekwencji przedmiotowy podział zmniejszył działkę będącą własnością Wnioskodawczyni.

W związku z powyższym, ogół okoliczności przedstawionych powyżej pozwala na uznanie, iż Wnioskodawczyni nie podejmowała żadnych działań polegających na przygotowaniu nieruchomości do sprzedaży (tzn. w sposób wykraczający poza zwykły zarząd mieniem).

Ad iii.) Brak wystąpienia oczekiwanego przez Wnioskodawczynię skutku w postaci osiągania regularnego zysku ze sprzedaży posiadanych przez siebie nieruchomości (celowego jej działania) z uwagi na okazjonalne rozporządzanie majątkiem prywatnym

Abstrahując od dwóch powyższych przesłanek Wnioskodawczyni pragnie dodatkowo wskazać, iż

dokonana sprzedaż Sprzedanych Nieruchomości; oraz
przyszła sprzedaż Nieruchomości

- z zyskiem, nie powinna być w ogóle utożsamiana z zarobkowym charakterem prowadzenia działalności gospodarczej w zakresie obrotu nieruchomościami.

Sprzedaż nieruchomości z zyskiem jest bowiem działaniem normalnym, które należy uznać za prawidłowe wykonywanie prawa własności, a nie działanie o charakterze zarobkowym. Sprzedając Sprzedane Nieruchomości oraz planując sprzedaż Nieruchomości za cenę odpowiadającą ich wartości rynkowej Wnioskodawczyni bowiem kierowała się/kieruje się zasadami gospodarności, które są charakterystyczne przy rozporządzaniu majątkiem prywatnym. Nie sposób zatem sądzić, iż skoro Wnioskodawczyni sprzedała i dokona sprzedaży posiadanych przez siebie nieruchomości po cenie rynkowej (a w związku z tym rozpoznała siłą rzeczy zysk), to jej działalność wykazuje charakter zarobkowy.

Podsumowanie

Reasumując, zdaniem Wnioskodawczyni nie uczyniła ona oraz nie planuje uczynić ze sprzedaży nieruchomości stałego źródła dochodu, gdyż:

głównym źródłem przychodów Wnioskodawczyni jest i było wykonywanie zawodu adwokata;
Wnioskodawczyni nie podejmowała działań skutkujących wielokrotnym i względnie stałym nabywaniem i zbywaniem nieruchomości, które odbywa się w stosunkowo krótkim przedziale czasu i w celach zarobkowych, tj. w celu uzyskiwania stałych, a nie okazjonalnych zysków;
Wnioskodawczyni nie podejmowała działań skutkujących przygotowaniem Sprzedanych Nieruchomości oraz Nieruchomości do sprzedaży (tzn. w sposób wykraczający poza zwykły zarząd mieniem) - np. poprzez dokonanie ulepszeń, które skutkują zwiększeniem wartości nieruchomości;
nie występuje oczekiwany przez Wnioskodawczynię skutek w postaci osiągania regularnego zysku ze sprzedaży posiadanych przez siebie nieruchomości (celowego jej działania) z uwagi na okazjonalne rozporządzanie majątkiem prywatnym.

Tym samym należy uznać, że czynności podejmowane przez Wnioskodawczynię w zakresie sprzedaży nieruchomości nie przybierają charakteru zarobkowego. W związku z powyższym, w sprawie nie doszło do spełnienia także trzeciego z kryteriów warunkujących konieczność uznania Wnioskodawczynię za podmiot prowadzący działalność gospodarczą w rozumieniu PIT (działania Wnioskodawczyni nie miały charakteru zarobkowego).

Powyższe stanowisko potwierdził m.in. Dyrektor KIS w interpretacji indywidualnej z dnia 15 maja 2019 r. (0115-KDIT3.4011.111.2019.1.PSZ) w której uznał za prawidłowe stanowisko wnioskodawcy, iż: „podejmowane przez Wnioskodawcę czynności w zakresie obrotu i zarządzania nieruchomościami nie przybierają zarobkowego charakteru, albowiem Wnioskodawca nie uczyni! sobie ze sprzedaży nieruchomości stałego źródła dochodu. Dokonana przez niego transakcja sprzedaży udziału w Nieruchomości będzie bowiem czynnością jednorazową, z której osiągnięty zysk nie będzie wynikiem działania Wnioskodawcy (np. poprzez dokonanie ulepszenia zwiększającego wartość nieruchomości), lecz rezultatem zmian warunków rynkowych - zwiększenia cen nieruchomości w ostatnim okresie czasu. (...) Wnioskodawca zamierza dokonać transakcji sprzedaży udziału w Nieruchomości, która to będzie jedyną sprzedażą dokonaną przez Wnioskodawcę w ciągu ostatnich 10 lat. W tym bowiem okresie Wnioskodawca nie dokonywał żadnych transakcji sprzedaży czy zakupu nieruchomości i nie uzyskiwał żadnych przychodów z tego tytułu. Powyższe oznacza, iż Wnioskodawca, w przeciągu ostatnich 10 lat, zakupił jedynie udział w Nieruchomości, który nie był przez niego wykorzystywany w prowadzonej przez Wnioskodawcę działalności gospodarczej. Należy bowiem podkreślić, iż Wnioskodawca wraz ze Wspólnikiem nabyli Nieruchomość w roku 2008 r. do majątku prywatnego, bez stałego zamiaru wykorzystywania tej Nieruchomości w prowadzonej przez siebie działalności gospodarczej (część Nieruchomości była wykorzystywana do działalności gospodarczej w sposób incydentalny). Potwierdza to fakt, iż Nieruchomość nigdy nie została wprowadzona do ewidencji środków trwałych Wnioskodawcy. Ponadto, w momencie nabycia Nieruchomości, budynek posadowiony na Nieruchomości stanowił budynek mieszkalny (w postaci kamienicy) zamieszkany przez lokatorów, którzy w późniejszym okresie ten budynek opuścili. Przez okres posiadania Nieruchomości, ani Wnioskodawca, ani też Wspólnik, nie dokonali żadnych ulepszeń tej nieruchomości, która mogłaby skutkować zwiększeniem jej wartości, wszelkie zaś inne czynności wykonywane w odniesieniu do Nieruchomości stanowiły czynności z zakresu zwykłego zarządu nieruchomością.”

Podsumowując, Wnioskodawczymi nie podejmowała w odniesieniu do posiadanych przez siebie nieruchomości (Sprzedanych Nieruchomości oraz Nieruchomości) działań o zarobkowym w rozumieniu ustawy o PIT, bowiem Wnioskodawczyni nie podejmowała i nie prowadzi działalności w celu rozpoznawania stałego źródła dochodu.

1.2. Podsumowanie

Podsumowując, Wnioskodawczyni stoi na stanowisku, iż planowana przez nią sprzedaż Nieruchomości 1 oraz ¼ udziału w Nieruchomości 2 nie będzie stanowiła czynności wykonanych w ramach działalności gospodarczej w rozumieniu ustawy o PIT.

Zdaniem Wnioskodawczyni, nie prowadzi ona bowiem działalności gospodarczej w zakresie sprzedaży nieruchomości, gdyż podjęte przez nią czynności nie spełniają żadnego z trzech warunków koniecznych do uznania, iż Wnioskodawczyni prowadzi działalność gospodarczą w rozumieniu przepisów ustawy o PIT. Wnioskodawczymi nie podejmowała bowiem, w odniesieniu do posiadanych przez siebie nieruchomości (Sprzedanych Nieruchomości oraz Nieruchomości) profesjonalnych działań o charakterze:

ciągłym, albowiem Wnioskodawczyni nie miała i nie ma stałego zamiaru wykonywania szeregu określonych, profesjonalnych i powiązanych ze sobą czynności, ukierunkowanych na osiągnięcie zysku, o czym świadczy fakt, że w działaniach podejmowanych przez Wnioskodawczynię brak jest elementów wskazujących na ciągłość, tj.:
wielokrotności - Wnioskodawczyni na przestrzeni całego swojego życia (tj. na przestrzeni (…) lat) dokonała sprzedaży wyłącznie 4 nieruchomości (Sprzedanych Nieruchomości), przy czym każdorazowo sprzedaż oraz zakup kolejnych nieruchomości była umotywowana:
zaspokojeniem potrzeb mieszkaniowych i osobistych Wnioskodawczyni - o czym świadczy to, iż Wnioskodawczyni mieszkała w nieruchomości bądź je użytkowała na cele wakacyjne przez wiele lat;
zabezpieczeniem przyszłości Wnioskodawczyni i jej rodziny (syna) - środki przeznaczone zostały przez Wnioskodawczynię na podmianę nieruchomości na większe/lepsze nieruchomości bądź służące potrzebom jej syna;
regularności - dotychczasowy i przyszły okres sprzedaży pomiędzy poszczególnymi nieruchomości nie był/będzie regularny, bowiem:
między sprzedażą Nieruchomości 3, a sprzedażą Mieszkania Wakacyjnego 1 minęło 11 lat - Nieruchomość 3 była w posiadaniu Wnioskodawczyni przez okres 3 lat;
między sprzedażą Mieszkania Wakacyjnego 1, a sprzedażą Nieruchomości 4 minęło 3 lata - Mieszkania Wakacyjnego 1 było w posiadaniu Wnioskodawczyni przez okres 4 lat;
między sprzedażą Nieruchomości 4, a sprzedażą Mieszkania Wakacyjnego 2 minęło 8 lat - Nieruchomość 4 była w posiadaniu Wnioskodawczyni przez okres 3 lat;
między sprzedażą Mieszkania Wakacyjnego 2, a sprzedażą Nieruchomości minie 3 lata - Mieszkanie Wakacyjne 2 było w posiadaniu Wnioskodawczyni przez 10 lat, a Nieruchomości które będą przedmiotem sprzedaży, weszły w skład majątku prywatnego Wnioskodawczyni niezależnie od niej i były w jej posiadaniu:
w zakresie Nieruchomości 1 - przez 31 lat;
w zakresie ¼ udziału w Nieruchomości 2 - przez ponad 5 lat

- tym samym, sprzedaż nieruchomości była dokonywana/zostanie dokonana przez Wnioskodawczynię w odstępach kilku/kilkudziesięciu lat od momentu ich nabycia;

zamiaru systematycznego osiągania przychodów - Wnioskodawczyni podkreśla, że nie została właścicielem nieruchomości, które następnie były przez nią celowo sprzedawane z zyskiem. W szczególności Wnioskodawczyni nie podejmowała żadnych czynności mających na celu remont lub ulepszenie Sprzedanych Nieruchomości oraz Nieruchomości, które zwiększyłyby ich wartość - ergo nie można przypisać działalności Wnioskodawczyni przymiotu ciągłości.
zorganizowanym, albowiem Wnioskodawczyni nie podejmowała żadnych działań mających na celu ustrukturyzowanie jej działalności, tj. ani działań:
formalnych, o czym świadczy w szczególności to, że Wnioskodawczyni nie jest zarejestrowana w CEIDG oraz nie posiada nadanego numeru REGON. Wnioskodawczyni posiada wyłącznie numer NIP, bowiem jako adwokat z tytułu rozliczanych spraw z urzędu oraz osoba fizyczna dokonująca najmu prywatnego na cele niemieszkalne, Wnioskodawczyni zobowiązana była do dokonania rejestracji jako podatnik VAT czynny;
funkcjonalnych, o czym świadczy fakt, że Wnioskodawczyni nie posiadała i nie posiada wyodrębnionej struktury, która byłyby przeznaczona do prowadzenia działalności w zakresie obrotu nieruchomościami. Wnioskodawczyni nie posiada biura sprzedaży nieruchomości, nie zatrudnia pracowników, których zadaniem byłoby poszukiwanie nieruchomości, ich zakup w imieniu Wnioskodawczyni, a następnie sprzedaż z zyskiem. Ponadto Wnioskodawczyni nie nabywała i nie nabywa usług doradczych lub usług reklamowych, które miałyby wspomagać proces zakupu i sprzedaży nieruchomości

-co łącznie wskazuje na brak zorganizowania;

zarobkowym, albowiem Wnioskodawczyni nie podejmowała i nie prowadzi działalności w celu osiągnięcia dochodu, o czym świadczy fakt, iż nie uczyniła ona ze sprzedaży bądź posiadania nieruchomości stałego źródła dochodu, gdyż:
głównym źródłem przychodów Wnioskodawczyni jest i było wykonywanie zawodu adwokata;
Wnioskodawczyni nie podejmowała działań skutkujących wielokrotnym i względnie stałym nabywaniem i zbywaniem nieruchomości, które odbywa się w stosunkowo krótkim przedziale czasu i w celach zarobkowych, tj. w celu uzyskiwania stałych, a nie okazjonalnych zysków.

Nieruchomości w większości przypadków wchodziły do majątku Wnioskodawczyni niezależnie od niej (w drodze spadku, zasiedzenia, rozwiązania spółki będącej właścicielem lokali), przy czym działania skutkujące zbyciem nieruchomości nie były stałe, o czym świadczy:

nieregularność z zakresie dokonywanej sprzedaży - odstępy pomiędzy sprzedażą poszczególnych nieruchomości wynosiły od 3 do 11 lat;
czas posiadania poszczególnych - nieruchomości stanowiły własność Wnioskodawczyni przed sprzedażą od 3 do 31 lat; i
wykorzystywanie tych nieruchomości - w większości przypadków nieruchomości były wykorzystywane przez Wnioskodawczynię na własne cele mieszkaniowe/osobiste Wnioskodawczyni i jej rodziny;

- Wnioskodawczyni nie podejmowała ponadto działań skutkujących przygotowaniem Sprzedanych Nieruchomości oraz Nieruchomości do sprzedaży w jakikolwiek sposób (tzn. w sposób wykraczający poza zwykły zarząd mieniem) - np. poprzez dokonanie ulepszeń, które skutkują zwiększeniem wartości nieruchomości

- w sprawie nie występuje zatem sekwencja „kupno - ulepszenie - sprzedaż nieruchomości”, która jest odpowiednia dla dokonywaniu obrotu nieruchomościami w ramach działalności w celach zarobkowych.

Powyższe znajduje potwierdzenie w interpretacjach organów podatkowych, np.:

Dyrektor KIS w interpretacji indywidualnej z dnia z 14 listopada 2018 r. (0114-KDIP3-1.4011.478.2018.1.KS) wskazał, iż „całokształt okoliczności, ich zakres, stopień zaangażowania, wskazuje, że są to działania należące do zakresu zwykłego zarządu majątkiem prywatnym. Tym samym sprzedaż przez Wnioskodawcę przedmiotowej nieruchomości będzie stanowiła zwykłe wykonywanie prawa własności, a Wnioskodawca zbywając ww. nieruchomość, będzie korzystał z przysługującego prawa do rozporządzania tym majątkiem";
Dyrektor KIS w interpretacji indywidualnej z dnia 29 listopada 2018 r. (0114-KDIP3-1.4011.506.2018.1.MJ) wskazał, iż: „czynności podejmowane przez Wnioskodawcę wskazują, że nie mają one charakteru profesjonalnego działania przypisywanego przedsiębiorcom i mieszczą się w zwykłych działaniach związanych z właściwym zarządem własnym majątkiem. Wnioskodawca nabywał przedmiotowe nieruchomości gruntowe incydentalnie, okazjonalnie, w znacznych odstępach czasowych. Ponadto ww. nieruchomości gruntowe nigdy nie zostały ujęte w pozarolniczej działalności gospodarczej Wnioskodawcy jako środek trwały czy też towar handlowy, ani nie były w żaden sposób wykorzystywane do prowadzenia działalności gospodarczej. Wnioskodawca nie dokonywał nakładów finansowych na ww. nieruchomości jako przedsiębiorca, ani nie podejmował prób ich sprzedaży. (...) Biorąc pod uwagę powyższe, planowana sprzedaż nieruchomości gruntowych nie nastąpi w wykonaniu działalności gospodarczej, a zatem nie spowoduje powstania przychodu ze źródła, o którym mowa w art. 10 ust. 1 pkt 3 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych".

Na marginesie warto przy tym odnotować, iż przedmiotowa kwalifikacja nie uległaby zmianie nawet wtedy, gdyby należało uznać, że którykolwiek z przedmiotowych warunków został spełniony w niniejszej sprawie (z czym jednak Wnioskodawczyni się nie zgadza i tylko podnosi tą okoliczność z ostrożności procesowej). Jak już bowiem zostało wskazane, z wykonywaniem działalności gospodarczej w rozumieniu PIT mamy miejsce wyłącznie wówczas, gdy działalność danego podmiotu przybiera jednocześnie charakter ciągły, zorganizowany oraz zarobkowy. Innymi słowy, spełnienie jednego lub nawet dwóch z powyższych warunków nie jest wystarczające do uznania, iż Wnioskodawczyni prowadzi działalność gospodarczą w rozumieniu przepisów ustawy o PIT.

Powyższe znajduje potwierdzenie w interpretacjach indywidualnych wydawanych przez organy podatkowe. Przykładowo:

Dyrektor KIS w interpretacji indywidualnej z dnia 9 października 2019 r. (0115- KDIT3.4011.300.2019.2.DP) stwierdził, że: „Treść definicji zawartej w wyżej cytowanym art. 5a pkt 6 daje podstawę, by przyjąć, że dla uznania określonej działalności za działalność gospodarczą, konieczne jest m.in. łączne spełnienie trzech warunków: po pierwsze, dana działalność musi być działalnością zarobkową, po drugie, działalnością wykonywaną w sposób zorganizowany oraz, po trzecie, w sposób ciągły.";
Dyrektor KIS w interpretacji indywidualnej z dnia 18 czerwca 2019 r. (0115- KDIT3.4011.152.2019.2.DP) wskazał, że: „[...] dla uznania określonej działalności za działalność gospodarczą, konieczne jest m.in. łączne spełnienie trzech warunków: po pierwsze, dana działalność musi być działalnością zarobkową, po drugie, działalnością wykonywaną w sposób zorganizowany oraz, po trzecie, w sposób ciągły."

1.3. Brak wpływu najmu prywatnego nieruchomości na działalność gospodarczą w zakresie obrotu nieruchomościami.

Zdaniem Wnioskodawczyni, fakt oddawania posiadanych przez Wnioskodawczynię nieruchomości w najem prywatny, przychody z którego są opodatkowane ryczałtem od przychodów ewidencjonowanych, nie pociąga za sobą prowadzenia przez Wnioskodawczynię działalności gospodarczej w rozumieniu przepisów ustawy o PIT - w zakresie sprzedaży nieruchomości.

Uzasadniając powyższe Wnioskodawczyni wskazuje, iż dokonywała i dokonuje najmu nieruchomości, które w większości przypadków weszły do jej majątku prywatnego niezależnie od niej (w wyniku zasiedzenia, spadku, rozwiązania spółki jawnej, w której była wspólnikiem), bądź nieruchomości, które służyły kiedyś realizacji jej celu mieszkaniowego, a w których Wnioskodawczyni już nie mieszka i które posłużyły jej do lokaty kapitału (zabezpieczenia przyszłości Wnioskodawczyni i jej rodziny). Tym samym trudno jest mówić, iż wynajmowanie majątku prywatnego, nabytego przez Wnioskodawczynię niezależnie od niej bądź wykorzystywanego przez nią na cele mieszkaniowe/kapitałowe przesądza o prowadzeniu działalności gospodarczej.

W dalszej kolejności należy wskazać, że Wnioskodawczyni dokonuje ponadto najmu posiadanych przez siebie nieruchomości we własnym zakresie (Wnioskodawczyni nie korzysta z usług pośredników, zaś każdorazowo sama wyszukuje najemców do poszczególnych nieruchomości) oraz nigdy nie wprowadziła wynajmowanych nieruchomości do ewidencji środków trwałych (Wnioskodawczyni nie prowadzi bowiem działalności gospodarczej, tym samym siłą rzeczy nie prowadzi takiej ewidencji). Wnioskodawczyni dodatkowo nigdy nie wyodrębniała przedsiębiorstwa świadczącego najem i nie dążyła do wytworzenia zorganizowanego zespołu składników materialnych i niematerialnych mających służyć tej działalności, nie budowała struktury organizacyjnej pozwalającej na zarządzanie wynajmowanymi nieruchomości, a ponadto nie stworzyła żadnej strategii wypracowania lub maksymalizacji dochodu dla działalności w postaci najmu nieruchomości - głównym źródłem dochodów Wnioskodawczyni było i jest wykonywanie zawodu adwokata.

Co przy tym istotne, Wnioskodawczyni w zakresie realizowanego przez siebie najmu nie zapewniała najemcom dodatkowych usług (takich jak np. sprzątanie, dokonywanie drobnych remontów i napraw), nie korzystała z usług biura rachunkowego bądź biura obsługi zarządczej nieruchomości, a ponadto nie prowadziła szerokich działań marketingowych oraz działań polegających bieżącej obsłudze klientów - a które to czynności charakterystyczne są dla prowadzenia działalności gospodarczej w zakresie najmu nieruchomości.

Tym samym, całokształt przedstawionych powyżej okoliczności w zakresie najmu przez Wnioskodawczynię nieruchomości bezsprzecznie wskazuje na realizowanie przez Wnioskodawczynię najmu prywatnego, występującego poza sferą działalności gospodarczej.

Powyższe znajduje potwierdzenie w interpretacjach organów podatkowych, np.:

Dyrektor KIS w interpretacji indywidualnej z dnia 31 marca 2023 r. (0112-KDIL2- 2.4011.46.2023.4.MM) wskazał, że: „Czynności związane z najmem będzie Pan wykonywał samodzielnie, nie będzie Pan zapewniał najemcom usług dodatkowych, nie będzie Pan współpracował z osobami trzecimi w związku z prowadzonym najmem. W serwisach ogłoszeniowych będzie Pan zamieszczał ogłoszenia o wynajmie na cele mieszkaniowe. Nie będzie Pan korzystał z usług biura rachunkowego ani obsługi zarządczej w zakresie najmu nieruchomości. Umowy najmu będą zawierane z Panem jako osobą fizyczną. Na podstawie zaprezentowanych przepisów prawa podatkowego i opisanego stanu faktycznego oraz zdarzenia przyszłego stwierdzam, że skoro po wycofaniu nieruchomości z prowadzonej przez Pana działalności gospodarczej (nieruchomości nie będą już stanowić składników majątku związanych z działalnością gospodarczą) wykonywany przez Pana najem nie będzie spełniał przesłanek działalności gospodarczej określonych w art. 5a pkt 6 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, uzyskiwane przez Pana przychody z tytułu zawarcia umów najmu mogą zostać zaliczone do przychodów, o których mowa w art. 10 ust. 1 pkt 6 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych.";
Dyrektor KIS w interpretacji indywidualnej z dnia 3 stycznia 2024 (0115-KDIT1.4011.755.2023.1.MK) uznał za prawidłowe stanowisko Wnioskodawcy, iż: „Wnioskodawca osiągając przychody z najmu spełnia przesłanki „celu zarobkowego" oraz „ciągłości", brak jednak „zorganizowania". Domki zostały bowiem wybudowane w ramach zarządu majątkiem prywatnym, Wnioskodawca nie stworzył żadnej konkretnej struktury w celu zarządzania najmem, prowadzenia szerokich działań marketingowych, obsługi klientów etc. Przychód z najmu nie stanowi i nie będzie stanowił dla Wnioskodawcy podstawowego źródła utrzymania, będzie to najem okazjonalny, sezonowy. (...) W związku z tym przedmiotowy wynajem nie będzie nosić znamion pozarolniczej działalności gospodarczej. Tym samym przychód uzyskany z tytułu wynajmu domków letniskowych będzie stanowić dla Wnioskodawcy przychód z tzw. „najmu prywatnego", określonego w art. 10 ust. 1 pkt 6 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, który opodatkowany jest zryczałtowanym podatkiem dochodowym".

W tym miejscu Wnioskodawczyni pragnie wskazać, iż z ostrożności procesowej, nawet gdyby uznać, iż dokonywany przez Wnioskodawczynię najem prywatny nieruchomości wypełniała znamiona działalności gospodarczej (z czym jednak Wnioskodawczyni się nie zgadza z uwagi bezsprzeczny brak spełnienia w szczególności przesłanki zorganizowania, o czym świadczy całokształt podejmowanych przez Wnioskodawczynię działań), to jednak przepisy ustawy o PIT dają Wnioskodawczyni możliwość samodzielnej decyzji w zakresie tego, czy przychody uzyskane z najmu nieruchomości prywatnych powinny zostać przez nią opodatkowane jako w ramach najmu prywatnego, czy też w ramach działalności gospodarczej.

Odnosząc się do powyższego, czynsz, który Wnioskodawczyni otrzymuje z najmu prywatnego nieruchomości, traktowany jest przez Wnioskodawczynię jako pożytek cywilny związany z posiadaniem w/w składników majątku. Wnioskodawczyni nie wiąże zatem uzyskiwanych z najmu przychodów z aktywnością w zakresie wykonywania działalności gospodarczej. W tym zakresie Wnioskodawczyni jest zdania, iż nie można rozciągać działalności gospodarczej na inne formy zarobkowania i uzyskiwania dochodu, które zostały legalnie przewidziane przez Ustawodawcę w ustawie o PIT.

Ustawodawca rozgraniczył bowiem w art. 10 ust. 1 pkt 3 ustawy o PIT najem wykonywany w ramach działalności gospodarczej, od najmu tzw. "prywatnego" niezwiązanego z działalnością, gospodarczą, który został uregulowany przez ustawodawcę w art. 10 ust. 1 pkt 6 ustawy o PIT. Tym samym, to podatnik decyduje o tym, czy "powiązać" określone składniki swojego mienia z wykonywaniem działalności gospodarczej, czy też zachować je w zarządzie majątkiem niezwiązanym z działalnością gospodarczą, oddając te składniki majątku np. w najem prywatny.

Tym samym, jeżeli podatnik zdecyduje samodzielnie na kwalifikowanie przychodów z najmu nieruchomości prywatnych do źródła przychodów z działalności gospodarczej - uzyskane przez niego przychody z tego tytułu powinny być rozpoznawane w ramach prowadzonej działalności gospodarczej (zgodnie z wolą i decyzją podatnika - co jednak powinno zostać potwierdzone wprowadzeniem nieruchomości do ewidencji środków trwałych). Jeżeli zaś podatnik nie zdecyduje, do jakiego źródła przychodów chciałby zakwalifikować przychody pochodzące z najmu nieruchomości prywatnych, zasadą jest, iż w świetle ustawy o PIT takie przychody powinny zostać zakwalifikowane do źródła - najem.

Powyższe znajduje potwierdzenie w interpretacjach organów podatkowych, np.:

Dyrektor KIS w interpretacji indywidualnej z dnia 18 stycznia 2024 r. (0115- KDIT1.4011.746.2023.2.MR) wskazał, że: „To podatnik decyduje o tym czy „powiązać” określone składniki swojego mienia z wykonywaniem działalności gospodarczej, czy też zachować je w zarządzie majątkiem niezwiązanym z działalnością gospodarczą i oddać np. w najem. (...) Zasadą jest zatem kwalifikowanie przychodów do źródła - najem, a wyjątkiem sytuacja, w której podatnik, z uwagi na zakwalifikowanie składników majątku do kategorii "związanych z wykonywaną działalnością gospodarczą" - do przychodów z działalności gospodarczej”;
Dyrektor KIS w interpretacji indywidualnej z dnia 5 stycznia 2024 r. (0113-KDIPT2-1.4011.746.2023.2.HJ) wskazał, że: „to (...) podatnik decyduje o tym, czy „powiązać” określone składniki swojego mienia z wykonywaniem działalności gospodarczej, czy też zachować je w zarządzie majątkiem niezwiązanym z działalnością gospodarczą i oddać np. w najem. (...) Zasadą jest zatem kwalifikowanie przychodów do źródła - najem, a wyjątkiem sytuacja, w której podatnik, z uwagi na zakwalifikowanie składników majątku do kategorii „związanych z wykonywaną działalnością gospodarczą” - do przychodów z działalności gospodarczej.”;

Podsumowując, Wnioskodawczyni jest zdania, iż skoro dokonywany przez nią najem prywatny nieruchomości odbywa się poza sferą działalności gospodarczej w rozumieniu przepisów PIT, skutki sprzedaży nieruchomości również odbywają się poza działalnością gospodarczą w rozumieniu w/w ustawy - z uwagi na fakt, iż Wnioskodawczyni wyłącznie rozporządza majątkiem prywatnym (a nie majątkiem wykorzystywanym w ramach działalności gospodarczej).

1.4. Podsumowanie

Wobec powyższego, na pytanie oznaczone we wniosku numerem 1, należy odpowiedzieć w ten sposób, że Wnioskodawczyni nie prowadzi działalności gospodarczej w rozumieniu przepisów ustawy o PIT.

Powyższe znajduje potwierdzenie w interpretacjach organów podatkowych, np.:

Dyrektor KIS w interpretacji indywidualnej z dnia 29 lutego 2024 r. (0113-KDIPT2-2.4011.856.2023.4.MK) wskazał, iż „Całokształt okoliczności, a w szczególności zakres, stopień zaangażowania i cel działania Wnioskodawcy, wskazują, że są to działania należące do zakresu zwykłego zarządu majątkiem prywatnym. Tym samym, planowana przez Wnioskodawcę sprzedaż przedmiotowych nieruchomości będzie stanowiła zwykłe wykonywanie prawa własności, a Wnioskodawca zbywając ww. nieruchomości, będzie korzystał z przysługującego Mu prawa do rozporządzania tym majątkiem.";
Dyrektor KIS w interpretacji indywidualnej z dnia 16 października 2020 r. (0114-KDIP3-2.4011.466.2020.2.JK2 ) uznał, iż „Niewątpliwie brak jest podstaw, aby podejmowane przez podatnika czynności mieszczące się w zwykłym zarządzie własnym majątkiem, tzn. mające na celu prawidłowe, racjonalne gospodarowanie tym majątkiem oraz zaspokajanie potrzeb rodziny, kwalifikować jako prowadzenie pozarolniczej działalności gospodarczej w rozumieniu art. 5a pkt 6 u.p.d.o.f.”.

2. Uzasadnienie stanowiska Wnioskodawczyni w zakresie pytania nr 2

Zdaniem Wnioskodawczyni, skoro Wnioskodawczyni nie prowadzi działalności gospodarczej w zakresie sprzedaży nieruchomości - co zostało wskazane w uzasadnieniu stanowiska Wnioskodawczyni w zakresie pytania numer 1, transakcje sprzedaży Nieruchomości 1 oraz ¼ udziału w Nieruchomości 2 nie będą podlegały opodatkowaniu podatkiem PIT, albowiem nastąpią one po upływie 5 lat od końca roku kalendarzowego, w którym Wnioskodawczyni nabyła Nieruchomość i sprzedaż ta nie nastąpiła w ramach działalności gospodarczej wykonywanej przez Wnioskodawczynię.

W pierwszej kolejności należy podkreślić, iż zgodnie z art. 10 ust. 1 pkt 8 lit. a)-c) ustawy o PIT źródłem przychodów jest m.in. odpłatne zbycie nieruchomości, jeżeli odpłatne zbycie nie następuje w wykonaniu działalności gospodarczej i zostało dokonane przed upływem pięciu lat, licząc od końca roku kalendarzowego, w którym nastąpiło nabycie lub wybudowanie. A contrario, jeżeli odpłatne zbycie nieruchomości następuje po upływie 5 lat, licząc od końca roku kalendarzowego, w którym nastąpiło nabycie oraz nie jest dokonywane w ramach działalności gospodarczej - nie jest źródłem przychodu w rozumieniu art. 10 ust. 1 pkt 8 ustawy o PIT, a tym samym przychód uzyskany z odpłatnego zbycia nieruchomości w rozumieniu PIT w ogóle nie powstaje.

Zatem, przychód z tytułu odpłatnego zbycia nieruchomości nie powstanie w podatku PIT, jeżeli spełnione są łącznie dwa warunki:

odpłatne zbycie nieruchomości nie następuje w wykonywaniu działalności gospodarczej; oraz
zostało dokonane po upływie pięciu lat, licząc od końca roku kalendarzowego, w którym nastąpiło jej nabycie.

Powyższe znajduje potwierdzenie w interpretacjach indywidualnych wydawanych przez organy podatkowe. Przykładowo:

Dyrektor KIS w interpretacji indywidualnej z dnia 6 października 2023 r. (0114- KDWP.4011.100.2023.2.JCH) wskazał, że: „Zatem przychód z odpłatnego zbycia nieruchomości nie powstanie, jeżeli spełnione są łącznie dwa warunki: odpłatne zbycie nieruchomości nie nastąpi w wykonaniu działalności gospodarczej (nie stanowi przedmiotu działalności gospodarczej) oraz zostanie dokonane po upływie pięciu lat, licząc od końca roku kalendarzowego, w którym nastąpiło nabycie.";
Dyrektor KIS w interpretacji indywidualnej z dnia 12 czerwca 2020 r. (0112-KDIL2-2.4011.163.2020.4.WS) stwierdził, iż: „W świetle powyższego każda czynność prawna, której przedmiotem jest odpłatne zbycie nieruchomości lub praw wymienionych w art. 10 ust. 1 pkt 8 ustawy, stanowi źródło przychodów w rozumieniu tego przepisu, jeżeli zostanie dokonana w określonym czasie, tj. przed upływem pięciu lat, licząc od końca roku kalendarzowego, w którym nastąpiło nabycie lub wybudowanie i nie następuje w wykonaniu działalności gospodarczej.".

W ocenie Wnioskodawczyni, w związku ze sprzedażą Nieruchomości 1 oraz ¼ udziału w Nieruchomości 2, po jej stronie nie powstanie przychód podlegający opodatkowaniu podatkiem PIT, ponieważ przedmiotowa sprzedaż zostanie dokonana:

a) poza wykonywaniem działalności gospodarczej w rozumieniu przepisów ustawy o PIT, tj. z majątku prywatnego Wnioskodawczyni, co zostało wyjaśnione w uzasadnieniu stanowiska Wnioskodawczyni w zakresie pytania numer 1, gdzie wykazano, iż Wnioskodawczyni nie prowadzi działalności gospodarczej w rozumieniu ustawy o PIT, i jednocześnie

b) po upływie 5 lat od jej nabycia, licząc od końca roku kalendarzowego, w którym nabycie to nastąpiło.

Wyjaśniając kwestię poruszoną w punkcie b) powyżej, Wnioskodawczyni wskazuje, że przepisy ustawy o PIT nie zawierają definicji legalnej pojęcia „nabycia” nieruchomości. W związku z powyższym, zdaniem Wnioskodawczyni, w celu ustalenia zakresu tego terminu, należy odwołać się do jego potocznego, szerokiego rozumienia, posiłkując się jego znaczeniem w innych gałęziach prawa. I tak, nabyciem jest uzyskanie własności lub innego prawa majątkowego w każdy prawem przewidziany sposób, np. w drodze umowy (w tym w szczególności umowy sprzedaży oraz darowizny), dziedziczenia, czy też zasiedzenia.

Odnosząc powyższe do sprawy będącej przedmiotem niniejszego wniosku, Wnioskodawczyni stoi na stanowisku, że przesłanka polegająca na upływie 5 lat od daty nabycia nieruchomości zostanie spełniona, ponieważ Wnioskodawczyni uzyskała własność:

Nieruchomości 1 w drodze zasiedzenia w dniu 26 kwietnia 1993 r.; zaś
¼ udziału w Nieruchomości 2 w dniu 13 listopada 2018 r. w następstwie spadku po zmarłym (…) - ojcu Wnioskodawczyni, na podstawie aktu poświadczenia dziedziczenia z dnia 4 stycznia 2019 r., którą to Nieruchomość 2 ojciec Wnioskodawczyni nabył wraz z żoną (…) (matką Wnioskodawczyni) na zasadach małżeńskiej wspólności majątkowej przez zasiedzenie z dniem 27 maja 2005 r.

- natomiast sprzedaż nieruchomości zostanie dokonana w 2024 r.

W odniesieniu do ¼ udziału w Nieruchomości 2 Wnioskodawczyni pragnie wskazać, iż momentem nabycia przez nią przedmiotowego udziału w nieruchomości był dzień śmierci jej ojca, tj. 13 listopada 2018 r., a nie zaś dzień sporządzenia akt poświadczenia dziedziczenia, tj. 4 stycznia 2019 r. Zgodnie bowiem z art. 922 ustawy z dnia 23 kwietnia 1964 r. Kodeks cywilny (dalej: „KC”) - spadek to prawa i obowiązki zmarłego wynikające ze stosunków cywilnoprawnych, które z chwilą jego śmierci przechodzą na następców prawnych. W myśl zaś art. 924 KC - spadek otwiera się z chwilą śmierci spadkodawcy, natomiast spadkobierca nabywa spadek z chwilą otwarcia spadku (art. 925 KC).

Powyższe oznacza zatem, że z chwilą śmierci należące do spadkodawcy prawa i obowiązki stają się spadkiem, który podlega przepisom prawa spadkowego, a data śmierci (chwila śmierci) spadkodawcy ustala, kto staje się spadkobiercą oraz co wchodzi w skład masy spadkowej. Istotnym zatem dla podatku dochodowego jest dzień otwarcia spadku, czyli data śmierci spadkodawcy. Sporządzenia aktu poświadczenia dziedziczenia przez notariusza potwierdza jedynie nabycie spadku przez spadkobiercę i ma znaczenie jedynie deklaratoryjne.

Powyższe stanowisko potwierdził Dyrektor KIS w interpretacji indywidualnej z dnia 1 lutego 2018 r. (0111-KDIB2-3.4011.294.2017.1.PB) w której wskazał, że: „z chwilą śmierci należące do spadkodawcy prawa i obowiązki stają się spadkiem, który podlega przepisom prawa spadkowego, a data śmierci (chwila śmierci) spadkodawcy ustala, kto staje się spadkobiercą oraz co wchodzi w skład masy spadkowej. Z kolei postanowienie sądu o stwierdzeniu nabycia spadku lub akt poświadczenia dziedziczenia potwierdzają jedynie prawo spadkobiercy do tego spadku od momentu jego otwarcia. Istotnym zatem dla podatku dochodowego jest dzień otwarcia spadku, czyli data śmierci spadkodawcy. (...) Mając na uwadze przywołane uregulowania prawne oraz opisane we wniosku zdarzenie przyszłe stwierdzić należy, że Wnioskodawczyni nabyła przedmiotową nieruchomość w dacie śmierci spadkodawczyni, czyli w dniu 5 stycznia 2012 r.”.

Tym samym, sprzedaż ¼ udziału w Nieruchomości 2 zostanie dokonana przez Wnioskodawczynię po upływie pięciu lat, licząc od końca roku kalendarzowego, w którym nastąpiło nabycie przedmiotowego udziału, tj. licząc od końca 2018 r.

Z ostrożności procesowej Wnioskodawczyni wskazuje, iż gdyby organ uznał jednak, że momentem nabycia przez Wnioskodawczynię ¼ udziału w Nieruchomości 2 był dzień rejestracji aktu poświadczenia dziedziczenia, a nie zaś dzień śmierci ojca Wnioskodawczyni - w związku czym, że sprzedaż ¼ udziału w Nieruchomości 2 powinna podlegać opodatkowaniu PIT, gdyż będzie miała miejsce wcześniej niż po upływie 5 lat, licząc od końca roku kalendarzowego, w którym nabycie udziału w nieruchomości, Wnioskodawczyni pragnie wskazać, iż datę nabycia udziału w przedmiotowej nieruchomości i tak powinno liczyć się od momentu nabycia Nieruchomości 2 przez ojca Wnioskodawczyni, tj. przez spadkodawcę.

Zgodnie bowiem art. 10 ust. 5 ustawy PIT, w przypadku odpłatnego zbycia nabytych w drodze spadku nieruchomości, okres 5 lat od daty ich nabycia, liczy się od końca roku kalendarzowego, w którym nastąpiło nabycie lub wybudowanie tej nieruchomości lub nabycie prawa majątkowego przez spadkodawcę. Z powyższego przepisu wynika zatem, iż do wyliczenia 5-letniego okresu, od którego uzależnione jest opodatkowanie PIT sprzedaży nieruchomości nabytych w drodze spadku wliczany jest zarówno okres własności nieruchomości (praw majątkowych) posiadanych przez spadkobiercę (tj. podmiotu, który dokonuje sprzedaży odziedziczonej nieruchomości), jak również - jeżeli okres ten nie jest wystarczający - okres posiadania własności nieruchomości (praw majątkowych) przez spadkodawcę. Decydujące znaczenie w takim przypadku ma zatem moment nabycia odziedziczonej nieruchomości przez spadkodawcę.

Powyższe znajduje potwierdzenie w interpretacjach indywidualnych wydawanych przez organy podatkowe. Przykładowo:

Dyrektor KIS w interpretacji indywidualnej z dnia 18 kwietnia 2024 r. (0112-KDSL1-2.4011.71.2024.2.AP) wskazał, że: „Do wyliczenia 5-letniego okresu, od którego uzależnione jest opodatkowanie sprzedaży nieruchomości lub praw majątkowych nabytych w drodze spadku, wliczany jest zatem nie tylko okres własności nieruchomości (praw majątkowych) przez spadkobiercę, który dokonuje sprzedaży, ale także okres własności nieruchomości (praw majątkowych) spadkodawcy. Jeżeli od końca roku kalendarzowego, w którym nastąpiło nabycie lub wybudowanie nieruchomości bądź nabycie prawa majątkowego przez spadkodawcę, do momentu odpłatnego zbycia nieruchomości (praw majątkowych) przez spadkobiercę upłynęło 5 lat - to sprzedaż nie podlega opodatkowaniu.”;
Dyrektor KIS w interpretacji indywidualnej z dnia 17 kwietnia 2024 r. (0115- KDIT3.4011.249.2024.1.RS) wskazał, że: „jeżeli nieruchomości lub prawa majątkowe określone przez art. 10 ust. 1 pkt 8 lit. a)-c) tej ustawy zostały nabyte w drodze spadku, to ich odpłatne zbycie (dokonane poza działalnością gospodarczą) stanowi przychód podlegający opodatkowaniu, jeżeli nastąpiło ono przed upływem 5 lat, licząc od końca roku kalendarzowego, w którym nastąpiło nabycie lub wybudowanie tej nieruchomości bądź nabycie prawa majątkowego przez spadkodawcę. Do wyliczenia 5-letniego okresu, od którego uzależnione jest opodatkowanie sprzedaży nieruchomości lub praw majątkowych nabytych w drodze spadku, wliczany jest zatem nie tylko okres własności nieruchomości (praw majątkowych) przez spadkobiercę, który dokonuje sprzedaży, ale także okres własności nieruchomości (praw majątkowych) spadkodawcy."

Odnosząc powyższe na grunt analizowanej sprawy, Nieruchomość 2 została nabyta przez rodziców Wnioskodawczyni z dniem 27 maja 2005 r. na podstawie zasiedzenia - stosownie do postanowienia Sądu Rejonowego dla (…), Wydział (…) Cywilny, z dnia 11 marca 2008 r. (sygn. akt (…)) stwierdzającego, iż (…) i (…) (rodzice Wnioskodawczyni) na zasadach małżeńskiej wspólności majątkowej nabyli przez zasiedzenie Nieruchomość 2 z dniem 27 maja 2005 r. Tym samym, 5-letni okres, o którym mowa w art. 10 ust. 1 pkt 8 w związku z art. 10 ust. 5 ustawy o PIT, w odniesieniu do sprzedaży ¼ udziału w Nieruchomości 2, należy liczyć od końca 2005 r., tj. od końca roku nabycia nieruchomości (…) i (…) - tj. rodziców Wnioskodawczyni.

Powyższe znajduje potwierdzenie w interpretacjach indywidualnych wydawanych przez organy podatkowe. Przykładowo:

Dyrektor KIS w interpretacji indywidualnej z dnia 25 marca 2024 r. (0114-KDIP3-2.4011.55.2024.2.MR) wskazał, że: „Istotne znaczenie ma data nabycia dziatek przez spadkodawcę, czyli Pana ojca. Powyższe dziatki spadkodawca nabył w darowiźnie w dniu 12 sierpnia 1980 roku. Zatem 5-letni okres, o którym mowa w art. 10 ust. 1 pkt 8 w zw. z art. 10 ust. 5 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, liczony od końca roku, w którym to doszło do nabycia dziatek w wyniku darowizny przez Pana ojca, niewątpliwie upłynął. W konsekwencji, odpłatne zbycie nieruchomości, w części odpowiadającej udziałowi nabytemu przez Pana w wyniku spadku, nie będzie stanowić źródła przychodu, ponieważ zbycie nastąpiło po upływie 5 lat od końca roku kalendarzowego, w którym nastąpiło nabycie tej części działek przez spadkodawcę. Nie będzie Pan podlegał opodatkowaniu podatkiem dochodowym od osób fizycznych z tytułu sprzedaży ww. udziału w działkach.";
Dyrektor KIS w interpretacji indywidualnej z dnia 18 marca 2024 r. (0115.KDIT3.4011.111.2024.2.MJ) wskazał, że: „Do nabycia przez Pana działki nr 2 doszło w wyniku dziedziczenia po zmarłym w 2021 r. ojcu, który z kolei nabył tę działkę w 1990 r. W świetle powyższego należy uznać, że planowane zbycie w drodze zamiany działki, nabytej przez Pana w ramach spadku, nie stanowi źródła przychodu, o którym mowa w art. 10 ust. 1 pkt 8 lit. a) w związku z art. 10 ust. 5 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, bowiem minęło już 5 lat licząc od końca roku, w którym działkę tę nabył spadkodawca (Pana ojciec). Zatem nie będzie Pan zobowiązany do zapłaty podatku dochodowego od osób fizycznych z tytułu planowanej zamiany działek."

Zatem, sprzedaż poza działalnością gospodarczą Nieruchomości 1 objętej ponad 31 lat temu oraz ¼ udziału w Nieruchomości 2 objętego w następstwie spadku ponad 5 lat temu nie powinna podlegać opodatkowaniu podatkiem PIT na podstawie z art. 10 ust. 1 pkt 8 ustawy o PIT oraz art. 10 ust. 5 ustawy o PIT.

Powyższe znajduje potwierdzenie w orzecznictwie interpretacjach indywidualnych wydawanych przez organy podatkowe. Przykładowo:

Dyrektor KIS w interpretacji indywidualnej z dnia 20 stycznia 2021 r. (0114-KDIP3-2.4011.779.2020.2.MM) stwierdził, iż: „Zatem odpłatne zbycie przez Wnioskodawczynię przedmiotowego lokalu mieszkalnego nie będzie stanowić dla Niej źródła przychodu, o którym mowa w art. 10 ust. 1 pkt 8 w związku z art. 10 ust. 5 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, podlegającego opodatkowaniu podatkiem dochodowym od osób fizycznych, ponieważ odpłatne zbycie ww. lokalu mieszkalnego nastąpi po upływie 5 lat licząc od końca roku kalendarzowego, w którym nastąpiło jego nabycie przez Spadkodawczynię.";
Dyrektor KIS w interpretacji indywidualnej z dnia 28 października 2020 r. (0112-KDIL2- 1.4011.724.2020.1.KF) wskazał: „Podsumowując, [...] sprzedaż przez Wnioskodawcę, opisanej we wniosku nieruchomości, nie będzie stanowić źródła przychodu, o którym mowa w art. 10 ust. 1 pkt 8 lit. a w związku z art. 10 ust. 5 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, ponieważ sprzedaż ww. nieruchomości nastąpi po upływie pięciu lat, licząc od końca roku kalendarzowego, w którym nastąpiło nabycie tej nieruchomości przez spadkodawców. W związku z powyższym, na Wnioskodawcy nie będzie ciążyć obowiązek zapłaty podatku dochodowego od osób fizycznych z tytułu rzeczonej sprzedaży.".

Reasumując, zdaniem Wnioskodawczyni, na pytanie oznaczone w niniejszym wniosku numerem 2 należy odpowiedzieć w ten sposób, że w związku z planowaną sprzedażą Nieruchomości 1 oraz ¼ udziału w Nieruchomości 2 po stronie Wnioskodawczyni nie powinien powstać przychód podlegający opodatkowaniu podatkiem PIT.

W ocenie Wnioskodawczyni, wynika to z faktu, iż sprzedaż Nieruchomości 1 oraz ¼ udziału w Nieruchomości 2 zostanie dokonana:

poza wykonywaniem działalności gospodarczej w rozumieniu przepisów ustawy o PIT, oraz
po upływie 5 lat od ich nabycia (licząc od końca roku kalendarzowego, w którym nastąpiło to objęcie, tj. od końca roku 1993 r. w zakresie Nieruchomości 1 oraz od końca 2018 r. w zakresie ¼ udziału w Nieruchomości 2, w których to latach Wnioskodawczyni weszła w posiadanie tych Nieruchomości).

Ocena stanowiska

Stanowisko, które przedstawiła Pani we wniosku jest:

prawidłowe w części dotyczącej kwalifikacji źródła przychodu i braku obowiązku zapłaty podatku z tytułu sprzedaży nieruchomości i udziału w nieruchomości,
nieprawidłowe w części dotyczącej wskazanej przez Panią daty, od której należy liczyć upłynięcie 5 letniego terminu, po którym sprzedaż udziału w nieruchomości nabytej w drodze spadku nie stanowi źródła przychodu.

Uzasadnienie interpretacji indywidualnej

Zgodnie z przepisem art. 9 ust. 1 ustawy z dnia 26 lipca 1991 r. o podatku dochodowym od osób fizycznych (t. j. Dz. U. z 2024 r. poz. 226 ze zm.):

Opodatkowaniu podatkiem dochodowym podlegają wszelkiego rodzaju dochody, z wyjątkiem dochodów wymienionych w art. 21, 52, 52a i 52c oraz dochodów, od których na podstawie przepisów Ordynacji podatkowej zaniechano poboru podatku.

Ustawa o podatku dochodowym od osób fizycznych rozróżnia źródła przychodów oraz sposób opodatkowania dochodów z poszczególnych źródeł.

Stosownie do art. 10 ust. 1 pkt 3 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych:

Źródłem przychodów jest pozarolnicza działalność gospodarcza.

Zgodnie natomiast z art. 10 ust. 1 pkt 8 lit. a-c ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych:

Źródłem przychodów jest odpłatne zbycie, z zastrzeżeniem ust. 2:

a) nieruchomości lub ich części oraz udziału w nieruchomości,

b) spółdzielczego własnościowego prawa do lokalu mieszkalnego lub użytkowego oraz prawa do domu jednorodzinnego w spółdzielni mieszkaniowej,

c) prawa wieczystego użytkowania gruntów

– jeżeli odpłatne zbycie nie następuje w wykonaniu działalności gospodarczej i zostało dokonane w przypadku odpłatnego zbycia nieruchomości i praw majątkowych określonych w lit. a-c przed upływem pięciu lat, licząc od końca roku kalendarzowego, w którym nastąpiło nabycie lub wybudowanie; w przypadku zamiany okresy te odnoszą się do każdej z osób dokonującej zamiany.

Przepis ten formułuje generalną zasadę, że odpłatne zbycie nieruchomości, jej części, udziału w nieruchomości lub praw wymienionych w art. 10 ust. 1 pkt 8 lit. a-c ww. ustawy, przed upływem pięciu lat, licząc od końca roku kalendarzowego, w którym nastąpiło nabycie lub wybudowanie, rodzi obowiązek podatkowy w postaci zapłaty podatku dochodowego.

W świetle powyższego, jeżeli odpłatne zbycie nieruchomości lub ww. praw majątkowych następuje przed upływem 5 lat, licząc od końca roku kalendarzowego, w którym nastąpiło nabycie i nie zostaje dokonane w wykonaniu działalności gospodarczej stanowi źródło przychodu, o którym mowa w art. 10 ust. 1 pkt 8 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych.

Użyty w art. 10 ust. 1 pkt 8 ww. ustawy termin "nabycie" oznacza każde uzyskanie tytułu własności (nabycie własności) lub każde uzyskanie określonego prawa (nabycie prawa) bez względu na fakt czy jest to nabycie w części ułamkowej czy w całości. Poprzez "nabycie" należy rozumieć każde zwiększenie aktywów podatnika. Nabyć nieruchomość lub prawo majątkowe można np. zakupując je, bądź uzyskując pod tytułem darmym (w formie darowizny, w drodze spadku, działu spadku, poprzez zasiedzenie).

Wobec powyższego, w przypadku odpłatnego zbycia nieruchomości, jej części lub udziału w nieruchomości oraz praw określonych w art. 10 ust. 1 pkt 8 lit. a-c) ww. ustawy, decydujące znaczenie w kwestii opodatkowania podatkiem dochodowym od osób fizycznych uzyskanego z tego tytułu dochodu ma moment ich nabycia.

Nabycie nieruchomości w drodze spadku

W tym miejscu należy wskazać, że ustawą z dnia 23 października 2018 r. o zmianie ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych oraz niektórych innych ustaw (Dz. U. z 2018 r. poz. 2159) do ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych dodano art. 10 ust. 5, który stosuje się do dochodów (przychodów) uzyskanych od dnia 1 stycznia 2019 r.

Zgodnie z treścią art. 10 ust. 5 ww. ustawy:

W przypadku odpłatnego zbycia, nabytych w drodze spadku, nieruchomości lub praw majątkowych, określonych w ust. 1 pkt 8 lit. a-c, okres, o którym mowa w tym przepisie, liczy się od końca roku kalendarzowego, w którym nastąpiło nabycie lub wybudowanie tej nieruchomości lub nabycie prawa majątkowego przez spadkodawcę.

Biorąc pod uwagę przedstawione we wniosku okoliczności, dla ustalenia roku kalendarzowego, od końca którego należy liczyć pięcioletni okres, o którym mowa w art. 10 ust. 1 pkt 8 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, zastosowanie znajdzie przepis art. 10 ust. 5 ustawy.

Tym samym od dnia 1 stycznia 2019 r. pięcioletni okres, po upływie którego nie powstanie obowiązek uiszczenia podatku dochodowego z tytułu sprzedaży nieruchomości nabytych w drodze spadku, liczony jest od końca roku, w którym spadkodawca ją nabył lub wybudował.

Do wyliczenia pięcioletniego okresu, od którego uzależnione jest opodatkowanie sprzedaży nieruchomości lub praw majątkowych nabytych w drodze spadku, wliczany jest zatem nie tylko okres posiadania nieruchomości (praw majątkowych) przez spadkobiercę, który dokonuje sprzedaży, ale także okres posiadania nieruchomości (praw majątkowych) przez spadkodawcę. Jeżeli od końca roku kalendarzowego, w którym nastąpiło nabycie lub wybudowanie nieruchomości bądź nabycie prawa majątkowego przez spadkodawcę, do momentu odpłatnego zbycia nieruchomości (praw majątkowych) przez spadkobiercę upłynęło 5 lat – to sprzedaż nie podlega opodatkowaniu.

Zatem ustalenie daty nabycia nieruchomości, ich części oraz udziału w nieruchomości i ww. praw majątkowych ma istotne znaczenie dla określenia skutków podatkowych ich odpłatnego zbycia.

Ustawa o podatku dochodowym od osób fizycznych nie definiuje pojęcia „nabycie w drodze spadku”.

Należy zauważyć, że w orzecznictwie sądów administracyjnych pod pojęciem „nabycie w drodze spadku”, użytym w ustawie o podatku dochodowym od osób fizycznych, należy rozumieć nabycie w drodze dziedziczenia, zapisu, dalszego zapisu, polecenia testamentowego (np. wyroki NSA z dnia 15 grudnia 2010 r. sygn. akt II FSK 1437/09, z dnia 28 listopada 2013 r. sygn. akt II FSK 2983/11, z dnia 25 stycznia 2013 r. sygn. akt II FSK 1120/11, z dnia 6 czerwca 2013 r. sygn. akt II FSK 1966/11, z dnia 19 czerwca 2015 r. sygn. akt II FSK 625/13, z dnia 29 listopada 2015 r. sygn. akt II FSK 3281/15).

Mając powyższe na uwadze stwierdzić należy, że pojęcie „nabycia w drodze spadku” użyte w art. 10 ust. 5 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych obejmuje zarówno nabycie nieruchomości w drodze dziedziczenia ustawowego i testamentowego, jak i nabycie nieruchomości w wyniku zwolnienia się z obowiązku wypłaty zachowku przez przeniesienie własności nieruchomości na rzecz osoby pominiętej w testamencie oraz nabycie nieruchomości na podstawie rozporządzenia testamentowego w drodze zapisu zwykłego i windykacyjnego.

Dodatkowo należy zauważyć, że we wszystkich wymienionych wyżej przypadkach nieruchomości będące przedmiotem nabycia muszą stanowić część masy spadkowej.

W świetle art. 922 § 1 ustawy z dnia 23 kwietnia 1964 r. Kodeks cywilny (Dz. U. z 2023 r. poz. 1610 ze zm.):

Prawa i obowiązki majątkowe zmarłego przechodzą z chwilą jego śmierci na jedną lub kilka osób stosownie do przepisów księgi niniejszej.

Stosownie do art. 924 tej ustawy:

Spadek otwiera się z chwilą śmierci spadkodawcy, natomiast na mocy art. 925 Kodeksu cywilnego spadkobierca nabywa spadek z chwilą otwarcia spadku.

Powyższe oznacza, że z chwilą śmierci należące do spadkodawcy prawa i obowiązki stają się spadkiem, który podlega przepisom prawa spadkowego, a data śmierci (chwila śmierci) spadkodawcy ustala, kto staje się spadkobiercą oraz co wchodzi w skład masy spadkowej. Z kolei postanowienie sądu o stwierdzeniu nabycia spadku lub akt poświadczenia dziedziczenia potwierdzają jedynie prawo spadkobiercy do tego spadku od momentu jego otwarcia.

W myśl art. 1025 § 1 ustawy Kodeks cywilny:

Prawomocne postanowienie sądu o nabyciu spadku, czy też akt poświadczenia dziedziczenia sporządzony przez notariusza, potwierdza jedynie prawo spadkobiercy do tego spadku od momentu jego otwarcia.

Nabycie nieruchomości w drodze zasiedzenia

Stosownie do treści art. 172 § 1 Kodeksu cywilnego:

Posiadacz nieruchomości niebędący jej właścicielem nabywa własność, jeżeli posiada nieruchomość nieprzerwanie od lat dwudziestu jako posiadacz samoistny, chyba że uzyskał posiadanie w złej wierze (zasiedzenie).

Na mocy art. 172 § 2 ww. ustawy:

Po upływie lat trzydziestu posiadacz nieruchomości nabywa jej własność, choćby uzyskał posiadanie w złej wierze.

Zasiedzenie jest zatem instytucją, która sankcjonuje trwający od dłuższego czasu stan faktyczny posiadania i jest sposobem nabywania własności. Warunkami niezbędnymi do zasiedzenia jest posiadanie samoistne i nieprzerwane oraz odpowiedni upływ czasu. Przy spełnieniu powyższych przesłanek, posiadacz nabywa prawo własności. Warunkiem nabycia własności nie jest natomiast orzeczenie sądu stwierdzające nabycie własności. Orzeczenie takie stanowi potwierdzenie nabycia własności i jest orzeczeniem deklaratywnym, czyli stwierdzającym zaistnienie pewnych faktów, na które można się powołać w celu, np. dokonania wpisu prawa własności do księgi wieczystej.

W jego treści jest wskazywana data nabycia własności nieruchomości w drodze zasiedzenia (tj. moment, na jaki spełnione zostały przesłanki zasiedzenia). Datą nabycia własności nieruchomości nie jest natomiast data postanowienia o zasiedzeniu.

Odpłatne zbycie nieruchomości

Zatem, jeżeli odpłatne zbycie nieruchomości, jej części, udziału w nieruchomości lub praw następuje po upływie pięciu lat, licząc od końca roku kalendarzowego, w którym nastąpiło nabycie – nie jest źródłem przychodu w rozumieniu art. 10 ust. 1 pkt 8 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, a tym samym przychód uzyskany z odpłatnego zbycia nieruchomości, jej części, udziału w nieruchomości lub praw w ogóle nie podlega opodatkowaniu.

Ponadto, przepis art. 10 ust. 1 pkt 8 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych wskazuje, że dotyczy przychodów z odpłatnego zbycia nieruchomości lub praw, które nie następuje w ramach wykonywania działalności gospodarczej.

Zatem, przychód z tytułu odpłatnego zbycia nieruchomości lub jej części oraz udziału w nieruchomości nie powstanie w podatku dochodowym od osób fizycznych, jeżeli spełnione są łącznie dwa warunki:

odpłatne zbycie nieruchomości nie następuje w wykonywaniu działalności gospodarczej (nie stanowi przedmiotu działalności gospodarczej) oraz
zostało dokonane po upływie pięciu lat, licząc od końca roku kalendarzowego, w którym nastąpiło jej nabycie.

Zgodnie z art. 5a pkt 6 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych:

Ilekroć w ustawie jest mowa o działalności gospodarczej albo pozarolniczej działalności gospodarczej – oznacza to działalność zarobkową:

a) wytwórczą, budowlaną, handlową, usługową,

b) polegającą na poszukiwaniu, rozpoznawaniu i wydobywaniu kopalin ze złóż,

c) polegającą na wykorzystywaniu rzeczy oraz wartości niematerialnych i prawnych

– prowadzoną we własnym imieniu bez względu na jej rezultat, w sposób zorganizowany i ciągły, z której uzyskane przychody nie są zaliczane do innych przychodów ze źródeł wymienionych w art. 10 ust. 1 pkt 1, 2 i 4-9.

Użyte w tym przepisie pojęcie pozarolniczej działalności gospodarczej opiera się na trzech przesłankach:

zarobkowym celu działalności,
wykonywaniu działalności w sposób zorganizowany i ciągły,
prowadzeniu działalności we własnym imieniu i na własny lub cudzy rachunek.

Działalność jest wtedy zarobkowa, gdy jest zdolna do potencjalnego generowania zysku, a jej przeznaczeniem jest zapewnienie określonego dochodu. Działalność musi być tak prowadzona i ukierunkowana, aby była w stanie zyski faktycznie osiągnąć. Jednak brak zysku z podjętych działań noszących znamiona działalności gospodarczej nie oznacza, że działalność taka nie była faktycznie prowadzona. Prowadzenie działalności gospodarczej zawsze wiąże się z ryzykiem nieosiągnięcia dochodów. Zarobkowego charakteru nie mają działania, których wyłącznym celem jest zaspokojenie własnych potrzeb osoby podejmującej określone czynności.

Przepisy ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych wymagają również, aby czynności wykonywane były w sposób zorganizowany i ciągły, przy czym możliwe jest osiąganie dochodów z tego rodzaju działalności bez spełnienia niektórych formalnych elementów organizacji (np. rejestracji urzędowej), gdyż prowadzenie działalności gospodarczej jest kategorią obiektywną, niezależnie od tego, jak działalność tę ocenia sam prowadzący ją podmiot i jak ją nazywa oraz, czy dopełnia ciążących na nim obowiązków z działalnością tą związanych.

Co do kryterium ciągłości w wykonywaniu działalności gospodarczej, to jego wprowadzenie przez ustawodawcę miało na celu wyeliminowanie z pojęcia działalności gospodarczej przedsięwzięć o charakterze incydentalnym i sporadycznym. Ciągłość w wykonywaniu działalności gospodarczej oznacza względnie stały zamiar jej wykonywania. Nie wyklucza on jednak możliwości prowadzenia działalności gospodarczej tylko sezonowo lub do czasu osiągnięcia postawionego przez dany podmiot celu i to bez względu na okres, w którym cel ten miałby być realizowany. Do zachowania ciągłości wystarczające jest, aby z całokształtu okoliczności sprawy wynikał zamiar powtarzania określonego zespołu konkretnych działań w celu osiągnięcia efektu w postaci zarobku.

Zatem, jak wskazał Wojewódzki Sąd Administracyjny w Poznaniu w wyroku z 3 czerwca 2015 r. sygn. I SA/Po 919/14:

Dla przyjęcia, że działalność ma charakter ciągły, nie jest niezbędne, by powtarzane były konkretne czynności; możliwe, że dana czynność (np. sprzedaż) będzie dokonana jednorazowo, natomiast wraz z poprzedzającymi ją czynnościami przygotowawczymi będzie tworzyła ciąg działań, który uznać należy za działalność gospodarczą w rozumieniu art. 5a ust. 6 u.p.d.f.

Natomiast, przez powtarzalność rozumie się cały szereg wielokrotnie powtarzanych czynności podejmowanych w konkretnym celu. Taki zespół wielokrotnie powtarzanych czynności (nie natomiast czynności sporadyczne, oderwane od siebie, niepowiązane ze sobą) w dziedzinie wytwórczej, usługowej lub handlowej podejmowanych w celach zarobkowych i na własny rachunek, można uznać za prowadzenie działalności gospodarczej.

Z przytoczonych przepisów wynika, że przychód z odpłatnego zbycia nieruchomości może stanowić przychód z pozarolniczej działalności gospodarczej (art. 10 ust. 1 pkt 3 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych) lub z odpłatnego zbycia nieruchomości, o którym mowa w art. 10 ust. 1 pkt 8 lit. a tej ustawy.

Ocena, z jakiego źródła pochodzi przychód, ma ogromne znaczenie dla określenia chociażby takich kwestii, jak ustalenie sposobu opodatkowania przychodu, możliwości odliczenia kosztów jego uzyskania itp. W pewnych sytuacjach możliwe jest występowanie wątpliwości, do jakiego źródła przychodów należy zakwalifikować danego rodzaju przychód. Jeden i ten sam przychód stanowić może przychód wyłącznie z jednego źródła. Ponadto nie jest możliwa sytuacja, w której ten sam przychód będzie, np. zaliczony częściowo do jednego źródła, a częściowo do innego.

Dlatego też w celu właściwego zakwalifikowania skutków działań podjętych przez Panią do właściwego źródła przychodów należy ocenić zamiar, okoliczności i cel działań związanych z odpłatnym zbyciem nieruchomości, o których mowa we wniosku.

Jak już wcześniej wyjaśniłem, na związek uzyskiwanych przychodów ze źródłem wymienionym w art. 10 ust. 1 pkt 3 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych może wskazywać rozpatrywany całościowo zespół powiązanych ze sobą działań podatnika, powtarzalnych, uporządkowanych, konsekwentnie prowadzących do osiągnięcia zysku, w szczególności łącznie polegających na nabywaniu nieruchomości, ich zaawansowanym przygotowaniu do sprzedaży (tzn. w sposób wykraczający poza zwykły zarząd mieniem), zbywaniu w celu zarobkowym odpowiednio przygotowanych nieruchomości. Brak jest natomiast podstaw, aby podejmowane przez podatnika czynności mieszczące się w zwykłym zarządzie własnym majątkiem, tzn. mające na celu prawidłowe, racjonalne gospodarowanie tym majątkiem, kwalifikować jako prowadzenie pozarolniczej działalności gospodarczej w rozumieniu art. 5a pkt 6 tej ustawy.

Powzięła Pani wątpliwość, czy działania podejmowane przez Panią mające na celu sprzedaż Nieruchomości 1 oraz ¼ udziału w Nieruchomości 2 będzie podlegać opodatkowaniu podatkiem dochodowym od osób fizycznych jako przychód z pozarolniczej działalności gospodarczej, czy też zastosowanie znajdzie art. 10 ust. 1 pkt 8 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych.

Z opisu sprawy wynika, że Nieruchomość 1 będąca przedmiotem sprzedaży (Umowy Przyrzeczonej) jest w posiadaniu Pani rodziny od lat 20-tych XX wieku. Od 1934 r. Nieruchomość 1 była zamieszkała przez Pani dziadków, a następnie rodziców. Tytuł własności został nabyty przez Panią z dniem 26 kwietnia 1993 r. na podstawie zasiedzenia - stosownie do postanowienia Sądu Rejonowego dla (…) z dnia 15 listopada 1999 r. (sygn. akt: (…)) stwierdzającego zasiedzenie własności nieruchomości położonej w (…), przy ulicy (…) o powierzchni 1 230 m², stanowiącej działkę gruntu o nr ewidencyjnym (…) z obrębu (…).

Aktualnie działka jest oznaczona numerem ewidencyjnym (…).

Udział w wysokości ¼ w Nieruchomości 2 został objęty przez Panią w dniu 13 listopada 2018 r. w następstwie spadku po zmarłym (…) – Pani ojcu, na podstawie aktu poświadczenia dziedziczenia z dnia 4 stycznia 2019 r. (…). Nieruchomość 2 została nabyta przez Pani rodziców z dniem 27 maja 2005 r. na podstawie zasiedzenia - stosownie do postanowienia Sądu Rejonowego dla (…), Wydział (…) Cywilny, z dnia 11 marca 2008 r. (sygn. akt (…)) stwierdzającego, iż (…) i (…) (rodzice Wnioskodawczyni) na zasadach małżeńskiej wspólności majątkowej nabyli przez zasiedzenie z dniem 27 maja 2005 r. prawo własności nieruchomości położonej w (…) przy ul. (…) o powierzchni 731 m2 stanowiącej działkę gruntu oznaczoną nr ewidencyjnym (…) w obrębie (…).

Na Nieruchomościach nigdy nie była prowadzona przez Panią działalność gospodarcza.

Nie jest Pani zarejestrowana w CEIDG oraz nie posiada Pani nadanego numeru REGON. Posiada Pani wyłącznie numer NIP, bowiem jako adwokat z tytułu rozliczanych spraw z urzędu oraz osoba fizyczna dokonująca najmu prywatnego na cele niemieszkalne, była Pani zobowiązana do dokonania rejestracji jako podatnik VAT czynny. Pod kątem formalnym Pani działalność nie wykazuje zatem cech zorganizowania.

Obecnie w ramach najmu prywatnego Budynek 1 na Nieruchomości 1 jest odpłatnie wynajmowany przez Panią na cele niemieszkalne - tj. na cele prowadzenia działalności edukacyjnej przez podmiot zewnętrzny. Z tytułu przedmiotowego najmu wystawia Pani faktury VAT. Budynek 2 przez cały okres jego posiadania nie był udostępniany ani odpłatnie, ani nieodpłatnie przez Panią oraz członków Pani rodziny (stoi pusty).

Dotychczas w całym swoim życiu, tj. na przestrzeni (…) lat dokonała Pani sprzedaży łącznie czterech z posiadanych przez siebie nieruchomości, mianowicie:

w 1999 r. sprzedała Pani lokal mieszkalny w (…), który został zakupiony w 1996 r. (dalej: „Nieruchomość 3”) - przedmiotowa nieruchomość była wykorzystywana przez Panią na własne cele mieszkaniowe. Powodem sprzedaży lokalu była mała powierzchnia lokalu mieszkalnego (39,8 m²) oraz niebezpieczna okolica - mieszkanie w trakcie okresu użytkowania zostało bowiem okradzione. Środki uzyskane ze sprzedaży nieruchomości zostały w całości przeznaczone przez Panią na zakup w 2000 r. domu mieszkalnego, w którym mieszkała Pani do końca 2017 r.;
w 2010 r. sprzedała Pani lokal mieszczący się w (…), który został zakupiony w dniu 4 grudnia 2006 r. (dalej: „Mieszkanie Wakacyjne 1”) - przedmiotowa nieruchomość była wykorzystywana przez Panią na cele osobiste jako mieszkanie wakacyjne. Środki uzyskane ze sprzedaży Mieszkania Wakacyjnego 1 zostały w całości przeznaczone przez Panią na zakup w 2011 r. większego i ładniejszego lokalu wykorzystywanego przez Panią na cele osobiste jako mieszkanie wakacyjne, również w (…) (dalej: „Mieszkanie Wakacyjne 2”);
w 2013 r. sprzedała Pani dom mieszkalny w (…), który został zakupiony w dniu 8 listopada 2010 r. od Pani ojca i jego braci (dalej: „Nieruchomość 4). Był to dom rodzinny ojca, który został odzyskany przez Pani babcię jako bezpodstawnie wywłaszczony. Pani zamiarem było przeprowadzenie remontu nieruchomości i pozostawienie jej w majątku rodzinnym jako nieruchomości po zmarłej babci, jednakże z uwagi na nieprecyzyjne określenie granic (…) Parku (…) i powstałą w związku z tym „dziurą prawną” oraz z uwagi na długotrwały proces planistyczny, nie mogła Pani ani zamieszkać w nieruchomości, ani dokonać jej zagospodarowania (brak możliwości uzyskania wymaganych pozwoleń na remont). Z uwagi zatem na ww. problemy administracyjne oraz z uwagi na wysokie koszty utrzymania nieruchomości, zdecydowała się Pani na jej sprzedaż.

Zysk uzyskany ze sprzedaży nieruchomości był stosunkowo niewielki, przy czym w praktyce został on w całości zużyty na pokrycie poniesionych przez Panią kosztów postępowań administracyjnych mających na celu umożliwienie użytkowania nieruchomości, a także koszty notarialne oraz podatki związane z nabyciem prawa użytkowania nieruchomości. Środki uzyskane ze sprzedaży nieruchomości w całości zostały przeznaczone przez Panią na zakup w 2015 r. domu mieszkalnego (w którym Pani mieszka obecnie);

w 2021 r. sprzedała Pani lokal mieszczący się w (…), który został zakupiony w dniu 9 czerwca 2011 r., tj. Mieszkanie Wakacyjne 2 – przedmiotowa nieruchomość była wykorzystywana przez Panią na cele osobiste jako mieszkanie wakacyjne. Sprzedaż wskazanej nieruchomości została przez Panią dokonana z uwagi na rezygnację z idei posiadania mieszkania wakacyjnego, gdyż w rzeczywistości korzystała Pani z niego w stopniu znikomym oraz z uwagi na znudzenie miejscem, w którym mieszkania wakacyjne były usytuowane (przez 15 lat mieszkania wakacyjne znajdowały się bowiem w tym samym miejscu, tj. w (…)). Ponadto na decyzję o sprzedaży lokalu wypłynęło zwiększenie ruchu turystycznego w okolicy, który sprzeczny był z Pani celem wypoczynkowym oraz zniszczenie okolicy nieruchomości przez turystów i deweloperów (lasu oraz plaży mieszczących się w sąsiedztwie nieruchomości).

Środki uzyskane ze sprzedaży nieruchomości w całości przeznaczyła Pani na zakup w 2023 r. lokalu mieszkalnego, który obecnie zamieszkuje Pani syn. W niedalekiej przyszłości (w latach 2025-2026) rozważa Pani dokonanie darowizny ww. lokalu mieszkalnego na rzecz swojego syna.

Przystępując do kwalifikacji do odpowiedniego źródła przychodów sprzedaży przez Panią Nieruchomości 1 i udziału w Nieruchomości 2 wskazać należy, że czynności podejmowane przez Panią wskazują, że nie mają one charakteru profesjonalnego działania przypisywanego przedsiębiorcom i mieszczą się w zwykłych działaniach związanych z właściwym zarządem własnym majątkiem.

Zarobkowego charakteru nie mają działania, których wyłącznym celem jest zaspokojenie własnych potrzeb osoby podejmującej określone czynności, czy też jej rodziny. Zatem sprzedaż, nawet wielokrotna, przedmiotów z majątku prywatnego osoby fizycznej, które nie są związane z działalnością gospodarczą oraz nie były nabyte w celu ich odsprzedaży, nie stanowi działalności gospodarczej w rozumieniu ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych.

W odniesieniu do posiadanych przez Panią nieruchomości (które wchodzą, i które wchodziły w skład majątku) - nigdy nie podejmowała Pani działań o charakterze profesjonalnym, ukierunkowanych na działalność z zakresu obrotu nieruchomościami.

W szczególności nigdy nie podejmowała Pani działań o charakterze marketingowym bądź reklamowym - nie dawała ogłoszeń dotyczących zamiaru zbycia Nieruchomości, ani też nie zatrudniała pośredników w obrocie nieruchomościami, ani też nie ogłaszała zamiaru zbycia nieruchomości.

Nie podejmowała Pani ponadto żadnych profesjonalnych działań mających na celu ulepszenie nieruchomości, które zwiększyłyby ich wartość. W szczególności nie podejmowała Pani czynności mających na celu podział lub połączenie nieruchomości, ich remont lub uzyskanie względem nich odpowiednich decyzji/pozwoleń administracyjnych pozwalających na zmianę ich użytkowania bądź czynności polegających na uzbrojeniu tych nieruchomości, takich jak doprowadzeniu do działek (lub jej okolicy) sieci wodociągowej, kanalizacyjnej, gazowej, cieplnej, telekomunikacyjnej czy energetycznej.

Co prawda wniosła Pani skargę do WSA w (…) na MPZP dotyczący Działek Dekretowych oraz ww. Nieruchomości, jednakże przedmiotowe działanie nie zostało przez Panią podjęte w związku ze sprzedażą Nieruchomości (było to działanie podjęte niezależnie od sprzedaży Nieruchomości i na kilka lat przed nim) - Pani celem było wyłącznie zapobieżenie pogorszenia sytuacji prawnej w postępowaniu dekretowym oraz faktycznej majątku prywatnego.

Podjęte przez Panią czynności nie skutkowały zmianą przeznaczenia Nieruchomości. Zgodnie z MPZP, Nieruchomości przeznaczone są pod zabudowę mieszkaniową wielorodzinną oraz usługi ponadlokalne i lokalne (…), zarówno przed złożeniem skargi na MPZP, jak i po uzyskaniu orzeczenia w powyższym zakresie Nieruchomości były przeznaczone pod zabudowę mieszkaniową.

Ponadto:

Nie podejmowała Pani działań skutkujących wielokrotnym i względnie stałym nabywaniem i zbywaniem nieruchomości, które odbywa się w stosunkowo krótkim przedziale czasu i w celach zarobkowych, tj. w celu uzyskiwania stałych, a nie okazjonalnych zysków. Działania w zakresie sprzedaży nieruchomości nie miały charakteru ciągłego, lecz incydentalny, a co za tym idzie, nie spełniają one pierwszej przesłanki uznania za działalność gospodarczą.
Głównym źródłem Pani przychodów jest i było wykonywanie zawodu adwokata.
Nieruchomości w większości przypadków wchodziły do Pani majątku niezależnie od Pani (w drodze spadku, zasiedzenia, rozwiązania spółki będącej właścicielem lokali), przy czym działania skutkujące zbyciem nieruchomości nie były stałe

W związku z powyższym całokształt podjętych przez Panią czynności sugerują, że są to działania należące do zakresu zwykłego zarządu majątkiem prywatnym.

Okoliczności dotyczące nabycia nieruchomości i planowanej sprzedaży nie dają podstaw do przyjęcia, że spełnione zostaną przesłanki wymienione w art. 5a pkt 6 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych warunkujące zaliczenie planowanej sprzedaży do działalności gospodarczej.

Pani czynności nie stanowią aktywnych działań w zakresie obrotu nieruchomościami, które świadczyłyby o angażowaniu środków w sposób podobny do wykorzystywanych przez handlowców. Zatem Pani działania należy wpisać w zarząd majątkiem prywatnym i są wystarczające do uznania, że planowana sprzedaż wskazanych we wniosku nieruchomości nie będzie nosiła przymiotów działalności gospodarczej.

W przedstawionym zdarzeniu przyszłym nie sposób zatem przyjąć, że sprzedaż przez Panią nieruchomości wygeneruje przychód z pozarolniczej działalności gospodarczej, o którym mowa w art. 10 ust. 1 pkt 3 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych.

Nie będzie stanowić również przychodu ze źródła, o którym mowa w art. 10 ust. 1 pkt 8 lit. a-c ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, w związku z upływem okresu pięciu lat, liczonego od końca roku kalendarzowego, w którym nastąpiło nabycie przez Panią przedmiotowych Nieruchomości, tj.

od końca roku 1993 r. w zakresie Nieruchomości 1 nabytej w drodze zasiedzenia oraz
od końca 2005 r. w zakresie ¼ udziału w Nieruchomości 2 nabytej w drodze spadku.

Dodatkowo wyjaśniam, że wskazana przez Panią w stanowisku data, od której należy liczyć upłynięcie 5 letniego terminu, po którym sprzedaż udziału nieruchomości nie stanowi źródła przychodu, tj. od końca 2018 r. jest nieprawidłowa.

Udział w Nieruchomości 2 nabyła Pani w spadku po ojcu, tj. w dacie śmierci Pani ojca. Zgodnie z art. 10 ust. 1 pkt 8 lit. a) datą, od jakiej należy liczyć pięcioletni okres, od którego uzależnione jest opodatkowanie sprzedaży Pani udziału w przedmiotowej nieruchomości nabytej w drodze spadku, jest data nabycia tej nieruchomości przez spadkodawcę, czyli Pani ojca, a więc 27 maja 2005 r. przez zasiedzenie stosownie do postanowienia Sądu Rejonowego dla (…).

Zatem 5-letni okres liczony od końca 2005 r., o którym mowa w art. 10 ust. 1 pkt 8 lit. a) w zw. z art. 10 ust. 5 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych upłynął z dniem 31 grudnia 2010 r, natomiast w odniesieniu do Nieruchomości 1- 31 grudnia 1998 r.

W związku z powyższym nie powstanie u Pani przychód z pozarolniczej działalności gospodarczej, o którym mowa w art. 10 ust. 1 pkt 3 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, ani nie powstanie obowiązek zapłaty podatku dochodowego od przychodu ze źródła, o którym mowa w art. 10 ust. 1 pkt 8 lit. a-c tej ustawy.

Zatem Pani stanowisko jest:

prawidłowe w części dotyczącej kwalifikacji źródła przychodu i braku obowiązku zapłaty podatku z tytułu sprzedaży nieruchomości i udziału w nieruchomości,
nieprawidłowe w części dotyczącej wskazanej przez Panią daty, od której należy liczyć upłynięcie 5 letniego terminu, po którym sprzedaż udziału w nieruchomości nabytej w drodze spadku nie stanowi źródła przychodu.

Dodatkowe informacje

Informacja o zakresie rozstrzygnięcia

Interpretacja dotyczy zdarzenia przyszłego przedstawionego przez Panią i stanu prawnego, które obowiązuje w dniu wydania interpretacji.

Końcowo należy wskazać, że procedura wydawania indywidualnych interpretacji przepisów prawa podatkowego nie podlega regułom przewidzianym dla postępowania podatkowego, czy kontrolnego. Organ wydający interpretacje opiera się wyłącznie na opisie stanu faktycznego lub zdarzenia przyszłego przedstawionego we wniosku – nie prowadzi postępowania dowodowego, w tym nie analizuje załączonych dokumentów. Zgodnie z art. 14b § 3 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. Ordynacja podatkowa (t. j. Dz. U. z 2023 r. poz. 2383 ze zm.), składający wniosek o wydanie interpretacji indywidualnej obowiązany jest do wyczerpującego przedstawienia zaistniałego stanu faktycznego albo zdarzenia przyszłego.

Organ podatkowy jest ściśle związany przedstawionym we wniosku stanem faktycznym (opisem zdarzenia przyszłego). Zainteresowany ponosi ryzyko związane z ewentualnym błędnym lub nieprecyzyjnym przedstawieniem we wniosku opisu stanu faktycznego (zdarzenia przyszłego).

Interpretacja indywidualna wywołuje skutki prawnopodatkowe tylko wtedy, o ile rzeczywisty stan faktyczny sprawy będącej przedmiotem interpretacji pokrywał się będzie z opisem stanu faktycznego (zdarzenia przyszłego) podanym przez wnioskodawcę w złożonym wniosku.

W związku z powyższym, w przypadku zmiany któregokolwiek elementu opisu sprawy przedstawionego we wniosku, udzielona odpowiedź traci swoją aktualność.

Końcowo zauważam, że wydając niniejszą interpretację indywidualną zapoznałem się z powołanymi przez Panią interpretacjami indywidualnymi. Podkreślam jednak, że są one wiążące jedynie w sprawach, w których zostały wydane i nie mają wpływu na ocenę stanowiska w Pani sprawie.

Pouczenie o funkcji ochronnej interpretacji

Funkcję ochronną interpretacji indywidualnych określają przepisy art. 14k-14nb ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. – Ordynacja podatkowa (t. j. Dz. U. z 2023 r. poz. 2383 ze zm.). Aby interpretacja mogła pełnić funkcję ochronną: Pani sytuacja musi być zgodna (tożsama) z opisem stanu faktycznego lub zdarzenia przyszłego i musi się Pani zastosować do interpretacji.
Zgodnie z art. 14na § 1 Ordynacji podatkowej:

Przepisów art. 14k-14n Ordynacji podatkowej nie stosuje się, jeśli stan faktyczny lub zdarzenie przyszłe będące przedmiotem interpretacji indywidualnej jest elementem czynności, które są przedmiotem decyzji wydanej:

1)z zastosowaniem art. 119a;

2)w związku z wystąpieniem nadużycia prawa, o którym mowa w art. 5 ust. 5 ustawy z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług;

3)z zastosowaniem środków ograniczających umowne korzyści.

Zgodnie z art. 14na § 2 Ordynacji podatkowej:

Przepisów art. 14k-14n nie stosuje się, jeżeli korzyść podatkowa, stwierdzona w decyzjach wymienionych w § 1, jest skutkiem zastosowania się do utrwalonej praktyki interpretacyjnej, interpretacji ogólnej lub objaśnień podatkowych.

Pouczenie o prawie do wniesienia skargi na interpretację

Ma Pani prawo wnieść skargę na tę interpretację indywidualną do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w (…). Zasady zaskarżania interpretacji indywidualnych reguluje ustawa z dnia 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi – (t. j. Dz. U. Z 2023 r. poz. 1634 ze zm.; dalej jako „PPSA”).

Skargę do Sądu wnosi się za pośrednictwem Dyrektora KIS (art. 54 § 1 PPSA). Skargę należy wnieść w terminie trzydziestu dni od dnia doręczenia interpretacji indywidualnej (art. 53 § 1 PPSA):

w formie papierowej, w dwóch egzemplarzach (oryginał i odpis) na adres: Krajowa Informacja Skarbowa, ul. Warszawska 5, 43-300 Bielsko-Biała (art. 47 § 1 PPSA), albo
w formie dokumentu elektronicznego, w jednym egzemplarzu (bez odpisu), na adres Elektronicznej Skrzynki Podawczej Krajowej Informacji Skarbowej na platformie ePUAP: /KIS/SkrytkaESP (art. 47 § 3 i art. 54 § 1a PPSA).

Skarga na interpretację indywidualną może opierać się wyłącznie na zarzucie naruszenia przepisów postępowania, dopuszczeniu się błędu wykładni lub niewłaściwej oceny co do zastosowania przepisu prawa materialnego. Sąd jest związany zarzutami skargi oraz powołaną podstawą prawną (art. 57a PPSA).

Podstawa prawna dla wydania interpretacji

Podstawą prawną dla wydania tej interpretacji jest art. 13 § 2a oraz art. 14b § 1 w zw. z art. 14r ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. – Ordynacja podatkowa (t. j. Dz. U. z 2023 r. poz. 2383 ze zm.).

Podstawa wymiaru składek ZUS. Praktyczne rozliczenia

Dane dokumentu

Interpretacja

Interpretacja indywidualna z dnia 17 czerwca 2024 r., Dyrektor Krajowej Informacji Skarbowej, sygn. 0114-KDWP.4011.29.2024.1.IG