Interpretacja

TEMATY:

Interpretacja indywidualna z dnia 18 października 2024 r., Dyrektor Krajowej Informacji Skarbowej, sygn. 0111-KDIB3-3.4012.365.2024.3.MPU

Dostawa Nieruchomości oraz Przenoszonych Praw i Obowiązków będzie podlegać opodatkowaniu podatkiem VAT, zgodnie z art. 5 ust. 1 pkt 1 ustawy o VAT i nie będzie wyłączona z opodatkowania podatkiem VAT na podstawie art. 6 pkt 1 ustawy o VAT z uwagi na to, że będące przedmiotem tej dostawy składniki majątkowe nie stanowią przedsiębiorstwa ani zorganizowanej części przedsiębiorstwa Zbywcy oraz dostawy Nieruchomości w ramach planowanej Transakcji będzie podlegała w całości opodatkowaniu VAT jako dostawa towarów oraz nie będzie podlegała zwolnieniu z VAT oraz , że Nabywca będzie miał prawo do obniżenia podatku VAT należnego o VAT naliczony wynikający z faktury dokumentującej dostawę Nieruchomości w ramach Transakcji.

Interpretacja indywidualna

– stanowisko prawidłowe

Szanowni Państwo,

stwierdzam, że Państwa stanowisko w sprawie oceny skutków podatkowych opisanego zdarzenia przyszłego w podatku od towarów i usług jest prawidłowe.

Zakres wniosku o wydanie interpretacji indywidualnej

Państwa wniosek wspólny o wydanie interpretacji indywidualnej, który dotyczy m.in. podatku od towarów i usług w zakresie uznania, że

- dostawa Nieruchomości oraz Przenoszonych Praw i Obowiązków będzie podlegać opodatkowaniu podatkiem VAT, zgodnie z art. 5 ust. 1 pkt 1 ustawy o VAT i nie będzie wyłączona z opodatkowania podatkiem VAT na podstawie art. 6 pkt 1 ustawy o VAT z uwagi na to, że będące przedmiotem tej dostawy składniki majątkowe nie stanowią przedsiębiorstwa ani zorganizowanej części przedsiębiorstwa Zbywcy,

- dostawa Nieruchomości w ramach planowanej Transakcji będzie podlegała w całości opodatkowaniu VAT jako dostawa towarów oraz nie będzie podlegała zwolnieniu z VAT,

- Nabywca będzie miał prawo do obniżenia podatku VAT należnego o VAT naliczony wynikający z faktury dokumentującej dostawę Nieruchomości w ramach Transakcji,

wpłynął 12 sierpnia 2024 r. Uzupełnili go Państwo – w odpowiedzi na wezwanie – pismem z 14 października 2024 r.

Treść wniosku jest następująca:

Zainteresowani, którzy wystąpili z wnioskiem

1. Zainteresowany będący stroną postępowania: (…)

2. Zainteresowany niebędący stroną postępowania: (…)

Opis zdarzenia przyszłego (wraz z uzupełnieniem)

A. spółka z ograniczoną odpowiedzialnością z siedzibą w (…) (dalej: „Sprzedający”, „Zbywca”) na dzień złożenia niniejszego wniosku jest użytkownikiem wieczystym gruntu zlokalizowanego w (…) oraz właścicielem położonych na nim budynku, budowli i urządzeń opisanych szczegółowo poniżej (dalej: „Nieruchomość”). Zbywca po zabudowaniu Nieruchomości prowadzi działalność gospodarczą m.in. w zakresie wynajmu i zarządzania nieruchomościami własnymi, podlegającą opodatkowaniu VAT.

B. spółka z ograniczoną odpowiedzialnością z siedzibą w (…) (dalej: „Kupujący”, „Nabywca”) jest podmiotem, który planuje kupić Nieruchomość od Zbywcy. Po dokonaniu zakupu Nabywca będzie prowadził działalność w zakresie wynajmu powierzchni budynku wchodzącego w skład Nieruchomości. Przedmiotowa działalność będzie podlegała opodatkowaniu podatkiem VAT i będzie stanowiła główny przedmiot działalności gospodarczej prowadzonej przez Nabywcę. Nie jest wykluczone, że Nabywca sprzeda w przyszłości Nieruchomość na rzecz innego podmiotu.

Niniejszy wniosek dotyczy planowanej transakcji sprzedaży za wynagrodzeniem Nieruchomości wraz z pozostałymi składnikami majątkowymi opisanymi w dalszej części niniejszego wniosku, na warunkach opisanych w dalszej części wniosku (dalej: „Transakcja”), która ma zostać dokonana pomiędzy Zbywcą a Nabywcą w (…) r. (planowana data Transakcji to (…) r.).

Nabywca i Zbywca nie są i na moment Transakcji nie będą podmiotami powiązanymi zarówno w rozumieniu ustawy o VAT, jak i ustawy z dnia 15 lutego 1992 r. o podatku dochodowym od osób prawnych (t.j. Dz. U. z 2023 r. poz. 2805). W dalszej części niniejszego wniosku Zbywca i Nabywca są łącznie określani jako „Wnioskodawcy”, „Strony” lub „Zainteresowani”.

Zarówno Nabywca, jak i Zbywca będą w momencie zawarcia Transakcji zarejestrowani jako podatnicy VAT czynni i będą spełniać ustawową definicję podatnika zawartą w artykule 15 ustawy o VAT.

(ii) Opis Nieruchomości

Nieruchomość będąca przedmiotem Transakcji obejmuje:

a) prawo użytkowania wieczystego nieruchomości składającej się z działki o numerze ewidencyjnym (…) położonej w mieście (…), dla której Sąd Rejonowy dla (…), (…) Wydział Ksiąg Wieczystych prowadzi księgę wieczystą (…).

(dalej: „Grunt”),

b) budynek, budowle oraz urządzenia budowlane zlokalizowane na Gruncie:

i.budynek biurowy, posadowiony na działce o numerze ewidencyjnym (…) (dalej: „Budynek”), oraz

ii. budowle i urządzenia budowlane:

- droga dojazdowa, znajdująca się na działce o numerze ewidencyjnym (…),

- przyłącze wodociągowe, znajdujące się na działce o numerze ewidencyjnym (…),

- przyłącze sieci ciepłowniczej, znajdujące się na działce o numerze ewidencyjnym (…),

- przyłącze sieci elektroenergetycznej, znajdujące się na działce o numerze ewidencyjnym (…),

- miejsca parkingowe, znajdujące się na działce o numerze ewidencyjnym (…),

- przyłącze kanalizacji sanitarnej, znajdujące się na działce o numerze ewidencyjnym (…),

- przyłącze telekomunikacyjne, znajdujące się na działce o numerze ewidencyjnym (…),

(dalej łącznie: „Budowle”).

Dla Gruntu uchwalony jest miejscowy plan zagospodarowania przestrzennego przyjęty uchwałą Rady Miasta (…) z dnia (…) nr (…)w sprawie uchwalenia miejscowego planu zagospodarowania przestrzennego rejonu (…) (dalej: „MPZP”), zgodnie z którym Grunt położony jest na terenie oznaczonym symbolem K116 U-N tj. – teren usług nauki oraz w niewielkiej części na terenie oznaczonym symbolem K 120 U-N/MW-Z, tj. terenie usług nauki oraz mieszkalnictwa zbiorowego i hoteli.

Nieruchomość nie stanowi nieruchomości rolnej, ani nie stanowi gospodarstwa rolnego, ani też nie wchodzi w skład żadnego gospodarstwa rolnego w rozumieniu ustawy z dnia 23 kwietnia 1964 r. Kodeks cywilny (t.j. Dz. U. z 2023 r. poz. 1610 ze zm.) (dalej „Kodeks cywilny”), ani ustawy z dnia 11 kwietnia 2003 r. o kształtowaniu ustroju rolnego (t.j. Dz. U. z 2024 r. poz. 423 ze zm.).

Prezydent Miasta (…) w zakresie Nieruchomości wydał decyzję nr (…) z (…) r. stanowiącą pozwolenie na budowę Budynku wraz z garażem, zagospodarowaniem terenu, infrastrukturą techniczną i drogową (dalej: „Pozwolenie na Budowę”).

Powiatowy Inspektor Nadzoru Budowlanego dla (…) w zakresie Nieruchomości wydał decyzję nr (…) z (…) r. o pozwoleniu na użytkowanie Budynku wraz z garażem, zagospodarowaniem terenu, infrastrukturą techniczną i drogową (dalej: „Pozwolenie na Użytkowanie”). Na jej podstawie, Budynek wraz z garażem, zagospodarowaniem terenu, infrastrukturą techniczną i drogową zostały przyjęte do użytkowania przez Zbywcę.

iii. Okoliczności nabycia Gruntu przez Zbywcę, status Nieruchomości w ramach przedsiębiorstwa Zbywcy

Na podstawie aktu notarialnego z dnia (…) r., Repertorium (…), Sprzedający nabył od C. z siedzibą w (…), prawo użytkowania wieczystego działki nr (…) oraz własność położonych w jej obrębie budynków. Z powyższego aktu notarialnego wynika, iż nabycie nieruchomości zostało potraktowane jako czynność podlegająca opodatkowaniu podatkiem VAT. Zbywcy przysługiwało prawo do odliczenia podatku VAT naliczonego z tytułu ww. nabycia oraz skorzystał z tego prawa. Działka nr (…) została później podzielona ma kilka działek, w tym działkę (…), której dotyczy niniejszy wniosek o interpretację.

Zbywca poniósł wydatki na budowę Budynku i Budowli wchodzących w skład Nieruchomości. Sprzedającemu przysługiwało prawo do odliczenia podatku VAT naliczonego wynikającego z faktur dokumentujących wydatki poniesione na budowę Budynku i Budowli. Zbywca bowiem poniósł te wydatki w związku z zamiarem wykorzystywania Budynku oraz Budowli do czynności opodatkowanych VAT.

Budynek oraz Budowle są wykorzystywane dla celów działalności gospodarczej Zbywcy, polegającej na wynajmie Nieruchomości (podlegającemu opodatkowaniu VAT) oraz świadczeniu usług polegających na prowadzeniu prac wykończeniowych i adaptacyjnych w powierzchniach wynajętych przez najemców. Na dzień złożenia niniejszego wniosku ok. 91% powierzchni Budynku jest przedmiotem odpłatnych umów najmu (dalej: „Umowy Najmu”). Powierzchnie wynajęte były przekazywane i odbierane przez najemców począwszy od (…) r. (dotyczy pierwszej umowy najmu zawartej (…) roku).

Tym samym, od momentu wydania Nieruchomości pierwszemu najemcy do dnia złożenia niniejszego wniosku, a tym samym do dnia Transakcji, nie upłyną 2 lata.

W odniesieniu do Nieruchomości, jej wynajem stanowi aktualnie główny przedmiot działalności gospodarczej Zbywcy i jego przeważające źródło przychodu.

Nieruchomość nie jest wyodrębniona w sensie organizacyjnym w strukturze Zbywcy jako np. dział, wydział, oddział, a także nie są dla Nieruchomości prowadzone odrębne księgi rachunkowe, bilans czy rachunek zysków i strat.

Na dzień składania niniejszego wniosku Nieruchomość jest zabudowana i pozostanie zabudowana w dacie Transakcji.

(iv) Planowana Transakcja, składniki majątkowe będące przedmiotem Transakcji

Przedmiotem Transakcji jest Nieruchomość (jak również inne prawa i obowiązki opisane poniżej), którą Nabywca nabędzie na podstawie umowy sprzedaży w formie aktu notarialnego w zamian za określoną cenę sprzedaży (dalej: „Umowa Sprzedaży”).

Jednocześnie, zgodnie z art. 678 § 1 Kodeksu cywilnego, Nabywca z chwilą nabycia Nieruchomości wstąpi – z mocy prawa – w miejsce Zbywcy w stosunki najmu wynikające z umów najmu dotyczących Nieruchomości (względnie, na mocy cesji, w zakresie, w jakim okres najmu na podstawie danej umowy najmu nie rozpocznie się przed dniem Transakcji – o ile takie umowy wystąpią na dzień Transakcji).

W ramach Transakcji, oprócz Nieruchomości, Zbywca planuje przenieść na Nabywcę w szczególności (dalej: „Przenoszone Prawa i Obowiązki”):

- prawa i obowiązki Sprzedającego wynikające z umów najmu, w tym związane z tymi umowami, zabezpieczenia wykonania zobowiązań najemców, jak gwarancje bankowe i kaucje pieniężne złożone przez najemców, poręczenia spółki macierzystej i oświadczenia o dobrowolnym poddaniu się egzekucji;

- prawo własności ruchomości, które na dzień Transakcji stanowić będą własność Sprzedającego oraz będą związane z Budynkiem;

- autorskie prawa majątkowe do (i) dokumentacji architektonicznej, budowlanej i technicznej (obejmującej projekt budowlany, projekt wykonawczy oraz projekty branżowe) - również w związku z adaptacją pomieszczeń na potrzeby najemców (o ile autorskie prawa majątkowe w tym zakresie będą posiadane przez Sprzedającego), jak również wyłączne prawo do wykonywania i zezwalania innym na wykonywanie autorskich praw osobistych i zależnych praw autorskich do opracowań powyższej dokumentacji (w zakresie uzgodnionym umownie pomiędzy Stronami) oraz (ii) nazwy/ logotypu Budynku, a także prawa własności nośników, na których utrwalone są/będą określone utwory podlegające ochronie praw autorskich;

- prawa wynikające z umów licencyjnych i/lub certyfikatów dla oprogramowania wykorzystywanego w związku z funkcjonowaniem Budynku;

- dokumentację techniczną związaną z funkcjonowaniem przedmiotu Transakcji, zawierającą m.in. decyzje administracyjne dotyczące Budynku, całą dokumentację techniczną dotyczącą budowy Budynku i Budowli (w tym dziennik budowy), dokumentację dotyczącą prac wykończeniowych, projekty architektoniczne Budynku, podręczniki i inne instrukcje dotyczące utrzymania i funkcjonowania Nieruchomości, protokoły inspekcji i opinie ekspertów technicznych dotyczące Budynku, dokumentację powykonawczą, pomiary Budynku itp.;

- znajdującą się w posiadaniu Sprzedającego wybraną dokumentację prawną dotycząca przedmiotu Transakcji:

a. wszystkie umowy najmu, a także wszystkie dokumenty dotyczące zabezpieczeń, protokoły przekazania dotyczące wynajmowanych pomieszczeń, polisy ubezpieczeniowe najemców (jeśli ich okazanie ich kopii jest przewidziane w umowach najmu) oraz kopie wszelkiej istotnej korespondencji i dokumentów z tym związanych;

b. dokumenty związane z zarządzaniem Budynkiem, analizą regulowania zobowiązań przez najemców, jeżeli oraz w zakresie, w jakim dokumenty takie będą w posiadaniu Sprzedającego w dacie dokonania Transakcji;

c. wzór umowy najmu;

d. kopie materiałów z due diligence (analizy prawnej i technicznej) przeprowadzonego w związku z Transakcją;

- wynikające z przenoszonych umów najmu zobowiązania Sprzedającego wobec najemców, którzy wpłacili kaucje, do ich zwrotu lub rozliczenia zgodnie z odpowiednimi umowami najmu, oraz zobowiązania Sprzedającego wobec najemców, którzy dostarczyli odpowiednie dokumenty zabezpieczenia do ich zwrotu zgodnie z odpowiednimi umowami najmu (w zakresie, w jakim takie zobowiązania będą istniały na moment Transakcji);

- prawa wynikające z obowiązujących gwarancji jakości udzielonych przez generalnego wykonawcę budowy Budynku a także wykonawców prac wykończeniowych na powierzchniach najemców oraz innych prac budowlanych i wykończeniowych przeprowadzonych na Nieruchomości wraz prawami wynikającymi z zabezpieczeń wykonania zobowiązań wynikających z udzielonych gwarancji przez takich wykonawców.

W celu uniknięcia wątpliwości Wnioskodawcy wskazują również, że:

- Przeniesienie powyższych składników w ramach Transakcji nastąpi w prawnie dopuszczalnym zakresie (tj. o ile nie wystąpią ograniczenia natury prawnej) oraz o ile poszczególne składniki będą istniały na dzień Transakcji i będą przysługiwały Sprzedającemu.

- W celu uniknięcia wątpliwości Wnioskodawcy wskazują również, że - zgodnie z ustaleniami Wnioskodawców - w skład przedmiotu Transakcji wchodzą tylko prawa i obowiązki dotyczące Nieruchomości. W konsekwencji, w przypadku, gdy którakolwiek z przenoszonych umów dotyczyć będzie także innych budynków, gruntów lub budowli, tylko prawa i obowiązki wynikające z takiej umowy dotyczące Nieruchomości będą stanowić przedmiot Transakcji, a pozostałe prawa i obowiązki wynikające z takiej umowy pozostaną przy Sprzedającym.

Umowa o zarządzanie Nieruchomością i umowy związane z bieżącą obsługą Nieruchomości (m. in. umowy dot. usług i mediów dostarczanych do Nieruchomości), zawarte przez Zbywcę, zostaną wypowiedziane lub rozwiązane na dzień Transakcji lub przed datą Transakcji, tj. na dzień Transakcji lub do dnia Transakcji wypowiedzenia na podstawie takich umów o świadczenie usług zostaną podpisane i przekazane odpowiednim usługodawcom lub dostawcom mediów.

Co do zasady, w ramach Transakcji Zbywca nie przeniesie na rzecz Nabywcy, innych niż wskazane wyżej Przenoszone Prawa i Obowiązki, składników majątkowych istotnych w kontekście możliwości prowadzenia działalności gospodarczej w zakresie wynajmu nieruchomości komercyjnych. W szczególności, następujące elementy nie wejdą w skład zbywanego przedmiotu Transakcji:

- prawa i obowiązki wynikające z umowy o zarządzanie Nieruchomością;

- prawa i obowiązki z umów o prace budowlane i innych umów zawartych przez Zbywcę z wykonawcami oraz projektantami inwestycji, przy czym na Nabywcę mogą zostać przeniesione wybrane prawa i obowiązki z takich umów oraz z instrumentów zabezpieczenia wykonania zobowiązań gwarancyjnych/w zakresie rękojmi przez wykonawców (o ile i w zakresie w jakim takie prawa i obowiązki będą istniały i będą zbywalne na dzień Transakcji na rzecz Nabywcy);

- prawa i obowiązki wynikające z umów serwisowych tj. umów na dostawę usług do Nieruchomości (np. umów na obsługę techniczną, sprzątanie powierzchni wspólnych, serwis i konserwację urządzeń, ochronę);

- prawa i obowiązki wynikające z umów na dostawę mediów do Nieruchomości;

- prawa i obowiązki wynikające z umów i dokumentów innych niż wymienione w powyższym opisie zakresu planowanej Transakcji, takich jak prawa i obowiązki wynikające z dokumentów finansowania (w szczególności z umów pożyczek oraz umowy kredytu bankowego), umów dotyczących budowy Budynku oraz umów z profesjonalnymi doradcami podatkowymi, prawnymi i księgowymi Sprzedającego;

- dokumentacja prawna i księgowa inna niż dokumentacja wskazana powyżej w opisie zakresu planowanej Transakcji, w tym np. kopie ksiąg rachunkowych i kopie dokumentów księgowych Sprzedającego, a także kopie dokumentów podatkowych Sprzedającego;

- jakiekolwiek toczące się lub zagrażające spory dotyczące Sprzedającego, Nieruchomości lub przedmiotu Transakcji (lub któregokolwiek z jej składników), odpowiednich: pozwoleń na budowę, umów najmu, ruchomości lub jakichkolwiek praw autorskich lub praw własności intelektualnej niewymienionych w powyższym opisie zakresu planowanej Transakcji, w szczególności znaków towarowych;

- prawa i obowiązki Sprzedającego wynikające z umów rachunków bankowych zawartych przez Sprzedającego i banki;

- prawa wynikające z należnych, lecz niezapłaconych wierzytelności z tytułu czynszu i opłat eksploatacyjnych, płatnych przez najemców, przysługujących Sprzedającemu w chwili dokonania Transakcji, zafakturowanych przez Sprzedającego na najemców przed datą Transakcji (w zakresie, w jakim takie wierzytelności będą istniały na dzień Transakcji);

- prawa i obowiązki wynikające z polis ubezpieczeniowych; prawa i obowiązki wynikające z ewentualnych przyszłych dokumentów kredytowych (w zakresie, w jakim takie przyszłe dokumenty kredytowe będą istniały w dacie Transakcji);

- środki pieniężne inne niż ewentualne kaucje najemców;

- oznaczenia indywidualizujące przedsiębiorstwo (nazwa Zbywcy);

- koncesje, licencje i zezwolenia;

- wartości niematerialne składające się na wartość firmy Zbywcy, takie jak: know-how, reputacja firmy, tajemnice przedsiębiorstwa, ustalone procesy biznesowe, listy klientów, kontrakty w branży budowlanej, dostęp do rynków, kontakty z instytucjami finansowymi;

- zakład pracy zgodnie z art. 23¹ Kodeksu Pracy.

Strony Transakcji dokonają również rozliczenia kosztów oraz przychodów związanych z Nieruchomością (tj. m.in. opłat eksploatacyjnych, kosztów mediów, kosztów operacyjnych, czynszów najmu) w tym za miesiąc, w którym nastąpi podpisanie Umowy Sprzedaży przenoszącej tytuł prawny do Nieruchomości, zgodnie z zapisami Umowy Sprzedaży.

Wnioskodawcy wskazują, że umowa o zarządzanie nieruchomością zawarta przez Sprzedającego zostanie rozwiązana w związku z Transakcją. Nabywca zawrze nową umowę o zarządzanie nieruchomością z wybranym przez siebie zarządcą nieruchomości w dacie Transakcji lub po tym dniu (przy czym możliwe jest, że nowa umowa może być zawarta z tym samym podmiotem zarządzającym na zbliżonych warunkach). Nowy zarządca nieruchomości będzie zarządzał Nieruchomością od daty Transakcji.

Jak wskazano, intencją Wnioskodawców jest rozwiązanie na dzień Transakcji lub przed datą Transakcji umów o dostawę mediów i umów serwisowych dotyczących Nieruchomości i zawarcie z dniem Transakcji nowych umów w tym zakresie przez Nabywcę (przy czym nie można wykluczyć, że mogą to być dostawcy, którzy będą dostarczać media/usługi serwisowe do Nieruchomości w okresie przed Transakcją). Nie wyklucza się jednak tymczasowego korzystania przez Nabywcę z praw wynikających z niektórych z powyższych umów zawartych przez Zbywcę (do czasu wejścia w życie odpowiednich umów zawartych przez Nabywcę i przy zachowaniu odpowiednich rozliczeń pomiędzy Stronami). Powyższe może mieć miejsce w szczególności wówczas, gdy warunki umów wiążące Zbywcę z dostawcami (w tym umowne okresy wypowiedzenia) nie będą umożliwiały ich rozwiązania lub wypowiedzenia ze skutkiem na datę Transakcji lub przed datą Transakcji.

Dodatkowo, Wnioskodawcy nie wykluczają, że w stosunku do powierzchni w Budynku niewynajętych najemcom na dzień Transakcji, Sprzedający zobowiąże się, na podstawie odrębnej umowy (lub umów) gwarancji czynszowej lub umowy najmu generalnego (tzw. master lease), do pokrywania ubytku przychodów z wynajmu tych powierzchni po stronie Kupującego przez okres dwóch lat.

Jeśli określone w umowach najmu prace wykończeniowe/ulepszenia dotyczące wynajętych, lecz niewydanych w Budynku powierzchni nie zostaną zakończone przez Zbywcę do daty Transakcji (o ile obowiązek wykonania takich prac będzie po stronie Zbywcy zgodnie z umowami najmu), Zbywca w ramach Transakcji zobowiąże się wykonać odpowiednie prace i podejmie inne odpowiednie działania konieczne do wykonania tych prac w terminach uzgodnionych w umowach najmu i umowie z Nabywcą (dotyczy to również usunięcia wszelkich potencjalnych wad związanych z tymi pracami).

(v) Okoliczności związane z płatnością ceny Transakcji oraz dokumentowania Transakcji

W związku ze sprzedażą Nieruchomości, Zbywca zamierza wystawić na Nabywcę stosowną fakturę VAT wykazującą cenę, po której sprzedany zostanie przedmiot Transakcji („Cena”).

Na podstawie Umowy Sprzedaży Nabywca zapłaci Zbywcy Cenę sprzedaży w kwocie netto wyrażoną w walucie EUR. Cena Nieruchomości będzie jedynym wynagrodzeniem należnym Zbywcy na podstawie Umowy Sprzedaży, w związku ze zbyciem Nieruchomości. Kwota VAT należna od Ceny będzie płatna w PLN, z zastosowaniem mechanizmu podzielonej płatności, zgodnie z art. 108a ust. 3 ustawy o VAT.

(vi) Podjęcie własnej działalności przez Nabywcę po nabyciu Nieruchomości

Bezpośrednio po nabyciu Nieruchomości, Nabywca planuje prowadzić przy jej użyciu działalność gospodarczą polegającą na wynajmie powierzchni Nieruchomości (tj. w Budynku) na cele prowadzenia działalności gospodarczej przez inne podmioty, podlegającą opodatkowaniu VAT.

Powyższa działalność będzie prowadzona przez Nabywcę przy wykorzystaniu własnych zasobów lub przy pomocy profesjonalnych usługodawców zewnętrznych.

W uzupełnieniu wskazali Państwo, że „Budynek” posadowiony na działce o numerze ewidencyjnym (…) stanowi budynek w rozumieniu ustawy z dnia 7 lipca 1994 r. – Prawo budowlane (t. j. Dz. U. z 2024 r. poz. 725 ze zm., dalej: „Prawo Budowlane”).

Garaż podziemny stanowi integralną część Budynku, w związku z czym nie stanowi oddzielnego budynku w rozumieniu Prawa Budowlanego.

Część „Budowli” wymienionych w opisie zdarzenia przyszłego stanowi budowle w rozumieniu Prawa Budowlanego, a pozostała część stanowi urządzenia budowlane. W ramach doprecyzowania opisu zdarzenia przyszłego, przedstawili Państwo pełną listę obiektów, które powinny zostać ujęte w kategorii budowle i urządzenia budowlane:

(ii) budowle i urządzenia budowlane:

- droga dojazdowa, znajdująca się na działce o numerze ewidencyjnym (…),

- drogi pożarowe, znajdujące się na działce o numerze ewidencyjnym (…), po północnej stronie (na gruncie) i po południowej stronie (na płycie garażu),

- przyłącze wodociągowe, znajdujące się na działce o numerze ewidencyjnym (…),

- przyłącze sieci ciepłowniczej, znajdujące się na działce o numerze ewidencyjnym (…),

- przyłącze sieci elektroenergetycznej, znajdujące się na działce o numerze ewidencyjnym (…),

- miejsca parkingowe, znajdujące się na działce o numerze ewidencyjnym (…),

- przyłącze kanalizacji sanitarnej, znajdujące się na działce o numerze ewidencyjnym (…),

- przyłącze telekomunikacyjne i kanał technologiczny sieci telekomunikacyjnej, znajdujące się na działce o numerze ewidencyjnym (…),

- wiata dla palaczy, znajdująca się na działce o numerze ewidencyjnym (…),

- wewnętrzną sieć kanalizacji deszczowej, znajdująca się na działce o numerze ewidencyjnym (…).

(dalej łącznie: „Budowle”).

Do kategorii budowli (w rozumieniu Prawa Budowlanego) należy zaliczyć następujące obiekty z powyższej listy:

- drogę dojazdową, znajdującą się na działce o numerze ewidencyjnym (…),

- drogi pożarowe, znajdujące się na działce o numerze ewidencyjnym (…), po północnej stronie (na gruncie) i po południowej stronie (na płycie garażu),

- miejsca parkingowe, znajdujące się na działce o numerze ewidencyjnym (…),

- wiatę dla palaczy, znajdującą się na działce o numerze ewidencyjnym (…).

Natomiast do kategorii urządzeń budowlanych należy zaliczyć następujące obiekty z powyższej listy:

- przyłącze wodociągowe, znajdujące się na działce o numerze ewidencyjnym (…),

- przyłącze sieci ciepłowniczej, znajdujące się na działce o numerze ewidencyjnym (…),

- przyłącze sieci elektroenergetycznej, znajdujące się na działce o numerze ewidencyjnym (…),

- przyłącze kanalizacji sanitarnej, znajdujące się na działce o numerze ewidencyjnym (…),

- przyłącze telekomunikacyjne i kanał technologiczny sieci telekomunikacyjnej, znajdujące się na działce o numerze ewidencyjnym (…), wewnętrzną sieć kanalizacji deszczowej, znajdującą się na działce o numerze ewidencyjnym (…).

Wymienione wyżej urządzenia budowlane są technicznie związane z „Budynkiem”.

Na „infrastrukturę techniczną” składają się urządzenia budowlane opisane we wniosku w punkcie b) ii. tj.:

- przyłącze wodociągowe, znajdujące się na działce o numerze ewidencyjnym (…),

- przyłącze sieci ciepłowniczej, znajdujące się na działce o numerze ewidencyjnym (…),

- przyłącze sieci elektroenergetycznej, znajdujące się na działce o numerze ewidencyjnym (…),

- przyłącze kanalizacji sanitarnej, znajdujące się na działce o numerze ewidencyjnym (…),

- przyłącze telekomunikacyjne, znajdujące się na działce o numerze ewidencyjnym (…).

Do kategorii tej Spółka nie zalicza budowli czyli drogi dojazdowej oraz miejsc parkingowych, znajdujących się na działce o numerze ewidencyjnym (…).

Należy jednak wyjaśnić, że wyżej wymienione urządzenia budowlane były realizowane w toku odrębnej procedury administracyjnej, tj. na podstawie odrębnych zgłoszeń. Wymienione wyżej urządzenia budowlane nie były więc przedmiotem Pozwolenia na Budowę ani Pozwolenia na Użytkowanie, ale były przewidziane do realizacji zgodnie z projektem budowlanym. W projekcie budowlanym będącym podstawą wydania Pozwolenia na Budowę w tomie 1.2 („Projekt zagospodarowania terenu”) w pkt. 3.2. „Urządzenia Budowlane związane z obiektami budowlanymi” wskazano, że przewidziano wykonanie przyłączy: elektroenergetycznego, telekomunikacyjnego, kanalizacyjnego, wodociągowego i przyłącza sieci ciepłowniczej. Wskazano przy tym, że projekty ww. przyłączy wyłączone zostały z przedmiotowego opracowania a „rozwiązania projektowe [będą procedowane – przypisek autora wyjaśnień] wg odrębnej procedury”.

W skład infrastruktury technicznej innej niż budowle i urządzenia budowlane wymienione w punkcie b) ii. Wniosku przed modyfikacją opisu wskazaną w punkcie 3 powyżej wchodzi:

- kanał technologiczny sieci telekomunikacyjnej, znajdujący się na działce o numerze ewidencyjnym (…).

- wewnętrzna sieć kanalizacji deszczowej, znajdująca się na działce o numerze ewidencyjnym (…).

- droga pożarowa, znajdująca się na działce o numerze ewidencyjnym (…).

- schody zewnętrzne, znajdujące się na działce o numerze ewidencyjnym (…).

- wiata dla palaczy, znajdująca się na działce o numerze ewidencyjnym (…).

Zgodnie z projektem budowlanym będącym podstawą wydania Pozwolenia na Budowę (tom 1.2 „Projekt zagospodarowania terenu” pkt. 3.2. „Urządzenia Budowlane związane z obiektami budowlanymi”) wskazano, że projekty przebudów ww. sieci telekomunikacyjnej oraz wewnętrznej sieci kanalizacji deszczowej wyłączone zostały z przedmiotowego opracowania a „rozwiązania projektowe [będą procedowane – przypisek autora wyjaśnień] wg odrębnej procedury”.

Zdaniem Spółki przedmiotowe sieci należy zakwalifikować jako obiekty liniowe (podkategoria budowli), o których mowa w art. 3 pkt 3a ustawy z dnia 7 lipca 1994 r. Prawo budowlane (Dz.U.2024.725 t.j. z dnia 2024.05.14).

Zdaniem Spółki przedmiotową drogę pożarową, schody oraz wiatę dla palaczy należy zakwalifikować jako budowle o której mowa w art. 3 pkt 3 ustawy z dnia 7 lipca 1994 r. Prawo budowlane (Dz.U.2024.725 t.j. z dnia 2024.05.14).

Budowle i urządzenia budowlane niewchodzące w skład „infrastruktury technicznej” zostały oddane do użytkowania nie wcześniej niż z dniem wydania decyzji nr (…) z (…) r. o pozwoleniu na użytkowanie i od wtedy są użytkowane.

Tak, przy wytworzeniu/nabyciu budowli i urządzeń budowlanych niewchodzących w skład „infrastruktury technicznej” Sprzedającemu przysługiwało prawo do odliczenia podatku naliczonego.

Pierwsze zasiedlenie budowli i urządzeń budowlanych niewchodzących w skład „infrastruktury technicznej” nastąpiło nie wcześniej niż z dniem wydania decyzji nr (…) z (…) r. o pozwoleniu na użytkowanie.

Pomiędzy pierwszym zasiedleniem budowli i urządzeń budowlanych niewchodzących w skład „infrastruktury technicznej” a ich sprzedażą nie minie okres dłuższy niż 2 lata.

Budowle i urządzenia budowlane niewchodzące w skład „infrastruktury technicznej” będące przedmiotem sprzedaży nie były wykorzystywane wyłącznie do czynności zwolnionych.

Zdaniem Spółki, Nieruchomość oraz Przenoszone Prawa i Obowiązki, nie będą faktycznie wyodrębnione w sensie organizacyjnym w strukturze Zbywcy. Nieruchomość oraz Przenoszone Prawa i Obowiązki nie stanowią, zarówno formalnie jak i faktycznie, odrębnej jednostki organizacyjnej w strukturze organizacyjnej Zbywcy.

Dla Nieruchomości oraz Przenoszonych Praw i Obowiązków, będących przedmiotem sprzedaży, w ramach obecnych systemów księgowych nie są prowadzone odrębne księgi rachunkowe, bilans ani rachunek zysków i strat.

Tym samym, zdaniem Spółki, na moment sprzedaży nie będzie możliwe przyporządkowanie przychodów i kosztów oraz należności i zobowiązań do wyodrębnionej działalności, przez co niemożliwe będzie określenie wyniku finansowego.

Pytania w zakresie podatku od towarów i usług

1. Czy dostawa Nieruchomości oraz Przenoszonych Praw i Obowiązków będzie podlegać opodatkowaniu podatkiem VAT, zgodnie z art. 5 ust. 1 pkt 1 ustawy o VAT i nie będzie wyłączona z opodatkowania podatkiem VAT na podstawie art. 6 pkt 1 ustawy o VAT z uwagi na to, że będące przedmiotem tej dostawy składniki majątkowe nie stanowią przedsiębiorstwa ani zorganizowanej części przedsiębiorstwa Zbywcy?

2. Czy dostawa Nieruchomości w ramach planowanej Transakcji będzie podlegała w całości opodatkowaniu VAT jako dostawa towarów oraz nie będzie podlegała zwolnieniu z VAT?

3. Czy Nabywca będzie miał prawo do obniżenia podatku VAT należnego o VAT naliczony wynikający z faktury dokumentującej dostawę Nieruchomości, Budynku i Budowli w ramach planowanej Transakcji oraz zwrotu nadwyżki podatku VAT naliczonego nad podatkiem VAT należnym (zgodnie z art. 87 Ustawy o VAT)?

Państwa stanowisko w sprawie w zakresie podatku od towarów i usług

1. Zdaniem Wnioskodawców, dostawa Nieruchomości oraz Przenoszonych Praw i Obowiązków będzie podlegać opodatkowaniu podatkiem VAT, zgodnie z art. 5 ust. 1 pkt 1 ustawy o VAT i nie będzie wyłączona z opodatkowania podatkiem VAT na podstawie art. 6 pkt 1 ustawy o VAT z uwagi na to, że będące przedmiotem tej dostawy składniki majątkowe nie stanowią przedsiębiorstwa ani zorganizowanej części przedsiębiorstwa Zbywcy.

2. Zdaniem Wnioskodawców, dostawa Nieruchomości w ramach planowanej Transakcji będzie podlegała w całości opodatkowaniu VAT jako dostawa towarów oraz nie będzie podlegała zwolnieniu z VAT.

3. Zdaniem Wnioskodawców, Nabywca będzie miał prawo do obniżenia podatku VAT należnego o VAT naliczony wynikający z faktury dokumentującej dostawę Nieruchomości, Budynku i Budowli w ramach planowanej Transakcji oraz zwrotu nadwyżki podatku VAT naliczonego nad podatkiem VAT należnym (zgodnie z art. 87 Ustawy o VAT).

Uzasadnienie stanowiska Wnioskodawców

Ad. 1

W celu rozstrzygnięcia, czy dostawa Nieruchomości oraz Przenoszonych Praw i Obowiązków w ramach Transakcji będzie opodatkowana podatkiem VAT, konieczne jest w pierwszej kolejności ustalenie, czy przedmiotowa Transakcja mieści się w katalogu czynności podlegających opodatkowaniu podatkiem VAT, zawartym w art. 5 ust. 1 ustawy o VAT oraz czy żadne z wyłączeń z opodatkowania VAT, wskazanych w art. 6 ustawy o VAT, nie znajdzie zastosowania.

W myśl art. 5 ust. 1 pkt 1 ustawy o VAT, opodatkowaniu VAT podlega m.in. odpłatna dostawa towarów i odpłatne świadczenie usług na terytorium kraju.

Jednocześnie, zgodnie z definicją zawartą w art. 2 pkt 6 ustawy o VAT, towarami są rzeczy oraz ich części, jak również wszelkie postacie energii. Uregulowanie zawarte w art. 7 ust. 1 ustawy o VAT, definiuje dostawę towarów jako przeniesienie prawa do rozporządzania towarami jak właściciel.

Z kolei na podstawie art. 6 pkt 1 ustawy o VAT, przepisów tej ustawy nie stosuje się do transakcji zbycia przedsiębiorstwa lub zorganizowanej części przedsiębiorstwa.

Oznacza to, iż transakcja mająca za przedmiot przedsiębiorstwo lub jego zorganizowaną część (dalej „ZCP” lub „Zorganizowana Część Przedsiębiorstwa”) nie jest objęta zakresem opodatkowania podatkiem VAT.

Zdaniem Wnioskodawców, wykładnia terminów użytych w art. 6 pkt 1 ustawy o VAT – tj. przedsiębiorstwa oraz ZCP – ma kluczowe znaczenie w niniejszej sprawie, gdyż rozstrzyga o opodatkowaniu planowanej Transakcji podatkiem VAT albo podatkiem PCC.

W związku z tym, zdaniem Wnioskodawców, interpretacja terminów użytych w art. 6 pkt. 1 ustawy o VAT powinna być przedmiotem interpretacji indywidualnej. Organ wydający interpretację jest uprawniony do dokonania wykładni terminów „przedsiębiorstwo” i „zorganizowana część przedsiębiorstwa”, użytych w art. 6 pkt 1 ustawy o VAT i tym samym, do dokonania klasyfikacji przedmiotu planowanej Transakcji (tj. oceny, czy przedstawiona w opisie zdarzenia przyszłego Transakcja sprzedaży będzie dotyczyła zbycia przedsiębiorstwa, zbycia ZCP czy też zbycia indywidualnych aktywów niestanowiących przedsiębiorstwa lub ZCP).

A. Brak przesłanek uzasadniających uznanie Transakcji za zbycie „przedsiębiorstwa” i wyłączenia na tej podstawie Transakcji spod zakresu VAT

Przepisy ustawy o VAT nie definiują pojęcia „przedsiębiorstwa”. Ze względu na powyższe - oraz uwzględniając definicję zawartą w innych ustawach – w doktrynie prawa podatkowego jest powszechnie akceptowane, że pojęcie przedsiębiorstwa powinno być interpretowane pomocniczo w oparciu o definicję zawartą w art. 55¹ Kodeksu cywilnego.

W myśl regulacji zawartej w tym artykule, przedsiębiorstwo jest zorganizowanym zespołem składników niematerialnych i materialnych, przeznaczonym do prowadzenia działalności gospodarczej. Obejmuje ono w szczególności:

- oznaczenie indywidualizujące przedsiębiorstwo lub jego wyodrębnione części (nazwę przedsiębiorstwa);

- własność nieruchomości lub ruchomości, w tym urządzeń, materiałów, towarów i wyrobów; oraz inne prawa rzeczowe do nieruchomości lub ruchomości;

- prawa wynikające z umów najmu i dzierżawy nieruchomości lub ruchomości oraz prawa do korzystania z nieruchomości lub ruchomości wynikające z innych stosunków prawnych;

- wierzytelności, prawa z papierów wartościowych i środki pieniężne;

- koncesje, licencje i zezwolenia;

- patenty i inne prawa własności przemysłowej;

- majątkowe prawa autorskie i majątkowe prawa pokrewne;

- tajemnice przedsiębiorstwa;

- księgi i dokumenty związane z prowadzeniem działalności gospodarczej.

Zdaniem Zainteresowanych, nie można uznać, że przedmiot planowanej Transakcji stanowi przedsiębiorstwo Zbywcy.

Wynika to z faktu, iż przedmiot planowanej Transakcji, w ocenie Zainteresowanych, nie wyczerpuje przytoczonej powyżej definicji przedsiębiorstwa. W szczególności, Transakcji nie będzie towarzyszył transfer szeregu kluczowych składników wymienionych w opisie zdarzenia przyszłego, wchodzących w skład normatywnej definicji przedsiębiorstwa i determinujących funkcjonowanie przedsiębiorstwa Zbywcy, obejmujących w szczególności należności i zobowiązania Zbywcy.

Jak zostało wskazane w opisie zdarzenia przyszłego, w skład zbywanego przedmiotu Transakcji nie wejdą w szczególności następujące elementy:

- prawa i obowiązki wynikające z umowy o zarządzanie Nieruchomością;

- prawa i obowiązki wynikające z umów na dostawę mediów do Nieruchomości;

- prawa i obowiązki Sprzedającego wynikające z umów rachunków bankowych zawartych przez Sprzedającego i banki;

- środki pieniężne inne niż ewentualne kaucje najemców;

- oznaczenia indywidualizujące przedsiębiorstwo (nazwa Zbywcy);

- koncesje, licencje i zezwolenia;

- zakład pracy zgodnie z art. 23¹ Kodeksu Pracy.

Ponadto, jak wskazano w opisie zdarzenia przyszłego, strony Transakcji dokonają również rozliczenia kosztów oraz przychodów związanych z Nieruchomością (tj. m.in. opłat eksploatacyjnych, kosztów mediów, kosztów operacyjnych, czynszów najmu) w tym za miesiąc, w którym nastąpi podpisanie Umowy Sprzedaży przenoszącej tytuł prawny do Nieruchomości, zgodnie z zapisami Umowy Sprzedaży.

W ramach planowanej Transakcji Nabywca nabędzie prawo użytkowania wieczystego Gruntu oraz własność Budynku i Budowli, a także wymienione w opisie zdarzenia przyszłego Przenoszone Prawa i Obowiązki.

Zdaniem Wnioskodawców, nie można w związku z powyższym uznać, że przedmiot Transakcji stanowi przedsiębiorstwo Zbywcy, gdyż Transakcji nie będzie towarzyszył transfer innych kluczowych składników przedsiębiorstwa Zbywcy, wchodzących w skład normatywnej definicji przedsiębiorstwa i determinujących funkcjonowanie przedsiębiorstwa Zbywcy.

Prawidłowość stanowiska, iż brak objęcia zakresem Transakcji któregokolwiek ze składników wchodzących w skład normatywnej definicji przedsiębiorstwa powinien skutkować uznaniem, iż Transakcja nie może zostać uznana za niepodlegające opodatkowaniu VAT (zgodnie z art. 6 pkt 1 ustawy o VAT) zbycie przedsiębiorstwa, potwierdzona została również w szeregu interpretacji indywidualnych wydanych przez polskie organy podatkowe. Jako przykład można przytoczyć:

- interpretację indywidualną Dyrektora Krajowej Informacji Skarbowej z dnia 13 czerwca 2019 r. (0115-KDIT1-2.4012.239.2019.1.DM), zgodnie z którą: „(…) przedmiotem zbycia nie będzie wszystko, co wchodzi w skład przedsiębiorstwa Sprzedającego. Jak wskazał Wnioskodawca, w ramach planowanej transakcji nie dojdzie do przeniesienia na kupującego pracowników dedykowanych do obsługi farmy wiatrowej, zobowiązań finansowych z tytułu dzierżawy za grunt oraz umów i zobowiązań z tytułu serwisowania farmy. Jednocześnie należy wskazać, że nabywca będzie mógł kontynuować działalność dopiero po uzyskaniu koncesji wydanej przez Prezesa Urzędu Regulacji Energetyki.

Zatem z powyższego opisu wynika, że przedmiotem dostawy będą składniki majątkowe i niemajątkowe niestanowiące przedsiębiorstwa (w rozumieniu art. 55¹ ustawy Kodeks cywilny) lub jego zorganizowanej części (w rozumieniu art. 2 pkt 27e ustawy), o których mowa w art. 6 pkt 1 ustawy. Tym samym transakcja sprzedaży farmy wiatrowej będzie stanowiła przeniesienie własności konkretnych składników przedsiębiorstwa, a więc dostawę towarów i świadczenie usług opodatkowane na podstawie art. 5 ust. 1 pkt 1 ustawy o podatku od towarów i usług według właściwych stawek podatku”;

- interpretację indywidualną Dyrektora Krajowej Informacji Skarbowej z dnia 7 kwietnia 2021 r. (0114-KDIP4-1.4012.8.2021.3.AM), zgodnie z którą: „(…) Co do zasady, planowana Transakcja nie będzie obejmowała jakichkolwiek innych składników majątku Zbywcy poza opisanym powyżej prawem użytkowania wieczystego Działek i prawem własności Budynków i Budowli oraz prawami i obowiązkami wynikającymi z umów najmu oraz Przenoszonymi Elementami. (…) Biorąc pod uwagę powołane przepisy prawa oraz odnosząc je do przedstawionych okoliczności sprawy należy stwierdzić, że przedmiotem transakcji zbycia nie będzie przedsiębiorstwo w rozumieniu art. 55¹ Kodeksu cywilnego, ani zorganizowana część przedsiębiorstwa, o której mowa w art. 2 pkt 27e ustawy. Nie dojdzie więc do zastosowania wyłączenia spod przedmiotowego zakresu opodatkowania podatkiem VAT przewidzianego w art. 6 pkt 1 ustawy”;

- interpretację indywidualną Dyrektora Izby Skarbowej w Warszawie z dnia 29 stycznia 2020 r. (0112-KDIL1-2.4012.589.2019.3.PM), zgodnie z którą: „(…) Tymczasem w ramach planowanej Transakcji Nabywca nabędzie jedynie Nieruchomość (i ściśle związane z nią prawa i obowiązki m.in. wynikające z Umów najmu). Planowanej Transakcji nie będzie towarzyszyło, co do zasady, przeniesienie praw, obowiązków, zobowiązań i należności z umów, które są związane z prawidłowym funkcjonowaniem Nieruchomości, jak również (niezwiązanych bezpośrednio z Nieruchomością) praw i obowiązków z umów związanych z prowadzeniem działalności gospodarczej przez Zbywcę. W konsekwencji – po nabyciu Nieruchomości – Nabywca będzie prowadził działalność gospodarczą w odniesieniu do Nieruchomości, przy wykorzystaniu własnych zasobów oraz, zasadniczo, na podstawie umów zawartych przez siebie z podmiotami trzecimi. Nie można zatem – zdaniem Zainteresowanych – uznać, iż przedmiotem planowanej Transakcji jest zorganizowany zespół elementów, które łączy więź o charakterze organizacyjnym i funkcjonalnym. W związku z powyższym, zdaniem Zainteresowanych nie ma podstaw, aby Transakcję zaklasyfikować jako zbycie przedsiębiorstwa Zbywcy”;

- interpretację indywidualną Dyrektora Izby Skarbowej w Warszawie z dnia 19 listopada 2018 r. (0114-KDIP1-2.4012.600.2018.2.KT), zgodnie z którą: „(…) Analiza przedstawionego opisu sprawy w świetle obowiązujących w tym zakresie przepisów prawa prowadzi do wniosku, że do sprzedaży opisanej Nieruchomości nie będzie mieć zastosowania art. 6 pkt 1 ustawy. Nieruchomość będąca przedmiotem sprzedaży nie stanowi przedsiębiorstwa w rozumieniu art. 55¹ ww. ustawy Kodeks cywilny, gdyż - jak wynika z wniosku - transakcji nie będzie towarzyszył transfer kluczowych składników, wchodzących w skład normatywnej definicji przedsiębiorstwa, które zostały wymienione w opisie zdarzenia przyszłego. Przedmiotem zbycia będą tylko niektóre składniki przedsiębiorstwa niezdolne do samodzielnego prowadzenia działalności gospodarczej. (…) Przedmiot planowanej Transakcji nie będzie również stanowić zorganizowanej części przedsiębiorstwa, ze względu na niespełnienie przesłanek zawartych w art. 2 pkt 27e ustawy. Składniki majątkowe mające być przedmiotem Transakcji w momencie Transakcji nie będą posiadać zdolności do funkcjonowania jako samodzielny podmiot gospodarczy. Planowanej Transakcji nie będzie towarzyszyło przeniesienie należności oraz zobowiązań Zbywcy. Przedmiotowa Nieruchomość nie jest organizacyjnie i finansowo wyodrębnionym w istniejącym przedsiębiorstwie zespołem składników materialnych i niematerialnych. Zbywane składniki majątku nie zostały przypisane do działu/oddziału/wydziału w przedsiębiorstwie Zbywcy. Nie są również prowadzone osobne księgi rachunkowe w stosunku do sprzedawanej Nieruchomości”.

Podobne stanowisko zostało zaprezentowane w wielu innych interpretacjach indywidualnych np. w:

- interpretacji indywidualnej Dyrektora Krajowej Informacji Skarbowej z dnia 17 sierpnia 2021 r. (0114-KDIP1-2.4012.277.2021.2.RST),

- interpretacji indywidualnej Dyrektora Krajowej Informacji Skarbowej z dnia 24 czerwca 2021 r. (0114-KDIP4-3.4012.198.2021.2.DS)

oraz w orzeczeniach sądów administracyjnych np. w:

- orzeczeniu Naczelnego Sądu Administracyjnego z dnia 28 listopada 2006 r., sygn. I FSK 267/06 oraz

- orzeczeniu Naczelnego Sądu Administracyjnego z dnia 19 stycznia 2012 r., sygn. II FSK 1662/10.

Tymczasem – jak zaznaczono w opisie zdarzenia przyszłego – w analizowanym przypadku Transakcji zasadniczo nie będzie towarzyszył transfer należności ani zobowiązań Zbywcy.

A zatem, po dacie planowanej Transakcji, istniejące należności i zobowiązania pozostaną w bilansie Zbywcy.

W doktrynie i orzecznictwie podkreśla się również, iż określone składniki majątkowe dla uznania za przedsiębiorstwo muszą stanowić całość pod względem organizacyjnym i funkcjonalnym.

Na uwagę zasługuje również zawarta w ustawowej definicji przedsiębiorstwa i niejednokrotnie podkreślana w orzecznictwie sądów (np. wyrok NSA z dnia 25.06.2015, sygn. akt I FSK 572/14) kwestia, iż przedsiębiorstwo nie jest tylko sumą jego składników, lecz ich zorganizowanym zespołem.

Zdaniem Wnioskodawców, składniki majątkowe będące przedmiotem planowanej Transakcji nie stanowią zorganizowanego zespołu, ponieważ zobowiązania i należności oraz inne składniki służące Zbywcy do prowadzenia przez niego działalności gospodarczej, nie zostaną przejęte przez Nabywcę.

W ramach planowanej Transakcji Nabywca nabędzie Nieruchomość (i ściśle związane z nią prawa i obowiązki m.in. wynikające z umów najmu) oraz Przenoszone Prawa i Obowiązki. Planowanej Transakcji nie będzie towarzyszyło, co do zasady, przeniesienie praw, obowiązków, zobowiązań i należności z umów, które są związane z prawidłowym funkcjonowaniem Nieruchomości, jak również (niezwiązanych bezpośrednio z Nieruchomością) praw i obowiązków z umów związanych z prowadzeniem działalności gospodarczej przez Zbywcę z wyjątkiem Przenoszonych Praw i Obowiązków. W konsekwencji - po nabyciu Nieruchomości – Nabywca będzie prowadził działalność gospodarczą w odniesieniu do Nieruchomości przy wykorzystaniu własnych zasobów oraz zasadniczo, na podstawie umów zawartych przez siebie z podmiotami trzecimi. Nie można zatem - zdaniem Wnioskodawców - uznać, iż przedmiotem planowanej Transakcji jest zorganizowany zespół elementów, które łączy więź o charakterze organizacyjnym i funkcjonalnym.

Z powyższych względów, zdaniem Wnioskodawców, nie ma podstaw, aby Transakcję sprzedaży Nieruchomości zaklasyfikować jako zbycie przedsiębiorstwa Zbywcy.

W szczególności, w ocenie Zainteresowanych, przedmiot planowanej Transakcji nie umożliwia Nabywcy dalszego samodzielnego prowadzenia działalności gospodarczej w oparciu o nabyte na jej podstawie składniki majątkowe. Dla prowadzenia takiej działalności gospodarczej niezbędne byłoby uzupełnienie przedmiotu planowanej Transakcji o szereg dodatkowych elementów, co po dniu Transakcji będzie pozostawało w gestii Nabywcy.

Okoliczność, że przedmiotu Transakcji pomiędzy Zbywcą a Nabywcą nie można uznać za przedsiębiorstwo Zbywcy znajduje potwierdzenie również w interpretacjach indywidualnych - dla przykładu wskazać można na interpretację indywidualną Dyrektora Krajowej Informacji Skarbowej z dnia 8 lutego 2023 r. (0111-KDIB3-1.4012.947.2022.3.AB), czy też interpretację indywidualną Dyrektora Krajowej Informacji Skarbowej z dnia 5 sierpnia 2022 r. (0111-KDIB3-1.4012.341.2022.3.AB).

Warta szczególnej uwagi jest też interpretacja indywidualna Dyrektora Izby Skarbowej w Warszawie z dnia 31 marca 2016 r., (IPPP3/4512-60/16-2/PC), w której organ podatkowy potwierdził prawidłowość stanowiska wnioskującego, że nabywana przez niego nieruchomość nie będzie stanowiła przedsiębiorstwa zbywcy, gdyż „(...) planowana transakcja nie obejmie istotnych składników majątkowych służących do prowadzenia działalności gospodarczej, o których stanowi art. 55(1) Kodeksu cywilnego. W szczególności, w wyniku transakcji Nabywca nie nabędzie całego szeregu praw, obowiązków, zobowiązań i należności z umów, których stroną jest Zbywca, a które związane są z prawidłowym funkcjonowaniem i obsługą Nieruchomości. Na skutek sprzedaży Nieruchomości nie zostaną przeniesione na Nabywcę środki pieniężne, umowy rachunków bankowych, zobowiązania kredytowe, tajemnice przedsiębiorstwa, księgi rachunkowe i inne dokumenty Zbywcy. W konsekwencji, po dacie przedmiotowej sprzedaży w rękach Zbywcy pozostanie szereg aktywów oraz dokumentów związanych z prowadzeniem działalności gospodarczej należących obecnie do jego przedsiębiorstwa. Zatem nabyte składniki nie umożliwiają dalszego samodzielnego prowadzenia działalności gospodarczej."

W świetle przedstawionych wyżej faktów, należy stwierdzić, iż Przedmiot Transakcji nie będzie wyczerpywał definicji „przedsiębiorstwa” z art. 55¹ Kodeksu cywilnego. W konsekwencji, planowana Transakcja nie powinna zostać zakwalifikowana jako zbycie przedsiębiorstwa, o którym mowa w art. 6 ust. 1 Ustawy o VAT. Dodatkowych argumentów za brakiem możliwości dokonania takiej kwalifikacji dostarcza orzecznictwo sądów administracyjnych oraz stanowisko Ministra Finansów zaprezentowane w odpowiedzi na interpelację poselską (zaprezentowane poniżej).

Zgodnie z interpretacją przepisów prawa dokonaną przez Ministra Finansów w odpowiedzi na interpelację poselską [Odpowiedź Ministra Finansów na zapytanie poselskie nr 1778 z dnia 13.06.2003 r. Odpowiedź udzielona przez Ministra Finansów dotyczy treści art. 4a pkt 4 ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych – jednakże w przekonaniu Wnioskodawców konkluzja zawarta w tej odpowiedzi może mieć również zastosowanie w rozpatrywanym przypadku.] (wielokrotnie przytaczaną przez organy podatkowe), za sprzedaż przedsiębiorstwa nie można uznać sprzedaży samego budynku, nawet jeśli jest on przeznaczony na wynajem. Przedsiębiorstwem, bowiem, może być budynek wraz ze wszystkimi wierzytelnościami i zobowiązaniami, zawartymi umowami najmu, zarządzania, dostawy mediów i innymi umowami związanymi z tym budynkiem i działalnością polegającą na wynajmie. Tymczasem, w przypadku planowanej Transakcji nie dojdzie do przeniesienia wszystkich wierzytelności i zobowiązań związanych z Nieruchomością, jak również nie zostaną przeniesione m.in. umowy zarządzania Nieruchomością. Z tego względu, pomimo, iż Przedmiot Transakcji obejmuje Budynek przeznaczony pod wynajem, jego sprzedaż nie będzie stanowiła zbycia przedsiębiorstwa.

B. Brak przesłanek uzasadniających uznanie Transakcji za zbycie „zorganizowanej części przedsiębiorstwa” i wyłączenia na tej podstawie Transakcji spod zakresu VAT

a) Zorganizowana część przedsiębiorstwa

W myśl regulacji art. 2 pkt 27e ustawy o VAT – przez ZCP rozumieć należy organizacyjnie i finansowo wyodrębniony w istniejącym przedsiębiorstwie zespół składników materialnych i niematerialnych, w tym zobowiązania, przeznaczonych do realizacji określonych zadań gospodarczych, który zarazem mógłby stanowić niezależne przedsiębiorstwo samodzielnie realizujące te zadania.

Zgodnie z utrwaloną linią orzeczniczą organów podatkowych, aby zespół składników majątkowych (materialnych i niematerialnych, w tym również zobowiązania) mógł zostać uznany za zorganizowaną część przedsiębiorstwa, muszą zostać spełnione łącznie następujące przesłanki:

- istnienie zespołu składników materialnych i niematerialnych, w tym zobowiązań,

- zespół ten jest organizacyjnie i finansowo wyodrębniony w istniejącym przedsiębiorstwie,

- składniki te przeznaczone są do realizacji określonych zadań gospodarczych,

- zespół tych składników może stanowić niezależne przedsiębiorstwo samodzielnie realizujące te zadania gospodarcze.

Powyższe stanowisko prezentują m.in. następujące interpretacje indywidualne Dyrektora Krajowej Informacji Skarbowej:

- interpretacja indywidualna Dyrektora Krajowej Informacji Skarbowej z dnia 24 kwietnia 2024 r. (0113-KDIPT1-3.4012.137.2024.1.MWJ),

- interpretacja indywidualna Dyrektora Krajowej Informacji Skarbowej z dnia 28 marca 2024 r. (0111-KDIB3-2.4012.33.2024.3.AR),

- interpretacja indywidualna Dyrektora Krajowej Informacji Skarbowej z dnia 12 lutego 2024 r. (0114-KDIP1-1.4012.771.2023.1.AKA),

- interpretacja indywidualna Dyrektora Krajowej Informacji Skarbowej z dnia 6 lutego 2024 r. (0111-KDIB3-1.4012.810.2023.2.AB),

- interpretacja indywidualna Dyrektora Krajowej Informacji Skarbowej z dnia 6 lutego 2024 r. (0111-KDIB3-1.4012.807.2023.2.MSO),

- interpretacja indywidualna Dyrektora Krajowej Informacji Skarbowej z dnia 6 lutego 2024 r. (0111-KDIB3-3.4012.416.2023.3.MPU),

- interpretacja indywidualna Dyrektora Krajowej Informacji Skarbowej z dnia 30 marca 2023 r. (0111-KDIB3-1.4012.47.2023.3.IK),

- interpretacja indywidualna Dyrektora Krajowej Informacji Skarbowej z dnia 21 czerwca 2019 r. (0114-KDIP4.4012.246.2019.2.MP),

- interpretacja indywidualna Dyrektora Krajowej Informacji Skarbowej z dnia 13 czerwca 2019 r. (0115-KDIT1-2.4012.239.2019.1.DM),

- interpretacja indywidualna Dyrektora Krajowej Informacji Skarbowej z dnia 30 kwietnia 2019 r. (0112-KDIL2-2.4012.210.2019.2.LS).

Wskazówki w zakresie interpretacji powyższych przesłanek przedstawiają same organy podatkowe. Przykładowo, Dyrektor Izby Skarbowej w Warszawie w interpretacji indywidualnej z dnia 21 grudnia 2015 r., IPPP1/4512-1114/15-2/KR, stwierdził: „Podstawowym wymogiem jest, więc to, aby zorganizowana część przedsiębiorstwa stanowiła zespół składników materialnych i niematerialnych (w tym zobowiązań). Kolejnym warunkiem jest wydzielenie tego zespołu w istniejącym przedsiębiorstwie. Wydzielenie to ma zachodzić na trzech płaszczyznach: organizacyjnej, finansowej i funkcjonalnej (przeznaczenie do realizacji określonych zadań gospodarczych). Elementami zespołu składników materialnych i niematerialnych, stanowiących zorganizowaną część przedsiębiorstwa, powinny być w szczególności aktywa trwałe, obrotowe, a także czynnik ludzki, czyli kadra pracownicza. Wyodrębnienie organizacyjne oznacza, że zorganizowana część przedsiębiorstwa ma swoje miejsce w strukturze organizacyjnej podatnika, jako dział, wydział, oddział itp. Przy czym, w doktrynie zwraca się uwagę, że organizacyjne wyodrębnienie powinno być dokonane na bazie statutu, regulaminu lub innego aktu o podobnym charakterze. Wyodrębnienie finansowe najpełniej realizowane jest w przypadku zakładu lub oddziału osoby prawnej. Wyodrębnienie finansowe nie oznacza samodzielności finansowej, ale sytuację, w której poprzez odpowiednią ewidencję zdarzeń gospodarczych możliwe jest przyporządkowanie przychodów i kosztów oraz należności i zobowiązań do zorganizowanej części przedsiębiorstwa. Natomiast wyodrębnienie funkcjonalne należy rozumieć jako przeznaczenie do realizacji określonych zadań gospodarczych. Zorganizowana część przedsiębiorstwa musi stanowić funkcjonalnie odrębną całość - obejmować elementy niezbędne do samodzielnego prowadzenia działań gospodarczych, którym służy w strukturze przedsiębiorstwa. Aby zatem część mienia przedsiębiorstwa mogła być uznana za jego zorganizowaną część, musi ona - obiektywnie oceniając – posiadać potencjalną zdolność do funkcjonowania, jako samodzielny podmiot gospodarczy. Składniki majątkowe materialne i niematerialne wchodzące w skład zorganizowanej części przedsiębiorstwa muszą, zatem umożliwić nabywcy podjęcie działalności gospodarczej w ramach odrębnego przedsiębiorstwa. Podsumowując, zorganizowaną część przedsiębiorstwa tworzą składniki, będące we wzajemnych relacjach, takich by można było mówić o nich jako o zespole, a nie o zbiorze przypadkowych elementów, których jedyną cechą wspólną jest własność jednego podmiotu gospodarczego. Brak zaistnienia którejkolwiek z omawianych powyżej przesłanek wyklucza uznanie zespołu składników majątkowych przedsiębiorstwa za jego zorganizowaną część w rozumieniu art. 2 pkt 27e ustawy. Oznacza to, że zorganizowana część przedsiębiorstwa nie jest sumą poszczególnych składników, przy pomocy, których będzie można prowadzić odrębny zakład, lecz zorganizowanym zespołem tych składników, przy czym punktem odniesienia jest tutaj rola, jaką składniki majątkowe odgrywają w funkcjonowaniu przedsiębiorstwa (na ile stanowią w nim wyodrębnioną organizacyjnie i funkcjonalnie całość)”. Podobne uwagi przedstawił również m.in. Dyrektor Izby Skarbowej w Warszawie w interpretacji indywidualnej z dnia 31 marca 2016 r., IPPP3/4512-60/16-2/PC, jak również Dyrektor Krajowej Informacji Skarbowej w interpretacji indywidualnej z dnia 7 stycznia 2021 r. (0114-KDIP4-1.4012.582.2020.2.RMA).

Aby zatem określony zespół składników majątkowych mógł zostać zakwalifikowany jako zorganizowana część przedsiębiorstwa, musi odznaczać się pełną odrębnością organizacyjną i finansową, z możliwością samodzielnego funkcjonowania w razie zaistnienia takiej potrzeby w obrocie gospodarczym.

Powyższe oznacza, że zorganizowaną częścią przedsiębiorstwa nie jest suma poszczególnych aktywów i pasywów, przy pomocy których w przyszłości będzie można prowadzić odrębny zakład, lecz pewien zorganizowany zespół tych składników, przy czym punktem odniesienia jest tutaj rola, jaką te składniki majątkowe odgrywały w funkcjonowaniu istniejącego przedsiębiorstwa (na ile stanowiły wyodrębnioną organizacyjnie i funkcjonalnie całość).

b) Wyodrębnienie organizacyjne

Przenoszone składniki nie spełniają zdaniem Wnioskodawców kryterium wyodrębnienia organizacyjnego.

Zgodnie z dominującą praktyką organów podatkowych, o wyodrębnieniu organizacyjnym zorganizowanej części ze struktur przedsiębiorstwa powinny bowiem świadczyć przykładowo odpowiednie zapisy statutu, regulaminu, zarządzenia lub innego aktu o podobnym charakterze (tak np. interpretacja Dyrektora Izby Skarbowej w Bydgoszczy z dnia 14 września 2011 r., sygn. ITPP2/443-888/11/PS). Kryterium wyodrębnienia organizacyjnego spełnione byłoby również wówczas, gdyby zorganizowana część przedsiębiorstwa miała swoje miejsce w strukturze organizacyjnej podatnika jako dział, oddział, wydział itp. (tak np. interpretacja Dyrektora Izby Skarbowej w Warszawie z dnia 4 września 2012 r., (sygn. IPPP1/443-547/12-2/MPe). Powyższe stanowisko znajduje potwierdzenie również w interpretacji Dyrektora Izby Skarbowej w Bydgoszczy z dnia 13 kwietnia 2016 r. (sygn. ITPP2/4512-115/16/AJ).

Ponadto, odrębność organizacyjna oznacza możliwość ustalenia w każdym momencie, które składniki majątkowe przedsiębiorstwa przynależą do danej ZCP. Co więcej, odrębność organizacyjna wymaga, by możliwe było przyporządkowanie do takiego odrębnego zespołu składników majątkowych i niemajątkowych odrębnej dokumentacji, łącznie z księgami rachunkowymi, umowami stanowiącymi źródło praw i obowiązków dotyczących wyłącznie zakresu działalności gospodarczej prowadzonej przez ten zespół składników, bądź wyłącznie z wykorzystaniem tego zespołu.

W opisanym zdarzeniu przyszłym, wyodrębnienie organizacyjne spełnione mogłoby zostać wówczas, gdyby zorganizowana część przedsiębiorstwa miała swoje miejsce w strukturze organizacyjnej podatnika np. jako dział, oddział, czy wydział. Tymczasem, jak zostało wskazane w opisie zdarzenia przyszłego, Nieruchomość nie jest wyodrębniona w sensie organizacyjnym w strukturze Zbywcy jako np. dział, wydział, oddział.

W konsekwencji, należy stwierdzić, iż przenoszone w ramach Transakcji składniki majątkowe nie spełniają kryterium wyodrębnienia organizacyjnego.

c) Wyodrębnienie finansowe

Odrębność finansową, zdaniem Zainteresowanych, należy rozpatrywać na płaszczyźnie formalnej. W konsekwencji, nie oznacza to samodzielności finansowej, ale sytuację, w której przez odpowiednią ewidencję zdarzeń gospodarczych możliwe jest przyporządkowanie przychodów i kosztów oraz należności i zobowiązań do zorganizowanej części przedsiębiorstwa. Tak rozumiana odrębność oznacza wymóg prowadzenia odrębnej księgowości, która pozwalałaby na rozdzielenie przychodów i kosztów działalności ZCP od przychodów i kosztów całego przedsiębiorstwa.

Jak wskazano w opisie zdarzenia przyszłego, dla Nieruchomości nie są prowadzone odrębne księgi rachunkowe, bilans czy rachunek zysków i strat. W konsekwencji, na podstawie obecnych systemów księgowych nie jest dokonywane pełne przyporządkowanie do przedmiotu Transakcji wszystkich związanych z nim przychodów i kosztów oraz należności i zobowiązań (przykładowo, koszty zarządu i usług księgowych).

W przedmiotowym zdarzeniu przyszłym nie można więc wskazać na odrębność finansową przedmiotu planowanej Transakcji. Z takim rozumieniem pojęcia odrębności finansowej, zgadzają się również organy podatkowe (m.in. interpretacja indywidualna Dyrektora Krajowej Informacji Skarbowej z dnia 12 lutego 2024 r. (0114-KDIP1-1.4012.771.2023.1.AKA), interpretacja indywidualna Dyrektora Krajowej Informacji Skarbowej z dnia 6 lutego 2024 r. (0111-KDIB3-1.4012.807.2023.2.MSO), interpretacja indywidualna Dyrektora Krajowej Informacji Skarbowej z dnia 3 sierpnia 2023 r. (0111-KDIB3-2.4012.299.2023.4.ASZ).

W konsekwencji, należy stwierdzić, iż przenoszone w ramach Transakcji składniki majątkowe nie spełniają kryterium wyodrębnienia finansowego.

d) Wyodrębnienie funkcjonalne i samodzielność ZCP

Samodzielność ZCP, zdaniem Zainteresowanych, oznacza, że wyodrębnione składniki majątkowe muszą posiadać pełną zdolność do niezależnego funkcjonowania, jako samodzielne przedsiębiorstwo.

Aby można było mówić o wyodrębnieniu funkcjonalnym przenoszonych składników, musiałyby one pozostawać między sobą we wzajemnych interakcjach w taki sposób, że należałoby je traktować jako zorganizowany, autonomiczny zespół wyodrębniony w przedsiębiorstwie Zbywcy.

Zdaniem Zainteresowanych, dopiero w gestii Nabywcy będzie leżało takie zorganizowanie nabywanych składników majątkowych i dodanie nowych składników, aby mogły one łącznie być wykorzystywane do prowadzenia działalności gospodarczej Nabywcy. W szczególności Nabywca w ramach Transakcji nie nabędzie umów o zarządzanie Nieruchomością, umów na dostawę mediów czy też umów serwisowych. W celu zawarcia takich umów, Kupujący będzie musiał samodzielnie negocjować warunki z usługodawcami. Zbywca podkreśla, że zakres planowanej Transakcji obejmuje wyłącznie przeniesienie własności Nieruchomości oraz zobowiązań wynikających z Przenoszonych Praw i Obowiązków. W opinii Sprzedającego, zakres ten nie pozwala na uznanie, że wyodrębnione składniki majątkowe będą posiadać pełną zdolność do niezależnego funkcjonowania jako samodzielne przedsiębiorstwo.

Jako kryterium zdolności do funkcjonowania jako niezależne przedsiębiorstwo w praktyce wskazuje się możliwość samodzielnego działania na rynku, jako odrębny podmiot prowadzący zadania gospodarcze realizowane w obecnym przedsiębiorstwie. Takie podejście znajduje potwierdzenie w licznych interpretacjach indywidualnych - np. w interpretacji indywidualnej Dyrektora Krajowej Informacji Skarbowej z dnia 12 lutego 2024 r. (0114-KDIP1-1.4012. 771.2023.1.AKA), w interpretacji indywidualnej Dyrektora Krajowej Informacji Skarbowej z dnia 6 lutego 2024 r. (0111-KDIB3-1.4012.810.2023.2.AB), w interpretacji indywidualnej Dyrektora Krajowej Informacji Skarbowej z dnia 6 lutego 2024 r. (0111-KDIB3-1.4012. 807.2023.2.MSO), w interpretacji indywidualnej Dyrektora Krajowej Informacji Skarbowej z dnia 6 lutego 2024 r. (0111-KDIB3-3.4012.416.2023.3.MPU), w interpretacji indywidualnej Dyrektora Krajowej Informacji Skarbowej z dnia 21 czerwca 2019 r. (0114-KDIP4.4012. 246.2019.2.MP), interpretacji indywidualnej Dyrektora Krajowej Informacji Skarbowej z dnia 13 czerwca 2019 r. (0115-KDIT1-2.4012.239.2019.1.DM), interpretacji indywidualnej Dyrektora Krajowej Informacji Skarbowej z dnia 15 marca 2019 r. (0112-KDIL4.4012.41.2019.2.MB).

Na samodzielność jako kluczową okoliczność przesądzającą o istnieniu ZCP wskazują także sądy administracyjne w wydanych orzeczeniach. Jako przykład warto wskazać na wyrok Naczelnego Sądu Administracyjnego z dnia 20 marca 2012 r., sygn. I FSK 815/11, w którym stwierdzono: „interpretowany przepis prawa krajowego dotyczy przedsiębiorstwa lub samodzielnej jego części, a więc składników rzeczowych i innych stanowiących łącznie przedsiębiorstwo lub jego część. Biorąc zaś pod uwagę, że opodatkowaniem VAT podlega działalność gospodarcza to przenoszony majątek winien służyć właśnie tej działalności. Wobec tego uznać należy, że decydujące znaczenie przy określaniu zakresu przedmiotowego omawianego przepisu ma element funkcjonalny tj. podniesiona wcześniej możliwość realizowania określonych zadań gospodarczych. Ta natomiast konstatacja prowadzi do wniosku, że wyłączenie spod działania uptu dotyczy także takiej części majątku, której przydatność do prowadzenia działalności gospodarczej wynika nie tyle z rodzaju składających się na nią elementów, ile z wyodrębnienia organizacyjnego i finansowego, charakterystycznego dla zakładu oddziału”.

W konsekwencji, zdaniem Zainteresowanych, elementy majątkowe stanowiące przedmiot planowanej Transakcji nie mogą zostać uznane za wyodrębnione na płaszczyźnie funkcjonalnej i nie spełniają kryterium samodzielności ZCP.

e) Przedmiot Transakcji vs. normatywna definicja zorganizowanej części przedsiębiorstwa

W ramach Transakcji na rzecz Nabywcy nie zostaną przeniesione zobowiązania Zbywcy, z wyjątkiem zobowiązań wynikających z umów najmu, w tym w szczególności nie zostaną przeniesione zobowiązania Zbywcy związane z finansowaniem działalności Zbywcy, kluczowe dla działania każdego biznesu.

Przepis art. 2 pkt 27e) ustawy o VAT wprost wskazuje na zobowiązania jako niezbędny element zorganizowanej części przedsiębiorstwa.

Potwierdzają to również organy podatkowe. W interpretacji indywidualnej z dnia 25 maja 2023 r., 0111-KDIB3-3.4012.85.2023.3.MPU, Dyrektor Krajowej Informacji Skarbowej wskazał: „W myśl art. 2 pkt 27e ustawy: Ilekroć w przepisach ustawy jest mowa o zorganizowanej części przedsiębiorstwa - rozumie się przez to organizacyjnie i finansowo wyodrębniony w istniejącym przedsiębiorstwie zespół składników materialnych i niematerialnych, w tym zobowiązania, przeznaczonych do realizacji określonych zadań gospodarczych, który zarazem mógłby stanowić niezależne przedsiębiorstwo samodzielnie realizujące te zadania. (…) Podstawowym wymogiem dla uznania, że transakcja dotyczy zorganizowanej części przedsiębiorstwa jest więc to, aby obejmowała ona zespół składników materialnych i niematerialnych (w tym zobowiązań)”.

Tym samym, sprzedawane w ramach Transakcji składniki majątkowe nie będą spełniały definicji zorganizowanej części przedsiębiorstwa, określonej w art. 2 pkt 27e ustawy o VAT.

f) Faktyczna możliwość kontynuowania przez Nabywcę działalności prowadzonej przez Zbywcę w oparciu o składniki majątku (zaplecze) będące przedmiotem Transakcji oraz zamiar kontynuowania przez Nabywcę tej działalności przy pomocy składników majątku (zaplecza) będących przedmiotem Transakcji.

Stanowisko Zainteresowanych, zgodnie z którym zbywane w ramach Transakcji składniki majątkowe nie stanowią przedsiębiorstwa ani ZCP jest zgodne z Objaśnieniami podatkowymi z dnia 11 grudnia 2018 r. wydanymi przez Ministra Finansów na podstawie art. 14a § 1 pkt 2 Ordynacji podatkowej - „Opodatkowanie podatkiem od towarów i usług transakcji zbycia nieruchomości komercyjnych” (dalej: „Objaśnienia”).

Stosownie do treści Objaśnień (podkreślenia i pogrubienia własne Zainteresowanych):

- „(…) co do zasady - dostawa nieruchomości komercyjnych stanowi dostawę towarów podlegającą opodatkowaniu podatkiem VAT. W wyjątkowych okolicznościach dostawa nieruchomości komercyjnych może zostać uznana za czynność niepodlegającą opodatkowaniu (…);

- Przy ocenie, czy składniki majątku powinny być uznane za (i) przedsiębiorstwo, o którym mowa w art. 6 pkt 1 ustawy o VAT, czy też (ii) zorganizowaną część przedsiębiorstwa w rozumieniu art. 2 pkt 27e ustawy o VAT uwzględnić należy następujące okoliczności:

1) zamiar kontynuowania przez nabywcę działalności prowadzonej dotychczas przez zbywcę przy pomocy składników majątkowych będących przedmiotem transakcji oraz

2) faktyczną możliwość kontynuowania tej działalności w oparciu o składniki będące przedmiotem transakcji.

- Wskazanej oceny należy dokonać na moment przeprowadzenia Transakcji. Tym samym, w przypadku, gdy konieczne dla kontynuowania działalności gospodarczej jest angażowanie przez nabywcę innych składników majątku, które nie są przedmiotem transakcji lub podejmowanie dodatkowych działań, brak jest możliwości stwierdzenia, że w danym przypadku zespół składników majątkowych stanowi przedsiębiorstwo lub ZCP. (…);

- Za standardowe elementy typowe dla transakcji nieruchomościowych opodatkowanych VAT należy uznać przykładowo elementy takie jak: grunt, budynek (budynki), budowle, infrastruktura techniczna oraz przynależności, a także prawa i obowiązki z umów najmu, które przechodzą na kupującego z mocy prawa, jak również prawa i obowiązki z umów najmu (odpowiednio dzierżawy), na podstawie których wynajmowane powierzchnie nie zostały (i nie zostaną do dnia transakcji) przekazane najemcom. (…);

- W celu ustalenia czy przenoszony na nabywcę zespół składników umożliwia kontynuację działalności prowadzonej przez zbywcę należy ustalić czy oprócz przeniesienia standardowych elementów typowych dla transakcji nieruchomościowych opodatkowanych VAT (pojęcie zdefiniowane w pkt 4.1.) na nabywcę są przeniesione wszystkie poniżej wskazane elementy:

- prawa i obowiązki z umów, na podstawie których udzielono zbywcy finansowania dłużnego na realizację, nabycie, modernizację, adaptację lub przebudowę przenoszonej nieruchomości, o ile zbywca korzystał z takiego finasowania i jest stroną takich umów;

- umowy o zarządzanie nieruchomością;

- umowy zarządzania aktywami;

- należności o charakterze pieniężnym związane z przenoszonym majątkiem. (…);

- Dodatkowo, za okoliczność wykluczającą możliwość stwierdzenia, że przenoszony na nabywcę zespół składników umożliwia kontynuację działalności prowadzonej przez zbywcę, należy uznać sytuację, w której konieczne jest podejmowania dodatkowych działań faktycznych lub prawnych (np. zawarcia umów) niezbędnych do prowadzenia działalności gospodarczej w oparciu o przejęte składniki. Sytuacja taka ma miejsce w przypadku, w którym nabywca sam zawarł lub zawiera umowy o zarządzanie nieruchomością i zarządzanie aktywami, nawet z tymi samymi podmiotami, które świadczyły ww. usługi zarządzania na rzecz zbywcy. W takim przypadku bowiem nabywca podejmuje dodatkowe działania w celu kontynuowania działalności gospodarczej zbywcy. (…);

- Nie w każdym przypadku podjęcie dodatkowych działań automatycznie wskazuje, że przenoszony na nabywcę zespół składników nie umożliwia kontynuacji działalności prowadzonej przez zbywcę. Taka sytuacja może mieć miejsce w kontekście umów na dostarczanie mediów (ciepło, gaz, energia elektryczna, itp.). Umowy tego typu - czy to z przyczyn prawnych czy gospodarczych - zwykle nie są przenoszone na nabywcę w ramach transakcji zbycia nieruchomości komercyjnej. Typową sytuacją jest zawarcie przez nabywcę nieruchomości nowej umowy z poprzednim dostawcą mediów. W niektórych przypadkach zbywca nieruchomości może przez pewien czas (do zawarcia umowy przez nabywcę) nadal być stroną umowy z dostawcą mediów, a ich koszty refakturować na nabywcę nieruchomości. Zapewnienie mediów dla nieruchomości komercyjnej jest konieczne do jej wykorzystania niezależnie od przeznaczenia czy to na cele wynajmu czy też inne. W związku z powyższym, kwestia przeniesienia tych umów w związku z transakcją nie jest decydująca dla kwalifikacji transakcji jako zbycia przedsiębiorstwa lub ZCP. (…);

- W przypadku transakcji zbycia nieruchomości komercyjnych wystąpienie wskazanych poniżej integralnych elementów takich transakcji nie powinno być uznawane za wpływające na ocenę czy zbycie danej nieruchomości stanowi dostawę towaru podlegającą VAT, czy też pozostające poza jego zakresem jako zbycie przedsiębiorstwa (lub ZCP). Należy uznać, że dla celów ustalenia skutków podatkowych transakcji nie jest istotne czy doszło do przeniesienia na nabywcę integralnych dla transakcji obejmujących nieruchomości komercyjne elementów – w szczególności – takich jak:

- ruchomości stanowiące wyposażenie budynku,

- prawa z zabezpieczeń prawidłowego wykonania obowiązków wynikających z umów najmu ustanowionych przez najemców (np. prawa z gwarancji bankowych, depozytów, deklaracji o dobrowolnym poddaniu się egzekucji),

- prawa z gwarancji należytego wykonania przez wykonawców prac związanych z pracami budowlanymi /remontowymi prowadzonymi w budynku,

- prawa i obowiązki wynikające z umów serwisowych, w tym m.in. umów dotyczących świadczenia usług ochrony obiektu, sprzątania, obsługi nieruchomości (tzw. Facility management agreement), itp.,

- prawa autorskie na wskazanych w dotyczących ich umowach polach eksploatacji, w tym prawa autorskie do projektu budynku, prawa autorskie i prawo ochronne na zastrzeżone znaki towarowe,

- prawa z licencji do oprogramowania wykorzystywanego do obsługi nieruchomości,

- prawa do domen internetowych dotyczących nieruchomości,

- dokumentacja techniczna dotycząca budynku, w szczególności książki obiektu, projekty budowlane, protokoły z kontroli przeciwpożarowych lub kominiarskich,

- dokumentacja prawna dotycząca budynku – np. kopie umów, decyzji administracyjnych.

- W powyższych przypadkach wskazane elementy przydatne są do wykorzystywania nieruchomości zgodnie z jej gospodarczym przeznaczeniem niezależnie od zamiaru kontynuacji działalności zbywcy przez nabywcę. W przypadku niektórych kryteriów takich jak obowiązki wynikające z umów serwisowych, korzystanie z tych świadczeń jest konieczne, by utrzymać nieruchomość w niepogorszonym stanie (także w okresie, gdy nie jest ona wykorzystywana do celów komercyjnych)”.

W świetle powyższego, zdaniem Zainteresowanych, składniki majątkowe będące przedmiotem planowanej Transakcji nie stanowią przedsiębiorstwa ani jego zorganizowanej części. Przedmiotem Transakcji będą bowiem wyłącznie elementy uważane za standardowy element transakcji sprzedaży nieruchomości komercyjnych oraz elementy, które – zgodnie z Objaśnieniami – nie są istotne dla oceny przedmiotu Transakcji jako przedsiębiorstwa lub ZCP (jak np. ruchomości stanowiące wyposażenie Budynku, prawa autorskie, czy dokumentacja). Co więcej, żaden z elementów uznawanych za istotne z punktu widzenia kwalifikacji transakcji jako zbycie przedsiębiorstwa lub ZCP, tj.:

- umowa o zarządzanie nieruchomością,

- umowy serwisowe,

- umowy o dostawę mediów,

- należności o charakterze pieniężnym związane z przenoszonym majątkiem,

- nie będzie przedmiotem Transakcji.

Pozbawiony wskazanych powyżej elementów przedmiot Transakcji nie będzie mógł służyć prowadzeniu przez Nabywcę działalności polegającej na wynajmie nieruchomości komercyjnych bez uprzedniego zawarcia przez Nabywcę dodatkowych umów, w tym w szczególności umowy o zarządzanie Nieruchomością. Innymi słowy Nabywca nie będzie mógł kontynuować działalności Zbywcy wyłącznie w oparciu o składniki, które będą przedmiotem Transakcji.

Mając powyższe na uwadze, zdaniem Zainteresowanych wobec braku wypełnienia łącznie kryteriów wskazanych w przedmiotowych Objaśnieniach MF, brak jest podstaw do uznania przedmiotu Transakcji za ZCP/przedsiębiorstwo.

Mając na uwadze powyższe, Wnioskodawcy stoją na stanowisku, że dostawa Nieruchomości oraz Przenoszonych Praw i Obowiązków w ramach Transakcji będzie podlegać opodatkowaniu podatkiem VAT, zgodnie z art. 5 ust. 1 pkt 1 ustawy o VAT i nie będzie wyłączona z opodatkowania podatkiem VAT na podstawie art. 6 pkt 1 ustawy o VAT.

Ad. 2

Zgodnie z art. 5 ust. 1 pkt 1 ustawy o VAT opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług podlega odpłatna dostawa towarów i odpłatne świadczenie usług na terytorium kraju. Przez towary, stosownie do art. 2 pkt 6 ustawy o VAT, rozumie się rzeczy oraz ich części, a także wszelkie postacie energii.

Według art. 7 ust. 1 ustawy o VAT, przez dostawę towarów, o której mowa w art. 5 ust. 1 pkt 1 ustawy o VAT, rozumie się przeniesienie prawa do rozporządzania towarami jak właściciel (…).

Sprzedaż Nieruchomości w ramach planowanej Transakcji będzie stanowiła przeniesienie prawa do użytkowania wieczystego gruntu Gruntu, o którym mowa w opisie zdarzenia przyszłego wraz z przeniesieniem prawa własności posadowionych na nim Budynku i Budowli.

Zgodnie z art. 29a ust. 8 ustawy o VAT, w przypadku dostawy budynków lub budowli trwale z gruntem związanych, z podstawy opodatkowania nie wyodrębnia się wartości gruntu.

Sprzedaż Nieruchomości w ramach planowanej Transakcji będzie więc opodatkowana VAT jako dostawa towarów, chyba że zastosowanie znalazłoby jedno ze zwolnień przewidzianych w ustawie o VAT.

W przedmiotowym przypadku, należy rozważyć, czy sprzedaż Nieruchomości w ramach planowanej Transakcji może podlegać zwolnieniu, o którym mowa w art. 43 ust. 1 pkt 2, pkt 9, pkt 10 lub pkt 10a ustawy o VAT.

a) Brak możliwości zastosowania zwolnienia z VAT na podstawie art. 43 ust. 1 pkt 2) ustawy o VAT do planowanej Transakcji

Zgodnie z art. 43 ust. 1 pkt 2) ustawy o VAT, zwalnia się od podatku dostawę towarów wykorzystywanych wyłącznie na cele działalności zwolnionej od podatku, jeżeli z tytułu nabycia, importu lub wytworzenia tych towarów nie przysługiwało dokonującemu ich dostawy prawo do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego.

Warunkiem zastosowania zwolnienia z art. 43 ust. 1 pkt 2 ustawy o VAT jest więc konieczność wykorzystywania towarów, w tym również nieruchomości, będących przedmiotem dostawy wyłącznie do działalności zwolnionej z VAT oraz brak prawa do obniżenia podatku należnego o kwotę podatku naliczonego przy ich nabyciu, imporcie lub wytworzeniu.

W ocenie Zainteresowanych, planowana Transakcja nie powinna podlegać zwolnieniu z VAT na podstawie art. 43 ust. 1 pkt 2 ustawy o VAT, w związku z faktem, że Nieruchomość była wykorzystywana do działalności podlegającej opodatkowaniu VAT.

Podsumowując, w odniesieniu do Transakcji nie zostaną spełnione przesłanki zastosowania zwolnienia z VAT z art. 43 ust. 1 pkt 2 ustawy o VAT.

b) Brak możliwości zastosowania zwolnienia z VAT na podstawie art. 43 ust. 1 pkt 9 ustawy o VAT do planowanej Transakcji

Zgodnie z brzmieniem art. 43 ust. 1 pkt 9 ustawy o VAT, zwalnia się od podatku dostawę terenów niezabudowanych innych niż tereny budowlane. Tereny budowlane zdefiniowane zostały w art. 2 pkt 33 ustawy o VAT jako grunty przeznaczone pod zabudowę zgodnie z miejscowym planem zagospodarowania przestrzennego, a w przypadku braku takiego planu - zgodnie z decyzją o warunkach zabudowy i zagospodarowania terenu, o których mowa w przepisach o planowaniu i zagospodarowaniu przestrzennym.

Mając na uwadze, że Grunt wskazany w opisie zdarzenia przyszłego jest zabudowany Budynkiem/Budowlami, tym samym dostawa Nieruchomości w ramach Transakcji nie będzie podlegać zwolnieniu z opodatkowania VAT, o którym mowa w art. 43 ust. 1 pkt 9 ustawy o VAT.

c) Brak możliwości zastosowania zwolnienia z opodatkowania VAT na podstawie art. 43 ust. 1 pkt 10 ustawy o VAT

Zgodnie z przepisem art. 43 ust. 1 pkt 10 ustawy o VAT dostawa budynków, budowli i ich części jest zwolniona z VAT, chyba że: (i) dostawa jest dokonywana w ramach pierwszego zasiedlenia lub przed nim; (ii) pomiędzy pierwszym zasiedleniem a dostawą budynku, budowli lub ich części upłynął okres krótszy niż 2 lata.

Pojęcie „pierwszego zasiedlenia”

Jednocześnie, w świetle definicji zawartej w art. 2 pkt 14 ustawy o VAT, przez pierwsze zasiedlenie rozumie się oddanie do użytkowania pierwszemu nabywcy lub użytkownikowi lub rozpoczęcie użytkowania na potrzeby własne budynków, budowli lub ich części, po ich: (a) wybudowaniu lub (b) ulepszeniu, jeżeli wydatki poniesione na ulepszenie, w rozumieniu przepisów o podatku dochodowym, stanowiły co najmniej 30% wartości początkowej.

Z treści powyższego przepisu wynika, że aby można było mówić o pierwszym zasiedleniu, musi dojść do rozpoczęcia użytkowania budynków (budowli) na potrzeby własne lub do oddania budynków (budowli) do użytkowania pierwszemu nabywcy lub użytkownikowi.

W tym kontekście Wnioskodawcy zwracają uwagę, że zgodnie z brzmieniem ww. przepisu oraz ugruntowaną praktyką pojęcie pierwszego zasiedlenia interpretowane jest szerzej, jako obejmujące, poza wydaniem nieruchomości w ramach czynności opodatkowanych VAT, również wykorzystywanie ich przez dany podmiot na potrzeby prowadzonej działalności gospodarczej, z którym to wykorzystaniem nie wiąże się wydanie nieruchomości w ramach czynności opodatkowanych.

W wyroku NSA z dnia 14 maja 2015 r. o sygn. I FSK 382/14, wskazano, iż „wykładnia językowa, systematyczna i celowościowa dyrektywy 112 wskazuje wyraźnie, że ww. pojęcie należy rozumieć szeroko jako „pierwsze zajęcie budynku, używanie”. Zatem w taki sposób powinna być odczytywana definicja przewidziana w treści art. 2 pkt 14 ustawy o VAT.

[…] Spółka użytkując w części budynek dla celów działalności gospodarczej spełniła warunki przewidziane dla zwolnienia w art. 43 ust. 1 pkt 10 ustawy o VAT. W sprawie doszło do pierwszego zasiedlenia w rozumieniu wyżej wskazanym i nie można twierdzić, że przedmiotowa dostawa dokonywana jest w ramach pierwszego zasiedlenia […]”.

Prawidłowość powyższego podejścia potwierdził Trybunał Sprawiedliwości Unii Europejskiej (dalej: „TSUE” lub „Trybunał”) w wyroku z dnia 16 listopada 2017 r., C-308/16 w sprawie Kozuba Premium Selection sp. z o.o.

W ocenie Trybunału, pojęcie „pierwszego zasiedlenia” nie może zostać ograniczone do oddania budynku/budowli do użytkowania w ramach czynności opodatkowanych VAT.

Oznacza to, iż pierwsze zasiedlenie stanowi nie tylko oddanie budynków lub budowli przez podatnika do użytkowania innemu podmiotowi, w wykonaniu czynności podlegających opodatkowaniu VAT (jak np. najem, dzierżawa, sprzedaż), ale także zasiedlenie budynków/budowli poprzez ich wykorzystywanie dla potrzeb własnej działalności gospodarczej podatnika.

Zakres zwolnienia z art. 43 ust. 1 pkt 10 ustawy o VAT

W ocenie Zainteresowanych - opierając się na powyższej definicji „pierwszego zasiedlenia” do pierwszego zasiedlenia przedmiotowej Nieruchomości doszło najwcześniej w momencie oddania Budynku/Budowli do użytkowania pierwszemu najemcy, na podstawie umowy najmu. Należy bowiem uznać, że od tego momentu mogła ona być wykorzystywana przez Zbywcę w ramach prowadzonej przez niego działalności gospodarczej opodatkowanej VAT.

Jak zostało wskazane w opisie zdarzenia przyszłego, na dzień złożenia niniejszego wniosku ok. 91% powierzchni Budynku jest przedmiotem odpłatnych Umów Najmu. Powierzchnie wynajęte były przekazywane i odbierane przez najemców począwszy od (…) r. (dotyczy pierwszej umowy najmu zawartej (…) roku). Z kolei planowana Transakcja która ma zostać dokonana pomiędzy Zbywcą a Nabywcą w (…) r. (planowana data Transakcji to (…) r.).

Tym samym, od momentu wydania Nieruchomości pierwszemu najemcy do dnia złożenia przeprowadzenia Transakcji nie upłyną 2 lata.

W związku z powyższym, zwolnienie określone w art. 43 ust. 1 pkt. 10 ustawy o VAT, nie będzie miało zastosowania do dostawy Nieruchomości.

d) Brak możliwości zastosowania zwolnienia z VAT na podstawie art. 43 ust. 1 pkt 10a ustawy o VAT

W ocenie Zainteresowanych do dostawy Budynku i Budowli wchodzących w skład Nieruchomości nie znajdzie zastosowanie zwolnienie z opodatkowania VAT, o którym mowa w art. 43 ust. 1 pkt 10a ustawy o VAT.

Zgodnie z ww. przepisem, dostawę budynków, budowli lub ich części nieobjętą zwolnieniem, o którym mowa w pkt 10, pod warunkiem, że:

a. w stosunku do tych obiektów nie przysługiwało dokonującemu ich dostawy prawo do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego,

b. dokonujący ich dostawy nie ponosił wydatków na ich ulepszenie, w stosunku do których miał prawo do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego, a jeżeli ponosił takie wydatki, to były one niższe niż 30% wartości początkowej tych obiektów;

Mając na uwadze opisane powyżej zdarzenie przyszłe, zwolnienie z VAT, o którym mowa w art. 43 ust. 1 pkt 10a ustawy o VAT nie znajdzie zastosowania w zakresie dostawy Nieruchomości, gdyż Zbywcy przysługiwało prawo do odliczenia VAT naliczonego zarówno w stosunku do czynności nabycia Nieruchomości, jak i do nakładów na Nieruchomość i Zbywca z tego prawa skorzystał.

e) Podsumowanie w zakresie możliwości zastosowania zwolnień z podatku VAT

Mając na uwadze powyższą argumentację, do planowanej dostawy Budynku i Budowli nie znajdzie zastosowanie żadne z powyższych zwolnień przewidzianych w ustawie o VAT, tj. w art. 43 ust. 1 pkt 2, pkt 9, pkt 10 i pkt 10a ustawy o VAT.

W konsekwencji, przedmiotowa Transakcja w całości będzie podlegać opodatkowaniu VAT.

Zgodnie z art. 29a ust. 8 ustawy o VAT, w przypadku dostawy budynków lub budowli trwale z gruntem związanych, z podstawy opodatkowania nie wyodrębnia się wartości gruntu.

Przeniesienie prawa użytkowania wieczystego do Gruntu wchodzącego w skład Nieruchomości będzie zatem opodatkowana według tych samych zasad jak dostawa Budynku i Budowli znajdujących się na tym Gruncie.

W efekcie planowana dostawa Nieruchomości będzie w całości opodatkowana VAT.

W celu uniknięcia wątpliwości, Zainteresowani wskazują również, iż uwzględnienie pytania nr 2 w formie wniosku o wydanie indywidualnej interpretacji podatkowej jest w ich opinii zasadne i nie powinno budzić wątpliwości pod kątem potencjalnego wystąpienia o potwierdzenie w tym zakresie w ramach wniosku o wydanie wiążącej informacji stawkowej, o której mowa w art. 42a ustawy o VAT.

Zgodnie z treścią art. 42a ustawy o VAT, „Wiążąca informacja stawkowa, zwana dalej "WIS", jest decyzją wydawaną na potrzeby opodatkowania podatkiem dostawy towarów, importu towarów, wewnątrzwspólnotowego nabycia towarów albo świadczenia usług, która zawiera:

1) opis towaru albo usługi będących przedmiotem WIS;

2) klasyfikację towaru według działu, pozycji, podpozycji lub kodu Nomenklatury scalonej (CN) albo według działu, grupy, klasy, kategorii, podkategorii lub pozycji Polskiej Klasyfikacji Wyrobów i Usług albo według sekcji, działu, grupy lub klasy Polskiej Klasyfikacji Obiektów Budowlanych albo usługi według działu, grupy, klasy, kategorii, podkategorii lub pozycji Polskiej Klasyfikacji Wyrobów i Usług, niezbędną do:

a) określenia stawki podatku właściwej dla towaru albo usługi,

b) stosowania przepisów ustawy oraz przepisów wykonawczych wydanych na jej podstawie - w przypadku, o którym mowa w art. 42b ust. 4;

3) stawkę podatku właściwą dla towaru albo usługi.

Natomiast zgodnie z art. 42b ust. 4 ustawy o VAT „Wniosek o wydanie WIS może zawierać żądanie sklasyfikowania towaru albo usługi na potrzeby stosowania przepisów ustawy oraz przepisów wykonawczych wydanych na jej podstawie, innych niż dotyczące określenia stawki podatku”.

Kierując się zatem intencją ustawodawcy, wyrażoną w konstrukcji wskazanych wyżej przepisów (w szczególności w art. 42a pkt 2), wiążąca informacja stawkowa dla potrzeb stosowania przepisów w zakresie VAT może być wydawana jedynie, gdy przepisy podatkowe odwołują się do klasyfikacji statystycznych – kwalifikacji CN, Polskiej Klasyfikacji Obiektów Budowlanych (PKOB) lub Polskiej Klasyfikacji Wyrobów i Usług (PKWiU).

Wskazany wyżej zamiar ustawodawcy potwierdza również cytowany niżej fragment uzasadnienia projektu ustawy o zmianie ustawy o podatku od towarów i usług oraz ustawy - Ordynacja podatkowa (druk sejmowy nr 3255), wprowadzającej instytucję wiążącej informacji stawkowej (ustawa z dnia 9 sierpnia 2019 r. o zmianie ustawy o podatku od towarów i usług oraz niektórych innych ustaw; t. j. Dz.U. z 2019 r., poz. 1751).

Mianowicie „Zgodnie z projektowanymi przepisami WIS będzie decyzją wydawaną przez Dyrektora Krajowej Informacji Skarbowej, na potrzeby opodatkowania VAT dostawy, importu, wewnątrzwspólnotowego nabycia towarów albo świadczenia usług. WIS – zawierająca m.in. klasyfikację towaru według CN albo według Polskiej Klasyfikacji Obiektów Budowlanych, albo według PKWiU – będzie mogła być wykorzystana przez podatnika również na potrzeby stosowania przepisów w zakresie VAT, które tę klasyfikację przywołują, np. opodatkowania VAT transakcji na zasadzie odwróconego obciążenia, na potrzeby stosowania instytucji odpowiedzialności solidarnej, zwolnienia podmiotowego czy też zwolnienia z obowiązku stosowania kasy rejestrującej – art. 42a ustawy o VAT.”

Jak wskazano w uzasadnieniu stanowiska Zainteresowanych odnośnie pytania nr 2, dostawa nieruchomości podlega zasadniczo opodatkowaniu VAT, przy czym w ustawie o VAT ustawodawca przewidział sytuacje, w których podlega ona zwolnieniu z VAT (zwolnienia przedmiotowe), określone w art. 43 ust. 1 pkt 2), art. 43 ust. 1 pkt 9), art. 43 ust. 1 pkt 10), art. 43 ust. 1 pkt 10a ustawy o VAT.

Analiza treści wskazanych wyżej regulacji ustawy o VAT prowadzi do wniosku, że zawarte w nich zwolnienia przedmiotowe nie odwołują się w żaden sposób do klasyfikacji statystycznych, lecz skonstruowane są w sposób opisowy. Tym samym pytanie o opodatkowanie VAT w ramach przedmiotowego Wniosku dotyczące dostawy Nieruchomości nie może być przedmiotem wniosku o wydanie wiążącej informacji stawkowej ze względu na fakt, iż jest ściśle związane z interpretacją przepisów ustawy o VAT dotyczących opisowych zwolnień przedmiotowych, które nie odwołują się w żaden sposób do klasyfikacji statystycznych (CN, PKOB, PKWiU). W konsekwencji, zasadnym jest udzielenie odpowiedzi w tym zakresie przez Organ w trybie postępowania interpretacyjnego.

Ad. 3

Zgodnie z art. 86 ust. 1 ustawy o VAT, podatnikowi przysługuje prawo do obniżenia kwoty podatku VAT należnego o kwotę podatku VAT naliczonego przy nabyciu towarów i usług w zakresie, w jakim są one wykorzystywane do wykonywania przez podatnika czynności opodatkowanych VAT.

Na dzień dokonania Transakcji, Nabywca będzie zarejestrowanym czynnym podatnikiem VAT.

Po nabyciu Nieruchomości Nabywca jako czynny podatnik VAT będzie prowadził przy wykorzystaniu Nieruchomości działalność gospodarczą opodatkowaną VAT.

W konsekwencji, należy stwierdzić, że Nieruchomość będzie wykorzystywana przez Nabywcę, czynnego podatnika VAT, wyłącznie do wykonywania czynności opodatkowanych VAT.

Jak Wnioskodawcy wskazywali w uzasadnieniu do pytania nr 1, przedmiot transakcji nie będzie stanowił przedsiębiorstwa ani zorganizowanej części przedsiębiorstwa, w związku z czym polegać będzie opodatkowaniu VAT.

Natomiast zgodnie z uzasadnieniem do pytania nr 2, w stosunku do planowanej dostawy Nieruchomości w ramach Transakcji może nie może znaleźć zastosowanie zwolnienie z opodatkowania VAT.

Biorąc pod uwagę powyższe, po zakupie Nieruchomości i otrzymaniu od Zbywcy faktury VAT dotyczącej tej Transakcji, Nabywcy będzie przysługiwało prawo do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego wynikającego z otrzymanej faktury VAT, gdyż spełniony będzie warunek niezbędny do dokonania takiego obniżenia.

Należy ponadto uznać, że nie będzie zachodziła żadna okoliczność wyłączająca prawo do odliczenia VAT na podstawie art. 88 ustawy o VAT, w szczególności na podstawie art. 88 ust. 4 tej ustawy, gdyż na moment dokonywania Transakcji Nabywca będzie zarejestrowanym czynnym podatnikiem VAT. Również okoliczności wskazane w art. 88 ust. 3a pkt 2 ustawy o VAT, w myśl którego podatnik nie jest uprawniony do obniżenia kwoty podatku VAT należnego o podatek VAT naliczony w sytuacji, gdy transakcja udokumentowana fakturą nie jest opodatkowana VAT lub jest zwolniona z VAT, nie będą miały miejsca.

W myśl art. 86 ust. 10 i ust. 10b pkt 1 oraz ust. 11 ustawy o VAT, prawo do obniżenia kwoty podatku VAT należnego powstaje w rozliczeniu za okres, w którym powstanie obowiązek podatkowy w odniesieniu do nabywanych towarów i usług, nie wcześniej jednak niż w rozliczeniu za okres, w którym podatnik otrzyma fakturę. Jeżeli podatnik nie dokonał obniżenia kwoty podatku należnego we wspomnianym wyżej okresie rozliczeniowym, może dokonać takiego obniżenia w deklaracji podatkowej zasadniczo za jeden z trzech następnych okresów rozliczeniowych.

W świetle powyższego – zdaniem Wnioskodawców – po dokonaniu Transakcji i otrzymaniu prawidłowo wystawionej faktury VAT dokumentującej Transakcję, Nabywca będzie uprawniony do obniżenia kwoty podatku VAT należnego o kwotę podatku VAT naliczonego wynikającego z nabycia Nieruchomości.

Ponadto, jak stanowi art. 87 ust. 1 ustawy o VAT, w przypadku, gdy kwota podatku naliczonego, o której mowa w art. 86 ust. 2 tej ustawy, jest w okresie rozliczeniowym wyższa od kwoty podatku należnego, podatnik ma prawo do obniżenia o tę różnicę kwoty podatku należnego za następne okresy lub do zwrotu różnicy na rachunek bankowy.

Konsekwentnie, w okolicznościach wskazanych w opisie zdarzenia przyszłego, po dokonaniu planowanej Transakcji oraz otrzymaniu prawidłowo wystawionej faktury potwierdzającej jej faktyczne dokonanie, Nabywca będzie uprawniony do zwrotu nadwyżki podatku VAT naliczonego nad podatkiem VAT należnym związanej z dostawą Nieruchomości na zasadach określonych w art. 87 ustawy o VAT.

W świetle powyższego, zdaniem Zainteresowanych, po dokonaniu Transakcji i otrzymaniu od Zbywcy prawidłowo wystawionej faktury, Nabywca będzie miał prawo do obniżenia VAT należnego o VAT naliczony wynikający z faktury dokumentujących dostawę Nieruchomości w ramach planowanej Transakcji.

Stanowisko Zainteresowanych znajduje potwierdzenie m.in. w następujących interpretacjach wydanych przez organy podatkowe w odniesieniu do zdarzeń podobnych do przedmiotowego zdarzenia przyszłego:

- interpretacja wydana przez Dyrektora Krajowej Informacji Skarbowej w dniu 14 sierpnia 2018 r. o sygn. 0111-KDIB3-1.4012.421.2018.2.KO,

- interpretacja wydana przez Dyrektora Krajowej Informacji Skarbowej w dniu 28 maja 2019 r. o sygn. 0114-KDIP1-2.4012.194.2019.2.RM,

- interpretacja wydana przez Dyrektora Krajowej Informacji Skarbowej w dniu 25 kwietnia 2019 r. o sygn. 0112-KDIL4.4012.85.2019.3.JK,

- interpretacja wydana przez Dyrektora Krajowej Informacji Skarbowej w dniu 23 kwietnia 2019 r. o sygn. 0114-KDIP1-2.4012.133.2019.2.WH.

Ocena stanowiska

Stanowisko, które przedstawili Państwo we wniosku w zakresie podatku od towarów i usług jest prawidłowe.

Uzasadnienie interpretacji indywidualnej

Zgodnie z art. 5 ust. 1 pkt 1 ustawy z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług (t. j. Dz. U. z 2024 r. poz. 361 ze zm.) zwanej dalej ustawą:

Opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług podlegają odpłatna dostawa towarów i odpłatne świadczenie usług na terytorium kraju.

Stosownie do treści art. 2 pkt 6 ustawy:

Ilekroć w dalszych przepisach jest mowa o towarach – rozumie się przez to rzeczy oraz ich części, a także wszelkie postacie energii.

Zgodnie z art. 2 pkt 22 ustawy:

Sprzedaż to odpłatna dostawa towarów i odpłatne świadczenie usług na terytorium kraju, eksport towarów oraz wewnątrzwspólnotowa dostawa towarów.

W myśl art. 7 ust. 1 pkt 6 i 7ustawy:

Przez dostawę towarów, o której mowa w art. 5 ust. 1 pkt 1, rozumie się przeniesienie prawa do rozporządzania towarami jak właściciel, w tym również:

6) oddanie gruntów w użytkowanie wieczyste;

7) zbycie praw, o których mowa w pkt 5 i 6.

Stosownie do powołanych powyżej przepisów budynki, budowle oraz grunt (prawo użytkowania wieczystego gruntu) spełniają definicję towaru wynikającą z art. 2 pkt 6 ustawy, a ich sprzedaż stanowi dostawę towarów, o której mowa w art. 7 ust. 1 ustawy o VAT.

Należy zauważyć, że użytkowanie wieczyste stanowi wprawdzie prawo do rzeczy cudzej, ale daje użytkownikowi wieczystemu uprawnienia do dysponowania rzeczą w sposób zbliżony do właściciela.

Jak wynika z powyższego, zarówno sprzedaż prawa użytkowania wieczystego, jak również oddanie nieruchomości w użytkowanie wieczyste stanowi dostawę towarów, o której mowa w art. 7 ust. 1 ustawy i na podstawie art. 5 ust. 1 pkt 1 ustawy i podlega opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług.

Przepisy art. 6 wskazują na wyłączenia określonych czynności spod zakresu przepisów ustawy. Są tutaj wskazane te czynności, które co do zasady należą do grupy czynności podlegających opodatkowaniu, mieszczące się w zakresie odpłatnej dostawy towarów czy też odpłatnego świadczenia usług. Z uwagi jednakże na stosowne wyłączenie, czynności te nie podlegają opodatkowaniu.

Na mocy art. 6 pkt 1 ustawy:

Przepisów ustawy nie stosuje się do transakcji zbycia przedsiębiorstwa lub zorganizowanej części przedsiębiorstwa.

Przy czym należy zaznaczyć, że użyte w cyt. przepisie sformułowanie „transakcje zbycia” należy rozumieć w sposób zbliżony do terminu „dostawy towarów” w ujęciu art. 7 ust. 1 ustawy, tzn. „zbycie” obejmuje wszelkie czynności, w ramach których następuje przeniesienie prawa do rozporządzania towarem jak właściciel, np. sprzedaż, zamianę, darowiznę, nieodpłatne przekazanie, przeniesienie własności w formie wkładu niepieniężnego, czyli aportu.

Ze względu na szczególny charakter przepisu art. 6 pkt 1 ustawy, winien on być interpretowany ściśle, co oznacza, że ma on zastosowanie wyłącznie w przypadku zbycia (a zatem wszelkich czynności, w ramach których następuje przeniesienie prawa do rozporządzania towarami jak właściciel) przedsiębiorstwa lub zorganizowanej jego części, zdefiniowanej w art. 2 pkt 27e ustawy.

Zaznaczyć należy, że przepisy ustawy o podatku od towarów i usług nie zawierają definicji „przedsiębiorstwa”. Dlatego też, dla potrzeb przepisów ustawy o podatku od towarów i usług należy posłużyć się definicją sformułowaną w art. 55¹ ustawy dnia 23 kwietnia 1964 r. Kodeks cywilny (t. j. Dz. U. z 2023 r. poz. 1610 ze zm.).

Zgodnie z tym przepisem:

Przedsiębiorstwo jest zorganizowanym zespołem składników niematerialnych i materialnych przeznaczonym do prowadzenia działalności gospodarczej. Obejmuje ono w szczególności:

1)oznaczenie indywidualizujące przedsiębiorstwo lub jego wyodrębnione części (nazwa przedsiębiorstwa);

2)własność nieruchomości lub ruchomości, w tym urządzeń, materiałów, towarów i wyrobów, oraz inne prawa rzeczowe do nieruchomości lub ruchomości;

3)prawa wynikające z umów najmu i dzierżawy nieruchomości lub ruchomości oraz prawa do korzystania z nieruchomości lub ruchomości wynikające z innych stosunków prawnych;

4) wierzytelności, prawa z papierów wartościowych i środki pieniężne;

5) koncesje, licencje i zezwolenia;

6) patenty i inne prawa własności przemysłowej;

7) majątkowe prawa autorskie i majątkowe prawa pokrewne;

8) tajemnice przedsiębiorstwa;

9) księgi i dokumenty związane z prowadzeniem działalności gospodarczej.

W myśl art. 55² Kodeksu cywilnego:

Czynność prawna mająca za przedmiot przedsiębiorstwo obejmuje wszystko, co wchodzi w skład przedsiębiorstwa, chyba że co innego wynika z treści czynności prawnej albo z przepisów szczególnych.

Przedsiębiorstwo, jako przedmiot zbycia, musi stanowić całość pod względem organizacyjnym i funkcjonalnym, co oznacza, że najistotniejsze dla badanej kwestii jest ustalenie, czy przenoszony majątek stanowi na tyle zorganizowany kompleks praw, obowiązków i rzeczy, że zdolny jest do realizacji zadań gospodarczych przypisywanych przedsiębiorstwu. Przedsiębiorstwo, w rozumieniu powyższego przepisu, powinno więc łączyć mienie w funkcjonalnie zorganizowane przedsięwzięcie gospodarcze, a nie tylko stanowić zgromadzone niematerialne i materialne składniki stanowiące sobą przedsiębiorstwo w przedstawionym znaczeniu przedmiotowym. Organizacyjna i funkcjonalna istota przedsiębiorstwa kreuje powstanie samodzielnego podmiotu gospodarczego, zdolnego do funkcjonowania w obrocie na niezmienionych zasadach, pomimo jego zbycia. Ponadto, przepis art. 55¹ Kodeksu cywilnego wskazuje, że przedsiębiorstwo jest „zespołem składników”. Pojęcie zespół (a nie zbiór) zakłada istnienie pewnego poziomu powiązań organizacyjnych pomiędzy składnikami przedsiębiorstwa.

Natomiast definicja zorganizowanej części przedsiębiorstwa (ZCP) zawarta jest w art. 2 pkt 27e ustawy, pod którym to pojęciem rozumie się:

Organizacyjnie i finansowo wyodrębniony w istniejącym przedsiębiorstwie zespół składników materialnych i niematerialnych, w tym zobowiązania, przeznaczonych do realizacji określonych zadań gospodarczych, który zarazem mógłby stanowić niezależne przedsiębiorstwo samodzielnie realizujące te zadania.

Podstawowym wymogiem wynikającym z powyższego przepisu jest więc to, aby zorganizowana część przedsiębiorstwa stanowiła zespół składników materialnych i niematerialnych (w tym zobowiązań). Kolejnym warunkiem jest wydzielenie tego zespołu w istniejącym przedsiębiorstwie. Wydzielenie to ma zachodzić na trzech płaszczyznach: organizacyjnej, finansowej i funkcjonalnej (przeznaczenie do realizacji określonych zadań gospodarczych). Elementami zespołu składników materialnych i niematerialnych, stanowiących zorganizowaną część przedsiębiorstwa, powinny być w szczególności aktywa trwałe, obrotowe, a także czynnik ludzki, czyli kadra pracownicza.

Wyodrębnienie organizacyjne oznacza, że zorganizowana część przedsiębiorstwa ma swoje miejsce w strukturze organizacyjnej podatnika jako dział, wydział, oddział itp. Przy czym, w doktrynie zwraca się uwagę, że organizacyjne wyodrębnienie powinno być dokonane na bazie statutu, regulaminu lub innego aktu o podobnym charakterze. Organizacyjny aspekt wyodrębnienia oznacza, że składniki tworzące „część przedsiębiorstwa” powinny posiadać cechę zorganizowania. Cecha ta powinna występować w „istniejącym przedsiębiorstwie”, a więc w ramach prowadzonej działalności i dotyczyć określonego zespołu składników tworzących część tego przedsiębiorstwa.

Wyodrębnienie finansowe najpełniej realizowane jest w przypadku zakładu lub oddziału osoby prawnej. Wyodrębnienie finansowe nie oznacza samodzielności finansowej, ale sytuację, w której przez odpowiednią ewidencję zdarzeń gospodarczych możliwe jest przyporządkowanie przychodów i kosztów oraz należności i zobowiązań do zorganizowanej części przedsiębiorstwa.

Natomiast wyodrębnienie funkcjonalne należy rozumieć jako przeznaczenie do realizacji określonych zadań gospodarczych. Zorganizowana część przedsiębiorstwa musi stanowić funkcjonalnie odrębną całość – obejmować elementy niezbędne do samodzielnego prowadzenia działań gospodarczych, którym służy w strukturze przedsiębiorstwa. Aby zatem część mienia przedsiębiorstwa mogła być uznana za jego zorganizowaną część, musi ona – obiektywnie oceniając – posiadać potencjalną zdolność do funkcjonowania jako samodzielny podmiot gospodarczy. Składniki majątkowe materialne i niematerialne wchodzące w skład zorganizowanej części przedsiębiorstwa muszą umożliwić Nabywcy podjęcie działalności gospodarczej w ramach odrębnego przedsiębiorstwa.

Ponadto wymagane jest, aby zorganizowana część przedsiębiorstwa mogła stanowić potencjalnie niezależne przedsiębiorstwo samodzielnie realizujące zadania gospodarcze, których realizacji służy w istniejącym przedsiębiorstwie. Powyższe oznacza, że przez zorganizowaną część przedsiębiorstwa można rozumieć wyłącznie tę część przedsiębiorstwa, która jest przede wszystkim wyodrębniona organizacyjnie, ale także posiada wewnętrzną samodzielność finansową.

Zatem, aby w rozumieniu przepisów podatkowych, określony zespół składników majątkowych mógł zostać zakwalifikowany jako zorganizowana część przedsiębiorstwa, nie jest wystarczające jakiekolwiek zorganizowanie masy majątkowej, ale musi się ona odznaczać pełną odrębnością niezbędną do samodzielnego funkcjonowania w obrocie gospodarczym.

Zorganizowaną część przedsiębiorstwa tworzą więc składniki, będące we wzajemnych relacjach, takich by można było mówić o nich jako o zespole, a nie o zbiorze przypadkowych elementów, których jedyną cechą wspólną jest własność jednego podmiotu gospodarczego.

Oznacza to, że zorganizowana część przedsiębiorstwa nie jest sumą poszczególnych składników, przy pomocy których będzie można prowadzić odrębny zakład, lecz zorganizowanym zespołem tych składników, przy czym punktem odniesienia jest tutaj rola, jaką składniki majątkowe odgrywają w funkcjonowaniu przedsiębiorstwa (na ile stanowią w nim wyodrębnioną organizacyjnie i funkcjonalnie całość).

Przesłanki takiego wyodrębnienia są spełnione w sytuacji organizacyjnego wyodrębnienia w wewnętrznej strukturze przedsiębiorstwa oraz ewidencjonowania zdarzeń gospodarczych w sposób pozwalający na przyporządkowanie przychodów i kosztów oraz należności i zobowiązań związanych z tą częścią przedsiębiorstwa.

Jednocześnie zorganizowana część przedsiębiorstwa powinna być gospodarczo samodzielna, zanim dojdzie do transakcji zbycia. Zatem wydzielona jednostka jeszcze przed jej zbyciem powinna uzyskać samodzielność gospodarczą i realizować ją w praktyce. Skutki prawne po stronie zbywcy nie powinny bowiem zależeć od zdarzeń przyszłych i niepewnych (samodzielne realizowanie zadań gospodarczych) powstałych już w innym podmiocie (u nabywcy).

Mając na uwadze powyższe, wskazać należy, że nie wystarczy zatem zorganizowanie jakiejkolwiek masy majątkowej, ale musi się ona odznaczać pełną odrębnością organizacyjną i finansową, z możliwością samodzielnego funkcjonowania w razie zaistnienia takiej potrzeby w obrocie gospodarczym. W przeciwnym razie nie można bowiem uznać, że dojdzie do powstania zespołu składników, które mogłyby stanowić zorganizowaną część przedsiębiorstwa.

Reasumując, na gruncie ustawy o podatku od towarów i usług mamy do czynienia ze zorganizowaną częścią przedsiębiorstwa, jeżeli spełnione są łącznie następujące przesłanki:

1) istnieje zespół składników materialnych i niematerialnych, w tym zobowiązania;

2) zespół ten jest organizacyjnie i finansowo wyodrębniony w istniejącym przedsiębiorstwie;

3) składniki te przeznaczone są do realizacji określonych zadań gospodarczych;

4) zespół tych składników mógłby stanowić niezależne przedsiębiorstwo samodzielnie realizujące ww. zadania gospodarcze.

Brak zaistnienia którejkolwiek z omawianych powyżej przesłanek wyklucza uznanie zespołu składników majątkowych przedsiębiorstwa za jego zorganizowaną część w rozumieniu art. 2 pkt 27e ustawy.

Ponadto, przy ocenie czy składniki majątku powinny być uznane za zorganizowaną część przedsiębiorstwa, o której mowa w art. 2 pkt 27e ustawy uwzględnić należy następujące okoliczności:

- zamiar kontynuowania przez nabywcę działalności prowadzonej dotychczas przez zbywcę przy pomocy składników majątkowych będących przedmiotem transakcji, oraz

- faktyczną możliwość kontynuowania tej działalności w oparciu o składniki będące przedmiotem transakcji.

Wskazanej oceny należy dokonać na moment przeprowadzenia transakcji. Tym samym, w przypadku, gdy konieczne dla kontynuowania działalności gospodarczej jest angażowanie przez nabywcę innych składników majątku, które nie są przedmiotem transakcji lub podejmowanie dodatkowych działań, brak jest możliwości stwierdzenia, że w danym przypadku zespół składników majątkowych stanowi przedsiębiorstwo lub zorganizowaną część przedsiębiorstwa.

Jak wskazał Trybunał Sprawiedliwości Unii Europejskiej (dalej: „Trybunał” lub „TSUE”) w wyroku z dnia 10 listopada 2011 r. w sprawie C-444/10 Schriever „przekazanie całości lub części aktywów” należy interpretować w taki sposób, że obejmuje ono przekazanie przedsiębiorstwa lub jego samodzielnej części, w tym składników materialnych i ewentualnie niematerialnych, łącznie składających się na przedsiębiorstwo lub część przedsiębiorstwa zdolną prowadzić samodzielną działalność gospodarczą. Podobne stanowisko prezentowane jest w orzecznictwie sądów administracyjnych (wyroki NSA: z dnia 25 czerwca 2013 r. sygn. akt I FSK 955/12 oraz z dnia 21 listopada 2016 r. sygn.aktIFSK 1316). Zgodnie natomiast z orzecznictwem TSUE (wyrok TSUE z dnia 10listopada 2011 r. w sprawie C-444/10 Christel Schriever, pkt 26) ocena, jakie dobra – ruchome lubnieruchome – są niezbędne do utworzenia przedsiębiorstwa lub ZCP, musi być dokonywana „(…) z punktu widzenia charakteru prowadzonej działalności gospodarczej”.

W rozpatrywanej sprawie zasługuje na uwagę orzeczenie NSA z 24 listopada 2016 r., sygn.I FSK 1316/15, w którym Sąd stwierdził, że „Same w sobie nieruchomości (zabudowane nieruchomości) nie tworzą całości zdolnej do prowadzenia samodzielnej działalności gospodarczej. Nie stanowią zatem zorganizowanej części przedsiębiorstwa, nawet jeżeli były wykorzystywane przez sprzedawcę również do działalności gospodarczej polegającej na wynajmowaniu tych nieruchomości lub ich części, albo znajdujących się na nich obiektów budowlanych i ich części. (...) Natomiast sprzedaż wyodrębnionych z takiego zakładu pojedynczych lub nawet wszystkich nieruchomości, nie mogłaby być uznana za sprzedaż zorganizowanej części przedsiębiorstwa. Bez całej struktury składającej się na działalność w zakresie wynajmu nieruchomości – wciąż byłaby to jedynie sprzedaż nieruchomości, jako składników majątkowych”. Podobna teza została zawarta w wyroku z26 stycznia 2018 r., sygn. I FSK 1127/17.

Zaznaczenia wymaga, że definicja zorganizowanej części przedsiębiorstwa zawarta w przepisie art. 2 pkt 27e ustawy, nie jest definicją samoistną, lecz należy rozpatrywać ją m.in. w kontekście uregulowań art. 6 pkt 1 ustawy, który wyłącza z opodatkowania podatkiem od towarów i usług zbycie składników majątkowych i niemajątkowych uprzednio wyodrębnionych organizacyjnie i finansowo w istniejącym przedsiębiorstwie, przeznaczonych do realizacji określonych zadań gospodarczych, nie dotyczy natomiast zbycia poszczególnych składników majątkowych przedsiębiorstwa.

O tym, czy nastąpiło zbycie przedsiębiorstwa lub zorganizowanej części przedsiębiorstwa decydują każdorazowo okoliczności faktyczne związane z konkretną transakcją. Podatnik obowiązany jest do prawidłowego określenia przedmiotu opodatkowania, co wiąże się z koniecznością prawidłowego zdefiniowania dokonywanej czynności.

Z przedstawionego opisu zdarzenia przyszłego wynika, że (…) spółka z ograniczoną odpowiedzialnością z siedzibą w (…) (Kupujący, Nabywca) jest podmiotem, który planuje kupić od (…) (…) spółka z ograniczoną odpowiedzialnością (Sprzedający, Zbywca) prawo użytkowania wieczystego nieruchomości składającej się z działki zabudowanej o numerze ewidencyjnym (…) KW nr (…) jak również inne prawa i obowiązki opisane we wniosku), którą Nabywca nabędzie na podstawie umowy sprzedaży w formie aktu notarialnego w zamian za określoną cenę sprzedaży (Umowa Sprzedaży).

Nieruchomość będąca przedmiotem Transakcji obejmuje:

a) prawo użytkowania wieczystego nieruchomości składającej się z działki o numerze ewidencyjnym (…) położonej w mieście (…), gmina (…), powiat (…), województwo (…), przy ul. (…), dla której Sąd Rejonowy dla (…) w (…), (…) Wydział Ksiąg Wieczystych prowadzi księgę wieczystą KW nr (…).

(Grunt),

b) budynek, budowle oraz urządzenia budowlane zlokalizowane na Gruncie:

-budynek biurowy, posadowiony na działce o numerze ewidencyjnym (…)

- (Budynek), oraz

- budowle i urządzenia budowlane: