Interpretacja
Interpretacja indywidualna z dnia 29 maja 2024 r., Dyrektor Krajowej Informacji Skarbowej, sygn. 0111-KDIB3-3.4012.136.2024.2.MW
Uznanie, że dostawa Nieruchomości podlegała opodatkowaniu podatkiem VAT i nie była wyłączona z opodatkowania na podstawie art. 6 pkt 1 ustawy o VAT; nie będzie podlegała zwolnieniu z VAT, ponieważ Strony w odpowiednim terminie złożyły zgodne oświadczenie, o którym mowa w art. 43 ust. 10 ustawy o VAT ; Nabywca ma prawo do obniżenia VAT należnego o VAT naliczony wynikający z faktury dokumentującej sprzedaż Nieruchomości w ramach Transakcji
Interpretacja indywidualna – stanowisko prawidłowe
Szanowni Państwo,
stwierdzam, że Państwa stanowisko w sprawie oceny skutków podatkowych opisanego stanu faktycznego w podatku od towarów i usług jest prawidłowe.
Zakres wniosku wspólnego o wydanie interpretacji indywidualnej
Państwa wniosek wspólny o wydanie interpretacji indywidualnej, który dotyczy m.in. uznania, że:
- dostawa Nieruchomości i Przenoszonych Praw i Obowiązków podlegała opodatkowaniu podatkiem VAT, zgodnie z art. 5 ust. 1 pkt 1 ustawy o VAT i nie była wyłączona z opodatkowania podatkiem VAT na podstawie art. 6 pkt 1 ustawy o VAT z uwagi na to, że będące przedmiotem tej dostawy składniki majątkowe nie stanowiły przedsiębiorstwa lub zorganizowanej części przedsiębiorstwa Zbywcy;
- dostawa Nieruchomości w ramach Transakcji podlegała w całości opodatkowaniu VAT jako dostawa towarów oraz nie będzie podlegała zwolnieniu z VAT, ponieważ Strony w odpowiednim terminie złożyły zgodne oświadczenie, o którym mowa w art. 43 ust. 10 ustawy o VAT w stosunku do dostawy Budynku oraz Budowli, w takim zakresie, w jakim ich dostawa podlegałaby zwolnieniu od podatku, o którym mowa w art. 43 ust. 1 pkt 10 ustawy o VAT;
- Nabywca ma prawo do obniżenia VAT należnego o VAT naliczony wynikający z faktury dokumentującej sprzedaż Nieruchomości w ramach Transakcji
wpłynął 28 marca 2024 r.
Zainteresowani, którzy wystąpili z wnioskiem
1)Zainteresowany będący stroną postępowania: (…)
2) Zainteresowany niebędąca stroną postępowania: (…)
Treść wniosku wspólnego jest następująca:
Opis stanu faktycznego:
(i) Wnioskodawcy i transakcja
(…) spółka z ograniczoną odpowiedzialnością z siedzibą w (…) (dalej: „Sprzedający”, „Zbywca”) był użytkownikiem wieczystym gruntu o numerze ewidencyjnym (…), a także właścicielem budynku biurowego o powierzchni zabudowy (zgodnie z danymi ujawnionym w rejestrze budynków) (…) m2, posadowionego na ww. gruncie, opisanych szczegółowo poniżej (grunt z naniesieniami dalej łącznie jako: „Nieruchomość”). Zbywca prowadzi działalność gospodarczą m.in. w zakresie wynajmu i zarządzania nieruchomościami własnymi lub dzierżawionymi, podlegającą opodatkowaniu podatkiem VAT.
(…) spółka z ograniczoną odpowiedzialnością z siedzibą w (…) (dalej: „Kupujący”, „Nabywca”) jest podmiotem, który kupił od Zbywcy Nieruchomość. Nabywca jest członkiem międzynarodowej grupy (…).
Nabywca prowadzi działalność gospodarczą m.in. w zakresie wynajmu i dzierżawy maszyn, urządzeń oraz dóbr materialnych. Po nabyciu Nieruchomości Nabywca wykorzystuje Nieruchomość w całości na potrzeby prowadzenia działalności gospodarczej, podlegającej opodatkowaniu podatkiem VAT, zgodnie z polityką Grupy. Nie jest wykluczone, że Nabywca może w przyszłości sprzedać Nieruchomość.
Niniejszy wniosek dotyczy dokonanej transakcji sprzedaży Nieruchomości za wynagrodzeniem, na warunkach opisanych w dalszej części wniosku (dalej: „Transakcja”). Transakcja odbyła się (…) r.
Nabywca i Zbywca nie są i na moment Transakcji nie byli podmiotami powiązanymi zarówno w rozumieniu ustawy o VAT, jak i ustawy z dnia 15 lutego 1992 r. o podatku dochodowym od osób prawnych (t.j. Dz. U. z 2023 r. poz. 2805 z późn. zm.). W dalszej części niniejszego wniosku Zbywca i Nabywca są łącznie określani jako „Wnioskodawcy”, „Strony” lub „Zainteresowani”.
Zarówno Nabywca, jak i Zbywca są oraz byli w momencie zawarcia Transakcji zarejestrowani jako podatnicy VAT czynni i spełniali ustawową definicję podatnika zawartą w artykule 15 ustawy o VAT.
(ii) Opis Nieruchomości
Przedmiotem Transakcji była Nieruchomość obejmująca:
(a) prawo użytkowania wieczystego gruntu - działki o numerze ewidencyjnym (…) położonej w (…), dla której Sąd Rejonowy (…) prowadzi księgę wieczystą KW nr (…) (dalej: „Grunt”). Prawo użytkowania wieczystego Gruntu zostało ustanowione z mocy prawa, co zostało potwierdzone decyzją nr (…), sprawa nr (…).
(b) prawo własności budynku biurowego o polu powierzchni zabudowy (…) m2, zgodnie z danymi ujawnionym w rejestrze budynków, położonego na Gruncie, opatrzonego identyfikatorem: (…) (dalej: „Budynek”);
(c) prawo własności wszelkich obiektów budowlanych i urządzeń służących obsłudze Budynku lub Gruntu, które stanowiły własność Zbywcy.
Na Gruncie znajdują się:
- sieć wodociągowa,
- sieć kanalizacyjna,
- sieć ciepłownicza,
- sieć telekomunikacyjna,
- sieć elektroenergetyczna,
- drogi wewnętrzne i place,
- parking,
- oświetlenie/latarnie,
- szlabany,
- ogrodzenie,
- maszty,
(dalej łącznie: „Budowle”);
(d) prawo własności wszelkich obiektów małej architektury posadowionych na Gruncie, tj. w szczególności:
- barier energochłonnych;
- reklam i słupów informacyjnych.
W księdze wieczystej nr (…), Grunt oznaczony jest symbolem BI - inne tereny zabudowane.
Nieruchomość nie stanowi i na moment Transakcji nie stanowiła nieruchomości rolnej, ani nie stanowi i na moment Transakcji nie stanowiła gospodarstwa rolnego, ani też nie wchodzi i na moment Transakcji nie wchodziła w skład żadnego gospodarstwa rolnego w rozumieniu ustawy z dnia 23 kwietnia 1964 r. Kodeks cywilny (t.j. Dz. U. z 2023 r. poz. 1610 ze zm.) (dalej „Kodeks cywilny”) i ustawy z dnia 11 kwietnia 2003 r. o kształtowaniu ustroju rolnego (t.j. Dz. U. z 2022 r. poz. 2569 ze zm.).
Budynek i Budowle zostały oddane do użytkowania w (…) r.
(iii) Okoliczności nabycia Nieruchomości przez Zbywcę, status Nieruchomości w ramach przedsiębiorstwa Zbywcy
Prawo użytkowania wieczystego Gruntu wraz z prawem własności naniesień (w szczególności do Budynku i Budowli) Sprzedający nabył poprzez połączenie ze spółką działającą pod firmą (…) (dalej: „Poprzedni Użytkownik Wieczysty”) przeprowadzone na podstawie art. 492 § 1 pkt 1 Kodeksu spółek handlowych tj. poprzez przeniesienie całego majątku Poprzedniego Użytkownika Wieczystego (spółka przejmowana) na Sprzedającego (spółkę przejmującą) w oparciu o uchwałę wspólników Sprzedającego o połączeniu podjętą (…) roku.
Poprzedni Użytkownik Wieczysty nabył prawo użytkowania wieczystego Gruntu na mocy umowy sprzedaży, udokumentowanej w formie aktu notarialnego z dnia (…) roku, Repertorium (…). Nabycie prawa użytkowania wieczystego Gruntu i prawa własności Budynku i Budowli posadowionych na Gruncie i poza nim, stanowiących własność Sprzedającego i obsługujących Grunt lub Budynek, przez spółkę (…) sp. z o.o. zostało potraktowane jako czynność podlegająca opodatkowaniu podatkiem VAT i spółka ta miała prawo do odliczenia podatku VAT naliczonego od tej transakcji.
Nieruchomość w momencie jej nabycia przez Zbywcę do dnia Transakcji była wykorzystywana do świadczenia usług najmu powierzchni oraz miejsc parkingowych na rzecz najemców (dalej: „Najemcy”), która to działalność podlegała opodatkowaniu podatkiem VAT.
Zbywca poniósł wydatki na ulepszenia Budynku i Budowli jednak wartość poniesionych nakładów nie przekroczyła 30% wartości początkowej Budynku i Budowli. Zbywcy przysługiwało prawo do odliczenia podatku VAT naliczonego wynikającego z faktur dokumentujących ulepszenie Budynku i Budowli wchodzących w skład Nieruchomości. Zbywca bowiem poniósł te wydatki w związku z zamiarem wykorzystywania Budynku oraz Budowli do czynności opodatkowanych VAT.
Jak Wnioskodawcy wskazują powyżej, Budynek oraz Budowle były wykorzystywane dla celów działalności gospodarczej Zbywcy, polegającej na wynajmie Nieruchomości (podlegającej opodatkowaniu podatkiem VAT). W związku z powyższym, Budynek w części był przedmiotem umów najmu, których stroną był Zbywca. Część powierzchni Budynku i Budowli, mimo, że formalnie nie była przedmiotem najmu, była związana z najmem na rzecz Najemców z uwagi na fakt, iż zapewniała prawidłowe funkcjonowanie Nieruchomości i umożliwiała Najemcom prawidłowe wykorzystanie Nieruchomości, zgodnie z umowami najmu. W konsekwencji Nieruchomość była wykorzystywana przez Zbywcę na cele prowadzonej przez niego działalności gospodarczej (podlegającej opodatkowaniu podatkiem VAT) przez okres ponad 2 lat przed Transakcją. W odniesieniu do Nieruchomości, jej wynajem stanowił jedyny przedmiot działalności gospodarczej Zbywcy i jego jedyne źródło przychodu. W związku z utrzymaniem i obsługą Nieruchomości Zbywca ponosił m.in. koszty zarządu, mediów, administracyjne itd.
W skład Nieruchomości nie wchodzą i na moment Transakcji nie wchodziły obiekty budowlane zaliczone do budownictwa objętego społecznym programem mieszkaniowym.
Nieruchomość nie była wyodrębniona w sensie organizacyjnym w strukturze Zbywcy jako np. dział, wydział, oddział, a także nie były dla Nieruchomości prowadzone odrębne księgi rachunkowe, bilans czy rachunek zysków i strat.
Do czasu zawarcia Transakcji, Nieruchomość była zabudowana i nie były na niej prowadzone żadne roboty ziemne lub budowlane. W ciągu ostatnich dwóch lat poprzedzających dzień zawarcia Transakcji na Gruncie nie zostały wybudowane żadne nowe budynki/budowle.
(iv) Dokonana Transakcja, składniki majątkowe będące przedmiotem Transakcji
Przedmiotem Transakcji było prawo użytkowania wieczystego Gruntu i prawo własności Budynku i Budowli posadowionych na Gruncie i poza nim, które stanowiły własność Sprzedającego, obsługujących Grunt lub Budynek (jak również inne prawa i obowiązki opisane poniżej), które Nabywca nabył na podstawie umowy sprzedaży w formie aktu notarialnego w zamian za określoną cenę sprzedaży (dalej: „Umowa Sprzedaży”).
Jednocześnie, zgodnie z art. 678 Kodeksu cywilnego, Nabywca z chwilą nabycia Nieruchomości wstąpił - z mocy prawa - w miejsce Zbywcy w stosunki najmu wynikające z umów najmu dotyczącej Nieruchomości.
Ponadto, w ramach Transakcji, oprócz Nieruchomości, Zbywca przeniósł na Nabywcę w szczególności (dalej: „Przenoszone Prawa i Obowiązki”):
-prawo własności ruchomości opisanych w Umowie Sprzedaży, będących wyłączną własnością Zbywcy,
- prawa i obowiązki Zbywcy wynikające z umów najmu, w tym związanymi z tymi umowami, zabezpieczeniami wykonania zobowiązań najemców, jak gwarancje bankowe i kaucje pieniężne złożone przez najemców,
- prawa Zbywcy wynikające z gwarancji budowlanych,
- prawa autorskie majątkowe i zależne do dokumentacji projektowej na polach eksploatacji w zakresie w jakim zostały one nabyte przez Zbywcę, a także uprawnienia do wykonywania wszelkich praw autorskich do ww. dokumentacji na polach eksploatacji (nienabyte przez Zbywcę), w zakresie, w jakim Zbywca jest uprawniony do korzystania z tych praw, przy czym takie przeniesienie jest ograniczone wyłącznie do projektów dotyczących Budynku lub Gruntu,
- własność wszystkich nośników, na których utrwalano projekty dot. Budynku i/lub Gruntu będące w posiadaniu Zbywcy w zakresie przez niego nabytym w stanie wolnym od obciążeń, z wyjątkiem dozwolonych obciążeń.
Sprzedający przekazał również Kupującemu całą kwotę stanowiącą kaucje Najemców, przy czym kaucje te nie były objęte ceną sprzedaży ustaloną w ramach Transakcji.
W ramach Transakcji Zbywca nie przeniósł na rzecz Nabywcy, innych niż wskazane wyżej Przenoszone Prawa i Obowiązki, aktywów, pasywów, umów, dokumentów, praw lub dokumentów związanych z działalnością gospodarczą Zbywcy (z wyjątkiem praw, obowiązków i rzeczy ściśle związanych z Nieruchomością i wyraźnie uzgodnionych przez Zbywcę i Nabywcę jako przedmiot sprzedaży).
W szczególności, następujące elementy nie weszły w skład zbywanego przedmiotu Transakcji:
- prawa i obowiązki z umowy o zarządzanie Nieruchomością, tzw. property management, facility management;
- prawa i obowiązki niezwiązane z Nieruchomością;
- oznaczenia indywidualizujące przedsiębiorstwo (nazwa Zbywcy);
- znaki towarowe;
- wierzytelności Zbywcy;
- środki pieniężne i umowy rachunków bankowych;
- zobowiązania Zbywcy;
- umowy związane z ubezpieczeniem Nieruchomości;
- prawa do domen internetowych związanych z Nieruchomością;
- umowy na dostawę mediów;
- prawa i obowiązki Zbywcy wynikające z umów o świadczenie usług księgowych i umów o świadczenie usług dot. jego działalności gospodarczej;
- koncesje, licencje i zezwolenia;
- wartości niematerialne składające się na wartość firmy, takie jak: know-how, reputacja firmy, tajemnice przedsiębiorstwa, ustalone procesy biznesowe, listy klientów, kontrakty w branży budowlanej, dostęp do rynków, kontakty z instytucjami finansowymi;
- księgi rachunkowe i dokumenty związane z prowadzeniem działalności gospodarczej przez Zbywcę (z wyłączeniem dokumentacji dot. Nieruchomości i dokumentów związanych z umowami najmu, które należą do Przenoszonych Praw i Obowiązków);
- umowy z pracownikami - Zbywca nie jest pracodawcą w rozumieniu Ustawy z dnia 26 czerwca 1974 r. - Kodeks pracy (t.j. Dz. U. z 2023 r. poz. 1465).
Strony Transakcji dokonają również rozliczenia kosztów oraz przychodów związanych z Nieruchomością (tj. m.in. opłat eksploatacyjnych, kosztów mediów, kosztów operacyjnych, czynszów najmu) w tym za miesiąc, w którym nastąpiło podpisanie Umowy Sprzedaży przenoszącej tytuł prawny do Nieruchomości, wg. ustalonych procedur.
Umowy związane z administracją i bieżącą obsługą Nieruchomości (m.in. umowy dot. usług i mediów dostarczanych do Nieruchomości), zawarte przez Zbywcę, na dzień zawarcia Umowy Sprzedaży były rozwiązane w odniesieniu do Nieruchomości.
Umowa o zarządzanie nieruchomością w części dotyczącej Nieruchomości została rozwiązana na dzień zawarcia Umowy Sprzedaży. Po dniu Transakcji, na dzień złożenia niniejszego wniosku, obowiązki poprzedniego zarządcy nieruchomości są ograniczone wyłącznie do płatności za media i inne usługi świadczone na podstawie rozwiązanych umów, które zostały wypowiedziane z zachowaniem okresu wypowiedzenia, względnie wykonaniu zobowiązań po-transakcyjnych opisanych w Umowie Sprzedaży. Nabywca zawarł nową umowę o zarządzanie nieruchomością z wybranym przez siebie zarządcą nieruchomości.
Jak wskazano, intencją Wnioskodawców było rozwiązanie umów o dostawę mediów i umów serwisowych dotyczących Nieruchomości i zawarcie z dniem Transakcji nowych umów w tym zakresie przez Nabywcę, według uznania Nabywcy. Nabywca, na dzień złożenia wniosku, zawarł umowy o dostawę mediów i umowy serwisowe dotyczące Nieruchomości lub jest w procesie zawierania takich umów. Zgodnie z Umową Sprzedaży, na żądanie Kupującego, Sprzedający zapewni mu, na koszt Kupującego, wsparcie przy zawieraniu nowych umów z dostawcami usług. Zbywca nie przeniósł na Nabywcę praw i obowiązków z umów o dostawę mediów i umów serwisowych. Nie można jednak wykluczyć, że w zależności od sytuacji gospodarczej lub prawnej, Nabywca zawrze nowe umowy z tymi samymi usługodawcami.
Z ostrożności, przed Transakcją uzyskane zostały zaświadczenia wydawane na podstawie art. 306g ustawy Ordynacja Podatkowa dotyczące Zbywcy (jest to standardowa praktyka w przypadku takich transakcji).
(v) Okoliczności związane z płatnością ceny Transakcji oraz dokumentowania Transakcji
W związku ze sprzedażą Nieruchomości, Zbywca wystawił na Nabywcę stosowną fakturę VAT wykazującą cenę, po której sprzedany został przedmiot Transakcji („Cena”).
Na podstawie Umowy Sprzedaży Nabywca zapłacił Zbywcy Cenę sprzedaży w kwocie netto wyrażoną w walucie EUR. Cena Nieruchomości była jedynym wynagrodzeniem należnym Zbywcy na podstawie Umowy Sprzedaży, w związku ze zbyciem Nieruchomości. Cena wraz z kwotą VAT należną od Ceny została wpłacona przez Nabywcę na rachunki depozytowe.
Zbywca oraz Nabywca złożyli bezpośrednio w akcie notarialnym przenoszącym prawo użytkowania wieczystego Gruntu, prawo własności Budynku i Budowli posadowionych na Gruncie (oraz częściowo poza nim) oraz Przenoszone Prawa i Obowiązki, wspólne, zgodne oświadczenie o rezygnacji ze zwolnienia dostawy Budynku i Budowli posadowionych na Gruncie z VAT zgodnie z art. 43 ust. 10 pkt 2 i ust. 11 ustawy o VAT, wybierając opodatkowanie VAT dostawy całości Nieruchomości.
(vi) Podjęcie własnej działalności przez Nabywcę po nabyciu Nieruchomości
Nabywca docelowo nie zamierza kontynuować działalności Zbywcy polegającej na wynajmie powierzchni biurowej. Nabywca zamierza wykorzystać Nieruchomość na potrzeby prowadzenia działalności gospodarczej zgodnie z polityką Grupy, podlegającej opodatkowaniu podatkiem VAT. Natomiast, ponieważ na moment Transakcji część Nieruchomości była przedmiotem umów najmu, to Nabywca wynajmuje powierzchnię biurową dotychczasowym Najemcom do czasu wygaśnięcia umów najmu. Z ostrożności Zainteresowani wskazują, że nie można wykluczyć, iż część powierzchni biurowej będzie wynajęta przez Nabywcę innym spółkom z Grupy (…).
Pytania w zakresie podatku VAT
1. Czy dostawa Nieruchomości i Przenoszonych Praw i Obowiązków podlegała opodatkowaniu podatkiem VAT, zgodnie z art. 5 ust. 1 pkt 1 ustawy o VAT i nie była wyłączona z opodatkowania podatkiem VAT na podstawie art. 6 pkt 1 ustawy o VAT z uwagi na to, że będące przedmiotem tej dostawy składniki majątkowe nie stanowiły przedsiębiorstwa lub zorganizowanej części przedsiębiorstwa Zbywcy?
2. Czy dostawa Nieruchomości w ramach Transakcji podlegała w całości opodatkowaniu VAT jako dostawa towarów oraz nie będzie podlegała zwolnieniu z VAT, ponieważ Strony w odpowiednim terminie złożyły zgodne oświadczenie, o którym mowa w art. 43 ust. 10 ustawy o VAT w stosunku do dostawy Budynku oraz Budowli, w takim zakresie, w jakim ich dostawa podlegałaby zwolnieniu od podatku, o którym mowa w art. 43 ust. 1 pkt 10 ustawy o VAT?
3. Czy Nabywca ma prawo do obniżenia VAT należnego o VAT naliczony wynikający z faktury dokumentującej sprzedaż Nieruchomości w ramach Transakcji?
Stanowisko Zainteresowanych w sprawie podatku VAT
IX. Uzasadnienie stanowiska Wnioskodawców
Ad 1.
W celu rozstrzygnięcia, czy dostawa Nieruchomości i Przenoszonych Praw i Obowiązków w ramach Transakcji była opodatkowana podatkiem VAT, konieczne jest w pierwszej kolejności ustalenie, czy przedmiotowa Transakcja mieściła się w katalogu czynności podlegających opodatkowaniu podatkiem VAT, zawartym w art. 5 ust. 1 ustawy o VAT oraz czy żadne z wyłączeń z opodatkowania VAT, wskazanych w art. 6 ustawy o VAT, nie znajdowało zastosowania.
W myśl art. 5 ust. 1 pkt 1 ustawy o VAT, opodatkowaniu VAT podlega m.in. odpłatna dostawa towarów i odpłatne świadczenie usług na terytorium kraju.
Jednocześnie, zgodnie z definicją zawartą w art. 2 pkt 6 ustawy o VAT, towarami są rzeczy oraz ich części, jak również wszelkie postacie energii. Uregulowanie zawarte w art. 7 ust. 1 ustawy o VAT, definiuje dostawę towarów jako przeniesienie prawa do rozporządzania towarami jak właściciel.
Z kolei na podstawie art. 6 pkt 1 ustawy o VAT, przepisów tej ustawy nie stosuje się do transakcji zbycia przedsiębiorstwa lub zorganizowanej części przedsiębiorstwa.
Oznacza to, iż transakcja mająca za przedmiot przedsiębiorstwo lub jego zorganizowaną część (dalej „ZCP” lub „Zorganizowana Część Przedsiębiorstwa”) nie jest objęta zakresem opodatkowania podatkiem VAT.
Zdaniem Wnioskodawców, wykładnia terminów użytych w art. 6 pkt 1 ustawy o VAT - tj. przedsiębiorstwa oraz ZCP - ma kluczowe znaczenie w niniejszej sprawie, gdyż rozstrzyga o opodatkowaniu Transakcji podatkiem VAT albo podatkiem PCC.
W związku z tym, zdaniem Wnioskodawców, interpretacja terminów użytych w art. 6 pkt. 1 ustawy o VAT powinna być przedmiotem interpretacji indywidualnej. Organ wydający interpretację jest uprawniony do dokonania wykładni terminów „przedsiębiorstwo” i „zorganizowana część przedsiębiorstwa”, użytych w art. 6 pkt 1 ustawy o VAT i tym samym, do dokonania klasyfikacji przedmiotu Transakcji (tj. oceny, czy przedstawiona w opisie stanu faktycznego Transakcja sprzedaży dotyczyła zbycia przedsiębiorstwa, zbycia ZCP czy też zbycia indywidualnych aktywów niestanowiących przedsiębiorstwa lub ZCP).
A.Brak przesłanek uzasadniających uznanie Transakcji za zbycie „przedsiębiorstwa” i wyłączenia na tej podstawie Transakcji spod zakresu VAT
Przepisy ustawy o VAT nie definiują pojęcia „przedsiębiorstwa”. Ze względu na powyższe - oraz uwzględniając definicję zawartą w innych ustawach - w doktrynie prawa podatkowego jest powszechnie akceptowane, że pojęcie przedsiębiorstwa powinno być interpretowane pomocniczo w oparciu o definicję zawartą w art. 551 Kodeksu cywilnego.
W myśl regulacji zawartej w powołanym artykule, przedsiębiorstwo jest zorganizowanym zespołem składników niematerialnych i materialnych, przeznaczonym do prowadzenia działalności gospodarczej. Obejmuje ono w szczególności: oznaczenie indywidualizujące przedsiębiorstwo lub jego wyodrębnione części (nazwa przedsiębiorstwa); własność nieruchomości lub ruchomości, w tym urządzeń, materiałów, towarów i wyrobów, oraz inne prawa rzeczowe do nieruchomości lub ruchomości; prawa wynikające z umów najmu i dzierżawy nieruchomości lub ruchomości oraz prawa do korzystania z nieruchomości lub ruchomości wynikające z innych stosunków prawnych; wierzytelności, prawa z papierów wartościowych i środki pieniężne; koncesje, licencje i zezwolenia; patenty i inne prawa własności przemysłowej; majątkowe prawa autorskie i majątkowe prawa pokrewne; tajemnice przedsiębiorstwa; księgi i dokumenty związane z prowadzeniem działalności gospodarczej.
Zdaniem Zainteresowanych, nie można uznać, że przedmiot Transakcji stanowił przedsiębiorstwo Zbywcy. Wynika to z faktu, iż przedmiot Transakcji, w ocenie Zainteresowanych, nie wyczerpywał (i nie wyczerpuje) przytoczonej powyżej definicji przedsiębiorstwa. W szczególności, Transakcji nie towarzyszył transfer szeregu kluczowych składników wymienionych w opisie stanu faktycznego, wchodzących w skład normatywnej definicji przedsiębiorstwa i determinujących funkcjonowanie przedsiębiorstwa Zbywcy, obejmujących w szczególności należności i zobowiązania Zbywcy.
W ramach Transakcji Nabywca nabył prawo użytkowania wieczystego Gruntu oraz prawo własności Budynku i Budowli, a także wymienione w opisie stanu faktycznego Przenoszone Prawa i Obowiązki.
Zdaniem Wnioskodawców, nie można w związku z powyższym uznać, że Nieruchomość stanowiła przedsiębiorstwo Zbywcy, gdyż Transakcji nie towarzyszył transfer innych kluczowych składników przedsiębiorstwa Zbywcy, wchodzących w skład normatywnej definicji przedsiębiorstwa i determinujących funkcjonowanie przedsiębiorstwa Zbywcy.
Prawidłowość stanowiska, iż brak objęcia zakresem Transakcji któregokolwiek ze składników wchodzących w skład normatywnej definicji przedsiębiorstwa powinien skutkować uznaniem, iż Transakcja nie może zostać uznana za niepodlegające opodatkowaniu VAT (zgodnie z art. 6 pkt 1 ustawy o VAT) zbycie przedsiębiorstwa, potwierdzona została również w szeregu interpretacji indywidualnych wydanych przez polskie organy podatkowe. Jako przykład można przytoczyć:
- interpretację indywidualną Dyrektora Krajowej Informacji Skarbowej z dnia 7 kwietnia 2021 r. (0114-KDIP4-1.4012.8.2021.3.AM), zgodnie z którą: „(...) Co do zasady, planowana Transakcja nie będzie obejmowała jakichkolwiek innych składników majątku Zbywcy poza opisanym powyżej prawem użytkowania wieczystego Działek i prawem własności Budynków i Budowli oraz prawami i obowiązkami wynikającymi z umów najmu oraz Przenoszonymi Elementami. (...) Biorąc pod uwagę powołane przepisy prawa oraz odnosząc je do przedstawionych okoliczności sprawy należy stwierdzić, że przedmiotem transakcji zbycia nie będzie przedsiębiorstwo w rozumieniu art. 551 Kodeksu cywilnego, ani zorganizowana część przedsiębiorstwa, o której mowa w art. 2 pkt 27e ustawy. Nie dojdzie więc do zastosowania wyłączenia spod przedmiotowego zakresu opodatkowania podatkiem VAT przewidzianego w art. 6 pkt 1 ustawy”;
- interpretację indywidualną Dyrektora Izby Skarbowej w Warszawie z dnia 29 stycznia 2020 r. (0112-KDIL1-2.4012.589.2019.3.PM), zgodnie z którą: „(...) Tymczasem w ramach planowanej Transakcji Nabywca nabędzie jedynie Nieruchomość (i ściśle związane z nią prawa i obowiązki m.in. wynikające z Umów najmu). Planowanej Transakcji nie będzie towarzyszyło, co do zasady, przeniesienie praw, obowiązków, zobowiązań i należności z umów, które są związane z prawidłowym funkcjonowaniem Nieruchomości, jak również (niezwiązanych bezpośrednio z Nieruchomością) praw i obowiązków z umów związanych z prowadzeniem działalności gospodarczej przez Zbywcę. W konsekwencji - po nabyciu Nieruchomości - Nabywca będzie prowadził działalność gospodarczą w odniesieniu do Nieruchomości, przy wykorzystaniu własnych zasobów oraz, zasadniczo, na podstawie umów zawartych przez siebie z podmiotami trzecimi. Nie można zatem - zdaniem Zainteresowanych - uznać, iż przedmiotem planowanej Transakcji jest zorganizowany zespół elementów, które łączy więź o charakterze organizacyjnym i funkcjonalnym. W związku z powyższym, zdaniem Zainteresowanych nie ma podstaw, aby Transakcję zaklasyfikować jako zbycie przedsiębiorstwa Zbywcy”;
- interpretację indywidualną Dyrektora Krajowej Informacji Skarbowej z dnia 13 czerwca 2019 r. (0115-KDIT1-2.4012.239.2019.1.DM), zgodnie z którą: „(...) przedmiotem zbycia nie będzie wszystko, co wchodzi w skład przedsiębiorstwa Sprzedającego. Jak wskazał Wnioskodawca, w ramach planowanej transakcji nie dojdzie do przeniesienia na kupującego pracowników dedykowanych do obsługi farmy wiatrowej, zobowiązań finansowych z tytułu dzierżawy za grunt oraz umów i zobowiązań z tytułu serwisowania farmy. Jednocześnie należy wskazać, że nabywca będzie mógł kontynuować działalność dopiero po uzyskaniu koncesji wydanej przez Prezesa Urzędu Regulacji Energetyki.
Zatem z powyższego opisu wynika, że przedmiotem dostawy będą składniki majątkowe i niemajątkowe niestanowiące przedsiębiorstwa (w rozumieniu art. 551 ustawy Kodeks cywilny) lub jego zorganizowanej części (w rozumieniu art. 2 pkt 27e ustawy), o których mowa w art. 6 pkt 1 ustawy. Tym samym transakcja sprzedaży farmy wiatrowej będzie stanowiła przeniesienie własności konkretnych składników przedsiębiorstwa, a więc dostawę towarów i świadczenie usług opodatkowane na podstawie art. 5 ust. 1 pkt 1 ustawy o podatku od towarów i usług według właściwych stawek podatku”;
- interpretację indywidualną Dyrektora Izby Skarbowej w Warszawie z dnia 19 listopada 2018 r. (0114-KDIP1-2.4012.600.2018.2.KT), zgodnie z którą: „(...) Analiza przedstawionego opisu sprawy w świetle obowiązujących w tym zakresie przepisów prawa prowadzi do wniosku, że do sprzedaży opisanej Nieruchomości nie będzie mieć zastosowania art. 6 pkt 1 ustawy. Nieruchomość będąca przedmiotem sprzedaży nie stanowi przedsiębiorstwa w rozumieniu art. 551 ww. ustawy Kodeks cywilny, gdyż - jak wynika z wniosku - transakcji nie będzie towarzyszył transfer kluczowych składników, wchodzących w skład normatywnej definicji przedsiębiorstwa, które zostały wymienione w opisie zdarzenia przyszłego. Przedmiotem zbycia będą tylko niektóre składniki przedsiębiorstwa niezdolne do samodzielnego prowadzenia działalności gospodarczej. (...) Przedmiot planowanej Transakcji nie będzie również stanowić zorganizowanej części przedsiębiorstwa, ze względu na niespełnienie przesłanek zawartych w art. 2 pkt 27e ustawy. Składniki majątkowe mające być przedmiotem Transakcji w momencie Transakcji nie będą posiadać zdolności do funkcjonowania jako samodzielny podmiot gospodarczy. Planowanej Transakcji nie będzie towarzyszyło przeniesienie należności oraz zobowiązań Zbywcy. Przedmiotowa Nieruchomość nie jest organizacyjnie i finansowo wyodrębnionym w istniejącym przedsiębiorstwie zespołem składników materialnych i niematerialnych. Zbywane składniki majątku nie zostały przypisane do działu/oddziału/wydziału w przedsiębiorstwie Zbywcy. Nie są również prowadzone osobne księgi rachunkowe w stosunku do sprzedawanej Nieruchomości”.
Podobne stanowisko zostało zaprezentowane w wielu innych interpretacjach indywidualnych np. w:
- interpretacji indywidualnej Dyrektora Krajowej Informacji Skarbowej z dnia 17 sierpnia 2021 r. (0114-KDIP1-2.4012.277.2021.2.RST);
- interpretacji indywidualnej Dyrektora Krajowej Informacji Skarbowej z dnia 24 czerwca 2021 r. (0114-KDIP4-3.4012.198.2021.2.DS),
oraz w orzeczeniach sądów administracyjnych np. w:
- orzeczeniu Naczelnego Sądu Administracyjnego z dnia 28 listopada 2006 r., sygn. I FSK 267/06, oraz
- orzeczeniu Naczelnego Sądu Administracyjnego z dnia 19 stycznia 2012 r., sygn. II FSK 1662/10.
Stanowisko Wnioskodawców, zgodnie z którym składniki majątkowe będące przedmiotem Transakcji nie stanowiły przedsiębiorstwa jest również poparte interpretacją przepisów prawa, dokonaną przez Ministra Finansów w odpowiedzi na interpelację poselską.
Z odpowiedzi Ministra Finansów na interpelację poselską nr 1778 z dnia 13.06.2003 r. można wywnioskować, iż za sprzedaż przedsiębiorstwa nie można uznać sprzedaży samego budynku, nawet jeśli jest on przeznaczony na wynajem. Przedsiębiorstwem bowiem może być budynek wraz ze wszystkimi wierzytelnościami i zobowiązaniami, zawartymi umowami najmu, zarządzania, dostawy mediów i innymi umowami związanymi z tym budynkiem i działalnością polegającą na wynajmie.
Tymczasem - jak zaznaczono w opisie stanu faktycznego - w analizowanym przypadku Transakcji zasadniczo nie towarzyszył transfer należności ani zobowiązań Zbywcy. Po dacie Transakcji, istniejące należności i zobowiązania pozostały w bilansie Zbywcy.
W doktrynie i orzecznictwie podkreśla się również, iż określone składniki majątkowe dla uznania za przedsiębiorstwo muszą stanowić całość pod względem organizacyjnym i funkcjonalnym.
Na uwagę zasługuje również zawarta w ustawowej definicji przedsiębiorstwa i niejednokrotnie podkreślana w orzecznictwie sądów (np. wyrok NSA z dnia 25.06.2015, sygn. akt I FSK 572/14) kwestia, iż przedsiębiorstwo nie jest tylko sumą jego składników, lecz ich zorganizowanym zespołem.
Zdaniem Wnioskodawców, składniki majątkowe będące przedmiotem Transakcji nie stanowiły zorganizowanego zespołu, ponieważ zobowiązania i należności oraz inne składniki służące Zbywcy do prowadzenia przez niego działalności gospodarczej, nie zostały przejęte przez Nabywcę.
W ramach Transakcji Nabywca nabył Nieruchomość (i ściśle związane z nią prawa i obowiązki m.in. wynikające z umów najmu) oraz Przenoszone Prawa i Obowiązki. Transakcji nie towarzyszyło, co do zasady, przeniesienie praw, obowiązków, zobowiązań i należności z umów, które są związane z prawidłowym funkcjonowaniem Nieruchomości, jak również (niezwiązanych bezpośrednio z Nieruchomością) praw i obowiązków z umów związanych z prowadzeniem działalności gospodarczej przez Zbywcę z wyjątkiem Przenoszonych Praw i Obowiązków. W konsekwencji - po nabyciu Nieruchomości - Nabywca prowadzi działalność gospodarczą w odniesieniu do Nieruchomości przy wykorzystaniu własnych zasobów oraz, zasadniczo, na podstawie umów zawartych przez siebie z podmiotami trzecimi. Nie można zatem - zdaniem Wnioskodawców - uznać, iż przedmiotem Transakcji był zorganizowany zespół elementów, które łączy więź o charakterze organizacyjnym i funkcjonalnym.
Z powyższych względów, zdaniem Wnioskodawców, nie ma podstaw, aby Transakcję sprzedaży Nieruchomości zaklasyfikować jako zbycie przedsiębiorstwa Zbywcy.
W szczególności, w ocenie Zainteresowanych, przedmiot Transakcji nie umożliwia Nabywcy dalszego samodzielnego prowadzenia działalności gospodarczej w oparciu o nabyte na jej podstawie składniki majątkowe. Dla prowadzenia takiej działalności gospodarczej niezbędne jest uzupełnienie przedmiotu Transakcji o szereg dodatkowych elementów, co po dniu Transakcji pozostaje w gestii Nabywcy. Ponadto, jak Wnioskodawcy wskazali w opisie stanu faktycznego, Nabywca nie zamierza kontynuować działalności Zbywcy polegającej na wynajmie powierzchni biurowej. Tę część powierzchni biurowej Nieruchomości, która była wynajęta przed Transakcją, Nabywca wynajmuje Najemcom tylko do czasu wygaśnięcia umów najmu. Po wygaśnięciu umów najmu, Nabywca zamierza wykorzystać Nieruchomość na potrzeby prowadzenia własnej działalności gospodarczej zgodnie z polityką Grupy, podlegającej opodatkowaniu podatkiem VAT.
Okoliczność, że przedmiotu Transakcji pomiędzy Zbywcą a Nabywcą nie można uznać za przedsiębiorstwo Zbywcy znajduje potwierdzenie również w interpretacjach indywidualnych - dla przykładu wskazać można na interpretację indywidualną Dyrektora Izby Skarbowej w Katowicach z dnia 12 listopada 2015 r. (IBPP3/4512-733/15/SR), interpretację indywidualną Dyrektora Izby Skarbowej w Poznaniu z dnia 9 października 2015 r. (ILPP1/4512-1-544/15-3/HW), czy też interpretację indywidualną Dyrektora Izby Skarbowej w Warszawie z dnia 29 stycznia 2015 r. (IPPP1/443-1256/14-4/MPe).
Warta szczególnej uwagi jest też interpretacja indywidualna Dyrektora Izby Skarbowej w Warszawie z dnia 31 marca 2016 r. (IPPP3/4512-60/16-2/PC), w której organ podatkowy potwierdził prawidłowość stanowiska wnioskującego, że nabywana przez niego nieruchomość nie będzie stanowiła przedsiębiorstwa zbywcy, gdyż „(...) planowana transakcja nie obejmie istotnych składników majątkowych służących do prowadzenia działalności gospodarczej, o których stanowi art. 551 Kodeksu cywilnego. W szczególności, w wyniku transakcji Nabywca nie nabędzie całego szeregu praw, obowiązków, zobowiązań i należności z umów, których stroną jest Zbywca, a które związane są z prawidłowym funkcjonowaniem i obsługą Nieruchomości. Na skutek sprzedaży Nieruchomości nie zostaną przeniesione na Nabywcę środki pieniężne, umowy rachunków bankowych, zobowiązania kredytowe, tajemnice przedsiębiorstwa, księgi rachunkowe i inne dokumenty Zbywcy. W konsekwencji, po dacie przedmiotowej sprzedaży w rękach Zbywcy pozostanie szereg aktywów oraz dokumentów związanych z prowadzeniem działalności gospodarczej należących obecnie do jego przedsiębiorstwa. Zatem nabyte składniki nie umożliwiają dalszego samodzielnego prowadzenia działalności gospodarczej”.
B. Brak przesłanek uzasadniających uznanie Transakcji za zbycie „zorganizowanej części przedsiębiorstwa” i wyłączenia na tej podstawie Transakcji spod zakresu VAT
a) Zorganizowana część przedsiębiorstwa
W myśl regulacji art. 2 pkt 27e ustawy o VAT - przez ZCP rozumieć należy organizacyjnie i finansowo wyodrębniony w istniejącym przedsiębiorstwie zespół składników materialnych i niematerialnych, w tym zobowiązania, przeznaczonych do realizacji określonych zadań gospodarczych, który zarazem mógłby stanowić niezależne przedsiębiorstwo samodzielnie realizujące te zadania.
Zgodnie z utrwaloną linią orzeczniczą organów podatkowych (m.in. interpretacja indywidualna Dyrektora Krajowej Informacji Skarbowej z dnia 21 czerwca 2019 r. (0114-KDIP4.4012.246.2019.2.MP), interpretacja indywidualna Dyrektora Krajowej Informacji Skarbowej z dnia 13 czerwca 2019 r. (0115-KDIT1-2.4012.239.2019.1.DM), interpretacja indywidualna Dyrektora Krajowej Informacji Skarbowej z dnia 30 kwietnia 2019 r. (0112-KDIL2-2.4012.210.2019.2.LS), interpretacja indywidualna Dyrektora Izby Skarbowej w Katowicach z dnia 5 stycznia 2012 r., IBPP3/443-1122/11/AM, interpretacja indywidualna Dyrektora Izby Skarbowej w Łodzi z dnia 6 marca 2012 r., IPTPP2/443-850/11-2/PR, interpretacja indywidualna Dyrektora Izby Skarbowej w Poznaniu z dnia 8 grudnia 2011 r., ILPP2/443-1309/11-2/Akr, interpretacja indywidualna Dyrektora Izby Skarbowej w Warszawie z dnia 2 listopada 2011 r., IPPP1/443-1372/11- 2/AW), z powyższej definicji wynika, iż aby zespół składników majątkowych (materialnych i niematerialnych, w tym również zobowiązania) mógł zostać uznany za zorganizowaną część przedsiębiorstwa, muszą zostać spełnione łącznie następujące przesłanki:
- istnienie zespołu składników materialnych i niematerialnych, w tym zobowiązań,
- zespół ten jest organizacyjnie i finansowo wyodrębniony w istniejącym przedsiębiorstwie,
- składniki te przeznaczone są do realizacji określonych zadań gospodarczych,
- zespół tych składników może stanowić niezależne przedsiębiorstwo samodzielnie realizujące te zadania gospodarcze.
Wskazówki w zakresie interpretacji powyższych przesłanek przedstawiają same organy podatkowe. Przykładowo, Dyrektor Izby Skarbowej w Warszawie w interpretacji indywidualnej z dnia 21 grudnia 2015 r., IPPP1/4512-1114/15-2/KR, stwierdził: „Podstawowym wymogiem jest, więc to, aby zorganizowana część przedsiębiorstwa stanowiła zespół składników materialnych i niematerialnych (w tym zobowiązań). Kolejnym warunkiem jest wydzielenie tego zespołu w istniejącym przedsiębiorstwie. Wydzielenie to ma zachodzić na trzech płaszczyznach: organizacyjnej, finansowej i funkcjonalnej (przeznaczenie do realizacji określonych zadań gospodarczych). Elementami zespołu składników materialnych i niematerialnych, stanowiących zorganizowaną część przedsiębiorstwa, powinny być w szczególności aktywa trwałe, obrotowe, a także czynnik ludzki, czyli kadra pracownicza. Wyodrębnienie organizacyjne oznacza, że zorganizowana część przedsiębiorstwa ma swoje miejsce w strukturze organizacyjnej podatnika, jako dział, wydział, oddział itp. Przy czym, w doktrynie zwraca się uwagę, że organizacyjne wyodrębnienie powinno być dokonane na bazie statutu, regulaminu lub innego aktu o podobnym charakterze. Wyodrębnienie finansowe najpełniej realizowane jest w przypadku zakładu lub oddziału osoby prawnej. Wyodrębnienie finansowe nie oznacza samodzielności finansowej, ale sytuację, w której poprzez odpowiednią ewidencję zdarzeń gospodarczych możliwe jest przyporządkowanie przychodów i kosztów oraz należności i zobowiązań do zorganizowanej części przedsiębiorstwa. Natomiast wyodrębnienie funkcjonalne należy rozumieć jako przeznaczenie do realizacji określonych zadań gospodarczych. Zorganizowana część przedsiębiorstwa musi stanowić funkcjonalnie odrębną całość - obejmować elementy niezbędne do samodzielnego prowadzenia działań gospodarczych, którym służy w strukturze przedsiębiorstwa. Aby zatem część mienia przedsiębiorstwa mogła być uznana za jego zorganizowaną część, musi ona - obiektywnie oceniając - posiadać potencjalną zdolność do funkcjonowania, jako samodzielny podmiot gospodarczy. Składniki majątkowe materialne i niematerialne wchodzące w skład zorganizowanej części przedsiębiorstwa muszą, zatem umożliwić nabywcy podjęcie działalności gospodarczej w ramach odrębnego przedsiębiorstwa. Podsumowując, zorganizowaną część przedsiębiorstwa tworzą składniki, będące we wzajemnych relacjach, takich by można było mówić o nich jako o zespole, a nie o zbiorze przypadkowych elementów, których jedyną cechą wspólną jest własność jednego podmiotu gospodarczego. Brak zaistnienia którejkolwiek z omawianych powyżej przesłanek wyklucza uznanie zespołu składników majątkowych przedsiębiorstwa za jego zorganizowaną część w rozumieniu art. 2 pkt 27e ustawy. Oznacza to, że zorganizowana część przedsiębiorstwa nie jest sumą poszczególnych składników, przy pomocy, których będzie można prowadzić odrębny zakład, lecz zorganizowanym zespołem tych składników, przy czym punktem odniesienia jest tutaj rola, jaką składniki majątkowe odgrywają w funkcjonowaniu przedsiębiorstwa (na ile stanowią w nim wyodrębnioną organizacyjnie i funkcjonalnie całość)”. Podobne uwagi przedstawił również m.in. Dyrektor Izby Skarbowej w Warszawie w interpretacji indywidualnej z dnia 31 marca 2016 r., IPPP3/4512-60/16-2/PC.
Aby zatem określony zespół składników majątkowych mógł zostać zakwalifikowany jako zorganizowana część przedsiębiorstwa, musi odznaczać się pełną odrębnością organizacyjną i finansową, z możliwością samodzielnego funkcjonowania w razie zaistnienia takiej potrzeby w obrocie gospodarczym.
Powyższe oznacza, że zorganizowaną częścią przedsiębiorstwa nie jest suma poszczególnych aktywów i pasywów, przy pomocy których w przyszłości będzie można prowadzić odrębny zakład, lecz pewien zorganizowany zespół tych składników, przy czym punktem odniesienia jest tutaj rola, jaką te składniki majątkowe odgrywały w funkcjonowaniu istniejącego przedsiębiorstwa (na ile stanowiły wyodrębnioną organizacyjnie i funkcjonalnie całość).
b) Odrębność organizacyjna
Przeniesione składniki nie spełniają i na moment Transakcji nie spełniały zdaniem Wnioskodawców kryterium wyodrębnienia organizacyjnego.
Zgodnie z dominującą praktyką organów podatkowych, o wyodrębnieniu organizacyjnym zorganizowanej części ze struktur przedsiębiorstwa można mówić, gdy zorganizowana część przedsiębiorstwa stanowi odrębną jednostkę organizacyjną w strukturze organizacyjnej danego przedsiębiorstwa, np. dział, wydział, oddział, itp. Takie wyodrębnienie organizacyjne powinno być dokonane na podstawie statutu, regulaminu lub aktu o podobnym charakterze.
Ponadto, odrębność organizacyjna oznacza możliwość ustalenia w każdym momencie, które składniki majątkowe przedsiębiorstwa przynależą do danej ZCP. Co więcej, odrębność organizacyjna wymaga, by możliwe było przyporządkowanie do takiego odrębnego zespołu składników majątkowych i niemajątkowych odrębnej dokumentacji, łącznie z księgami rachunkowymi, umowami stanowiącymi źródło praw i obowiązków dotyczących wyłącznie zakresu działalności gospodarczej prowadzonej przez ten zespół składników, bądź wyłącznie z wykorzystaniem tego zespołu.
W opisanym stanie faktycznym, wyodrębnienie organizacyjne spełnione mogłoby zostać wówczas, gdyby zorganizowana część przedsiębiorstwa miała swoje miejsce w strukturze organizacyjnej podatnika jako dział, oddział, wydział, itp.
Tymczasem, przeniesione składniki majątkowe i oparta o nie działalność Zbywcy nie były wyodrębnione w żaden z powyższych sposobów w przedsiębiorstwie Zbywcy. Tym samym, nie można mówić o wyodrębnieniu organizacyjnym składników majątkowych (Nieruchomości) zbytych w ramach Transakcji.
c) Odrębność finansowa
Odrębność finansową, zdaniem Zainteresowanych, należy rozpatrywać na płaszczyźnie formalnej. Tak rozumiana odrębność oznacza wymóg prowadzenia odrębnej księgowości, która pozwalałaby na rozdzielenie przychodów i kosztów działalności ZCP od przychodów i kosztów całego przedsiębiorstwa.
Nieruchomość będąca przedmiotem Transakcji nie była wyodrębniona finansowo w tym znaczeniu, iż jak wskazano w opisie stanu faktycznego, nie były dla niej prowadzone odrębne księgi rachunkowe, bilans ani rachunek zysków i strat.
W przedmiotowym stanie faktycznym nie można więc wskazać na odrębność finansową przedmiotu Transakcji.
d) Samodzielność ZCP
Samodzielność ZCP, zdaniem Zainteresowanych, oznacza, że wyodrębnione składniki majątkowe muszą posiadać pełną zdolność do niezależnego funkcjonowania, jako samodzielne przedsiębiorstwo.
Zdaniem Zainteresowanych, dopiero w gestii Nabywcy leży takie zorganizowanie nabywanych składników majątkowych i dodanie nowych składników, aby mogły one łącznie być wykorzystywane do prowadzenia działalności gospodarczej Nabywcy.
Najistotniejszym elementem konstytutywnym definicji ZCP, który w opinii Zbywcy i Nabywcy nie jest spełniony, co przesądza jednocześnie o braku możliwości uznania transferowanej Nieruchomości za ZCP, jest wyodrębnienie funkcjonalne Nieruchomości w majątku Zbywcy, tj. przeznaczenie do realizacji określonych zadań gospodarczych innych niż zadania gospodarcze realizowane przez przedsiębiorstwo Zbywcy, jako całość. Jako kryterium zdolności do funkcjonowania jako niezależne przedsiębiorstwo w praktyce wskazuje się możliwość samodzielnego działania na rynku, jako odrębny podmiot prowadzący zadania gospodarcze realizowane w obecnym przedsiębiorstwie. Takie podejście znajduje potwierdzenie w licznych interpretacjach indywidualnych - np. w interpretacji indywidualnej Dyrektora Krajowej Informacji Skarbowej z dnia 21 czerwca 2019 r. (0114-KDIP4.4012.246.2019.2.MP), interpretacji indywidualnej Dyrektora Krajowej Informacji Skarbowej z dnia 13 czerwca 2019 r. (0115-KDIT1-2.4012.239.2019.1.DM), interpretacji indywidualnej Dyrektora Krajowej Informacji Skarbowej z dnia 15 marca 2019 r. (0112-KDIL4.4012.41.2019.2.MB), interpretacji indywidualnej Dyrektora Izby Skarbowej w Warszawie z dnia 27 lutego 2015 r. (IPPP1/443-1417/14-4/MPe), Dyrektora Izby Skarbowej w Katowicach z dnia 24 września 2015 r. (IBPP3/4512-476/15/KG) oraz z dnia 22 lipca 2014 r. (IBPP1/443-474/14/AW), Dyrektora Izby Skarbowej w Łodzi z dnia 20 maja 2015 r. (IPTPP2/4512-178/15-2/JS).
Na samodzielność jako kluczową okoliczność przesądzającą o istnieniu ZCP wskazują także sądy administracyjne w wydanych orzeczeniach. Jako przykład warto wskazać na wyrok Naczelnego Sądu Administracyjnego z dnia 20 marca 2012 r., sygn. I FSK 815/11, w którym stwierdzono: „interpretowany przepis prawa krajowego dotyczy przedsiębiorstwa lub samodzielnej jego części, a więc składników rzeczowych i innych stanowiących łącznie przedsiębiorstwo lub jego część. Biorąc zaś pod uwagę, że opodatkowaniem VAT podlega działalność gospodarcza to przenoszony majątek winien służyć właśnie tej działalności. Wobec tego uznać należy, że decydujące znaczenie przy określaniu zakresu przedmiotowego omawianego przepisu ma element funkcjonalny tj. podniesiona wcześniej możliwość realizowania określonych zadań gospodarczych. Ta natomiast konstatacja prowadzi do wniosku, że wyłączenie spod działania u.p.t.u. dotyczy także takiej części majątku, której przydatność do prowadzenia działalności gospodarczej wynika nie tyle z rodzaju składających się na nią elementów, ile z wyodrębnienia organizacyjnego i finansowego, charakterystycznego dla zakładu oddziału”.
W konsekwencji, zdaniem Zainteresowanych, elementy majątkowe stanowiące przedmiot Transakcji nie mogą i na moment Transakcji nie mogły zostać uznane za samodzielną część przedsiębiorstwa.
e) Przedmiot Transakcji vs. normatywna definicja zorganizowanej części przedsiębiorstwa
W ramach Transakcji na rzecz Nabywcy nie zostały przeniesione zobowiązania Zbywcy, z wyjątkiem zobowiązań wynikających z umów najmu, w tym w szczególności nie zostały przeniesione zobowiązania Zbywcy związane z finansowaniem działalności Zbywcy, kluczowe dla działania każdego biznesu.
Przepis art. 2 pkt 27e) ustawy o VAT wprost wskazuje na zobowiązania jako niezbędny element zorganizowanej części przedsiębiorstwa.
Potwierdzają to również organy podatkowe. W interpretacji indywidualnej z dnia 27 kwietnia 2011 r., ILPP1/443-173/11- 3/AK, Dyrektor Izby Skarbowej w Poznaniu wskazał: „Biorąc pod uwagę opis sprawy oraz powołane przepisy należy stwierdzić, iż przeznaczony do zamiany przez zbywcę majątek nie spełnia definicji zorganizowanej części przedsiębiorstwa, wynikającej z art. 2 pkt 27e ustawy, ponieważ nie obejmuje całości zobowiązań. Tym samym nie spełnia wszystkich kryteriów wymienionych w tym przepisie”.
Tym samym, sprzedane w ramach Transakcji składniki majątkowe nie spełniają i na moment Transakcji nie spełniały definicji zorganizowanej części przedsiębiorstwa, określonej w art. 2 pkt 27e ustawy o VAT.
f) Faktyczna możliwość kontynuowania przez Nabywcę działalności prowadzonej przez Zbywcę w oparciu o składniki majątku (zaplecze) będące przedmiotem Transakcji oraz zamiar kontynuowania przez Nabywcę tej działalności przy pomocy składników majątku (zaplecza) będących przedmiotem Transakcji
Stanowisko Zainteresowanych, zgodnie z którym zbyte w ramach Transakcji składniki majątkowe nie stanowią i na moment Transakcji nie stanowiły przedsiębiorstwa ani ZCP jest zgodne z Objaśnieniami podatkowymi z dnia 11 grudnia 2018 r. wydanymi przez Ministra Finansów na podstawie art. 14a § 1 pkt 2 Ordynacji podatkowej - „Opodatkowanie podatkiem od towarów i usług transakcji zbycia nieruchomości komercyjnych” (dalej: „Objaśnienia”).
Stosownie do treści Objaśnień (podkreślenia i pogrubienia własne Zainteresowanych):
- „(...) co do zasady - dostawa nieruchomości komercyjnych stanowi dostawę towarów podlegającą opodatkowaniu podatkiem VAT. W wyjątkowych okolicznościach dostawa nieruchomości komercyjnych może zostać uznana za czynność niepodlegającą opodatkowaniu (...);
- Przy ocenie, czy składniki majątku powinny być uznane za (i) przedsiębiorstwo, o którym mowa w art. 6 pkt 1 ustawy o VAT, czy też (ii) zorganizowaną część przedsiębiorstwa w rozumieniu art. 2 pkt 27e ustawy o VAT uwzględnić należy następujące okoliczności:
1) zamiar kontynuowania przez nabywcę działalności prowadzonej dotychczas przez zbywcę przy pomocy składników majątkowych będących przedmiotem transakcji oraz
2) faktyczną możliwość kontynuowania tej działalności w oparciu o składniki będące przedmiotem transakcji.
- Wskazanej oceny należy dokonać na moment przeprowadzenia Transakcji. Tym samym, w przypadku, gdy konieczne dla kontynuowania działalności gospodarczej jest angażowanie przez nabywcę innych składników majątku, które nie są przedmiotem transakcji lub podejmowanie dodatkowych działań, brak jest możliwości stwierdzenia, że w danym przypadku zespół składników majątkowych stanowi przedsiębiorstwo lub ZCP. (...);
- Za standardowe elementy typowe dla transakcji nieruchomościowych opodatkowanych VAT należy uznać przykładowo elementy takie jak: grunt, budynek (budynki), budowle, infrastruktura techniczna oraz przynależności, a także prawa i obowiązki z umów najmu, które przechodzą na kupującego z mocy prawa, jak również prawa i obowiązki z umów najmu (odpowiednio dzierżawy), na podstawie których wynajmowane powierzchnie nie zostały (i nie zostaną do dnia transakcji) przekazane najemcom (.);
- W celu ustalenia czy przenoszony na nabywcę zespół składników umożliwia kontynuację działalności prowadzonej przez zbywcę należy ustalić czy oprócz przeniesienia standardowych elementów typowych dla transakcji nieruchomościowych opodatkowanych VAT( pojęcie zdefiniowane w pkt 4.1.) na nabywcę są przeniesione wszystkie poniżej wskazane elementy:
- prawa i obowiązki z umów, na podstawie których udzielono zbywcy finansowania dłużnego na realizację, nabycie, modernizację, adaptację lub przebudowę przenoszonej nieruchomości, o ile zbywca korzystał z takiego finansowania i jest stroną takich umów;
- umowy o zarządzanie nieruchomością;
- umowy zarządzania aktywami;
- należności o charakterze pieniężnym związane z przenoszonym majątkiem (...);
Dodatkowo, za okoliczność wykluczającą możliwość stwierdzenia, że przenoszony na nabywcę zespół składników umożliwia kontynuację działalności prowadzonej przez zbywcę, należy uznać sytuację, w której konieczne jest podejmowania dodatkowych działań faktycznych lub prawnych (np. zawarcia umów) niezbędnych do prowadzenia działalności gospodarczej w oparciu o przejęte składniki. Sytuacja taka ma miejsce w przypadku, w którym nabywca sam zawarł lub zawiera umowy o zarządzanie nieruchomością i zarządzanie aktywami, nawet z tymi samymi podmiotami, które świadczyły ww. usługi zarządzania na rzecz zbywcy. W takim przypadku bowiem nabywca podejmuje dodatkowe działania w celu kontynuowania działalności gospodarczej zbywcy (...);
Nie w każdym przypadku podjęcie dodatkowych działań automatycznie wskazuje, że przenoszony na nabywcę zespół składników nie umożliwia kontynuacji działalności prowadzonej przez zbywcę. Taka sytuacja może mieć miejsce w kontekście umów na dostarczanie mediów (ciepło, gaz, energia elektryczna, itp.). Umowy tego typu - czy to z przyczyn prawnych czy gospodarczych - zwykle nie są przenoszone na nabywcę w ramach transakcji zbycia nieruchomości komercyjnej. Typową sytuacją jest zawarcie przez nabywcę nieruchomości nowej umowy z poprzednim dostawcą mediów. W niektórych przypadkach zbywca nieruchomości może przez pewien czas (do zawarcia umowy przez nabywcę) nadal być stroną umowy z dostawcą mediów, a ich koszty refakturować na nabywcę nieruchomości. Zapewnienie mediów dla nieruchomości komercyjnej jest konieczne do jej wykorzystania niezależnie od przeznaczenia czy to na cele wynajmu czy też inne. W związku z powyższym, kwestia przeniesienia tych umów w związku z transakcją nie jest decydująca dla kwalifikacji transakcji jako zbycia przedsiębiorstwa lub ZCP (...);
W przypadku transakcji zbycia nieruchomości komercyjnych wystąpienie wskazanych poniżej integralnych elementów takich transakcji nie powinno być uznawane za wpływające na ocenę czy zbycie danej nieruchomości stanowi dostawę towaru podlegającą VAT, czy też pozostające poza jego zakresem jako zbycie przedsiębiorstwa (lub ZCP). Należy uznać, że dla celów ustalenia skutków podatkowych transakcji nie jest istotne czy doszło do przeniesienia na nabywcę integralnych dla transakcji obejmujących nieruchomości komercyjne elementów - w szczególności - takich jak:
- ruchomości stanowiące wyposażenie budynku,
- prawa z zabezpieczeń prawidłowego wykonania obowiązków wynikających z umów najmu ustanowionych przez najemców (np. prawa z gwarancji bankowych, depozytów, deklaracji o dobrowolnym poddaniu się egzekucji),
- prawa z gwarancji należytego wykonania przez wykonawców prac związanych z pracami budowlanymi /remontowymi prowadzonymi w budynku,
- prawa i obowiązki wynikające z umów serwisowych, w tym m.in. umów dotyczących świadczenia usług ochrony obiektu, sprzątania, obsługi nieruchomości (tzw. Facility management agreement), itp.,
- prawa autorskie na wskazanych w dotyczących ich umowach polach eksploatacji, w tym prawa autorskie do projektu budynku, prawa autorskie i prawo ochronne na zastrzeżone znaki towarowe,
- prawa z licencji do oprogramowania wykorzystywanego do obsługi nieruchomości, o prawa do domen internetowych dotyczących nieruchomości,
- dokumentacja techniczna dotycząca budynku, w szczególności książki obiektu, projekty budowlane, protokoły z kontroli przeciwpożarowych lub kominiarskich,
- dokumentacja prawna dotycząca budynku - np. kopie umów, decyzji administracyjnych.
W powyższych przypadkach wskazane elementy przydatne są do wykorzystywania nieruchomości zgodnie z jej gospodarczym przeznaczeniem niezależnie od zamiaru kontynuacji działalności zbywcy przez nabywcę. W przypadku niektórych kryteriów takich jak obowiązki wynikające z umów serwisowych, korzystanie z tych świadczeń jest konieczne, by utrzymać nieruchomość w niepogorszonym stanie (także w okresie, gdy nie jest ona wykorzystywana do celów komercyjnych)”.
W świetle powyższego, zdaniem Zainteresowanych, składniki majątkowe będące przedmiotem Transakcji nie stanowią i na moment Transakcji nie stanowiły przedsiębiorstwa ani jego zorganizowanej części. Przedmiotem Transakcji były bowiem wyłącznie elementy uważane za standardowy element transakcji sprzedaży nieruchomości komercyjnych oraz elementy, które - zgodnie z Objaśnieniami - nie są istotne dla oceny przedmiotu Transakcji jako przedsiębiorstwa lub ZCP (jak np. ruchomości stanowiące wyposażenie Budynku, prawa autorskie, czy dokumentacja).
Co więcej, żaden z elementów uznawanych za istotne z punktu widzenia kwalifikacji transakcji jako zbycie przedsiębiorstwa lub ZCP, tj.:
- umowa o zarządzanie nieruchomością,
- umowa zarządzania aktywami,
- należności o charakterze pieniężnym związane z przenoszonym majątkiem,
- nie były przedmiotem Transakcji.
Pozbawiony wskazanych powyżej elementów przedmiot Transakcji nie mógł i nie może służyć prowadzeniu przez Nabywcę działalności gospodarczej podlegającej opodatkowaniu podatkiem VAT, bez uprzedniego zawarcia przez Nabywcę dodatkowych umów, w tym w szczególności umowy o zarządzanie Nieruchomością. Ponadto, jak Wnioskodawcy wskazali w opisie stanu faktycznego, Nabywca nie zamierza kontynuować działalności Zbywcy polegającej na wynajmie powierzchni biurowej. Nabywca jedynie wynajmuje powierzchnię biurową Najemcom do czasu wygaśnięcia umów najmu. Po wygaśnięciu umów najmu, Nabywca zamierza wykorzystać Nieruchomość na potrzeby prowadzenia własnej działalności gospodarczej zgodnie z polityką Grupy, podlegającej opodatkowaniu podatkiem VAT.
Mając powyższe na uwadze, zdaniem Zainteresowanych wobec braku wypełnienia łącznie kryteriów wskazanych w przedmiotowych Objaśnieniach MF, brak jest podstaw do uznania przedmiotu Transakcji za ZCP/przedsiębiorstwo.
Mając na uwadze powyższe, Wnioskodawcy stoją na stanowisku, że dostawa Nieruchomości oraz Przenoszonych Praw i Obowiązków w ramach Transakcji podlegała opodatkowaniu podatkiem VAT, zgodnie z art. 5 ust. 1 pkt 1 ustawy o VAT i nie była wyłączona z opodatkowania podatkiem VAT na podstawie art. 6 pkt 1 ustawy o VAT.
Ad 2.
Zgodnie z art. 5 ust. 1 pkt 1 ustawy o VAT opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług podlega odpłatna dostawa towarów i odpłatne świadczenie usług na terytorium kraju. Przez towary, stosownie do art. 2 pkt 6 ustawy o VAT, rozumie się rzeczy oraz ich części, a także wszelkie postacie energii.
Według art. 7 ust. 1 ustawy o VAT, przez dostawę towarów, o której mowa w art. 5 ust. 1 pkt 1 ustawy o VAT, rozumie się przeniesienie prawa do rozporządzania towarami jak właściciel (...).
Sprzedaż Nieruchomości w ramach Transakcji stanowiła sprzedaż prawa użytkowania wieczystego Gruntu, prawa własności Budynku i Budowli oraz Przenoszonych Praw i Obowiązków.
Zgodnie z art. 29a ust. 8 ustawy o VAT, w przypadku dostawy budynków lub budowli trwale z gruntem związanych, z podstawy opodatkowania nie wyodrębnia się wartości gruntu.
Sprzedaż Nieruchomości w ramach Transakcji powinna być więc opodatkowana VAT jako dostawa towarów, chyba że zastosowanie znalazłoby jedno ze zwolnień przewidzianych w ustawie o VAT.
W przedmiotowym przypadku, należy rozważyć, czy sprzedaż Nieruchomości w ramach Transakcji mogła podlegać zwolnieniu, o którym mowa w art. 43 ust. 1 pkt 2, pkt 9, pkt 10 lub pkt 10a ustawy o VAT.
a) Brak możliwości zastosowania zwolnienia z VAT na podstawie art. 43 ust. 1 pkt 2 ustawy o VAT do Transakcji
Zgodnie z art. 43 ust. 1 pkt 2 ustawy o VAT, zwalnia się od podatku dostawę towarów wykorzystywanych wyłącznie na cele działalności zwolnionej od podatku, jeżeli z tytułu nabycia, importu lub wytworzenia tych towarów nie przysługiwało dokonującemu ich dostawy prawo do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego.
Warunkiem zastosowania zwolnienia z art. 43 ust. 1 pkt 2 ustawy o VAT jest więc konieczność wykorzystywania towarów, w tym również nieruchomości, będących przedmiotem dostawy wyłącznie do działalności zwolnionej z VAT oraz brak prawa do obniżenia podatku należnego o kwotę podatku naliczonego przy ich nabyciu, imporcie lub wytworzeniu.
W ocenie Zainteresowanych, Transakcja nie podlegała zwolnieniu z VAT na podstawie art. 43 ust. 1 pkt 2 ustawy o VAT, w związku z faktem, że Nieruchomość nie była wykorzystywana wyłącznie na cele działalności zwolnionej z VAT.
Podsumowując, w odniesieniu do Transakcji nie zostały spełnione przesłanki zastosowania zwolnienia z VAT z art. 43 ust. 1 pkt 2 ustawy o VAT.
b) Brak możliwości zastosowania zwolnienia z VAT na podstawie art. 43 ust. 1 pkt 9 ustawy o VAT do Transakcji
Zgodnie z brzmieniem art. 43 ust. 1 pkt 9 ustawy o VAT, zwalnia się od podatku dostawę terenów niezabudowanych innych niż tereny budowlane. Tereny budowlane zdefiniowane zostały w art. 2 pkt 33 ustawy o VAT jako grunty przeznaczone pod zabudowę zgodnie z miejscowym planem zagospodarowania przestrzennego, a w przypadku braku takiego planu - zgodnie z decyzją o warunkach zabudowy i zagospodarowania terenu, o których mowa w przepisach o planowaniu i zagospodarowaniu przestrzennym.
Mając na uwadze, że Grunt wskazany w opisie stanu faktycznego jest i na moment Transakcji był zabudowany Budynkiem / Budowlami, tym samym dostawa Nieruchomości w ramach Transakcji nie podlegała zwolnieniu z opodatkowania VAT, o którym mowa w art. 43 ust. 1 pkt 9 ustawy o VAT.
c) Możliwość zastosowania zwolnienia z opodatkowania VAT na podstawie art. 43 ust. 1 pkt 10 ustawy o VAT
Pojęcie „pierwszego zasiedlenia”
Zgodnie z przepisem art. 43 ust. 1 pkt 10 ustawy o VAT dostawa budynków, budowli i ich części jest zwolniona z VAT, chyba że: (i) dostawa jest dokonywana w ramach pierwszego zasiedlenia lub przed nim; (ii) pomiędzy pierwszym zasiedleniem a dostawą budynku, budowli lub ich części upłynął okres krótszy niż 2 lata.
Jednocześnie, w świetle definicji zawartej w art. 2 pkt 14 ustawy o VAT, przez pierwsze zasiedlenie rozumie się oddanie do użytkowania pierwszemu nabywcy lub użytkownikowi lub rozpoczęcie użytkowania na potrzeby własne budynków, budowli lub ich części, po ich: (a) wybudowaniu lub (b) ulepszeniu, jeżeli wydatki poniesione na ulepszenie, w rozumieniu przepisów o podatku dochodowym, stanowiły co najmniej 30% wartości początkowej.
Z treści powyższego przepisu wynika, że aby można było mówić o pierwszym zasiedleniu, musi dojść do rozpoczęcia użytkowania budynków (budowli) na potrzeby własne lub do oddania budynków (budowli) do użytkowania pierwszemu nabywcy lub użytkownikowi.
W tym kontekście Wnioskodawcy zwracają uwagę, że zgodnie z brzmieniem ww. przepisu oraz ugruntowaną praktyką pojęcie pierwszego zasiedlenia interpretowane jest szerzej, jako obejmujące, poza wydaniem nieruchomości w ramach czynności opodatkowanych VAT, również wykorzystywanie ich przez dany podmiot na potrzeby prowadzonej działalności gospodarczej, z którym to wykorzystaniem nie wiąże się wydanie nieruchomości w ramach czynności opodatkowanych.
W wyroku NSA z dnia 14 maja 2015 r. o sygn. I FSK 382/14, wskazano, iż „wykładnia językowa, systematyczna i celowościowa dyrektywy 112 wskazuje wyraźnie, że ww. pojęcie należy rozumieć szeroko jako „pierwsze zajęcie budynku, używanie”. Zatem w taki sposób powinna być odczytywana definicja przewidziana w treści art. 2 pkt 14 u stawy o VAT (...). Spółka użytkując w części budynek dla celów działalności gospodarczej spełniła warunki przewidziane dla zwolnienia w art. 43 ust. 1 pkt 10 ustawy o VAT. W sprawie doszło do pierwszego zasiedlenia w rozumieniu wyżej wskazanym i nie można twierdzić, że przedmiotowa dostawa dokonywana jest w ramach pierwszego zasiedlenia (…)”.
Prawidłowość powyższego podejścia potwierdził Trybunał Sprawiedliwości Unii Europejskiej (dalej: „TSUE” lub „Trybunał”) w wyroku z dnia 16 listopada 2017 r., C-308/16 w sprawie Kozuba Premium Selection sp. z o.o.
W ocenie Trybunału, pojęcie „pierwszego zasiedlenia” nie może zostać ograniczone do oddania budynku/budowli do użytkowania w ramach czynności opodatkowanych VAT.
Oznacza to, iż pierwsze zasiedlenie stanowi nie tylko oddanie budynków lub budowli przez podatnika do użytkowania innemu podmiotowi, w wykonaniu czynności podlegających opodatkowaniu VAT (jak np. najem, dzierżawa, sprzedaż), ale także zasiedlenie budynków/budowli poprzez ich wykorzystywanie dla potrzeb własnej działalności gospodarczej podatnika.
Zakres zwolnienia z art. 43 ust. 1 pkt 10 ustawy o VAT
W ocenie Zainteresowanych - opierając się na powyższej definicji „pierwszego zasiedlenia” do pierwszego zasiedlenia przedmiotowej Nieruchomości doszło najwcześniej w momencie oddania Budynku / Budowli do użytkowania. Należy bowiem uznać, że od tego momentu mogła ona być wykorzystywana przez ówczesnego właściciela, w ramach prowadzonej przez niego działalności gospodarczej opodatkowanej VAT.
Jak Wnioskodawcy wskazali w opisie stanu faktycznego Budynek i Budowle znajdujące się na Gruncie zostały oddane do użytkowania w (…) r. Oznacza to, iż od dnia, w którym doszło do pierwszego zasiedlenia Budynku i Budowli, do dnia Transakcji upłynęły dwa lata.
Dodatkowo, jak wspomniano w opisie stanu faktycznego, od dnia przyjęcia Budynku oraz Budowli do użytkowania, poniesiono wydatki na ich ulepszenie, które nie przekroczyły 30% ich początkowej wartości. Konsekwentnie, nie doszło z tego tytułu do tzw. „ponownego pierwszego zasiedlenia”.
W konsekwencji, zdaniem Wnioskodawców, w odniesieniu do Nieruchomości, Transakcja stanowiła dostawę Nieruchomości dokonywaną po upływie 2 lat od jej pierwszego zasiedlenia. Mając na uwadze tę okoliczność, zdaniem Zainteresowanych, przeprowadzona Transakcja mogła podlegać zwolnieniu z opodatkowania VAT na podstawie art. 43 ust. 1 pkt 10 ustawy o VAT.
Zgodnie z art. 43 ust. 10 Ustawy o VAT, podatnik może zrezygnować ze zwolnienia od podatku, o którym mowa w ust. 1 pkt 10 (czyli zwolnienia dostawy budynku, budowli lub ich części dokonywanego po upływie dwóch lat od pierwszego zasiedlenia), i wybrać opodatkowanie dostawy budynków, budowli lub ich części, pod warunkiem, że dokonujący dostawy i nabywca budynku, budowli lub ich części:
1) są zarejestrowani jako podatnicy VAT czynni;
2) złożą:
a) przed dniem dokonania dostawy tych obiektów właściwemu dla ich nabywcy naczelnikowi urzędu skarbowego lub
b) w akcie notarialnym, do zawarcia którego dochodzi w związku z dostawą tych obiektów
- zgodne oświadczenie, że wybierają opodatkowanie dostawy budynku, budowli lub ich części.
Zgodnie z art. 43 ust. 11 Ustawy o VAT, oświadczenie, o którym mowa w ust. 10 pkt 2, musi również zawierać:
1) imiona i nazwiska lub nazwę, adresy oraz numery identyfikacji podatkowej dokonującego dostawy oraz nabywcy;
2) planowaną datę zawarcia umowy dostawy budynku, budowli lub ich części - w przypadku, o którym mowa w ust. 10 pkt 2 lit. a;
3) adres budynku, budowli lub ich części.
Jak wskazano w opisie stanu faktycznego, Strony złożyły bezpośrednio w akcie notarialnym przenoszącym prawo użytkowania wieczystego Gruntu oraz prawo własności Budynku i Budowli, wspólne, zgodne oświadczenie o rezygnacji ze zwolnienia dostawy Budynku i Budowli z VAT zgodnie z art. 43 ust. 10 pkt 2 i ust. 11 ustawy o VAT, wybierając opodatkowanie VAT dostawy całości Nieruchomości.
W związku z powyższym, zwolnienie określone w art. 43 ust. 1 pkt. 10 ustawy o VAT, nie miało zastosowania do dostawy Nieruchomości.
d) Brak możliwości zastosowania zwolnienia z VAT na podstawie art. 43 ust. 1 pkt 10a ustawy o VAT
W ocenie Zainteresowanych do dostawy Budynku i Budowli wchodzących w skład Nieruchomości nie znalazło zastosowania zwolnienie z opodatkowania VAT, o którym mowa w art. 43 ust. 1 pkt 10a ustawy o VAT.
Zgodnie z ww. przepisem, zwalnia się od podatku dostawę budynków, budowli lub ich części nieobjętą zwolnieniem, o którym mowa w pkt 10, pod warunkiem, że:
a) w stosunku do tych obiektów nie przysługiwało dokonującemu ich dostawy prawo do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego,
b) dokonujący ich dostawy nie ponosił wydatków na ich ulepszenie, w stosunku do których miał prawo do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego, a jeżeli ponosił takie wydatki, to były one niższe niż 30% wartości początkowej tych obiektów;
Jak zatem wynika z art. 43 ust. 1 pkt 10a ustawy o VAT, wskazany przepis znajduje zastosowanie wyłącznie w sytuacji, gdy dostawa budynków, budowli lub ich części nie jest objęta zwolnieniem, o którym mowa w art. 43 ust. 1 pkt 10 ustawy o VAT, pod warunkiem, że są spełnione łącznie warunki opisane w pkt. a i b powyżej. W związku z tym, z samego tego warunku dostawa Nieruchomości nie była i nie powinna być objęta przedmiotowym zwolnieniem.
Niemniej nawet w przypadku odmiennego podejścia, mając na uwadze opisany powyżej stan faktyczny, zwolnienie z VAT, o którym mowa w art. 43 ust. 1 pkt 10a ustawy o VAT nie znalazło zastosowania w zakresie dostawy Nieruchomości, gdyż Zbywcy przysługiwało prawo do odliczenia VAT naliczonego zarówno w stosunku do czynności nabycia Nieruchomości (tj. spółce przejętej przez Zbywcę), jak i do nakładów na Nieruchomość i Zbywca z tego prawa skorzystał.
e) Podsumowanie w zakresie możliwości zastosowania zwolnień z podatku VAT
Mając na uwadze powyższą argumentację, do dostawy Budynku i Budowli nie znalazło zastosowanie żadne z powyższych zwolnień przewidzianych w ustawie o VAT, tj. w art. 43 ust. 1 pkt 2, pkt 9, pkt 10a ustawy o VAT. Dostawa Budynku i Budowli wchodzących w skład Nieruchomości mogłaby być objęta zwolnieniem z opodatkowania VAT, o którym mowa w art. 43 ust. 1 pkt 10 ustawy o VAT, w związku jednak z tym, że Zbywca i Nabywca złożyli zgodne oświadczenie, o którym mowa w art. 43 ust. 10 pkt 2 i ust. 11 ustawy o VAT, wybierając opodatkowanie VAT dostawy Budynku i Budowli, to ich dostawa była w całości opodatkowana VAT i wskazane zwolnienie nie znalazło zastosowania.
W konsekwencji, przedmiotowa Transakcja w całości podlegała opodatkowaniu VAT.
Zgodnie z art. 29a ust. 8 ustawy o VAT, w przypadku dostawy budynków lub budowli trwale z gruntem związanych, z podstawy opodatkowania nie wyodrębnia się wartości gruntu.
Sprzedaż prawa użytkowania wieczystego Gruntu wchodzącego w skład Nieruchomości była zatem opodatkowana według tych samych zasad jak dostawa Budynku i Budowli.
W efekcie dostawa Nieruchomości była w całości opodatkowana VAT.
W celu uniknięcia wątpliwości, Zainteresowani wskazują również, iż uwzględnienie pytania nr 2 w formie wniosku o wydanie indywidualnej interpretacji podatkowej jest w ich opinii zasadne i nie powinno budzić wątpliwości pod kątem potencjalnego wystąpienia o potwierdzenie w tym zakresie w ramach wniosku o wydanie wiążącej informacji stawkowej, o której mowa w art. 42a ustawy o VAT.
Zgodnie z treścią art. 42a ustawy o VAT „Wiążąca informacja stawkowa, zwana dalej „WIS”, jest decyzją wydawaną na potrzeby opodatkowania podatkiem dostawy towarów, importu towarów, wewnątrzwspólnotowego nabycia towarów albo świadczenia usług, która zawiera:
1) opis towaru albo usługi będących przedmiotem WIS;
2) klasyfikację towaru według działu, pozycji, podpozycji lub kodu Nomenklatury scalonej (CN) albo według działu, grupy, klasy, kategorii, podkategorii lub pozycji Polskiej Klasyfikacji Wyrobów i Usług albo według sekcji, działu, grupy lub klasy Polskiej Klasyfikacji Obiektów Budowlanych albo usługi według działu, grupy, klasy, kategorii, podkategorii lub pozycji Polskiej Klasyfikacji Wyrobów i Usług, niezbędną do:
a) określenia stawki podatku właściwej dla towaru albo usługi,
b) stosowania przepisów ustawy oraz przepisów wykonawczych wydanych na jej podstawie - w przypadku, o którym mowa w art. 42b ust. 4;
3) stawkę podatku właściwą dla towaru albo usługi.
Natomiast zgodnie z art. 42b ust. 4 ustawy o VAT „Wniosek o wydanie WIS może zawierać żądanie sklasyfikowania towaru albo usługi na potrzeby stosowania przepisów ustawy oraz przepisów wykonawczych wydanych na jej podstawie, innych niż dotyczące określenia stawki podatku”.
Kierując się zatem intencją ustawodawcy, wyrażoną w konstrukcji wskazanych wyżej przepisów (w szczególności w art. 42a pkt 2), wiążąca informacja stawkowa dla potrzeb stosowania przepisów w zakresie VAT może być wydawana jedynie, gdy przepisy podatkowe odwołują się do klasyfikacji statystycznych - kwalifikacji CN, Polskiej Klasyfikacji Obiektów Budowlanych (PKOB) lub Polskiej Klasyfikacji Wyrobów i Usług (PKWiU).
Wskazany wyżej zamiar ustawodawcy potwierdza również cytowany niżej fragment uzasadnienia projektu ustawy o zmianie ustawy o podatku od towarów i usług oraz ustawy - Ordynacja podatkowa (druk sejmowy nr 3255), wprowadzającej instytucję wiążącej informacji stawkowej (ustawa z dnia 9 sierpnia 2019 r. o zmianie ustawy o podatku od towarów i usług oraz niektórych innych ustaw; t.j. Dz.U. z 2019 r., poz. 1751).
Mianowicie „Zgodnie z projektowanymi przepisami WIS będzie decyzją wydawaną przez Dyrektora Krajowej Informacji Skarbowej, na potrzeby opodatkowania VAT dostawy, importu, wewnątrzwspólnotowego nabycia towarów albo świadczenia usług. WIS - zawierająca m.in. klasyfikację towaru według CN albo według Polskiej Klasyfikacji Obiektów Budowlanych, albo według PKWiU - będzie mogła być wykorzystana przez podatnika również na potrzeby stosowania przepisów w zakresie VAT, które tę klasyfikację przywołują, np. opodatkowania VAT transakcji na zasadzie odwróconego obciążenia, na potrzeby stosowania instytucji odpowiedzialności solidarnej, zwolnienia podmiotowego czy też zwolnienia z obowiązku stosowania kasy rejestrującej - art. 42a ustawy o VAT”.
Jak wskazano w uzasadnieniu stanowiska Zainteresowanych odnośnie pytania nr 2, dostawa nieruchomości podlega zasadniczo opodatkowaniu VAT, przy czym w ustawie o VAT ustawodawca przewidział sytuacje, w których podlega ona zwolnieniu z VAT (zwolnienia przedmiotowe), określone w art. 43 ust. 1 pkt 2, art. 43 ust. 1 pkt 9, art. 43 ust. 1 pkt 10, art. 43 ust. 1 pkt 10a ustawy o VAT.
Analiza treści wskazanych wyżej regulacji ustawy o VAT prowadzi do wniosku, że zawarte w nich zwolnienia przedmiotowe nie odwołują się w żaden sposób do klasyfikacji statystycznych, lecz skonstruowane są w sposób opisowy. Tym samym pytanie o opodatkowanie VAT w ramach przedmiotowego Wniosku dotyczące dostawy Nieruchomości nie może być przedmiotem wniosku o wydanie wiążącej informacji stawkowej ze względu na fakt, iż jest ściśle związane z interpretacją przepisów ustawy o VAT dotyczących opisowych zwolnień przedmiotowych, które nie odwołują się w żaden sposób do klasyfikacji statystycznych (CN, PKOB, PKWiU). W konsekwencji, zasadnym jest udzielenie odpowiedzi w tym zakresie przez Organ w trybie postępowania interpretacyjnego.
Ad 3.
Zgodnie z art. 86 ust. 1 ustawy o VAT, podatnikowi przysługuje prawo do obniżenia kwoty podatku VAT należnego o kwotę podatku VAT naliczonego przy nabyciu towarów i usług w zakresie, w jakim są one wykorzystywane do wykonywania przez podatnika czynności opodatkowanych VAT.
Na dzień dokonania Transakcji, Nabywca był zarejestrowanym czynnym podatnikiem VAT.
Po nabyciu Nieruchomości Nabywca jako czynny podatnik VAT prowadzi przy wykorzystaniu Nieruchomości działalność gospodarczą opodatkowaną VAT.
W konsekwencji, należy stwierdzić, że Nieruchomość jest i będzie wykorzystywana przez Nabywcę, czynnego podatnika VAT, wyłącznie do wykonywania czynności opodatkowanych VAT.
Jak Wnioskodawcy wskazywali w uzasadnieniu do pytania nr 1, przedmiot transakcji nie stanowił przedsiębiorstwa, ani zorganizowanej części przedsiębiorstwa, w związku z czym podlegał opodatkowaniu VAT. Natomiast zgodnie z uzasadnieniem do pytania nr 2, w stosunku do dostawy Nieruchomości w ramach Transakcji znalazło zastosowanie jedynie zwolnienie z opodatkowania VAT, o którym mowa w art. 43 ust. 1 pkt 10 Ustawy o VAT. W związku jednak z tym, że Zbywca i Nabywca złożyli zgodne oświadczenie, o którym mowa w art. 43 ust. 10 pkt 2 i ust. 11 ustawy o VAT, wybierając opodatkowanie VAT dostawy Budynku i Budowli, to ich dostawa była w całości opodatkowana VAT.
Biorąc pod uwagę powyższe, po zakupie Nieruchomości i otrzymaniu od Zbywcy faktury VAT dotyczącej tej Transakcji, Nabywcy przysługiwało i przysługuje prawo do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego wynikającego z otrzymanej faktury VAT, gdyż spełniony był i jest warunek niezbędny do dokonania takiego obniżenia.
Należy ponadto uznać, że nie zachodzi żadna okoliczność wyłączająca prawo do odliczenia VAT na podstawie art. 88 ustawy o VAT, w szczególności na podstawie art. 88 ust. 4 tej ustawy, gdyż na moment dokonywania Transakcji Nabywca był zarejestrowanym czynnym podatnikiem VAT. Również okoliczności wskazane w art. 88 ust. 3a pkt 2 ustawy o VAT, w myśl którego podatnik nie jest uprawniony do obniżenia kwoty podatku VAT należnego o podatek VAT naliczony w sytuacji, gdy transakcja udokumentowana fakturą nie jest opodatkowana VAT lub jest zwolniona z VAT, nie znajdują miejsca.
W myśl art. 86 ust. 10 i ust. 10b pkt 1 oraz ust. 11 ustawy o VAT, prawo do obniżenia kwoty podatku VAT należnego powstaje w rozliczeniu za okres, w którym powstanie obowiązek podatkowy w odniesieniu do nabywanych towarów i usług, nie wcześniej jednak niż w rozliczeniu za okres, w którym podatnik otrzyma fakturę. Jeżeli podatnik nie dokonał obniżenia kwoty podatku należnego we wspomnianym wyżej okresie rozliczeniowym, może dokonać takiego obniżenia w deklaracji podatkowej zasadniczo za jeden z trzech następnych okresów rozliczeniowych.
W świetle powyższego - zdaniem Wnioskodawców - po dokonaniu Transakcji i otrzymaniu prawidłowo wystawionej faktury VAT dokumentującej Transakcję, Nabywca jest uprawniony do obniżenia kwoty podatku VAT należnego o kwotę podatku VAT naliczonego wynikającego z nabycia Nieruchomości.
Ponadto, jak stanowi art. 87 ust. 1 ustawy o VAT, w przypadku, gdy kwota podatku naliczonego, o której mowa w art. 86 ust. 2 tej ustawy, jest w okresie rozliczeniowym wyższa od kwoty podatku należnego, podatnik ma prawo do obniżenia o tę różnicę kwoty podatku należnego za następne okresy lub do zwrotu różnicy na rachunek bankowy.
Konsekwentnie, w okolicznościach wskazanych w opisie stanu faktycznego, po dokonaniu Transakcji oraz otrzymaniu prawidłowo wystawionej faktury potwierdzającej jej faktyczne dokonanie, Nabywca jest uprawniony do zwrotu nadwyżki podatku VAT naliczonego nad podatkiem VAT należnym związanej z dostawą Nieruchomości na zasadach określonych w art. 87 ustawy o VAT.
W świetle powyższego, zdaniem Zainteresowanych, po dokonaniu Transakcji i otrzymaniu od Zbywcy prawidłowo wystawionej faktury, Nabywca ma prawo do obniżenia VAT należnego o VAT naliczony wynikający z faktury dokumentujących dostawę Nieruchomości w ramach Transakcji.
Stanowisko Zainteresowanych znajduje potwierdzenie m.in. w następujących interpretacjach wydanych przez organy podatkowe w odniesieniu do zdarzeń podobnych do przedmiotowego stanu faktycznego:
- interpretacja wydana przez Dyrektora Krajowej Informacji Skarbowej w dniu 14 sierpnia 2018 r. o sygn. 0111-KDIB3-1.4012.421.2018.2.KO,
- interpretacja wydana przez Dyrektora Krajowej Informacji Skarbowej w dniu 28 maja 2019 r. o sygn. 0114-KDIP1-2.4012.194.2019.2.RM,
- interpretacja wydana przez Dyrektora Krajowej Informacji Skarbowej w dniu 25 kwietnia 2019 r. o sygn. 0112- KDIL4.4012.85.2019.3.JK,
- interpretacja wydana przez Dyrektora Krajowej Informacji Skarbowej w dniu 23 kwietnia 2019 r. o sygn. 0114-KDIP1-2.4012.133.2019.2.WH.
Ocena stanowiska
Stanowisko, które przedstawili Państwo we wniosku, w zakresie podatku od towarów i usług jest prawidłowe.
Zgodnie z art. 5 ust. 1 pkt 1 ustawy z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług (Dz.U. z 2024 r., poz. 361; dalej jako: „ustawa” lub „ustawa o VAT”):
Opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług podlegają odpłatna dostawa towarów i odpłatne świadczenie usług na terytorium kraju.
W myśl art. 2 pkt 6 ustawy:
Przez towary rozumie się rzeczy oraz ich części, a także wszelkie postacie energii.
Przepis art. 7 ust. 1 ustawy stanowi, że:
Przez dostawę towarów, o której mowa w art. 5 ust. 1 pkt 1, rozumie się przeniesienie prawa do rozporządzania towarami jak właściciel (…).
Stosownie do art. 6 pkt 1 ustawy:
Przepisów ustawy nie stosuje się do transakcji zbycia przedsiębiorstwa lub zorganizowanej części przedsiębiorstwa.
Pojęcie „transakcja zbycia” należy rozumieć w sposób zbliżony do terminu „dostawa towarów”, w ujęciu art. 7 ust. 1 ustawy, tzn. „zbycie” obejmuje wszelkie czynności, w ramach których następuje przeniesienie prawa do rozporządzania przedmiotem jak właściciel, np. sprzedaż, zamianę, darowiznę, przeniesienie własności w formie wkładu niepieniężnego (aportu) itp.
Jak stanowi art. 551 Kodeksu cywilnego (Dz.U. z 2023 r., poz. 1550 ze zm.):
Przedsiębiorstwo jest zorganizowanym zespołem składników niematerialnych i materialnych przeznaczonym do prowadzenia działalności gospodarczej. Obejmuje ono w szczególności:
1. oznaczenie indywidualizujące przedsiębiorstwo lub jego wyodrębnione części (nazwa przedsiębiorstwa);
2. własność nieruchomości lub ruchomości, w tym urządzeń, materiałów, towarów i wyrobów, oraz inne prawa rzeczowe do nieruchomości lub ruchomości;
3. prawa wynikające z umów najmu i dzierżawy nieruchomości lub ruchomości oraz prawa do korzystania z nieruchomości lub ruchomości wynikające z innych stosunków prawnych;
4. wierzytelności, prawa z papierów wartościowych i środki pieniężne;
5. koncesje, licencje i zezwolenia;
6. patenty i inne prawa własności przemysłowej;
7. majątkowe prawa autorskie i majątkowe prawa pokrewne;
8. tajemnice przedsiębiorstwa;
9. księgi i dokumenty związane z prowadzeniem działalności gospodarczej.
Zgodnie z art. 552 Kodeksu cywilnego:
Czynność prawna mająca za przedmiot przedsiębiorstwo obejmuje wszystko, co wchodzi w skład przedsiębiorstwa, chyba że co innego wynika z treści czynności prawnej albo z przepisów szczególnych.
Należy wszakże zauważyć, że powyższa definicja opisuje przedsiębiorstwo w ujęciu przedmiotowym, jako zespół niematerialnych i materialnych składników stanowiący przedmiot prawa w szerokim znaczeniu. Użyte w art. 551 Kodeksu cywilnego określenie „w szczególności” wskazuje jedynie na przykładowe wyliczenie składników przedsiębiorstwa. Oznacza to, że z jednej strony w jego skład mogą wchodzić inne elementy, niewymienione w tym artykule, a z drugiej, brak któregoś z tych elementów nie pozbawia zespołu rzeczy i praw przymiotu przedsiębiorstwa. O tym, jakie konkretne składniki muszą być przeniesione na nabywcę, aby można było uznać, że nastąpiło zbycie przedsiębiorstwa, decydują okoliczności faktyczne, których nie można określić apriorycznie.
Przepis art. 2 pkt 27e ustawy o VAT stanowi, że:
Pod pojęciem zorganizowanej części przedsiębiorstwa rozumie się organizacyjnie i finansowo wyodrębniony w istniejącym przedsiębiorstwie zespół składników materialnych i niematerialnych, w tym zobowiązania, przeznaczonych do realizacji określonych zadań gospodarczych, który zarazem mógłby stanowić niezależne przedsiębiorstwo samodzielnie realizujące te zadania.
Zorganizowana część przedsiębiorstwa, jako przedmiot zbycia, musi stanowić całość pod względem organizacyjnym i funkcjonalnym, co oznacza, że najistotniejsze dla przedmiotowego zagadnienia jest ustalenie, czy przenoszony majątek stanowi na tyle zorganizowany kompleks praw, obowiązków i rzeczy, że zdolny jest do realizacji zadań gospodarczych przypisywanych przedsiębiorstwu. Podstawowym wymogiem dla uznania, że transakcja dotyczy zorganizowanej części przedsiębiorstwa jest więc to, aby stanowiła ona zespół składników materialnych i niematerialnych (w tym zobowiązań). Kolejnym warunkiem jest wydzielenie tego zespołu w istniejącym przedsiębiorstwie. Wydzielenie to ma zachodzić na trzech płaszczyznach: organizacyjnej, finansowej i funkcjonalnej (przeznaczenie do realizacji określonych zadań gospodarczych).
Wyodrębnienie organizacyjne oznacza, że zorganizowana część przedsiębiorstwa ma swoje miejsce w strukturze organizacyjnej podatnika jako dział, wydział, oddział itp. Przy czym, w doktrynie zwraca się uwagę, że organizacyjne wyodrębnienie powinno być dokonane na bazie statutu, regulaminu lub innego aktu o podobnym charakterze. Organizacyjny aspekt wyodrębnienia oznacza, że składniki tworzące „część przedsiębiorstwa” powinny posiadać cechę zorganizowania. Cecha ta powinna występować w „istniejącym przedsiębiorstwie”, a więc w ramach prowadzonej działalności i dotyczyć określonego zespołu składników tworzących część tego przedsiębiorstwa.
Wyodrębnienie finansowe najpełniej realizowane jest w przypadku zakładu lub oddziału osoby prawnej. Wyodrębnienie finansowe nie oznacza samodzielności finansowej, ale sytuację, w której przez odpowiednią ewidencję zdarzeń gospodarczych możliwe jest przyporządkowanie przychodów i kosztów oraz należności i zobowiązań do zorganizowanej części przedsiębiorstwa. Ponadto wymagane jest, aby zorganizowana część przedsiębiorstwa mogła stanowić potencjalnie niezależne przedsiębiorstwo samodzielnie realizujące zadania gospodarcze, których realizacji służy w istniejącym przedsiębiorstwie. Powyższe oznacza, że przez zorganizowaną część przedsiębiorstwa można rozumieć wyłącznie tę część przedsiębiorstwa, która jest przede wszystkim wyodrębniona organizacyjnie, ale także posiada wewnętrzną samodzielność finansową.
Natomiast wyodrębnienie funkcjonalne należy rozumieć jako przeznaczenie do realizacji określonych zadań gospodarczych. Zorganizowana część przedsiębiorstwa musi stanowić funkcjonalnie odrębną całość – obejmować elementy niezbędne do samodzielnego prowadzenia działań gospodarczych, którym służy w strukturze przedsiębiorstwa. Aby zatem część mienia przedsiębiorstwa mogła być uznana za jego zorganizowaną część, musi ona – obiektywnie oceniając – posiadać potencjalną zdolność do funkcjonowania jako samodzielny podmiot gospodarczy. Składniki majątkowe materialne i niematerialne wchodzące w skład zorganizowanej części przedsiębiorstwa muszą zatem umożliwić nabywcy podjęcie działalności gospodarczej w ramach odrębnego przedsiębiorstwa.
W związku z powyższym, w rozumieniu przepisów podatkowych, aby określony zespół składników majątkowych mógł zostać zakwalifikowany jako zorganizowana część przedsiębiorstwa, nie jest wystarczające jakiekolwiek zorganizowanie masy majątkowej, ale musi się ona odznaczać pełną odrębnością niezbędną do samodzielnego funkcjonowania w obrocie gospodarczym.
Zorganizowaną część przedsiębiorstwa tworzą więc składniki, będące we wzajemnych relacjach, takich, by można było mówić o nich jako o zespole, a nie o zbiorze przypadkowych elementów, których jedyną cechą wspólną jest własność jednego podmiotu gospodarczego.
Reasumując, na gruncie ustawy o podatku od towarów i usług mamy do czynienia z zorganizowaną częścią przedsiębiorstwa, jeżeli spełnione są łącznie następujące przesłanki:
1. istnieje zespół składników materialnych i niematerialnych, w tym zobowiązania;
2. zespół ten jest organizacyjnie i finansowo wyodrębniony w istniejącym przedsiębiorstwie;
3. składniki te przeznaczone są do realizacji określonych zadań gospodarczych;
4. zespół tych składników mógłby stanowić niezależne przedsiębiorstwo samodzielnie realizujące ww. zadania gospodarcze.
Zaznaczenia wymaga, że definicja zorganizowanej części przedsiębiorstwa, zawarta w przepisie art. 2 pkt 27e ustawy, nie jest definicją samoistną, lecz należy rozpatrywać ją m.in. w kontekście uregulowań art. 6 pkt 1 ustawy, który wyłącza z opodatkowania podatkiem od towarów i usług zbycie składników majątkowych i niemajątkowych uprzednio wyodrębnionych organizacyjnie i finansowo w istniejącym przedsiębiorstwie, przeznaczonych do realizacji określonych zadań gospodarczych, nie dotyczy zaś zbycia poszczególnych składników majątkowych przedsiębiorstwa.
O tym, czy nastąpiło zbycie zorganizowanej części przedsiębiorstwa decydują każdorazowo okoliczności faktyczne związane z konkretną transakcją. Podatnik obowiązany jest do prawidłowego określenia przedmiotu opodatkowania, co wiąże się z koniecznością prawidłowego zdefiniowania dokonywanej czynności.
Podkreślić w tym miejscu należy, że nie wszystkie jednak elementy tworzące pojęcie przedsiębiorstwa lub jego zorganizowanej części są na tyle istotne, aby bez ich zbycia nie można było mówić o zbyciu przedsiębiorstwa lub jego zorganizowanej części. W praktyce obrotu gospodarczego zdarzają się sytuacje, w których niektóre elementy przedsiębiorstwa lub jego zorganizowanej części podlegają wyłączeniu z transakcji zbycia. Jednak nawet w takim przypadku, składniki materialne i niematerialne wchodzące w skład przedsiębiorstwa lub jego zorganizowanej części powinny pozostawać ze sobą we wzajemnych relacjach w taki sposób, by można było o nich mówić jako o zespole, a nie tylko zbiorze pewnych elementów. Decydujące zatem jest to, aby w zbywanym przedsiębiorstwie lub jego zorganizowanej części zachowane zostały funkcjonalne związki pomiędzy poszczególnymi składnikami w sposób umożliwiający kontynuowanie określonej działalności gospodarczej.
Aby zatem ocenić czy w danej, konkretnej sytuacji mamy do czynienia ze zbyciem przedsiębiorstwa lub jego zorganizowanej części należy dokładnie przeanalizować zarówno to jakie składniki majątku będą przedmiotem zbycia, ale także czy istniejące między nimi funkcjonalne zależności pozwolą na kontynuowanie działalności zbywanego przedsiębiorstwa lub jego zorganizowanej części. Przy dokonaniu tej analizy pomocne, a czasami nawet niezbędne mogą okazać się orzeczenia TSUE.
W zakresie braku obowiązku opodatkowania czynności zbycia przedsiębiorstwa lub jego zorganizowanej części wypowiedział się Trybunał Sprawiedliwości Unii Europejskiej w wyroku z dnia 27 listopada 2003 r. w sprawie Zita-Modes C-497/01 „(...) pojęcie zbycia, czy to za wynagrodzeniem, czy też bez lub w charakterze aportu wniesionego do spółki, całości aktywów lub jej części, należy interpretować tak, iż obejmuje ono zbycie przedsiębiorstwa, włącznie z jego rzeczowymi składnikami oraz, w zależności od konkretnego przypadku, składnikami materialnymi, które łącznie, stanowią przedsiębiorstwo lub część przedsiębiorstwa zdolną do prowadzenia niezależnej działalności gospodarczej, natomiast nie obejmuje ono zwykłego zbycia aktywów, takiego jak sprzedaż zapasów produktów”. Z orzeczenia tego wynika ponadto, że – w świetle tej normy Dyrektywy 2006/112/WE Rady – nabywca całości lub części majątku podatnika powinien mieć zamiar prowadzenia działalności nabytego przedsiębiorstwa lub jego części, a nie działać tylko w celu niezwłocznego zlikwidowania danej działalności oraz sprzedaży ewentualnych zapasów.
Podobnie Trybunał wypowiedział się w wyroku z dnia 10 listopada 2011 r. w sprawie C-444/10 Finanzamt Lüdenscheid przeciwko Christel Schriever, wskazując, że regulacja art. 5 (8) VI Dyrektywy Rady (obecnie art. 19 Dyrektywy 112) obejmuje przekazanie przedsiębiorstwa lub jego samodzielnej części, w tym składników materialnych i ewentualnie niematerialnych, łącznie składających się na przedsiębiorstwo lub część przedsiębiorstwa zdolną prowadzić samodzielną działalność gospodarczą, nie obejmuje zaś samego zbycia towarów, jak sprzedaż zapasu produktów. Jak wskazuje Trybunał, stwierdzenie, że nastąpiło przekazanie przedsiębiorstwa lub jego samodzielnej części w rozumieniu art. 19 Dyrektywy 112, wymaga by całość przekazanych składników pozwalała na prowadzenie samodzielnej działalności gospodarczej. Kwestię, czy całość ta musi obejmować określone dobra, zarówno ruchome, jak i nieruchome, należy rozpatrywać z punktu widzenia charakteru prowadzonej działalności gospodarczej.
Jak już powyżej wyjaśniono, zorganizowaną część przedsiębiorstwa tworzą składniki, będące we wzajemnych relacjach, takich by można było mówić o nich jak o zespole, a nie o zbiorze przypadkowych elementów, których jedyną cechą wspólną jest własność jednego podmiotu gospodarczego. Oznacza to, że zorganizowana część przedsiębiorstwa nie jest sumą poszczególnych składników, przy pomocy których będzie można prowadzić odrębny zakład, lecz zorganizowanym zespołem tych składników. Przy tym punktem odniesienia jest tutaj rola jaką składniki majątkowe odgrywają w funkcjonowaniu przedsiębiorstwa w momencie przekazania określonych składników majątkowych (na ile stanowią w nim, w tym momencie, wyodrębnioną organizacyjnie i funkcjonalnie całość).
Państwa wątpliwości w zakresie podatku od towarów i usług dotyczą w pierwszej kolejności kwestii ustalenia, czy dostawa Nieruchomości i Przenoszonych Praw i Obowiązków podlegała opodatkowaniu podatkiem VAT, zgodnie z art. 5 ust. 1 pkt 1 ustawy o VAT i nie była wyłączona z opodatkowania podatkiem VAT na podstawie art. 6 pkt 1 ustawy o VAT z uwagi na to, że będące przedmiotem tej dostawy składniki majątkowe nie stanowiły przedsiębiorstwa lub zorganizowanej części przedsiębiorstwa Zbywcy.
Zestawiając przedstawiony we wniosku opis zdarzenia z przywołanymi przepisami prawa oraz orzecznictwem TSUE, i analizując go w kontekście zadanego we wniosku pytania nr 1, wskazać należy, że przedmiotem Transakcji nie będzie zbycie ani przedsiębiorstwa, ani zorganizowanej części przedsiębiorstwa.
Z opisu stanu faktycznego wynika, że Przedmiotem Transakcji zbycia przez (…) spółka z ograniczoną odpowiedzialnością była nieruchomość obejmująca:
(a) prawo użytkowania wieczystego gruntu - działki o numerze ewidencyjnym (…);
(b) prawo własności budynku biurowego o polu powierzchni zabudowy (…) m2,
(c) prawo własności wszelkich obiektów budowlanych i urządzeń służących obsłudze Budynku lub Gruntu, które stanowiły własność Zbywcy.
Na Gruncie znajdują się:
- sieć wodociągowa,
- sieć kanalizacyjna,
- sieć ciepłownicza,
- sieć telekomunikacyjna,
- sieć elektroenergetyczna,
- drogi wewnętrzne i place,
- parking,
- oświetlenie/latarnie,
- szlabany,
- ogrodzenie,
- maszty,
(dalej łącznie: „Budowle”);
(d) prawo własności wszelkich obiektów małej architektury posadowionych na Gruncie, tj. w szczególności:
- barier energochłonnych;
- reklam i słupów informacyjnych.
Zbywca prowadzi działalność gospodarczą m.in. w zakresie wynajmu i zarządzania nieruchomościami własnymi lub dzierżawionymi, podlegającą opodatkowaniu podatkiem VAT.
(…) spółka z ograniczoną odpowiedzialnością - Nabywca - prowadzi działalność gospodarczą m.in. w zakresie wynajmu i dzierżawy maszyn, urządzeń oraz dóbr materialnych.
Budynek oraz Budowle były wykorzystywane dla celów działalności gospodarczej Zbywcy, polegającej na wynajmie Nieruchomości (podlegającej opodatkowaniu podatkiem VAT). W związku z powyższym, Budynek w części był przedmiotem umów najmu, których stroną był Zbywca. Część powierzchni Budynku i Budowli, mimo, że formalnie nie była przedmiotem najmu, była związana z najmem na rzecz Najemców z uwagi na fakt, iż zapewniała prawidłowe funkcjonowanie Nieruchomości i umożliwiała Najemcom prawidłowe wykorzystanie Nieruchomości, zgodnie z umowami najmu. W konsekwencji Nieruchomość była wykorzystywana przez Zbywcę na cele prowadzonej przez niego działalności gospodarczej (podlegającej opodatkowaniu podatkiem VAT) przez okres ponad 2 lat przed Transakcją. W odniesieniu do Nieruchomości, jej wynajem stanowił jedyny przedmiot działalności gospodarczej Zbywcy i jego jedyne źródło przychodu. W związku z utrzymaniem i obsługą Nieruchomości Zbywca ponosił m.in. koszty zarządu, mediów, administracyjne.
Nabywca z chwilą nabycia Nieruchomości wstąpił - z mocy prawa - w miejsce Zbywcy w stosunki najmu wynikające z umów najmu dotyczącej Nieruchomości.
Ponadto, w ramach Transakcji, oprócz Nieruchomości, Zbywca przeniósł na Nabywcę w szczególności (dalej: „Przenoszone Prawa i Obowiązki”):
- prawo własności ruchomości opisanych w Umowie Sprzedaży, będących wyłączną własnością Zbywcy,
- prawa i obowiązki Zbywcy wynikające z umów najmu, w tym związanymi z tymi umowami, zabezpieczeniami wykonania zobowiązań najemców, jak gwarancje bankowe i kaucje pieniężne złożone przez najemców,
- prawa Zbywcy wynikające z gwarancji budowlanych,
- prawa autorskie majątkowe i zależne do dokumentacji projektowej na polach eksploatacji w zakresie w jakim zostały one nabyte przez Zbywcę, a także uprawnienia do wykonywania wszelkich praw autorskich do ww. dokumentacji na polach eksploatacji (nienabyte przez Zbywcę), w zakresie, w jakim Zbywca jest uprawniony do korzystania z tych praw, przy czym takie przeniesienie jest ograniczone wyłącznie do projektów dotyczących Budynku lub Gruntu,
- własność wszystkich nośników, na których utrwalano projekty dot. Budynku i/lub Gruntu będące w posiadaniu Zbywcy w zakresie przez niego nabytym w stanie wolnym od obciążeń, z wyjątkiem dozwolonych obciążeń.
Sprzedający przekazał również Kupującemu całą kwotę stanowiącą kaucje Najemców, przy czym kaucje te nie były objęte ceną sprzedaży ustaloną w ramach Transakcji.
W ramach Transakcji Zbywca nie przeniósł na rzecz Nabywcy, innych niż wskazane wyżej Przenoszone Prawa i Obowiązki, aktywów, pasywów, umów, dokumentów, praw lub dokumentów związanych z działalnością gospodarczą Zbywcy (z wyjątkiem praw, obowiązków i rzeczy ściśle związanych z Nieruchomością i wyraźnie uzgodnionych przez Zbywcę i Nabywcę jako przedmiot sprzedaży).
W szczególności, następujące elementy nie weszły w skład zbywanego przedmiotu Transakcji:
- prawa i obowiązki z umowy o zarządzanie Nieruchomością, tzw. property management, facility management;
- prawa i obowiązki niezwiązane z Nieruchomością;
- oznaczenia indywidualizujące przedsiębiorstwo (nazwa Zbywcy);
- znaki towarowe;
- wierzytelności Zbywcy;
- środki pieniężne i umowy rachunków bankowych;
- zobowiązania Zbywcy;
- umowy związane z ubezpieczeniem Nieruchomości;
- prawa do domen internetowych związanych z Nieruchomością;
- umowy na dostawę mediów;
- prawa i obowiązki Zbywcy wynikające z umów o świadczenie usług księgowych i umów o świadczenie usług dot. jego działalności gospodarczej;
- koncesje, licencje i zezwolenia;
- wartości niematerialne składające się na wartość firmy, takie jak: know-how, reputacja firmy, tajemnice przedsiębiorstwa, ustalone procesy biznesowe, listy klientów, kontrakty w branży budowlanej, dostęp do rynków, kontakty z instytucjami finansowymi;
- księgi rachunkowe i dokumenty związane z prowadzeniem działalności gospodarczej przez Zbywcę (z wyłączeniem dokumentacji dot. Nieruchomości i dokumentów związanych z umowami najmu, które należą do Przenoszonych Praw i Obowiązków);
- umowy z pracownikami - Zbywca nie jest pracodawcą w rozumieniu Ustawy z dnia 26 czerwca 1974 r. - Kodeks pracy.
Strony Transakcji dokonają również rozliczenia kosztów oraz przychodów związanych z Nieruchomością (tj. m.in. opłat eksploatacyjnych, kosztów mediów, kosztów operacyjnych, czynszów najmu) w tym za miesiąc, w którym nastąpiło podpisanie Umowy Sprzedaży przenoszącej tytuł prawny do Nieruchomości, wg. ustalonych procedur.
Biorąc pod uwagę opis sprawy oraz powołane przepisy należy stwierdzić, że przedmiot planowanej transakcji, nie będzie stanowił przedsiębiorstwa w rozumieniu powołanego art. 551 Kodeksu cywilnego, ponieważ zbyciu nie będzie towarzyszył transfer szeregu kluczowych składników, wchodzących w skład normatywnej definicji przedsiębiorstwa i determinujących funkcjonowanie przedsiębiorstwa Zbywcy. Zbyciu podlegać będą wyłącznie opisane nieruchomości obejmujące prawo użytkowania wieczystego działki nr (…) oraz prawo własności posadowionych na niej Budynku, Budowli i obiekty małej architektury oraz związane z nimi wymienione wyżej składniki majątkowe, których nie sposób uznać za przedsiębiorstwo w rozumieniu powołanego przepisu.
Planowana transakcja nie będzie również stanowić zbycia zorganizowanej części przedsiębiorstwa Zbywcy, ze względu na niespełnienie przesłanek zawartych w art. 2 pkt 27e ustawy. W opisie sprawy wskazali Państwo bowiem, że Nieruchomość nie była wyodrębniona w sensie organizacyjnym w strukturze Zbywcy jako np. dział, wydział, oddział, a także nie były dla Nieruchomości prowadzone odrębne księgi rachunkowe, bilans czy rachunek zysków i strat.
Wskazali Państwo, że Nabywca docelowo nie zamierza kontynuować działalności Zbywcy polegającej na wynajmie powierzchni biurowej. Nabywca zamierza wykorzystać Nieruchomość na potrzeby prowadzenia działalności gospodarczej zgodnie z polityką Grupy, podlegającej opodatkowaniu podatkiem VAT. Natomiast, ponieważ na moment Transakcji część Nieruchomości była przedmiotem umów najmu, to Nabywca wynajmuje powierzchnię biurową dotychczasowym Najemcom do czasu wygaśnięcia umów najmu.
Dodatkowo należy zauważyć, że umowy związane z administracją i bieżącą obsługą Nieruchomości i umowa o zarządzanie nieruchomością - zawarte przez Zbywcę - na dzień zawarcia Umowy Sprzedaży były rozwiązane. Nabywca zawarł nową umowę o zarządzanie nieruchomością z wybranym przez siebie zarządcą nieruchomości
Powyższe oznacza, że Nabywca musiał angażować własne zasoby, co oznacza, że przedmiotem Transakcji nie są składniki majątkowe, które mogłyby funkcjonować, jako niezależne przedsiębiorstwo samodzielnie realizujące określone cele gospodarcze.
Zatem powyższe działania wskazują na to, że Kupujący prowadzi po dacie Transakcji działalność przy użyciu również własnych zasobów, a działalność ta, co do zasady, nie będzie prowadzona w formie w jakiej była prowadzona przez Sprzedającego.
Zatem, w rozpatrywanej sprawie dostawa Nieruchomości obejmującej prawo użytkowania wieczystego działki nr (…) zabudowanej Budynkiem, Budowlami i elementami małej architektury oraz związane z nimi wymienione wyżej składniki majątkowe, nie będzie stanowiła transakcji zbycia przedsiębiorstwa w rozumieniu art. 551 Kodeksu cywilnego, ani zorganizowanej części przedsiębiorstwa, której definicję zawiera art. 2 pkt 27e ustawy. Tym samym, do planowanej transakcji nie będzie miał zastosowania przepis art. 6 pkt 1 ustawy.
W przedstawionej we wniosku sprawie miała miejsce dostawa Nieruchomości – działki nr (…) wraz ze znajdującymi się na niej Budynkiem, Budowlami i elementami małej architektury oraz składników majątkowych, dokonana w ramach czynności opodatkowanych podatkiem VAT na podstawie art. 5 ust. 1 pkt 1 ustawy.
W związku z powyższym przedmiotowa transakcja stanowiła czynność podlegającą opodatkowaniu podatkiem VAT na podstawie przepisów ustawy o VAT.
Tym samym stanowisko Państwa w zakresie objętym pytaniem nr 1, należy uznać za prawidłowe.
Przechodząc z kolei do wątpliwości Państwa dotyczących ustalenia, czy dostawa Nieruchomości w ramach Transakcji podlegała w całości opodatkowaniu VAT jako dostawa towarów oraz nie będzie podlegała zwolnieniu z VAT, ponieważ Strony w odpowiednim terminie złożyły zgodne oświadczenie, o którym mowa w art. 43 ust. 10 ustawy o VAT w stosunku do dostawy Budynku oraz Budowli, w takim zakresie, w jakim ich dostawa podlegałaby zwolnieniu od podatku, o którym mowa w art. 43 ust. 1 pkt 10 ustawy o VAT należy wskazać, że w celu rozstrzygnięcia, czy dostawa Nieruchomości będącej przedmiotem Transakcji powinna być opodatkowana podatkiem VAT, w pierwszej kolejności istotne jest ustalenie, czy w momencie Transakcji Działka nr (…) stanowiła grunt zabudowany czy też niezabudowany.
Zgodnie z art. 3 pkt 1 - 4 ustawy 7 lipca 1994 r. Prawo budowlane (t.j. Dz. U. z 2024 r. poz. 725):
Ilekroć w ustawie jest mowa o:
1) obiekcie budowlanym - należy przez to rozumieć budynek, budowlę bądź obiekt małej architektury, wraz z instalacjami zapewniającymi możliwość użytkowania obiektu zgodnie z jego przeznaczeniem, wzniesiony z użyciem wyrobów budowlanych.
2) budynku - należy przez to rozumieć taki obiekt budowlany, który jest trwale związany z gruntem, wydzielony z przestrzeni za pomocą przegród budowlanych oraz posiada fundamenty i dach.
2a) budynku mieszkalnym jednorodzinnym − należy przez to rozumieć budynek wolno stojący albo budynek w zabudowie bliźniaczej, szeregowej lub grupowej, służący zaspokajaniu potrzeb mieszkaniowych, stanowiący konstrukcyjnie samodzielną całość, w którym dopuszcza się wydzielenie nie więcej niż dwóch lokali mieszkalnych albo jednego lokalu mieszkalnego i lokalu użytkowego o powierzchni całkowitej nieprzekraczającej 30% powierzchni całkowitej budynku.
3) budowli - należy przez to rozumieć każdy obiekt budowlany niebędący budynkiem lub obiektem małej architektury, jak: obiekty liniowe, lotniska, mosty, wiadukty, estakady, tunele, przepusty, sieci techniczne, wolno stojące maszty antenowe, wolno stojące trwale związane z gruntem tablice reklamowe i urządzenia reklamowe, budowle ziemne, obronne (fortyfikacje), ochronne, hydrotechniczne, zbiorniki, wolno stojące instalacje przemysłowe lub urządzenia techniczne, oczyszczalnie ścieków, składowiska odpadów, stacje uzdatniania wody, konstrukcje oporowe, nadziemne i podziemne przejścia dla pieszych, sieci uzbrojenia terenu, budowle sportowe, cmentarze, pomniki, a także części budowlane urządzeń technicznych (kotłów, pieców przemysłowych, elektrowni jądrowych, elektrowni wiatrowych, morskich turbin wiatrowych i innych urządzeń) oraz fundamenty pod maszyny i urządzenia, jako odrębne pod względem technicznym części przedmiotów składających się na całość użytkową.
3a) obiekcie liniowym − należy przez to rozumieć obiekt budowlany, którego charakterystycznym parametrem jest długość, w szczególności droga wraz ze zjazdami, droga kolejowa, wodociąg, kanał, gazociąg, ciepłociąg, rurociąg, linia i trakcja elektroenergetyczna, linia kablowa nadziemna i, umieszczona bezpośrednio w ziemi, podziemna, wał przeciwpowodziowy oraz kanalizacja kablowa, przy czym kable zainstalowane w kanalizacji kablowej, kable zainstalowane w kanale technologicznym oraz kable telekomunikacyjne dowieszone do już istniejącej linii kablowej nadziemnej nie stanowią obiektu budowlanego lub jego części ani urządzenia budowlanego.
4) obiekcie małej architektury − należy przez to rozumieć niewielkie obiekty, a w szczególności:
a) kultu religijnego, jak: kapliczki, krzyże przydrożne, figury,
b) posągi, wodotryski i inne obiekty architektury ogrodowej,
c) użytkowe służące rekreacji codziennej i utrzymaniu porządku, jak: piaskownice, huśtawki, drabinki, śmietniki.
Z kolei zakres i zasady zwolnienia od podatku od towarów i usług dostawy towarów lub świadczenia usług zostały określone m.in. w art. 43 ustawy.
Na podstawie art. 43 ust. 1 pkt 10 ustawy:
Zwalnia się od podatku dostawę budynków, budowli lub ich części, z wyjątkiem gdy:
a) dostawa jest dokonywana w ramach pierwszego zasiedlenia lub przed nim;
b) pomiędzy pierwszym zasiedleniem a dostawą budynku, budowli lub ich części upłynął okres krótszy niż 2 lata.
Z powyższego uregulowania wynika, że dostawa budynków, budowli lub ich części jest - co do zasady - zwolniona od podatku od towarów i usług. Wyjątek stanowi dostawa w ramach pierwszego zasiedlenia lub przed nim oraz jeżeli pomiędzy pierwszym zasiedleniem a dostawą budynku, budowli lub ich części upłynął okres krótszy niż 2 lata.
Zatem dla ustalenia zasad opodatkowania dostawy budynków, budowli lub ich części, kluczowym jest ustalenie, kiedy nastąpiło pierwsze zasiedlenie i jaki upłynął okres od tego momentu.
Zgodnie z treścią art. 2 pkt 14 ustawy:
Przez pierwsze zasiedlenie rozumie się oddanie do użytkowania pierwszemu nabywcy lub użytkownikowi lub rozpoczęcie użytkowania na potrzeby własne budynków, budowli lub ich części, po ich:
a) wybudowaniu lub
b) ulepszeniu, jeżeli wydatki poniesione na ulepszenie, w rozumieniu przepisów o podatku dochodowym, stanowiły co najmniej 30% wartości początkowej.
Z przepisu tego wynika, że pierwszym zasiedleniem jest pierwsze zajęcie nieruchomości do używania. Pierwsze zasiedlenie budynku/budowli lub ich części ma więc miejsce zarówno w sytuacji, w której po wybudowaniu budynku/budowli lub ich części oddano je w najem, jak i w przypadku wykorzystywania budynku/budowli lub ich części na potrzeby własnej działalności gospodarczej podatnika - bowiem w obydwu przypadkach doszło do korzystania z budynku/budowli.
W przypadku nieruchomości zabudowanych niespełniających przesłanek do zwolnienia od podatku na podstawie powołanego wyżej przepisu art. 43 ust. 1 pkt 10 ustawy, ustawodawca umożliwia podatnikom - po spełnieniu określonych warunków - skorzystanie ze zwolnienia wskazanego w pkt 10a tego przepisu.
Według art. 43 ust. 1 pkt 10a ustawy:
Zwalnia się od podatku dostawę budynków, budowli lub ich części nieobjętą zwolnieniem, o którym mowa w pkt 10, pod warunkiem że:
a) w stosunku do tych obiektów nie przysługiwało dokonującemu ich dostawy prawo do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego,
b) dokonujący ich dostawy nie ponosił wydatków na ich ulepszenie, w stosunku do których miał prawo do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego, a jeżeli ponosił takie wydatki, to były one niższe niż 30% wartości początkowej tych obiektów.
Powyższy przepis wskazuje, jakie muszą zostać spełnione warunki, aby sprzedaż budynków, budowli lub ich części mogła korzystać ze zwolnienia od podatku VAT. Z przepisu tego wynika, że prawo do zwolnienia przysługuje wówczas, gdy w stosunku do budynków, budowli lub ich części będących przedmiotem sprzedaży nie przysługiwało dokonującemu ich dostawy prawo do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego, oraz dokonujący ich dostawy nie ponosił wydatków na ulepszenie tych obiektów, w stosunku do których miał prawo do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego, a jeżeli ponosił takie wydatki, to były one niższe niż 30% wartości początkowej tych obiektów.
Analiza powołanych wyżej przepisów prowadzi do stwierdzenia, że jeżeli dostawa budynków, budowli lub ich części będzie mogła korzystać ze zwolnienia z art. 43 ust. 1 pkt 10 ustawy, wówczas badanie przesłanek wynikających z przepisu art. 43 ust. 1 pkt 10a stanie się bezzasadne.
Jeżeli nie zostaną spełnione przesłanki zastosowania zwolnienia od podatku na podstawie art. 43 ust. 1 pkt 10 i pkt 10a ustawy, należy przeanalizować możliwość skorzystania ze zwolnienia od podatku w oparciu o przepis art. 43 ust. 1 pkt 2 ustawy.
Zgodnie z art. 43 ust. 1 pkt 2 ustawy:
Zwalnia się od podatku dostawę towarów wykorzystywanych wyłącznie na cele działalności zwolnionej od podatku, jeżeli z tytułu nabycia, importu lub wytworzenia tych towarów nie przysługiwało dokonującemu ich dostawy prawo do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego.
Zwolnienie od podatku określone w art. 43 ust. 1 pkt 2 ustawy, dotyczy wszystkich towarów - zarówno nieruchomości, jak i ruchomości - przy nabyciu (imporcie lub wytworzeniu) których nie przysługiwało podatnikowi prawo do odliczenia podatku VAT i wykorzystywanych - niezależnie od okresu ich używania przez podatnika - wyłącznie na cele działalności zwolnionej od podatku VAT.
Jak wskazano wyżej, aby zastosować zwolnienie od podatku, o którym mowa w art. 43 ust. 1 pkt 2 ustawy, dla dostawy towarów, spełnione muszą być łącznie dwa warunki wskazane w tym przepisie, tj.:
- towary od momentu ich nabycia do momentu ich zbycia muszą służyć wyłącznie działalności zwolnionej, w żadnym momencie ich posiadania nie można zmienić ich przeznaczenia oraz sposobu wykorzystywania,
- przy nabyciu (imporcie, wytworzeniu) tych towarów nie przysługiwało dokonującemu ich dostawy prawo do obniżenia podatku należnego o kwotę podatku naliczonego.
Niespełnienie jednego z powyższych warunków daje podstawę do wyłączenia dostawy towarów ze zwolnienia od podatku VAT przewidzianego w ww. art. 43 ust. 1 pkt 2 ustawy.
Analiza przepisów ustawy o podatku od towarów i usług, regulujących wyżej wskazane prawo do zwolnienia od podatku dostawy budynków, budowli lub ich części, prowadzi do wniosku, że w odniesieniu do tych towarów może wystąpić jedna z ww. podstaw do zastosowania zwolnienia od tego podatku. Istotne jest wobec tego każdorazowe kompleksowe zbadanie okoliczności towarzyszących dostawie danego obiektu. Bowiem stosowanie zwolnień od podatku ma charakter wyjątkowy i nie podlega ani wykładni rozszerzającej, ani zawężającej, natomiast możliwość wychodzenia poza wykładnię literalną jest niedopuszczalna. W efekcie, podatnik uprawniony jest do zastosowania ww. preferencji, gdy charakter dokonywanych przez niego czynności, w sposób jednoznaczny i niebudzący wątpliwości, wyczerpuje znamiona ujęte w treści przepisu statuującego jego prawo do zastosowania zwolnienia od podatku od towarów i usług.
Kwestię opodatkowania dostawy gruntu, na którym posadowione zostały budynki lub budowle rozstrzyga art. 29a ust. 8 ustawy, w myśl którego:
W przypadku dostawy budynków lub budowli trwale z gruntem związanych albo części takich budynków lub budowli z podstawy opodatkowania nie wyodrębnia się wartości gruntu.
W świetle tego przepisu, przy sprzedaży budynków lub budowli, dokonywanej wraz z dostawą gruntu, na którym są one posadowione, grunt dzieli byt prawny budynków w zakresie opodatkowania podatkiem od towarów i usług. Oznacza to, że do dostawy gruntu stosuje się analogiczną stawkę podatku, jak przy dostawie budynków, budowli lub ich części trwale z gruntem związanych. Jeżeli dostawa budynków albo budowli lub ich części korzysta ze zwolnienia od podatku, ze zwolnienia takiego korzysta również dostawa gruntu, na którym obiekt jest posadowiony.
Z opisu stanu faktycznego wynika, że Przedmiotem Transakcji była Nieruchomość obejmująca:
(a) prawo użytkowania wieczystego gruntu - działki o numerze ewidencyjnym (…);
(b) prawo własności budynku biurowego o polu powierzchni zabudowy (…) m2,
(c) prawo własności wszelkich obiektów budowlanych i urządzeń służących obsłudze Budynku lub Gruntu, które stanowiły własność Zbywcy.
Z informacji podanych we wniosku wynika, że na Gruncie znajdują się:
- sieć wodociągowa,
- sieć kanalizacyjna,
- sieć ciepłownicza,
- sieć telekomunikacyjna,
- sieć elektroenergetyczna,
- drogi wewnętrzne i place,
- parking,
- oświetlenie/latarnie,
- szlabany,
- ogrodzenie,
- maszty,
(dalej łącznie: „Budowle”);
(d) prawo własności wszelkich obiektów małej architektury posadowionych na Gruncie, tj. w szczególności:
- barier energochłonnych;
- reklam i słupów informacyjnych.
Mając na uwadze konstrukcję zwolnień z podatku VAT, w celu wskazania prawidłowego sposobu opodatkowania dostawy ww. działek, kluczowe jest określenie czy i kiedy po wybudowaniu lub ulepszeniu Budynku i Budowli znajdujących się na ww. działkach doszło do ich pierwszego zasiedlenia. Pozwoli to określić, czy Transakcja będzie podlegała zwolnieniu z art. 43 ust. 1 pkt 10 Ustawy o VAT.
Przedstawione we wniosku okoliczności sprawy, prowadzą do wniosku, że Budynek i Budowle, będące przedmiotem transakcji zostały oddane do użytkowania w (…) r. Zbywca poniósł wydatki na ulepszenia Budynku i Budowli jednak wartość poniesionych nakładów nie przekroczyła 30% ich wartości początkowej. Wskazali Państwo również, że do czasu zawarcia Transakcji Nieruchomość była zabudowana i nie były na niej prowadzone żadne roboty ziemne lub budowlane. W ciągu ostatnich dwóch lat poprzedzających dzień zawarcia Transakcji na Gruncie nie zostały wybudowane żadne nowe budynki/budowle.
Mając na uwadze powołane powyżej przepisy prawa oraz przedstawiony opis sprawy należy wskazać, że czynność sprzedaży Budynku i Budowli znajdujących się na działce nr (…) nie została dokonana w ramach pierwszego zasiedlenia.
Zatem dostawa Budynku i Budowli znajdujących się na działce nr (…) podlegała zwolnieniu, o którym mowa w art. 43 ust. 1 pkt 10 ustawy, ponieważ od pierwszego zasiedlenia Budynku i Budowli do dnia transakcji minął okres dłuższy niż 2 lata, a Zbywca wprawdzie poniósł wydatki na ulepszenia Budynku i Budowli jednak wartość poniesionych nakładów nie przekroczyła 30% ich wartości początkowej.
Tym samym rozpatrywanie zwolnień w odniesieniu do ww. Budynku i Budowli o których mowa w 43 ust. 1 pkt 2 i 10a ustawy jest bezzasadne.
Wskazali Państwo również, że przedmiotem transakcji było prawo własności wszelkich obiektów małej architektury posadowionych na Gruncie, tj. w szczególności barier energochłonnych, reklam i słupów informacyjnych.
Należy wskazać że zgodnie z przywołanym wyżej art. 3 pkt 1 – 4 ustawy Prawo budowlane, obiekty małej architektury nie stanowią budynku, budowli lub ich części, zatem nie dotyczą ich regulacje wynikające z art. 43 ust. 1 pkt 10 ustawy o VAT.
Do Transakcja zbycia obiektów małej architektury należy rozpatrzeć możliwość zastosowania zwolnienia z art. 43 ust. 1 pkt 2 ustawy.
Jak wskazali Państwo Przedmiot Transakcji - w tym obiekty małej architektury - nie był wykorzystywany przez Zbywcę wyłącznie do działalności zwolnionej. Zatem w związku z brakiem spełnienia jednej z przesłanek wynikających z art. 43 ust. 1 pkt 2 ustawy, Transakcja zbycia elementów małej architektury, o których mowa we wniosku, nie podlega zwolnieniu i powinna zostać opodatkowana stawką podatku właściwą dla tej czynności.
Jednocześnie jak wskazano wyżej, grunt, na którym posadowione zostały budynki lub budowle, dzieli byt prawny budynków w zakresie opodatkowania podatkiem od towarów i usług.
Oznacza to, że w przedmiotowej sprawie, do dostawy gruntu - prawa użytkowania wieczystego działki nr (…) - również ma zastosowanie zwolnienie od podatku na podstawie art. 43 ust. 1 pkt 10 ustawy.
Natomiast zgodnie z art. 43 ust. 10 ustawy o VAT w brzmieniu obowiązującym od 1 października 2021 r., podatnik może zrezygnować ze zwolnienia od podatku, o którym mowa w ust. 1 pkt 10, i wybrać opodatkowanie dostawy budynków, budowli lub ich części, pod warunkiem, że dokonujący dostawy i nabywca budynku, budowli lub ich części:
1) są zarejestrowani jako podatnicy VAT czynni;
a) przed dniem dokonania dostawy tych obiektów właściwemu dla ich nabywcy naczelnikowi urzędu skarbowego lub
b) w akcie notarialnym, do zawarcia którego dochodzi w związku z dostawą tych obiektów
- zgodne oświadczenie, że wybierają opodatkowanie dostawy budynku, budowli lub ich części (tzw. „opcja VAT”).
Zgodnie z nowym brzmieniem art. 43 ust. 11 ustawy o VAT, oświadczenie, o którym mowa w ust. 10 pkt 2, musi również zawierać:
1) imiona i nazwiska lub nazwę, adresy oraz numery identyfikacji podatkowej dokonującego dostawy oraz nabywcy;
2) planowaną datę zawarcia umowy dostawy budynku, budowli lub ich części – w przypadku, o którym mowa w ust. 10 pkt 2 lit. a;
3) adres budynku, budowli lub ich części.
Z informacji zawartych we wniosku wynika, że Zbywca oraz Nabywca złożyli bezpośrednio w akcie notarialnym przenoszącym prawo użytkowania wieczystego Gruntu, prawo własności Budynku i Budowli posadowionych na Gruncie (oraz częściowo poza nim) oraz Przenoszone Prawa i Obowiązki, wspólne, zgodne oświadczenie o rezygnacji ze zwolnienia dostawy Budynku i Budowli posadowionych na Gruncie z VAT zgodnie z art. 43 ust. 10 pkt 2 i ust. 11 ustawy o VAT, wybierając opodatkowanie VAT dostawy całości Nieruchomości.
Wskazali Państwo również, że zarówno Nabywca, jak i Zbywca są oraz byli w momencie zawarcia Transakcji zarejestrowani jako podatnicy VAT czynni i spełniali ustawową definicję podatnika zawartą w artykule 15 ustawy o VAT.
W związku z powyższym, jeśli przed dokonaniem dostawy przedmiotowej Nieruchomości spełnione zostały warunki wynikające z art. 43 ust. 10 i 11 ustawy, to wówczas transakcja sprzedaży zabudowanej działki nr (…) nie korzystała ze zwolnienia od podatku VAT i podlegała opodatkowaniu właściwą stawką tego podatku.
Tym samym stanowisko Państwa w zakresie pytania oznaczonego nr 2 - należy uznać za prawidłowe.
Nawiązując do Państwa wątpliwości zawartych w pytaniu nr 3 dotyczących ustalenia, czy Nabywca ma prawo do obniżenia VAT należnego o VAT naliczony wynikający z faktury dokumentującej sprzedaż Nieruchomości w ramach Transakcji, należy wskazać, że podstawowe zasady dotyczące odliczania podatku naliczonego zostały sformułowane w art. 86 ust. 1 ustawy:
W zakresie, w jakim towary i usługi są wykorzystywane do wykonywania czynności opodatkowanych, podatnikowi, o którym mowa w art. 15, przysługuje prawo do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego, z zastrzeżeniem art. 114, art. 119 ust. 4, art. 120 ust. 17 i 19 oraz art. 124.
Stosownie do treści art. 86 ust. 2 pkt 1 ustawy:
Kwotę podatku naliczonego stanowi suma kwot podatku wynikających z faktur otrzymanych przez podatnika z tytułu:
a) nabycia towarów i usług,
b) dokonania całości lub części zapłaty przed nabyciem towaru lub wykonaniem usługi.
Prawo do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego przysługuje wówczas, gdy zostaną spełnione określone warunki, tzn. odliczenia tego dokonuje podatnik podatku od towarów i usług oraz gdy towary i usługi, z których nabyciem podatek został naliczony, są wykorzystywane do wykonywania czynności opodatkowanych, tzn. takich, których następstwem jest określenie podatku należnego. Przedstawiona wyżej zasada wyklucza zatem możliwość dokonania obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego związanego z towarami i usługami, które nie są wykorzystywane do wykonywania czynności opodatkowanych, czyli w przypadku ich wykorzystania do czynności zwolnionych od podatku VAT oraz niepodlegających temu podatkowi.
W każdym przypadku należy dokonać oceny, czy intencją podatnika wykonującego określone czynności, z którymi łączą się skutki podatkowoprawne, było wykonywanie czynności opodatkowanych.
Należy również podkreślić, że ustawodawca przyznał podatnikowi prawo do odliczenia podatku naliczonego w całości lub w części, pod warunkiem spełnienia przez niego zarówno przesłanek pozytywnych, wynikających z art. 86 ust. 1 ustawy oraz niezaistnienia przesłanek negatywnych, określonych w art. 88 ustawy. Przepis ten określa listę wyjątków, które pozbawiają podatnika prawa do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego.
W myśl art. 88 ust. 3a pkt 2 ustawy:
Nie stanowią podstawy do obniżenia podatku należnego oraz zwrotu różnicy podatku lub zwrotu podatku naliczonego faktury i dokumenty celne w przypadku gdy transakcja udokumentowana fakturą nie podlega opodatkowaniu albo jest zwolniona od podatku.
Według art. 86 ust. 10 i ust. 10b pkt 1 oraz ust. 11 ustawy:
10 Prawo do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego powstaje w rozliczeniu za okres, w którym w odniesieniu do nabytych lub importowanych przez podatnika towarów i usług powstał obowiązek podatkowy.
10b.Prawo do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego w przypadkach, o których mowa w:
1) ust. 2 pkt 1 oraz pkt 2 lit. a - powstaje nie wcześniej niż w rozliczeniu za okres, w którym podatnik otrzymał fakturę lub dokument celny;
11. Jeżeli podatnik nie dokonał obniżenia kwoty podatku należnego w terminach określonych w ust. 10, 10d i 10e, może obniżyć kwotę podatku należnego w deklaracji podatkowej za jeden z trzech następnych okresów rozliczeniowych, a w przypadku podatnika, o którym mowa w art. 99 ust. 2 i 3, w deklaracji podatkowej za jeden z dwóch następnych okresów rozliczeniowych.
Z kolei z art. 87 ust. 1 ustawy wynika że:
W przypadku gdy kwota podatku naliczonego, o której mowa w art. 86 ust. 2, jest w okresie rozliczeniowym wyższa od kwoty podatku należnego, podatnik ma prawo do obniżenia o tę różnicę kwoty podatku należnego za następne okresy lub do zwrotu różnicy na rachunek bankowy.
Zasady dokonywania zwrotu różnicy podatku na rachunek bankowy podatnika określone zostały w art. 87 ust. 2-6 ustawy.
Wyjaśnić należy, że przepisy art. 87 ustawy regulują sposób dokonania przez podatnika rozliczenia w sytuacji, gdy w danym okresie rozliczeniowym deklaruje on nadwyżkę podatku naliczonego nad należnym. Przepisy te umożliwiają otrzymanie przez podatnika rzeczywistego zwrotu nadwyżki podatku naliczonego. Warunkiem, który musi spełnić podatnik, by domagać się zwrotu, jest powstanie w okresie rozliczeniowym różnicy pomiędzy kwotą podatku naliczonego a kwotą podatku należnego. Powyższe wynika z generalnej zasady określonej w przywołanym powyżej art. 87 ust. 1 ustawy.
Zatem w sytuacji zaistnienia okoliczności, o których mowa w art. 87 ust. 1 ustawy, Kupujący będzie miał również prawo ubiegać się o zwrot różnicy podatku VAT na rachunek bankowy.
Należy zauważyć, że, na podstawie art. 106b ust. 1 pkt 1 ustawy o VAT:
Podatnik jest obowiązany wystawić fakturę dokumentującą sprzedaż, a także dostawę towarów i świadczenie usług, o których mowa w art. 106a pkt 2, dokonywane przez niego na rzecz innego podatnika podatku, podatku od wartości dodanej lub podatku o podobnym charakterze lub na rzecz osoby prawnej niebędącej podatnikiem.
Przepis art. 106b ust. 2 ustawy stanowi, że:
Podatnik nie jest obowiązany do wystawienia faktury w odniesieniu do sprzedaży zwolnionej od podatku na podstawie art. 43 ust. 1, art. 113 ust. 1 i 9 lub przepisów wydanych na podstawie art. 82 ust. 3.
Na mocy art. 2 pkt 22 ww. ustawy:
Ilekroć w dalszych przepisach jest mowa o sprzedaży – rozumie się przez to odpłatną dostawę towarów i odpłatne świadczenie usług na terytorium kraju, eksport towarów oraz wewnątrzwspólnotową dostawę towarów.
Z opisu stanu faktycznego wynika, że po nabyciu Nieruchomości Nabywca wykorzystuje Nieruchomość w całości na potrzeby prowadzenia działalności gospodarczej, podlegającej opodatkowaniu podatkiem VAT.
Zarówno Nabywca, jak i Zbywca są oraz byli w momencie zawarcia Transakcji zarejestrowani jako podatnicy VAT czynni i spełniali ustawową definicję podatnika zawartą w artykule 15 ustawy o VAT.
Jednocześnie, jak rozstrzygnięto w niniejszej interpretacji, dostawa Nieruchomości wraz z innymi elementami objętymi Transakcją nie będzie stanowiła transakcji zbycia przedsiębiorstwa ani zorganizowanej części przedsiębiorstwa i nie będzie podlegała wyłączeniu z opodatkowania na podstawie art. 6 pkt 1 ustawy. Ponadto, w sytuacji, gdy Strony transakcji skorzystają z możliwości wyboru opodatkowania, o którym mowa w art. 43 ust. 10 ustawy dla dostawy Budynku i Budowli korzystających ze zwolnienia od podatku na podstawie art. 43 ust. 1 pkt 10 ustawy, Transakcja będzie w całości podlegała opodatkowaniu podatkiem VAT jako dostawa towarów niekorzystająca ze zwolnienia od podatku VAT.
Tym samym, w zakresie w jakim zakup Nieruchomości będzie służył Nabywcy do wykonywania czynności opodatkowanych podatkiem VAT, zgodnie z art. 86 ust. 1 ustawy, Nabywca będzie miał prawo do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego w związku z zakupem Nieruchomości.
W konsekwencji, Nabywcy będzie przysługiwało prawo do obniżenia kwoty VAT należnego o kwotę VAT naliczonego wynikającego z otrzymanej przez Sprzedającego faktury dokumentującej sprzedaż Nieruchomości na podstawie art. 86 ust. 1 ustawy o VAT w zakresie w jakim środki z zakupu Nieruchomości będą służyły Kupującemu do wykonywania czynności opodatkowanych.
Tym samym stanowisko Państwa w zakresie pytań oznaczonego nr 3, zgodnie z którym (…) należy stwierdzić, że Nieruchomość jest i będzie wykorzystywana przez Nabywcę, czynnego podatnika VAT, wyłącznie do wykonywania czynności opodatkowanych VAT, (…) po dokonaniu Transakcji i otrzymaniu od Zbywcy prawidłowo wystawionej faktury, Nabywca ma prawo do obniżenia VAT należnego o VAT naliczony wynikający z faktury dokumentujących dostawę Nieruchomości w ramach Transakcji należy uznać za prawidłowe.
Dodatkowe informacje
Informacja o zakresie rozstrzygnięcia
W zakresie podatku od czynności cywilnoprawnych zostanie wydane odrębne rozstrzygnięcie.
Interpretacja dotyczy zaistniałego stanu faktycznego przedstawionego przez Wnioskodawców i stanu prawnego obowiązującego w dacie zaistnienia zdarzenia w przedstawionym stanie faktycznym.
Organ informuje, że wydana interpretacja dotyczy tylko sprawy będącej przedmiotem wniosku (zadanych pytań) Wnioskodawcy.
Zauważyć bowiem należy, że to wyłącznie Wnioskodawca, w treści składanego wniosku, kształtuje jego zakres przedmiotowy. Zatem kwestie, które nie zostały objęte pytaniami wskazanymi we wniosku, nie mogą być rozpatrzone – zgodnie z art. 14b § 1 Ordynacji podatkowej.
Zaznaczenia wymaga, że zgodnie z art. 14b § 3 Ordynacji podatkowej, składający wniosek o wydanie interpretacji indywidualnej obowiązany jest do wyczerpującego przedstawienia zaistniałego stanu faktycznego albo zdarzenia przyszłego. Organ podatkowy jest ściśle związany przedstawionym we wniosku opisem stanu faktycznego/zdarzenia przyszłego. Wnioskodawca ponosi ryzyko związane z ewentualnym błędnym lub nieprecyzyjnym przedstawieniem we wniosku opisu stanu faktycznego oraz zdarzenia przyszłego. Podkreślenia wymaga, że interpretacja indywidualna wywołuje skutki prawnopodatkowe tylko wtedy, o ile rzeczywisty stan sprawy będącej przedmiotem interpretacji pokrywał się będzie z opisem podanym przez Wnioskodawcę w złożonym wniosku. W związku z tym, w przypadku zmiany któregokolwiek elementu przedstawionego w opisie sprawy, udzielona odpowiedź traci swą aktualność. Równocześnie w przypadku, gdy w toku postępowania podatkowego, kontroli podatkowej, bądź kontroli celno-skarbowej zostanie określony odmienny stan sprawy, interpretacja nie wywoła w tym zakresie skutków prawnych.
Odnosząc się do powołanych przez Zainteresowanych interpretacji wskazać należy, że interpretacje przepisów prawa podatkowego wydawane są w indywidualnych sprawach podatników i niewątpliwie kształtują sytuację prawną tych podatników w sprawach będących przedmiotem rozstrzygnięcia, lecz dotyczą konkretnych stanów faktycznych i nie mają mocy prawa powszechnie obowiązującego, co oznacza, że należy je traktować indywidualnie (por. prawomocny wyrok Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Łodzi z 27 marca 2015 r. sygn. akt III SA/Łd 109/15).
Pouczenie o funkcji ochronnej interpretacji
- Funkcję ochronną interpretacji indywidualnych określają przepisy art. 14k-14nb ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. – Ordynacja podatkowa (Dz. U. z 2023 r. poz. 2383 ze zm.). Interpretacja będzie mogła pełnić funkcję ochronną, jeśli: Państwa sytuacja będzie zgodna (tożsama) z opisem stanu faktycznego i zastosują się Państwo do interpretacji.
- Zgodnie z art. 14na § 1 Ordynacji podatkowej:
Przepisów art. 14k-14n Ordynacji podatkowej nie stosuje się, jeśli stan faktyczny lub zdarzenie przyszłe będące przedmiotem interpretacji indywidualnej jest elementem czynności, które są przedmiotem decyzji wydanej:
1) z zastosowaniem art. 119a;
2) w związku z wystąpieniem nadużycia prawa, o którym mowa w art. 5 ust. 5 ustawy z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług;
3) z zastosowaniem środków ograniczających umowne korzyści.
Zgodnie z art. 14na § 2 Ordynacji podatkowej:
Przepisów art. 14k-14n nie stosuje się, jeżeli korzyść podatkowa, stwierdzona w decyzjach wymienionych w § 1, jest skutkiem zastosowania się do utrwalonej praktyki interpretacyjnej, interpretacji ogólnej lub objaśnień podatkowych.
Pouczenie o prawie do wniesienia skargi na interpretację przez Zainteresowanego, który jest stroną postępowania
(…) (Zainteresowany będący stroną postępowania) ma prawo wnieść skargę na tę interpretację indywidualną do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego (…).
Zasady zaskarżania interpretacji indywidualnych reguluje ustawa z dnia 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi – Dz. U. z 2023 r. poz. 1634 ze zm.; dalej jako „PPSA”).
Skargę do Sądu wnosi się za pośrednictwem Dyrektora KIS (art. 54 § 1 PPSA). Skargę należy wnieść w terminie trzydziestu dni od dnia doręczenia interpretacji indywidualnej (art. 53 § 1 PPSA):
- w formie papierowej, w dwóch egzemplarzach (oryginał i odpis) na adres: Krajowa Informacja Skarbowa, ul. Warszawska 5, 43-300 Bielsko-Biała (art. 47 § 1 PPSA), albo
- w formie dokumentu elektronicznego, w jednym egzemplarzu (bez odpisu), na adres Elektronicznej Skrzynki Podawczej Krajowej Informacji Skarbowej na platformie ePUAP: /KIS/SkrytkaESP (art. 47 § 3 i art. 54 § 1a PPSA).
Skarga na interpretację indywidualną może opierać się wyłącznie na zarzucie naruszenia przepisów postępowania, dopuszczeniu się błędu wykładni lub niewłaściwej oceny co do zastosowania przepisu prawa materialnego. Sąd jest związany zarzutami skargi oraz powołaną podstawą prawną (art. 57a PPSA).
Podstawa prawna dla wydania interpretacji
Podstawą prawną dla wydania tej interpretacji jest art. 13 § 2a, art. 14b § 1 i art. 14r ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. – Ordynacja podatkowa.
-
keyboard_arrow_right
-
keyboard_arrow_right
-
keyboard_arrow_right
-
keyboard_arrow_right
-
keyboard_arrow_right
