Interpretacja indywidualna z dnia 25 czerwca 2024 r., Dyrektor Krajowej Informacji Skarbowej, sygn. 0114-KDIP4-3.4012.251.2024.2.APR

Skutki podatkowe sprzedaży Nieruchomości.

Interpretacja indywidualna

– stanowisko prawidłowe

Szanowni Państwo,

stwierdzam, że Państwa stanowisko w sprawie oceny skutków podatkowych opisanego zdarzenia przyszłego w podatku od towarów i usług jest prawidłowe.

Zakres wniosku wspólnego o wydanie interpretacji indywidualnej

22 kwietnia 2024 r. wpłynął Państwa wniosek wspólny z 18 kwietnia 2024 r. o wydanie interpretacji indywidualnej, który dotyczy skutków podatkowych sprzedaży Nieruchomości (działki nr 1). Uzupełnili go Państwo – w odpowiedzi na wezwanie – pismem z 10 czerwca 2024 r. (wpływ 13 czerwca 2024 r.). Treść wniosku wspólnego jest następująca:

Zainteresowani, którzy wystąpili z wnioskiem

1)Zainteresowany będący stroną postępowania:

• A. spółka z ograniczoną odpowiedzialnością;

2)Zainteresowani niebędący stroną postępowania:

• A.D.;
• H.D.;
• P.D.

Opis zdarzenia przyszłego

Wnioskodawca (dalej także „Kupujący”) jest spółką kapitałową, zarejestrowaną jako czynny podatnik podatku VAT, prowadzącą działalność gospodarczą m.in. w zakresie projektów budowlanych związanych ze wnoszeniem budynków.

Wnioskodawca zamierza nabyć od osób fizycznych („Sprzedający” - zainteresowani niebędący stroną postępowania, wskazani w załącznikach ORD-WS/B) - opisaną poniżej działkę ewidencyjną.

Sprzedający są właścicielami działki ewidencyjnej oznaczonej nr 1, dla której prowadzona jest księga wieczysta (...). Powyższa działka na potrzeby niniejszego wniosku zwana jest dalej jako „Nieruchomość”.

Nieruchomość stanowi grunt niezabudowany, którego sposób korzystania oznaczony jest w księgach wieczystych jako „Działka rolna”, powierzchnia Nieruchomości wynosi 0,54 ha. Nieruchomość jest porośnięta trawami i drzewami, na Nieruchomości zalegają resztki materiałów budowlanych, w szczególności w postaci gruzu budowlanego, gałęzi i wiórek drewnianych. Na Nieruchomości posadowione są dwa kontenery oraz drobne obiekty rekreacyjne (ruchomości stanowiące własność Sprzedających), które nie są trwale związane z gruntem. Sprzedający usuną wybrane przez siebie ruchomości, najpóźniej do dnia sprzedaży Nieruchomości. Wszystkie ruchomości pozostałe na Nieruchomości staną się własnością Kupującego w momencie zawarcia ostatecznej umowy sprzedaży.

Nieruchomość znajduje się na obszarze objętym miejscowym planem zagospodarowania przestrzennego, z którego wynika, że Nieruchomość położona jest na terenie oznaczonym symbolem 1UPUC zabudowa usługowa, w szczególności z zakresu usług handlu detalicznego.

Nieruchomość została nabyta przez Sprzedających na podstawie dziedziczenia ustawowego, stwierdzonego prawomocnym postanowieniem sądu. Sprzedający otrzymali w wyniku dziedziczenia po 1/3 udziału prawa własności Nieruchomości. Sprzedający nie dokonywali podziału spadku ani nie zostało nigdy wszczęte ani przeprowadzone postępowanie działu spadku. W dziale II księgi wieczystej jako właściciel wpisana jest Spadkodawczyni, po której Sprzedający odziedziczyli Nieruchomość. Sprzedający zostaną jednak prawomocnie wpisani jako właściciele w dziale II księgi wieczystej prowadzonej dla Nieruchomości każdy z nich w udziałach po 1/3 prawa własności Nieruchomości, na podstawie wniosku, który został złożony 6 grudnia 2023. Otrzymane w wyniku spadku udziały w prawie własności Nieruchomość wchodzą w skład majątków odrębnych Sprzedających i nie są objęte małżeńską majątkową wspólnością ustawową żadnego ze Sprzedających.

Nieruchomość nie jest obciążona żadnymi ograniczonymi prawami rzeczowym bądź prawami czy roszczeniami osób trzecich, z wyjątkiem (i) ograniczonego prawa rzeczowego na rzecz spółki z branży energetycznej w postaci służebności przesyłu polegającej na prawie korzystania z Nieruchomości w celu posadowienia na niej kablowego przyłącza elektroenergetycznego wraz ze złączem kablowo-pomiarowym oraz na prawie wejścia służb energetycznych ze sprzętem na teren w celu wykonania niezbędnych prac związanych z budową oraz w przyszłości na prawie do utrzymywania na niej wyżej wymienionych urządzeń i instalacji elektroenergetycznych, dystrybucji/przesyłu energii elektrycznej za ich pośrednictwem, prawie dostępu i dojazdu do nich niezbędnym sprzętem, usuwania awarii, dokonywania napraw, wykonywania czynności eksploatacyjnych, w tym modernizacji, konserwacji, kontroli przeglądów, wymiany, przebudowy, remontu, rozbudowy i demontażu z obowiązkiem przywrócenia terenu do stanu pierwotnego na koszt właściciela urządzeń, w terminie jednego miesiąca od zakończenia prac oraz (ii) ograniczonego prawa rzeczowego na rzecz podmiotu z branży energetycznej w postaci służebności przesyłu polegającej na prawie wstępu, używania i korzystania z pasa gruntu o szerokości po pięć metrów w celu wykonywania czynności związanych z eksploatacją, naprawą, konserwacją, modernizacją infrastruktury technicznej napowietrznej linii energetycznej o napięciu 15 kv znajdującej się w tym pasie gruntu, w granicach określonych przeznaczeniem tych urządzeń.

Nieruchomość nie stanowi nieruchomości rolnej w rozumieniu przepisów ustawy z dnia 11 kwietnia 2003 roku o kształtowaniu ustroju rolnego (tekst jednolity: Dz. U. z 2022 r. poz. 2569 ze zm.) oraz art. 461 Kodeksu cywilnego.

Nieruchomość nie jest położona na obszarze rewitalizacji wyznaczonym na podstawie uchwały rady gminy, o której mowa w art. 8 ustawy z dnia 9 października 2015 r. o rewitalizacji, oraz nie zachodzą podstawy do objęcia Nieruchomości Specjalną Strefą Rewitalizacji w rozumieniu przywołanej ustawy.

Nieruchomość (i) nie jest oznaczona w ewidencji gruntów i budynków jako las, (ii) nie jest objęta uproszczonym planem urządzenia lasu lub decyzją starosty określającą zadania gospodarki leśnej dla lasów rozdrobnionych; (iii) w stosunku do Nieruchomości nie zachodzą przesłanki do prawa pierwokupu, o których mowa w art. 37a ustawy z dnia 28 września 1991 r. o lasach.

W księdze wieczystej prowadzonej dla Nieruchomości nie ujawniono ustawowego prawa pierwokupu gminy w stosunku do terenu Nieruchomości, gminie nie przysługuje pierwokup w świetle art. 109 ustawy z dnia 21 sierpnia 1997 roku o gospodarce nieruchomościami, jak również nie zachodzi jakakolwiek okoliczność skutkująca powstaniem prawa pierwokupu na podstawie art. 109 ww. ustawy lub innych przepisów prawa.

Sprzedający nie zawierali żadnych umów z osobami trzecimi zawierających zobowiązanie do sprzedaży lub obciążenia Nieruchomości lub jej części, w tym przedwstępnej umowy sprzedaży, umowy zobowiązującej ani umowy pierwokupu.

Nie były udzielane żadne pełnomocnictwa osobom trzecim do dokonania czynności prowadzącej do zbycia lub obciążenia Nieruchomości, jak również prowadzące do jej oddania do używania lub pobierania z niej pożytków.

Na Nieruchomości nie zamieszkują osoby trzecie, ani nie znajdują się żadne rzeczy stanowiące własność osób trzecich, z zastrzeżeniem urządzeń spółki z branży energetycznej, której przysługują ujawnione w księdze wieczystej służebności przesyłu na Nieruchomości. Na Nieruchomości nie są prowadzone roboty budowlane ani żadne inne prace o podobnym charakterze.

Nie toczą się żadne postępowania sądowe ani administracyjne dotyczące Nieruchomości.

Wnioskodawca celem kupna Nieruchomości ma zamiar zawrzeć ze Sprzedającymi przedwstępną warunkową umowę sprzedaży Nieruchomości (dalej: „Przedwstępna Umowa Sprzedaży”), gdzie warunkiem będzie uzyskanie przez Kupującego, na podstawie pełnomocnictwa udzielonego przez Sprzedających, zaświadczenia o niezaleganiu z tytułu podatku od spadków i darowizn w odniesieniu do Nieruchomości (dalej jako: „Zaświadczenie o niezaleganiu”).

Zawarcie Przedwstępnej Umowy Sprzedaży zostanie poprzedzone przeprowadzeniem przez Kupującego audytu prawnego dotyczącego Nieruchomości oraz pozyskaniem dokumentów niezbędnych do nabycia Nieruchomości, z wyjątkiem wspomnianego powyżej Zaświadczenia o niezaleganiu. W celu przeprowadzenia audytu prawnego Nieruchomości i uzyskania dokumentów wymaganych do nabycia Nieruchomości Sprzedający udzielili - osobie reprezentującej Kupującego oraz prawnikom wskazanym przez Kupującego - pełnomocnictwa do:

1)przeglądania akt (w tym dokumentów i pism) księgi wieczystej Nieruchomości, składania wniosków o sporządzenie kserokopii i fotokopii z akt oraz do odbioru takich kserokopii, a także przeglądania i sporządzania kopii dokumentów stanowiących podstawę zamieszczenia wzmianek w księdze wieczystej Nieruchomości;

2)uzyskiwania od właściwych organów administracji rządowej i samorządowej wszelkich zaświadczeń, informacji, wypisów, wyrysów dotyczących stanu faktycznego i prawnego Nieruchomości koniecznych do przeprowadzenia kompleksowego badania prawnego Nieruchomości,

3)uzyskiwania wypisów z ewidencji gruntów i budynków oraz wyrysów z map ewidencyjnych, dotyczących Nieruchomości oraz działek gruntu powstałych z podziału geodezyjnego części Nieruchomości;

4)uzyskania, wyłącznie w celu zawarcia ostatecznej umowy sprzedaży, we właściwych dla Sprzedających urzędach, zaświadczeń, że Sprzedający nie zalegają z należnymi podatkami i innymi świadczeniami publicznoprawnymi lub płatnością należnych składek;

5)uzyskania informacji oraz wszelkiej dokumentacji związanych z postępowaniem spadkowym, którego przedmiotem była Nieruchomość, w szczególności odpisów aktów urzędu stanu cywilnego oraz postanowień o nabyciu spadku, a także do wglądu i sporządzenia fotokopii akt ww. postępowania spadkowego;

6)uzyskania zaświadczenia w przedmiocie objęcia Nieruchomości uproszczonym planem urządzenia lasu lub decyzją, o której mowa w art. 19 ust. 3 ustawy z dnia 28 września 1991 roku o lasach,

7)uzyskania odpisu księgi wieczystej prowadzonej dla Nieruchomości, wypisu i wyrysu z miejscowego planu zagospodarowania przestrzennego.

Sprzedający (każdy z osobna) prowadzą działalności gospodarcze odpowiednio w zakresie: (i) usług architektonicznych, (ii) projektowania i utrzymywania ogrodów oraz terenów zielni, (iii) usług edukacyjnych. W żadnym jednak przypadku Nieruchomość nie była i do momentu zawarcia ostatecznej umowy sprzedaży nie będzie wykorzystywana do prowadzonych przez Sprzedających działalności gospodarczych, w tym do działalności zwolnionej z podatku VAT. Nieruchomość nie była i do momentu zawarcia ostatecznej umowy sprzedaży nie będzie wykorzystywana do działalności rolniczej. Nieruchomość nie była przedmiotem najmu, dzierżawy lub umowy o podobnym charakterze, z których Sprzedający czerpaliby dochody.

Dwie osoby fizyczne (z trzech będących Sprzedającymi) są zarejestrowane jako czynni podatnicy podatku VAT: H.D. i P.D. Jedna osoba fizyczna nie jest podatnikiem VAT czynnym: A.D.

Sprzedającym, w związku z nabyciem Nieruchomości, nie przysługiwało prawo do odliczenia VAT naliczonego. Od momentu nabycia, Sprzedający wykorzystywali Nieruchomość wyłącznie na potrzeby własne (prywatne, rekreacyjne).

Sprzedający nie prowadzili jakichkolwiek działań zmierzających do zwiększenia wartości Nieruchomości (np. poprzez wytyczenie drogi, uzbrojenie terenu, wyposażenie w urządzenia i sieci wodociągowe, kanalizacji sanitarnej oraz energetyczne, ogrodzenie). Sprzedający nie dokonywali oraz nie będą dokonywać prac przygotowawczych do sprzedaży Nieruchomości ani nie będą podejmować żadnych działań porządkujących czy ulepszających jej stan.

Sprzedający nie korzystali z pośrednictwa wyspecjalizowanych podmiotów trudniących się obrotem nieruchomościami. Sprzedający nie podejmowali działań w zakresie reklamy, publikacji ogłoszeń o sprzedaży czy aktywnego poszukiwania nabywcy Nieruchomości, a Wnioskodawca zgłosił się do Sprzedających sam.

Sprzedający nie dokonywali sprzedaży innych nieruchomości poza opisaną w niniejszym wniosku Nieruchomością i nie posiadają innych nieruchomości przeznaczonych w przyszłości do sprzedaży.

Wnioskodawca zamierza wykorzystywać nabytą Nieruchomość na potrzeby realizacji Inwestycji tj. do działalności opodatkowanej podatkiem od towarów i usług.

Uzupełnienie i doprecyzowanie opisu zdarzenia przyszłego

Kupujący ma zamiar zawrzeć ze Sprzedającymi Przedwstępną Umowę Sprzedaży.

Warunki (inne niż uzyskanie przez Kupującego, na podstawie pełnomocnictwa uzyskanego od Sprzedających, Zaświadczenia o niezaleganiu), które zostaną ustalone w Przedwstępnej Umowie Sprzedaży i które będą musiały zostać spełnione lub uchylone przez Kupującego w celu zawarcia ostatecznej umowy sprzedaży są następujące:

1)Nieruchomość będzie wolna od wszelkich obciążeń, praw i roszczeń osób trzecich (w szczególność hipotek i służebności osobistych), innych wad prawnych lub ograniczeń w rozporządzaniu i posiadaniu, z zastrzeżeniem praw i obciążeń ujawnionych na rzecz Kupującego oraz służebność przesyłu ujawnionych w księdze wieczystej w chwili zawarcia Przedwstępnej Umowy Sprzedaży; brak będzie jakichkolwiek ostrzeżeń i wzmianek w księdze wieczystej Nieruchomości; stan faktyczny i prawny Nieruchomości będzie taki, aby w stosunku do niej można było złożyć oświadczenia odpowiadające treści oświadczeń zawartych w treści Przedwstępnej Umowy Sprzedaży, z zastrzeżeniem roszczeń Kupującego w dziale III księgi wieczystej;

2)stan prawny i faktyczny Nieruchomości będzie odpowiadał stanowi opisanemu w treści Przedwstępnej Umowy Sprzedaży (z wyjątkiem praw Kupującego wynikających z tej umowy), stan ten nie zmieni się ani też nie wyjdą na jaw okoliczności sprzeczne z tymi oświadczeniami, chyba, że takie zmiany lub okoliczności są przewidziane niniejszą umową;

3)przeprowadzone przez Kupującego audyty prawne, techniczne, środowiskowe i podatkowe Nieruchomości będą w ocenie Kupującego pozytywne.

Według Przedwstępnej Umowy Sprzedaży Kupujący nie będzie musiał uzyskać jakichkolwiek zgód, decyzji ani pozwoleń (oprócz Zaświadczenia o niezaleganiu) w celu finalizacji ostatecznej umowy sprzedaży.

W ramach Przedwstępnej Umowy Sprzedaży Sprzedający nie udzielili i nie udzielą Kupującemu prawa/pełnomocnictwa do rozporządzania Nieruchomością na cele budowlane.

Nieruchomość zaspokajała potrzeby prywatne/rekreacyjne Sprzedających w następujący sposób: relaks oraz spędzanie wolnego czasu.

Sprzedający nie występowali o uchwalenie miejscowego planu zagospodarowania przestrzennego ani o jego zmianę dla obszaru obejmującego działkę mającą być przedmiotem sprzedaży.

Sprzedający nie są stroną umowy o ustanowienie służebności przesyłu. Opisane we wniosku o wydanie interpretacji służebności przesyłu zostały ustanowione na podstawie: (i) oświadczenia o ustanowieniu służebności przesyłu („Służebność 1”) oraz (ii) postanowienia Sądu Rejonowego w (…) ustanawiającego służebność przesyłu („Służebność 2”). Zdarzenia te miały miejsce, gdy właścicielem Nieruchomości była spadkodawczyni Sprzedających, ale ich skutki rozciągają się na Sprzedających jako nowych właścicieli nieruchomości.

Służebności będą opisane w Przedwstępnej Umowie Sprzedaży jako:

„Służebność przesyłu na nieruchomości objętej niniejszą księgą wieczystą, na rzecz (…) z siedzibą w (…) lub jego następców prawnych zgodnie z art. 305(1) kodeksu cywilnego lub nabywców urządzeń, wygasającą najpóźniej wraz z likwidacją przedsiębiorstwa, która polegać będzie na prawie korzystania z nieruchomości obciążonej, stanowiącej działkę numer 1, w celu posadowienia na niej kablowego przyłącza elektroenergetycznego wraz ze złączem kablowo-pomiarowym oraz na prawie wejścia służb energetycznych ze sprzętem na teren w celu wykonania niezbędnych prac związanych z budową oraz w przyszłości na prawie do utrzymywania na niej wyżej wymienionych urządzeń i instalacji elektroenergetycznych, dystrybucji/przesyłu energii elektrycznej za ich pośrednictwem, prawie dostępu i dojazdu do nich niezbędnym sprzętem, usuwania awarii, dokonywania napraw, wykonywania czynności eksploatacyjnych, w tym modernizacji, konserwacji, kontroli przeglądów, wymiany, przebudowy, remontu, rozbudowy i demontażu, przy czym wykonywanie tego prawa ograniczone jest do pasa gruntu o szerokości 1 metra i długości 5 metrów, to jest o powierzchni wynoszącej 5 m² wzdłuż przebiegu zainstalowanego kablowego przyłącza elektroenergetycznego wraz załączę kablowo-pomiarowym, w sposób przedstawiony graficznie na załączonej mapie sytuacyjnej, z obowiązkiem przywrócenia terenu do stanu pierwotnego na koszt właściciela urządzeń, w terminie jednego miesiąca od zakończenia prac” (Służebność 1).

„Służebność przesyłu polegająca na prawie wstępu, używania i korzystania z pasa gruntu o szerokości po pięć metrów od rzutu skrajnego przewodu linii w granicach przedstawionych na mapie sporządzonej przez geodetę przyjętej do zasobu geodezyjnego i kartograficznego prowadzonego przez Starostę (…) za nr (…) w celu wykonywania czynności związanych z eksploatacją, naprawą, konserwacją, modernizacją infrastruktury technicznej napowietrznej linii energetycznej o napięciu 15 kv znajdującej się w tym pasie gruntu, w granicach określonych przeznaczeniem tych urządzeń” (Służebności 2).

Służebność 1 ma nieodpłatny charakter, a Służebność 2 - odpłatny.

Odpłatny charakter ma tylko Służebność 2; jednorazowe wynagrodzenie w wysokości 46 023 zł z tytułu ustanowienia tej służebności zostało wypłacone na rzecz M. D. (spadkodawczyni Sprzedających).

Służebność 1 została zawarta na podstawie Oświadczenia M. D. o ustanowieniu służebności przesyłu z 10 sierpnia 2016 r. Repertorium A (…). Zawarta została na czas nieokreślony.

Służebność 2 została zawarta na podstawie Postanowienia Sądu Rejonowego w (…) z dnia 1 listopada 2016, sygn. (…) bezterminowo.

Pytania

1.Czy Sprzedający z tytułu transakcji sprzedaży udziałów w prawie własności Nieruchomości na podstawie ostatecznej umowy sprzedaży będą działali jako podatnicy podatku od towarów i usług?

2.Czy w przypadku uznania przez organ podatkowy, że Sprzedający będą podatnikami podatku od towarów i usług z tytułu transakcji sprzedaży udziałów w prawie własności Nieruchomości, transakcja ta będzie stanowić dostawę towarów opodatkowaną podatkiem od towarów i usług?

3.Czy jeżeli sprzedaż udziałów w prawie własności Nieruchomości będzie stanowić dostawę opodatkowaną podatkiem od towarów i usług, to Wnioskodawcy będzie przysługiwać prawo do odliczenia podatku VAT naliczonego?

Stanowisko Zainteresowanych w sprawie

Stanowisko Wnioskodawcy w zakresie pytania 1:

Wnioskodawca stoi na stanowisku, iż z tytułu transakcji sprzedaży udziałów w prawie własności Nieruchomości Sprzedający nie będą działać jako podatnicy podatku od towarów i usług.

Uzasadnienie stanowiska Wnioskodawcy w zakresie pytania 1

Zgodnie z art. 15 ust. 1 i ust. 2 Ustawy o VAT, podatnikami są osoby prawne, jednostki organizacyjne niemające osobowości prawnej oraz osoby fizyczne, wykonujące samodzielnie działalność gospodarczą, o której mowa w ust. 2, bez względu na cel lub rezultat takiej działalności. Art. 15 ust. 2 Ustawy o VAT definiuje zaś działalność gospodarczą jako wszelką działalność producentów, handlowców lub usługodawców, w tym podmiotów pozyskujących zasoby naturalne oraz rolników, a także działalność osób wykonujących wolne zawody. Działalność gospodarcza obejmuje w szczególności czynności polegające na wykorzystywaniu towarów lub wartości niematerialnych i prawnych w sposób ciągły dla celów zarobkowych.

Pierwszą przesłanką, którą należy wziąć pod uwagę w kontekście uzasadnienia stanowiska Wnioskodawcy, jest wymieniona w art. 15 ust. 2 Ustawy o VAT przesłanka wykonywania czynności polegających na wykorzystaniu towarów lub wartości niematerialnych i prawnych w sposób ciągły dla celów zarobkowych. W ocenie Wnioskodawcy, sposób w jaki Sprzedający zamierza zadysponować posiadaną Nieruchomością nie może zostać uznany za działalność ciągłą, prowadzoną w celu zarobkowym. Podkreślić należy, że omawiana „ciągłość” nie jest zdefiniowana na gruncie Ustawy o VAT, zatem należy posłużyć się definicją słownikową. Zgodnie ze słownikiem języka polskiego (sjp.pwn.pl), przymiotnik „ciągły” oznacza: 1. trwający bez przerwy; 2. powtarzający się stale; 3. ciągnący się nieprzerwanie w przestrzeni. Żaden z przywołanych opisów nie może charakteryzować jednorazowej sprzedaży dokonywanej przez Wnioskodawcę, który dokonuje jednorazowej sprzedaży towaru stanowiącego element majątku osobistego, który nie został nabyty w celu późniejszej odsprzedaży bądź wykonywania innych czynności w ramach działalności gospodarczej. Co istotne, pogląd ten potwierdza ugruntowana linia orzecznicza organów podatkowych, reprezentowana np. w interpretacji indywidualnej wydanej przez Dyrektora Krajowej Informacji Skarbowej 8 października 2019 r. (sygn. S-ILPP1/4512-1-185/16/19-S/JKU), w której organ podkreślił, że: „(…) nie jest podatnikiem podatku od towarów i usług ten, kto jako osoba fizyczna dokonuje jednorazowych lub okazjonalnych transakcji, za które nie jest przewidziana ściśle regularna zapłata oraz nie prowadzi zorganizowanej, czy zarejestrowanej działalności gospodarczej, a tylko np. wyzbywa się majtku osobistego. Dokonywanie określonych czynności incydentalnie, poza sferą prowadzonej działalności gospodarczej, również nie pozwala na uznanie danego podmiotu za podatnika w zakresie tych czynności”.

Drugą z przesłanek, które należy poddać szczegółowej analizie, a która wynika z przywołanych wyżej art. 15 ust. 1 i ust. 2 Ustawy o VAT, jest działalność handlowców - bo za taką potencjalnie (choć niesłusznie, co zostanie dalej wykazane) mogłaby być uznana działalność Sprzedających Nieruchomości. Ponownie, należy odwołać się do poglądów prezentowanych przez Dyrektora Krajowej Informacji Skarbowej w wydawanych interpretacjach indywidualnych, w których organ wskazuje: „(…) istotne jest, czy zbywca w celu dokonania sprzedaży podjął aktywne działania w zakresie obrotu nieruchomościami, angażując środki podobne do wykorzystywanych przez producenta, handlowca i usługodawcę w rozumieniu art. 15 ust. 2 ustawy, co skutkuje koniecznością uznania go za podmiot prowadzący działalność gospodarczą w rozumieniu tego przepisu, a więc za podatnika podatku od towarów i usług, czy też sprzedaż nastąpiła w ramach zarządu majątkiem prywatnym. Zwykłe nabycie lub sprzedaż rzeczy nie stanowi bowiem wykorzystywania w sposób ciągły majątku rzeczowego w celu uzyskania z tego tytułu dochodu w rozumieniu art. 15 ust. 2 ustawy, jako że jedynym przychodem z takich transakcji może być ewentualny zysk ze sprzedaży tej rzeczy.” (interpretacja indywidualna z 8 lutego 2019 r., sygn. 0111-KDIB3-3.4012.31.2018.2.PJ).

Przyjęcie, że dany podmiot sprzedając grunt (udział w gruncie) działa w charakterze podatnika prowadzącego działalność gospodarczą wymaga ustalenia, czy jego działalność w tym zakresie przybiera formę zawodową (profesjonalną). Przejawem natomiast takiej aktywności określonej osoby w zakresie obrotu nieruchomościami, która może wskazywać, że jej czynności przybierają formę zorganizowaną może być np.: nabycie terenu przeznaczonego pod zabudowę, jego uzbrojenie, wydzielenie dróg wewnętrznych, działania marketingowe podjęte w celu sprzedaży działek, wykraczające poza zwykłe formy ogłoszenia, uzyskanie decyzji o warunkach zabudowy terenu, czy wystąpienie o opracowanie planu zagospodarowania przestrzennego dla sprzedawanego obszaru, prowadzenie działalności gospodarczej w zakresie usług deweloperskich lub innych tego rodzaju usług o zbliżonym charakterze. Przy czym, na tego rodzaju aktywność wskazywać musi ciąg powyżej przytoczonych okoliczności, a nie stwierdzenie jedynie faktu wystąpienia pojedynczych z nich.

Zatem w kwestii opodatkowania podatkiem VAT sprzedaży Nieruchomości (udziałów w prawie własności Nieruchomości) istotne jest, czy Sprzedający w celu dokonania sprzedaży gruntów (udziałów) podjęli/podejmą aktywne działania w zakresie obrotu nieruchomościami, angażując środki podobne do wykorzystywanych przez producenta, handlowca i usługodawcę w rozumieniu art. 15 ust. 2 ustawy, co skutkuje koniecznością uznania Sprzedających za podmioty prowadzące działalność gospodarczą w rozumieniu tego przepisu, a więc za podatników podatku od towarów i usług, czy też sprzedaż nastąpi w ramach zarządu majątkiem prywatnym.

Należy wskazać, że zgodnie z wyrokiem Trybunału Sprawiedliwości Unii Europejskiej z 15 września 2011 r. w sprawach połączonych Jarosław Słaby (C-180/10) i Emilian Kuć, Halina Jeziorska-Kuć (C-181/10), który wyznacza aktualnie kierunki interpretacyjne i stanowi podstawę orzeczeń Naczelnego Sądu Administracyjnego i Wojewódzkich Sądów Administracyjnych, np. NSA z 1 lipca 2013 r. (sygn. akt I FSK 1386/12), z 18 października 2011 r. (sygn. akt I FSK 1536/10), z 9 listopada 2011 r. (sygn. akt I FSK 1658/11), z 9 listopada 2011 r. (sygn. akt. I FSK 1656/11) oraz WSA z 1 grudnia 2011 r. (sygn. akt I SA/Po 670/11), z 14 grudnia 2011 r. (sygn. akt I SA/Po 730/11), podejmowanie zorganizowanych działań, takich jak podział gruntu na mniejsze działki, uzbrojenie terenu, wydzielenie dróg wewnętrznych, uzyskanie przed sprzedażą decyzji o warunkach zabudowy, wykonywanie czynności marketingowych, świadczy o tym, że czynności sprzedaży w tych okolicznościach przybierają formę zawodową (profesjonalną). TSUE podkreślił w przywołanym wyroku, że w szczególności zakres transakcji i uzyskana ze sprzedaży kwota nie są decydujące dla wskazania właściwego modelu sprzedaży. TSUE wskazał wprost, że: „(…) sama liczba zakres transakcji sprzedaży nie może stanowić kryterium rozróżnienia między czynnościami dokonywanymi prywatnie, które znajduję się poza zakresem zastosowania dyrektywy, a czynnościami stanowiącymi działalność gospodarczą”. TSUE zaznaczył w uzasadnieniu swego orzeczenia, że przesłanką wskazującą na podejmowanie działań w zakresie obrotu nieruchomościami (które mogą zostać potencjalnie zakwalifikowane jako działalność gospodarcza) może być podejmowanie przez podmiot aktywnych działań, przy użyciu środków podobnych do wykorzystywanych przez producentów, handlowców i usługodawców - jako przykład takich działań TSUE wprost wskazał uzbrojenie terenu bądź działania marketingowe. Jak wskazał TSUE: „Działania takie (uzbrojenie terenu, działania marketingowe - przyp. wł.) nie należę do zakresu zwykłego zarządu majątkiem prywatnym, w związku z czym w takiej sytuacji dostawy terenu budowlanego nie można uznać za czynność związane ze zwykłym wykonywaniem prawa własności.”

Pojęcie „majątku prywatnego” nie występuje na gruncie analizowanych przepisów ustawy, jednakże zasadnym jest odwołanie się do treści orzeczenia TSUE w sprawie C-291/92 (Finanzamt Uelzen v. Dieter Armbrecht), które dotyczyło kwestii opodatkowania sprzedaży przez osobę, będącą podatnikiem podatku od wartości dodanej, części majątku niewykorzystywanej do prowadzonej działalności gospodarczej, a służącej jej do celów prywatnych.

Z powołanego wyroku wynika, że „majątek prywatny” to taka część majątku danej osoby fizycznej, która nie jest przez nią przeznaczona ani wykorzystywana dla potrzeb prowadzonej działalności gospodarczej. Ponadto podatnik musi w całym okresie posiadania danej nieruchomości wykazywać zamiar wykorzystywania nieruchomości (lub jej części) wyłącznie do celów osobistych.

Co jednak kluczowe w kontekście wnioskowania organu, na prowadzenie przez podmiot działalności „handlowej” wskazywać musi ciąg powyżej przytoczonych czynności, a nie jedynie stwierdzenie wystąpienia pojedynczych z nich.

W interpretacji indywidualnej z 3 marca 2023 r. o sygn. (0114-KDIP4-2.4012.606.2022.2.MB) Dyrektor Krajowej Informacji Skarbowej stwierdził:

„Należy podkreślić, że co prawda pojęcie „majątku prywatnego” nie występuje na gruncie analizowanych przepisów ustawy o VAT, jednakże wynika ono z wykładni art. 15 ust. 2 ustawy o VAT, dokonanej przez TSUE w sprawie C-291/92 (Finanzamt Uelzen V. Dieter Armbrecht). Orzeczenie to dotyczyło opodatkowania sprzedaży przez osobę, będącą podatnikiem podatku od wartości dodanej, części majątku niewykorzystywanej do prowadzonej działalności gospodarczej, a służącej jej do celów prywatnych. „Majątek prywatny” to zatem taka część majątku danej osoby fizycznej, która nie jest przez nią przeznaczona ani wykorzystywana dla potrzeb prowadzonej działalności gospodarczej (...). Ze wskazanego orzeczenia C-291/92 wynika, że podatnik musi w całym okresie posiadania danej nieruchomości wykazywać zamiar wykorzystywania nieruchomości (lub jej części) wyłącznie do celów osobistych (np. wybudowanie domu dla zaspokojenia własnych potrzeb mieszkaniowych). Potwierdził to również wyrok TSUE z 21 kwietnia 2005 r., sygn. akt C-25/03 Finanzamt Bergisch Gladbach v. HE, w którym Trybunał stwierdził, że majątek prywatny to mienie wykorzystywane dla zaspokojenia potrzeb własnych”.

Wnioskodawca wskazuje także, że powyższe rozważania prezentowane w interpretacjach indywidualnych Dyrektora Krajowej Informacji Skarbowej znajdują również oparcie w orzecznictwie sądów administracyjnych, w tym Naczelnego Sądu Administracyjnego (NSA). NSA w wyroku z 1 czerwca 2017 r. (sygn. I FSK 451/17), który podkreślił, że: „To, czy dany podmiot działa jako podatnik podatku VAT wymaga bowiem oceny odnoszącej się do okoliczności faktycznych danej sprawy. Każdorazowo należy zatem zbadać, jakie środki angażuje sprzedający w celu sprzedaży gruntu. Jeżeli środki te są podobne do tych, które wykorzystują handlowcy, wówczas strona sprzedając grunt, zachowuje się jak handlowiec (por. wyroki NSA z dnia: 29 października 2007 r., sygn. akt IFPS 3/07; 22 października 2013 r., sygn. akt I FSK 131/12; 14 marca 2014 r., sygn. akt I FSK 319/13; 16 kwietnia 2014 r., sygn. akt I FSK 781/13; 27 maja 2014 r., sygn. akt I FSK 774/13 i 8 lipca 2015 r., sygn. akt I FSK 729/14).” NSA w swoim wyroku potwierdził również w jednoznaczny sposób konieczność dokonywania całościowej oceny okoliczności towarzyszących sprzedaży: „W orzecznictwie Naczelnego Sądu Administracyjnego po wspomnianym wyżej wyroku TSUE (wyrok TSUE z 15 września 2011 r. w sprawach połączonych C-180/10 i C-181/10 - przyp. wł.) przyjmuje się, że przy ocenie działalności osoby sprzedającej nieruchomości należy uwzględniać działania na poszczególnych etapach aktywności sprzedającego w ich całokształcie, a nie wyłącznie osobno. Należy przede wszystkim mieć na uwadze te elementy, które łączą się z nakładami inwestycyjnymi wykraczającymi poza standardowe działania zarządu majątkiem prywatnym (por. wyroki Naczelnego Sądu Administracyjnego z dnia: 9 października 2014 r., sygn. akt I FSK 2145/13; 3 marca 2015 r., sygn. akt I FSK 1859/13; 11 czerwca 2015 r., sygn. akt I FSK 716/14 i 29 listopada 2016 r., sygn. akt I FSK 636/15)”.

Niewątpliwie Nieruchomość stanowi majątek prywatny Sprzedających - została nabyta w drodze dziedziczenia na cele prywatne. Mimo prowadzenia działalności gospodarczej przez Sprzedających, Nieruchomość nigdy nie była wykorzystywana na cele działalności gospodarczej. Nieruchomość nie była przedmiotem dzierżawy czy najmu na rzecz osób trzecich, z których Sprzedający czerpali dochody. Sprzedaż Nieruchomości zostanie dokonana w sposób typowy dla zarządzania majątkiem osobistym tj.: jako jednorazowa czynność, bez udziału pośredników czy agencji nieruchomości, bez ogłaszania zamiaru sprzedaży Nieruchomości, podejmowana szeroko zakrojonej działalności marketingowej czy podejmowania przez Sprzedających czynności mających na celu zwiększenie atrakcyjności Nieruchomości celem maksymalizacji ceny. Sprzedający nie posiadają innych nieruchomości przeznaczonych do sprzedaży, ani też nie dokonywali takich czynności w przeszłości.

Wobec powyższego, Sprzedający dokonując sprzedaży udziałów w prawie własności Nieruchomości, będą korzystali z przysługującego im prawa do rozporządzania własnym majątkiem prywatnym.

Podsumowując, mając na uwadze przedstawiony opis zdarzenia przyszłego, w szczególności konieczność brania pod uwagę całokształtu transakcji (a ten wskazuje jednoznacznie, że Sprzedający działają w ramach zarządu majątkiem własnym), oraz przytoczone powyżej stanowiska organów podatkowych odnośnie podobnych okoliczności sprzedaży nieruchomości, Wnioskodawca stoi na stanowisku, że Sprzedający nie będą działali jako podatnicy VAT w rozumieniu art. 15 ust. 1 i ust. 2 Ustawy o VAT, w odniesieniu do przyszłej sprzedaży Nieruchomości.

Stanowisko Wnioskodawcy w zakresie pytania 2:

Zdaniem Wnioskodawcy, w przypadku udzielenia negatywnej odpowiedzi na pierwsze ze wskazanych pytań i uznania, że sprzedając udziały w prawie własności Nieruchomości Sprzedający będą działali jako podatnicy podatku od towarów i usług - sprzedaż udziałów w prawie własności Nieruchomości będzie stanowić dostawę towarów opodatkowaną podatkiem od towarów i usług i nie będzie korzystała ze zwolnienia od podatku od towarów i usług.

Uzasadnienie stanowiska Wnioskodawcy w zakresie pytania 2

Jeżeli przyjąć, że Sprzedający wypełniają przesłanki określone w art. 15 ust. 1 i ust. 2 Ustawy o VAT (tj. działają jako podatnicy podatku od towarów i usług), to transakcja sprzedaży udziałów w prawie własności Nieruchomości podlegać będzie opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług na podstawie art. 5 ust. 1 pkt 1 Ustawy o VAT (jako dostawa towarów).

Czynność, która podlega opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług może być opodatkowana właściwą stawką podatku, albo może korzystać ze zwolnienia od tego podatku.

Zakres i zasady zwolnienia od podatku od towarów i usług dostawy towarów lub świadczenia usług zostały określone m.in. w art. 43 ust. 1 Ustawy o VAT.

Co do zasady, dostawa gruntu niezabudowanego, a takiego dotyczy wniosek o wydanie interpretacji, może korzystać ze zwolnienia od podatku VAT na podstawie art. 43 ust. 1 pkt 2 Ustawy o VAT lub na podstawie art. 43 ust. 1 pkt 9 Ustawy VAT.

Zgodnie z art. 43 ust. 1 pkt 2 Ustawy o VAT, zwalnia się od podatku dostawę towarów wykorzystywanych wyłącznie na cele działalności zwolnionej od podatku, jeżeli z tytułu nabycia, importu lub wytworzenia tych towarów nie przysługiwało dokonującemu ich dostawy prawo do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego.

Zwolnienie od podatku określone w art. 43 ust. 1 pkt 2 Ustawy o VAT, dotyczy wszystkich towarów - zarówno nieruchomości, jak i ruchomości - przy nabyciu których nie przysługiwało podatnikowi prawo do odliczenia podatku od towarów i usług oraz wykorzystywanych - niezależnie od okresu ich używania przez podatnika - wyłącznie na cele działalności zwolnionej od podatku od towarów i usług.

Jak wskazał Wnioskodawca, Nieruchomość została nabyta przez Sprzedających w drodze dziedziczenia, a nabycie nie podlegało opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług. Wobec powyższego, należy wskazać, że w odniesieniu do czynności nabycia przez Sprzedających udziałów w Nieruchomości nie wystąpił podatek od towarów i usług. Skoro nabycie nie było objęte tym podatkiem to Sprzedającym nie przysługiwało prawo do odliczenia podatku naliczonego.

Jednocześnie, Nieruchomość nie była wykorzystywana przez Sprzedających wyłącznie na cele działalności zwolnionej z VAT. Wnioskodawca wskazuje w tym kontekście, że zgodnie z opisem zdarzenia przyszłego Nieruchomość nie była wykorzystywana do żadnej działalności, w tym do działalności zwolnionej od podatku od towarów i usług oraz nie będzie wykorzystywana w taki sposób do momentu zawarcia ostatecznej umowy sprzedaży.

W konsekwencji, nie zostały spełnione warunki niezbędne do zastosowania zwolnienia od podatku na podstawie art. 43 ust. 1 pkt 2 Ustawy o VAT.

Dostawa Nieruchomości nie będzie korzystać także ze zwolnienia przedmiotowego opisanego w art. 43 ust. 1 pkt 9) Ustawy o VAT, zgodnie z którym zwalnia się dostawę terenów niezabudowanych innych niż tereny budowlane. Pojęcie terenów budowlanych definiuje art. 2 pkt 33) Ustawy o VAT, który stwierdza, że rozumie się przez to grunty przeznaczone pod zabudowę zgodnie z miejscowym planem zagospodarowania przestrzennego, a w przypadku braku takiego planu - zgodnie z decyzją o warunkach zabudowy i zagospodarowania terenu, o których mowa w przepisach o planowaniu i zagospodarowaniu przestrzennym. Biorąc pod uwagę, że zgodnie z opisem zdarzenia przyszłego, Nieruchomość znajduje się na obszarze objętym miejscowym planem zagospodarowania przestrzennego, przeznaczonym zgodnie z tym planem na zabudowę usługową w szczególności z zakresu usług handlu detalicznego dostawa Nieruchomości nie będzie korzystać ze zwolnienia z opodatkowania na gruncie art. 43 ust. 1 pkt 9) Ustawy o VAT.

Sprzedaż Nieruchomości nie będzie wiązać się także z dostawą jakichkolwiek budynków, budowli lub ich części, a tym samym nie będzie podlegać zwolnieniom z art. 43 ust. 1 pkt 10) i 10a) Ustawy o VAT.

Ponieważ przepisy Ustawy o VAT, jak i przepisy wykonawcze do niej, nie przewidują innych zwolnień dla sprzedaży nieruchomości niezabudowanych będącymi terenami budowlanymi, ich sprzedaż nie będzie mogła korzystać ze zwolnienia od opodatkowania.

Podsumowując, w przypadku, gdy Sprzedający będą działali jako podatnicy VAT, sprzedaż udziałów w prawie własności Nieruchomości będzie podlegała opodatkowaniu podatkiem VAT jako dostawa terenów budowlanych niekorzystających ze zwolnienia od podatku od towarów i usług.

Stanowisko Wnioskodawcy w zakresie pytania 3:

Wnioskodawca stoi na stanowisku, że jeżeli transakcja sprzedaży udziałów w prawie własności Nieruchomości będzie stanowić dostawę opodatkowaną podatkiem od towarów i usług, to Wnioskodawcy będzie przysługiwać prawo do odliczenia podatku VAT naliczonego.

Uzasadnienie stanowiska Wnioskodawcy w zakresie pytania 3

Zgodnie z przedstawionym opisem zdarzenia przyszłego, Wnioskodawca zamierza nabyć Nieruchomość na cele realizacji Inwestycji polegającej na budowie obiektu magazynowego wraz z infrastrukturą techniczną, parkingami i drogami wewnętrznymi, infrastrukturą drogową - będzie zatem wykorzystywał nabytą Nieruchomość do wykonywania czynności opodatkowanych, w związku z czym stoi na stanowisku, iż będzie mu przysługiwało prawo do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego wykazanego na fakturze dokumentującej sprzedaż udziałów w prawie własności Nieruchomości, stosownie do dyspozycji art. 86 ust. 1 Ustawy o VAT.

Zgodnie z art. 86 ust. 1 Ustawy o VAT, w zakresie, w jakim towary i usługi są wykorzystywane do wykonywania czynności opodatkowanych, podatnikowi, o którym mowa w art. 15 ustawy o VAT, przysługuje prawo do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego.

W chwili zawarcia transakcji opisanej w niniejszym wniosku, Wnioskodawca będzie zarejestrowany jako czynny podatnik VAT. Wnioskodawca planuje nabyć Nieruchomość w związku z realizacją inwestycji związanej z prowadzoną działalnością gospodarczą opodatkowaną podatkiem od towarów i usług w rozumieniu art. 15 Ustawy od VAT.

W ocenie Wnioskodawcy, zastosowania nie znajdzie żadne z wyłączeń przewidzianych w art. 88 Ustawy o VAT. W szczególności zastosowania nie znajdzie art. 88 ust. 3a pkt 2 Ustawy o VAT, dotyczący transakcji udokumentowanych fakturą niepodlegających opodatkowaniu albo zwolnionych z opodatkowania - pytanie Wnioskodawcy dotyczy bowiem sytuacji, w której czynność sprzedaży Nieruchomości na rzecz Wnioskodawcy będzie stanowić odpłatną dostawę towarów dokonywaną przez podatnika VAT, podlegającą opodatkowaniu VAT, do której nie będą miały zastosowania żadne zwolnienia przedmiotowe z art. 43 ust. 1 Ustawy o VAT, co zostanie potwierdzone interpretacją prawa podatkowego wydaną na wspólny wniosek Wnioskodawcy (Kupującego) i Sprzedających.

Wnioskodawca wskazuje, że Dyrektor KIS w interpretacji z 10 marca 2023 r. o sygn. (0114-KDIP4-2.4012.21.2023.1.KS), potwierdza wyżej postawioną tezę:

„Wskazaliście Państwo, że jesteście czynnym podatnikiem podatku VAT, a nabyta Nieruchomość będzie wykorzystywana do wykonywania czynności opodatkowanych. Skoro, jak przyjęto wyżej, transakcja nie będzie korzystać ze zwolnienia z podatku VAT i będzie opodatkowana podatkiem VAT wg stawki właściwej dla przedmiotu sprzedaży (Nieruchomości niezabudowanej, ale przeznaczonej pod zabudowę), to będziecie mieli Państwo prawo do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego w związku z zakupem tej Nieruchomości na podstawie wystawionej przez Zbywcę faktury. Wynika to z faktu, że w analizowanym przypadku będą spełnione - wskazane w art. 86 ust. 1 ustawy - przesłanki warunkujące prawo do odliczenia podatku naliczonego. Jesteście Państwo czynnym podatnikiem podatku VAT, a nabyta przez Nieruchomość będzie wykorzystywana - do wykonywania czynności opodatkowanych podatkiem VAT”.

W interpretacji indywidualnej z 8 lutego 2023 r. o sygn. (0113-KDIPT1-3.4012.733.2022.2.OS), Dyrektor Krajowej Informacji Skarbowej zaznaczył: „W rozpatrywanej sprawie Kupujący jest czynnym zarejestrowanym podatnikiem podatku od towarów i usług a zakup przedmiotowych działek będzie związany tylko i wyłącznie ze sprzedażą opodatkowaną. Zatem, w omawianej sprawie warunki uprawniające Kupującego do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego z tytułu nabycia zabudowanej działki nr 2 będą spełnione. W konsekwencji stwierdzam, że zgodnie z art. 86 ust. 1 ustawy, Kupujący będzie miał prawo do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego z faktur wystawionych przez Sprzedających dokumentujących sprzedaż ww. nieruchomości”, co również potwierdza stanowisko Wnioskodawcy odnośnie możliwości odliczenia VAT naliczonego z tytułu sprzedaży udziałów w prawie własności Nieruchomości.

Ocena stanowiska

Stanowisko, które przedstawili Państwo we wniosku jest prawidłowe.

Uzasadnienie interpretacji indywidualnej

Zgodnie z art. 5 ust. 1 pkt 1 ustawy z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług (t. j. Dz. U. z 2024 r. poz. 361), zwanej dalej ustawą:

W myśl art. 7 ust. 1 ustawy:

Na podstawie art. 2 pkt 6 ustawy:

Towarem jest także udział w prawie własności. Jest to zgodne z normami unijnymi, bowiem w myśl art. 15 ust. 2 Dyrektywy 2006/112/WE Rady z dnia 28 listopada 2006 r. w sprawie wspólnego systemu podatku od wartości dodanej (Dz. Urz. UE L Nr 347 z 11 grudnia 2006 r. s. 1 ze zm.), zwanej dalej „Dyrektywą 2006/112/WE”:

W oparciu o definicję zawartą w art. 2 pkt 6 ustawy, zbycie nieruchomości gruntowych (działek, udziałów w działkach), traktowane jest jako czynność odpłatnej dostawy towarów, o której mowa w art. 7 ust. 1 ustawy.

Nie każda czynność stanowiąca dostawę towarów w rozumieniu art. 7 ust. 1 ustawy podlega opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług. Aby dana czynność była opodatkowana tym podatkiem musi być wykonana przez podmiot, który w związku z jej wykonaniem jest podatnikiem podatku od towarów i usług.

Na podstawie art. 15 ust. 1 ustawy:

Zgodnie z art. 15 ust. 2 ustawy:

Definicja działalności gospodarczej zawarta w ustawie, ma charakter uniwersalny, pozwalający na objęcie pojęciem „podatnik” tych wszystkich podmiotów, które prowadzą określoną działalność, występując w profesjonalnym obrocie gospodarczym.

Nie jest działalnością handlową, a zatem i gospodarczą sprzedaż majątku osobistego, który nie został nabyty ani też wykorzystany w trakcie jego posiadania w celu jego odsprzedaży i nie jest związany z prowadzoną działalnością gospodarczą.

Natomiast czerpanie dochodów z ciągłego wykorzystywania składnika majątku, charakteryzujące się powtarzalnością lub długim okresem trwania wskazuje na prowadzenie działalności gospodarczej.

Na mocy art. 9 ust. 1 Dyrektywy 2006/112/WE:

Jednocześnie, w art. 12 ust. 1 lit. b) powołanej Dyrektywy 2006/112/WE Rady wskazano, że:

 Zgodnie z art. 12 ust. 3 Dyrektywy 2006/112/WE Rady:

W myśl art. 2 ust. 1 lit. a Dyrektywy 2006/112/WE Rady:

Z przytoczonych regulacji wynika, że podatnikiem podatku od towarów i usług może być każda osoba, która okazjonalnie dokonuje czynności opodatkowanych, przy czym czynności te winny być związane z działalnością zdefiniowaną jako działalność gospodarcza, tj. wszelką działalnością producentów, handlowców i osób świadczących usługi, włącznie z działalnością rolniczą i wykonywaniem wolnych zawodów lub uznanych za takie.

Wobec tego, właściwe jest wykluczenie osób fizycznych z grona podatników podatku VAT w przypadku, gdy dokonują sprzedaży, przekazania, bądź darowizny towarów stanowiących część majątku osobistego, tj. majątku, który nie został nabyty w celu jego odsprzedaży, bądź wykonywania innych czynności w ramach działalności gospodarczej. W tym kontekście, nie jest podatnikiem podatku od towarów i usług ten, kto jako osoba fizyczna dokonuje jednorazowych, okazjonalnych transakcji, za które nie jest przewidziana ściśle regularna zapłata oraz nie prowadzi zorganizowanej działalności gospodarczej. Jednakże każdy, kto dokonuje czynności, które zmierzają do wykorzystania nieruchomości dla celów działalności gospodarczej w rozumieniu art. 15 ust. 2 ustawy jest uznany za podatnika podatku od towarów i usług.

W kwestii opodatkowania dostawy nieruchomości istotne jest, czy zbywca w celu dokonania sprzedaży podjął aktywne działania w zakresie obrotu nieruchomościami, angażując środki podobne do wykorzystywanych przez producenta, handlowca i usługodawcę w rozumieniu art. 15 ust. 2 ustawy, co skutkuje koniecznością uznania go za podmiot prowadzący działalność gospodarczą w rozumieniu tego przepisu, a więc za podatnika podatku od towarów i usług, czy też sprzedaż nastąpiła w ramach zarządu majątkiem prywatnym.

W tym miejscu należy zaznaczyć, że pojęcie „majątku prywatnego” nie występuje na gruncie analizowanych przepisów ustawy, jednakże wynika z wykładni art. 15 ust. 2 ustawy, w której zasadnym jest odwołanie się do treści orzeczenia TSUE w sprawie C-291/92 (Finanzamt Uelzen v. Dieter Armbrecht), które dotyczyło kwestii opodatkowania sprzedaży przez osobę będącą podatnikiem podatku od wartości dodanej, części majątku niewykorzystywanej do prowadzonej działalności gospodarczej, a służącej jej do celów prywatnych. „Majątek prywatny” to zatem taka część majątku danej osoby fizycznej, która nie jest przez nią przeznaczona ani wykorzystywana dla potrzeb prowadzonej działalności gospodarczej. Ze wskazanego orzeczenia wynika zatem, że podatnik musi w całym okresie posiadania danej nieruchomości wykazywać zamiar wykorzystywania części nieruchomości w ramach majątku osobistego. Przykładem takiego wykorzystania nieruchomości mogłoby być np. wybudowanie domu dla zaspokojenia własnych potrzeb mieszkaniowych. Potwierdzone to zostało również w wyroku TSUE z 21 kwietnia 2005 r., sygn. akt C-25/03 Finanzamt Bergisch Gladbach v. HE, który stwierdził, że majątek prywatny to mienie wykorzystywane dla zaspokojenia potrzeb własnych.

Problem odnoszący się do rozstrzygnięcia, czy sprzedaż nieruchomości jest sprzedażą majątku osobistego, czy też stanowi sprzedaż realizowaną przez podatnika prowadzącego w tym zakresie działalność gospodarczą, była przedmiotem orzeczenia Trybunału Sprawiedliwości Unii Europejskiej z 15 września 2011 r. w sprawach połączonych Jarosław Słaby przeciwko Ministrowi Finansów (C-180/10) oraz Emilian Kuć i Halina Jeziorska-Kuć przeciwko Dyrektorowi Izby Skarbowej w Warszawie (C-181/10).

Z ww. orzeczenia wynika m.in., że osoby fizycznej, która prowadziła działalność rolniczą na gruncie nabytym ze zwolnieniem z podatku od wartości dodanej i przekształconym wskutek zmiany planu zagospodarowania przestrzennego niezależnej od woli tej osoby w grunt przeznaczony pod zabudowę, nie można uznać za podatnika podatku od wartości dodanej w rozumieniu art. 9 ust. 1 i art. 12 ust. 1 dyrektywy 112, zmienionej dyrektywą 2006/138/WE, kiedy dokonuje ona sprzedaży tego gruntu, jeśli sprzedaż ta następuje w ramach zarządu majątkiem prywatnym tej osoby.

Ponadto, Trybunał orzekł, że liczba i zakres transakcji sprzedaży nie ma charakteru decydującego i nie może stanowić kryterium rozróżnienia między czynnościami dokonywanymi prywatnie, które znajdują się poza zakresem zastosowania dyrektywy, a czynnościami stanowiącymi działalność gospodarczą. Trybunał stwierdził, że dużych transakcji sprzedaży można dokonywać również jako czynności osobistych.

Podobnie okoliczność, że przed sprzedażą zainteresowany dokonał podziału gruntu na działki w celu osiągnięcia wyższej ceny łącznej sama z siebie, nie jest decydująca. Nie ma takiego charakteru również długość okresu, w jakim te transakcje następowały, ani wysokość osiągniętych z nich przychodów. Całość powyższych elementów może bowiem odnosić się do zarządzania majątkiem prywatnym zainteresowanego.

Trybunał wyjaśnił, że inaczej jest w wypadku, gdy zainteresowany podejmuje aktywne działania w zakresie obrotu nieruchomościami, angażując środki podobne do wykorzystywanych przez producentów, handlowców i usługodawców w rozumieniu art. 9 ust. 1 akapit drugi dyrektywy. Przykładowo podane zostały działania polegające na uzbrojeniu terenu albo na działaniach marketingowych. Działania takie nie należą do zakresu zwykłego zarządu majątkiem prywatnym.

Przyjęcie, że dany podmiot sprzedając grunt działa w charakterze podatnika prowadzącego handlową działalność gospodarczą (jako handlowiec) wymaga ustalenia, czy jego działalność w tym zakresie przybiera formę zawodową (profesjonalną). Przejawem zaś takiej aktywności określonej osoby w zakresie obrotu nieruchomościami, która może wskazywać, że jej czynności przybierają formę zorganizowaną może być np.: nabycie terenu przeznaczonego pod zabudowę, jego uzbrojenie, wydzielenie dróg wewnętrznych, działania marketingowe podjęte w celu sprzedaży działki, wykraczające poza zwykłe formy ogłoszenia, uzyskanie decyzji o warunkach zabudowy terenu, czy wystąpienie o opracowanie planu zagospodarowania przestrzennego dla sprzedawanego obszaru, prowadzenie działalności gospodarczej w zakresie usług deweloperskich lub innych tego rodzaju usług o zbliżonym charakterze. Przy czym, na tego rodzaju aktywność „handlową” wskazywać musi ciąg powyżej przytoczonych okoliczności, a nie stwierdzenie jedynie faktu wystąpienia pojedynczych z nich.

Państwa wątpliwości w pierwszej kolejności dotyczą ustalenia, czy Sprzedający z tytułu transakcji sprzedaży udziałów w prawie własności Nieruchomości na podstawie ostatecznej umowy sprzedaży będą działali jako podatnicy podatku od towarów i usług.

Analiza przedstawionego opisu sprawy, obowiązujących przepisów oraz tez wynikających z powołanego orzecznictwa prowadzi do wniosku, że w stosunku do sprzedaży udziałów w prawie własności Nieruchomości w sensie prawnym brak jest przesłanek pozwalających uznać każdego ze Sprzedających za podatnika w rozumieniu art. 15 ust. 1 ustawy o podatku od towarów i usług. Z przedstawionego opisu sprawy nie wynika taka aktywność Sprzedających, która wykraczałaby poza ramy czynności związanych ze zwykłym wykonywaniem prawa własności. Z okoliczności sprawy wynika, że Sprzedający są właścicielami działki ewidencyjnej oznaczonej nr 1 (Nieruchomość). Nieruchomość stanowi grunt niezabudowany.

Nieruchomość znajduje się na obszarze objętym miejscowym planem zagospodarowania przestrzennego, z którego wynika, że Nieruchomość położona jest na terenie oznaczonym symbolem 1UPUC zabudowa usługowa, w szczególności z zakresu usług handlu detalicznego.

Nieruchomość została nabyta przez Sprzedających na podstawie dziedziczenia ustawowego, stwierdzonego prawomocnym postanowieniem sądu. Sprzedający otrzymali w wyniku dziedziczenia po 1/3 udziału prawa własności Nieruchomości.

Nieruchomość nie jest obciążona żadnymi ograniczonymi prawami rzeczowym bądź prawami czy roszczeniami osób trzecich, z wyjątkiem (i) ograniczonego prawa rzeczowego na rzecz spółki z branży energetycznej w postaci służebności przesyłu polegającej na prawie korzystania z Nieruchomości w celu posadowienia na niej kablowego przyłącza elektroenergetycznego wraz ze złączem kablowo-pomiarowym oraz na prawie wejścia służb energetycznych ze sprzętem na teren w celu wykonania niezbędnych prac związanych z budową oraz w przyszłości na prawie do utrzymywania na niej wyżej wymienionych urządzeń i instalacji elektroenergetycznych, dystrybucji/przesyłu energii elektrycznej za ich pośrednictwem, prawie dostępu i dojazdu do nich niezbędnym sprzętem, usuwania awarii, dokonywania napraw, wykonywania czynności eksploatacyjnych, w tym modernizacji, konserwacji, kontroli przeglądów, wymiany, przebudowy, remontu, rozbudowy i demontażu z obowiązkiem przywrócenia terenu do stanu pierwotnego na koszt właściciela urządzeń, w terminie jednego miesiąca od zakończenia prac oraz (ii) ograniczonego prawa rzeczowego na rzecz podmiotu z branży energetycznej w postaci służebności przesyłu polegającej na prawie wstępu, używania i korzystania z pasa gruntu o szerokości po pięć metrów w celu wykonywania czynności związanych z eksploatacją, naprawą, konserwacją, modernizacją infrastruktury technicznej napowietrznej linii energetycznej o napięciu 15 kv znajdującej się w tym pasie gruntu, w granicach określonych przeznaczeniem tych urządzeń.

Nieruchomość nie stanowi nieruchomości rolnej w rozumieniu przepisów ustawy o kształtowaniu ustroju rolnego oraz art. 461 Kodeksu cywilnego. Nieruchomość nie jest położona na obszarze rewitalizacji wyznaczonym na podstawie uchwały rady gminy, o której mowa w art. 8 ustawy o rewitalizacji oraz nie zachodzą podstawy do objęcia Nieruchomości Specjalną Strefą Rewitalizacji w rozumieniu przywołanej ustawy.

Sprzedający nie zawierali żadnych umów z osobami trzecimi zawierających zobowiązanie do sprzedaży lub obciążenia Nieruchomości lub jej części, w tym przedwstępnej umowy sprzedaży, umowy zobowiązującej ani umowy pierwokupu.

Nie były udzielane żadne pełnomocnictwa osobom trzecim do dokonania czynności prowadzącej do zbycia lub obciążenia Nieruchomości, jak również prowadzące do jej oddania do używania lub pobierania z niej pożytków.

Na Nieruchomości nie zamieszkują osoby trzecie, ani nie znajdują się żadne rzeczy stanowiące własność osób trzecich, z zastrzeżeniem urządzeń spółki z branży energetycznej, której przysługują ujawnione w księdze wieczystej służebności przesyłu na Nieruchomości. Na Nieruchomości nie są prowadzone roboty budowlane ani żadne inne prace o podobnym charakterze.

Sprzedający nie są stroną umowy o ustanowienie służebności przesyłu. Opisane we wniosku o wydanie interpretacji służebności przesyłu zostały ustanowione na podstawie: (i) oświadczenia o ustanowieniu służebności przesyłu (Służebność 1) oraz (ii) postanowienia Sądu Rejonowego w (…) ustanawiającego służebność przesyłu (Służebność 2). Zdarzenia te miały miejsce, gdy właścicielem Nieruchomości była spadkodawczyni Sprzedających, ale ich skutki rozciągają się na Sprzedających jako nowych właścicieli nieruchomości. Odpłatny charakter ma tylko Służebność 2; jednorazowe wynagrodzenie z tytułu ustanowienia tej służebności zostało wypłacone na rzecz spadkodawczyni Sprzedających.

Kupujący celem kupna Nieruchomości ma zamiar zawrzeć ze Sprzedającymi Przedwstępną Umowę Sprzedaży Nieruchomości, gdzie warunkiem będzie uzyskanie przez Kupującego, na podstawie pełnomocnictwa udzielonego przez Sprzedających, Zaświadczenia o niezaleganiu w odniesieniu do Nieruchomości.

Zawarcie Przedwstępnej Umowy Sprzedaży zostanie poprzedzone przeprowadzeniem przez Kupującego audytu prawnego dotyczącego Nieruchomości oraz pozyskaniem dokumentów niezbędnych do nabycia Nieruchomości, z wyjątkiem wspomnianego powyżej Zaświadczenia o niezaleganiu.

Według Przedwstępnej Umowy Sprzedaży Kupujący nie będzie musiał uzyskać jakichkolwiek zgód, decyzji ani pozwoleń (oprócz Zaświadczenia o niezaleganiu) w celu finalizacji ostatecznej umowy sprzedaży.

W ramach Przedwstępnej Umowy Sprzedaży Sprzedający nie udzielili i nie udzielą Kupującemu prawa/pełnomocnictwa do rozporządzania Nieruchomością na cele budowlane.

Sprzedający (każdy z osobna) prowadzą działalności gospodarcze odpowiednio w zakresie: (i) usług architektonicznych, (ii) projektowania i utrzymywania ogrodów oraz terenów zielni, (iii) usług edukacyjnych. W żadnym jednak przypadku Nieruchomość nie była i do momentu zawarcia ostatecznej umowy sprzedaży nie będzie wykorzystywana do prowadzonych przez Sprzedających działalności gospodarczych, w tym do działalności zwolnionej z podatku VAT. Nieruchomość nie była i do momentu zawarcia ostatecznej umowy sprzedaży nie będzie wykorzystywana do działalności rolniczej. Nieruchomość nie była przedmiotem najmu, dzierżawy lub umowy o podobnym charakterze, z których Sprzedający czerpaliby dochody.

Sprzedającym, w związku z nabyciem Nieruchomości, nie przysługiwało prawo do odliczenia VAT naliczonego. Od momentu nabycia, Sprzedający wykorzystywali Nieruchomość wyłącznie na potrzeby własne (prywatne, rekreacyjne). Nieruchomość zaspokajała potrzeby prywatne/rekreacyjne Sprzedających w następujący sposób: relaks oraz spędzanie wolnego czasu.

Sprzedający nie prowadzili jakichkolwiek działań zmierzających do zwiększenia wartości Nieruchomości (np. poprzez wytyczenie drogi, uzbrojenie terenu, wyposażenie w urządzenia i sieci wodociągowe, kanalizacji sanitarnej oraz energetyczne, ogrodzenie). Sprzedający nie dokonywali oraz nie będą dokonywać prac przygotowawczych do sprzedaży Nieruchomości ani nie będą podejmować żadnych działań porządkujących czy ulepszających jej stan.

Sprzedający nie korzystali z pośrednictwa wyspecjalizowanych podmiotów trudniących się obrotem nieruchomościami. Sprzedający nie podejmowali działań w zakresie reklamy, publikacji ogłoszeń o sprzedaży czy aktywnego poszukiwania nabywcy Nieruchomości, a Kupujący zgłosił się do Sprzedających sam.

Sprzedający nie dokonywali sprzedaży innych nieruchomości poza opisaną w niniejszym wniosku Nieruchomością i nie posiadają innych nieruchomości przeznaczonych w przyszłości do sprzedaży.

Tym samym, w odniesieniu do sprzedaży udziałów w prawie własności Nieruchomości nie wystąpił ciąg zdarzeń, które jednoznacznie przesądzają, że sprzedaż działki wypełnia przesłanki działalności gospodarczej. Sprzedający nie podjęli takich aktywnych działań w zakresie obrotu nieruchomościami, które świadczyłyby o angażowaniu środków w sposób podobny do wykorzystywanych przez handlowców.

Dokonując sprzedaży udziałów w prawie własności Nieruchomości, Sprzedający będą korzystać z przysługującego prawa do rozporządzania majątkiem osobistym, co nie jest wykonywaniem działalności gospodarczej w rozumieniu art. 15 ust. 2 ustawy o podatku od towarów i usług. Brak tego statusu pozbawia każdego ze Sprzedających cech podatnika podatku VAT, o którym mowa w art. 15 ust. 1 cyt. ustawy, w zakresie sprzedaży udziałów w Nieruchomości, a dostawę - cech czynności podlegającej opodatkowaniu, o której mowa w art. 5 ust. 1 pkt 1 ww. ustawy.

W związku z tym, dokonując sprzedaży udziałów w prawie własności Nieruchomości Sprzedający będą korzystać z przysługującego im prawa do rozporządzania własnym majątkiem, która to czynność oznacza działanie w sferze prywatnej, do której nie mają zastosowania przepisy ustawy o podatku od towarów i usług.

W konsekwencji, sprzedaż przez Sprzedających udziałów w prawie własności Nieruchomości nie będzie czynnością podlegającą opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług.

Państwa stanowisko w zakresie pytania nr 1 jest prawidłowe.

Państwa stanowisko w zakresie pytania nr 1 jest prawidłowe, w związku z tym odstępuję od udzielenia odpowiedzi na pytanie nr 2 i 3, ponieważ oczekiwali Państwo tej odpowiedzi w sytuacji uznania stanowiska w zakresie pytania nr 1 za nieprawidłowe.

Dodatkowe informacje

Informacja o zakresie rozstrzygnięcia

Interpretacja dotyczy zdarzenia przyszłego, które Państwo przedstawili i stanu prawnego, który obowiązuje w dniu wydania interpretacji.

Państwa wniosek wypełnia znamiona wniosku wspólnego, gdyż przedstawiony we wniosku problem dotyczy sfery opodatkowania lub ewentualnego opodatkowania zainteresowanych uczestniczących w tym samym zdarzeniu przyszłym pomimo uznania, że z tytułu transakcji sprzedaży działki każdy ze Sprzedających nie wystąpi w charakterze podatnika podatku VAT. Dodatkowo oczekiwali Państwo odpowiedzi na pytanie nr 3 dotyczące prawa nabywcy ((...) spółka z ograniczoną odpowiedzialnością) do odliczenia podatku VAT w związku z nabyciem Nieruchomości (działki nr 1) jedynie w sytuacji uznania Sprzedających za podatników podatku VAT z tytułu tej transakcji i opodatkowania tej dostawy podatkiem od towarów i usług. W wydanej interpretacji uznałem, że każdy ze Sprzedających z tytułu dostawy Nieruchomości (działki nr 1) nie będzie działał jako podatnik podatku VAT, zatem transakcja sprzedaży na rzecz nabywcy ((...) spółka z ograniczoną odpowiedzialnością) nie będzie stanowiła czynności podlegającej opodatkowaniu i w związku z powyższym, odstąpiłem od odpowiedzi na pytanie nr 3 zadane w złożonym wniosku a odnoszące się do skutków w podatku VAT dla nabywcy ((...) spółka z ograniczoną odpowiedzialnością).

Pouczenie o funkcji ochronnej interpretacji

• Funkcję ochronną interpretacji indywidualnych określają przepisy art. 14k-14nb ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. – Ordynacja podatkowa (t. j. Dz. U. z 2023 r. poz. 183 ze zm.). Interpretacja będzie mogła pełnić funkcję ochronną, jeśli Państwa sytuacja będzie zgodna (tożsama) z opisem stanu faktycznego lub zdarzenia przyszłego. Z funkcji ochronnej będą mogli skorzystać Ci z Państwa, którzy zastosują się do interpretacji.
• Zgodnie z art. 14na § 1 Ordynacji podatkowej:

• Zgodnie z art. 14na § 2 Ordynacji podatkowej:

Pouczenie o prawie do wniesienia skargi na interpretację przez Zainteresowanego, który jest stroną postępowania

A. spółka z ograniczoną odpowiedzialnością (Zainteresowany będący stroną postępowania – art. 14r § 2 Ordynacji podatkowej) ma prawo wnieść skargę na tę interpretację indywidualną do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w (…). Zasady zaskarżania interpretacji indywidualnych reguluje ustawa z dnia 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi (t. j. Dz. U. z 2023 r. poz. 1634 ze zm.; dalej jako „PPSA”).

Skargę do Sądu wnosi się za pośrednictwem Dyrektora KIS (art. 54 § 1 PPSA). Skargę należy wnieść w terminie trzydziestu dni od dnia doręczenia interpretacji indywidualnej (art. 53 § 1 PPSA):

• w formie papierowej, w dwóch egzemplarzach (oryginał i odpis) na adres: Krajowa Informacja Skarbowa, ul. Warszawska 5, 43-300 Bielsko-Biała (art. 47 § 1 PPSA), albo
• w formie dokumentu elektronicznego, w jednym egzemplarzu (bez odpisu), na adres Elektronicznej Skrzynki Podawczej Krajowej Informacji Skarbowej na platformie ePUAP:/KIS/SkrytkaESP (art. 47 § 3 i art. 54 § 1a PPSA).

Skarga na interpretację indywidualną może opierać się wyłącznie na zarzucie naruszenia przepisów postępowania, dopuszczeniu się błędu wykładni lub niewłaściwej oceny co do zastosowania przepisu prawa materialnego. Sąd jest związany zarzutami skargi oraz powołaną podstawą prawną (art. 57a PPSA).

Podstawa prawna dla wydania interpretacji

Podstawą prawną dla wydania tej interpretacji jest art. 13 § 2a, art. 14b § 1 i art. 14r ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. – Ordynacja podatkowa (t. j. Dz. U. z 2023 r. poz. 183 ze zm.).