Wyrok WSA w Lublinie z dnia 13 marca 2020 r., sygn. I SA/Lu 52/20

Podatek od towarów i usług

Wojewódzki Sąd Administracyjny w Lublinie w składzie następującym: Przewodniczący Sędzia WSA Grzegorz Wałejko Sędziowie WSA Wiesława Achrymowicz (sprawozdawca), NSA Danuta Małysz Protokolant Asystent sędziego Krzysztof Kożuch po rozpoznaniu na rozprawie w dniu 13 marca 2020 r. sprawy ze skargi G. R. na interpretację indywidualną Dyrektora Krajowej Informacji Skarbowej z dnia [...] nr [...] w przedmiocie podatku od towarów i usług oddala skargę.

Uzasadnienie

W zaskarżonej interpretacji indywidualnej Dyrektor Krajowej Informacji Skarbowej (organ) ocenił, że nie jest prawidłowe stanowisko G. R. (gmina) w kwestii zaliczenia do podstawy opodatkowania podatkiem od towarów i usług (VAT) wyłącznie wynagrodzeń otrzymanych od mieszkańców z pominięciem dofinansowania uzyskanego w ramach RPO WL, bowiem - według organu - prawidłowo gmina powinna ująć w podstawie opodatkowania VAT obok wpłat od mieszkańców także dofinansowanie otrzymane w związku z realizacją przedstawionego projektu.

W uzasadnieniu tej treści zapatrywania prawnego organ wyjaśnił, że gmina przedstawiła okoliczności, w których jest zarejestrowanym czynnym podatnikiem VAT. Realizuje inwestycje w zakresie odnawialnych źródeł energii polegające na zakupie i montażu kolektorów słonecznych oraz kotłów c.o. opalanych biomasą (instalacje) na/przy/w budynkach stanowiących własność mieszkańców gminy. Kotły zostały zamontowane wewnątrz budynków mieszkańców. Kolektory słoneczne, co do zasady, zainstalowane zostały na dachach budynków, a gdy takie umiejscowienie okazało się nieuzasadnione lub niemożliwe, wówczas podlegały przymocowaniu do ścian budynków. Instalacje pozostają w obrysie budynku mieszkalnego. W szczególnych sytuacjach, przy braku innej możliwości, kolektory słoneczne zostały zamontowane na gruncie bądź na budynkach gospodarczych położonych na nieruchomościach mieszkańców. Budynki objęte inwestycją są budynkami mieszkalnymi stałego zamieszkania. Należą do działu 11 Polskiej Klasyfikacji Obiektów Budowlanych (PKOB) jako jednorodzinne budynki mieszkalne (grupa 111 PKOB) o powierzchni użytkowej nieprzekraczającej 300 m˛. Inwestycja obejmuje, co do zasady, te nieruchomości mieszkańców, na których nie jest prowadzona działalność gospodarcza, rolnicza lub agroturystyczna. Instalacje nie były realizowane na budynkach użyteczności publicznej lub jakichkolwiek innych budynkach należących do gminy czy jej jednostek organizacyjnych objętych centralizacją rozliczeń VAT. Zakup i montaż instalacji stanowi realizację projektu pod tytułem "Montaż kolektorów słonecznych i kotłów c.o. opalanych biomasą na terenie G. R. (projekt) współfinansowanego w ramach Regionalnego Programu Operacyjnego Województwa [...] na lata 2014-2020 (RPO WL), Działania 4.1 Wsparcie wykorzystania OZE. Dofinansowanie gmina uzyskała od Urzędu Marszałkowskiego Województwa [...] (instytucja dofinansowująca) na podstawie umowy z Województwem [...], która określa warunki przekazywania dofinansowania w formie płatności ze środków europejskich na pokrycie części wydatków poniesionych przez gminę na realizację projektu. Projekt określono jako przedsięwzięcie szczegółowo opisane we wniosku o dofinansowanie, czyli jako zakup i montaż kolektorów słonecznych oraz kotłów c.o. opalanych biomasą wykorzystujących odnawialne źródła energii dla potrzeb indywidualnych budynków mieszkalnych w gminie. Oznacza to, że na podstawie umowy w oparciu o poniesione koszty gmina otrzymuje dofinansowanie realizacji projektu polegającego na zakupie i montażu instalacji. Umowa i przepisy dotyczące przyznanego dofinansowania zobowiązują gminę między innymi do osiągnięcia tzw. efektu rzeczowego, a więc do montażu określonej liczby instalacji, które pozostaną jej własnością w okresie trwałości projektu. Umowa o dofinansowanie w żaden sposób nie odnosi się do ustaleń gminy z mieszkańcami, w szczególności nie narzuca jej żadnej formy współpracy z mieszkańcami, nie wymaga realizacji na rzecz mieszkańców określonych świadczeń i nie przewiduje dofinansowania do cen ewentualnych usług świadczonych przez gminę na rzecz mieszkańców. Inwestycja jest realizowana na podstawie kontraktu na roboty zawartego z wyłonionymi przez gminę wykonawcami (wykonawcy), od których gmina nabyła usługę zakupu i montażu instalacji. Faktury z tego tytułu wystawiane są każdorazowo na gminę z podaniem jej numeru NIP. W związku z realizacją tej inwestycji gmina podpisała z mieszkańcami umowy określające wzajemne zobowiązania organizacyjne i finansowe związane z montażem i eksploatacją instalacji w ramach usług modernizacji budynku świadczonych przez gminę na rzecz mieszkańców. Mocą tych umów gmina zobowiązała się między innymi do zabezpieczenia rzeczowej realizacji projektu obejmującej wyłonienie wykonawcy instalacji, nadzór inwestorski, bieżący nadzór nad przebiegiem prac, przeprowadzenie odbiorów końcowych oraz rozliczenie finansowe projektu. Umowy przewidują, że po zakończeniu prac montażowych instalacje pozostają własnością gminy przez cały okres trwania umów, tj. do upływu 5 lat od dnia dokonania ostatniej płatności na rzecz gminy w ramach dofinansowania. Po zakończeniu i odbiorze prac montażowych gmina przekazuje mieszkańcowi sprzęt i urządzenia wchodzące w skład instalacji w celu korzystania zgodnie z jej przeznaczeniem do zakończenia okresu trwania umowy. Następnie z upływem okresu trwania umowy całość instalacji stanie się własnością mieszkańca bez odrębnej umowy, w ramach wynagrodzenia przewidzianego w opisanej umowie. Mieszkańcy zobowiązali się do zapłaty wynagrodzenia na rzecz gminy w konkretnej kwocie stanowiącej 15% kosztu kwalifikowalnego (koszt realizacji projektu objętego refundacją ze środków Unii Europejskiej z VAT) powiększonego o wszystkie koszty niekwalifikowalne, a więc nieobjęte refundacją (koszt górnej wężownicy w zasobniku ciepłej wody użytkowej, jej podłączenia do kotła c.o.) i VAT od sumy powyższych kosztów. Pierwotnie umowy przewidywały, że brak wpłat jest równoznaczny z rezygnacją mieszkańca z usługi gminy. Zapis ten został usunięty w drodze aneksu do umów, gdyż w praktyce gmina przeprowadziła montaż należących do niej instalacji przed otrzymaniem wynagrodzenia od mieszkańców. Jednak zapłata umówionego wynagrodzenia stanowi warunek konieczny do realizacji umowy przez gminę w tym sensie, że w przypadku braku takiej wpłaty gmina będzie prowadziła działania windykacyjne włącznie z możliwością rozwiązania umowy z mieszkańcem i obciążenia go stosownymi kosztami dodatkowymi. Poza powyższym wynagrodzeniem umowy nie przewidują pobierania przez gminę innych opłat od mieszkańców z tytułu realizacji umówionych usług. Zarówno korzystanie przez mieszkańca z instalacji w okresie obowiązywania umowy, jak i przeniesienie na rzecz mieszkańca własności instalacji wraz z upływem okresu trwania umowy realizowane jest przez gminę w ramach jednej usługi bez żadnego dodatkowego wynagrodzenia od mieszkańca. Ponadto gmina zawarła z mieszkańcami umowy użyczenia nieruchomości dla potrzeb realizacji inwestycji. Na ich podstawie mieszkaniec użycza gminie odpowiednią część budynku w celu zamontowania instalacji. Okres obowiązywania umów użyczenia odpowiada okresowi obowiązywania umów o usługi. Gmina zaznaczyła, że poza wykładnią pojęcia podstawy opodatkowania VAT pozostałe kwestie podatkowe związane z przedstawioną inwestycją, w tym w szczególności dotyczące charakteru usług gminy na rzecz mieszkańców, właściwej stawki VAT, sposobu rozliczenia VAT od zakupu i montażu instalacji, stanowią przedmiot odrębnych wniosków o wydanie interpretacji indywidualnej.