Wyrok WSA we Wrocławiu z dnia 15 stycznia 2020 r., sygn. I SA/Wr 672/19

Podatek dochodowy od osób fizycznych

Wojewódzki Sąd Administracyjny we Wrocławiu w składzie następującym: Przewodniczący: Sędzia WSA Kamila Paszowska-Wojnar, Sędziowie: Sędzia WSA Dagmara Dominik-Ogińska (sprawozdawca), Sędzia WSA Anetta Makowska-Hrycyk, Protokolant: starszy specjalista Katarzyna Motyl, po rozpoznaniu w Wydziale I na rozprawie w dniu 15 stycznia 202 r. sprawy ze skargi B. S. na decyzję Dyrektora Izby Administracji Skarbowej we W. z dnia [...]maja 2019 r. nr [...] w przedmiocie określenia wysokości zobowiązania w podatku dochodowym od osób fizycznych za 2010 r. oraz odmowy stwierdzenia nadpłaty w tym podatku: I. uchyla zaskarżoną decyzję, II. zasądza od Dyrektora Izby Administracji Skarbowej we W. na rzecz B. S. kwotę 6.917 zł (słownie: sześć tysięcy dziewięćset siedemnaście złotych) tytułem zwrotu kosztów postępowania sądowego.

Uzasadnienie

1. Postępowanie przed organami podatkowymi.

1.1. Przedmiotem skargi B.S. (dalej: Skarżący/ Strona) jest decyzja Dyrektora Izby Administracji Skarbowej (dalej: organ odwoławczy) we W. z dnia [...] maja 2019r. nr [...] utrzymująca w mocy decyzję Naczelnika Urzędu Skarbowego w G. (dalej: organ podatkowy pierwszej instancji) z dnia [...] października 2018. Nr [...] określającą zobowiązanie w podatku dochodowym od osób fizycznych za 2010r. w kwocie 50.140 zł i odmawiającej stwierdzenia nadpłaty w podatku dochodowym od osób fizycznych za 2010r. w kwocie 430 zł.

1.2. Z uzasadnienia zaskarżonej decyzji wynika, że organ podatkowy pierwszej instancji dokonał ustaleń w zakresie m.in. zawyżenia kosztów uzyskania przychodów w spółce cywilnej A (dalej: Spółka) o kwotę: 181.745 zł poprzez bezpośrednie zaliczenie do kosztów zakupu środków trwałych w postaci młynka do mielenia prochów, linii technologicznej, pieca kremacyjnego oraz chłodziarko-zamrażarki; 7.300 zł poprzez zaliczenie bezpośrednio w koszty działalności ww. spółki wydatków za zakup środka trwałego w postaci instalacji telewizji dozorowej; 119.196,52 zł, tj. o wartość odpisów amortyzacyjnych dokonywanych od wartości budynku krematorium nie stanowiącego własności Spółki. Wskazano bowiem, że w podatkowej księdze przychodów i rozchodów Spółki w kosztach uzyskania przychodów ("pozostałe wydatki’’) zaewidencjonowano w miesiącach: listopadzie 2010 r. pod poz. 1309 wydatek związany z montażem linii technologicznej w krematorium w G. ul. [...], o wartości netto 98.464,86 zł, grudniu 2010 r. pod poz. 1750 wydatek związany z zakupem pieca kremacyjnego Phoenix II-3, w kwocie 298.102,19 zł. Poniesione wydatki zostały udokumentowane fakturami VAT, wystawionymi przez amerykańską firmę B z/s w L., Floryda: faktura z dnia [...] listopada 2010 r. nr [...] za montaż linii technologicznej w krematorium w G. ul. [...]. Wartość faktury wynosiła 33.930 USD. Wartość faktury nr [...] w wysokości 33.9330 USD ustalono w PLN na kwotę - 98.464,86 zł. Za montaż linii technologicznej - jak wynika to z przelewu zagranicznego J - zapłata 33.930 USD (po przeliczeniu wg kursu 2,902 zł za 1 USD) tj. 98.464,86 zł nastąpiła w dniu [...] listopada 2010 r. z rachunku s.c. A w K (dowód: kserokopia przelewu), faktura z [...].12.2010 r. nr [...] za zakup pieca kremacyjnego Phoenix n-3 zgodnie z umową sprzedaży nr [...], o wartości 135.720 USD. Za zakup pieca wartość w PLN ustalono na kwotę 298.102,19 zł. Zapłata kwoty 101.790 USD (po przeliczeniu wg kursu 2,8740 zł/l USD - 298.102,19 zł) nastąpiła w dniu [...] stycznia 2011 r. z rachunku walutowego Spółki w L we W., a kwoty 33.930 USD dokonano [...] marca 2011 r. Na fakturze tej wskazano terminy wpłat: do dnia [...] stycznia 2011 r. wpłata w kwocie 101.790 USD, a do dnia [...].03.2011 r. - wpłata w kwocie 33.930 USD. Według zapisów na fakturach nr [...] i nr [...] wysyłka linii technologicznej i pieca miała nastąpić w dniu [...] marca 2011r. Piec krematoryjny został przywieziony do Spółki w marcu 2011 r. Koszty transportu i odpraw celnych miały miejsce w marcu 2011 r., co zostało potwierdzone fakturą nr [...] z dnia [...].03.2011 r. wystawioną przez C S.A. za obsługę portową, transport morski i krajowy, składowanie, usługi spedycyjne i odprawę celną oraz fakturą nr [...] z dnia [...].03.2011 r. wystawioną przez D Sp. z o.o. za wynajęcie samochodu ciężarowego oraz żurawia samochodowego o udźwigu pow. 200 ton. Mając na uwadze powyższe okoliczności, mianowicie, że: za linię technologiczną dokonano zapłaty w 2010 r., a za piec w 2011 r., zarówno piec jak i linia technologiczna nie były w posiadaniu Spółki w 2010 r. - wg faktur dokumentujących ich nabycie wysyłka tych urządzeń miała nastąpić w marcu 2011 r., dostawa tych urządzeń była w marcu 2011 r. - co wynika z powołanych wyżej dokumentów dotyczących kosztów transportu i odpraw celnych, zasadnym było - pomimo, że w 2010 r. Spółka dysponowała dokumentami potwierdzającymi zakup pieca i linii technologicznej - zakwestionowanie w kosztach uzyskania przychodów jednorazowych odpisów amortyzacyjnych związanych z montażem linii technologicznej i zakupem pieca kremacyjnego, bowiem w 2010 r. Spółka fizycznie urządzeń tych nie posiadała. Skoro zatem w 2010 r. Spółka nie posiadała linii technologicznej i pieca krematoryjnego to tym samym Spółka nie mogła ich w tym roku użytkować w działalności gospodarczej i w efekcie uwzględnić w kosztach uzyskania przychodów jednorazowych odpisów amortyzacyjnych od tych środków trwałych. Zakwestionowano też ewidencję środków trwałych Spółki za lata 1997-2013 sporządzoną w programie EXCEL a przedłożoną po kontroli, wskazując, że ewidencje przedłożone w toku kontroli nie zawierały zapisów dotyczących młynka i linii technologicznej. Uznano zatem, że zarówno piec jak i linia technologiczna nie były w posiadaniu Spółki w 2010 r. - wg faktur dokumentujących ich nabycie wysyłka tych urządzeń miała nastąpić w marcu 2011 r., dostawa tych urządzeń była w marcu 2011 r. - co wynika z powołanych wyżej dokumentów dotyczących kosztów transportu i odpraw celnych, zasadnym było - pomimo, że w 2010 r. Spółka dysponowała dokumentami potwierdzającymi zakup pieca i linii technologicznej - zakwestionowanie w kosztach uzyskania przychodów jednorazowych odpisów amortyzacyjnych związanych z montażem linii technologicznej i zakupem pieca kremacyjnego, bowiem w 2010 r. Spółka fizycznie urządzeń tych nie posiadała. Skoro zatem w 2010 r. Spółka nie posiadała linii technologicznej i pieca krematoryjnego to tym samym Spółka nie mogła ich w tym roku użytkować w działalności gospodarczej i w efekcie uwzględnić w kosztach uzyskania przychodów jednorazowych odpisów amortyzacyjnych od tych środków trwałych. Zakwestionowano też ewidencję środków trwałych Spółki za lata 1997-2013 sporządzoną w programie EXCEL a przedłożoną po kontroli, wskazując, że ewidencje przedłożone w toku kontroli nie zawierały zapisów dotyczących młynka i linii technologicznej. Uznano zatem, że uznanie, że piec, linia technologiczna i młynek do mielenia prochów nie zostały wprowadzone do ewidencji środków trwałych, a zatem wydatki poniesione na zakup pieca, linii technologicznej, młynka do mielenia prochów nie powinny być uwzględnione w kosztach uzyskania przychodów w 2010 r. gdyż nie mogły być one zaliczone w 2010 r. ani bezpośrednio ani też przez odpisy amortyzacyjne do kosztów uzyskania przychodów. Naruszałoby to bowiem art. 22 ust. 8, art. 22a ust 1 pkt 2, i art. 22d ust. 2 ustawy z dnia 26 lipca 1991 r. o podatku dochodowym od osób fizycznych (Dz. U. z 2010r., Nr 51, poz. 307 ze zm.; dalej: updop). Jednocześnie wskazano, że wartość pieca kremacyjnego w wysokości 398.402 zł została wprowadzona jako wartość początkowa do ewidencji środków trwałych w marcu 2011 r. i od tej wartości Spółka dokonywała odpisów amortyzacyjnych od miesiąca kwietnia 2011 r., zaś młynek do mielenia prochów i linia technologiczna zostały ujęte jako środek trwały na dołączonym do zastrzeżeń do protokołu kontroli - wydruku zatytułowanym "Ewidencja środków trwałych za lata 1997-2013" - daty przyjęcia urządzeń: młynka do mielenia prochów i linii technologicznej do użytkowania wpisano odpowiednio [...].10.2013 r. i [...].04.2011 r., zaliczenie zaś w ciężar kosztów uzyskania przychodów wydatków na ich nabycie nastąpiło w 2010 r. Co się tyczy chłodziarko-zamrażarki wspólnicy Spółki nie udzielili wyjaśnień w kwestii związku tego zakupu z działalnością gospodarczą Spółki, czym naruszono art. 22 ust. 1 updof. W kwestii wydatków za zakup środka trwałego w postaci instalacji telewizji dozorowej, to uznano, że z treści faktury nr [...] z dnia [...].08.2010 r. na wartość netto 7.300 zł, VAT 1.606 zł, wartość brutto 8.906 zł wynika wynika, że została ona wystawiona tytułem: "montaż instalacji telewizji dozorowej"- został zaewidencjonowany w podatkowej księdze przychodów i rozchodów w kolumnie "pozostałe wydatki" pod poz. 597). Wyjaśnienia wykonawcy tj. firmy [...] (pismo z dnia [...].05.2017 r.) wskazują, że był to montaż nowej instalacji na obiekcie przy ul. [...]. Nie uznano za wiarygodne wyjaśnień Skarżącego z dnia [...].01.2018r. co do naprawy systemu dozoru telewizyjnego z uwagi na montaż pieca nr II, gdyż brak było dowodów zakupu pierwotnej instalacji, instalacja taka nie była też wprowadzona do ewidencji środków trwałych (Spółka prowadziła działalność w zakresie kremacji od 2009 r., w nowo wybudowanym obiekcie, a więc jeżeli faktycznie wcześniej istniała taka instalacja to Spółka winna posiadać dokumentację w tej sprawie). Ponadto montaż pieca nr II nastąpił w marcu 2011r. W kwestii uznania odpisów amortyzacyjnych od budynku krematorium to wskazano w oparciu o zebrany materiał dowodowy, że budynek krematorium w 2010 r. widniał w wykazie ewidencji środków trwałych Spółki lecz organ podatkowy pierwszej instancji na podstawie art. 22a ust. 1 i art. 22a ust. 2 pkt 2 updof zakwestionował zasadność zaewidencjonowania w podatkowej księdze przychodów i rozchodów w kosztach uzyskania przychodów przedmiotowy odpis amortyzacyjny, gdyż: budynek krematorium nie był własnością Spółki tylko Skarżącego i nie został do niej wniesiony ani jej użyczony. Spółka nie była podmiotem budującym ani finansującym koszty budowy krematorium. Uznano, że okolicznością bezsporną jest to, że Skarżący prowadził w ramach jednoosobowej działalności gospodarczej budowę budynku krematorium na gruncie będącym jego własnością. Budowę prowadził ze środków pozyskanych z kredytu, a Spółka nie finansowała budowy krematorium, jak również nie uczestniczyła faktycznie w spłacie kredytu zaciągniętego na ten cel, choć taki obowiązek wynikał z umowy Spółki. Dokonano analizy transakcji wpłat i wypłat na rachunku bankowym Spółki i stwierdzono, że Spółka i jej wspólnicy w celu uwiarygodnienia takiej zapłaty obracali tymi samymi pieniędzmi, tj. po dokonaniu przekazania określonych środków pieniężnych jako zapłaty za fakturę wystawianą przez Skarżącego w ramach jednoosobowej działalności, Skarżący wpłacał z powrotem środki pieniężne na konto Spółki w kwotach umożliwiających dokonanie kolejnej zapłaty za fakturę.