Wyrok WSA we Wrocławiu z dnia 15 kwietnia 2009 r., sygn. I SA/Wr 1/09

Wojewódzki Sąd Administracyjny we Wrocławiu w składzie następującym: Przewodniczący Sędzia WSA Marek Olejnik, Sędziowie Sędzia NSA Lidia Błystak (sprawozdawca), Sędzia WSA Jadwiga Danuta Mróz, Protokolant Edyta Luniak, po rozpoznaniu w Wydziale I na rozprawie w dniu 1 kwietnia 2009 r. przy udziale sprawy ze skargi A spółka z ograniczoną odpowiedzialnością we W. na decyzję Dyrektora Izby Skarbowej we W. z dnia [...] nr [...] w przedmiocie podatku od towarów i usług za poszczególne miesiące 2006r. I. uchyla zaskarżoną decyzję i poprzedzająca ja decyzję Dyrektora Urzędu Kontroli Skarbowej z dnia [...] Nr [...], II. orzeka, iż uchylone decyzje nie podlegają wykonaniu, III. zasądza od Dyrektora Izby Skarbowej na rzecz strony skarżącej kwotę 5617 (pięć tysięcy sześćset siedemnaście) zł tytułem zwrotu kosztów postępowania.

Uzasadnienie

Decyzją z dnia [...] Nr [...] Dyrektor Izby Skarbowej na podstawie art. 233 § 1 pkt 2 lit. a) Ordynacji podatkowej dokonał korekty rozliczenia podatku od towarów i usług za poszczególne miesiące 2006 r. określonego A Spółce z ograniczoną odpowiedzialnością decyzją Dyrektora Urzędu Kontroli z dnia [...] Nr [...] oraz skorygował ustaloną tą decyzją za poszczególne miesiące wysokość dodatkowego zobowiązania podatkowego. Strona, poprzednio nosząca nazwę B Spółka z ograniczoną odpowiedzialnością, prowadziła działalność gastronomiczną w dwóch lokalach [...] i [...], od maja 2006 r. ewidencjonując całą sprzedaż usług gastronomicznych za pomocą kas rejestrujących. Strona w ofercie sprzedaży jako ofertę specjalną proponowała "piwko + precel względnie samo piwo i sam precel (sprzedaży ich nie stwierdzono), na paragonach fiskalnych wykazywano składniki te w osobnych pozycjach opodatkowane: piwo - 22%, precel - 7 % VAT. Precel w zestawie z piwem sprzedawany był z marżą od 800% do 1560%, natomiast marża na piwo w zestawach wynosiła od 1,6% do 64%. Przykładowo zestaw składający się z piwa [...] i precla, relacja między cenami składników wynosiła - 40% piwo, 60% precel, podczas gdy ta sama relacja cen zakupu wynosiła: 87,75% piwo, 12,25% precel. Analogiczna sytuacja występowała przy sprzedaży zestawów wódki i ogórka, nie stwierdzono sprzedaży samej wódki lub ogórka, także wykazywano na paragonach w osobnych pozycjach - wódka - 22%, ogórek - 7% VAT. Przy cenie sprzedaży ogórka marża wynosiła 2.308% lub 3.077%. Analizując przykładowo zestaw składający się z 40 ml wódki wyborowej i ogórka, relacja między cenami sprzedaży składników zestawu wynosiła: 40% wódka, 60% ogórek, a sama relacja cen zakupu wynosiła: 91,72% wódka i 8,28% ogórek. Zdaniem organu wprowadzenie do sprzedaży zestawów składających się z piwa i precla oraz wódki i ogórka i ustalenie w ramach zestawów cen precli i ogórków (7% VAT) na poziomie przewyższającym wartość piwa i wódki (22% VAT) nie znajduje racjonalnego uzasadnienia. Świadczą o tym marże uzyskiwane ze sprzedaży precli (od 800 do 1560%) i ogórków (od 2308% do 3077%) oraz cena piwa i wódki ponad dwukrotnie niższa od cen rynkowych, co znalazło potwierdzenie w wywiadach przeprowadzanych w innych lokalach gastronomicznych. Klient nie miał możliwości zakupu samego piwa lub wódki. Ustalenia obrotu z tytułu sprzedaży precli i ogórków w zestawach za okres od maja do grudnia 2006 r. dokonano w oparciu o paragony z kas fiskalnych. W okresie od stycznia do kwietnia 2006 r. część sprzedaży nie była ewidencjonowana za pomocą kas fiskalnych brak było danych pozwalających na określenie wielkości sprzedaży precli i ogórków w zestawach z piwem i wódką. Zgodnie z art. 23 § 1 pkt 2 Ordynacji podatkowej organ zastosował oszacowanie obrotu za ten okres za pomocą metody porównawczej wewnętrznej (art. 23 § 3 pkt 1), w oparciu o ustalone rozchody ogórków i precli, przy uwzględnieniu argumentów strony, stwierdzając, że wskaźnik udziału sprzedaży netto ogórków i precli w zestawach, opodatkowanej stawką 7% w łącznej sprzedaży opodatkowanej 7%, zadeklarowanej przez stronę za okres od maja do grudnia 2006 r. wyniósł 84,10% i taki został przyjęty do oszacowania podstawy opodatkowania z tytułu sprzedaży ogórków i precli w zestawach za okres od stycznia do kwietnia 2006 r. Podniósł organ, że strona zaniżyła podatek VAT z tytułu sprzedaży precli i ogórków w zestawach, które opodatkowała jako osobno sprzedawany towar ze stawką VAT 7%, zamiast opodatkować zestaw łącznie z piwem i wódką stawką 22%, bowiem w sprawie występuje tzw. świadczenie złożone, którego elementem decydującym jest sprzedaż wódki lub piwa. Uznając, na podstawie art. 193 § 1 i 2 Ordynacji, księgi podatkowe za nierzetelne, dokonał organ szacowania wartości sprzedaży ustalając kwoty obrotu, jako podstawy opodatkowania z tytułu sprzedaży precli i ogórków w zestawach z piwem i wódką, gdyż tylko do tej części obrotu zestawami została zaniżona stawka podatkowa, stosując stawkę VAT 22%. Zakwestionował organ także prawo strony do odliczenia podatku naliczonego wynikającego z faktury VAT nr [...] z [...] wystawionej przez firmę C B. S., wskazując, że usługa wykazana na fakturze [...] nie została faktycznie wykonana, o czym świadczą fakty, że treść opracowania nie koresponduje z przedmiotem faktury - nie stanowi studium wykonalności projektu inwestycyjnego, celem działań doradcy miało być podjęcie trafnych decyzji inwestycyjnych, opracowanie nie zawiera żadnych wniosków ani wskazówek w tym zakresie, lecz głównie ogólne treści z zakresu marketingu; prezes Zarządu - najlepiej zorientowana osoba w temacie stanowiącym przedmiot opracowania nie pamięta wniosków i wskazówek wykorzystanych w działalności strony, które zostały zawarte w opracowaniu, poszczególne fragmenty opracowania pochodzą wprost (skopiowane) z różnych publikacji z Internetu, nie zawierają żadnych modyfikacji, opracowanie zawiera treści (opinie klientów) zamieszczone w Internecie w [...] i w [...] 2006 r., co oznacza, że nie istniały tam w miesiącu wystawienia faktury, w czerwcu i w sierpniu 2006 r. Strona zakupiła usługi marketingowe od firmy D, których przedmiotem były opisane badania, których tematyka w znacznej części pokrywała się z tematyką rzekomo przeprowadzonych ustnych konsultacji autora opracowania udokumentowanego zakwestionowaną fakturą z zarządem Spółki. Kwestionując prawo strony do odliczenia podatku naliczonego z faktury nr [...] wskazał organ na przepisy art. 88 ust. 3a pkt 4 lit. a) ustawy o podatku VAT.