Interpretacja indywidualna z dnia 10 października 2024 r., Dyrektor Krajowej Informacji Skarbowej, sygn. 0114-KDIP1-1.4012.564.2024.1.MM

Skutki podatkowe przejścia zakładu pracy, zawarcia umowy dzierżawy i zbycia składników majątkowych oraz prawo do odliczenia.

Interpretacja indywidualna – stanowisko prawidłowe

Szanowni Państwo,

stwierdzam, że Państwa stanowisko w sprawie oceny skutków podatkowych opisanego stanu faktycznego i zdarzenia przyszłego w zakresie podatku od towarów i usług jest prawidłowe.

Zakres wniosku wspólnego o wydanie interpretacji indywidualnej

13 sierpnia 2024 r. wpłynął Państwa wniosek wspólny z 13 sierpnia 2024 r. o wydanie interpretacji indywidualnej, który dotyczy:

• uznania przejścia pracowników jako pozostające bez wpływu na opodatkowanie podatkiem VAT dzierżawy składników majątkowych i niemajątkowych jako odpłatnego świadczenia usług;
• uznanie odpłatnego zbycia składników majątkowych i niemajątkowych będących przedmiotem Umowy dzierżawy za odpłatną dostawę towarów i odpłatne świadczenie usług podlegające opodatkowaniu VAT i niepodlegające wyłączeniu z opodatkowania na podstawie art. 6 pkt 1 ustawy o VAT;
• prawa Dzierżawcy do obniżenia kwoty podatku VAT należnego o kwotę podatku VAT naliczonego z wystawionych przez Wydzierżawiającego faktur;
• prawa Dzierżawcy do obniżenia kwoty podatku VAT należnego o kwotę podatku VAT naliczonego z faktur dokumentujących nabycie składników majątkowych i niemajątkowych.

Treść wniosku wspólnego jest następująca:

Zainteresowani, którzy wystąpili z wnioskiem wspólnym

1.Zainteresowany będący stroną postępowania:

• A. sp. z o.o. 

2.Zainteresowany niebędący stroną postępowania:

• B. sp. z o.o. 

Opis stanu faktycznego i zdarzenia przyszłego

A sp. z o.o. (dalej: Spółka lub Wydzierżawiający) jest spółką z ograniczoną odpowiedzialnością z siedzibą na terytorium Rzeczypospolitej Polskiej, polskim rezydentem podatkowym, podatnikiem podatku dochodowego od osób prawnych oraz zarejestrowanym czynnym podatnikiem podatku od towarów i usług.

Spółka prowadzi działalność w zakresie produkcji (…).

Jedynym odbiorcą wyrobów Spółki jest podmiot powiązany - B sp. z o.o. Spółka zawarła umowę dzierżawy z B sp. z o.o., która również jest polskim rezydentem podatkowym, podatnikiem podatku dochodowego od osób prawnych oraz zarejestrowanym czynnym podatnikiem podatku od towarów i usług (dalej: Dzierżawca).

Dzierżawca prowadzi działalność w zakresie projektowania (…).

Wydzierżawiający i Dzierżawca zwani są dalej łącznie również jako: Zainteresowani lub Wnioskodawcy. Spółka zawarła z Dzierżawcą umowę dzierżawy na warunkach rynkowych, która będzie uprawniała Dzierżawcę do odpłatnego używania i pobierania pożytków z przedmiotu dzierżawy na czas nieoznaczony, zaś Dzierżawca zobowiąże się płacić Wydzierżawiającemu czynsz dzierżawny (powiększony o podatek od towarów i usług) oraz wykonać inne obowiązki wynikające z Umowy dzierżawy (dalej: Umowa dzierżawy).

Przedmiotem Umowy dzierżawy są składniki materialne i niematerialne Spółki obejmujące w szczególności:

• nieruchomość gruntową (dalej: Nieruchomość) położoną w (…);
• budynek biurowy posadowiony na Nieruchomości;
• (…) znajdujące się na Nieruchomości;
• składniki majątkowe takie jak urządzenia: (…);
• wartości niematerialne i prawne w postaci oprogramowania niezbędnego do funkcjonowania i obsługi maszyn produkcyjnych.

Wydzierżawiający nie posiada koncesji, licencji czy zezwoleń, w konsekwencji nie są one przedmiotem Umowy dzierżawy.

Wydzierżawiający posiada ponadto nieruchomość komercyjną zlokalizowaną w (…), którą wynajmuje na podstawie umowy najmu długoterminowego. Nieruchomość ta nie jest przedmiotem Umowy dzierżawy.

W związku z tym, że znaczna część dostawców, z którymi współpracował Wydzierżawiający jest również dostawcami, z którymi dla potrzeb swojej działalności współpracował dotychczas Dzierżawca, zakupy materiałów niezbędnych do produkcji realizuje, co do zasady bezpośrednio Dzierżawca.

Umowa dzierżawy nie obejmuje pracowników Wydzierżawiającego niezbędnych do prowadzenia działalności produkcyjnej w ramach przedsiębiorstwa Spółki, ponieważ przejdą oni w trybie art. 23(1) ustawy z dnia 26 czerwca 1974 r. Kodeks pracy (t. j. Dz.U. z 2023 r. poz. 1465 ze zm.; dalej KP) z Wydzierżawiającego na Dzierżawcę bez wynagrodzenia, jednak nie w ramach Umowy dzierżawy. Pracownicy ci wykonują częściowo takie same lub analogiczne funkcje, jakie wykonywali w ramach przedsiębiorstwa Wydzierżawiającego, kiedy był ich pracodawcą, możliwe jest jednak, że po pewnym czasie pracownicy, lub przynajmniej część z nich, będą wykonywali również inne zadania, w zależności od zapotrzebowania Wydzierżawiającego jako ich aktualnego pracodawcy.

Między opisanymi składnikami materialnymi i niematerialnymi zachodzą pewne związki funkcjonalne - takie, że co do zasady możliwe jest prowadzenie przez Dzierżawcę działalności gospodarczej w zakresie w jakim prowadził ją dotychczas Wydzierżawiający.

Niemniej, będzie to wymagało zaangażowania zasobów Dzierżawcy w postaci pracowników produkcji, którzy zostali przejęci w ramach przejścia zakładu pracy na podstawie odrębnego porozumienia między Spółką a Dzierżawcą, o czym była mowa wyżej.

Dodatkowo, w celu efektywnego prowadzenia działalności gospodarczej w oparciu o dzierżawione składniki majątku, Dzierżawca planuje dokonanie inwestycji m.in. w niezbędne dla potrzeb produkcji (…).

W przyszłości Wydzierżawiający bierze pod uwagę odpłatne zbycie składników materialnych i niematerialnych będących przedmiotem Umowy dzierżawy na rzecz Dzierżawcy. Na moment złożenia niniejszego wniosku nie zostały jednak ustalone żadne konkretne parametry tej transakcji, w szczególności nie określono ani daty zawarcia umowy sprzedaży, ani ceny.

W wyniku zbycia składników majątkowych i niemajątkowych nie jest planowane, aby doszło do zbycia:

• nazwy firmy;
• środków pieniężnych zgromadzonych w kasie i na rachunku bankowym przypisanym do Dzierżawcy;
• wierzytelności i zobowiązań związanych z prowadzoną działalnością;
• tajemnicy przedsiębiorstwa;
• ksiąg podatkowych i innych dokumentów związanych z prowadzeniem działalności gospodarczej;
• umów związanych z prowadzoną działalnością, np.: o współpracy z klientami, umów telekomunikacyjnych, umów o dostarczaniu mediów do nieruchomości, umów ubezpieczenia nieruchomości itp.;
• domen, serwisów internetowych;
• bazy klientów, know-how firmy, itp.

W szczególności Wydzierżawiający we własnym zakresie zawrze umowy związane z prowadzoną działalnością - umowy o współpracy z klientami, umowy na media czy umowy w zakresie domeny internetowej.

Dzień sprzedaży składników majątkowych nie będzie dniem zakończenia działalności gospodarczej Spółki. Spółka będzie prowadziła jeszcze działalność (przynajmniej przez pewien czas po dokonaniu zbycia) w szczególności związaną z najmem nieruchomości komercyjnej zlokalizowanej w (…), która nie będzie podlegała zbyciu na rzecz Wydzierżawiającego.

Przy użyciu składników majątkowych i niemajątkowych będących przedmiotem planowanego zbycia możliwe będzie prowadzenie przez Dzierżawcę działalności gospodarczej w zakresie w jakim prowadził ją dotychczas Wydzierżawiający. Niemniej, będzie to wymagało zaangażowania zasobów Dzierżawcy w postaci pracowników produkcji, którzy zostali przejęci w ramach przejścia zakładu pracy, o którym mowa powyżej.

Dzierżawca, po nabyciu składników majątkowych i niemajątkowych od Wydzierżawiającego, nadal będzie prowadził działalność w zakresie (…), jak również działalność w analogicznym zakresie, w jakim prowadził ją uprzednio Wydzierżawiający.

Zbywany zespół składników majątkowych i niemajątkowych w momencie zbycia:

• nie będzie wyodrębniony organizacyjnie jako dział, oddział, wydział na bazie statutu, regulaminu lub innego aktu wewnętrznego;
• między składnikami będą zachodziły pewne związki funkcjonalne;
• będzie wyodrębniony na płaszczyźnie finansowej, tj. na podstawie prowadzonej ewidencji księgowej możliwe będzie przyporządkowanie przychodów i kosztów oraz należności i zobowiązań.

Z zawartej umowy dzierżawy wynika, że Wydzierżawiający zobowiązał się oddać Dzierżawcy do używania i pobierania pożytków zespół składników majątkowych i niemajątkowych, a Dzierżawca zobowiązał się płacić czynsz dzierżawny. Dzierżawca wykorzystuje przedmiot Dzierżawy do działalności opodatkowanej VAT. Dzierżawca, po nabyciu składników majątkowych i niemajątkowych, będzie wykorzystywał je do działalności opodatkowanej VAT.

Celem niniejszego wniosku jest uzyskanie potwierdzenia, że działania obejmujące przejście pracowników Wydzierżawiającego na Dzierżawcę w trybie art. 23(1) KP pozostają bez wypływu na sposób opodatkowania podatkiem VAT dzierżawy składników majątkowych i niemajątkowych na podstawie Umowy dzierżawy, jako odpłatnego świadczenia usług.

Wnioskodawcy chcieliby ponadto uzyskać potwierdzenie, że późniejsze odpłatne zbycie składników majątkowych i niemajątkowych będących przedmiotem Umowy dzierżawy przez Wydzierżawiającego na rzecz Dzierżawcy stanowić będzie odpłatną dostawę towarów lub odpłatne świadczenie usług na gruncie ustawy o VAT, podlegające opodatkowaniu VAT i nie będą objęte regulacją art. 6 pkt 1 ustawy o VAT, jak również możliwość skorzystania z prawa do odliczenia VAT w związku z ww. działaniami.

Pytania

1.Czy przeniesienie pracowników Wydzierżawiającego na rzecz Dzierżawcy w trybie przejścia zakładu pracy zgodnie z art. 23(1) KP nie ma wypływu na zasady opodatkowania podatkiem VAT dzierżawy składników majątkowych i niemajątkowych na podstawie Umowy dzierżawy, jako odpłatnego świadczenia usług?

2.Czy z uwagi na całokształt przedstawionych w opisanym zdarzeniu przyszłym okoliczności, późniejsze odpłatne zbycie składników majątkowych i niemajątkowych będących przedmiotem Umowy dzierżawy przez Wydzierżawiającego na rzecz Dzierżawcy stanowić będzie odpłatną dostawę towarów lub odpłatne świadczenie usług na gruncie ustawy o VAT, podlegające opodatkowaniu VAT?

3.W przypadku odpowiedzi twierdzącej na pytanie nr 1, czy prawidłowe jest stanowisko, zgodnie z którym Dzierżawcy przysługuje prawo do obniżenia kwoty podatku VAT należnego o kwotę podatku VAT naliczonego z wystawionych przez Wydzierżawiającego faktur dokumentujących czynsz dzierżawny należny na podstawie Umowy dzierżawy?

4.W przypadku odpowiedzi twierdzącej na pytanie nr 2, czy prawidłowe jest stanowisko, zgodnie z którym Dzierżawcy, jako nabywcy składników majątkowych i niemajątkowych, będzie przysługiwało prawo do obniżenia kwoty podatku VAT należnego o kwotę podatku VAT naliczonego z faktur dokumentujących nabycie składników majątkowych i niemajątkowych, na podstawie zawartej umowy sprzedaży?

Stanowisko Zainteresowanych

1.W ocenie Zainteresowanych przeniesienie pracowników Wydzierżawiającego na Dzierżawcę w trybie art. 23(1) KP nie ma wypływu na sposób opodatkowania podatkiem VAT dzierżawy składników majątkowych i niemajątkowych na podstawie Umowy dzierżawy. W ocenie Zainteresowanych dzierżawa stanowi odpłatne świadczenie usług opodatkowane zgodnie ze stawką podstawową 23% VAT.

2.W ocenie Zainteresowanych późniejsze odpłatne zbycie składników majątkowych i niemajątkowych będących przedmiotem Umowy dzierżawy przez Wydzierżawiającego na rzecz Dzierżawcy stanowić będzie odpłatną dostawę towarów lub odpłatne świadczenie usług podlegające opodatkowaniu VAT.

3.W ocenie Zainteresowanych, Dzierżawcy przysługuje prawo do obniżenia kwoty podatku VAT należnego o kwotę podatku VAT naliczonego w związku z zawartą umową dzierżawy, na podstawie wystawionych przez Wydzierżawiającego faktur dokumentujących czynsz dzierżawny.

4.W ocenie Zainteresowanych, Dzierżawcy jako nabywcy składników majątkowych i niemajątkowych, będzie przysługiwało prawo do obniżenia kwoty podatku VAT należnego o kwotę podatku VAT naliczonego z faktur dokumentujących nabycie składników majątkowych i niemajątkowych, w związku z zawartą umową sprzedaży.

Ad 1 i 2

(i)

W ocenie Zainteresowanych działania obejmujące przejście pracowników Wydzierżawiającego na Dzierżawcę w trybie art. 23¹ KP oraz zawarcie Umowy dzierżawy stanowią odrębne zdarzenia. W konsekwencji, dzierżawa składników majątkowych i niemajątkowych na podstawie Umowy dzierżawy stanowi odpłatne świadczenie usług zgodnie z art. 8 ust. 1 ustawy o VAT.

Z kolei późniejsze odpłatne zbycie składników majątkowych i niemajątkowych będących przedmiotem Umowy dzierżawy stanowić będzie odpłatną dostawę towarów (zgodnie z art. 7 ust. 1 ustawy o VAT) lub odpłatne świadczenie usług (zgodnie z art. 8 ust. 1 ustawy o VAT), podlegające opodatkowaniu VAT i niepodlegające wyłączeniu z opodatkowania na podstawie art. 6 pkt 1 ustawy o VAT.

W ocenie Wnioskodawców, kwestia skutków podatkowych na gruncie podatku VAT opisanych w zdarzeniu przyszłym działań jest powiązana ściśle z ustaleniem, czy działania te dotyczą przedsiębiorstwa lub jego zorganizowanej, o których mowa w art. 6 pkt 1 ustawy o VAT.

Zgodnie z art. 6 pkt 1 ustawy o VAT, przepisów ustawy nie stosuje się do transakcji zbycia przedsiębiorstwa lub zorganizowanej części przedsiębiorstwa.

W konsekwencji, transakcja zbycia przedsiębiorstwa lub jego zorganizowanej części nie stanowi czynności podlegającej opodatkowaniu VAT.

W celu prawidłowego zdekodowania normy prawnej wynikającej z art. 6 pkt 1 ustawy o VAT niezbędne jest ustalenie zakresu znaczeniowego: (i) definicji „przedsiębiorstwa lub jego zorganizowanej części” oraz (ii) definicji pojęcia „zbycie”.

Ustawa o VAT nie zawiera definicji przedsiębiorstwa.

Art. 2 pkt 27e ustawy o VAT zawiera jedynie definicję zorganizowanej części przedsiębiorstwa, którą jest organizacyjnie i finansowo wyodrębniony w istniejącym przedsiębiorstwie zespół składników materialnych i niematerialnych, w tym zobowiązania, przeznaczonych do realizacji określonych zadań gospodarczych, który zarazem mógłby stanowić niezależne przedsiębiorstwo samodzielnie realizujące te zadania.

Ze względu na brak definicji przedsiębiorstwa w ustawie o VAT, zgodnie z utrwaloną linią orzeczniczą sądów administracyjnych (np. wyrok naczelnego Sądu Administracyjnego z 6 stycznia 2010 r. sygn. akt I FSK 1216/09) oraz w oparciu o interpretacje indywidualne Dyrektora Krajowej Informacji Skarbowej należy odwołać się do definicji przedsiębiorstwa zawartej w ustawie z dnia 23 kwietnia 1964 r. Kodeks cywilny (dalej: KC).

Zgodnie z art. 55¹ KC przedsiębiorstwo jest zorganizowanym zespołem składników niematerialnych i materialnych przeznaczonym do prowadzenia działalności gospodarczej. Obejmuje ono w szczególności:

1)oznaczenie indywidualizujące przedsiębiorstwo lub jego wyodrębnione części (nazwa przedsiębiorstwa);

2)własność nieruchomości lub ruchomości, w tym urządzeń, materiałów, towarów i wyrobów, oraz inne prawa rzeczowe do nieruchomości lub ruchomości;

3)prawa wynikające z umów najmu i dzierżawy nieruchomości lub ruchomości oraz prawa do korzystania z nieruchomości lub ruchomości wynikające z innych stosunków prawnych;

4)wierzytelności, prawa z papierów wartościowych i środki pieniężne;

5)koncesje, licencje i zezwolenia;

6)patenty i inne prawa własności przemysłowej;

7)majątkowe prawa autorskie i majątkowe prawa pokrewne;

8)tajemnice przedsiębiorstwa;

9)księgi i dokumenty związane z prowadzeniem działalności gospodarczej.

Ze względu na użycie sformułowania „w szczególności”, wyliczenie zawarte w art. 55¹ KC ma charakter przykładowy.

Jak wskazuje się w doktrynie prawa podatkowego: „Istotne jest, aby ten zespół składników mógł samodzielnie funkcjonować jako przedsiębiorstwo. Składniki materialne i niematerialne wchodzące w skład przedsiębiorstwa powinny pozostawać ze sobą we wzajemnych relacjach w ten sposób, iż można mówić o nich jako o zespole, a nie o zbiorze pewnych elementów. Istotne jest, aby w zbywanym przedsiębiorstwie zachowane zostały funkcjonalne związki między poszczególnymi składnikami, tak żeby przekazana masa mogła posłużyć kontynuowaniu określonej działalności gospodarczej. Jest to kluczowa kwestia przy ocenie, czy chodzi o przedsiębiorstwo lub jego zorganizowaną część, których zbycie jest wyłączone spod działania ustawy o VAT” (J. Matarewicz [w:] Ustawa o podatku od towarów i usług. Komentarz aktualizowany, LEX/el. 2023, art. 6).

Przedsiębiorstwo lub jego zorganizowana część musi zatem stanowić całość pod względem organizacyjnym i funkcjonalnym, co oznacza, że najistotniejsze dla przedmiotowego zagadnienia jest ustalenie, czy przenoszony majątek stanowi na tyle zorganizowany kompleks praw, obowiązków i rzeczy, że zdolny jest do realizacji zadań gospodarczych przypisywanych przedsiębiorstwu. Powyższej oceny należy dokonać na moment przeprowadzenia transakcji.

Tym samym, w przypadku, gdy konieczne dla kontynuowania działalności gospodarczej jest angażowanie przez nabywcę innych składników majątku, które nie są przedmiotem transakcji lub podejmowanie dodatkowych działań, brak jest możliwości stwierdzenia, że w danym przypadku zespół składników majątkowych stanowi przedsiębiorstwo. (por. interpretacja indywidualna z 18 grudnia 2023 r. wydana przez Dyrektora Krajowej Informacji Skarbowej, sygn. 0114-KDIP4-2.4012.568.2023.4.MMA).

Ponadto, jak wynika z utrwalonej linii interpretacyjnej organów podatkowych przy ocenie czy składniki majątku powinny być uznane za przedsiębiorstwo, o którym mowa w art. 6 pkt 1 ustawy, uwzględnić należy następujące okoliczności:

1.zamiar kontynuowania przez nabywcę działalności prowadzonej dotychczas przez zbywcę przy pomocy składników majątkowych będących przedmiotem transakcji oraz

2.faktyczną możliwość kontynuowania tej działalności w oparciu o składniki będące przedmiotem transakcji.

W świetle powyższego, zdaniem Wnioskodawców nie można w opisanym zdarzeniu przyszłym uznać, że przedmiotem Umowy dzierżawy będzie przedsiębiorstwo. Przedmiot Umowy dzierżawy w ocenie Wnioskodawców nie wyczerpuje definicji przedsiębiorstwa, ponieważ przedmiotem Umowy dzierżawy nie będą kluczowe elementy niezbędne do funkcjonowania przedsiębiorstwa jako samodzielnej jednostki, w szczególności przedmiotem Umowy dzierżawy nie będą pracownicy niezbędni do obsługi działalności produkcyjnej, którzy na podstawie odrębnego porozumienia zostaną przeniesieni na rzecz Dzierżawcy.

Należy podkreślić, że Dzierżawca będzie prowadził działalność częściowo w oparciu o własne zasoby w postaci przejętego na podstawie art. 23(1) KP zakładu pracy, którego przejście na Wydzierżawiającego miało miejsce niezależnie od zawarcia Umowy dzierżawy.

Dodatkowo, jak wskazano w opisie zdarzenia przyszłego, w celu dalszego efektywnego funkcjonowania przedmiotu Dzierżawy niezbędne będą dodatkowe nakłady ze strony Dzierżawcy polegające m.in. (…).

Prawidłowość takiego stanowiska potwierdzona została również w szeregu interpretacji indywidualnych wydanych przez organy podatkowe. Jako przykład można przytoczyć interpretację indywidualną Dyrektora Krajowej Informacji Skarbowej z 13 czerwca 2019 r., sygn. akt 0115-KDIT1-2.4012.239.2019.1.DM, zgodnie z którą: „(...) przedmiotem zbycia nie będzie wszystko, co wchodzi w skład przedsiębiorstwa Sprzedającego. Jak wskazał Wnioskodawca, w ramach planowanej transakcji nie dojdzie do przeniesienia na kupującego pracowników dedykowanych do obsługi farmy wiatrowej, zobowiązań finansowych z tytułu dzierżawy za grunt oraz umów i zobowiązań z tytułu serwisowania farmy. (…) Zatem z powyższego opisu wynika, że przedmiotem dostawy będą składniki majątkowe i niemajątkowe niestanowiące przedsiębiorstwa (w rozumieniu art. 55¹ ustawy - Kodeks cywilny) lub jego zorganizowanej części (w rozumieniu art. 2 pkt 27e ustawy), o których mowa w art. 6 pkt 1 ustawy. Tym samym transakcja sprzedaży farmy wiatrowej będzie stanowiła przeniesienie własności konkretnych składników przedsiębiorstwa, a więc dostawę towarów i świadczenie usług opodatkowane na podstawie art. 5 ust. 1 pkt 1 ustawy o podatku od towarów i usług według właściwych stawek podatku”.

Także jak wynika z orzecznictwa sądów administracyjnych, brak przejścia kadry pracowniczej stanowi istotny argument przemawiający za tym, że nie mamy do czynienia z przedsiębiorstwem ani jego zorganizowaną częścią.

Stanowisko takie zajął przykładowo Naczelny Sąd Administracyjny w wyroku z 27 maja 2021 r., sygn. akt I FSK 300/20: „Podsumowując, uznać należy, że przedmiotem sprzedaży nie był więc działający system gospodarczy, wyodrębniony w firmie zbywcy ale nieruchomość w trakcie użytkowania, w której prowadzona była działalność handlowa. Ponadto, jak słusznie zauważył Sąd pierwszej instancji, w przedmiotowej sprawie nie doszło do przejścia pracowników w związku z zawartą umową, gdyż osoby konieczne do prowadzenia działalności były już wcześniej zatrudnione w nabywającej spółce. Na zespół składników materialnych i niematerialnych stanowiących zorganizowana część przedsiębiorstwa powinny się składać bowiem aktywa trwale i obrotowe, a także czynnik ludzki czyli kadra pracownicza”.

W świetle powyższych rozważań, w ocenie Spółki wydzierżawiany na podstawie Umowy dzierżawy zespół składników materialnych i niematerialnych nie stanowi przedsiębiorstwa. W szczególności przedmiot dzierżawy stanowi zespół składników, pomiędzy którymi będą co prawda zachodziły pewne funkcjonalne związki, jednak ze względu na fakt, że przedmiot dzierżawy nie będzie obejmował pracowników produkcji, nie będzie pozwalał na:

·samodzielne funkcjonowanie przedmiotu Umowy dzierżawy jako przedsiębiorstwa;

·prowadzenie działalności gospodarczej w takim samym zakresie jak Wydzierżawiający wyłącznie przy użyciu składników majątkowych będących przedmiotem dzierżawy.

Zdaniem Wnioskodawców, powyższe okoliczności pozbawiają dzierżawiony zespół składników przymiotu przedsiębiorstwa.

Przedmiot Umowy dzierżawy nie stanowi również zorganizowanej części przedsiębiorstwa w rozumieniu art. 2 pkt 27e ustawy o VAT.

Zgodnie z tym przepisem zorganizowana część przedsiębiorstwa to organizacyjnie i finansowo wyodrębniony w istniejącym przedsiębiorstwie zespół składników materialnych i niematerialnych, w tym zobowiązania, przeznaczonych do realizacji określonych zadań gospodarczych, który zarazem mógłby stanowić niezależne przedsiębiorstwo samodzielnie realizujące te zadania.

Jak wynika z utrwalonej linii interpretacyjnej Dyrektora Krajowej Informacji Skarbowej, podstawowym wymogiem wynikającym z powyższego przepisu jest to, aby zorganizowana część przedsiębiorstwa stanowiła zespół składników materialnych i niematerialnych (w tym zobowiązań). Kolejnym warunkiem jest wydzielenie tego zespołu w istniejącym przedsiębiorstwie. Wydzielenie to ma zachodzić na trzech płaszczyznach: organizacyjnej, finansowej i funkcjonalnej (przeznaczenie do realizacji określonych zadań gospodarczych). Elementami zespołu składników materialnych i niematerialnych, stanowiących zorganizowaną część przedsiębiorstwa, powinny być w szczególności aktywa trwałe, obrotowe, a także czynnik ludzki, czyli kadra pracownicza (por. interpretacja indywidualna Dyrektora Krajowej Informacji Skarbowej z 7 lipca 2023 r., sygn. 0112-KDIL1- 1.4012.239.2023.2.AR).

Z przywołanej interpretacji wynika również, że: „Wyodrębnienie organizacyjne oznacza, że zorganizowana część przedsiębiorstwa ma swoje miejsce w strukturze organizacyjnej podatnika jako dział, wydział, oddział itp. Przy czym, w doktrynie zwraca się uwagę, że organizacyjne wyodrębnienie powinno być dokonane na bazie statutu, regulaminu lub innego aktu o podobnym charakterze. Organizacyjny aspekt wyodrębnienia oznacza, że składniki tworzące „część przedsiębiorstwa” powinny posiadać cechę zorganizowania. Cecha ta powinna występować w „istniejącym przedsiębiorstwie”, a więc w ramach prowadzonej działalności i dotyczyć określonego zespołu składników tworzących część tego przedsiębiorstwa”.

W ocenie Wnioskodawców dzierżawione składniki majątkowe i niemajątkowe nie mają w szczególności przymiotu wyodrębnienia organizacyjnego – nie zostały bowiem w istniejącym przedsiębiorstwie wyodrębnione jako dział czy wydział na bazie dokumentu takiego jak statut lub regulamin.

(ii)

Jak wynika z powyższych rozważań, zdaniem Zainteresowanych przedmiot Umowy dzierżawy nie stanowi przedsiębiorstwa ani zorganizowanej części przedsiębiorstwa, zatem do przedstawionego zdarzenia przyszłego nie znajdzie zastosowania art. 6 pkt 1 ustawy o VAT.

W ocenie Zainteresowanych przejście pracowników Wydzierżawiającego na Dzierżawcę bez wynagrodzenia w trybie art. 23(1) KP, zawarcie Umowy dzierżawy a następnie późniejsze zbycie składników majątkowych i niemajątkowych będących przedmiotem umowy dzierżawy stanowią odrębne zdarzenia. W szczególności nie stanowią one jednego świadczenia kompleksowego, w tym świadczenia kompleksowego polegającego na zbyciu przedsiębiorstwa, o którym mowa w art. 6 pkt 1 ustawy o VAT wyłączonego z opodatkowania podatkiem VAT.

Pojęcie świadczenia kompleksowego (świadczenia złożonego) nie zostało zdefiniowane w przepisach ustawy o VAT. Należy zatem się w tym zakresie odwołać do orzecznictwa sądów oraz stanowiska organów podatkowych.

Jak przykładowo wskazał Dyrektor Krajowej Informacji Skarbowej w interpretacji indywidualnej z 10 maja 2022 r., sygn. 0112-KDIL3.4012.88.2022.2.AK: „(…) świadczenie złożone ma miejsce wówczas, gdy relacja poszczególnych czynności (świadczeń) wykonywanych na rzecz jednego nabywcy dzieli je na świadczenie podstawowe i świadczenia pomocnicze - tzn. takie, które umożliwiają skorzystanie ze świadczenia podstawowego). Jeżeli jednak świadczenia te można rozdzielić tak, że nie zmieni to ich charakteru ani wartości z punktu widzenia nabywcy - wówczas świadczenia takie powinny być traktowane jako dwa (lub więcej) niezależnie opodatkowane świadczenia”.

Analogiczne konkluzje wynikają z orzecznictwa Trybunał Sprawiedliwości Unii Europejskiej (dalej: TSUE).

W orzeczeniach z 25 lutego 1999 r. w sprawie Card Protection Plan Ltd v. Commissioners of Customs & Excise, C-349/96, oraz z 22 października 2009 r. w sprawie Swiss Re Germany Holding GmbH v. Finanzamt München für Körperschaften, C-242/08, TSUE wskazał, że dla ustalenia, czy w danym przypadku mamy do czynienia ze świadczeniem złożonym, czy też z zespołem odrębnych świadczeń, istotne jest dokonanie analizy danej transakcji z punktu widzenia jej sensu ekonomicznego. Innymi słowy, zdaniem TSUE, podmiot dokonujący świadczenia powinien zweryfikować, czy dane świadczenie miałoby ekonomiczne uzasadnienie, gdyby zostało podzielone na poszczególne czynności, czy też właśnie z ekonomicznego punktu widzenia nabywane świadczenie stanowi jedną, kompleksową całość, a jego podział na poszczególne czynności miałby charakter sztuczny.

W taki sposób identyfikowania świadczeń złożonych wpisuje się również stanowisko TSUE wyrażone w orzeczeniu z 29 marca 2007 r. w sprawie Aktiebolaget NN v. Skatteverket, C-111/05, w którym TSUE wskazał, że ocena ta powinna być dokonywana z punktu widzenia charakterystycznych cech danej transakcji. Ustawa o VAT przewiduje zasadę odrębnego opodatkowania każdej czynności.

W orzecznictwie TSUE również jest utrwalone stanowisko, że każde świadczenie powinno być co do zasady uznawane za odrębne i niezależne – w tym zakresie można powołać przykładowo orzeczenia TSUE w sprawach: C-41/04 z 27 października 2005 r. Levob Verzekeringen BV, OV Bank NV przeciwko Staatssecretaris van Finacien, C-572/07 z 11 czerwca 2009 r. RLRE Tellmer Property sro przeciwko Financni reditelstvi v Usti nad Labem, ale także wyrok C-224/11 z 17 stycznia 2013 r. BGŻ Leasing sp. z o.o.

Podejście to potwierdza również Naczelny Sąd Administracyjny – przykładowo w wyroku z 13 marca 2014 r. sygn. akt I FSK 614/13 wskazał na wyjątkowy charakter świadczenia kompleksowego: „(…) łącząc poszczególne dostawy czy świadczone usługi w jedno świadczenie nie można zapominać, że zasadą wynikającą z prawa unijnego jest oddzielność i samodzielność poszczególnych dostaw czy usług. Rozpoznawanie odrębnych świadczeń jako jednego kompleksowego świadczenia ma więc charakter wyjątkowy”.

Jedynie w przypadku gdy wykonywanych jest więcej czynności, a są one ze sobą ściśle powiązane oraz stanowią całość pod względem ekonomicznym i gospodarczym, to wówczas dla potrzeb VAT należy potraktować je jako jedną czynność opodatkowaną. Skutkiem powyższego, świadczenie pomocnicze, co do zasady dzieli los prawny świadczenia głównego, w szczególności w zakresie opodatkowania lub zwolnienia od podatku.

Podejście takie potwierdził Naczelny Sąd Administracyjny w wyroku z 1 grudnia 2015 r., sygn. akt I FSK 1002/14, w którym wskazał, że: „(…) o kompleksowości świadczeń można mówić, gdy: 1) co najmniej dwa elementy albo co najmniej dwie czynności dokonane przez podatnika są ze sobą tak ściśle związane, że tworzą obiektywnie tylko jedno nierozerwalne świadczenie gospodarcze, którego rozdzielenie miałoby sztuczny charakter, albo gdy 2) co najmniej jeden element stanowi świadczenie główne, podczas gdy przeciwnie, jedno lub więcej świadczeń jest postrzegane jako jedno lub więcej świadczeń pomocniczych dzielących los prawny świadczenia głównego”.

NSA w cytowanym wyroku zwrócił również uwagę na fakt, że w przypadku świadczenia kompleksowego świadczenia są tak ściśle ze sobą powiązane, że tworzą jedną niepodzielną całość.

Zwrócił na to uwagę również NSA w wyroku z 30 czerwca 2016 r., sygn. akt I FSK 165/15: „W celu ustalenia pierwszej kwestii należy wziąć pod uwagę, iż każda transakcja powinna być zwykle uznawana za odrębną i niezależną, a transakcja złożona z jednego świadczenia w aspekcie gospodarczym nie powinna być sztucznie rozdzielana, by nie pogarszać funkcjonalności podatku VAT. (…) Przy czym jedno świadczenie występuje w przypadku, gdy co najmniej dwa elementy albo co najmniej dwie czynności dokonane przez podatnika na rzecz klienta są ze sobą tak ściśle związane, że tworzą obiektywnie tylko jedno nierozerwalne świadczenie gospodarcze, którego rozdzielenie miałoby charakter sztuczny”.

Stanowisko takie podziela Dyrektor Krajowej Informacji Skarbowej w najbardziej aktualnych interpretacjach indywidualnych, przykładowo w interpretacji z 20 listopada 2023 r., sygn. 0111-KDIB3-1.4012.596.2023.3.WN: „(…) traktowanie usługi jako świadczenia kompleksowego jest wyjątkiem od zasady ogólnej, wg której co do zasady każde świadczenie dla celów opodatkowania podatkiem od towarów i usług powinno być traktowane jako odrębne i niezależne. Zasada kompleksowości musi więc być stosowana jako pewien wyjątek w określonych sytuacjach, a nie jako reguła ogólna”.

W świetle powyższego, w ocenie Zainteresowanych nie sposób uznać, aby planowane działania obejmujące przejście zakładu pracy w trybie przepisów KP, zawarcie między Wydzierżawiającym a Dzierżawcą Umowy dzierżawy oraz zawarcie w przyszłości umowy zbycia składników majątku będących przedmiotem dzierżawy mogło zostać uznane za jedno świadczenie kompleksowego polegające na zbyciu przedsiębiorstwa lub jego zorganizowanej części.

W pierwszej kolejności należy wskazać, że jak wynika z utrwalonej liczni orzeczniczej zarówno sądów administracyjnych jak i TSUE, aby mówić o świadczeniu kompleksowym należy jedno ze świadczeń uznać za świadczenie główne, a pozostałe względem niego świadczenia za świadczenia pomocnicze. Jednocześnie sytuację taką należy uznać za sytuację wyjątkową.

W ocenie Zainteresowanych przejście zakładu pracy bez wynagrodzenia na Dzierżawcę stanowi zdarzenie odrębne od zawarcia Umowy Dzierżawy składników majątkowych i nie sposób uznać któregoś z tych zdarzeń za świadczenie główne względem drugiego ze zdarzeń lub któregoś ze zdarzeń za świadczenie pomocnicze względem świadczenia głównego.

Należy wskazać, że przejście zakładu pracy wynika z regulacji KP i wiąże się dla obu stron tej transakcji z określonymi konsekwencjami wynikającymi z przepisów prawa pracy.

Zgodnie z art. 23(1) § 1 KP w razie przejścia zakładu pracy lub jego części na innego pracodawcę staje się on z mocy prawa stroną w dotychczasowych stosunkach pracy, z zastrzeżeniem przepisów § 5.

Zgodnie z § 2 tego przepisu za zobowiązania wynikające ze stosunku pracy, powstałe przed przejściem części zakładu pracy na innego pracodawcę, dotychczasowy i nowy pracodawca odpowiadają solidarnie.

Wprowadzenie tej regulacji do polskiego porządku prawnego stanowi implementację dyrektywy Rady 2001/23/WE z 12 marca 2001 r., której zasadniczym celem jest ochrona praw pracowników. Przejście zakładu pracy odbędzie się bez wynagrodzenia. Przejście zakładu pracy ma charakter trwały i nieodwracalny.

Z tych względów nie sposób łączyć tego zdarzenia i traktować jako jedno świadczenie z zawarciem Umowy dzierżawy składników majątkowych, która ma z założenia charakter odwracalny i czasowy.

Jednocześnie okoliczność, że między Wydzierżawiającym a Dzierżawcą dochodzi do przejścia zakładu pracy w świetle art. 23(1) KP nie przesądza automatycznie o konsekwencjach takiego działania na gruncie innych regulacji, w tym przepisów prawa podatkowego.

W szczególności, w ocenie Zainteresowanych, przejście zakładu pracy nie przesądza, że mamy do czynienia z transakcją zbycia przedsiębiorstwa lub jego zorganizowanej części w świetle art. 6 pkt 1 ustawy o VAT.

Jak wynika z opisu zdarzenia przyszłego, obecnie intencją Zainteresowanych było zawarcie Umowy dzierżawy, która wiąże się z uiszczaniem czynszu dzierżawnego przez Dzierżawcę na rzecz Wydzierżawiającego w zamian za możliwość korzystania z określonych składników majątkowych i niemajątkowych.

Na moment zawarcia Umowy dzierżawy intencją Zainteresowanych nie jest natomiast dokonanie transakcji zbycia, aczkolwiek nie jest wykluczone, że w przyszłości dojdzie do odpłatnego zbycia składników majątku będących przedmiotem dzierżawy. Zbycie przedmiotu Umowy dzierżawy jest planowane dopiero w przyszłości, a na dzień złożenia niniejszego wniosku nie są ustalone żadne istotne parametry tej transakcji, takie jak data dokonania zbycia czy cena. Charakter i konsekwencje tych działań na gruncie prawa cywilnego zasadniczo się od siebie różnią.

Jak zostanie to szczegółowo wyjaśnione poniżej, zawarcie umowy dzierżawy, w przeciwieństwie do umowy sprzedaży, nie wiąże się z przeniesieniem prawa do rozporządzania składnikami majątku jak właściciel, podczas gdy zawarcie umowy sprzedaży właśnie do tego prowadzi.

W ocenie Zainteresowanych, w przedstawionym opisie stanu faktycznego przejście zakładu pracy w trybie art. 23(1) KP jest z perspektywy regulacji VAT zdarzeniem odrębnym od zawarcia Umowy dzierżawy, a zdarzenia te nie powinny być rozpatrywane łącznie jako jedno świadczenie kompleksowe na gruncie ustawy o VAT. Żadne z tych zdarzeń nie powinno również stanowić transakcji zbycia przedsiębiorstwa ani jego zorganizowanej części.

W konsekwencji, do opisanych w zdarzeniu przyszłym działań nie znajdzie zastosowania przepis art. 6 pkt 1 ustawy o VAT.

Ustawa o VAT nie zawiera definicji „zbycia”. Na potrzeby wykładni tego pojęcia można się zatem odwołać do wykładni dokonywanej przez organy podatkowe oraz sądy administracyjne.

Przykładowo Dyrektor Krajowej Informacji Skarbowej w interpretacji indywidualnej z 5 grudnia 2023 r., sygn. 0112-KDIL1-1.4012.508.2023.2.EB wskazał, że: „Ustawodawca w ww. przepisie nie zdefiniował, co należy rozumieć pod pojęciem „transakcji zbycia”. Uwzględniając zakres przedmiotowy ustawy o podatku od towarów i usług, pojęcie to należy rozumieć w sposób zbliżony do pojęcia „dostawy towarów” w ujęciu art. 7 ust. 1 ustawy, tzn. „zbycie” obejmuje wszelkie czynności, w ramach których następuje przeniesienie prawa do rozporządzania przedmiotem jak właściciel, np. sprzedaż, zamianę, darowiznę, nieodpłatne przekazanie, przeniesienie własności w formie wkładu niepieniężnego, czyli aportu. Zbycie przedsiębiorstwa lub zorganizowanej części przedsiębiorstwa podlega zasadzie swobody umów, a więc może nastąpić na podstawie każdej czynności rozporządzającej”.

Ze względu na szczególny charakter przepisu art. 6 pkt 1 ustawy o VAT, powinien być on interpretowany ściśle, co oznacza, że ma zastosowanie wyłącznie w przypadku zbycia (a zatem jedynie czynności, w ramach których następuje przeniesienie prawa do rozporządzania towarami jak właściciel) przedsiębiorstwa (w rozumieniu Kodeksu cywilnego) lub zorganizowanej jego części, zdefiniowanej w art. 2 pkt 27e ustawy o VAT (por. interpretacja indywidualna Dyrektora Krajowej Informacji Skarbowej z 5 grudnia 2023 r., sygn. 0112-KDIL1-1.4012.508.2023.2.EB; z 10 maja 2022 r., sygn. 0112-KDIL3.4012.88.2022.2.AK).

Ustawa o VAT nie zawiera definicji dzierżawy, należy się zatem w tym zakresie odwołać do przepisów KC.

Zgodnie z art. 693 § 1 KC przez umowę dzierżawy wydzierżawiający zobowiązuje się oddać dzierżawcy rzecz do używania i pobierania pożytków przez czas oznaczony lub nieoznaczony, a dzierżawca zobowiązuje się płacić wydzierżawiającemu umówiony czynsz. Czynsz może być zastrzeżony w pieniądzach lub świadczeniach innego rodzaju. Może być również oznaczony w ułamkowej części pożytków, co wynika z art. 693 § 2 KC. Umowa dzierżawy stanowi umowę dwustronnie zobowiązującą, odpłatną, wzajemną i konsensualną. Odpowiednikiem świadczenia wydzierżawiającego, polegającego na oddaniu rzeczy do używania i pobierania pożytków, jest świadczenie dzierżawcy, polegające na płaceniu umówionego czynszu dzierżawnego.

Należy podkreślić, że umowa dzierżawy nie prowadzi do przeniesienia prawa do rozporządzania rzeczami będącymi jej przedmiotem jak właściciel. Oznacza to, że w przypadku dzierżawy przedsiębiorstwa nie dojdzie do transakcji zbycia (przeniesienia prawa do rozporządzania przedsiębiorstwem jak właściciel) składników przedsiębiorstwa.

W konsekwencji, w ocenie Wnioskodawcy Umowa dzierżawy przedsiębiorstwa nie jest objęta dyspozycją przepisu art. 6 pkt 1 ustawy o VAT i w konsekwencji nie korzysta z wyłączenia spod działania ustawy o VAT.

W ocenie Wnioskodawcy dzierżawa stanowi odpłatne świadczenie usług, o którym mowa w art. 8 ust. 1 ustawy o VAT i podlega opodatkowaniu VAT.

Zgodnie z art. 8 ust. 1 ustawy o VAT przez świadczenie usług, o którym mowa w art. 5 ust. 1 pkt 1, rozumie się każde świadczenie na rzecz osoby fizycznej, osoby prawnej lub jednostki organizacyjnej niemającej osobowości prawnej, które nie stanowi dostawy towarów w rozumieniu art. 7.

Zgodnie zaś z art. 5 ust. 1 pkt 1 ustawy o VAT opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług podlegają odpłatna dostawa towarów i odpłatne świadczenie usług na terytorium kraju.

Aby uznać dane świadczenie za odpłatne świadczenie, musi istnieć stosunek prawny pomiędzy świadczącym usługę a odbiorcą, a w zamian za wykonanie usługi powinno zostać wypłacone wynagrodzenie.

Jednocześnie, przez świadczenie usług należy przede wszystkim rozumieć określone zachowanie podatnika na rzecz odrębnego podmiotu, które zasadniczo wynika z dwustronnego stosunku zobowiązaniowego, zakładającego istnienie podmiotu będącego odbiorcą (nabywcą usługi), jak również podmiotu świadczącego usługę (por. interpretacja indywidualna Dyrektora Krajowej Informacji Skarbowej z 7 czerwca 2022 r., sygn. 0114-KDIP1-1.4012.102.2022.5.AKA).

W związku ze spełnieniem wszystkich powyższych cech przez Umowę dzierżawy, w ocenie Wnioskodawcy umowa ta będzie spełniała wszystkie cechy odpłatnego świadczenia usług i będzie opodatkowana zgodnie ze stawką podstawową 23% VAT.

Dla świadczenia usługi dzierżawy nie przewidziano bowiem wyjątków od stosowania podstawowej stawki VAT, jak też nie ma podstaw do zastosowania zwolnienia z opodatkowania VAT w tym zakresie.

(iii)

Jak Wnioskodawcy wskazali powyżej, w ich ocenie składniki majątkowe i niemajątkowe będące przedmiotem umowy dzierżawy nie stanowią przedsiębiorstwa ani zorganizowanej części przedsiębiorstwa, a zatem ich zbycie powinno podlegać opodatkowaniu VAT na zasadach ogólnych.

W myśl art. 5 ust. 1 pkt 1 ustawy o VAT, opodatkowaniu VAT podlega m.in. odpłatna dostawa towarów i odpłatne świadczenie usług na terytorium kraju.

Jednocześnie, zgodnie z definicją zawartą w art. 2 pkt 6 ustawy o VAT, towarami są rzeczy oraz ich części, jak również wszelkie postacie energii.

Uregulowanie zawarte w art. 7 ust. 1 ustawy o VAT, definiuje dostawę towarów jako przeniesienie prawa do rozporządzania towarami jak właściciel.

Zgodnie z art. 8 ust. 1 ustawy o VAT przez świadczenie usług, o którym mowa w art. 5 ust. 1 pkt 1, rozumie się każde świadczenie na rzecz osoby fizycznej, osoby prawnej lub jednostki organizacyjnej niemającej osobowości prawnej, które nie stanowi dostawy towarów w rozumieniu art. 7, w tym również:

·przeniesienie praw do wartości niematerialnych i prawnych, bez względu na formę, w jakiej dokonano czynności prawnej;

·zobowiązanie do powstrzymania się od dokonania czynności lub do tolerowania czynności lub sytuacji;

·świadczenie usług zgodnie z nakazem organu władzy publicznej lub podmiotu działającego w jego imieniu lub nakazem wynikającym z mocy prawa.

Jednocześnie przepis art. 6 ustawy o VAT wskazuje na wyłączenia określonych czynności spod zakresu przepisów ustawy o VAT - w tym transakcję zbycia przedsiębiorstwa lub zorganizowanej części przedsiębiorstwa. W ocenie Wnioskodawców przepis ten jednak nie znajdzie zastosowania w przedstawionym zdarzeniu przyszłym.

Podsumowując, w ocenie Zainteresowanych późniejsze zbycie składników materialnych i niematerialnych stanowiących przedmiot Umowy dzierżawy, będzie podlegać opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług, jako odpłatna dostawa towarów, zgodnie z art. 7 ust. 1 ustawy (w zakresie przeniesienia własności składników majątkowych stanowiących towary) oraz odpłatne świadczenie usług, zgodnie z art. 8 ust. 1 ustawy w związku z art. 5 ust. 1 ustawy o VAT (w zakresie przeniesienia własności praw do wartości niematerialnych i prawnych).

Ad 3

W ocenie Zainteresowanych, Dzierżawcy będzie przysługiwało prawo do obniżenia kwoty podatku VAT należnego o kwotę podatku VAT naliczonego w związku z zawarciem umowy dzierżawy i zapłatą czynszu.

Należy zaznaczyć, że nawet w przypadku uznania, że przedmiot Umowy dzierżawy stanowi przedsiębiorstwo lub zorganizowaną część przedsiębiorstwa, a nie jak wskazali wyżej Zainteresowani - składniki majątkowe i niemajątkowe, to dzierżawa przedsiębiorstwa stanowiłaby odpłatne świadczenie usług opodatkowane zgodnie ze stawką podstawową 23% VAT.

W konsekwencji, Dzierżawcy i tak przysługiwałoby prawo do obniżenia kwoty podatku VAT należnego o kwotę podatku VAT naliczonego w związku z zawarciem umowy dzierżawy i zapłatą czynszu.

Zgodnie z art. 86 ust. 1 ustawy o VAT w zakresie, w jakim towary i usługi są wykorzystywane do wykonywania czynności opodatkowanych, podatnikowi, o którym mowa w art. 15, przysługuje prawo do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego, z zastrzeżeniem art. 114, art. 119 ust. 4, art. 120 ust. 17 i 19 oraz art. 124.

Stosownie do art. 86 ust. 2 pkt 1 ustawy o VAT kwotę podatku naliczonego stanowi suma kwot podatku wynikających z faktur otrzymanych przez podatnika z tytułu:

a.nabycia towarów i usług,

b.dokonania całości lub części zapłaty przed nabyciem towaru lub wykonaniem usługi.

Jak wynika z powołanych przepisów, prawo do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego przysługuje wówczas, gdy zostaną spełnione określone warunki, tzn. odliczenia tego dokonuje podatnik podatku od towarów i usług oraz gdy towary i usługi, z których nabyciem podatek został naliczony, są wykorzystywane do wykonywania czynności opodatkowanych, tzn. takich, których następstwem jest określenie podatku należnego (powstanie zobowiązania podatkowego).

Przedstawiona wyżej zasada wyklucza zatem możliwość dokonania obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego związanego z towarami i usługami, które nie są wykorzystywane do wykonywania czynności opodatkowanych, czyli w przypadku ich wykorzystania do czynności zwolnionych od podatku VAT oraz niepodlegających temu podatkowi.

Należy wskazać, że dzierżawa składników majątku w ocenie Zainteresowanych stanowi odpłatne świadczenie usług podlegające opodatkowaniu VAT zgodnie ze stawką 23%, a z Umowy dzierżawy wynika, że Dzierżawca jest zobowiązany do zapłaty czynszu powiększonego o należny podatek VAT. Dzierżawca jest zarejestrowanym czynnym podatnikiem podatku VAT a świadczenie dzierżawy jest nabywane przez Wnioskodawcę w związku z prowadzoną przez niego działalnością gospodarczą podlegającą opodatkowaniu VAT.

W konsekwencji, w ocenie Zainteresowanych Dzierżawcy będzie przysługiwało prawo do odliczenia na zasadach ogólnych pełnej wartości podatku VAT z prawidłowo wystawionych przez Wydzierżawiającego faktur dokumentujących świadczenie usług dzierżawy.

Ad 4

W przypadku uznania, że zbycie składników majątkowych i niemajątkowych na rzecz Dzierżawcy nie będzie wyłączone z opodatkowania VAT na podstawie art. 6 pkt 1 ustawy o VAT oraz dostawa składników majątkowych i świadczenie usług w zakresie składników niemajątkowych zostanie przez Wydzierżawiającego jako zbywcę opodatkowana w całości podatkiem VAT, w ocenie Wnioskodawców, nabywcy będzie przysługiwało na podstawie art. 86 ust. 1 ustawy o VAT prawo do odliczenia podatku naliczonego wynikającego z faktury dokumentującej nabycie składników majątkowych.

Zgodnie z art. 86 ust. 1 ustawy o VAT, podatnikowi przysługuje prawo do obniżenia kwoty podatku VAT należnego o kwotę podatku VAT naliczonego przy nabyciu towarów i usług w zakresie, w jakim są one wykorzystywane do wykonywania przez podatnika czynności opodatkowanych VAT.

Na dzień dokonania zbycia, Dzierżawca jako nabywca będzie zarejestrowanym czynnym podatnikiem VAT. Po nabyciu składników majątkowych nabywca jako czynny podatnik VAT będzie prowadził przy ich wykorzystaniu działalność gospodarczą opodatkowaną VAT.

Jak Wnioskodawcy wskazywali w uzasadnieniu do pytania nr 1 i 2, przedmiot Umowy dzierżawy nie będzie stanowił przedsiębiorstwa ani zorganizowanej VAT.

Biorąc pod uwagę powyższe, po nabyciu składników majątkowych i niemajątkowych, i otrzymaniu od Wydzierżawiającego jako zbywcy faktury VAT, Dzierżawcy jako nabywcy będzie przysługiwało prawo do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego wynikającego z otrzymanej faktury VAT, gdyż spełniony będzie warunek niezbędny do dokonania takiego obniżenia.

W myśl art. 86 ust. 10 i ust. 10b pkt 1 oraz ust. 11 ustawy o VAT, prawo do obniżenia kwoty podatku VAT należnego powstaje w rozliczeniu za okres, w którym powstanie obowiązek podatkowy w odniesieniu do nabywanych towarów i usług, nie wcześniej jednak niż w rozliczeniu za okres, w którym podatnik otrzyma fakturę. Jeżeli podatnik nie dokonał obniżenia kwoty podatku należnego we wspomnianym wyżej okresie rozliczeniowym, może dokonać takiego obniżenia w deklaracji podatkowej zasadniczo za jeden z trzech następnych okresów rozliczeniowych.

W świetle powyższego - zdaniem Wnioskodawców - po dokonaniu zbycia i otrzymaniu prawidłowo wystawionej faktury VAT, Dzierżawca jako nabywca będzie uprawniony do obniżenia kwoty podatku VAT należnego o kwotę podatku VAT naliczonego wynikającego z nabycia składników majątkowych.

Stanowisko Zainteresowanych znajduje potwierdzenie przykładowo w interpretacji indywidualnej Dyrektora Krajowej Informacji Skarbowej z 29 listopada 2023 r., 0111-KDIB3-1.4012.711.2023.2.KO.

Ocena stanowiska

Stanowisko, które przedstawili Państwo we wniosku jest prawidłowe.

Uzasadnienie interpretacji indywidualnej

Zgodnie z art. 5 ust. 1 pkt 1 ustawy z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług (t. j. Dz. U. z 2024 r. poz. 361), zwanej dalej „ustawą”:

W myśl art. 7 ust. 1 ustawy:

Na podstawie art. 2 pkt 6 ustawy:

Stosownie do art. 8 ust. 1 ustawy:

Przy ocenie charakteru świadczenia jako usługi należy mieć na względzie, że ustawa o podatku od towarów i usług zalicza do grona usług każde świadczenie, które nie jest dostawą w myśl art. 7 tej ustawy. Pojęcie świadczenia usług ma więc bardzo szeroki zakres. Przez świadczenie w rozumieniu ustawy o podatku od towarów i usług należy rozumieć każde zachowanie, na które składać się może zarówno działanie (uczynienie, wykonanie czegoś na rzecz innej osoby), jak i zaniechanie, powstrzymanie się od działania (nieczynienie bądź też tolerowanie).

Jednocześnie należy podkreślić, że czynność podlega opodatkowaniu, gdy dokonywana jest w ramach umowy zobowiązaniowej, a jedna ze stron transakcji może zostać uznana za bezpośredniego beneficjenta tej czynności. Przy czym związek pomiędzy otrzymaną płatnością a świadczeniem na rzecz dokonującego tej płatności musi mieć charakter bezpośredni i na tyle wyraźny, aby można było powiedzieć, że płatność następuje w zamian za to świadczenie.

Zgodnie ze stanowiskiem TSUE wyrażonym w szeregu orzeczeń (por. C-16/93, C-89/81, C-154/80, C-498/99) za świadczenie usług za wynagrodzeniem, a więc czynność podlegającą opodatkowaniu, uważane mogą być takie sytuacje, w których istnieje bezpośredni związek pomiędzy daną czynnością a otrzymywanym z tytułu tej czynności wynagrodzeniem.

W orzeczeniu C-154/80 Trybunał stwierdził, że podstawą opodatkowania z tytułu wykonania usługi „jest wszystko, co stanowi wynagrodzenie za usługę i że usługa jest tym samym opodatkowana tylko, jeżeli istnieje bezpośredni związek pomiędzy świadczoną usługą i otrzymywanym wynagrodzeniem”. Do uznania danej czynności za usługę konieczne jest istnienie zidentyfikowanego odbiorcy usługi, beneficjenta danej czynności, przy czym aby ustalić zasady opodatkowania danej czynności w zamian za wynagrodzenie, niezbędne jest rozstrzygnięcie, czy ta czynność skutkuje uzyskaniem bezpośrednich korzyści przez wypłacającego.

Podsumowując, świadczenie usług podlega opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług wtedy, gdy jest wykonane odpłatnie oraz gdy pomiędzy świadczącym usługę i jej beneficjentem (odbiorcą) istnieje jawny lub dorozumiany stosunek prawny (umowa), w ramach którego świadczona jest usługa. Ponadto pomiędzy świadczoną usługą a płatnością otrzymaną w zamian za tę usługę musi istnieć bezpośredni związek o charakterze przyczynowym. Otrzymana zapłata powinna być konsekwencją wykonania świadczenia.

Jednocześnie przepis art. 6 ustawy o VAT wskazuje na wyłączenia określonych czynności spod zakresu przepisów ustawy o podatku od towarów i usług. Są w nim wskazane czynności, które co do zasady należą do grupy czynności podlegających opodatkowaniu, mieszczące się w zakresie odpłatnej dostawy towarów czy też odpłatnego świadczenia usług, z uwagi jednak na stosowne wyłączenie, czynności te nie podlegają opodatkowaniu.

I tak, na mocy art. 6 pkt 1 ustawy:

Zatem w przypadku, gdy przedmiotem transakcji jest zbycie przedsiębiorstwa lub zorganizowanej części przedsiębiorstwa, czynność ta nie podlega przepisom ustawy o podatku od towarów i usług.

Pojęcie „transakcja zbycia” należy rozumieć w sposób zbliżony do terminu „dostawy towarów” w ujęciu art. 7 ust. 1 ustawy, tzn. „zbycie” obejmuje wszelkie czynności, w ramach których następuje przeniesienie prawa do rozporządzania towarem jak właściciel, np. sprzedaż, zamianę, darowiznę, przeniesienie własności w formie wkładu niepieniężnego, czyli aportu.

W złożonym wniosku wskazali Państwo, że:

• Spółka zawarła z Dzierżawcą umowę dzierżawy na warunkach rynkowych, która będzie uprawniała Dzierżawcę do odpłatnego używania i pobierania pożytków z przedmiotu dzierżawy na czas nieoznaczony, zaś Dzierżawca zobowiąże się płacić Wydzierżawiającemu czynsz dzierżawny (powiększony o podatek od towarów i usług) oraz wykonać inne obowiązki wynikające z Umowy dzierżawy (dalej: Umowa dzierżawy);
• Przedmiotem Umowy dzierżawy są składniki materialne i niematerialne Spółki obejmujące w szczególności:
• nieruchomość gruntową (dalej: Nieruchomość) położoną w (…);
• budynek biurowy posadowiony na Nieruchomości;
• (..) znajdujące się na Nieruchomości;
• składniki majątkowe takie jak urządzenia: (…);
• wartości niematerialne i prawne w postaci oprogramowania niezbędnego do funkcjonowania i obsługi maszyn produkcyjnych;

• Umowa dzierżawy nie obejmuje pracowników Wydzierżawiającego niezbędnych do prowadzenia działalności produkcyjnej w ramach przedsiębiorstwa Spółki, ponieważ przejdą oni w trybie art. 23(1) ustawy z dnia 26 czerwca 1974 r. Kodeks pracy z Wydzierżawiającego na Dzierżawcę bez wynagrodzenia, jednak nie w ramach Umowy dzierżawy;
• Pracownicy ci wykonują częściowo takie same lub analogiczne funkcje, jakie wykonywali w ramach przedsiębiorstwa Wydzierżawiającego, kiedy był ich pracodawcą, możliwe jest jednak, że po pewnym czasie pracownicy, lub przynajmniej część z nich, będą wykonywali również inne zadania, w zależności od zapotrzebowania Wydzierżawiającego jako ich aktualnego pracodawcy;
• W przyszłości Wydzierżawiający bierze pod uwagę odpłatne zbycie składników materialnych i niematerialnych będących przedmiotem Umowy dzierżawy na rzecz Dzierżawcy.

W analizowanej sprawie, Państwa wątpliwości w pierwszej kolejności dotyczą potwierdzenia, że działania obejmujące przejście pracowników Wydzierżawiającego na Dzierżawcę w trybie art. 23(1) KP pozostają bez wypływu na sposób opodatkowania podatkiem VAT dzierżawy składników majątkowych i niemajątkowych na podstawie Umowy dzierżawy, jako odpłatnego świadczenia usług.

Zgodnie z art. 693 § 1 ustawy z dnia 23 kwietnia 1964 r. Kodeks cywilny (t. j. Dz. U. z 2024 r. poz. 1061 ze zm.).

Zatem dzierżawa jest umową dwustronnie zobowiązującą i wzajemną, odpowiednikiem świadczenia wydzierżawiającego, polegającego na oddaniu rzeczy do używania i pobierania pożytków, jest świadczenie dzierżawcy, polegające na płaceniu umówionego czynszu. Umowa dzierżawy jest cywilnoprawną umową nakładającą na strony - zarówno wydzierżawiającego, jak i dzierżawcę - określone przepisami obowiązki.

Z powyższych unormowań wynika również, że umówiony między stronami czynsz jest wynagrodzeniem za możliwość korzystania z cudzej rzeczy i stanowi świadczenie wzajemne należne za używanie przedmiotu dzierżawy przez dzierżawcę.

Kwestię stosunku pracy reguluje ustawa z dnia 26 czerwca 1974 r. - Kodeks pracy (t. j. Dz. U. z 2023 r. poz. 1465 ze zm.).

Art. 23¹ § 1 ^­Kodeksu pracy:

Zatem jak wynika z ww. art. 23¹ ustawy Kodeks pracy przepis ten określa skutki prawne wynikające dla pracowników zatrudnionych w zakładzie pracy w sytuacji przejęcia przez nowego pracodawcę zakładu lub jego określonej części.

W tym miejscu należy wskazać na zasadę swobody umów wynikającą z art. 353¹ ustawy Kodeks cywilny. W świetle tego przepisu:

Z powyższego przepisu wynika, że strony mogą dowolnie ustalać stosunki cywilnoprawne, jednakże postanowienia umów nie mogą pozostawać w sprzeczności z innymi przepisami prawa, do stosowania których strony są zobowiązane.

Jak wskazał Wojewódzki Sąd Administracyjny w Bydgoszczy w tezie wyroku z 28 maja 2008 r., I SA/Bd 135/08:

W przedmiotowej sprawie, z zawartej Umowy dzierżawy wynika, że Wydzierżawiający zobowiązał się oddać Dzierżawcy do używania i pobierania pożytków zespół składników majątkowych i niemajątkowych, a Dzierżawca zobowiązał się płacić czynsz dzierżawny. Należy podkreślić, że umowa dzierżawy stanowi jedynie odpłatne udostępnienie prawa bądź rzeczy, ale nie zachodzi tu przeniesienie prawa własności (nie pociąga ze sobą skutków w postaci przeniesienia prawa do rozporządzania rzeczą jak właściciel). W związku z przejściem ww. części zakładu pracy w trybie art. 23¹ Kodeksu pracy nie zaistnieje odpłatność ze strony Dzierżawcy, bowiem jak wskazano we wniosku, pracownicy przejdą z Wydzierżawiającego na Dzierżawcę bez wynagrodzenia. Ponadto przejście pracowników nie nastąpi w ramach Umowy Dzierżawy (Umowa dzierżawy nie obejmuje pracowników Wydzierżawiającego), lecz na podstawie odrębnego porozumienia między Spółką a Dzierżawcą.

Należy zatem uznać, że przejście pracowników Wydzierżawiającego w trybie art. 23¹ Kodeksu pracy oraz Umowa dzierżawy składników majątkowych z Dzierżawcą wynika z zawarcia dwóch odrębnych umów i stanowi dwa oddzielne świadczenia.

Mając na uwadze opis sprawy oraz powołane przepisy należy stwierdzić, że na gruncie ustawy o podatku od towarów i usług, dzierżawa wypełnia definicję świadczenia usług w rozumieniu art. 8 ust. 1 ustawy o podatku od towarów i usług, gdyż w wyniku zawartej umowy powstaje bezpośredni związek o charakterze przyczynowym pomiędzy świadczoną usługą, a otrzymanym świadczeniem wzajemnym.

W konsekwencji, przeniesienie pracowników Wydzierżawiającego na rzecz Dzierżawcy w trybie art. 23(1) KP pozostaje bez wpływu na uznanie, że udostępnienie przez Wydzierżawiającego na rzecz Dzierżawcy składników majątkowych i niemajątkowych, na podstawie Umowy dzierżawy, za które Wydzierżawiający pobiera wynagrodzenie, stanowi/będzie stanowiło czynność podlegającą opodatkowaniu VAT, opodatkowaną według stawki podatku właściwej dla usługi dzierżawy.

Państwa stanowisko w zakresie pytania nr 1 uznaję za prawidłowe.

Ze względu na szczególny charakter przepisu art. 6 pkt 1 ustawy, powinien on być interpretowany ściśle, co oznacza, że ma zastosowanie wyłącznie w przypadku zbycia (a zatem wszelkich czynności, w ramach których następuje przeniesienie prawa do rozporządzania towarami jak właściciel) przedsiębiorstwa (w rozumieniu Kodeksu cywilnego) lub zorganizowanej jego części, zdefiniowanej w art. 2 pkt 27e ustawy.

Zaznaczyć należy, że przepisy ustawy o podatku od towarów i usług nie zawierają definicji „przedsiębiorstwa”. Zatem dla potrzeb przepisów ustaw podatkowych należy posłużyć się definicją sformułowaną w ustawie – Kodeks Cywilny:

Sformułowanie zawarte w zacytowanym art. 55¹ Kodeksu cywilnego „obejmuje ono w szczególności”, pozwala uznać, że definicja wymienia tylko przykładowe elementy przedsiębiorstwa. W rezultacie przedsiębiorstwo może obejmować także inne, niewymienione w tym przepisie składniki, jak również może składać się z niektórych tylko elementów wyliczenia zawartego w art. 55¹ Kodeksu cywilnego.

Kluczowym dla uznania, że przedmiot transakcji stanowi przedsiębiorstwo w rozumieniu art. 55¹ Kodeksu cywilnego (a co za tym idzie, ustawy o VAT) jest więc to, że stanowi on „zespół” składników materialnych i niematerialnych o cechach „zorganizowania” oraz „przeznaczenia do prowadzenia działalności gospodarczej”.

Potwierdza to z art. 55² Kodeksu cywilnego, zgodnie z którym:

Przedsiębiorstwo, jako przedmiot zbycia, musi zatem stanowić całość pod względem organizacyjnym, funkcjonalnym i materialnym. Składniki materialne i niematerialne wchodzące w skład przedsiębiorstwa powinny pozostawać ze sobą we wzajemnych relacjach w ten sposób, że można mówić o nich jako o zespole, a nie zbiorze pewnych elementów. Istotne jest, aby w zbywanym przedsiębiorstwie zachowane zostały funkcjonalne związki pomiędzy poszczególnymi składnikami, tak żeby przekazana masa mogła posłużyć kontynuowaniu określonej działalności gospodarczej.

Na mocy art. 6 pkt 1 ustawy, ustawodawca wyłączył ponadto z opodatkowania podatkiem od towarów i usług zbycie zorganizowanej części przedsiębiorstwa.

W myśl art. 2 pkt 27e ustawy:

Podstawowym wymogiem wynikającym z powyższego przepisu jest więc to, aby zorganizowana część przedsiębiorstwa stanowiła zespół składników materialnych i niematerialnych (w tym zobowiązań).

Elementami zespołu składników materialnych i niematerialnych, stanowiących zorganizowaną część przedsiębiorstwa, powinny być w szczególności aktywa trwałe, obrotowe, a także czynnik ludzki, czyli kadra pracownicza.

Kolejnym warunkiem jest wydzielenie tego zespołu w istniejącym przedsiębiorstwie. Wydzielenie to ma zachodzić na trzech płaszczyznach: organizacyjnej, finansowej i funkcjonalnej (przeznaczenie do realizacji określonych zadań gospodarczych).

W wyroku z 11 kwietnia 2019 r., sygn. akt II FSK 79/17, który choć dotyczył ustaleń w zakresie podatku dochodowego od osób prawnych, NSA przedstawił wskazówki, co należy rozumieć jako zorganizowaną część przedsiębiorstwa. Należy zaznaczyć, że definicja tego pojęcia jest identyczna w dwóch podatkach (podatku VAT i podatku dochodowym od osób prawnych). I tak:

1)w przypadku wyodrębnienia organizacyjnego należy mieć m.in. na uwadze, czy zorganizowana część przedsiębiorstwa występuje w strukturze podatnika w sposób, w który pozwoli samodzielnie realizować określone zadania gospodarcze;

2)wyodrębnienie finansowe oznacza możliwość prawidłowego przyporządkowania do tej zorganizowanej części przychodów i kosztów oraz należności i zobowiązań. Ponadto, wymagane jest, aby zorganizowana część przedsiębiorstwa mogła stanowić potencjalnie niezależne przedsiębiorstwo samodzielnie realizujące zadania gospodarcze, których realizacji służy w istniejącym przedsiębiorstwie;

3)wyodrębnienie funkcjonalne należy rozumieć jako przeznaczenie do realizacji określonych zadań gospodarczych. Zorganizowana część przedsiębiorstwa powinna stanowić funkcjonalnie odrębną całość - obejmować elementy niezbędne do samodzielnego prowadzenia działań gospodarczych, którym służy w strukturze przedsiębiorstwa. (…) Składniki majątkowe materialne i niematerialne, wchodzące w skład zorganizowanej części przedsiębiorstwa, powinny zatem umożliwić podjęcie działalności gospodarczej w ramach odrębnego samodzielnego przedsiębiorstwa. Przy ocenie wyodrębnienia określonych składników majątkowych pod uwagę należy brać sytuację istniejącą w podmiocie wnoszącym wkład, w którym winny one stanowić pewną całość.

Zatem, aby w rozumieniu przepisów podatkowych określony zespół składników majątkowych mógł zostać zakwalifikowany jako zorganizowana część przedsiębiorstwa, nie jest wystarczające jakiekolwiek zorganizowanie masy majątkowej, ale musi się ona odznaczać pełną odrębnością niezbędną do samodzielnego funkcjonowania w obrocie gospodarczym.

Zorganizowaną część przedsiębiorstwa tworzą więc składniki, będące we wzajemnych relacjach, takich, by można było mówić o nich jako o zespole, a nie o zbiorze przypadkowych elementów, których jedyną cechą wspólną jest własność jednego podmiotu gospodarczego.

Reasumując, na gruncie ustawy o podatku od towarów i usług mamy do czynienia ze zorganizowaną częścią przedsiębiorstwa, jeżeli spełnione są łącznie następujące przesłanki:

1.istnieje zespół składników materialnych i niematerialnych, w tym zobowiązania;

2.zespół ten jest organizacyjnie i finansowo wyodrębniony w istniejącym przedsiębiorstwie;

3.składniki te przeznaczone są do realizacji określonych zadań gospodarczych;

4.zespół tych składników mógłby stanowić niezależne przedsiębiorstwo samodzielnie realizujące ww. zadania gospodarcze.

Brak zaistnienia którejkolwiek z omawianych powyżej przesłanek wyklucza uznanie zespołu składników majątkowych przedsiębiorstwa za jego zorganizowaną część w rozumieniu art. 2 pkt 27e ustawy.

Ponadto, przy ocenie, czy składniki majątku powinny być uznane za zorganizowaną część przedsiębiorstwa, o której mowa w art. 2 pkt 27e ustawy lub przedsiębiorstwo w rozumieniu art. 55¹ Kodeksu cywilnego, uwzględnić należy następujące okoliczności:

1.zamiar kontynuowania przez nabywcę działalności prowadzonej dotychczas przez zbywcę przy pomocy składników majątkowych będących przedmiotem transakcji oraz

2.faktyczną możliwość kontynuowania tej działalności w oparciu o składniki będące przedmiotem transakcji.

Zakres powyższego wyłączenia zdefiniował w wyrokach Trybunał Sprawiedliwości Unii Europejskiej. W wyroku z 27 listopada 2003 r. sprawa C-497/01, Zita Modes Sarl stwierdził, że celem ww. opcji jest uproszczenie rozliczeń związanych z przeniesieniem majątku przedsiębiorstwa lub jego części, bądź wniesieniem ich aportem. W wyroku tym przyjęto, że jeżeli państwo członkowskie wprowadziło do swojego systemu VAT opcję zawartą w pierwszym zdaniu art. 5 ust. 8 Szóstej Dyrektywy uznając, że w przypadku wydania całości majątku nie ma miejsca dostawa towarów w rozumieniu regulacji VAT, to zasada ta ma zastosowanie - nie wyłączając możliwości ograniczenia jej stosowania do okoliczności zawartych w zdaniu drugim tego samego paragrafu - do każdego wydania przedsiębiorstwa lub samodzielnej części przedsiębiorstwa, włączając składniki materialne i niematerialne, które łącznie stanowią przedsiębiorstwo lub część przedsiębiorstwa, mogącego samodzielnie prowadzić działalność gospodarczą. Nabywca musi jednak wyrazić zamiar dalszego prowadzenia nabytego przedsiębiorstwa lub jego części, a nie jego bezpośredniej likwidacji i sprzedaży zapasów.

W wyroku z 10 listopada 2011 r., w sprawie C-444/10 Finanzamt Ludenscheid przeciwko Christel Schriever, TSUE wywiódł, że regulacja art. 5 (8) VI Dyrektywy Rady (obecnie art. 19 Dyrektywy 112) obejmuje przekazanie przedsiębiorstwa lub jego samodzielnej części, w tym składników materialnych i ewentualnie niematerialnych, łącznie składających się na przedsiębiorstwo lub część przedsiębiorstwa zdolną prowadzić samodzielną działalność gospodarczą, nie obejmuje natomiast samego zbycia towarów, jak sprzedaż zapasu produktów. Jak wskazuje Trybunał, stwierdzenie, że nastąpiło przekazanie przedsiębiorstwa lub jego samodzielnej części w rozumieniu art. 19 Dyrektywy 112, wymaga, by całość przekazanych składników pozwalała na prowadzenie samodzielnej działalności gospodarczej. W wyroku tym Trybunał wywiódł, że jeżeli działalność gospodarcza tego nie wymaga, przedmiotem zbycia nie muszą być wszystkie składniki z nią związane, aby czynność ta wyłączona była z opodatkowania na podstawie art. 5 ust. 8 Szóstej Dyrektywy.

Mając na uwadze powyższe orzeczenia TSUE należy stwierdzić, że zawarta w art. 2 pkt 27e ustawy definicja legalna zorganizowanej części przedsiębiorstwa musi być interpretowana przez pryzmat treści art. 19 Dyrektywy 2006/112/WE i w powiązaniu z rozumieniem pojęcia „przekazania całości lub części majątku”, wyłożonym przez Trybunał w ww. orzeczeniu. Trybunał Sprawiedliwości główny nacisk kładzie na badanie konkretnego przypadku, dopuszczając w pewnych przypadkach zbycie samych składników rzeczowych. Tym samym, w myśl orzecznictwa Trybunału, składniki niematerialne nie stanowią konstytutywnego elementu uznania części majątku za zorganizowaną część przedsiębiorstwa w każdym przypadku. Trybunał uznał, że pojęcie zbycia całości lub części majątku należy interpretować tak, że obejmuje ono zbycie przedsiębiorstwa lub niezależnej części przedsiębiorstwa, które łącznie stanowią przedsiębiorstwo lub jego część zdolną do prowadzenia niezależnej działalności gospodarczej.

W złożonym wniosku wskazali Państwo, że:

• A sp. z o.o. (dalej: Spółka lub Wydzierżawiający) jest zarejestrowanym czynnym podatnikiem podatku od towarów i usług;
• Spółka prowadzi działalność w zakresie produkcji (…);
• Spółka zawarła umowę dzierżawy z B sp. z o.o., która również jest zarejestrowanym czynnym podatnikiem podatku od towarów i usług (dalej: Dzierżawca);
• Dzierżawca prowadzi działalność w zakresie projektowania (…);
• Przedmiotem Umowy dzierżawy są składniki materialne i niematerialne Spółki obejmujące w szczególności:
• nieruchomość gruntową (dalej: Nieruchomość) położoną w (…);
• budynek biurowy posadowiony na Nieruchomości;
• (…) znajdujące się na Nieruchomości;
• składniki majątkowe takie jak urządzenia: (…);
• wartości niematerialne i prawne w postaci oprogramowania niezbędnego do funkcjonowania i obsługi maszyn produkcyjnych;
• Wydzierżawiający nie posiada koncesji, licencji czy zezwoleń, w konsekwencji nie są one przedmiotem Umowy dzierżawy;
• Wydzierżawiający posiada ponadto nieruchomość komercyjną zlokalizowaną w (…), którą wynajmuje na podstawie umowy najmu długoterminowego. Nieruchomość ta nie jest przedmiotem Umowy dzierżawy;
• Umowa dzierżawy nie obejmuje pracowników Wydzierżawiającego niezbędnych do prowadzenia działalności produkcyjnej w ramach przedsiębiorstwa Spółki, ponieważ przejdą oni w trybie art. 23(1) ustawy z dnia 26 czerwca 1974 r. Kodeks pracy z Wydzierżawiającego na Dzierżawcę bez wynagrodzenia, jednak nie w ramach Umowy dzierżawy;
• Dzierżawca planuje dokonanie inwestycji m.in. w niezbędne dla potrzeb produkcji (...);
• W przyszłości Wydzierżawiający bierze pod uwagę odpłatne zbycie składników materialnych i niematerialnych będących przedmiotem Umowy dzierżawy na rzecz Dzierżawcy;
• Dzień sprzedaży składników majątkowych nie będzie dniem zakończenia działalności gospodarczej Spółki. Spółka będzie prowadziła jeszcze działalność (przynajmniej przez pewien czas po dokonaniu zbycia) w szczególności związaną z najmem nieruchomości komercyjnej zlokalizowanej w (…), która nie będzie podlegała zbyciu na rzecz Wydzierżawiającego;
• Przy użyciu składników majątkowych i niemajątkowych będących przedmiotem planowanego zbycia możliwe będzie prowadzenie przez Dzierżawcę działalności gospodarczej w zakresie w jakim prowadził ją dotychczas Wydzierżawiający. Niemniej, będzie to wymagało zaangażowania zasobów Dzierżawcy w postaci pracowników produkcji, którzy zostali przejęci w ramach przejścia zakładu pracy;
• Dzierżawca, po nabyciu składników majątkowych i niemajątkowych od Wydzierżawiającego, nadal będzie prowadził działalność w zakresie projektowania (…), jak również działalność w analogicznym zakresie, w jakim prowadził ją uprzednio Wydzierżawiający;
• Zbywany zespół składników majątkowych i niemajątkowych w momencie zbycia:
• nie będzie wyodrębniony organizacyjnie jako dział, oddział, wydział na bazie statutu, regulaminu lub innego aktu wewnętrznego;
• między składnikami będą zachodziły pewne związki funkcjonalne;
• będzie wyodrębniony na płaszczyźnie finansowej, tj. na podstawie prowadzonej ewidencji księgowej możliwe będzie przyporządkowanie przychodów i kosztów oraz należności i zobowiązań.

Przy tak przedstawionym opisie sprawy Państwa wątpliwości dotyczą kwestii uznania późniejszego odpłatnego zbycie składników majątkowych i niemajątkowych będących przedmiotem Umowy dzierżawy przez Wydzierżawiającego na rzecz Dzierżawcy za odpłatną dostawę towarów lub odpłatne świadczenie usług na gruncie ustawy o VAT, podlegające opodatkowaniu VAT i nie objęte regulacją art. 6 pkt 1 ustawy o VAT.

W kontekście uregulowań wspólnotowych oraz orzecznictwa TSUE należy wskazać, że nie ma podstaw do przyjęcia, że tylko przeniesienie wszystkich składników materialnych i niematerialnych jest okolicznością decydującą o uznaniu danego zespołu składników materialnych i niematerialnych za zorganizowaną część przedsiębiorstwa, ponieważ, jeśli dany zespół składników będzie zdolny do prowadzenia samodzielnej działalności gospodarczej, to spełnione zostaną przesłanki pozwalające uznać, z punktu widzenia charakteru prowadzonej działalności, że doszło do wydzielenia zorganizowanej części przedsiębiorstwa.

Jak wskazano powyżej, kryterium uznania za zorganizowaną część przedsiębiorstwa przenoszonych składników, jest ich zorganizowany charakter, dzięki któremu mogą one realizować zadania gospodarcze. Kluczowa zatem jest ich wzajemna funkcjonalność oraz organizacyjna odrębność.

Wskazać także należy, że muszą być to składniki zarówno materialne, jak i niematerialne ściśle związane z przedsiębiorstwem. Przy czym, sama czynność przeniesienia zorganizowanej części przedsiębiorstwa dotyczy głównie kompletnego objęcia fizycznych elementów umożliwiających określone działanie, a jeśli z taką działalnością związane są także składniki niematerialne, wówczas także i one powinny zostać przeniesione na nowego nabywcę.

Podstawowym wymogiem do uznania dostawy majątku za zorganizowaną część przedsiębiorstwa jest to, aby stanowiła ona zespół składników materialnych i niematerialnych (w tym zobowiązań, należności oraz środków pieniężnych), podlegający wydzieleniu w istniejącym przedsiębiorstwie na trzech płaszczyznach: organizacyjnej, finansowej i funkcjonalnej (przeznaczenie do realizacji określonych zadań gospodarczych).

Dla uznania, że zbywana część przedsiębiorstwa stanowi zorganizowaną część przedsiębiorstwa, istotne znaczenie ma ocena, czy ta zbywana część jest zdolna do prowadzenia niezależnej działalności gospodarczej. Oznacza to, że zespół składników materialnych i niematerialnych pozwala z uwagi na swoje zorganizowanie, infrastrukturę, itp., na prowadzenie określonej działalności gospodarczej.

Podkreśla się przy tym, że możliwość stanowienia przez ten zespół składników niezależnego przedsiębiorstwa samodzielnie realizującego zadania gospodarcze, powinna mieć wymiar rzeczywisty, a nie jedynie potencjalny.

Oznacza to, że majątek ten powinien stanowić już w Spółce dzielonej zorganizowany zespół składników gotowy realizować określone zadania gospodarcze jako samodzielne przedsiębiorstwo, a po dokonaniu podziału przez wydzielenie powinno być możliwe kontynuowanie działalności gospodarczej przez spółkę przejmującą, w oparciu o nabyte składniki.

Należy podkreślić, że – jak wskazali Państwo we wniosku – Wydzierżawiający zawarł z Dzierżawcą umowę dzierżawy składników majątkowych i niemajątkowych, która będzie uprawniała Dzierżawcę do odpłatnego używania i pobierania pożytków z przedmiotu Umowy dzierżawy na czas nieoznaczony.

Z powyższego wynika, że składniki majątkowe są przez Wydzierżawiającego wydzierżawione Dzierżawcy. Oznacza to, że obecnie Wydzierżawiający nie prowadzi przy użyciu tych składników działalności produkcyjnej (w zakresie produkcji (…)).

Przedstawione okoliczności sprawy prowadzą do wniosku, że składniki materialne i niematerialne będące przedmiotem Umowy dzierżawy, które zostaną zbyte na rzecz Dzierżawcy nie będą służyły mu do działalności związanej z dzierżawą, a właśnie w takim zakresie (usług dzierżawy) prowadzi Wydzierżawiający działalność wykorzystując składniki, których dotyczy wniosek. W przedsiębiorstwie Dzierżawcy składniki materialne i niematerialne będące przedmiotem Umowy dzierżawy, będą wykorzystywane do działalności w zakresie produkcji (…) (działalności prowadzonej przez Wydzierżawiającego z wykorzystaniem składników majątkowych przez zawarciem Umowy dzierżawy tych składników).

Kontynuowanie działalności gospodarczej przy zbyciu przedsiębiorstwa lub zorganizowanej części przedsiębiorstwa należy rozumieć, jako sytuację, w której nabywca w związku z dokonanym nabyciem nadal prowadzi przedsiębiorstwo. Przy czym nie chodzi tu o prowadzenie jakiejkolwiek działalności z wykorzystaniem składników nabytego przedsiębiorstwa lub jego zorganizowanej części, a o prowadzenie nabytego przedsiębiorstwa. W analizowanej sprawie z takim przypadkiem nie będziemy mieli do czynienia z uwagi na to, że Spółka Dzierżawcy nie będzie kontynuowała działalności gospodarczej przy pomocy przejętych składników w takim samym zakresie, w jakim robi to Wydzierżawiający, tj. polegającej na ten moment wyłącznie na dzierżawie składników majątkowych. Poza tym wskazali Państwo, że prowadzenie przez Dzierżawcę działalności gospodarczej w zakresie w jakim prowadził ją dotychczas Wydzierżawiający będzie wymagało m.in. zaangażowania zasobów Dzierżawcy w postaci pracowników produkcji, którzy zostali przejęci w ramach przejścia zakładu pracy na podstawie odrębnego porozumienia między Spółką a Dzierżawcą, jak również dokonanie inwestycji w niezbędne dla potrzeb produkcji (…). Tym samym stwierdzić należy, że w analizowanej sprawie nie zostaną spełnione wszystkie przesłanki umożliwiające uznanie, że zbycie składników majątku przedsiębiorstwa Wydzierżawiającego (będących przedmiotem Umowy dzierżawy) na rzecz Dzierżawcy stanowi/będzie stanowiło czynność zbycia zorganizowanej części przedsiębiorstwa, o której mowa w art. 2 pkt 27e ustawy.

Należy również zwrócić uwagę, że planowana transakcja zbycia składników majątkowych i niemajątkowych będących przedmiotem Umowy dzierżawy nie będzie obejmowała szeregu kluczowych składników, wchodzących w skład normatywnej definicji przedsiębiorstwa, m.in. nazwy firmy, środków pieniężnych zgromadzonych w kasie i na rachunku bankowym przypisanym do Dzierżawcy, wierzytelności i zobowiązań związanych z prowadzoną działalnością, tajemnicy przedsiębiorstwa, ksiąg podatkowych i innych dokumentów związanych z prowadzeniem działalności gospodarczej, umów związanych z prowadzoną działalnością, np.: o współpracy z klientami, umów telekomunikacyjnych, umów o dostarczaniu mediów do nieruchomości, umów ubezpieczenia nieruchomości itp., domen, serwisów internetowych, bazy klientów, know-how firmy, itp.

W związku z tym przedmiot Transakcji nie będzie stanowił przedsiębiorstwa, o którym mowa w art. 55¹ ustawy Kodeks cywilny. Sprzedawane na rzecz Dzierżawcy poszczególne składniki majątku Wydzierżawiającego z całą pewnością nie stanowią zorganizowanego zespołu składników materialnych i niematerialnych, które mogą być przeznaczone do prowadzenia działalności gospodarczej. Jak wyjaśniono wyżej,działalność Wydzierżawiającego nie będzie kontynuowana przez Dzierżawcę oraz sprzedawane aktywa bez zaangażowania innych aktywów Dzierżawcy nie są wystarczające do prowadzenia samodzielnej działalności gospodarczej w zakresie w jakim prowadził ją dotychczas Wydzierżawiający.

Tym samym należy stwierdzić, że przedmiotem transakcji sprzedaży nie będzie przedsiębiorstwo w rozumieniu art. 55¹ Kodeksu cywilnego, ani zorganizowana część przedsiębiorstwa, o której mowa w art. 2 pkt 27e ustawy. Nie można więc w rozpatrywanej sprawie zastosować wyłączenia spod przedmiotowego zakresu opodatkowania VAT przewidzianego w art. 6 pkt 1 ustawy, w związku z czym transakcja podlega/będzie podlegać opodatkowaniu podatkiem VAT na podstawie art. 5 ust. 1 pkt 1 ustawy.

Mając na uwadze wskazane okoliczności sprawy oraz obowiązujące przepisy, należy stwierdzić, że opisana transakcja zbycia składników majątkowych i niemajątkowych będących przedmiotem Umowy dzierżawy przez Wydzierżawiającego na rzecz Dzierżawcy, stanowić będzie czynność podlegającą opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług jako odpłatne zbycia towarów oraz odpłatne świadczenie usług. Sprzedaż wymienionych we wniosku składników majątku powinni Państwo opodatkować podatkiem VAT według stawki podatku właściwej dla poszczególnego przenoszonego składnika majątkowego.

Państwa stanowisko w zakresie pytania nr 2 uznaję za prawidłowe.

Państwa wątpliwości dotyczą również tego, czy Dzierżawcy przysługuje prawo do odliczenia podatku naliczonego wynikającego z faktur wystawionych przez Wydzierżawiającego, dokumentujących czynsz dzierżawny.

Należy zauważyć, że zgodnie z art. 86 ust. 1 ustawy:

Zgodnie z art. 86 ust. 2 pkt 1 ustawy:

Z powyższego wynika, że prawo do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego przysługuje wówczas, gdy zostaną spełnione określone warunki, tzn. odliczenia tego dokonuje podatnik podatku od towarów i usług oraz gdy towary i usługi, z których nabyciem podatek został naliczony, są wykorzystywane do wykonywania czynności opodatkowanych, tzn. takich, których następstwem jest określenie podatku należnego (powstanie zobowiązania podatkowego).

Przedstawiona wyżej zasada wyklucza zatem możliwość dokonania obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego związanego z towarami i usługami, które nie są w ogóle wykorzystywane do wykonywania czynności opodatkowanych.

Ponadto podkreślić należy, że ustawodawca zapewnił podatnikowi prawo do odliczenia podatku naliczonego w całości lub w części, pod warunkiem spełnienia przez niego zarówno przesłanek pozytywnych, wynikających z art. 86 ust. 1 ustawy oraz niezaistnienia przesłanek negatywnych, określonych w art. 88 ustawy.

Przepis ten określa listę wyjątków, które pozbawiają podatnika prawa do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego.

Zgodnie z art. 88 ust. 3a pkt 2 ustawy o VAT:

Stosownie do art. 88 ust. 4 ustawy:

Zgodnie z powyższymi przepisami, z prawa do odliczenia podatku skorzystać mogą wyłącznie podatnicy, którzy są zarejestrowani jako podatnicy VAT czynni, a transakcja udokumentowana fakturą podlega opodatkowaniu i nie jest zwolniona od podatku.

Należy zauważyć, że formułując w art. 86 ust. 1 ww. ustawy warunek związku ze sprzedażą opodatkowaną, ustawodawca nie uzależnia prawa do odliczenia od związku zakupu z obecnie wykonywanymi czynnościami opodatkowanymi. Wystarczające jest, że z okoliczności towarzyszących nabyciu towarów lub usług przy uwzględnieniu rodzaju prowadzonej przez podatnika działalności gospodarczej wynika, że zakupy te dokonane są w celu ich wykorzystania w ramach jego działalności opodatkowanej. Przy czym związek dokonywanych zakupów z działalnością gospodarczą może mieć charakter pośredni lub bezpośredni.

O związku bezpośrednim dokonywanych zakupów z działalnością podatnika można mówić wówczas, gdy nabywane towary służą, np. dalszej odsprzedaży (towary handlowe) lub też nabywane towary i usługi są niezbędne do wytworzenia towarów lub usług będących przedmiotem dostawy. Bezpośrednio wiążą się więc z czynnościami opodatkowanymi wykonywanymi przez podatnika.

Natomiast pośredni związek nabywanych towarów i usług z działalnością przedsiębiorcy występuje wówczas, gdy ponoszone wydatki wiążą się z całokształtem funkcjonowania przedsiębiorstwa – mają pośredni związek z działalnością gospodarczą, a tym samym z osiąganym przez podatnika obrotem opodatkowanym. Aby jednak można było wskazać, że określone zakupy mają chociażby pośredni związek z działalnością podmiotu, istnieć musi związek przyczynowo-skutkowy pomiędzy dokonanymi zakupami towarów i usług, a powstaniem obrotu. O pośrednim związku dokonanych zakupów z działalnością podatnika można mówić wówczas, gdy zakup towarów i usług nie przyczynia się bezpośrednio do uzyskania obrotu przez podatnika, np. poprzez ich odsprzedaż, lecz poprzez wpływ na ogólne funkcjonowanie przedsiębiorstwa jako całości, przyczynia się do generowania przez podmiot obrotu.

Powyższe regulacje oznaczają, że aby stwierdzić, czy podatnikowi podatku od towarów i usług przysługuje prawo do obniżenia kwoty podatku należnego o podatek naliczony, należy zbadać wyłącznie związek ponoszonych wydatków z wykonywanymi przez podatnika czynnościami opodatkowanymi, przy czym związek ten musi mieć charakter niewątpliwy, lecz niekoniecznie bezpośredni. Podatnik musi jednak wykazać związek zakupów z wykonanymi czynnościami opodatkowanymi, tzn. których następstwem jest określenie podatku należnego (powstanie zobowiązania podatkowego).

Z wniosku wynika, że Dzierżawca jest zarejestrowanym czynnym podatnikiem podatku od towarów i usług. Dzierżawca po nabyciu składników majątkowych i niemajątkowych będzie wykorzystywał je do działalności opodatkowanej podatkiem VAT.

Jak zostało wskazane w odpowiedzi na pytanie nr 1, dzierżawa składników majątkowych i niemajątkowych na podstawie Umowy dzierżawy wypełnia definicję świadczenia usług w rozumieniu art. 8 ust. 1 ustawy o podatku od towarów i usług i tym samym podlega/będzie podlegała opodatkowaniu podatkiem VAT według stawki podatku właściwej dla usługi dzierżawy.

W konsekwencji, mając na uwadze opis sprawy oraz obowiązujące w tym zakresie przepisy prawa, należy stwierdzić, że Dzierżawcy przysługuje/będzie przysługiwało prawo do obniżenia kwoty podatku VAT należnego o kwotę podatku VAT naliczonego z wystawionych przez Wydzierżawiającego faktur dokumentujących czynsz dzierżawny należny na podstawie Umowy dzierżawy. Wynika to z faktu, że w analizowanym przypadku będą spełnione – wskazane w art. 86 ust. 1 ustawy – przesłanki warunkujące prawo do odliczenia podatku naliczonego. Prawo to będzie przysługiwało pod warunkiem niezaistnienia przesłanek negatywnych zawartych w art. 88 ustawy.

Tym samym Państwa stanowisko w zakresie pytania nr 3 uznaję za prawidłowe.

Państwa wątpliwości dotyczą również, czy Dzierżawcy będzie przysługiwało prawo do odliczenia podatku naliczonego wynikającego z faktur dokumentujących nabycie składników majątkowych i niemajątkowych, na podstawie zawartej umowy sprzedaży.

Jak wcześniej wywiedziono, przyszła transakcja zbycia składników majątkowych i niemajątkowych będących przedmiotem Umowy dzierżawy przez Wydzierżawiającego na rzecz Dzierżawcy nie będzie stanowić przedsiębiorstwa w rozumieniu art. 55¹ Kodeksu cywilnego, ani zorganizowanej części przedsiębiorstwa, o której mowa w art. 2 pkt 27e ustawy, i w konsekwencji planowana przez Państwa transakcja zbycia składników do Dzierżawcy będzie opodatkowana podatkiem VAT według stawki podatku właściwej dla poszczególnego zbywanego składnika majątkowego.

Przechodząc zatem do prawa do odliczenia podatku VAT, należy jeszcze raz podkreślić, że rozliczenie podatku naliczonego na zasadach określonych w art. 86 ust. 1 ustawy uwarunkowane jest tym, aby nabywane towary i usługi były wykorzystywane przez zarejestrowanego, czynnego podatnika podatku VAT, w ramach działalności gospodarczej, do wykonywania czynności opodatkowanych podatkiem od towarów i usług. Warunki te w niniejszej sprawie będą spełnione. Dzierżawca jest zarejestrowanym czynnym podatnikiem podatku od towarów i usług i po nabyciu składników majątkowych i niemajątkowych będzie wykorzystywał je do działalności opodatkowanej podatkiem VAT.

W konsekwencji, mając na uwadze opis sprawy oraz obowiązujące w tym zakresie przepisy prawa, należy stwierdzić, że w związku z planowaną transakcją, Dzierżawcy, jako nabywcy składników majątkowych i niemajątkowych będzie przysługiwało prawo do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego z faktur dokumentujących nabycie składników majątkowych i niemajątkowych, na podstawie zawartej umowy sprzedaży. Wynika to z faktu, że w analizowanym przypadku będą spełnione – wskazane w art. 86 ust. 1 ustawy – przesłanki warunkujące prawo do odliczenia podatku naliczonego. Prawo to będzie przysługiwało pod warunkiem niezaistnienia przesłanek negatywnych zawartych w art. 88 ustawy.

Tym samym Państwa stanowisko w zakresie pytania nr 4 wniosku uznaję za prawidłowe.

Dodatkowe informacje

Informacja o zakresie rozstrzygnięcia

Interpretacja dotyczy:

• stanu faktycznego, który Państwo przedstawili i stanu prawnego, który obowiązywał w dacie zaistnienia zdarzenia, oraz
• zdarzenia przyszłego, które Państwo przedstawili i stanu prawnego, który obowiązuje w dniu wydania interpretacji.

Interpretacja indywidualna wywołuje skutki prawnopodatkowe tylko wtedy, gdy rzeczywisty stan faktyczny sprawy będącej przedmiotem interpretacji pokrywał się będzie z opisem stanu faktycznego oraz zdarzenia przyszłego podanym przez Państwa w złożonym wniosku. W związku z powyższym, w przypadku zmiany któregokolwiek elementu przedstawionego we wniosku opisu sprawy, udzielona odpowiedź traci swoją aktualność.

Jednocześnie wskazuję, że kwestia ustalenia wysokości stawki podatku od towarów i usług dla dostawy towarów lub świadczenia usług od dnia 1 lipca 2020 r. może być określona wyłącznie w ramach wydania wiążącej informacji stawkowej, o której mowa w art. 42a ustawy o VAT.

Pouczenie o funkcji ochronnej interpretacji

• Funkcję ochronną interpretacji indywidualnych określają przepisy art. 14k-14nb ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. – Ordynacja podatkowa (t. j. Dz. U. z 2023 r. poz. 2383 ze zm.). Interpretacja będzie mogła pełnić funkcję ochronną, jeśli Państwa sytuacja będzie zgodna (tożsama) z opisem stanu faktycznego lub zdarzenia przyszłego. Z funkcji ochronnej będą mogli skorzystać Ci z Państwa, którzy zastosują się do interpretacji.
• Zgodnie z art. 14na § 1 Ordynacji podatkowej:

• Zgodnie z art. 14na § 2 Ordynacji podatkowej:

Pouczenie o prawie do wniesienia skargi na interpretację przez Zainteresowanego, który jest stroną postępowania

A. sp. z o.o.(Zainteresowany będący stroną postępowania – art. 14r § 2 Ordynacji podatkowej) ma prawo wnieść skargę na tę interpretację indywidualną do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w (…).

Zasady zaskarżania interpretacji indywidualnych reguluje ustawa z dnia 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi (t. j. Dz. U. z 2024 r. poz. 935; dalej jako „PPSA”).

Skargę do Sądu wnosi się za pośrednictwem Dyrektora KIS (art. 54 § 1 PPSA). Skargę należy wnieść w terminie trzydziestu dni od dnia doręczenia interpretacji indywidualnej (art. 53 § 1 PPSA):

• w formie papierowej, w dwóch egzemplarzach (oryginał i odpis) na adres: Krajowa Informacja Skarbowa, ul. Warszawska 5, 43-300 Bielsko-Biała (art. 47 § 1 PPSA), albo
• w formie dokumentu elektronicznego, w jednym egzemplarzu (bez odpisu), na adres Elektronicznej Skrzynki Podawczej Krajowej Informacji Skarbowej na platformie ePUAP: /KIS/SkrytkaESP (art. 47 § 3 i art. 54 § 1a PPSA).

Skarga na interpretację indywidualną może opierać się wyłącznie na zarzucie naruszenia przepisów postępowania, dopuszczeniu się błędu wykładni lub niewłaściwej oceny co do zastosowania przepisu prawa materialnego. Sąd jest związany zarzutami skargi oraz powołaną podstawą prawną (art. 57a PPSA).

Podstawa prawna dla wydania interpretacji

Podstawą prawną dla wydania tej interpretacji jest art. 13 § 2a, art. 14b § 1 i art. 14r ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. – Ordynacja podatkowa (t. j. Dz. U. z 2023 r. poz. 2383 ze zm.).