Wyrok WSA w Poznaniu z dnia 7 czerwca 2022 r., sygn. I SA/Po 99/22

Wojewódzki Sąd Administracyjny w Poznaniu w składzie następującym: Przewodniczący Sędzia WSA Waldemar Inerowicz Sędziowie WSA Katarzyna Nikodem (spr.) WSA Karol Pawlicki Protokolant st. sekr. sąd. Agnieszka Walocha po rozpoznaniu na rozprawie w dniu 07 czerwca 2022 r. sprawy ze skargi L. Ż. sp. z o. o. w Ż. na decyzję Naczelnika Wielkopolskiego Urzędu Celno - Skarbowego z dnia 14 grudnia 2021 r. nr [...] w przedmiocie podatku dochodowego od osób prawnych za rok podatkowy od 01 września 2015 roku do 31 sierpnia 2016 roku oddala skargę.

Uzasadnienie

Naczelnik [...] Urzędu Celno-Skarbowego w P. decyzją z 04 czerwca 2020 r., nr [...] określił L. Ż. sp. z o.o. (dalej zwanej również skarżącą) wysokość zobowiązania podatkowego w podatku dochodowym od osób prawnych za rok podatkowy obejmujący okres od 01 września 2015 r. do 31 sierpnia 2016 r. w kwocie [...] zł.

W wyniku powiązań, o których mowa w art. 11 ust. 1 i 4 ustawy z dnia 15 lutego 1992 r. o podatku dochodowym od osób prawnych (t.j. Dz. U. z 2011 r. nr 74 poz. 397 z późn. zm. – dalej w skrócie: "ustawa o PDOP") skarżąca wykazała dochody niższe od tych, jakich należałoby oczekiwać, gdyby wymienione powiązania nie istniały, co wynika z zawyżenia kosztów uzyskania przychodów o [...] zł. Stosując prawidłową metodę oszacowania dochodu stwierdzono zaniżenie podatku należnego o kwotę [...] zł.

Skarżąca w roku objętym postępowaniem podatkowym i w roku poprzedzającym pełniła funkcje i ponosiła koszty związane z rozwojem, utrzymaniem i wykorzystaniem znaku towarowego "x".

Zdaniem organu ponoszone przez skarżącą wydatki z tytułu opłat licencyjnych nie odzwierciedlają transakcji, jakie zawarłyby ze sobą podmioty niepowiązane, ponieważ nie uwzględniają rzeczywiście pełnionych przez skarżącą funkcji. W decyzji określono dochody skarżącej i podatek należny bez uwzględnienia warunków wynikających z powiązań. Wartość znaków towarowych oraz wysokość dochodów właściciela prawnego (opłat licencyjnych) strony transakcji oparły wprost na wynikach sprzedaży produktów wytworzonych i sprzedanych przez skarżącą. Przy tego typu transakcjach należy stosować szczególne zasady wyceny ze względu na charakter transakcji dokonywanych pomiędzy podmiotami powiązanymi w odniesieniu do wartości niematerialnych i prawnych, w tym własności intelektualnej. W obszarze transakcji dotyczących wartości niematerialnych i prawnych zidentyfikowano zjawisko przerzucania dochodów i obniżania podstaw opodatkowania. Skarżąca i BX sp. z o.o. sp. j. wycenę opłaty licencyjnej dla BX sp. z o.o. sp. j. za korzystanie ze znaków towarowych przez skarżącą oparły na formalnej własności prawnej, przyznając licencjodawcy BX sp. z o.o. sp. j. udział w przychodach generowanych przez skarżącą pomimo tego, że spółka ta nie brała żadnego udziału w kreowaniu przychodów. W efekcie zyski osiągnięte przez skarżącą przerzucono w postaci opłat licencyjnych do spółki powiązanej BX sp. z o.o. sp. j. Takie podejście do wyceny wynagrodzenia właściciela prawnego jest niezgodne z § 23 rozporządzenia Ministra Finansów z dnia 10 września 2009 r. w sprawie sposobu i trybu określania dochodów osób prawnych w drodze oszacowania oraz sposobu i trybu eliminowania podwójnego opodatkowania osób prawnych w przypadku korekty zysków podmiotów powiązanych (t.j. Dz. U. z 2014 r., poz. 1186 – dalej w skrócie: "rozporządzenie MF"). Przepis ten stanowi, że jeżeli podatnik uczestniczy wspólnie z podmiotami powiązanymi w kosztach wytworzenia dóbr niematerialnych, wysokość ponoszonych przez niego obciążeń można uznać za ponoszoną zgodnie z zasadami rynku jedynie wówczas, gdy warunki takie, w świetle oczekiwanych korzyści z takiego uczestnictwa, akceptowały podmioty niezależne. Warunki te dotyczą w szczególności proporcjonalnego obciążania podmiotów kosztami i proporcjonalnego podziału korzyści do wysokości obciążeń. Ponadto dokonana przez spółki powiązane wycena wynagrodzenia jest niezgodna założeniami określonymi w wytycznych OECD, które rozdzielają własność prawną od wyceny wynagrodzenia oraz niezgodna z § 3 ust. 2a pkt 1 i § 6 ust. 3 pkt 2 rozporządzenia MF, które kładą nacisk na pełnione funkcje, zaangażowane aktywa i ponoszone ryzyka. Wycena wynagrodzenia należnego właścicielom prawnym znaku towarowego nie uwzględniła funkcji pełnionych przez ten podmiot w budowaniu wartości znaków, w tym najważniejszej funkcji, na której oparto wycenę, tj. kreowania wartości sprzedaży. Funkcję tę pełniła wyłącznie skarżąca. Przy wycenie nie uwzględniono również ryzyk i aktywów zaangażowanych przez skarżącą. Według reguł określonych w § 23 rozporządzenia MF oraz wytycznych OECD, BX sp. z o.o. sp. j. nie była uprawniona do udziału w zysku skarżącej, ponieważ podział korzyści powinien być proporcjonalny do wysokości poniesionych obciążeń, a spółka była jedynie właścicielem prawnym znaku towarowego "x" i nie pełniła istotnych funkcji, nie zaangażowała istotnych aktywów i nie ponosiła istotnych ryzyk. Taka rola BX sp. z o.o. sp. j. uprawnia jedynie do zwrotu poniesionych kosztów rejestracji i ochrony prawnej znaków towarowych przez rzecznika patentowego, podwyższonych o marżę ustaloną w warunkach rynkowych dla tego typu usług. Jedyną funkcją jaką w okresie objętym postępowaniem podatkowym pełniła BX sp. z o.o. sp. j. była ochrona prawna znaku towarowego. Wraz z przeniesieniem własności funkcję ochrony prawnej znaku towarowego przeniesiono ze skarżącej na spółkę zależną BX sp. z o.o. sp. j. (i wcześniej L.1 sp. z o.o.), której rola w zakresie ochrony znaku towarowego ograniczyła się do jego przerejestrowania wraz ze zmianą właściciela prawnego. Wynagrodzenie należne BX sp. z o.o. sp. j. powinno być skalkulowane stosownie do wykonywanej funkcji, ponoszonych ryzyk i zaangażowanych aktywów oraz ponoszonych nakładów. Natomiast BX sp. z o.o. sp. j. przypisano przychody z tytułu opłat licencyjnych wprost proporcjonalnie do osiągniętych przez skarżącą przychodów netto każdego miesiąca obrotowego pomimo, że BX sp. z o.o. sp. j. nie podjęła żadnych działań, które wpłynęły na wielkość tej sprzedaży.