Interpretacja indywidualna z dnia 24 stycznia 2024 r., Dyrektor Krajowej Informacji Skarbowej, sygn. 0111-KDIB3-1.4012.740.2023.5.AB

Opodatkowanie transakcji sprzedaży nieruchomości zabudowanej i niezabudowanej, brak zwolnienia z opodatkowania tej dostawy, prawo do odliczenia podatku VAT.

Interpretacja indywidualna – stanowisko w części prawidłowe, w części nieprawidłowe

Szanowni Państwo,

stwierdzam, że Państwa stanowisko w sprawie oceny skutków podatkowych opisanego zdarzenia przyszłego w podatku od towarów i usług jest:

- prawidłowe w zakresie zastosowania zwolnienia na podstawie art. 43 ust. 1 pkt 10 ustawy o VAT działek nr (...) i (...) zabudowanych trwale z gruntem związanymi budynkami, budowlami wraz z urządzeniami budowlanymi oraz rezygnacji z tego zwolnienia,

- prawidłowe w zakresie braku zwolnienia na podstawie art. 43 ust. 1 pkt 9 ustawy o VAT niezabudowanych nr (...), (...), (...), (...), (...),

- nieprawidłowe w zakresie opodatkowania dostawy Obiektu Nowopowstałego oraz Obiektu Modernizowanego,

- prawidłowe w zakresie prawa do odliczenia i zwrotu podatku VAT przez Nabywcę z tytułu nabycia Nieruchomości,

- prawidłowe w zakresie prawa do odliczenia i zwrotu podatku VAT przez najemcę Nieruchomości z faktur dokumentujących najem.

Zakres wniosku wspólnego o wydanie interpretacji indywidualnej

9 października 2023 r. za pośrednictwem platformy e PUAP wpłynął Państwa wniosek wspólny z 9 października 2023 r. o wydanie interpretacji indywidualnej, który dotyczy m.in. podatku od towarów i usług w usług w zakresie zwolnienia z opodatkowania dostawy Nieruchomości, rezygnacji ze zwolnienia oraz prawa do odliczenia podatku VAT przez Nabywcę oraz Najemcę.

Uzupełnili go Państwo – w odpowiedzi na wezwanie – pismem z 18 grudnia 2023 r. oraz pismem z 10 stycznia 2024 r.

Treść wniosku wspólnego jest następująca:

Zainteresowani, którzy wystąpili z wnioskiem

1) Zainteresowany będący stroną postępowania: (...) S.A. (Sprzedający)

 2) Zainteresowany niebędący stroną postępowania:(...) Sp. z o.o. (Nabywca)

Opis zdarzenia przyszłego

Sprzedający jest czynnym podatnikiem VAT zarejestrowanym do celów podatku od towarów i usług (dalej: „VAT”) w Polsce, posiada w Polsce siedzibę i miejsce prowadzenia działalności gospodarczej. Przedmiotem działalności Sprzedającego jest produkcja wyrobów z tworzyw sztucznych.

(...) jest częścią norweskiej grupy (…) (dalej: „Grupa (...)”) będącej jednym z wiodących międzynarodowych dostawców opakowań, komponentów i rozwiązań izolacyjnych, którego akcje notowane są na giełdzie papierów wartościowych (...).

(...) produkuje rocznie ponad 30 mln sztuk wyrobów z (…) w 4 zakładach produkcyjnych (3 w Polsce i 1 w Niemczech) o łącznej powierzchni 40 000 m . Głównymi odbiorcami produktów i usług są czołowe międzynarodowe marki branży logistycznej i sektora motoryzacyjnego zarówno z grupy (...), jak i (...).

Nabywca jest czynnym podatnikiem VAT zarejestrowanym do celów podatku od towarów i usług (dalej: „VAT”) w Polsce, posiada w Polsce siedzibę i miejsce prowadzenia działalności gospodarczej. Przedmiotem działalności Nabywcy jest inwestowanie w nieruchomości oraz zarządzaniem nieruchomościami i aktywami.

W momencie nabycia przez niego Nieruchomości (zdefiniowanej poniżej) Nabywca będzie członkiem międzynarodowej grupy kapitałowej (...) (dalej: „(...)”), której działalność opiera się na inwestowaniu w nieruchomości, zarządzaniu nieruchomościami oraz aktywami, jak i inwestycjach o charakterze bezpośrednim. Nabywca jest zainteresowany, jako spółka celowa i członek (...), której działalność gospodarcza opiera się na inwestowaniu w nieruchomości, nabyciem przedmiotu transakcji od Zbywcy. Jednocześnie, jednym z założeń transakcji, wpisującym się zarówno w model biznesowy (...) jak i Grupy (...), jest najem Nieruchomości przez (...) od Nabywcy. Transakcja przyjmie więc postać transakcji sprzedaży i najmu, w której tytuł właścicielski do nieruchomości jest przenoszony na podmiot zewnętrzny, który działa następnie w roli wynajmującego nieruchomość na rzecz zbywcy.

Wnioskodawcy nie są podmiotami powiązanymi w rozumieniu ustawy z dnia 15 lutego 1992 r. o podatku dochodowym od osób prawnych (tekst jedn. Dz. U. z 2022 r. poz. 2587).

Informacje dot. nieruchomości

Sprzedający jest właścicielem nieruchomości opisanych poniżej, zlokalizowanych (...). Niniejszy wniosek dotyczy skutków planowanej sprzedaży nieruchomości należących do (...) na rzecz Nabywcy, a także skutków następczo zawartej umowy umożliwiającej (...) korzystanie z przedmiotowej nieruchomości w formie umowy najmu.

Przedmiotem sprzedaży będą składniki majątku Sprzedającego w postaci:

 1. prawo własności nieruchomości składającej się z działki ewidencyjnej oznaczonej numerem (...), obręb ewidencyjny 0006, o łącznej powierzchni 6944 m², dla której Sąd Rejonowy (...), IV Wydział Ksiąg Wieczystych prowadzi księgę wieczystą nr (...) (dalej: „Działka (...)”);

 2. prawo własności nieruchomości składającej się z działki ewidencyjnej oznaczonej numerem (...), obręb ewidencyjny 0006, o łącznej powierzchni 10299 m², dla której Sąd Rejonowy (...), IV Wydział Ksiąg Wieczystych prowadzi księgę wieczystą nr (...) (dalej: „Działka (...)”);

 3. prawo własności nieruchomości składającej się z działki ewidencyjnej oznaczonej numerem (...), obręb ewidencyjny 0006, o łącznej powierzchni 23709 m², dla której Sąd Rejonowy (...), IV Wydział Ksiąg Wieczystych prowadzi księgę wieczystą nr (...) (dalej: „Działka (...)”);

 4. prawo własności nieruchomości składającej się z działki ewidencyjnej oznaczonej numerem (...), obręb ewidencyjny 0006, o łącznej powierzchni 590 m², dla której Sąd Rejonowy (...), IV Wydział Ksiąg Wieczystych prowadzi księgę wieczystą nr (...) (dalej: „Działka (...)”);

 5. prawo własności nieruchomości składającej się z działki ewidencyjnej oznaczonej numerem (...), obręb ewidencyjny 0006, o łącznej powierzchni 1864 m², dla której Sąd Rejonowy (...), IV Wydział Ksiąg Wieczystych prowadzi księgę wieczystą nr (...) (dalej: „Działka (...)”);

 6. prawo własności nieruchomości składającej się z działki ewidencyjnej oznaczonej numerem (...), obręb ewidencyjny 0006, o łącznej powierzchni 9986 m², dla której Sąd Rejonowy (...), IV Wydział Ksiąg Wieczystych prowadzi księgę wieczystą nr (...) (dalej: „Działka (...)”);

 7. prawo użytkowania wieczystego gruntu składającej się z działki ewidencyjnej oznaczonej numerem (...), obręb ewidencyjny 0006, o łącznej powierzchni 890 m², dla której Sąd Rejonowy (...), IV Wydział Ksiąg Wieczystych prowadzi księgę wieczystą nr (...) (dalej: „Działka (...)”).

Powyżej wskazane działki wraz z posadowionymi na nich budynkami, budowlami oraz infrastrukturą, stanowią własność Sprzedającego, względnie Sprzedający jest użytkownikiem wieczystym działek (dalej łącznie „Nieruchomości”).

Zgodnie z miejscowym planem zagospodarowania przestrzennego zatwierdzonym Uchwałą Rady Miasta (...) z dnia 01 lipca 2004 r. (dalej: „MPZP”) Nieruchomości położone są na obszarze oznaczonym jako tereny produkcyjne. Zgodnie z MPZP, wszystkie działki znajdują się przy ul. (...) w północnej części (...), w dzielnicy (...) na obszarze stanowiącym tereny przemysłowe miasta.

Nieruchomości nie znajdują się na terenie specjalnej strefy ekonomicznej, strefy nadgranicznej ani parku narodowego. Ponadto, nie stanowią lasu w rozumieniu przepisów ustawy z dnia 28 września 1991 r. o lasach (Dz. U. z 2023 r., poz. 1356), a w odniesieniu do Nieruchomości nie są spełnione przesłanki zastosowania prawa pierwokupu opisane w art. 37a ustawy o lasach. Nieruchomości nie są pokryte żadnymi wodami śródlądowymi ani wodami znajdującymi się w zagłębieniach terenu powstałych w wyniku działalności człowieka oraz nie są terenami zdegradowanymi ani terenami położonymi w strefie rewitalizacji w rozumieniu przepisów ustawy z dnia 9 października 2015 r. o rewitalizacji (Dz.U. 2021 poz. 485).

Ponadto, Nieruchomości nie są nieruchomościami rolnymi. Nieruchomości nie są i nie będą wykorzystywana na cele rolne w rozumieniu przepisów ustawy z dnia 23 kwietnia 1964 r. Kodeks cywilny oraz ustawy z dnia 11 kwietnia 2003 r. o kształtowaniu ustroju rolnego (Dz.U. 2022 poz. 2569). 

Nieruchomości stanowią składnik majątku Sprzedającego i obecnie są wykorzystywane przez niego dla celów prowadzenia działalności opodatkowanej VAT (produkcja wyrobów z tworzyw sztucznych).

W skład Nieruchomości wchodzą następujące naniesienia, w tym stanowiące budynki i budowle, będące własnością Sprzedającego (dalej łącznie: „Naniesienia”):

Działki, na których znajdują się Naniesienia inne niż ogrodzenia lub elementy podziemnej sieci wodociągowej, to jest Działka (...) oraz Działka (...), stanowią więc działki zabudowane (dalej łącznie: „Działki Zabudowane”).

Natomiast pozostałe z wyżej wymienionych działek stanowią grunty niezabudowane, przeznaczone - zgodnie z MPZP - pod zabudowę przemysłową (dalej: „Działki Niezabudowane”).

Wszystkie Naniesienia zostały wybudowane ponad dwa lata przed dniem datą planowanej sprzedaży, za wyjątkiem hali namiotowej nr 4, przyjętej do użytkowania 25 kwietnia 2022 r. (dalej „Obiekt Nowopowstały”).

W konsekwencji, powstanie każdego z Naniesień (za wyłączeniem Obiektu Nowopowstałego i z zastrzeżeniem poniższych komentarzy co do Obiektu Modernizowanego) i dzień zawarcia zamierzonej umowy sprzedaży Nieruchomości przenoszącej jej własność na Nabywcę będzie oddzielać okres dłuższy niż 2 lata

W ciągu 2 lat poprzedzających datą planowanej sprzedaży, (...) ponosił nakłady modernizacyjne jedynie na pięć obiektów stanowiących Naniesienia, tj. na obiekty w postaci:

a) Hali magazynowo-produkcyjnej, położonej na Działce (...);

b) Hali nr 2, położonej na Działce (...);

c) Parociągu (...) położonego na Działce (...);

d) Budynku rozdzielni, położonego na Działce (...);

e) Hali namiotowej nr 3 położonej na Działce (...).

W zakresie trzech obiektów, tj. Hali magazynowo-produkcyjnej, Hali nr 2 oraz parociągu (...), wartość ulepszeń nie przekroczyła 30% w stosunku do ich wartości początkowej dla potrzeb amortyzacji podatkowej. Sprzedający nie poniesie również takich wydatków, które mogłyby skutkować przekroczeniem ww. progu do dnia sprzedaży.

W odniesieniu do Budynku rozdzielni wartość ulepszeń przekroczyła 30% wartości początkowej, natomiast nie przekroczyła kwoty 10 000 PLN.

W odniesieniu do Hali namiotowej nr 3 , wartość ulepszeń przekroczyła 30% w stosunku do ich jej wartości początkowej dla potrzeb amortyzacji podatkowej („Obiekt Modernizowany”). Wartość początkowa Hali namiotowej nr 3 wynosiła 231 684,00 PLN, a wartość nakładów wyniosła 114 242,00 PLN. W stosunku do Hali namiotowej nr 3 Sprzedający prowadzi nadal prace modernizacyjne.

W zakresie pozostałych Naniesień, to jest Naniesień innych niż Obiekt Modernizowany, Sprzedający nie ponosił jakichkolwiek wydatków na ich ulepszenie w przeciągu ostatnich 2 lat poprzedzających datę sprzedaży.

Sprzedający poniósł koszty nabycia Nieruchomości oraz budowy i ulepszeń Naniesień z zamiarem ich wykorzystywania do czynności opodatkowanych VAT, zatem przysługiwało mu prawo do odliczenia VAT naliczonego z tego tytułu. Sprzedający ponosi także koszty bieżącego utrzymania Naniesień, i również z tego tytułu odlicza VAT naliczony.

Nabycie i użytkowanie Nieruchomości przez Sprzedającego

Nabycie działki nr (...) oraz jej podział

Sprzedający nabył prawo użytkowania wieczystego działki nr (...) oraz prawo własności posadowionych na niej budynków na podstawie umowy sprzedaży z dnia 6 lutego 2013 r., następczo przekształconego w prawo własności.

Na moment przeniesienia własności działka nr (...) była zabudowana budynkiem wielofunkcyjnym, budynkiem socjalnym, portiernią, magazynem paliw i surowców, kompresorowni, hali produkcyjnej, składowiska stali i wiaty na sprzęt, hali produkcyjnej, budynku warsztatowego i składowiska wyrobów gotowych.

Strony zrezygnowały ze zwolnienia od podatku od towarów i usług dostawy budynków, będących przedmiotem sprzedaży i wybrały jej opodatkowanie poprzez złożenie oświadczenia do Naczelnika Urzędu Skarbowego z dnia 4 lutego 2013 r. na podstawie art. 43 ust. 10 i 11 ustawy o VAT.

W wyniku podziału geodezyjnego z działki (...) o powierzchni 6,1832 ha, dla której została założona księga wieczysta o numerze (...) powstały działki o numerach:

- (...) (Księga wieczysta - (...)), powierzchnia 1,0943 ha;

- (...) (Księga wieczysta - (...)), powierzchnia 0,6944 ha;

- (...) (Księga wieczysta - (...)), powierzchnia 1,0299 ha;

- (...) (Księga wieczysta - (...)), powierzchnia 2,3709 ha;

- (...) (Księga wieczysta - (...)), powierzchnia 0,0610 ha;

- (...) (Księga wieczysta - (...)), powierzchnia 0,9327 ha.

Działki nr (...) oraz (...) zostały sprzedane i nie są objęte treścią niniejszego wniosku.

W dalszej kolejności dokonano podziału działki nr (...) i tym samym wydzielono dwie działki o nr:

- (...), o powierzchnia 0,0238 ha;

- (...), o powierzchnia 1,0705 ha.

Działka nr (...) została sprzedana i nie jest objęta treścią niniejszego wniosku.

Finalnie działka nr (...) została podzielona na działki o numerach:

- (...), o powierzchnia 0,0719 ha;

- (...), o powierzchnia 0,9986 ha.

Działka nr (...) została sprzedana i nie jest objęta treścią niniejszego wniosku.

Obecnie kontener magazynowy, o powierzchni 44 m², znajdujący się na Działce (...) jest przedmiotem stosunku najmu lokalu użytkowego na podstawie umowy zawartej w dniu 1 listopada 2019 r. między (...) a podmiotem trzecim na czas nieokreślony.

W związku z powyższym, w następstwie podziału działki nr (...), (...) w chwili obecnej jest właścicielem następujących działek, mających być przedmiotem transakcji zamierzonej przez Sprzedającego oraz Nabywcę:

1. Działka (...);

2. Działka (...);

3. Działka (...);

4. Działka (...).

Nabycie działki nr (...) oraz jej podział

W dniu 13 marca 2014 r. na podstawie umowy oddania gruntu w użytkowanie wieczyste Sprzedający uzyskał uprawnienie jako użytkownik wieczysty względem działki nr (...) o powierzchni 0,0749 ha, dla której założona została księga wieczysta o numerze (...), zarówno pierwsza opłata, jak i roczne opłaty objęte były podatkiem VAT o stawce 23%. Przedmiotowa działka uległa podziałowi na działki o numerach

- (...) (Księga wieczysta - (...)), powierzchnia 0,0159 ha;

- (...) (Księga wieczysta - (...)), powierzchnia 0,0590 ha.

Działka nr (...) została sprzedana i nie jest objęta treścią niniejszego wniosku. Działka (...) stanowić będzie przedmiot sprzedaży zgodnie z informacjami wskazanymi w sekcji Informacja dot. nieruchomości.

Nabycie działki nr (...) oraz jej podział

W dniu 17 lutego 2015 r. na podstawie umowy sprzedaży została nabyta działka nr (...) o powierzchni 0,3317 ha, dla której założona została księga wieczysta o numerze (...). Sprzedaż działki nr (...) objęta była w całości podatkiem VAT z zastosowaniem podstawowej stawki. Przedmiotowa działka uległa podziałowi na działki o numerach:

- (...) (Księga wieczysta - (...)), powierzchnia 0,1285 ha;

- (...) (...), powierzchnia 0,2032 ha.

Działka nr (...) została sprzedana i nie jest objęta treścią niniejszego wniosku.

Następnie w wyniku podziału geodezyjnego działki nr (...) powstały działki o numerach:

- (...), o powierzchnia 0,0168 ha;

- (...), o powierzchnia 0,1864 ha.

Działka nr (...) została sprzedana i nie jest objęta treścią niniejszego wniosku. Działka (...) stanowić będzie przedmiot sprzedaży zgodnie z informacjami wskazanymi w sekcji Informacja dot. nieruchomości.

Nabycie Działki (...)

Działka (...) została nabyta w drodze umowy sprzedaży prawa użytkowania wieczystego z dnia 31 lipca 2020 r. Sprzedaż działki nr (...) objęta była w całości podatkiem VAT z zastosowaniem podstawowej stawki. Działka (...) nie ulegała podziałowi.

Tym samym w skład Nieruchomości wchodzi siedem działek objętych wnioskiem i wskazanych w sekcji Informacja dot. nieruchomości tj. Działka (...), Działka (...), Działka (...), Działka (...), Działka (...), Działka (...) oraz Działka (...).

Przedmiot transakcji

Sprzedający oraz Nabywca zawrą przedwstępną umowę zobowiązującą do zawarcia w przyszłości umowy sprzedaży Nieruchomości (dalej: „Umowa przedwstępna”).

Intencją Sprzedającego oraz Nabywcy jest zawarcie, w oparciu o zobowiązanie wynikające z Umowy przedwstępnej, umowy sprzedaży (dalej: „Umowa przyrzeczona” lub „Umowa Sprzedaży”). Jednym z warunków zawieszających zawarcia przedmiotowej umowy sprzedaży będzie zawarcie umowy najmu, na podstawie której od momentu sprzedaży Nieruchomości Sprzedający będzie korzystał z Nieruchomości jako najemca w oparciu o umowę najmu zawartą z Nabywcą (dalej: "Umowa Najmu"). Celem zawarcia Umowy Najmu, jest umożliwienie kontynuowania przez Najemcę dotychczasowej działalności gospodarczej (...) (podlegającej VAT) prowadzonej na terenie Nieruchomości. Umowa Najmu zawarta będzie na czas określony, a uiszczanie czynszu nie będzie skutkować po stronie Najemcy powstaniem późniejszego prawa Najemcy do powrotnego nabycia Nieruchomości. Innymi słowy, po wygaśnięciu Umowy Najmu Nabywca będzie w dalszym ciągu właścicielem Nieruchomości. Usługa najmu świadczona na podstawie Umowy Najmu będzie podlegała opodatkowaniu VAT.

Przeprowadzenie Transakcji zapewni Sprzedającemu środki na finansowanie rozwoju działalności podstawowej.

Wnioskodawcy zamierzają złożyć przed dniem podpisania Umowy Sprzedaży (lub zawrzeć w akcie notarialnym dotyczącym nabycia Nieruchomości), w stosunku do dostawy Nieruchomości, oświadczenie o wyborze opodatkowania podatkiem VAT w odniesieniu do sprzedaży Działki Zabudowanej, rezygnując tym samym z ewentualnego zwolnienia od podatku VAT w odniesieniu do dostawy Działek Zabudowanych.

Nadmienić należy, iż w związku ze sprzedażą Nieruchomości, nie dojdzie do przeniesienia na Nabywcę żadnych umów związanych z Nieruchomościami. W szczególności na Nabywcę nie zostaną przeniesione następujące umowy związane z Nieruchomościami: (i) umowy o świadczenie usług, (ii) umowa o zarządzanie nieruchomością; (iii) umowa o zarządzanie aktywami; oraz (iv) wierzytelności pieniężne związane z przenoszonymi Nieruchomościami.

Należy wskazać, iż na Nabywcę nie przejdą ponadto w związku z Transakcją:

- aktywa pieniężne należące do / przysługujące Sprzedającego (środki na rachunkach bankowych, pieniądze „w kasie” itp.);

- dokumentacja księgowo-rachunkowa i pozostała dokumentacja handlowa, poza dokumentacją i prawami związanymi funkcjonalnie z Nieruchomością;

- prawa i obowiązki wynikające z umów zawartych przez Sprzedającego z pracownikami, współpracownikami, członkami zarządu;

- prawa i obowiązki wynikające z umowy o świadczenie usług księgowych;

- prawa i obowiązki wynikające z umowy rachunku bankowego;

- należności podatkowe Sprzedającego (np. o zwrot nadwyżki podatku VAT naliczonego nad należnym, jeżeli jakiekolwiek wystąpią);

- nazwa przedsiębiorstwa (firma) Sprzedającego;

- tajemnice handlowe Sprzedającego.

Zgodnie z ustaleniami pomiędzy Sprzedającym a Nabywcą, urządzenia ruchome, towary, mienie ruchome, sprzęt komputerowy i inne niestałe elementy wyposażenia (maszyny i urządzenia itp.) znajdujące się na Nieruchomościach, w tym w szczególności wszystkie elementy wyposażenia, które nie są nierozerwalnie związane z Nieruchomościami, nie będą stanowić części Umowy Sprzedaży, ponieważ stanowią własność Sprzedającego i będą wykorzystywane przez Sprzedającego w ramach działalności prowadzonej na Nieruchomościach jako najemca.

W ramach Umowy przyrzeczonej nie dojdzie do przejścia ze Sprzedającego na Nabywcę zakładu pracy zgodnie z art. 23¹ ustawy z dnia 26 czerwca 1974 r. - Kodeksu Pracy (tekst jedn. Dz.U. z 2023 r. poz. 1465) ani też przeniesienia jakichkolwiek pracowników lub też zobowiązań pracowniczych.

Sprzedający nie dokonał wyodrębnienia organizacyjnego Nieruchomości jako wydziału, oddziału czy innych jednostek organizacyjnych, zarówno formalnie poprzez rejestrację oddziału w Rejestrze Przedsiębiorców Krajowego Rejestru Sądowego, jak również wewnętrznie w drodze przyjęcia odpowiednich uchwał lub regulaminów.

Nabywca zamierza wykorzystywać Nieruchomości do długoterminowego wynajmu, tj. działalności opodatkowanej VAT. Powyższa działalność będzie prowadzona przez Nabywcę przy wykorzystaniu własnych zasobów oraz w oparciu o własny know-how wypracowany w tym zakresie, względnie przy pomocy profesjonalnych usługodawców.

W uzupełnieniu do wniosku wskazano, że:

Doprecyzowanie opisu zdarzenia przyszłego poprzez wskazanie:

1) Posadowionych na działce nr (...) oraz nr (...) budynków w rozumieniu art. 3 pkt 2 prawa budowlanego trwale z gruntem związanych

W odpowiedzi na Wezwanie Wnioskodawca wskazuje, iż budynkami w rozumieniu art. 3 pkt 2 Prawa budowlanego trwale z gruntem związanych są następujące obiekty:

- Hala PM nr 2 (część 2 - powstała z wiaty II) wraz z pomieszczeniami socjalnymi i warsztatem utrzymania ruchu, znajdująca się na działce nr (...);

- Hala nr 2 (część 1-powstała z wiaty), znajdująca się na działce nr (...);

- Kotłownia parowa wraz ze stacją uzdatniania wody, znajdująca się na działce nr (...);

- Hala narzędziowni, znajdująca się na działce nr (...);

- Hala magazynowo-produkcyjna, znajdująca się na działce nr (...);

- Portiernia - brama wjazdowa, znajdująca się na działce nr (...);

- Portiernia-waga, znajdująca się na działce nr (...);

- Budynek rozdzielni, znajdujący się na działce nr (...);

- Pomieszczenia biurowe, znajdująca się na działce nr (...).

2) Posadowionych na działce nr (...) oraz nr (...) budowli w rozumieniu art. 3 pkt 3 prawa budowlanego trwale z gruntem związanych.

W odpowiedzi na Wezwanie Wnioskodawca wskazuje, iż budowlami w rozumieniu art. 3 pkt 3 Prawa budowlanego trwale z gruntem związanych są następujące obiekty:

- Silos zewnętrzny nr 1, znajdujący się na działce nr (...);

- Silos zewnętrzny nr 2, znajdujący się na działce nr (...);

- Parociąg, znajdujący się na działce nr (...);

- Zbiornik sprężonego powietrza z fundamentem, znajdujący się na działce nr (...)

- Silos nr 3 stanowiący stalowy zbiornik na surowiec do magazynowania surowca, znajdujący się na działce nr (...);

- Silosy nr 5, na granulat, znajdujący się na działce nr (...);

- Silos nr 6, na granulat, znajdujący się na działce nr (...);

- Silos nr 7, na granulat, znajdujący się na działce nr (...);

- Fundament pod silos-2 zewnętrzny, znajdujący się na działce nr (...);

- Płyta fundamentowa pod silosami nr 1-7, znajdująca się na działce nr (...);

- Nowa płyta fundament pod zbiornik sprężonego powietrza, znajdująca się na działce nr (...);

- Silos nr 4, znajdujący się na działce nr (...).

Budowle stanowi również hala namiotowa nr 4 o lekkiej zabudowie na stelażu metalowym, znajdująca się na działce (...) oraz hala namiotowa nr 3, znajdująca się na działce nr (...), aczkolwiek nie stanowię one obiektów trwale związanych z gruntem.

 3) Posadowionych na działce nr (...) oraz nr (...) urządzeń budowlanych w rozumieniu art. 3 pkt 9 prawa budowlanego i z jakimi budynkami bądź budowlami są one związane (proszę wskazać osobno dla każdego urządzenia budowlanego).

W odpowiedzi na Wezwanie Wnioskodawca wskazuje, urządzeniami budowlanymi w rozumieniu art. 3 pkt 9 Prawa budowlanego są następujące obiekty:

- Ogrodzenie, znajdujące się na działce nr (...), związane z wszystkimi budynkami zlokalizowanymi na działce nr (...);

- Parociąg, znajdujący się na działce nr (...), związany z kotłownią parową zlokalizowaną na działce (...);

- Sieć gazowa, znajdująca się na działce (...), związana z kotłownią parową zlokalizowaną na działce (...)

- Kontener magazynowy, znajdujący się na działce (...), związany z Halą nr 2 (część 1-powstała z wiaty), znajdującą się na działce nr (...),

- Ogrodzenie, znajdujące się na działce nr (...), związane z wszystkimi budynkami zlokalizowanymi na działce nr (...);

- Ogrodzenie magazynu form, znajdujące się na działce (...), związane z halą narzędziowni, znajdującą się na działce nr (...);

- Oświetlenie zewnętrzne (3 latarnie), znajdujące się na działce (...), związane z halą magazynowo-produkcyjną, znajdującą się na działce nr (...);

- Plac przed halą, znajdujący się na działce (...), związany z halą magazynowo- produkcyjną, znajdującą się na działce nr (...).

 4) W opisie zdarzenia przyszłego wskazali Państwo: „Powyżej wskazane działki wraz z posadowionymi na nich budynkami, budowlami oraz infrastrukturą, stanowią własność Sprzedającego, względnie Sprzedający jest użytkownikiem wieczystym działek (dalej łącznie „Nieruchomości")." Zatem proszę o wskazanie, które z naniesień na działce nr (...) oraz nr (...) stanowią infrastrukturę, proszę wskazać osobno dla każdej działki?

W odpowiedzi na Wezwanie Wnioskodawca wyjaśnia, że przytoczony fragment opisu zdarzenia przyszłego miał na celu pokreślenie, że na wskazanych działkach znajdują się różne obiekty, które potocznie, a nie w oparciu o definicje ustawowe, mogą być nazwane infrastrukturą. Jednocześnie Wnioskodawca wskazuje, że wszystkie obiekty wskazane w treści wspólnego wniosku o interpretację indywidualną stanowią odpowiednio budynki, budowle lub urządzenia budowlane, zgodnie z odpowiedziami w punktach 1-3 powyżej.

 5) Kiedy (w jakim dniu, miesiącu, roku) wystąpiło pierwsze zajęcie (używanie) poszczególnych budynków i budowli położonych na działce nr (...) oraz nr (...) mających być przedmiotem dostawy (należy odnieść się do każdego budynku/budowli osobno)?

Dla budynków i budowli posadowionych na działce nr (...) pierwsze zajęcie (używanie) wystąpiło według poniższych dat

Dla budynków i budowli posadowionych na działce nr (...) pierwsze zajęcie (używanie) wystąpiło według poniższych dat:

Porządkowo, Wnioskodawca wskazuje także daty pierwszego zajęcia (używania) innych obiektów, sklasyfikowanych na gruncie Prawa budowlanego jako urządzenia budowlane w rozumieniu art. 3 pkt 9 Prawa budowlanego, posadowionych na działce nr (...):

Porządkowo, Wnioskodawca wskazuje także daty pierwszego zajęcia (używania) innych obiektów, sklasyfikowanych na gruncie Prawa budowlanego jako urządzenia budowlane w rozumieniu art. 3 pkt 9 Prawa budowlanego, posadowionych na działce nr (...):

 6) Czy od pierwszego zajęcia (używania) budynków/budowli posadowionych działce nr (...) oraz nr (...) do dnia ich dostawy minie okres dłuższy niż 2 lata (należy odnieść się do każdego budynku/budowli osobno)?

Jedynie w zakresie w zakresie dwóch budynków/budowli pomiędzy pierwszym zajęciem (używaniem) a dniem dostawy upłynie okres krótszy niż 2 lata, to jest w zakresie:

- oddanej do używania 25 kwietnia 2022 r. hali namiotowej nr 4 o lekkiej zabudowie na stelażu metalowym, znajdującej się na działce (...) oraz

- hali namiotowej nr 3 znajdującej się na działce (...), z uwagi na poczynione nakłady przewyższające 30% wartości początkowej, zgodnie z definicją pierwszego zasiedlenia, o której mowa w art. 2 pkt 14 litera b) ustawy z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług.

Wskazane powyżej dwa obiekty stanowią budowle niebędące trwale związane z gruntem (zgodnie z informacją wskazaną w odpowiedzi na pytanie 2 Wezwania).

Natomiast w zakresie pozostałych budynków/budowli, jak i urządzeń budowlanych, od pierwszego zajęcia (używania) do dnia ich dostawy minie okres dłuższy niż dwa lata.

 7) Czy Sprzedający ponosił wydatki na ulepszenie w rozumieniu przepisów ustawy o podatku dochodowym budynków/budowli posadowionych działce nr (...) oraz nr (...), w stosunku do których mieli Państwo prawo do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego (należy odnieść się do każdego budynku/budowli osobno)?

Wnioskodawca wskazuje, że ponosił wydatki na ulepszenie w rozumieniu przepisów ustawy o podatku dochodowym (w stosunku do których miał prawo do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego), wobec poniżej wskazanych budynków/budowli posadowionych na działkach o nr (...) oraz nr (...) w zakresie poniżej wymienionych obiektów:

- Hala PM nr 2 (część 2 - powstała z wiaty II) wraz z pomieszczeniami socjalnymi i warsztatem utrzymania ruchu, posadowiona na działce o nr (...);

- Hala nr 2 (część 1-powstała z wiaty, posadowiona na działce o nr (...);

- Hala namiotowa nr 3, posadowiona na działce o nr (...);

- Nowa płyta fundament pod zbiornik sprężonego powietrza, posadowiona na działce o nr (...);

- Hala magazynowo-produkcyjna, posadowiona na działce o nr (...);

- Budynek rozdzielni, posadowiony na działce o nr (...).

Porządkowo, Wnioskodawca przekazuje, iż ponosił wydatki na ulepszenie w rozumieniu przepisów ustawy o podatku dochodowym (w stosunku do których miał prawo do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego) wobec obiektów stanowiących urządzenia budowlane w rozumieniu art. 3 pkt 9 Prawa budowlanego w postaci:

- parociągu, posadowionego na działce o nr (...) oraz

- oświetlenie zewnętrznego (3 latarni), posadowionych na działce o nr (...).

 8) Jeżeli Sprzedający ponosił takie wydatki to były one niższe czy wyższe niż 30% wartości początkowej poszczególnych budynków/budowli posadowionych działce nr (...) oraz nr (...), kiedy zakończono ich ulepszenie, proszę podać dokładną datę (należy odnieść się do każdego budynku/budowli osobno)? Ulepszenia należy odnieść do całego okresu użytkowania przez Sprzedającego budynków/budowli, a nie tylko do ostatnich dwóch lat poprzedzających transakcję.

Wnioskodawca wskazuje, że ponoszone wydatki były wyższe niż 30% wartości początkowej, w przypadku następujących budynków/budowli posadowionych działce:

- Hala namiotowa nr 3, stanowiąca budowlę niebędącą trwale związaną z gruntem, posadowiona na działce o nr (...) oraz

- Budynek rozdzielni, posadowiony na działce o nr (...).

Ponadto Wnioskodawca wskazuje, że ponoszone wydatki były niższe niż 30% wartości początkowej, w przypadku następujących budynków/budowli oraz urządzeń budowlanych posadowionych działce:

- Hali PM nr 2 (część 2 - powstała z wiaty II) wraz z pomieszczeniami socjalnymi i warsztatem utrzymania ruchu, posadowionej na działce o nr (...);

- Parociągu, posadowionego na działce o nr (...);

- Hali namiotowej nr 3, posadowionej na działce o nr (...);

- Nowej płyty fundamentu pod zbiornik sprężonego powietrza, posadowionej na działce o nr (...);

- Hali magazynowo-produkcyjnej, posadowionej na działce o nr (...);

- Oświetlenia zewnętrznego (3 latarnie), posadowionego na działce o nr (...).

Natomiast ulepszanie poszczególnych budynków/budowli oraz urządzeń budowlanych zostało zakończone w według następujących dat:

 9) Czy po poniesieniu wydatków na ulepszenie budynków/budowli posadowionych na działce nr (...) oraz nr (...) w rozumieniu przepisów ustawy o podatku dochodowym, w stosunku do których Sprzedający miał prawo do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego, a wydatki były wyższe niż 30% wartości początkowej ww. budynków/budowli należy wskazać czy doszło do ich pierwszego zajęcia, używania w rozumieniu ww. definicji i kiedy (należy odnieść się do każdego budynku/budowli osobno)?

Wnioskodawca wyjaśnia, że do pierwszego zajęcia (używania) zgodnie z opisem powyższym doszło jedynie w zakresie hali namiotowej nr 3, posadowionej na działce (...) oraz budynku rozdzielni, posadowionego na działce nr (...).

Daty pierwszego zajęcia to odpowiednio 30 czerwca 2023 w zakresie hali namiotowej nr 3 oraz 31 października 2021 w zakresie budynku rozdzielni.

10)Czy od pierwszego zajęcia, używania budynków/budowli posadowionych działce nr (...) oraz nr (...) po ulepszeniu przekraczającym 30% ich wartości początkowej, w myśl ww. definicji, do dnia dostawy minie okres dłuższy niż 2 lata (należy odnieść się do każdego budynku/budowli osobno)?

Wnioskodawca wskazuje, że dla hali namiotowej nr 3, posadowionej na działce (...), dla której pierwsze zajęcie miało miejsce 30 czerwca 2023 pomiędzy ulepszeniem przekraczającym 30% wartości początkowej a dniem dostawy, minie okres krótszy niż 2 lata.

Natomiast w stosunku do budynku rozdzielni posadowionego na działce nr (...) pomiędzy ulepszeniem przekraczającym 30% wartości początkowej a dniem dostawy, minie okres dłuższy niż 2 lata.

Pozostałe obiekty, które podlegały modernizacji, nie były ulepszane poprzez nakłady przekraczające 30% ich wartości początkowej.

11)Czy ogrodzenie znajdujące się na działkach nr (...), (...), (...), (...), (...), (...), (...) i elementy podziemnej sieci wodociągowej znajdujące się na działce nr (...) stanowią budowle w myśl art. 3 pkt 3 Prawa budowlanego trwale z gruntem związane (należy odnieść się do każdego obiektu osobno)?

Wnioskodawca wyjaśnia, iż ogrodzenie znajdujące się na działkach nr (...), (...), (...), (...), (...), (...), (...), jak i elementy podziemnej sieci wodociągowej znajdujące się na działce nr (...) nie stanowią budowli w myśl art. 3 pkt 3 Prawa budowlanego trwale z gruntem związanymi.

12)Wnioskodawca wyjaśnia, iż pytanie jest bezprzedmiotowe, bowiem ogrodzenie znajdujące się na działkach nr (...), (...), (...), (...), (...), (...), (...), jak i elementy podziemnej sieci wodociągowej znajdujące się na działce nr (...) nie stanowią budowli w myśl art. 3 pkt 3 Prawa budowlanego trwale z gruntem związanymi.

13)Klasyfikacji będących przedmiotem sprzedaży znajdujących się na opisanych we wniosku działkach naniesień, z uwzględnieniem przepisów ustawy Prawo budowlane oraz Kodeks cywilny, tj. ze wskazaniem:

 a) czy wszystkie naniesienia wymienione we wniosku są trwale związane z gruntem lub są częścią składową budynków/budowli trwale z gruntem związanych,

Wnioskodawca wyjaśnia, iż nie wszystkie naniesienia wymienione we wniosku, bowiem hala namiotowa nr 4 o lekkiej zabudowie na stelażu metalowym, znajdująca się na działce (...) oraz hala namiotowa nr 3, znajdująca się na działce nr (...) nie są trwale związane z gruntem lub częścią składową budynków/budowli trwale z gruntem związanych.

 b) czy dany obiekt stanowi budynek, część budynku, budowlę, czy inne naniesienia niezwiązane z budynkami,

Wnioskodawca wyjaśnia, iż wszystkie obiekty wymienione we wniosku stanowią budynek, część budynku, budowlę, czy inne naniesienia niezwiązane z budynkami. Dokładny podział na budynki, budowle oraz urządzenia budowlane znajduje się w odpowiedzi na pytanie nr 1-3 niniejszej odpowiedzi.

 c) czy któreś z nich są ruchomościami, jako niespełniające definicji nieruchomości według Kodeksu cywilnego.

Wnioskodawca wyjaśnia, iż żadne z naniesień wymienionych we wniosku nie stanowi ruchomości z uwagi na niespełnienie definicji nieruchomości według Kodeksu cywilnego.

 d) czy wskazane we wniosku sieci (sieć gazowa, elementy podziemnej sieci wodociągowej) stanowią sieci przesyłowe w rozumieniu art. 49 Kodeksu cywilnego.

Wnioskodawca wyjaśnia, iż wskazane we wniosku sieci (sieć gazowa, elementy podziemnej sieci wodociągowej) stanowią sieci przesyłowe w rozumieniu art. 49 Kodeksu cywilnego.

W uzupełnieniu z 10 stycznia 2024 r. wskazali państwo, że:

W odpowiedzi na Wezwanie Wnioskodawca pragnie podkreślić, iż dokonywał podziału naniesień mając na uwadze literalną treść pytania 13 litera a) oraz c) wezwania z dnia 8 grudnia 2023 r. UNP: 2132136, nieodwołującą się bezpośrednio do określonych przepisów kodeksu cywilnego. W konsekwencji Wnioskodawca wskazywał, które naniesienia są trwale związane z gruntem lub stanowią część składową budynków/budowli trwale z gruntem związanych (treść pytania 13 litera a) wspomnianego wezwania), zaś uznanie wszystkich obiektów za niestanowiące rzeczy ruchomych wynikało z przyjęcia, iż w rzeczywistości są one wpasowane do nieruchomości, pomimo możliwości ich odłączenia.

Przyjmując podstawę prawną wskazaną w Wezwaniu, a więc art. 46 § 1 kodeksu cywilnego, Wnioskodawca stwierdza, iż obiekty niebędące trwale związane z gruntem lub niestanowiące części składowej budynków/budowli trwale z gruntem związanych, powinny zostać uznane za ruchomości w myśl kodeksu cywilnego. W konsekwencji, jedynie hala namiotowa nr 4 o lekkiej zabudowie na stelażu metalowym, znajdująca się na działce (...) oraz hala namiotowa nr 3, znajdująca się na działce nr (...) nie są trwale związane z gruntem lub nie są częścią składową budynków/budowli trwale z gruntem związanych i tym samym stanowią rzeczy ruchome w myśl kodeksu cywilnego.

Pytania w zakresie podatku od towarów i usług (oznaczone numerami jak we wniosku)

 1. Czy prawidłowe jest stanowisko Wnioskodawców, zgodnie z którym:

 a) dostawa Działek Zabudowanych tj. dostawa nieruchomości stanowiących grunt zabudowany, z wyłączeniem Obiektu Modernizowanego oraz Obiektu Nowopowstałego, będzie zwolniona od opodatkowania VAT na podstawie art. 43 ust. 1 pkt 10 ustawy o VAT z możliwością rezygnacji z tego zwolnienia, wynikającą z art. 43 ust. 10 ustawy o VAT, i w konsekwencji podlegała opodatkowaniu VAT?

 b) dostawa Działek Niezabudowanych tj. dostawa nieruchomości stanowiących grunty niezabudowane objęte miejscowym planem zagospodarowania przestrzennego nie będzie podlegała zwolnieniu od VAT, o którym mowa w art. 43 ust. 1 pkt 9 ustawy o VAT, a tym samym będzie w całości podlegała opodatkowaniu VAT?

 c) dostawa Obiektu Nowopowstałego będzie stanowiła dostawę mającą miejsce w terminie krótszym niż dwa lata od pierwszego zasiedlenia i będzie podlegała opodatkowaniu VAT?

 d) dostawa Obiektu Modernizowanego będzie stanowiła dostawę w ramach pierwszego zasiedlenia i będzie podlegała opodatkowaniu VAT?

 3. Czy w zakresie, w jakim dostawa Nieruchomości będzie podlegała opodatkowaniu VAT i nie zostanie zwolniona od opodatkowania tym podatkiem, Nabywcy będzie, na podstawie faktury otrzymanej od Sprzedającego, przysługiwało prawo do odliczenia podatku naliczonego VAT oraz zwrotu na rachunek bankowy kwoty ewentualnej nadwyżki podatku naliczonego VAT nad podatkiem należnym VAT, wynikającej z tego nabycia?

 4. Czy prawidłowe jest stanowisko Wnioskodawców, zgodnie z którym świadczenie usług wynikające z Umowy Najmu będzie podlegać opodatkowaniu VAT na zasadach ogólnych, a Sprzedającemu jako przyszłemu najemcy będzie przysługiwać prawo do pomniejszenia kwoty podatku należnego o podatek naliczony wynikający z faktur dokumentujących świadczenie usługi najmu zgodnie z Umową Najmu, w zakresie, w jakim nabywane usługi najmu mają związek z działalnością opodatkowaną VAT?

Stanowisko

1. W ocenie Wnioskodawców:

 a) dostawa Działek Zabudowanych, z wyłączeniem Obiektu Nowopowstałego oraz Obiektu Modernizowanego, będzie zwolniona od opodatkowania VAT na podstawie art. 43 ust. 1 pkt 10 ustawy o VAT, z możliwością rezygnacji ze zwolnienia, wynikającą z art. 43 ust. 10 ustawy o VAT, a w konsekwencji dostawa, w przypadku oświadczenia o rezygnacji ze zwolnienia od VAT, podlegać będzie opodatkowaniu VAT.

 b) dostawa Działek Niezabudowanych tj. dostawa nieruchomości stanowiących grunty niezabudowane, objętych MPZP, nie będzie podlegała zwolnieniu od VAT, o którym mowa w art. 43 ust. 1 pkt 9 ustawy o VAT, a tym samym będzie w całości podlegała opodatkowaniu VAT.

 c) dostawa Obiektu Nowopowstałego będzie stanowiła dostawę mającą miejsce w terminie krótszym niż dwa lata od pierwszego zasiedlenia i będzie podlegała opodatkowaniu VAT.

 d) dostawa Obiektu Modernizowanego będzie stanowiła dostawę w ramach pierwszego zasiedlenia i będzie podlegała opodatkowaniu VAT.

 3. Wnioskodawcy stoją też na stanowisku, że w zakresie, w jakim dostawa Nieruchomości, mających następczo stanowić przedmiot Umowy Najmu w związku z opodatkowaną VAT działalnością gospodarczą Nabywcy, będzie podlegała opodatkowaniu VAT i nie zostanie zwolniona od opodatkowania tym podatkiem, Nabywca będzie uprawniony, na podstawie faktury otrzymanej od Sprzedającego, do obniżenia kwoty podatku VAT należnego o kwotę podatku VAT naliczonego przy nabyciu Nieruchomości (zgodnie z art. 86 ust. 1, ust. 10, ust. 10b pkt 1 i ust. 11 ustawy o VAT), oraz do uzyskania na rachunek bankowy zwrotu nadwyżki podatku VAT naliczonego nad VAT należnym (zgodnie z art. 87 ustawy o VAT).

 4. Zdaniem Wnioskodawców świadczenie usług wynikające z Umowy Najmu będzie podlegać opodatkowaniu VAT na zasadach ogólnych, a Sprzedającemu jako przyszłemu najemcy będzie przysługiwać prawo do pomniejszenia kwoty podatku należnego o podatek naliczony wynikający z faktury dokumentującej świadczenie usług zgodnie z Umową Najmu w związku z faktem, iż usługi te będą pozostawały w związku z działalnością opodatkowaną VAT.

Uwagi wstępne - Możliwość traktowania Nieruchomości jako przedsiębiorstwa lub zorganizowanej części przedsiębiorstwa

Aby ocenić skutki podatkowe planowanej sprzedaży Nieruchomości na gruncie VAT, w pierwszej kolejności należy ustalić, czy przedmiotem planowanej sprzedaży będzie przedsiębiorstwo lub jego zorganizowana część. Zgodnie bowiem z art. 6 pkt 1 ustawy o VAT, przepisów tej ustawy nie stosuje się do transakcji zbycia przedsiębiorstwa lub jego zorganizowanej części. Tym samym, jeśli przedmiot Umowy Sprzedaży będzie stanowić przedsiębiorstwo lub jego zorganizowaną część, to do sprzedaży Nieruchomości w ogóle nie znajdzie zastosowanie ustawa o VAT.

Przedsiębiorstwo

Ustawa o VAT nie definiuje pojęcia przedsiębiorstwa. Nie zawiera również przepisu, który wskazuje na bezpośrednie odniesienie do definicji przedsiębiorstwa w rozumieniu art. 55¹ Kodeksu cywilnego. Nie oznacza to jednak, że nie należy się odwołać w tym zakresie do definicji legalnej zawartej w Kodeksie cywilnym. Zgodnie z poglądem powszechnie przyjętym w orzecznictwie sądowym oraz w interpretacjach indywidualnych, w celu określenia zakresu pojęcia przedsiębiorstwa należy wykorzystać uregulowania art. 55¹ Kodeksu cywilnego.

Zgodnie z art. 55¹ Kodeksu cywilnego, przedsiębiorstwo jest zorganizowanym zespołem składników niematerialnych i materialnych przeznaczonym do prowadzenia działalności gospodarczej. Obejmuje ono w szczególności: oznaczenie indywidualizujące przedsiębiorstwo lub jego wyodrębnione części (nazwa przedsiębiorstwa), własność nieruchomości lub ruchomości, w tym urządzeń, materiałów, towarów i wyrobów, oraz inne prawa rzeczowe do nieruchomości lub ruchomości, prawa wynikające z umów najmu i dzierżawy nieruchomości lub ruchomości oraz prawa do korzystania z nieruchomości lub ruchomości wynikające z innych stosunków prawnych, wierzytelności, prawa z papierów wartościowych i środki pieniężne, koncesje, licencje i zezwolenia, patenty i inne prawa własności przemysłowej, majątkowe prawa autorskie i majątkowe prawa pokrewne, tajemnice przedsiębiorstwa, księgi i dokumenty związane z prowadzeniem działalności gospodarczej.

W świetle powyższej definicji, w skład przedsiębiorstwa wchodzą takie składniki materialne i niematerialne, które w sposób zorganizowany służą prowadzonej w ramach tego przedsiębiorstwa działalności gospodarczej. Oznacza to, że aby mówić o transferze przedsiębiorstwa, przenoszone składniki majątkowe muszą umożliwiać prowadzenie samodzielnej działalności wyłącznie w oparciu o te składniki.

Aby dokonać prawidłowej wykładni normy zawartej w art. 6 pkt 1 ustawy o VAT należy mieć na uwadze także orzecznictwo Trybunału Sprawiedliwości Unii Europejskiej („TSUE”) wydane na gruncie dyrektywy 2006/112/WE. W swoim orzecznictwie, TSUE, po pierwsze, kładzie nacisk na potrzebę zakreślenia autonomii prawa podatkowego przy dekodowaniu pojęcia „przedsiębiorstwa”. Po drugie, wskazuje, że dla uznania danego zespołu składników majątkowych za przedsiębiorstwo niezbędne jest, by przekazane aktywa były wystarczające do prowadzenia przez nabywcę w sposób trwały samodzielnej działalności gospodarczej. Po trzecie, za przedsiębiorstwo należy uznać już taki zespół składników majątku, który jest zdolny do prowadzenia niezależnej działalności gospodarczej. Po czwarte, oceny, czy dana transakcja stanowi zbycie przedsiębiorstwa należy dokonywać w odniesieniu do konkretnego przypadku. W konsekwencji takiego podejścia, NSA w swoim orzecznictwie przyjął, że pojęcie przedsiębiorstwa zawarte w art. 6 pkt 1 ustawy o VAT należy w aspekcie art. 19 Dyrektywy 2006/112 rozumieć w sposób funkcjonalny, a nie tylko werbalny, tzn. analizując, czy dany zespół aktywów (przedsiębiorstwa lub zorganizowanej części przedsiębiorstwa), który jest przedmiotem zbycia, pozwala na prowadzenie samodzielnej działalności gospodarczej, której służy (tak Naczelny Sąd Administracyjny w wyroku z dnia 20 kwietnia 2018 r., sygn. akt I FSK 1113/16).

Nieruchomości, w ocenie Wnioskodawców, nie wyczerpują przytoczonej powyżej definicji przedsiębiorstwa, nawet w świetle jej szerokiego rozumienia wynikającego z orzecznictwa TSUE. W przypadku planowanej umowy nie można mówić w szczególności o zdolności przenoszonego majątku do prowadzenia samodzielnej działalności gospodarczej. W szczególności, sprzedaży nie będzie towarzyszył transfer szeregu kluczowych składników wchodzących w skład definicji i determinujących funkcjonowanie przedsiębiorstwa Sprzedającego, w szczególności składników niematerialnych.

Wnioskodawcy podkreślają, że przedmiotem nabycia będą Nieruchomości. Pozostałe składniki materialne i niematerialne oraz zobowiązania związane z przedsiębiorstwem prowadzonym przez Sprzedającego pozostaną przy Sprzedającym, który będzie kontynuował swoją działalność gospodarczą w niezmienionym kształcie.

Wnioskodawcy podkreślają, że przedmiotem nabycia będą Nieruchomości jako aktywo, zaś pozostałe składniki majątkowe i niemajątkowe związane z przedsiębiorstwem prowadzonym przez Sprzedającego pozostaną przy Sprzedającym (przykładowo: umowy dotyczące bieżącej obsługi Sprzedającego, np. umowa o usługi księgowe, należności, zobowiązania, środki pieniężne na rachunkach bankowych lub w kasie, księgi i dokumenty związane z prowadzeniem działalności gospodarczej Sprzedającego, oznaczenie indywidualizujące przedsiębiorstwo lub jego wyodrębnione części (nazwa przedsiębiorstwa), znaki towarowe, patenty i inne prawa własności przemysłowe czy tajemnice przedsiębiorstwa Sprzedającego).

Kupujący nie nabędzie od Sprzedającego zespołu składników majątku (zaplecza) Sprzedającego umożliwiającego kontynuację działalności prowadzonej przez Sprzedającego i wystarczającego do prowadzenia tej działalności. W szczególności, na Kupującego nie zostaną przeniesione wyposażenie ruchome, ani inne ruchomości znajdujące się na terenie Nieruchomości, niestanowiące części składowych Nieruchomości, jak również w ramach umowy nie zostaną przeniesione prawa i obowiązki z umów zawartych z pracownikami i współpracownikami Sprzedającego.

Ponadto, istotne jest, że obecnie Kupujący nie prowadzi działalności zbieżnej z działalnością gospodarczą Sprzedającego i nie ma zamiaru prowadzić takiej działalności po zawarciu Umowy Sprzedaży (w tym w oparciu o Nieruchomości).

W Objaśnieniach podatkowych wydanych przez Ministra Finansów na podstawie art. 14a § Ordynacji podatkowej w dniu 11 grudnia 2018 r. w przedmiocie opodatkowania podatkiem od towarów i usług transakcji zbycia nieruchomości komercyjnych („Objaśnienia”), wskazano przykład transakcji (przykład 1), w której dochodzi do sprzedaży nowo wybudowanej nieruchomości przez sprzedawcę prowadzącego inną działalność niż wynajem nieruchomości. Nabywcą jest podmiot prowadzący działalność polegającą na wynajmie nieruchomości. Minister Finansów odnosząc się do kwalifikacji podatkowej tej transakcji wskazuje w Objaśnieniach: „W takim przypadku brak jest możliwości stwierdzenia zbycia przedsiębiorstwa lub ZCP z uwagi na fakt, że nabywca nie ma zamiaru kontynuowania działalności prowadzonej dotychczas przez zbywcę (różne przedmioty działalności zbywcy i nabywcy).” W analizowanym zdarzeniu przyszłym mamy do czynienia z różnymi przedmiotami działalności Sprzedającego i Kupującego, jak również brakiem zamiaru kontynuacji przez Kupującego działalności Sprzedającego po zawarciu Umowy sprzedaży.

W konsekwencji, zdaniem Wnioskodawców, zbywana Nieruchomości nie stanowią przedsiębiorstwa.

Zorganizowana część przedsiębiorstwa

Zgodnie z art. 2 pkt 27e ustawy o VAT, zorganizowaną częścią przedsiębiorstwa jest organizacyjnie i finansowo wyodrębniony w istniejącym przedsiębiorstwie zespół składników materialnych i niematerialnych, w tym zobowiązania, przeznaczonych do realizacji określonych zadań gospodarczych, który zarazem mógłby stanowić niezależne przedsiębiorstwo samodzielnie realizujące te zadania.

Zgodnie z utrwalonym stanowiskiem organów podatkowych, aby zespół składników majątkowych (materialnych i niematerialnych) mógł zostać uznany za zorganizowaną część przedsiębiorstwa muszą zostać spełnione łącznie następujące przesłanki:

a) istnieje zespół składników materialnych i niematerialnych;

b) zespół ten jest organizacyjnie i finansowo wyodrębniony w istniejącym przedsiębiorstwie;

c) składniki te przeznaczone są do realizacji określonych zadań gospodarczych;

d) zespół tych składników może stanowić niezależne przedsiębiorstwo samodzielnie realizujące zadania gospodarcze.

W świetle powyższego, zorganizowana część przedsiębiorstwa nie jest tylko sumą jego składników, lecz ich zorganizowanym zespołem. Aby uznać dany zespół składników majątkowych za zorganizowaną część przedsiębiorstwa, składniki te muszą być zatem wyodrębnione w istniejącym przedsiębiorstwie na płaszczyźnie organizacyjnej, finansowej i funkcjonalnej (tak, przykładowo, w interpretacjach indywidualnych Dyrektora Krajowej Informacji Skarbowej z dnia 17 sierpnia 2020 r. nr 0113-KDIPT1-2.4012.396.2020.2.SM, z dnia 31 lipca 2020 r. nr 0114-KDIP4-2.4012.213.2020.3.MMA, czy z dnia 29 lipca 2020 r. nr 0113- KDIPT1-2.4012.238.2020.2.IR).

Odnosząc powyższe do zaprezentowanego opisu zdarzenia przyszłego, nie można - zdaniem Wnioskodawców - uznać, że Nieruchomości stanowią zespół składników materialnych i niematerialnych, ani że zespół ten łączą więzi, pozwalające uznać Nieruchomość za wyodrębnione na płaszczyźnie:

(i) organizacyjnej

Zdaniem Wnioskodawców, odrębność organizacyjna oznacza możliwość ustalenia w każdym momencie, które składniki majątkowe przedsiębiorstwa przynależą do danej zorganizowanej części przedsiębiorstwa. Co więcej, odrębność organizacyjna wymaga, aby możliwe było przyporządkowanie do takiego odrębnego zespołu składników majątkowych i niemajątkowych odrębnej dokumentacji, łącznie z księgami rachunkowymi, umowami stanowiącymi źródło praw i obowiązków dotyczących wyłącznie zakresu działalności prowadzonej przez ten zespół składników, bądź wyłącznie z wykorzystaniem tego zespołu.

W opisanym zdarzeniu przyszłym zbywane Nieruchomości nie zostały formalnie wydzielone w strukturze organizacyjnej Sprzedającego. Nieruchomości nie stanowią odrębnego oddziału, wydziału, dywizji, pionu lub jakiejkolwiek innej jednostki organizacyjnej w dokumentach korporacyjnych (np. umowie spółki) ani w dokumentach wewnętrznych Sprzedającego (np. regulaminach wewnętrznych, schemacie organizacyjnym lub w innych dokumentach wewnętrznych Sprzedającego o podobnym charakterze). Sprzedający nie wyodrębnił w związku z działalnością prowadzoną na Nieruchomościach zakładu pracy w rozumieniu przepisów prawa pracy i nie zgłosił go jako odrębnego podatnika, czy płatnika podatku dochodowego od osób fizycznych lub składek na ubezpieczenia społeczne lub ubezpieczenie zdrowotne.

Tym samym, nie można mówić o wyodrębnieniu organizacyjnym Nieruchomości stanowiących przedmiot umowy.

(ii) finansowej

Odrębność finansową, zdaniem Wnioskodawców, należy rozpatrywać w kontekście co najmniej takiego prowadzenia ksiąg rachunkowych, który pozwalałby na bieżące rozdzielenie przychodów i kosztów oraz aktywów i pasywów działalności zorganizowanej części przedsiębiorstwa od przychodów i kosztów oraz aktywów i pasywów całego przedsiębiorstwa.

Sprzedający nie przygotowuje odrębnego bilansu dla Nieruchomości. W sprawozdaniu finansowym Sprzedającego aktywa i pasywa nie są podzielone na poszczególne nieruchomości Sprzedającego, w tym na Nieruchomości. W rezultacie Nieruchomości nie są wyodrębnione w ramach Sprzedającego na płaszczyźnie finansowej.

(iii) funkcjonalnej

Odrębność funkcjonalna zorganizowanej części przedsiębiorstwa, zdaniem Wnioskodawców, oznacza, że wyodrębnione składniki muszą posiadać pełną zdolność do niezależnego funkcjonowania jako samodzielne przedsiębiorstwo.

W ocenie Wnioskodawców, fakt, że Sprzedający był stroną umów niezbędnych do funkcjonowania Nieruchomości, a Kupujący w ramach Umowy sprzedaży nie stanie się stroną tych umów (umowy pozostaną przy Sprzedającym lub zostaną rozwiązane), lecz zawrze inne umowy po nabyciu Nieruchomości powoduje, że Nieruchomości nie mogą być uznane za wyodrębnione funkcjonalnie.

W świetle powyższego, Nieruchomości nie spełniają przesłanek wyodrębnienia na płaszczyźnie organizacyjnej, finansowej i funkcjonalnej.

W cytowanych wyżej Objaśnieniach Ministra Finansów wskazano, że przy ocenie czy składniki majątku powinny być uznane za przedsiębiorstwo, o którym mowa w art. 6 pkt 1 ustawy o VAT czy też zorganizowaną część przedsiębiorstwa w rozumieniu art. 2 pkt 27e ustawy o VAT uwzględnić należy następujące okoliczności: (i) zamiar kontynuowania przez nabywcę działalności prowadzonej dotychczas przez zbywcę przy pomocy składników majątkowych będących przedmiotem transakcji oraz (ii) faktyczną możliwość kontynuowania tej działalności w oparciu o składniki będące przedmiotem transakcji. Wskazanej oceny należy dokonać na moment przeprowadzenia transakcji. Tym samym, w przypadku, gdy konieczne dla kontynuowania działalności gospodarczej jest angażowanie przez nabywcę innych składników majątku, które nie są przedmiotem transakcji lub podejmowanie dodatkowych działań, brak jest możliwości stwierdzenia, że w danym przypadku zespół składników majątkowych stanowi przedsiębiorstwo lub zorganizowaną część przedsiębiorstwa.

Zdaniem Wnioskodawców, w szczególności następujące okoliczności jednoznacznie wskazują, że Nieruchomości nie stanowią przedsiębiorstwa ani zorganizowanej części przedsiębiorstwa Sprzedającego:

(i) na przedmiot Transakcji składają się w istocie jedynie aktywa w postaci Nieruchomości;

 (ii) Nieruchomości, w tym znajdujące się na nich Naniesienia, są w istocie tylko poszczególnymi aktywami, niebędącymi zorganizowanym zespołem składników materialnych i niematerialnych powiązanych funkcjonalnie, organizacyjnie i finansowo;

(iii)Nieruchomości nie są wyodrębnione w ramach wewnętrznej struktury organizacyjnej Sprzedającego.

W świetle powyższego, zdaniem Wnioskodawców, Nieruchomości nie są wyodrębnionym organizacyjnie, finansowo i funkcjonalnie zespołem składników przeznaczonych do realizacji określonych zadań, która mogłaby stanowić niezależne przedsiębiorstwo samodzielnie realizujące te zadania.

Zatem Kupujący nie nabędzie od Sprzedającego zespołu składników majątku (zaplecza) Sprzedającego umożliwiającego kontynuację działalności prowadzonej przez Sprzedającego i wystarczającego do prowadzenia tej działalności.

Co więcej, podkreślenia wymaga, że Kupujący nie ma zamiaru kontynuowania prowadzenia w oparciu o Nieruchomości, po ich nabyciu, działalności gospodarczej dotychczas prowadzonej przez Sprzedającego. Zamiarem Kupującego jest nabycie Nieruchomości jako aktywów i oddanie ich Sprzedającemu do korzystania odpłatnie.

Warto zauważyć, iż w Objaśnieniach Ministra Finansów jako przykład transakcji nie stanowiącej zbycia zorganizowanej części przedsiębiorstwa czy przedsiębiorstwa wymieniono transakcję „sale and lease back” dotyczącą nieruchomości (przykład 3). W analizowanym przypadku będziemy mieć do czynienia ze sprzedażą Nieruchomości i zwrotnym oddaniem Nieruchomości do korzystania Sprzedawcy na podstawie Umowy Najmu długoterminowego.

W świetle powyższego, zdaniem Wnioskodawców, Nieruchomości nie są wyodrębnionym organizacyjnie, finansowo i funkcjonalnie zespołem składników przeznaczonych do realizacji określonych zadań, które mogłaby stanowić niezależne przedsiębiorstwo samodzielnie realizujące te zadania. W efekcie, Nieruchomości nie stanowią zorganizowanej części przedsiębiorstwa w rozumieniu art. 2 pkt 27e oraz art. 6 pkt 1 ustawy o VAT.

Ad 1. Podatkowe traktowanie dostawy Nieruchomości

Ad. 1 litera a)

Klasyfikacja obiektów znajdujących się na Nieruchomości do celów VAT

Zgodnie z treścią art. 5 ust. 1 ustawy o VAT, opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług podlegają:

1) odpłatna dostawa towarów i odpłatne świadczenie usług na terytorium kraju;

2) eksport towarów;

3) import towarów na terytorium kraju;

4) wewnątrzwspólnotowe nabycie towarów za wynagrodzeniem na terytorium kraju;

5) wewnątrzwspólnotowa dostawa towarów.

W myśl art. 7 ust. 1 ustawy o VAT, przez dostawę towarów, o której mowa w art. 5 ust. 1 pkt 1 ustawy o VAT rozumie się m.in. przeniesienie prawa do rozporządzania towarami jak właściciel. Zgodnie z definicją zawartą w art. 2 pkt 6 ustawy o VAT, towarami są rzeczy oraz ich części, jak również wszelkie postacie energii.

Natomiast jak wynika z treści art. 29a ust. 8 ustawy o VAT w przypadku dostawy budynków lub budowli trwale z gruntem związanych albo części takich budynków lub budowli z podstawy opodatkowania nie wyodrębnia się wartości gruntu.

Jak wskazano powyżej, zbywane Nieruchomości składają się z Działek Zabudowanych oraz Działek Niezabudowanych. Zgodnie z MPZP, Nieruchomości sklasyfikowane zostały jako tereny zabudowy przemysłowej.

Należy zauważyć, że zgodnie z przytoczonym wcześniej przepisem art. 29a ust. 8 ustawy o VAT, w przypadku dostawy budynków lub budowli trwale z gruntem związanych (lub części takich budynków lub budowli) z podstawy opodatkowania nie wyodrębnia się wartości gruntu.

Oznacza to, że jeśli przedmiotem dostawy jest nieruchomość zabudowana to w świetle przepisów ustawy o VAT transakcję należy traktować jak dostawę budynku lub budowli, a podstawa opodatkowania powiększana jest o wartość gruntu. W konsekwencji grunt jest w takich wypadkach opodatkowany taką samą stawką jak zbywany budynek (budowla) - jeśli budynek (budowla) podlega zwolnieniu z opodatkowania, to również dostawa gruntu, na którym nieruchomość ta jest posadowiona, podlega temu zwolnieniu (tak np. NSA w wyroku I FSK 1274/16 z 4 września 2018 r.: „uwzględniając art. 29a ust. 8 u.p.t.u., stanowiący, że z podstawy opodatkowania nie wyodrębnia się wartości gruntu, to dostawa budynku (budowli) determinuje sposób opodatkowania gruntu, na którym te nieruchomości budowlane są posadowione”).

W przypadku sprzedaży gruntu zabudowanego wieloma budynkami lub budowlami, które podlegają różnym stawkom podatku od towarów i usług, poszczególne stawki podatku nalicza się od odpowiednich części wartości tego gruntu, odpowiadających udziałowi budynków (budowli) w całkowitej wartości sprzedawanej nieruchomości (obliczonej np. według klucza powierzchniowego).

W ramach realizowanej inwestycji Sprzedający rozpoczął na terenie Działek Zabudowanych budowę budynków, budowli i innych naniesień, opisanych wcześniej jako Naniesienia. Tym niemniej żadne z Naniesień, za wyjątkiem Obiektu Nowopowstałego, nie zostało wzniesione w ciągu dwóch lat poprzedzających planowaną datę Umowy Sprzedaży.

Możliwość zastosowania zwolnienia z VAT w ramach dostawy Działek Zabudowanych

Na podstawie art. 43 ust. 1 pkt 10 ustawy o VAT zwolnione z podatku są również dostawy budynków, budowli lub ich części, z wyjątkiem gdy:

a) dostawa jest dokonywana w ramach pierwszego zasiedlenia lub przed nim,

b) pomiędzy pierwszym zasiedleniem a dostawą budynku, budowli lub ich części upłynął okres krótszy niż 2 lata.

Z definicji zawartej w art. 2 pkt 14 ustawy o VAT wynika z kolei, że pierwsze zasiedlenie to oddanie do użytkowania pierwszemu nabywcy lub użytkownikowi lub rozpoczęcie użytkowania na potrzeby własne budynków, budowli lub ich części, po ich:

a) wybudowaniu lub

b) ulepszeniu, jeżeli wydatki poniesione na ulepszenie, w rozumieniu przepisów o podatku dochodowym, stanowiły co najmniej 30% wartości początkowej.

Tym niemniej, jak wynika z art. 43 ust. 10 ustawy o VAT, podatnik może zrezygnować ze zwolnienia od podatku, o którym mowa w ust. 1 pkt 10, i wybrać opodatkowanie VAT dostawy budynków, budowli lub ich części, pod warunkiem że dokonujący dostawy i nabywca budynku, budowli lub ich części:

 a) są zarejestrowani jako podatnicy VAT czynni;

 b) złożą, przed dniem dokonania dostawy tych obiektów właściwemu dla ich nabywcy naczelnikowi urzędu skarbowego, lub w akcie notarialnym, do zawarcia którego dochodzi w związku z dostawą tych obiektów, zgodne oświadczenie, że wybierają opodatkowanie dostawy budynku, budowli lub ich części.

Ponadto, na mocy art. 43 ust. 1 pkt 10a ustawy o VAT, zwolnione z podatku są również dostawy budynków, budowli lub ich części nieobjęte zwolnieniem, o którym mowa w pkt 10, pod warunkiem że:

 a) w stosunku do tych obiektów nie przysługiwało dokonującemu ich dostawy prawo do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego,

 b) dokonujący ich dostawy nie ponosił wydatków na ich ulepszenie, w stosunku do których miał prawo do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego, a jeżeli ponosił takie wydatki, to były one niższe niż 30% wartości początkowej tych obiektów.

Natomiast zgodnie z art. 16g ust. 13 ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych (tekst jednolity: Dz.U. z 2022, poz. 2587), do którego odwołują się w tym zakresie przepisy ustawy o VAT, środki trwałe ulegają ulepszeniu w wyniku: przebudowy, rozbudowy, rekonstrukcji, adaptacji lub modernizacji. Środki trwałe uważa się za ulepszone, gdy suma wydatków poniesionych na ich przebudowę, rozbudowę, rekonstrukcję, adaptację lub modernizację w danym roku podatkowym przekracza 10 000 zł i wydatki te powodują wzrost wartości użytkowej w stosunku do wartości z dnia przyjęcia środków trwałych do używania, mierzonej w szczególności okresem używania, zdolnością wytwórczą, jakością produktów uzyskiwanych za pomocą ulepszonych środków trwałych i kosztami ich eksploatacji.

Przechodząc do analizy regulacji determinujących zastosowanie właściwej podstawy opodatkowania VAT dla dostawy budynków, budowli lub ich części, zgodnie z ugruntowanym orzecznictwem „zwolnienie podatkowe, o którym mowa w art. 43 ust. 1 pkt 10a ww. ustawy ma zastosowanie do takich dostaw, które nie mogą być objęte zwolnieniem na podstawie art. 43 ust. 1 pkt 10 ustawy o VAT. Zwolnienie z art. 43 ust. 1 pkt 10a ustawy o VAT ma zastosowanie w przypadku gdy budynki, budowle (lub ich części) są sprzedawane w ramach pierwszego zasiedlenia, przed nim, bądź w okresie 2 lat od pierwszego zasiedlenia” (np. wyrok Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Rzeszowie z dnia 1 września 2015 r., sygn. I SA/Rz 637/15).

Oznacza to, że w pierwszej kolejności należy zbadać, czy do danej transakcji znajduje zastosowanie zwolnienie z art. 43 ust. 1 pkt 10 ustawy o VAT, a dopiero w przypadku odpowiedzi negatywnej analizie należy poddać zwolnienie zawarte w art. 43 ust. 1 pkt 10a ww. ustawy.

Po pierwsze należy więc zbadać czy dostawa budynków posadowionych na Działkach Zabudowanych zostanie dokonana w ramach ich pierwszego zasiedlenia lub w okresie 2 lat od pierwszego zasiedlenia. Zgodnie z przedstawioną wyżej definicją pierwszego zasiedlenia, aby do niego doszło konieczne jest spełnienie łącznie dwóch warunków:

 a) wybudowanie budynku, budowli lub ich części lub ich ulepszenie jeżeli wydatki poniesione na ulepszenie, w rozumieniu przepisów o podatku dochodowym, stanowiły co najmniej 30% wartości początkowej,

 b) oddanie do użytkowania pierwszemu nabywcy lub użytkownikowi bądź rozpoczęcie użytkowania na potrzeby własne nieruchomości.

Z powyższego wynika, że do pierwszego zasiedlenia jednej nieruchomości może dojść wielokrotnie - „o ile bowiem dana nieruchomość może zostać tylko raz wybudowana, o tyle wielokrotnie może być ona ulepszana” (tak np. Wojewódzki Sąd Administracyjny w Gorzowie Wielkopolskim w wyroku z dnia 10 lipca 2019 r., sygn. I SA/Go 262/19). Tym samym, jeżeli do pierwszego zasiedlenia już doszło, kolejne może mieć miejsce jedynie pod warunkiem, że następnie na nieruchomość zostały poniesione wydatki stanowiące przynajmniej 30% jej wartości początkowej.

Sprzedaż budynków i budowli znajdujących się na Działkach Zabudowanych mogłaby mieć miejsce w ramach pierwszego zasiedlenia wskutek powtórnego pierwszego zasiedlenia, tj. w razie poniesienia nakładów na ich ulepszenie w odpowiedniej wysokości (przynajmniej 30% wartości początkowej budynku lub budowli). Zgodnie z informacjami przedstawionymi powyżej, w zakresie 5 obiektów poczynione zostały w ciągu ostatnich dwóch lat nakłady na ulepszenie. Jedynie w zakresie Obiektu Modernizowanego nakłady na ulepszenie, poniesione w ciągu ostatnich dwóch lat poprzedzających planowaną datę Umowy Sprzedaży, przekroczyły próg 30% w stosunku do wartości początkowej (podlegają one odrębnej analizie w ramach pytania 1 litera d) niniejszego wniosku).

W konsekwencji - dostawa budynków i budowli lub ich części w związku z Umową Sprzedaży nie nastąpi ani w ramach pierwszego zasiedlenia lub przed nim, ani w ciągu dwóch lat od pierwszego zasiedlenia, co oznacza, iż w odniesieniu do budynków i budowli znajdujących się na Działkach Zabudowanych (za wyjątkiem Obiektu Nowopowstałego oraz Obiektu Modernizowanego) znajdzie zastosowanie zwolnienie dostawy na podstawie art. 43 ust. 1 pkt 10 ustawy o VAT. Biorąc pod uwagę, że zwolnienie z art. 43 ust. 1 pkt 10a należy analizować jedynie w przypadku braku zakwalifikowania dostawy jako podlegającej poprzedniemu zwolnieniu, badanie przesłanek wynikających z tego przepisu staje się bezprzedmiotowe.

Biorąc pod uwagę powyższe, w ocenie Wnioskodawców dostawa budynków i budowli lub ich części znajdujących się na Działkach Zabudowanych (za wyjątkiem Obiektu Nowopowstałego oraz Obiektu Modernizowanego) podlegać będzie zwolnieniu od opodatkowania na podstawie art. 43 ust. 1 pkt 10 ustawy o VAT.

Tym niemniej, mając na uwadze treść art. 43 ust. 1 pkt 10 ustawy o VAT, Wnioskodawcy jako zarejestrowani podatnicy VAT, jak wskazali w treści zdarzenia przyszłego, zamierzają złożyć przed dniem podpisania Umowy Sprzedaży w stosunku do dostawy Nieruchomości oświadczenie o wyborze opodatkowania podatkiem VAT, zgodnie z art. 43 ust. 10-11 ustawy o VAT (lub zawrzeć stosowne oświadczenie w akcie notarialnym dotyczącym sprzedaży Nieruchomości), z uwzględnieniem wymaganej w art. 43 ust. 11 ustawy o VAT treści oświadczenia. Tym samym Wnioskodawcy zgodnie zamierzają doprowadzić do rezygnacji ze zwolnienia od podatku VAT w odniesieniu do dostawy Nieruchomości.

Podsumowując, w ocenie Wnioskodawców dostawa budynków i budowli znajdujących się na Działkach Zabudowanych (za wyjątkiem Obiektu Nowopowstałego oraz Obiektu Modernizowanego) będzie zwolniona od opodatkowania VAT na podstawie art. 43 ust. 1 pkt 10 ustawy o VAT z możliwością rezygnacji ze zwolnienia, wynikającą z art. 43 ust. 10-11 ustawy o VAT.

Ad. 1 litera b)

Opodatkowanie zbycia Działek Niezabudowanych

W myśl art. 7 ust. 1 ustawy o VAT, przez dostawę towarów, o której mowa w art. 5 ust. 1 pkt 1 ustawy o VAT rozumie się m.in. przeniesienie prawa do rozporządzania towarami jak właściciel. Zgodnie z definicją zawartą w art. 2 pkt 6 ustawy o VAT, towarami są rzeczy oraz ich części, jak również wszelkie postacie energii.

Zgodnie natomiast z art. 43 ust. 1 pkt 9 ustawy o VAT zwalnia się od podatku dostawę terenów niezabudowanych innych niż tereny budowlane.

Jednocześnie w ślad za utartym orzecznictwem sądów administracyjnych wskazać należy, iż takie Naniesienia jak ogrodzenia nie mogą przesądzać o potraktowaniu działki jako zabudowanej, bowiem ogrodzenia stanowią jedynie urządzenia budowlane, a nie budowle (tak m.in. wyrok WSA w Bydgoszczy z dnia 17 grudnia 2019 r., sygn. akt I SA/Bd 645/19 czy wyrok WSA w Warszawie z dnia 10 sierpnia 2021 r., sygn. akt III SA/Wa 119/21). Tym samym Działka (...), Działka (...), Działka (...) oraz Działka (...), jako posiadające jako Naniesienia jedynie ogrodzenia, nie mogą być traktowane jako działki zabudowane.

Działka (...), oprócz ogrodzenia, posiada również Naniesienia w postaci elementów podziemnej sieci wodociągowej, które nie są własnością Sprzedającego. W związku z powyższym, należy stwierdzić, iż przedmiotem dostawy będzie wyłącznie grunt, a nie elementy infrastruktury technicznej, przez co Działka (...) nie powinna być traktowana jako działka zabudowana (podobne podejście zostało zaprezentowane w interpretacjach indywidualnych Dyrektora Krajowej Informacji Skarbowej, np. z dnia 20 września 2022 r. nr 0113-KDIPT1-1.4012.523.2022.2.MSU oraz z dnia 17 czerwca 2021 r. nr 0114-KDIP1- 1.4012.180.2021.2.MKA).

Natomiast przez tereny budowlane rozumie się, w myśl art. 2 pkt 33 ustawy o VAT, grunty przeznaczone pod zabudowę zgodnie z miejscowym planem zagospodarowania przestrzennego, a w przypadku braku takiego planu - zgodnie z decyzją o warunkach zabudowy i zagospodarowania terenu, o których mowa w przepisach o planowaniu i zagospodarowaniu przestrzennym.

Z opisu zdarzenia przyszłego przedstawionego w niniejszym wniosku wynika, iż Działki Niezabudowane znajdują się na terenie, dla którego obowiązuje MPZP. Zgodnie z MPZP, Działki Niezabudowane zostały sklasyfikowane jako tereny zabudowy przemysłowej.

W ocenie Wnioskodawców, powyższe pozwala przyjąć, że Działki Niezabudowane spełniają definicję terenu budowlanego określonego w art. 2 pkt 33 ustawy o VAT. W konsekwencji, do dostawy Działek Niezabudowanych nie będzie miało zastosowania zwolnienie od opodatkowania VAT przewidziane w art. 43 ust. 1 pkt 9 ustawy VAT.

Tym samym należy uznać, że sprzedaż Działek Niezabudowanych nie będzie podlegać zwolnieniu od podatku VAT, w konsekwencji będzie w całości podlegała opodatkowaniu VAT.

Ad. 1 litera c)

Opodatkowanie zbycia Obiektu Nowopowstałego

Odrębna analiza powinna zostać dokonana w zakresie Obiektu Nowopowstałego.

Sprzedającemu przysługiwało prawo do obniżenia podatku należnego o podatek naliczony przy budowie Obiektu Nowopowstałego, gdyż jego budowa powiązana była z opodatkowaną działalnością gospodarczą Sprzedającego.

Po oddaniu Obiektu Nowopowstałego do użytkowania Sprzedający nie ponosił wydatków na jego ulepszenie.

Jak wynika z treści art. 29a ust. 8 ustawy o VAT w przypadku dostawy budynków lub budowli trwale z gruntem związanych albo części takich budynków lub budowli z podstawy opodatkowania nie wyodrębnia się wartości gruntu.

Zwolnienie z podatku na podstawie art. 43 ust. 1 pkt 10) ustawy o VAT nie znajdzie zastosowania ponieważ w zakresie Obiektu Nowopowstałego pomiędzy pierwszym zasiedleniem (które miało miejsce w dniu 25 kwietnia 2022 r.) a datą planowanej Umowy Sprzedaży upłynie okres krótszy niż 2 lata.

W tym zakresie konieczna staje się zatem analiza pod kątem możliwości zastosowania zwolnienia, o którym mowa w art. 43 ust. 1 pkt 10a) ustawy o VAT. Jak wspomniano wyżej, aby można było skorzystać z tego zwolnienia konieczne jest spełnienie następujących przesłanek, tj. po pierwsze, w stosunku do Obiektu Nowopowstałego nie mogło przysługiwać prawo do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego oraz, po drugie, Sprzedający nie ponosił wydatków na ulepszenie Obiektu Nowopowstałego, w stosunku do których miał prawo do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego, a jeżeli ponosił takie wydatki, to były one niższe niż 30% wartości początkowej tego budynku.

Z opisu zdarzenia przyszłego wynika, że pierwszy z warunków zwolnienia wskazany w art. 43 ust. 1 pkt 10a lit. a) ustawy o VAT nie został spełniony, bowiem Sprzedającemu przysługiwało prawo do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego w związku z wydatkami ponoszonymi przez Sprzedającego przy budowie Obiektu Nowopowstałego jako wzniesionego w ramach działalności gospodarczej. Z uwagi na powyższe bezprzedmiotowa staje się analiza pod kątem spełnienia drugiego z ww. warunków. W związku z powyższym, planowana sprzedaż Obiektu Nowopowstałego powinna zostać uznana za dostawę w ramach pierwszego zasiedlenia i opodatkowana podatkiem od towarów i usług.

Biorąc pod uwagę powyższe, część Działek Zabudowanych (tj. grunty), na których posadowiony jest Obiekt Nowopowstały, powinna również zostać potraktowana jako dostawa mająca miejsce w terminie krótszym niż dwa lata od pierwszego zasiedlenia i powinna podlegać opodatkowaniu VAT. W konsekwencji część Działki (...) oraz Działki (...), na których znajduje się Obiekt Nowopowstały powinna podlegać opodatkowaniu proporcjonalnie do zakresu opodatkowania Nieruchomości.

Podsumowując, w ocenie Wnioskodawców dostawa budynków i budowli w postaci Obiektu Nowopowstałego wraz z proporcjonalną częścią Działek Zabudowanych nie będzie podlegać zwolnieniu od podatku VAT, a w konsekwencji będzie w całości podlegała opodatkowaniu VAT.

Ad. 1 litera d)

Opodatkowanie zbycia Obiektu Modernizowanego

Odrębna analiza powinna zostać dokonana w zakresie Obiektu Modernizowanego.

Sprzedającemu przysługiwało prawo do obniżenia podatku należnego o podatek naliczony w ramach nakładów czynionych na Obiekt Modernizowany.

Jak wynika z treści art. 29a ust. 8 ustawy o VAT w przypadku dostawy budynków lub budowli trwale z gruntem związanych albo części takich budynków lub budowli z podstawy opodatkowania nie wyodrębnia się wartości gruntu.

Oznacza to, że w pierwszej kolejności należy zbadać, czy do danej transakcji znajduje zastosowanie zwolnienie z art. 43 ust. 1 pkt 10 ustawy o VAT, a dopiero w przypadku odpowiedzi negatywnej analizie należy poddać zwolnienie zawarte w art. 43 ust. 1 pkt 10a ww. ustawy.

Po pierwsze należy więc zbadać czy dostawa Obiektu Modernizowanego zostanie dokonana w ramach ich pierwszego zasiedlenia lub w okresie 2 lat od pierwszego zasiedlenia.

Zgodnie z przedstawioną wyżej definicją pierwszego zasiedlenia, aby do niego doszło konieczne jest spełnienie dwóch warunków:

 a) wybudowanie budynku, budowli lub ich części lub ich ulepszenie jeżeli wydatki poniesione na ulepszenie, w rozumieniu przepisów o podatku dochodowym, stanowiły co najmniej 30% wartości początkowej,

 b) oddanie do użytkowania pierwszemu nabywcy lub użytkownikowi bądź rozpoczęcie użytkowania na potrzeby własne nieruchomości.

Obiekt Modernizowany w ciągu dwóch lat poprzedzających planowaną datę Umowy Sprzedaży podlegał nakładom modernizacyjnym, które przekraczały 30% ich wartości początkowej i stanowiły ulepszenie w rozumieniu przepisów o podatku dochodowym. Wartość początkowa Hali namiotowej nr 3 wynosiła 231 684,00 PLN, a wartość nakładów wyniosła 114 242,00 PLN (w związku z toczącymi się pracami wartość nakładów wzrośnie). W przypadku Budynku rozdzielni, jakkolwiek wartość nakładów przekroczyła 30% wartości początkowej, to nie przekroczyła kwoty 10 000 PLN, a więc nie spełnia przesłanek ulepszenia.

Tym samym zwolnienie od podatku na podstawie art. 43 ust. 1 pkt 10) ustawy o VAT nie znajdzie zastosowania ponieważ w zakresie Obiektu Modernizowanego, bowiem poczynione nakłady skutkowały rozpoznaniem powtórnego pierwszego zasiedlenia art. 2 pkt 14 litera b) ustawy o VAT.

W tym zakresie konieczna staje się zatem analiza pod kątem możliwości zastosowania zwolnienia, o którym mowa w art. 43 ust. 1 pkt 10a) ustawy o VAT. Jak wspomniano wyżej, aby można było skorzystać z tego zwolnienia konieczne jest spełnienie następujących przesłanek, tj. po pierwsze, w stosunku do Obiektu Modernizowanego nie mogło przysługiwać prawo do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego oraz po drugie, Sprzedający nie ponosił wydatków na ulepszenie Obiektu Modernizowanego, w stosunku do których miał prawo do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego, a jeżeli ponosił takie wydatki, to były one niższe niż 30% wartości początkowej tego budynku.

Z opisu zdarzenia przyszłego wynika, że drugi z warunków zwolnienia wskazany w art. 43 ust. 1 pkt 10a lit b) ustawy o VAT nie został spełniony, bowiem Sprzedającemu ponosił wydatki na ulepszenie Obiektu Modernizowanego przekraczające 30% wartości początkowej, w stosunku do których miał prawo do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego, a jednocześnie nie ponosił wydatków w stosunku do których nie posiadałby prawa do poniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego.

W związku z powyższym, planowana sprzedaż Obiektu Modernizowanego powinna zostać uznana za dostawę w ramach pierwszego zasiedlenia i opodatkowana podatkiem od towarów i usług.

Biorąc pod uwagę powyższe, część Działek Zabudowanych, na których posadowiony jest Obiekt Modernizowany powinna również zostać potraktowana jako dostawa w ramach pierwszego zasiedlenia i powinna podlegać opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług podstawową stawką VAT.

Podsumowując, w ocenie Wnioskodawców dostawa budynków i budowli w postaci Obiektu Modernizowanego nie będzie podlegać zwolnieniu od podatku VAT, a w konsekwencji będzie w całości podlegała opodatkowaniu VAT.

Ad 3.

Prawo Nabywcy do odliczenia podatku naliczonego i zwrotu nadwyżki tego podatku z tytułu Umowy Sprzedaży

Zgodnie z przepisem art. 86 ust. 1 ustawy o VAT, w zakresie, w jakim towary i usługi są wykorzystywane do wykonywania czynności opodatkowanych, podatnikowi, o którym mowa w art. 15, przysługuje prawo do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego, z zastrzeżeniem art. 114, art. 119 ust. 4, art. 120 ust. 17 i 19 oraz art. 124.

Stosownie do art. 86 ust. 2 pkt 1 lit. a ustawy o VAT - kwotę podatku naliczonego stanowi suma kwot podatku wynikających z faktur otrzymanych przez podatnika z tytułu nabycia towarów i usług.

Ponadto, na gruncie art. 87 ust. 1 ustawy o VAT, w przypadku gdy kwota podatku naliczonego, o której mowa w art. 86 ust. 2, jest w okresie rozliczeniowym wyższa od kwoty podatku należnego, podatnik ma prawo do obniżenia o tę różnicę kwoty podatku należnego za następne okresy lub do zwrotu różnicy na rachunek bankowy.

Z powyższych regulacji wynika, że prawo do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego przysługuje wówczas, gdy zostaną spełnione określone warunki, tzn. odliczenia tego dokonuje zarejestrowany, czynny podatnik podatku od towarów i usług oraz gdy towary i usługi, z których nabyciem podatek został naliczony, są wykorzystywane do wykonywania czynności opodatkowanych, tzn. takich, których następstwem jest określenie podatku należnego (powstanie zobowiązania podatkowego). Ponadto, nie może zajść żadna z przesłanek negatywnych określonych w art. 88 ust. 1-3a.

Nabywca jest i na dzień dokonania dostawy Nieruchomości zgodnie z Umową Sprzedaży będzie zarejestrowanym, czynnym podatnikiem VAT, a zatem spełni ustawową definicję podatnika w rozumieniu art. 15 ustawy o VAT. Po nabyciu Nieruchomości, Nabywca będzie wykorzystywać Nieruchomości w prowadzonej działalności gospodarczej podlegającej opodatkowaniu VAT (wynajem nieruchomości o charakterze komercyjnym).

Ponadto należy zbadać, czy po stronie Nabywcy zajdzie związek między nabyciem Nieruchomości, a wykonywanymi przez niego czynnościami opodatkowanymi.

Z art. 7 ust. 1 ustawy o VAT wynika generalna zasada, iż przez dostawę towarów rozumie się przeniesienie prawa do rozporządzania towarami jak właściciel. Z kolei w świetle art. 8 ustawy o VAT opodatkowanym świadczeniem usług jest każde świadczenie na rzecz osoby fizycznej, osoby prawnej lub jednostki organizacyjnej niemającej osobowości prawnej, które nie stanowi dostawy towarów w rozumieniu art. 7.

Natomiast zgodnie z art. 43 ust. 1 pkt 36 ustawy o VAT od podatku zwalnia się usługi w zakresie wynajmowania lub wydzierżawiania nieruchomości o charakterze mieszkalnym lub części nieruchomości, na własny rachunek, wyłącznie na cele mieszkaniowe.

Nieruchomości sprzedawane przez Sprzedającego nie obejmują budynków mieszkalnych i w żaden sposób nie są związane z celami mieszkaniowymi. Jak wskazano w opisie zdarzenia przyszłego, Nabywca zamierza wynajmować Nieruchomości Sprzedawcy w celu umożliwienia kontynuowania przez Sprzedawcę dotychczasowej działalności gospodarczej prowadzonej na terenie Nieruchomości. Wynajem nieruchomości przez Nabywcę będzie więc miał charakter komercyjny.

Nie ulega zatem wątpliwości, że nabywane towary (Nieruchomości) będą wykorzystywane do czynności podlegających opodatkowaniu VAT, bowiem Nabywca zamierza w ramach zorganizowanej i samodzielnej działalności gospodarczej, uzyskiwać przychód z Umowy Najmu. Tym samym w odniesieniu do Nieruchomości spełnione zostaną podstawowe kryteria prawa do odliczenia podatku naliczonego VAT.

W konsekwencji, w przypadku wystąpienia nadwyżki podatku naliczonego nad należnym, wystąpi po stronie Nabywcy prawo do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego lub prawo do dokonanie zwrotu nadwyżki na rachunek bankowy Nabywcy.

Z uwagi na powyższe, w ocenie Wnioskodawców, Nabywca będzie miał prawo do odliczenia podatku naliczonego i zwrotu nadwyżki tego podatku wynikających z faktury wystawionej przez Sprzedającego w związku z Nabyciem na podstawie Umowy Sprzedaży, w zakresie w jakim dostawa będzie podlegała opodatkowaniu VAT i nie zostanie z niego zwolniona a Wnioskodawcy zdecydują się na rezygnację ze zwolnienia z VAT na mocy art. 43 ust. 10 w zw. z art. 43 ust. 1 pkt 10 ustawy o VAT).

Ad. 4

Podatkowe traktowanie Umowy Najmu oraz prawo Sprzedającego do odliczenia podatku naliczonego i zwrotu nadwyżki VAT

Opodatkowanie Umowy Najmu Zgodnie z treścią art. 5 ust. 1 ustawy o VAT, opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług podlegają:

1) odpłatna dostawa towarów i odpłatne świadczenie usług na terytorium kraju;

2) eksport towarów;

3) import towarów na terytorium kraju;

4) wewnątrzwspólnotowe nabycie towarów za wynagrodzeniem na terytorium kraju;

5) wewnątrzwspólnotowa dostawa towarów.

Natomiast zgodnie z art. 8 ust. 1 ustawy o VAT przez świadczenie usług, o którym mowa w art. 5 ust. 1 pkt 1, rozumie się każde świadczenie na rzecz osoby fizycznej, osoby prawnej lub jednostki organizacyjnej niemającej osobowości prawnej, które nie stanowi dostawy towarów w rozumieniu art. 7.

Natomiast przepisy art. 7 ust. 1 pkt 2 w związku z art. 7 ust. 9 ustawy o VAT wskazują, że aby umowę najmu zakwalifikować jako dostawę towarów podlegającą opodatkowaniu VAT, musi ona spełniać kumulatywnie następujące warunki:

- przedmiotem umowy muszą być towary,

- umowa najmu musi być zawarta na czas określony,

- odpisów amortyzacyjnych, zgodnie z umową, winien dokonywać korzystający lub przedmiotem najmu winny być grunty,

- w następstwie normalnych zdarzeń przewidzianych tą umową lub z chwilą zapłaty ostatniej raty prawo własności przedmiotu umowy jest przenoszone na korzystającego.

Mając na uwadze, że:

- Umowa Najmu nie będzie przewidywać żadnej możliwości przeniesienia prawa własności czy też uprawnienia do nabycia własności przez Najemcę w związku z którymkolwiek z postanowień Umowy Najmu,

- Najemcy nie będzie przysługiwać prawo do dokonywania odpisów amortyzacyjnych od żadnego ze środków trwałych objętego Umową Najmu, bowiem prawo to pozostanie uprawnieniem Wynajmującego,

czynności związane z Umową Najmu należy uznać za opodatkowane na zasadach ogólnych świadczenie usług. Nie zostaną bowiem spełnione warunki uznania Umowy Najmu za dostawę towarów zgodnie z art. 7 ust. 1 pkt 2 w związku z art. 7 ust. 9 ustawy o VAT, gdyż w następstwie normalnych zdarzeń przewidzianych Umową Najmu lub z chwilą zapłaty ostatniej raty prawo własności Nieruchomości nie będzie przenoszone na Najemcę, a Umowa Najmu nie będzie rodzić po stronie Najemcy prawa do dokonywania odpisów amortyzacyjnych.

Ponadto w ocenie Wnioskodawcy, na przedstawione powyżej wnioski, nie powinien mieć wpływu wyrok Trybunału Sprawiedliwości Unii Europejskiej z 27 marca 2019 r. w sprawie C-201/18 Mydibel (dalej: „Wyrok TSUE”), w którym Trybunał wskazał, że w określonych przypadkach transakcja leasingu zwrotnego (z angielskiego „sale and lease back”) może przybrać formę usługi finansowej, zwolnionej od VAT. Stan faktyczny opisany w Wyroku TSUE dotyczył sytuacji w której podatnik zawarł umowę z instytucjami finansowymi dotyczącą dzierżawy nieruchomości w zamian za natychmiastową zapłatę czynszu dzierżawnego.

Zdaniem Wnioskodawców, Wyrok TSUE zapadł w całkowicie odmiennym stanie faktycznym. Bowiem w stanie faktycznym objętym Wyrokiem TSUE leasingodawca nie nabywał prawa własności nieruchomości, a wyłącznie uprawnienia wynikające z umowy dzierżawy. TSUE jednoznacznie podkreślił, że właśnie w takim przypadku, tj. nabycia uprawnień wynikających z dzierżawy nieruchomości, nie ma miejsca nabycie prawa do dysponowania tymi nieruchomościami jak właściciel. Od takiej sytuacji należy więc wyraźnie odróżnić sytuację nabycia prawa własności jakie będzie mieć miejsce w razie zawarcia Umowy przyrzeczonej (będącej dostawą towarów). Nadto inny całkowicie charakter ma leasing finansowy opisany w Wyroku TSUE od zamierzonej przez Wnioskodawców Umowy Najmu, będącej świadczeniem usług w świetle ustawy o VAT.

Opisane jako zdarzenie przyszłe czynności w postaci dostawy Nieruchomości w ramach Umowy Sprzedaży oraz następczego umożliwienia korzystania z Nieruchomości Sprzedającemu poprzez Umowę Najmu, powinny być traktowane jako odrębne czynności opodatkowane VAT, z racji tego, że w przypadku pierwszej z nich następuje przeniesienie prawa do rozporządzania towarem jak właściciel na Nabywcę (sprzedaż Nieruchomości), natomiast następcze przekazania Nieruchomości do korzystania Najemcy w wyniku Umowy Najmu, powinno zostać zakwalifikowana dla celów ustawy o VAT jako świadczenie usług podlegające VAT.

Uprawnienie Sprzedającego do odliczenia podatku naliczonego i zwrotu nadwyżki tego podatku z tytułu Umowy Najmu

Zgodnie z przepisem art. 86 ust. 1 ustawy o VAT, w zakresie, w jakim towary i usługi są wykorzystywane do wykonywania czynności opodatkowanych, podatnikowi, o którym mowa w art. 15, przysługuje prawo do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego, z zastrzeżeniem art. 114, art. 119 ust. 4, art. 120 ust. 17 i 19 oraz art. 124.

Stosownie do art. 86 ust. 2 pkt 1 lit. a ustawy o VAT - kwotę podatku naliczonego stanowi suma kwot podatku wynikających z faktur otrzymanych przez podatnika z tytułu nabycia towarów i usług.

Ponadto, na gruncie art. 87 ust. 1 ustawy o VAT, w przypadku gdy kwota podatku naliczonego, o której mowa w art. 86 ust. 2, jest w okresie rozliczeniowym wyższa od kwoty podatku należnego, podatnik ma prawo do obniżenia o tę różnicę kwoty podatku należnego za następne okresy lub do zwrotu różnicy na rachunek bankowy.

Z powyższych regulacji wynika, że prawo do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego przysługuje wówczas, gdy zostaną spełnione określone warunki, tzn. odliczenia tego dokonuje zarejestrowany, czynny podatnik podatku od towarów i usług oraz gdy towary i usługi, w związku z nabyciem których podatek został naliczony, są wykorzystywane do wykonywania czynności opodatkowanych, tzn. takich, których następstwem jest określenie podatku należnego (powstanie zobowiązania podatkowego). Ponadto, nie może zajść żadna z przesłanek negatywnych określonych w art. 88 ust. 1-3a.

(...) jest i na dzień zawarcia, jak i w okresie wykonywania Umowy Najmu będzie zarejestrowanym, czynnym podatnikiem VAT, a zatem spełni ustawową definicję podatnika w rozumieniu art. 15 ustawy o VAT.

Ponadto, należy zbadać, czy po stronie (...) zajdzie związek między wynajmowaniem Nieruchomości, a wykonywanymi przez niego czynnościami opodatkowanymi.

Jak wskazano w opisie zdarzenia przyszłego, (...) zamierza korzystać z Nieruchomości na podstawie Umowy Najmu w celu kontynuowania dotychczas prowadzonej działalności gospodarczej opodatkowanej VAT na terenie Nieruchomości.

Nie ulega zatem wątpliwości, że efektem świadczenia usług przez Nabywcę, w postaci umożliwienia korzystania z Nieruchomości, będzie wykorzystywanie przez (...) Nieruchomości do czynności podlegających opodatkowaniu VAT. Bowiem (...) zamierza w ramach zorganizowanej i samodzielnej działalności gospodarczej, będącej działalnością objętą opodatkowaniem VAT, prowadzić działalność w tożsamym kształcie jak przed zawarcie Umowy Sprzedaży, a Umowa Najmu będzie sposobem na osiągnięcie tegoż zamierzenia gospodarczego. Tym samym w odniesieniu do najmu Nieruchomości spełnione zostanie podstawowe kryterium prawa do odliczenia.

W konsekwencji, w przypadku wystąpienia nadwyżki podatku naliczonego nad należnym, wystąpi po stronie Najemcy prawo do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego oraz prawo do dokonanie zwrotu nadwyżki na rachunek bankowy Najemcy.

Z uwagi na powyższe, w ocenie Wnioskodawców, (...) będzie miał prawo do odliczenia podatku naliczonego i zwrotu nadwyżki tego podatku wynikających z faktury wystawionej przez Nabywcę w związku z świadczeniem usług przez Nabywcę na rzecz Sprzedającego w postaci udostępnienia Nieruchomości na cele gospodarcze w wykonaniu Umowy Najmu.

Ocena stanowiska

Stanowisko Państwa w zakresie podatku od towarów i usług jest:

- prawidłowe w zakresie zastosowania zwolnienia na podstawie art. 43 ust. 1 pkt 10 ustawy o VAT działek nr (...) i (...) zabudowanych trwale z gruntem związanymi budynkami, budowlami wraz z urządzeniami budowlanymi oraz rezygnacji z tego zwolnienia,

- prawidłowe w zakresie braku zwolnienia na podstawie art. 43 ust. 1 pkt 9 ustawy o VAT niezabudowanych nr (...), (...), (...), (...), (...),

- nieprawidłowe w zakresie opodatkowania dostawy Obiektu Nowopowstałego oraz Obiektu Modernizowanego,

- prawidłowe w zakresie prawa do odliczenia i zwrotu podatku VAT przez Nabywcę z tytułu nabycia Nieruchomości,

- prawidłowe w zakresie prawa do odliczenia i zwrotu podatku VAT przez najemcę Nieruchomości z faktur dokumentujących najem.

Uzasadnienie interpretacji indywidualnej

Zgodnie z art. 5 ust. 1 pkt 1 ustawy z 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług (t. j. Dz. U. z 2023 r. poz. 1570 ze zm.) zwanej dalej ustawą lub ustawą o VAT,

W myśl art. 7 ust. 1 ustawy,

Na mocy art. 2 pkt 6 ustawy,

Zgodnie z przedstawionymi wyżej przepisami, grunt spełnia definicję towaru wynikającą z art. 2 pkt 6 ustawy, a jego sprzedaż jest traktowana jako czynność odpłatnej dostawy towarów na terytorium kraju, o której mowa w art. 7 ust. 1 ustawy.

Ponadto należy zauważyć, że na mocy art. 6 pkt 1 ustawy,

Przepisy art. 6 wskazują na wyłączenia określonych czynności spod zakresu przepisów ustawy. Są tutaj wskazane te czynności, które co do zasady należą do grupy czynności podlegających opodatkowaniu, mieszczące się w zakresie odpłatnej dostawy towarów czy też odpłatnego świadczenia usług. Z uwagi jednakże na stosowne wyłączenie, czynności te nie podlegają opodatkowaniu.

Przy czym należy zaznaczyć, że użyte w cyt. przepisie sformułowanie „transakcje zbycia” należy rozumieć w sposób zbliżony do terminu „dostawy towarów” w ujęciu art. 7 ust. 1 ustawy, tzn. „zbycie” obejmuje wszelkie czynności, w ramach których następuje przeniesienie prawa do rozporządzania towarem jak właściciel, np. sprzedaż, zamianę, darowiznę, nieodpłatne przekazanie, przeniesienie własności w formie wkładu niepieniężnego, czyli aportu.

Ze względu na szczególny charakter przepisu art. 6 pkt 1 ustawy, winien on być interpretowany ściśle, co oznacza, że ma on zastosowanie wyłącznie w przypadku zbycia (a zatem wszelkich czynności, w ramach których następuje przeniesienie prawa do rozporządzania towarami jak właściciel) przedsiębiorstwa lub zorganizowanej jego części, zdefiniowanej w art. 2 pkt 27e ustawy.

Jak już wskazano, ustawodawca na mocy art. 6 pkt 1 ustawy wyłączył od opodatkowania podatkiem od towarów i usług zbycie przedsiębiorstwa lub zorganizowanej części przedsiębiorstwa.

Zaznaczyć należy, że przepisy ustawy o podatku od towarów i usług nie zawierają definicji „przedsiębiorstwa”. Dlatego też, dla potrzeb przepisów ustawy o podatku od towarów i usług należy posłużyć się definicją sformułowaną w art. 55¹ ustawy dnia 23 kwietnia 1964 r. Kodeks cywilny (t. j. Dz.U. z 2023 r., poz. 1610 ze zm.), zwanej dalej „Kodeks cywilny”. Zgodnie z tym przepisem:

Natomiast definicja zorganizowanej części przedsiębiorstwa zawarta jest w art. 2 pkt 27e ustawy, pod którym to pojęciem rozumie się:

Zorganizowana część przedsiębiorstwa, jako przedmiot zbycia, musi zatem stanowić całość pod względem organizacyjnym i funkcjonalnym, co oznacza, że najistotniejsze dla przedmiotowego zagadnienia jest ustalenie, czy przenoszony majątek stanowi na tyle zorganizowany kompleks praw, obowiązków i rzeczy, że zdolny jest do realizacji zadań gospodarczych przypisywanych przedsiębiorstwu.

Podstawowym wymogiem jest więc to, aby zorganizowana część przedsiębiorstwa stanowiła zespół składników materialnych i niematerialnych. Kolejnym warunkiem jest wydzielenie tego zespołu w istniejącym przedsiębiorstwie. Wydzielenie to ma zachodzić na trzech płaszczyznach: organizacyjnej, finansowej i funkcjonalnej (przeznaczenie do realizacji określonych zadań gospodarczych).

Brak zaistnienia którejkolwiek z omawianych powyżej przesłanek wyklucza uznanie zespołu składników majątkowych przedsiębiorstwa za jego zorganizowaną część w rozumieniu art. 2 pkt 27e ustawy.

Oznacza to, że zorganizowana część przedsiębiorstwa nie jest sumą poszczególnych składników, przy pomocy których będzie można prowadzić odrębny zakład, lecz zorganizowanym zespołem tych składników, przy czym punktem odniesienia jest tutaj rola, jaką składniki majątkowe odgrywają w funkcjonowaniu przedsiębiorstwa (na ile stanowią w nim wyodrębnioną organizacyjnie i funkcjonalnie całość).

Przesłanki takiego wyodrębnienia są spełnione w sytuacji organizacyjnego wyodrębnienia w wewnętrznej strukturze przedsiębiorstwa oraz ewidencjonowania zdarzeń gospodarczych w sposób pozwalający na przyporządkowanie przychodów i kosztów oraz należności i zobowiązań związanych z tą częścią przedsiębiorstwa.

Jednocześnie zorganizowana część przedsiębiorstwa powinna być gospodarczo samodzielna, zanim dojdzie do transakcji zbycia. Zatem wydzielona jednostka jeszcze przed jej zbyciem powinna uzyskać samodzielność gospodarczą i realizować ją w praktyce. Skutki prawne po stronie zbywcy nie powinny bowiem zależeć od zdarzeń przyszłych i niepewnych (samodzielne realizowanie zadań gospodarczych) powstałych już w innym podmiocie (u nabywcy).

Mając na uwadze powyższe wskazać należy, że nie wystarczy zatem zorganizowanie jakiejkolwiek masy majątkowej, ale musi się ona odznaczać pełną odrębnością organizacyjną i finansową, z możliwością samodzielnego funkcjonowania w razie zaistnienia takiej potrzeby w obrocie gospodarczym. W przeciwnym razie nie można bowiem uznać, że dojdzie do powstania zespołu składników, które mogłyby stanowić zorganizowaną część przedsiębiorstwa.

Na gruncie ustawy o podatku od towarów i usług mamy więc do czynienia ze zorganizowaną częścią przedsiębiorstwa, jeżeli spełnione są wszystkie następujące przesłanki:

1)istnieje zespół składników materialnych i niematerialnych, w tym zobowiązań;

2)zespół ten jest organizacyjnie i finansowo wyodrębniony w istniejącym przedsiębiorstwie;

3)składniki te przeznaczone są do realizacji określonych zadań gospodarczych;

4)zespół tych składników mógłby stanowić niezależne przedsiębiorstwo samodzielnie realizujące ww. zadania gospodarcze.

Tę ostatnią przesłankę rozumie się zazwyczaj jako potencjalną zdolność (zorganizowanej części przedsiębiorstwa) do niezależnego działania gospodarczego jako samodzielnego podmiotu gospodarczego i to jeszcze w ramach istniejącego przedsiębiorstwa. Zorganizowana część przedsiębiorstwa winna mieć również zdolność zaistnienia jako niezależne przedsiębiorstwo w rozumieniu art. 55¹ k.c.

Zaznaczenia wymaga, że definicja zorganizowanej części przedsiębiorstwa zawarta w przepisie art. 2 pkt 27e ustawy nie jest definicją samoistną, lecz należy rozpatrywać ją m.in. w kontekście uregulowań art. 6 pkt 1 ustawy, który wyłącza z opodatkowania podatkiem od towarów i usług zbycie składników majątkowych i niemajątkowych uprzednio wyodrębnionych organizacyjnie i finansowo w istniejącym przedsiębiorstwie, przeznaczonych do realizacji określonych zadań gospodarczych, nie dotyczy natomiast zbycia poszczególnych składników majątkowych przedsiębiorstwa.

Zatem należy wskazać, że fakt wyłączenia niektórych składników materialnych i niematerialnych może pozostawać bez wpływu na kwalifikację zbywanych składników jako zorganizowanej części przedsiębiorstwa.

Zakres powyższego wyłączenia zdefiniował w wyrokach Trybunał Sprawiedliwości Unii Europejskiej. W wyroku z dnia 27 listopada 2003 r. sprawa C-497/01, Zita Modes Sarl stwierdził, że celem ww. opcji jest uproszczenie rozliczeń związanych z przeniesieniem majątku przedsiębiorstwa lub jego części, bądź wniesieniem ich aportem. W wyroku tym przyjęto, że jeżeli państwo członkowskie wprowadziło do swojego systemu VAT opcję zawartą w pierwszym zdaniu art. 5 ust. 8 Szóstej Dyrektywy uznając, że w przypadku wydania całości majątku nie ma miejsca dostawa towarów w rozumieniu regulacji VAT, to zasada ta ma zastosowanie - nie wyłączając możliwości ograniczenia jej stosowania do okoliczności zawartych w zdaniu drugim tego samego paragrafu - do każdego wydania przedsiębiorstwa lub samodzielnej części przedsiębiorstwa, włączając składniki materialne i niematerialne, które łącznie stanowią przedsiębiorstwo lub część przedsiębiorstwa, mogącego samodzielnie prowadzić działalność gospodarczą. Nabywca musi jednak wyrazić zamiar dalszego prowadzenia nabytego przedsiębiorstwa lub jego części, a nie jego bezpośredniej likwidacji i sprzedaży zapasów. TSUE wskazał, że biorąc pod uwagę cel dyrektywy, pojęcia w niej użyte powinny być interpretowane w sposób jednolity i niezależny (autonomiczny), uwzględniając kontekst i cel regulacji. W wyroku tym, dokonując wykładni funkcjonalnej art. 5 ust. 8 Szóstej Dyrektywy, TSUE uznał, że celem wyłączenia zbycia przedsiębiorstwa z opodatkowania jest zapewnienie neutralności podatkowej takiej czynności, która obciążając stronę istotnym zobowiązaniem podatkowym i tak rodziłaby prawo do odliczenia lub zwrotu podatku naliczonego. Trybunał podkreślił, że przeniesienie, o jakim mowa w art. 19 Dyrektywy 2006/112/WE, dotyczy między innymi części przedsiębiorstwa, a istotne znaczenie ma funkcjonalne powiązanie składników majątkowych umożliwiające realizację określonego zadania gospodarczego.

Jak wskazał Trybunał Sprawiedliwości Unii Europejskiej w wyroku z 10 listopada 2011 r. w sprawie C-444/10 Schriever „przekazanie całości lub części aktywów” należy interpretować w taki sposób, że obejmuje ono przekazanie przedsiębiorstwa lub jego samodzielnej części, w tym składników materialnych i ewentualnie niematerialnych, łącznie składających się na przedsiębiorstwo lub część przedsiębiorstwa zdolną prowadzić samodzielną działalność gospodarczą. Podobne stanowisko prezentowane jest w orzecznictwie sądów administracyjnych (wyroki NSA: z 25 czerwca 2013 r. sygn. akt I FSK 955/12 oraz z 21 listopada 2016 r. sygn. akt I FSK 1316/15).

O tym, czy nastąpiło zbycie zorganizowanej części przedsiębiorstwa decydują każdorazowo okoliczności faktyczne związane z konkretną transakcją. Podatnik obowiązany jest do prawidłowego określenia przedmiotu opodatkowania, co wiąże się z koniecznością prawidłowego zdefiniowania dokonywanej czynności.

W sytuacji przedstawionej we wniosku nie dojdzie do spełnienia wszystkich przedstawionych powyżej przesłanek. W konsekwencji przedmiot Transakcji nie będzie spełniać przesłanek do uznania go za „przedsiębiorstwo” w rozumieniu art. 55¹ kodeksu cywilnego czy też zorganizowaną część przedsiębiorstwa w rozumieniu art. 2 pkt 27 ustawy o podatku od towarów i usług.

Przedmiotem transakcji będą działki nr (...) i (...) zabudowane budynkami i budowlami oraz urządzaniami budowlanymi, działki niezabudowane nr (...), (...), (...), (...), (...).

W związku ze sprzedażą Nieruchomości, nie dojdzie do przeniesienia na Nabywcę żadnych umów związanych z Nieruchomościami. W szczególności na Nabywcę nie zostaną przeniesione następujące umowy związane z Nieruchomością: (i) umowy o świadczenie usług, (ii) umowa o zarządzanie nieruchomością; (iii) umowa o zarządzanie aktywami; oraz (iv) wierzytelności pieniężne związane z przenoszonymi nieruchomościami.

Ponadto na Nabywcę nie przejdą:

- aktywa pieniężne należące do / przysługujące Sprzedającego (środki na rachunkach bankowych, pieniądze „w kasie” itp.);

- dokumentacja księgowo-rachunkowa i pozostała dokumentacja handlowa, poza dokumentacją i prawami związanymi funkcjonalnie z Nieruchomością;

- prawa i obowiązki wynikające z umów zawartych przez Sprzedającego z pracownikami, współpracownikami, członkami zarządu;

- prawa i obowiązki wynikające z umowy o świadczenie usług księgowych;

- prawa i obowiązki wynikające z umowy rachunku bankowego;

- należności podatkowe Sprzedającego (np. o zwrot nadwyżki podatku VAT naliczonego nad należnym, jeżeli jakiekolwiek wystąpią);

- nazwa przedsiębiorstwa (firma) Sprzedającego;

- tajemnice handlowe Sprzedającego.

Zgodnie z ustaleniami pomiędzy Sprzedającym a Nabywcą, urządzenia ruchome, towary, mienie ruchome, sprzęt komputerowy i inne niestałe elementy wyposażenia (maszyny i urządzenia itp.) znajdujące się na Nieruchomościach, w tym w szczególności wszystkie elementy wyposażenia, które nie są nierozerwalnie związane z Nieruchomościami, nie będą stanowić części Umowy Sprzedaży. W ramach Umowy przyrzeczonej nie dojdzie do przejścia ze Sprzedającego na Nabywcę zakładu pracy zgodnie z art. 23¹ ustawy Kodeksu Pracy ani też przeniesienia jakichkolwiek pracowników lub też zobowiązań pracowniczych.

Sprzedający nie dokonał wyodrębnienia organizacyjnego Nieruchomości jako wydziału, oddziału czy innych jednostek organizacyjnych, zarówno formalnie poprzez rejestrację oddziału w Rejestrze Przedsiębiorców Krajowego Rejestru Sądowego, jak również wewnętrznie w drodze przyjęcia odpowiednich uchwał i regulaminów.

Skoro transakcja nie będzie wiązała się z przejściem na Kupującego zakładu pracy w rozumieniu art. 23¹Kodeksu pracy, zbywane składniki majątkowe nie zostały wyodrębnione organizacyjnie, finansowo oraz funkcjonalnie, przedmiotem transakcji nie będą umowy o świadczenie usług, umowa o zarządzanie nieruchomością, umowa o zarządzanie aktywami oraz wierzytelności pieniężne związane z przenoszoną nieruchomością, w konsekwencji przedmiot Transakcji nie będzie stanowić przedsiębiorstwa w rozumieniu art. 55¹ ustawy z dnia 23 kwietnia 1964 r. Kodeks cywilny ani zorganizowanej części przedsiębiorstwa w rozumieniu art. 2 pkt 27e ustawy z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług, a tym samym sprzedaż składników majątkowych nie będzie stanowiła transakcji wyłączonej z opodatkowania podatkiem od towarów i usług na podstawie art. 6 pkt 1 ustawy.

W tym miejscu wskazać należy, że wykonywana czynność, która podlega opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług, może być opodatkowana podatkiem VAT, albo może korzystać ze zwolnienia od tego podatku.

Zakres i zasady zwolnienia od podatku dostaw towarów lub świadczenia usług zostały określone m.in. w art. 43 ustawy.

Na podstawie art. 43 ust. 1 pkt 10 ustawy,

Z powyższego uregulowania wynika, że dostawa budynków, budowli lub ich części jest – co do zasady - zwolniona od podatku od towarów i usług. Wyjątek stanowi dostawa w ramach pierwszego zasiedlenia lub przed nim oraz jeżeli pomiędzy pierwszym zasiedleniem a dostawą budynku, budowli lub ich części upłynął okres krótszy niż 2 lata.

Zatem dla ustalenia zasad opodatkowania dostawy budynków, budowli lub ich części, kluczowym jest ustalenie, kiedy nastąpiło pierwsze zasiedlenie i jaki upłynął okres od tego momentu.

Zgodnie z treścią art. 2 pkt 14 ustawy,

Z przepisu tego wynika, że pierwszym zasiedleniem jest pierwsze zajęcie nieruchomości do używania. Pierwsze zasiedlenie budynku/budowli lub ich części ma więc miejsce zarówno w sytuacji, w której po wybudowaniu budynku/budowli lub ich części oddano je w najem, jak i w przypadku wykorzystywania budynku/budowli lub ich części na potrzeby własnej działalności gospodarczej podatnika – bowiem w obydwu przypadkach doszło do korzystania z budynku/budowli.

W przypadku nieruchomości zabudowanych niespełniających przesłanek do zwolnienia od podatku na podstawie powołanego wyżej przepisu art. 43 ust. 1 pkt 10 ustawy, ustawodawca umożliwia podatnikom - po spełnieniu określonych warunków – skorzystanie ze zwolnienia wskazanego w pkt 10a tego przepisu.

Według art. 43 ust. 1 pkt 10a ustawy,

zwalnia się od podatku dostawę budynków, budowli lub ich części nieobjętą zwolnieniem, o którym mowa w pkt 10, pod warunkiem że:

Powyższy przepis wskazuje, jakie muszą zostać spełnione warunki, aby sprzedaż budynków, budowli lub ich części mogła korzystać ze zwolnienia od podatku VAT. Z przepisu tego wynika, że prawo do zwolnienia przysługuje wówczas, gdy w stosunku do budynków, budowli lub ich części będących przedmiotem sprzedaży nie przysługiwało dokonującemu ich dostawy prawo do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego, oraz dokonujący ich dostawy nie ponosił wydatków na ulepszenie tych obiektów, w stosunku do których miał prawo do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego, a jeżeli ponosił takie wydatki, to były one niższe niż 30% wartości początkowej tych obiektów.

Analiza powołanych wyżej przepisów prowadzi do stwierdzenia, że jeżeli dostawa budynków, budowli lub ich części będzie mogła korzystać ze zwolnienia z art. 43 ust. 1 pkt 10 ustawy, wówczas badanie przesłanek wynikających z przepisu art. 43 ust. 1 pkt 10a stanie się bezzasadne.

Jeżeli nie zostaną spełnione przesłanki zastosowania zwolnienia od podatku na podstawie art. 43 ust. 1 pkt 10 i pkt 10a ustawy, należy przeanalizować możliwość skorzystania ze zwolnienia od podatku w oparciu o przepis art. 43 ust. 1 pkt 2 ustawy.

Zgodnie z art. 43 ust. 1 pkt 2 ustawy:

Zwolnienie od podatku określone w art. 43 ust. 1 pkt 2 ustawy, dotyczy wszystkich towarów – zarówno nieruchomości, jak i ruchomości – przy nabyciu (imporcie lub wytworzeniu) których nie przysługiwało podatnikowi prawo do odliczenia podatku VAT i wykorzystywanych – niezależnie od okresu ich używania przez podatnika – wyłącznie na cele działalności zwolnionej od podatku VAT.

Jak wskazano wyżej, aby zastosować zwolnienie od podatku, o którym mowa w art. 43 ust. 1 pkt 2 ustawy, dla dostawy towarów, spełnione muszą być łącznie dwa warunki wskazane w tym przepisie, tj.:

- towary od momentu ich nabycia do momentu ich zbycia muszą służyć wyłącznie działalności zwolnionej, w żadnym momencie ich posiadania nie można zmienić ich przeznaczenia oraz sposobu wykorzystywania,

- przy nabyciu (imporcie, wytworzeniu) tych towarów nie przysługiwało dokonującemu ich dostawy prawo do obniżenia podatku należnego o kwotę podatku naliczonego.

Niespełnienie jednego z powyższych warunków daje podstawę do wyłączenia dostawy towarów ze zwolnienia od podatku VAT przewidzianego w ww. art. 43 ust. 1 pkt 2 ustawy.

Analiza przepisów ustawy o podatku od towarów i usług, regulujących wyżej wskazane prawo do zwolnienia od podatku dostawy budynków, budowli lub ich części, prowadzi do wniosku, że w odniesieniu do tych towarów może wystąpić jedna z ww. podstaw do zastosowania zwolnienia od tego podatku. Istotne jest wobec tego każdorazowe kompleksowe zbadanie okoliczności towarzyszących dostawie danego obiektu. Bowiem stosowanie zwolnień od podatku ma charakter wyjątkowy i nie podlega ani wykładni rozszerzającej, ani zawężającej, natomiast możliwość wychodzenia poza wykładnię literalną jest niedopuszczalna. W efekcie, podatnik uprawniony jest do zastosowania ww. preferencji, gdy charakter dokonywanych przez niego czynności, w sposób jednoznaczny i niebudzący wątpliwości, wyczerpuje znamiona ujęte w treści przepisu statuującego jego prawo do zastosowania zwolnienia od podatku od towarów i usług.

Kwestię opodatkowania dostawy gruntu, na którym posadowione zostały budynki lub budowle rozstrzyga art. 29a ust. 8 ustawy, w myśl którego:

W świetle tego przepisu, przy sprzedaży budynków lub budowli, dokonywanej wraz z dostawą gruntu, na którym są one posadowione, grunt dzieli byt prawny budynków w zakresie opodatkowania podatkiem od towarów i usług. Oznacza to, że do dostawy gruntu stosuje się analogiczną stawkę podatku, jak przy dostawie budynków, budowli lub ich części trwale z gruntem związanych. Jeżeli dostawa budynków albo budowli lub ich części korzysta ze zwolnienia od podatku, ze zwolnienia takiego korzysta również dostawa gruntu, na którym obiekt jest posadowiony.

Należy również zauważyć, że w myśl art. 43 ust. 10 ustawy:

Przy czym zgodnie z art. 43 ust. 11 ustawy:

Tak więc ustawodawca daje podatnikom, dokonującym dostawy budynków, budowli lub ich części spełniających przesłanki do korzystania ze zwolnienia od podatku wskazanego w art. 43 ust. 1 pkt 10 ustawy po spełnieniu określonych warunków – możliwość rezygnacji ze zwolnienia od podatku i opodatkowania transakcji na zasadach ogólnych. Przy czym podkreślić należy, że niniejsze prawo zostało zawężone tylko do rezygnacji ze zwolnienia wynikającego z art. 43 ust. 1 pkt 10 ustawy.

Przepisy ustawy o podatku od towarów i usług nie definiują pojęcia budynek, budowla. W tym zakresie należy odnieść się do przepisów ustawy z dnia 7 lipca 1994 r. Prawo budowlane (t. j. Dz. U. z 2023 r. poz. 682 ze zm.), zwanej dalej ustawą Prawo budowlane.

Zgodnie z art. 3 pkt 2 ustawy Prawo budowlane,

W myśl art. 3 pkt 3 ustawy Prawo budowlane,

Art. 3 pkt 9 ustawy Prawo budowlane stanowi, że

Urządzenia budowlane stanowią urządzenia techniczne związane z obiektem budowlanym, zapewniające możliwość użytkowania obiektu zgodnie z jego przeznaczeniem, nie są to samodzielne budowle zdefiniowane w art. 3 pkt 3 ww. ustawy Prawo budowlane, które uznaje się za towar na gruncie podatku od towarów i usług. Jednakże urządzenia te należy traktować, jako elementy przynależne do budynku/budowli i opodatkować łącznie z budynkiem/budowlą, z którym są powiązane, a tym samym należy przypisać stawkę właściwą dla sprzedawanego obiektu budowlanego znajdującego się na tej samej działce, co urządzenie techniczne. Brak podstaw do stosowania przepisów ustawy o podatku od towarów w zakresie stawki podatku VAT dla ww. urządzeń w oderwaniu od budynków/budowli, do których przynależą, gdyż w świetle obowiązujących przepisów nie mają one samodzielnego bytu.

Ponadto, należy wskazać, że zgodnie z Polską Klasyfikacją Obiektów Budowlanych wprowadzoną Rozporządzeniem Rady Ministrów z dnia 30 grudnia 1999 r. w sprawie Polskiej Klasyfikacji Obiektów Budowlanych (PKOB) (Dz. U. z 1999 r., nr 112, poz. 1316 ze zm.) przez obiekty budowlane rozumie się konstrukcje połączone z gruntem w sposób trwały, wykonane z materiałów budowlanych i elementów składowych, będące wynikiem prac budowlanych.

Jak wynika z opisu sprawy przedmiotem sprzedaży będzie działka zabudowana nr (...) na której znajdują się trwale związane z gruntem budynki i budowle oraz urządzenia budowlane tj. ogrodzenie, sieć gazowa, parociąg, hala PM nr 2 (część 2 - powstała z wiaty II) wraz z pomieszczeniami socjalnymi i warsztatem utrzymania ruchu, hala nr 2 (część 1-powstała z wiaty) + kotłownia parowa wraz ze stacją uzdatniania wody, kontener magazynowy oraz działka zabudowana nr (...) na której znajdują się trwale związane z gruntem budynki i budowle oraz urządzenia budowlane tj. ogrodzenie, silos zewnętrzny nr 1, silos zewnętrzny nr 2, parociąg, zbiornik sprężonego powietrza z fundamentem, silos nr 3 stanowiący stalowy zbiornik na surowiec do magazynowania surowca EPP, silosy nr 5 na granulat, silos nr 6 na granulat, silos nr 7 na granulat, fundament pod silos-2 zewnętrzny, ogrodzenie magazynu form, płyta fundamentowa pod silosami nr 1, 2, 3, 4, 5, 6, 7, nowa płyta fundament pod zbiornik sprężonego powietrza, hala narzędziowni, oświetlenie zewnętrzne (3 latarnie), silos nr 4, hala magazynowo - produkcyjna, portiernia - brama wjazdowa, plac przed halą, portiernia - waga, budynek rozdzielni, pomieszczenia biurowe.

Urządzenia budowlane znajdujące się na działkach nr (...) i (...) związane są z następującymi obiektami: ogrodzenie, znajdujące się na działce nr (...), związane z wszystkimi budynkami zlokalizowanymi na działce nr (...); parociąg, znajdujący się na działce nr (...), związany z kotłownią parową zlokalizowaną na działce (...); sieć gazowa, znajdująca się na działce (...), związana z kotłownią parową zlokalizowaną na działce (...); kontener magazynowy, znajdujący się na działce (...), związany z Halą nr 2 (część 1-powstała z wiaty), znajdującą się na działce nr (...), ogrodzenie, znajdujące się na działce nr (...), związane z wszystkimi budynkami zlokalizowanymi na działce nr (...); ogrodzenie magazynu form, znajdujące się na działce (...), związane z halą narzędziowni, znajdującą się na działce nr (...); oświetlenie zewnętrzne (3 latarnie), znajdujące się na działce (...), związane z halą magazynowo-produkcyjną, znajdującą się na działce nr (...); plac przed halą, znajdujący się na działce (...), związany z halą magazynowo- produkcyjną, znajdującą się na działce nr (...).

Jak wynika z opisu sprawy sprzedaż ww. budynków, budowli trwale związanych z gruntem znajdujących się na działkach nr (...) i (...) nie będzie następować w ramach pierwszego zasiedlenia, w rozumieniu art. 2 pkt 14 ustawy o VAT, gdyż jak Państwo wskazali w opisie sprawy, od daty pierwszego zajęcia (używania) poszczególnych budynków i budowli do momentu ich sprzedaży upłynął okres przekraczający 2 lata. Ponadto, Sprzedający ponosił wydatki na ulepszenia hali PM nr 2 (część 2 - powstała z wiaty II) wraz z pomieszczeniami socjalnymi i warsztatem utrzymania ruchu, posadowionej na działce o nr (...); hali nr 2 (część 1-powstała z wiaty, posadowionej na działce o nr (...); hali namiotowa nr 3, posadowiona na działce o nr (...); nowej płyty fundamentu pod zbiornik sprężonego powietrza, posadowionego na działce o nr (...); hali magazynowo-produkcyjnej, posadowionej na działce o nr (...) oraz budynku rozdzielni, posadowionego na działce o nr (...) jednak wydatki te były niższe niż 30% wartości początkowej ww. budynków/budowli. Sprzedający na budynek rozdzielni ponosił nakłady na ulepszenie przewyższające 30% wartości początkowej budynku rozdzielni, jednak jak wskazano w uzupełnieniu pomiędzy ulepszeniem przekraczającym 30% wartości początkowej a dniem dostawy budynku rozdzielni, minie okres dłuższy niż 2 lata.

Zatem spełniony został również drugi warunek umożliwiający zwolnienie ww. budynków i budowli trwale z gruntem związanych na podstawie art. 43 ust. 1 pkt 10 ustawy, gdyż między pierwszym zasiedleniem a dostawą ww. budynków i budowli minął okres dłuższy niż 2 lata.

Z powyższego zwolnienia będzie również korzystać dostawa urządzeń budowlanych znajdujących się na działkach nr (...) i (...) związanych z obiektami znajdującymi się na tych działkach.

W tym miejscu należy zauważyć, że jak zostało wskazane wyżej, ustawodawca daje podatnikom, dokonującym dostawy budynków, budowli lub ich części spełniających przesłanki do korzystania ze zwolnienia od podatku wskazanego w art. 43 ust. 1 pkt 10 ustawy, po spełnieniu określonych warunków – możliwość rezygnacji ze zwolnienia i opodatkowania transakcji na zasadach ogólnych. Przy czym podkreślić należy, że niniejsze prawo zostało zawężone tylko do rezygnacji ze zwolnienia wynikającego z art. 43 ust. 1 pkt 10 ustawy. Zatem, przy spełnieniu warunków wynikających z art. 43 ust. 10 i ust. 11 ustawy strony transakcji mają możliwość rezygnacji z niniejszego zwolnienia od podatku i wyboru opodatkowania planowanej dostawy opisanych trwale związanych z gruntem budynkami, budowlami i urządzeniami budowlanymi posadowionych na działkach nr (...) i (...).

Z wniosku wynika, że Nabywca oraz Państwo są zarejestrowani jako podatnicy VAT czynni, zrezygnują Państwo wraz z Nabywcą ze zwolnienia z podatku, o którym mowa w art. 43 ust. 1 pkt 10 ustawy o podatku od towarów i usług i złożą oświadczenie, że wybierają opodatkowanie dostawy trwale z gruntem związanych ww. budynków, budowli oraz urządzeń budowlanych oraz działek nr (...) i (...), na których te obiekty są posadowione.

W konsekwencji, będą mieli Państwo prawo do zastosowania przy sprzedaży trwale związanych z gruntem budynków, budowli i urządzeń budowlanych zwolnienia od podatku na podstawie art. 43 ust. 1 pkt 10 ustawy, z opcją ich opodatkowania na podstawie art. 43 ust. 10 i 11 ustawy.

Skoro zamierzają Państwo wybrać opodatkowanie dostawy opisanych we wniosku trwale związanych z gruntem budynków i budowli oraz urządzeń budowlanych znajdujących się na działkach nr (...) i (...), to opodatkowaniem tym objęta będzie także transakcja sprzedaży działek nr (...) i (...) na których ww. Obiekty są posadowione (art. 29a ust. 8 ustawy).

W konsekwencji należy stwierdzić, że w przedmiotowej sprawie dostawa ww. działek zabudowanych – z uwagi na rezygnację przez strony ze zwolnienia od podatku – będzie podlegała opodatkowaniu podatkiem VAT według właściwej stawki.

Tym samym Państwa stanowisko w zakresie pytania nr 1a jest prawidłowe.

Odnosząc się natomiast do dostawy działek niezabudowanych (pytanie 1b) należy zauważyć co następuje:

Stosownie do art. 43 ust. 1 pkt 9 ustawy

Powyższe oznacza, że zwolnienie przysługuje względem takiej dostawy, której przedmiotem jest grunt niezabudowany i jednocześnie o przeznaczeniu innym niż budowlane.

Na podstawie art. 2 pkt 33 ustawy

W tym miejscu warto wyjaśnić, że stosownie do treści wyroku Trybunału Sprawiedliwości Unii Europejskiej z dnia 28 marca 1996 r. w sprawie C-468/93 Gemeente Emmen – „teren budowlany” oznacza każdy nieuzbrojony lub uzbrojony teren uznany przez państwa członkowskie za teren z przeznaczeniem pod zabudowę.

Zatem także w świetle orzeczeń Trybunału Sprawiedliwości za teren budowlany uznać można jedynie taki, który regulacjami prawa krajowego został przeznaczony pod zabudowę.

Z powyższych przepisów wynika, że przeznaczenie określonego gruntu należy oceniać wyłącznie w oparciu o istniejący miejscowy plan zagospodarowania przestrzennego oraz – w przypadku braku takiego planu – wydane decyzje o warunkach zabudowy i zagospodarowania terenu. Opodatkowaniu podlegają te dostawy, których przedmiotem są nieruchomości gruntowe zabudowane i niezabudowane, przy czym w przypadku gruntów niezabudowanych, tylko te, które stanowią tereny budowlane w myśl art. 2 pkt 33 ustawy. Natomiast dostawa gruntów niezabudowanych, które nie są terenami budowlanymi, jest zwolniona od podatku od towarów i usług.

Zgodnie z art. 4 ust. 1 ustawy z dnia 27 marca 2003 r. o planowaniu i zagospodarowaniu przestrzennym (t. j. Dz. U. z 2023 r. poz. 977 ze zm.):

Stosownie do art. 4 ust. 2 ww. ustawy:

O przeznaczeniu nieruchomości stanowią zatem akty prawa miejscowego, miejscowy plan zagospodarowania przestrzennego – jako źródło prawa miejscowego, a w przypadku jego braku decyzja o warunkach zabudowy – jako akt indywidualny prawa administracyjnego.

W tym miejscu warto wyjaśnić, że stosownie do treści wyroku Trybunału Sprawiedliwości Unii Europejskiej z dnia 28 marca 1996 r. w sprawie C-468/93 Gemeente Emmen – „teren budowlany” oznacza „każdy nieuzbrojony lub uzbrojony teren uznany przez państwa członkowskie za teren z przeznaczeniem pod zabudowę”.

W konsekwencji, generalnie opodatkowane podatkiem VAT są dostawy, których przedmiotem są nieruchomości gruntowe zabudowane i niezabudowane, przy czym w przypadku tych ostatnich opodatkowane są wyłącznie te, których przedmiotem są tereny budowlane, czyli tereny przeznaczone pod zabudowę zgodnie z miejscowym planem zagospodarowania przestrzennego, a w przypadku braku takiego planu – zgodnie z decyzją o warunkach zabudowy i zagospodarowania terenu, o których mowa w przepisach o planowaniu i zagospodarowaniu przestrzennym. Pozostałe natomiast dostawy gruntów niezabudowanych, dla których nie obowiązuje plan zagospodarowania przestrzennego oraz nie wydano decyzji o warunkach zabudowy – są zwolnione od podatku VAT. Ustawa o podatku od towarów i usług w kontekście zastosowania właściwej stawki podatku VAT przy sprzedaży gruntu nakazuje oceniać przeznaczenie tego gruntu wyłącznie na podstawie istniejącego planu zagospodarowania przestrzennego oraz wydanych decyzji o warunkach zabudowy.

Z opisu sprawy wynika, że zamierzają Państwo sprzedać również działki nr (...), (...), (...), (...) na których znajduje się ogrodzenie oraz działkę nr (...) na której znajduje się ogrodzenie oraz elementy podziemnej sieci wodociągowej. Działki te, jak Państwo wskazali stanowią grunty niezabudowane, przeznaczone w Miejscowym Planie Zagospodarowania Przestrzennego pod zabudowę przemysłową. Jak wskazali Państwo w uzupełnieniu ogrodzenie znajdujące się na działkach nr (...), (...), (...), (...), (...), jak i elementy podziemnej sieci wodociągowej znajdujące się na działce nr (...) nie stanowią budowli w myśl art. 3 pkt 3 Prawa budowlanego trwale z gruntem związanych.

Tym samym dostawa działek niezabudowanych nr (...), (...), (...), (...), (...), które zgodnie z Miejscowym Planem Zagospodarowania Przestrzennegoprzeznaczone są pod zabudowę przemysłową, stanowią teren budowlany, o którym mowa w art. 2 pkt 33 ustawy o VAT, a zatem dostawa tych działek niezabudowanych nie będzie korzystała ze zwolnienia na podstawie art. 43 ust. 1 pkt 9 ww. ustawy.

W tym miejscu należy wskazać, że jeżeli przy dostawie nieruchomości niezabudowanej wystąpią przesłanki uniemożliwiające zastosowanie zwolnienia od podatku VAT, o którym mowa w art. 43 ust. 1 pkt 9 ustawy, to należy przeanalizować możliwość zwolnienia dostawy w oparciu o przepis art. 43 ust. 1 pkt 2 ustawy.

Według art. 43 ust. 1 pkt 2 ustawy o VAT:

Zwolnienie od podatku określone w art. 43 ust. 1 pkt 2 ustawy, dotyczy wszystkich towarów – zarówno nieruchomości, jak i ruchomości – przy nabyciu (imporcie lub wytworzeniu) których nie przysługiwało podatnikowi prawo do odliczenia podatku VAT i wykorzystywanych – niezależnie od okresu ich używania przez podatnika (kilka dni, miesięcy czy lat) – wyłącznie na cele działalności zwolnionej od podatku VAT.

W celu zastosowania zwolnienia od podatku, o którym mowa w art. 43 ust. 1 pkt 2 ustawy, dla dostawy towarów, spełnione muszą być łącznie dwa warunki wskazane w tym przepisie, tj.:

1.towary od momentu ich nabycia do momentu ich zbycia muszą służyć wyłącznie działalności zwolnionej, w żadnym momencie ich posiadania nie można zmienić ich przeznaczenia oraz sposobu wykorzystywania,

2. przy nabyciu (imporcie, wytworzeniu) tych towarów nie przysługiwało dokonującemu ich dostawy prawo do obniżenia podatku należnego o kwotę podatku naliczonego.

Niespełnienie choćby jednego z powyższych warunków daje podstawę do wyłączenia dostawy towarów ze zwolnienia od podatku VAT przewidzianego w ww. art. 43 ust. 1 pkt 2 ustawy.

Jak wynika z opisu sprawy działki stanowią składnik majątki i są obecnie wykorzystywane przez Sprzedającego dla celów prowadzenia działalności opodatkowanej. Ponadto Sprzedający poniósł koszty nabycia Nieruchomości oraz budowy i ulepszeń Naniesień z zamiarem ich wykorzystywania do czynności opodatkowanych VAT, zatem przysługiwało mu prawo do odliczenia VAT naliczonego z tego tytułu. Sprzedający ponosi także koszty bieżącego utrzymania Naniesień, i również z tego tytułu odlicza VAT naliczony.

Zatem jak wynika z powyższego działki niezabudowane nie były wykorzystywane przez Sprzedającego wyłącznie na cele działalności zwolnionej z podatki VAT oraz Sprzedającemu przysługiwało prawo do odliczenia VAT naliczonego z tego tytułu nabycia przedmiotowych nieruchomości. Oznacza to, że nie zostały spełnione oba warunki do zastosowania zwolnienia na podstawie art. 43 ust. 1 pkt 2 ustawy, dla dostawy działek niezabudowanych nr (...), (...), (...), (...), (...).

W związku z powyższym należy stwierdzić, że dostawa działek niezabudowanych nr (...), (...), (...), (...), (...) będzie stanowić czynność podlegającą opodatkowaniu, która nie będzie korzystała ze zwolnienia od podatku na podstawie art. 43 ust. 1 pkt 9 i pkt 2 ustawy,a zatem będzie opodatkowana podatkiem od towarów i usług wg stawki właściwej dla przedmiotu dostawy.

Tym samym Państwa stanowisko w zakresie pytania nr 1b jest prawidłowe.

Odnosząc się natomiast do dostawy Obiektu Nowopowstałego tj. hali namiotowej o lekkiej zabudowie na stelażu metalowym, znajdującego się na działce nr (...) oraz Obiektu Modernizowanego tj. hali namiotowej nr 3, znajdującego się na działce (...) (pytanie 1c i 1d) należy zauważyć co następuje:

W uzupełnieniu do wniosku wskazali Państwo, że hala namiotowa nr 4 o lekkiej zabudowie na stelażu metalowym, znajdująca się na działce (...) oraz hala namiotowa nr 3, znajdująca się na działce nr (...) nie są trwale związane z gruntem lub nie są częścią składową budynków/budowli trwale z gruntem związanych i tym samym stanowią rzeczy ruchome w myśl kodeksu cywilnego. Zatem przepisy art. 43 ust. 1 pkt 10 i pkt 10a ustawy nie będą miały zastosowania.

W związku z powyższym sprzedaż przedmiotowej hali namiotowej nr 4 o lekkiej zabudowie na stelażu metalowym oraz hali namiotowej nr 3 należy przeanalizować pod katem ewentualnego zwolnienia na podstawie art. 43 ust. 1 pkt 2 ustawy o VAT.

Jak już wyżej wskazano według art. 43 ust. 1 pkt 2 ustawy o VAT:

Zwolnienie od podatku określone w art. 43 ust. 1 pkt 2 ustawy, dotyczy wszystkich towarów – zarówno nieruchomości, jak i ruchomości – przy nabyciu (imporcie lub wytworzeniu) których nie przysługiwało podatnikowi prawo do odliczenia podatku VAT i wykorzystywanych – niezależnie od okresu ich używania przez podatnika (kilka dni, miesięcy czy lat) – wyłącznie na cele działalności zwolnionej od podatku VAT.

W celu zastosowania zwolnienia od podatku, o którym mowa w art. 43 ust. 1 pkt 2 ustawy, dla dostawy towarów, spełnione muszą być łącznie dwa warunki wskazane w tym przepisie, tj.:

 1. towary od momentu ich nabycia do momentu ich zbycia muszą służyć wyłącznie działalności zwolnionej, w żadnym momencie ich posiadania nie można zmienić ich przeznaczenia oraz sposobu wykorzystywania,

 2. przy nabyciu (imporcie, wytworzeniu) tych towarów nie przysługiwało dokonującemu ich dostawy prawo do obniżenia podatku należnego o kwotę podatku naliczonego.

Niespełnienie choćby jednego z powyższych warunków daje podstawę do wyłączenia dostawy towarów ze zwolnienia od podatku VAT przewidzianego w ww. art. 43 ust. 1 pkt 2 ustawy.

Sprzedający poniósł koszty nabycia Nieruchomości oraz budowy i ulepszeń Naniesień z zamiarem ich wykorzystywania do czynności opodatkowanych VAT, zatem przysługiwało mu prawo do odliczenia VAT naliczonego z tego tytułu. Sprzedający ponosi także koszty bieżącego utrzymania Naniesień, i również z tego tytułu odlicza VAT naliczony. Ponadto składnik majątku są obecnie wykorzystywane przez Sprzedającego dla celów prowadzenia działalności opodatkowanej

Zatem jak wynika z powyższego hala namiotowa nr 4 o lekkiej zabudowie na stelażu metalowym, znajdująca się na działce (...) oraz hala namiotowa nr 3, znajdująca się na działce nr (...) nie były wykorzystywane przez Sprzedającego wyłącznie na cele działalności zwolnionej z podatki VAT oraz Sprzedającemu przysługiwało prawo do odliczenia VAT naliczonego w stosunku do ww. obiektów. Oznacza to, że nie zostały spełnione oba warunki do zastosowania zwolnienia na podstawie art. 43 ust. 1 pkt 2 ww. ustawy dla dostawy hali namiotowej nr 4 o lekkiej zabudowie na stelażu metalowym, znajdującej się na działce (...) oraz hali namiotowej nr 3, znajdującej się na działce nr (...).

Mając powyższe na uwadze, sprzedaż rzeczy ruchomych tj. hali namiotowej nr 4 o lekkiej zabudowie na stelażu metalowym, znajdującej się na działce (...) oraz hali namiotowej nr 3, znajdującej się na działce nr (...) nie związanych trwale z gruntem nie będzie korzystała ze zwolnienia od podatku VAT na podstawie art. 43 ust. 1 pkt 2 ww. ustawy.

W konsekwencji sprzedaż hali namiotowej nr 4 o lekkiej zabudowie na stelażu metalowym, znajdującej się na działce (...), oraz hali namiotowej nr 3, znajdującej się na działce nr (...)opodatkowana będzie właściwą stawką VAT dla przedmiotu sprzedaży.

Zatem stanowisko Państwa w zakresie pytania nr 1c i 1d należy uznać za nieprawidłowe z uwagi na Państwa uzasadnienie, które jest odmienne od uzasadnienia przedstawionego przez Organ. Co prawda wywiedli Państwo prawidłowy skutek w podatku od towarów i usług, że dostawa podlega opodatkowaniu, ale sposób uzasadnienia tego stanowiska jest nieprawidłowy.

Przechodząc do kwestii prawa do odliczenia podatku VAT naliczonego związanego z nabyciem Nieruchomości w ramach Transakcji na zasadach ogólnych tj. w szczególności na podstawie art. 86 ust. 1 Ustawy o VAT oraz z usługą najmu (pytanie nr 3 i 4), wskazać należy, że:

Zgodnie z art. 86 ust. 1 ustawy:

Stosownie do art. 86 ust. 2 pkt 1 ustawy:

Prawo do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego przysługuje wówczas, gdy zostaną spełnione określone warunki, tzn. odliczenia tego dokonuje podatnik podatku od towarów i usług oraz gdy towary i usługi, z których nabyciem podatek został naliczony, są wykorzystywane do wykonywania czynności opodatkowanych, tzn. takich, których następstwem jest określenie podatku należnego. Przedstawiona wyżej zasada wyklucza zatem możliwość dokonania obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego związanego z towarami i usługami, które nie są wykorzystywane do wykonywania czynności opodatkowanych, czyli w przypadku ich wykorzystania do czynności zwolnionych od podatku VAT oraz niepodlegających temu podatkowi.

W każdym przypadku należy dokonać oceny, czy intencją podatnika wykonującego określone czynności, z którymi łączą się skutki podatkowoprawne, było wykonywanie czynności opodatkowanych.

Należy również podkreślić, że ustawodawca przyznał podatnikowi prawo do odliczenia podatku naliczonego w całości lub w części, pod warunkiem spełnienia przez niego zarówno przesłanek pozytywnych, wynikających z art. 86 ust. 1 ustawy oraz niezaistnienia przesłanek negatywnych, określonych w art. 88 ustawy. Ten ostatni przepis określa listę wyjątków, które pozbawiają podatnika prawa do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego.

Zgodnie z art. 88 ust. 3a pkt 2 ustawy:

Zgodnie z art. 87 ust. 1 ustawy,

Jak wskazano wyżej dostawa zabudowanej działki w przypadku złożenia przez Strony Transakcji oświadczenia o rezygnacji ze zwolnienia będzie w całości opodatkowana właściwą stawką.

Z wniosku wynika, że Kupujący nabędzie Nieruchomość, w celu jej wynajmowania.

Należy wskazać, że umowa najmu jest cywilnoprawną umową nakładającą na strony – zarówno wynajmującego, jak i najemcę – określone przepisami obowiązki.

Jak wynika z art. 659 § 1 ustawy Kodeks cywilny,

Najem jest więc umową dwustronnie zobowiązującą i wzajemną, odpowiednikiem świadczenia wynajmującego, polegającego na oddaniu rzeczy do używania, jest świadczenie najemcy, polegające na płaceniu umówionego czynszu.

Przywołany przez Państwa wyrok Trybunału Sprawiedliwości Unii Europejskiej z 27 marca 2019 r. w sprawie C- 201/18 Mydibel (dalej: „Wyrok TSUE”), w którym Trybunał wskazał, że w określonych przypadkach transakcja leasingu zwrotnego (z angielskiego „sale and lease back”) może przybrać formę usługi finansowej, zwolnionej od VAT, nie ma zastosowania. Ww. wyrok TSUE zapadł w odmiennym stanie faktycznym. W stanie faktycznym objętym wyrokiem TSUE leasingodawca nie nabywał prawa własności nieruchomości, a wyłącznie uprawnienia wynikające z umowy dzierżawy. TSUE jednoznacznie podkreślił, że właśnie w takim przypadku, tj. nabycia uprawnień wynikających z dzierżawy nieruchomości, nie ma miejsca nabycie prawa do dysponowania tymi nieruchomościami jak właściciel. Od takiej sytuacji należy więc wyraźnie odróżnić sytuację nabycia prawa własności jakie będzie mieć miejsce w razie zawarcia Umowy przyrzeczonej (będącej dostawą towarów).

Opisane jako zdarzenie przyszłe czynności w postaci dostawy Nieruchomości w ramach Umowy Sprzedaży oraz następczego umożliwienia korzystania z Nieruchomości Sprzedającemu poprzez Umowę Najmu, powinny być traktowane jako odrębne czynności opodatkowane VAT, z racji tego że w Państwa sprawie mamy do czynienia z umową dotyczącą Nieruchomości, składającej się z odrębnych czynności. W przypadku pierwszej z nich następuje przeniesienia prawa do rozporządzania towarem jak właściciel na Nabywcę (sprzedaż Nieruchomości). Natomiast następcze przekazania Nieruchomości do korzystania Najemcy w wyniku Umowy Najmu, kwalifikowane jest dla celów ustawy o VAT jako świadczenie usług podlegające VAT.

W tym miejscu wskazać należy, że usługi w zakresie wynajmowania lub dzierżawienia nieruchomości o charakterze niemieszkalnym podlegają opodatkowaniu właściwą dla tej czynności stawką podatku VAT.

Mając na uwadze przedstawiony opis sprawy oraz powołany stan prawny, należy stwierdzić, że będą spełnione warunki wynikające z art. 86 ust. 1 ustawy o VAT uprawniające Kupującego do odliczenia podatku naliczonego z tytułu nabycia Nieruchomości opisanej we wniosku, która podlega opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług z zastosowaniem właściwej stawki podatku VAT. Przepis art. 88 ust. 3a pkt 2 ustawy nie będzie mieć zastosowania.

Zatem w sytuacji, gdy transakcja dostawy Nieruchomości będzie opodatkowana podatkiem VAT, wówczas Kupującemu będzie przysługiwało prawo do odliczenia podatku VAT naliczonego związanego z nabyciem Nieruchomości w ramach transakcji na zasadach ogólnych, tj. w szczególności na podstawie art. 86 ust. 1 Ustawy o VAT.

W przypadku, gdy kwota podatku naliczonego w okresie rozliczeniowym będzie wyższa niż kwota podatku należnego, Kupujący będzie uprawniony do obniżenia o tę różnicę kwoty podatku należnego za następne okresy lub do zwrotu różnicy na rachunek bankowy, zgodnie z art. 87 ust. 1 ustawy.

Ponadto Sprzedającemu, jako przyszłemu najemcy, który będzie wykorzystywał przedmiotową Nieruchomość do działalności gospodarczej opodatkowanej podatkiem VAT również będzie przysługiwało prawo do pomniejszenia kwoty podatku należnego o podatek naliczony wynikający z faktury dokumentującej świadczenie usług zgodnie z Umową Najmu.

W przypadku, gdy kwota podatku naliczonego w okresie rozliczeniowym będzie wyższa niż kwota podatku należnego, Sprzedający (korzystający z Nieruchomości) będzie uprawniony do obniżenia o tę różnicę kwoty podatku należnego za następne okresy lub do zwrotu różnicy na rachunek bankowy, zgodnie z art. 87 ust. 1 ustawy.

W konsekwencji, stanowisko Zainteresowanych w zakresie pytań oznaczonych we wniosku nr 3 i nr 4 jest prawidłowe.

Dodatkowe informacje

Informacja o zakresie rozstrzygnięcia

Interpretacja dotyczy zdarzenia przyszłego przedstawionego przez Państwa i stanu prawnego obowiązującego w dniu wydania interpretacji.

Interpretacja dotyczy wyłącznie zakresu podatku od towarów i usług. W zakresie podatku od czynności cywilnoprawnych zostanie wydane odrębne rozstrzygnięcie.

Wskazujemy, że wydana interpretacja dotyczy tylko sprawy będącej przedmiotem wniosku (pytania) Zainteresowanych. Inne kwestie przedstawione w opisie zdarzenia przyszłego, bądź we własnym stanowisku, które nie zostały objęte pytaniem nie mogą być – zgodnie z art. 14b § 1 Ordynacji podatkowej – rozpatrzone.

Zaznaczenia wymaga, że tut. Organ wydając interpretację przepisów prawa podatkowego na podstawie art. 14b § 1 Ordynacji podatkowej nie prowadzi postępowania podatkowego w rozumieniu tej ustawy. Niniejsza interpretacja indywidualna ogranicza się wyłącznie do udzielenia informacji co do zakresu i sposobu zastosowania prawa podatkowego w okolicznościach zdarzenia przyszłego podanego przez Wnioskodawcę. Z powyższych przepisów wynika, że organ rozpatrując wniosek o wydanie interpretacji nie podejmuje wyjaśnienia stanu faktycznego i zdarzenia przyszłego, tj. nie przeprowadza dowodów, lecz dokonuje oceny prawnej przedstawionych we wniosku okoliczności w kontekście zadanego pytania przyporządkowanego do danego stanu faktycznego albo zdarzenia przyszłego. W tym miejscu organ interpretacyjny zastrzega jednak, że gdy w toku postępowania podatkowego, kontroli podatkowej bądź celno-skarbowej zostanie określony odmienny stan faktyczny interpretacja nie wywoła skutków prawnych.

Podkreślić ponadto należy, że ewentualna ocena zasadności zwrotu podatku leży w kompetencji właściwego miejscowo i rzeczowo dla nabywcy organu podatkowego pierwszej instancji (Naczelnika Urzędu Skarbowego, Naczelnika Urzędu Celno-Skarbowego).

Pouczenie o funkcji ochronnej interpretacji

- Funkcję ochronną interpretacji indywidualnych określają przepisy art. 14k-14nb ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. – Ordynacja podatkowa (t. j. Dz. U. z 2023 r. poz. 2383 ze zm.). Interpretacja będzie mogła pełnić funkcję ochronną, jeśli Państwa sytuacja będzie zgodna (tożsama) z opisem stanu faktycznego lub zdarzenia przyszłego. Z funkcji ochronnej będą mogli skorzystać Ci z Państwa, którzy zastosują się do interpretacji.

- Zgodnie z art. 14na § 1 Ordynacji podatkowej:

- Zgodnie z art. 14na § 2 Ordynacji podatkowej:

Pouczenie o prawie do wniesienia skargi na interpretację przez Zainteresowanego, który jest stroną postępowania

(...) S.A. (Zainteresowany będący stroną postępowania – art. 14r § 2 Ordynacji podatkowej) ma prawo wnieść skargę na tę interpretację indywidualną do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego. Zasady zaskarżania interpretacji indywidualnych reguluje ustawa z dnia 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi – t. j. Dz.U. z 2023 r. poz. 1634 ze zm.; dalej jako „PPSA”.

Skargę do Sądu wnosi się za pośrednictwem Dyrektora KIS (art. 54 § 1 PPSA). Skargę należy wnieść w terminie trzydziestu dni od dnia doręczenia interpretacji indywidualnej (art. 53 § 1 PPSA):

- w formie papierowej, w dwóch egzemplarzach (oryginał i odpis) na adres: Krajowa Informacja Skarbowa, ul. Warszawska 5, 43-300 Bielsko-Biała (art. 47 § 1 PPSA), albo

- w formie dokumentu elektronicznego, w jednym egzemplarzu (bez odpisu), na adres Elektronicznej Skrzynki Podawczej Krajowej Informacji Skarbowej na platformie ePUAP: /KIS/SkrytkaESP (art. 47 § 3 i art. 54 § 1a PPSA).

Skarga na interpretację indywidualną może opierać się wyłącznie na zarzucie naruszenia przepisów postępowania, dopuszczeniu się błędu wykładni lub niewłaściwej oceny co do zastosowania przepisu prawa materialnego. Sąd jest związany zarzutami skargi oraz powołaną podstawą prawną (art. 57a PPSA).

Podstawa prawna dla wydania interpretacji

Podstawą prawną dla wydania tej interpretacji jest art. 13 § 2a, art. 14b § 1 i art. 14r ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. – Ordynacja podatkowa.