Interpretacja indywidualna z dnia 22 stycznia 2024 r., Dyrektor Krajowej Informacji Skarbowej, sygn. 0111KDIB3-2.4012.599.2023.3.ASZ

Uznanie Transakcji za czynność podlegającą opodatkowaniu podatkiem VAT, zgodnie z art. 5 ust. 1 pkt 1 ustawy o VAT, niewyłączoną z opodatkowania na podstawie art. 6 pkt 1 ustawy o VAT; zwolnienia od podatku Transakcji, rezygnacji ze zwolnienia oraz odliczenia podatku naliczonego z otrzymanej faktury VAT.

Interpretacja indywidualna – stanowisko prawidłowe

Szanowni Państwo,

stwierdzam, że Państwa stanowisko w sprawie oceny skutków podatkowych opisanego stanu faktycznego w podatku od towarów i usług jest prawidłowe.

Zakres wniosku wspólnego o wydanie interpretacji indywidualnej

16 października 2023 r. wpłynął Państwa wniosek wspólny z 12 października 2023 r. o wydanie interpretacji indywidualnej, który dotyczy m.in. podatku od towarów i usług w następującym zakresie:

- czy Transakcja będzie stanowiła czynność podlegającą opodatkowaniu podatkiem VAT, zgodnie z art. 5 ust. 1 pkt 1 ustawy o VAT, niewyłączoną z opodatkowania podatkiem VAT na podstawie art. 6 pkt 1 ustawy o VAT;

- czy Transakcja będzie podlegała w całości opodatkowaniu VAT oraz nie będzie podlegała zwolnieniu z VAT w sytuacji, jeśli Sprzedający i Kupujący złożą zgodne oświadczenie o rezygnacji ze zwolnienia VAT w trybie i zgodnie z wymogami przewidzianym przez art. 43 ust. 10 i 11 ustawy o VAT,

- czy po dokonaniu Transakcji, otrzymaniu prawidłowo wystawionej faktury potwierdzającej jej faktyczne dokonanie oraz w związku z wykorzystywaniem Nieruchomości przez Wnioskodawcę do celów działalności opodatkowanej VAT, Wnioskodawca będzie uprawniony do: (i) obniżenia kwoty podatku VAT należnego o kwotę podatku VAT naliczonego z tytułu Transakcji (zgodnie z art. 86 ust. 1 w rozliczeniach o których mowa w art. 86 ust. 10 i ust. 11 ustawy o VAT), oraz (ii) zwrotu nadwyżki podatku VAT naliczonego nad podatkiem VAT należnym lub do obniżenia o tę różnicę kwoty podatku należnego za następne okresy (zgodnie z art. 87 ustawy o VAT).

Uzupełnili go Państwo – w odpowiedzi na pytanie – pismami z 18 grudnia 2023 r. (wpływ 18 grudnia 2023 r.) oraz z 10 grudnia 2023 r. (wpływ 21 grudnia 2023 r.).

Treść wniosku wspólnego jest następująca:

Zainteresowani, którzy wystąpili z wnioskiem

1. Zainteresowany będący stroną postępowania: C. Spółka z ograniczoną odpowiedzialnością;

2. Zainteresowany niebędący stroną postępowania: R. Spółka z ograniczoną odpowiedzialnością spółka komandytowa.

Opis stanu faktycznego

Planowana transakcja będąca przedmiotem niniejszego zapytania interpretacyjnego dotyczy sprzedaży przez R. Spółka z ograniczoną odpowiedzialnością Spółka komandytowa na rzecz C. Spółka z ograniczoną odpowiedzialnością zabudowanej nieruchomości wraz z prawem własności pozostałych składników majątkowych wskazanych w dalszej części opisu zdarzenia przyszłego (dalej: „Transakcja”).

Zainteresowani planują, że Transakcja zostanie sfinalizowana jeszcze w 2023 r.

R. z o.o. Sp.k. (dalej: „Sprzedający” lub „Zbywca”) jest polską spółką, zarejestrowaną w Krajowym Rejestrze Sądowym pod numerem xxx. Przedmiotem przeważającej działalności Sprzedającego jest realizacja projektów budowlanych. Spółka zajmuje się głównie budową obiektów komercyjnych, w tym w szczególności parków handlowych i ich komercjalizacją.

Poza nieruchomością będącą przedmiotem planowanej Transakcji, Sprzedający posiada w swoim portfolio również inne nieruchomości komercyjne. Nieruchomości te pozostają w zarządzie Sprzedającego oraz są przeznaczone na wynajem komercyjny, czyli do działalności opodatkowanej podatkiem VAT.

Poza nieruchomościami na majątek Sprzedającego składają się w szczególności środki pieniężne na rachunkach bankowych oraz należności. W skład przedsiębiorstwa wchodzą również zobowiązania. Ponadto Sprzedający standardowo posiada w szczególności: tajemnice handlowe, firmę, księgi i pozostałą dokumentację handlową, w tym dokumentację ściśle związaną z posiadanymi nieruchomościami i jest stroną różnych umów dotyczących ww. nieruchomości oraz niezwiązanych ściśle z ww. nieruchomościami, takich jak umowy na kompleksowe świadczenie usług wraz z najmem powierzchni biurowej, w ramach której na rzecz Sprzedającego świadczone są m.in.: usługa prowadzenia ksiąg rachunkowych, rozliczenia i fakturowanie najemców, doradztwo prawne, doradztwo techniczno-projektowe, obsługa finansowa, archiwizacja danych.

Sprzedający jest zarejestrowany w Polsce jako podatnik VAT czynny i będzie zarejestrowany w Polsce jako podatnik VAT czynny również na dzień planowanej Transakcji.

C. Sp. z o.o. (dalej: „Kupujący” lub „Nabywca”) jest zarejestrowany w Polsce jako podatnik VAT czynny i będzie zarejestrowany w Polsce jako podatnik VAT czynny również na dzień planowanej Transakcji, o której mowa poniżej. Kupujący należy do międzynarodowej grupy kapitałowej C., która jest wiodącym inwestorem, deweloperem, właścicielem i zarządcą nieruchomości handlowych w Niemczech, w Polsce oraz w Czechach. Kupujący prowadzi od wielu lat działalność w zakresie najmu lokali handlowych i posiada w swoim portfolio nieruchomości (w tym zarówno Budynki jak i lokale handlowo-usługowe) będące przedmiotem najmu.

Sprzedający oraz Kupujący (dalej łącznie: „Zainteresowani”) nie są podmiotami powiązanymi w rozumieniu przepisów ustawy z dnia 15 lutego 1992 r. o podatku dochodowym od osób prawnych (t. j. Dz.U. z 2022 r. poz. 2587 ze zm.). Pomiędzy Zainteresowanymi nie zachodzą również powiązania o charakterze rodzinnym lub z tytułu przysposobienia, kapitałowym, majątkowym lub wynikające ze stosunku pracy, o których mowa w Ustawie o VAT. Ponadto, Sprzedający i Kupujący nie tworzą grupy VAT, o której mowa w art. 2 pkt 47 Ustawy o VAT.

Planowana Transakcja dotyczyć będzie sprzedaży:

I. prawa użytkowania wieczystego gruntu stanowiącego działkę ewidencyjną nr x o obszarze 0,6357 ha, która zgodnie z miejscowym planem zagospodarowania przestrzennego miasta położona jest w obrębie jednostki urbanistycznej oznaczonej w planie symbolem UMW4 należącej do strefy miejskiej z przewagą zabudowy mieszkaniowej o wysokim wskaźniku intensywności zabudowy, w wyznaczonym obszarze przestrzeni publicznej obejmującej tereny obiektów handlowych o powierzchni sprzedaży powyżej 2000 m², oznaczonym w planie symbolem UC (dalej: „Grunt”) oraz

II. prawa własności budynku handlowo-usługowego wraz z towarzyszącą mu infrastrukturą,

dla których Sąd Rejonowy Wydział Ksiąg Wieczystych prowadzi księgę wieczystą Kw nr xxx.

Grunt zabudowany jest:

I. stanowiącym odrębny przedmiot własności budynkiem handlowo-usługowym o identyfikatorze xx o jednej kondygnacji nadziemnej o powierzchni zabudowy 2893 m² (dalej: „Budynek”)

II. określonymi budowlami w rozumieniu art. 3 pkt 3 ustawy z dnia 7 lipca 1994 r. Prawo budowlane (tj. Dz. U. 2023 r. poz. 682 ze zm.; dalej: „Prawo budowlane”) (dalej łącznie: „Budowle”), tj. w szczególności: pylonem reklamowym (informacyjnym), parkingiem na 66 miejsc postojowych (dalej: „Parking”), małą architekturą, drogą wewnętrzną wraz z wjazdem i zjazdem, chodnikami, infrastrukturą w postaci sieci uzbrojenia terenu, w tym terenowych instalacji zewnętrznych i wewnętrznych (tj. przyłącza wodociągowe, kanalizacja deszczowa, kanalizacja sanitarna, przyłącze elektroenergetyczne SN wraz z abonencką stacją transformatorową, przyłącze teletechniczne, przyłącze ciepłownicze).

Grunt, Budynek i Budowle w dalszej części niniejszego wniosku nazywane będą łącznie „Nieruchomością”.

Sprzedający nabył prawo użytkowania wieczystego Gruntu wraz z posadowionymi na Gruncie Budynkiem i Budowlami w dniu 17 grudnia 2015 roku od B. na podstawie umowy sprzedaży zawartej w formie aktu notarialnego. Transakcja zakupu Nieruchomości została opodatkowana podatkiem VAT.

Po zakupie Nieruchomości Sprzedający przeprowadził gruntowną przebudowę i rozbudowę Budynku na podstawie ostatecznej decyzji zatwierdzającej projekt budowlany i udzielającej pozwolenia na budowę z dnia 10 czerwca 2016 roku, wydanej z upoważnienia Starosty. Wydatki na przebudowę i rozbudowę Budynku i Budowli przekroczyły 30% ich wartości początkowej, a Sprzedający posiadał prawo i odliczył podatek VAT naliczony od wartości poniesionych nakładów inwestycyjnych. Po dokonaniu przebudowy i rozbudowy Budynku i Budowli zostały one przyjęte do używania w oparciu o pozwolenie na użytkowanie wydane przez Powiatowego Inspektora Nadzoru Budowlanego z dnia 14 grudnia 2016 roku. Stąd pomiędzy pierwszym po przebudowie i rozbudowie Budynku zasiedleniu a przewidywaną datą Transakcji upłynął okres dłuższy niż 2 lata.

W dniu 24 maja 2022 r. Zakład Usług Komunalnych. Miejski Zarząd Dróg wydał decyzję zezwalającą Sprzedającemu na przebudowę zjazdu publicznego z pasa drogowego na działkę ewidencyjną nr x należącą do Sprzedającego. Inwestycja przebudowy zjazdu prowadzona była na gruncie gminnym i została zakończona przed końcem sierpnia 2023 r.

W związku z zawarciem umowy najmu z kluczowym klientem, powstała konieczność przeprowadzenia przebudowy i prac adaptacyjnych dla potrzeb najemcy, w tym polegających na połączeniu czterech lokali w Budynku oraz wymiany nawierzchni Parkingu i montażu infrastruktury parkingowej.

Prace adaptacyjne zrealizowane zostały na podstawie decyzji wydanej z upoważnienia Starosty z dnia 17 listopada 2022 r. zatwierdzającej projekt budowlany i udzielającej pozwolenia na budowę. Część budynku podlegająca przebudowie została przyjęta do użytkowania na podstawie decyzji Powiatowego Inspektora Nadzoru Budowlanego umarzającej postępowanie w sprawie udzielenia pozwolenia na użytkowanie z dnia 10 sierpnia 2023.

Co istotne, koszty przebudowy Budynku przeprowadzonej w 2023 r. poniósł najemca.

Sprzedający prowadzi działalność w zakresie realizacji projektów budowlanych oraz działalność zakresie komercyjnego wynajmu powierzchni nieruchomości handlowych, w tym lokali w Budynku. Poza lokalami w Budynku, Sprzedający wynajmuje powierzchnie pod bankomat oraz oddał w najem kluczowemu najemcy Parking, na którym najemca jest uprawniony między innymi do montażu infrastruktury parkingowej. Działalność prowadzona w powyższym zakresie przez Sprzedającego podlega opodatkowaniu podatkiem VAT.

Aktualnie wszystkie przeznaczone na wynajem powierzchnie wchodzące w skład Budynku są wydane najemcom na podstawie umów najmu. Udział powierzchni wynajętej w ogóle przeznaczonych na wynajem powierzchni wchodzących w skład Budynku mógł w poszczególnych okresach ulegać naturalnym zmianom wynikającym z zawierania nowych umów najmu/wypowiadania lub zmiany trwających umów najmu. Tym niemniej, całość przeznaczonych na wynajem powierzchni wchodzących w skład Budynku podlegała lub podlega najmowi.

Istotna rozbudowa i przebudowa Budynku i Budowli oraz pierwsze po tej przebudowie i rozbudowie zasiedlenie Budynku i Budowli (rozumiane jako oddanie ich do użytkowania w celu wsparcia prawidłowego funkcjonowania Nieruchomości jako służącej do wykonywania działalności opodatkowanej VAT) rozpoczęło się nie później niż dwa lata przed datą złożenia niniejszego wniosku lub wcześniej. Z uwagi na wykonywanie kolejnych prac adaptacyjnych w Budynku i na Parkingu przez najemcę, ich realizacja i późniejsze oddanie do używania po zakończeniu tych prac nie miało wpływu na datę zasiedlenia.

W zakresie planowanej Transakcji Sprzedający i Kupujący zawarli list intencyjny dotyczący warunków Transakcji. Na mocy powyższego listu Sprzedający i Kupujący zobowiązali się do negocjowania w dobrej wierze dokumentów transakcyjnych (między innymi umowy sprzedaży Nieruchomości) oraz do przeprowadzenia badania stanu prawnego Nieruchomości. Na mocy ostatecznej umowy sprzedaży Nieruchomości dojdzie do przeniesienia własności przedmiotu Transakcji na rzecz Kupującego w zamian za zapłatę umówionej ceny.

Zgodnie z zamierzeniami Sprzedającego i Kupującego, w ramach planowanej Transakcji nastąpi przeniesienie przez Sprzedającego na Kupującego:

I. prawa użytkowania wieczystego Gruntu oraz stanowiącego odrębny tytuł prawny prawa własności Budynku i Budowli (z wyjątkiem tej części infrastruktury w postaci sieci uzbrojenia terenu, która należy do przedsiębiorstw, o których mowa w art. 49 Kodeksu cywilnego);

II. prawa własności aktywów stanowiących wyposażenie Budynku oraz ruchomości służących prawidłowemu funkcjonowaniu Nieruchomości, o ile nie należą one do osób trzecich, w tym w szczególności najemców;

III. z uwagi na fakt, że nastąpiło już wydanie lokali w Budynku poszczególnym najemcom, w wyniku Transakcji nastąpi wstąpienie Kupującego w miejsce Sprzedającego w stosunki najmu dotyczące powierzchni Budynku i Parkingu z mocy prawa na podstawie art. 678 Kodeksu cywilnego;

IV. kaucji gwarancyjnych oraz praw z zabezpieczeń prawidłowego wykonania obowiązków wynikających z umów najmu oraz gwarancji bankowej ustanowionych przez poszczególnych najemców, za wyjątkiem tych zabezpieczeń ustanowionych przez najemców, które są nieprzenaszalne;

V. majątkowych praw autorskich do projektów przebudowy i rozbudowy Budynku na podstawie umów o wykonanie prac projektowych i przeniesienie praw autorskich z dnia 18 stycznia 2016 r. oraz z dnia 17 marca 2022 r.;

VI. praw z rękojmi za wady dokumentacji projektowej wykonanej na podstawie umowy o wykonanie prac projektowych z dnia 17 marca 2022 r.;

VII. praw z rękojmi i gwarancji wynikających z umów z wykonawcami, zawartych w celu wykonania prac wykończeniowych i adaptacyjnych Nieruchomości, o ile nadal pozostają one w mocy. W odniesieniu do przebudowy realizowanej na podstawie pozwolenia na budowę z dnia 17 listopada 2022 r., wszelkie prawa z rękojmi i gwarancji na wykonane prace przysługują najemcy, który wykonał remont i przebudowę części Budynku na swój koszt, stąd nie stanowią one przedmiotu przedmiotowej Transakcji.

Zgodnie z zamierzeniami Sprzedającego i Kupującego, w ramach planowanej Transakcji Sprzedający zobowiązany będzie również do przekazania (wydania) Kupującemu standardowej dokumentacji dotyczącej tego rodzaju nieruchomości komercyjnej, jaką jest Nieruchomość, w szczególności:

I. całości dokumentacji prawnej dotyczącej Nieruchomości (w tym, umów najmu i związanych z nimi dokumentów zabezpieczeń);

II. dokumentów dotyczących procesu budowlanego, w tym w szczególności umów z architektami oraz umów z generalnymi wykonawcami Budynku (o ile pozostają one w mocy), dokumentów gwarancji budowlanych oraz dokumentów gwarancji projektowych (o ile pozostają one w mocy), decyzji administracyjnych wydanych w stosunku do Nieruchomości;

III. ewidencji prowadzonej przez zarządcę nieruchomości dotyczących Nieruchomości oraz świadczenia usług i opłat eksploatacyjnych związanych z Nieruchomością;

IV. instrukcji użytkowania (lub innych) dotyczących działalności lub utrzymania Budynku bądź instalacji, maszyn, urządzeń znajdujących się na Nieruchomości lub ją obsługujących;

V. książki obiektu budowlanego, kart dostępu oraz wszelkich kodów, kluczy, sterowników, a także świadectwa charakterystyki energetycznej dla Budynku;

VI. pozostałych istniejących dokumentów dotyczących Nieruchomości, znajdujących się w posiadaniu Sprzedającego, które w sposób zwyczajowy przekazywane są kupującym nieruchomości komercyjne.

Sprzedający zaciągnął kredyty pod zastaw hipoteczny na Nieruchomości. Kredyty te nie będą przenoszone na Kupującego, spłata kredytów nastąpi w ramach zapłaty ceny za Nieruchomość.

Ponadto, pośród składników majątku Sprzedającego niepodlegających przeniesieniu na rzecz Kupującego pozostają:

I. prawa i obowiązki wynikające z umowy o zarządzanie Nieruchomością (po nabyciu Nieruchomości Kupujący będzie zarządzał Nieruchomością we własnym zakresie lub przy współpracy podmiotu trzeciego na podstawie odrębnie zawartej umowy);

II. prawa i obowiązki wynikające z umów w zakresie dostawy mediów do Nieruchomości;

III. prawa i obowiązki wynikające z umowy dotyczącej ochrony Nieruchomości, utrzymania czystości czy monitoringu przeciwpożarowego.

Zgodnie z zamiarem Zainteresowanych, przed datą lub w dacie Transakcji Sprzedający rozwiąże lub wypowie takie umowy, ewentualnie wyłączy Nieruchomość z ich zakresu. Może się jednak zdarzyć, że w określonych przypadkach okresy wypowiedzenia niektórych spośród ww. umów upłyną już po dacie Transakcji. Ponadto, w określonych przypadkach konieczność utrzymania wybranych umów może zostać również wymuszona np. przez zasady bezpieczeństwa Nieruchomości, potrzebę zapewnienia ciągłości dostawy mediów do Nieruchomości, czy też procedury wewnętrzne partnerów handlowych, najemców lub dostawców usług Sprzedającego. Dotyczy to w szczególności umów w zakresie dostawy mediów do Budynku. W takich przypadkach umowy te zostaną wypowiedziane lub rozwiązane po dacie Transakcji, a do tego czasu stroną tych umów pozostanie Sprzedający. Jeżeli jakiekolwiek z wyżej wymienionych umów będą obowiązywać po dacie Transakcji, niezależnie od przyczyn, Sprzedający upoważni Kupującego do wykonywania praw i obowiązków wynikających z takich umów w imieniu Sprzedającego do czasu ich rozwiązania lub upływu terminu wypowiedzenia, przy czym Sprzedający i Kupujący dokonają odpowiednich rozliczeń należności wynikających z takich umów.

Ponadto, po zbyciu przedmiotu Transakcji, w majątku Sprzedającego pozostaną w szczególności następujące składniki:

I. pozostałe nieruchomości, z tym, że możliwe jest, że do czasu zawarcia ostatecznej umowy sprzedaży przedmiotu Transakcji część z pozostałych nieruchomości, posiadanych przez Sprzedającego na datę złożenia niniejszego wniosku, może również zostać zbyta;

II. tajemnice przedsiębiorstwa Sprzedającego oraz know-how Sprzedającego;

III. firma przedsiębiorstwa Sprzedającego;

IV. księgi rachunkowe Sprzedającego i inne dokumenty (np. handlowe, korporacyjne) związane z prowadzeniem przez Sprzedającego działalności gospodarczej (poza dokumentacją ściśle związaną z Nieruchomością zbywaną w ramach planowanej Transakcji);

V. prawa i obowiązki wynikające z umów rachunków bankowych Sprzedającego (w tym rachunków bankowych, za pośrednictwem których Sprzedający dokonuje rozliczeń z najemcami);

VI. środki pieniężne Sprzedającego zgromadzone na rachunkach bankowych;

VII. środki pieniężne ze zbycia przedmiotu Transakcji oraz środki pieniężne z ewentualnego zbycia części z pozostałych nieruchomości posiadanych przez Sprzedającego, o ile do takiego zbycia dojdzie;

VIII. prawa i obowiązki wynikające z umów związanych z prowadzeniem przez Sprzedającego bieżącej działalności (niedotyczących bezpośrednio Nieruchomości), w tym umowy na prowadzenie obsługi księgowej czy umowy doradztwa podatkowego.

Zamiarem Zainteresowanych jest, by w ramach Transakcji nie zostały przeniesione na Kupującego pożytki i ciężary (należności czy też zobowiązania) Sprzedającego związane z Nieruchomością (np. związane z dodatkowymi opłatami wynikającymi z umów najmu lub kosztami eksploatacyjnymi dotyczącymi Nieruchomości, np. z tytułu dostawy energii elektrycznej, zaopatrzenia w wodę i odprowadzania ścieków przemysłowych, bieżącej obsługi technicznej etc.) należne za okres przed zawarciem Transakcji.

Wszelkie koszty dodatkowe wynikające z warunków umów najmu oraz koszty eksploatacyjne będą regulowane przez Sprzedającego i Kupującego odpowiednio do okresów, w których każdy z nich był/będzie właścicielem Nieruchomości i stroną stosownych umów.

W związku z przeprowadzeniem Transakcji może się jednak zdarzyć, że część kosztów/opłat związanych z Nieruchomością, zostanie uregulowana jeszcze przez lub na rzecz Sprzedającego (choć będą one dotyczyły okresu po dacie Transakcji) oraz że część kosztów/opłat zostanie uregulowana już przez lub na rzecz Kupującego (choć będą one dotyczyły okresu, w którym Nieruchomość należała jeszcze do Sprzedającego) (dalej: „Koszty Rozdzielone”). Koszty Rozdzielone mogą dotyczyć przykładowo następujących aspektów:

I. jakichkolwiek kosztów dotyczących Nieruchomości, czynszów i/lub zwrotów kosztów dodatkowych zapłaconych przez najemców zgodnie z umowami najmu dotyczącymi Nieruchomości;

II. podatków i opłat związanych z prawem własności Nieruchomości.

Sposób rozliczenia Sprzedającego i Kupującego w zakresie Kosztów Rozdzielonych, o ile takie wystąpią, zostanie szczegółowo ustalony przez Sprzedającego i Kupującego w umowie sprzedaży Nieruchomości.

Sprzedający nie zatrudnia i na moment Transakcji nie będzie zatrudniać żadnych pracowników w Polsce. W związku z powyższym, wskutek planowanej Transakcji nie nastąpi przejście zakładu pracy Sprzedającego na Kupującego w rozumieniu art. 23¹ Kodeksu pracy.

Nieruchomość nie jest wyodrębniona organizacyjnie w ramach struktury Sprzedającego jako dział, oddział czy wydział. Nieruchomość nie jest również wydzielona organizacyjnie w żaden inny sposób w wewnętrznej dokumentacji Sprzedającego. Nie istnieją odrębne zapisy statutu, regulaminu, zarządzenia lub innego aktu o podobnym charakterze, które przypisane byłyby wyłącznie do Nieruchomości.

W stosunku do Nieruchomości Sprzedający prowadzi ewidencję pozwalającą na ocenę sytuacji i efektywności inwestycji dla celów zarządczych. W ramach ewidencji prowadzonej dla tych celów możliwe jest przypisanie bezpośrednich przychodów i kosztów bezpośrednich do Nieruchomości, jednak Sprzedający nie sporządza odrębnych rachunków zysków i strat ani nie prowadzi odrębnych bilansów w stosunku do Nieruchomości. Sprzedający nie posiada odrębnego rachunku bankowego przyporządkowanego do zbywanej Nieruchomości. Sprzedający posiada rachunek złotówkowy oraz rachunek walutowy, na które wpływają należności z tytułu czynszu najmu nie tylko ze zbywanej Nieruchomości, ale także z pozostałych nieruchomości komercyjnych, których właścicielem jest Sprzedający.

Po Transakcji na Kupującym będzie spoczywał obowiązek zapewnienia prawidłowego funkcjonowania Nieruchomości. Jak wskazano powyżej, w ramach Transakcji Kupujący nie zamierza przejąć praw i obowiązków wynikających z umów zawartych przez Sprzedającego (z określonymi wyjątkami). W efekcie, Kupujący zawrze własne umowy dążąc do zapewnienia prawidłowego funkcjonowania Nieruchomości, w szczególności w zakresie zarządzania Nieruchomością (w tym zarządzania bieżącego - ang. „property management” oraz zarządzania strategicznego - ang. „asset management”), zapewnienia finansowania Nieruchomości, zapewnienia czystości, bezpieczeństwa, itp. Niewykluczone jest jednocześnie, że część z zawartych przez Kupującego umów zawarta zostanie z dotychczasowymi dostawcami tych usług, z których korzystał Sprzedający, niemniej warunki świadczenia usług przez tych dostawców zostaną wynegocjowane i ustalone na nowo z Kupującym. Jak wskazano powyżej, w zakresie w jakim Sprzedający był stroną umów na dostawę mediów do Nieruchomości, umowy te nie będą przenoszone na Kupującego, lecz zostaną one wypowiedziane przez Sprzedającego. Może się, jednakże zdarzyć, że ze względu na konieczność zachowania ciągłości dostawy mediów do Nieruchomości, umowy na dostawę mediów zostaną wypowiedziane lub rozwiązane po dacie Transakcji. W takim przypadku, stroną tych umów pozostanie Sprzedający, który upoważni Kupującego do wykonywania praw i obowiązków wynikających z takich umów w imieniu Sprzedającego do czasu ich rozwiązania.

Po zawarciu umowy sprzedaży, Kupujący zamierza prowadzić działalność gospodarczą polegającą na wynajmie lokali w Budynku dotychczasowym najemcom. Gdyby z jakiegokolwiek powodu doszło do wypowiedzenia umów najmu z dotychczasowymi najemcami, Wnioskodawca będzie poszukiwał nowych najemców na zwolnioną powierzchnię użytkową. Działalność w zakresie wynajmu lokali w Budynku będzie podlegać opodatkowaniu VAT, a Nabywca nie będzie wykorzystywał Nieruchomości dla celów działalności zwolnionej z VAT lub niepodlegającej VAT. Powyższa działalność będzie prowadzona przez Kupującego przy wykorzystaniu własnych zasobów oraz w oparciu o własny know-how wypracowany w tym zakresie (względnie przy pomocy profesjonalnych usługodawców).

W przypadku, gdy na skutek niniejszego wniosku potwierdzone zostanie stanowisko, że Transakcja podlega zwolnieniu od podatku VAT, o którym mowa w art. 43 ust. 1 pkt 10 Ustawy o VAT, Sprzedający i Kupujący zrezygnują z tego zwolnienia i dokonają wyboru opodatkowania podatkiem VAT dostawy Nieruchomości przez złożenie do umowy sprzedaży Nieruchomości (w formie aktu notarialnego) zgodnego oświadczenia Sprzedającego i Kupującego, że wybierają opodatkowanie dostawy Budynku, Budowli i ich części wchodzących w skład Nieruchomości.

Planowana Transakcja zostanie udokumentowana fakturą (fakturami) wystawioną (wystawionymi) przez Sprzedającego.

Po dniu Transakcji nie jest planowane rozpoczęcie procesu likwidacji Sprzedający pozostanie właścicielem innych nieruchomości, które nie zostaną sprzedane na rzecz Kupującego i w oparciu o te nieruchomości będzie dalej prowadził działalność.

W uzupełnieniu wskazali Państwo, że na moment składania niniejszych wyjaśnień Transakcja będąca przedmiotem wniosku z dnia 12 października 2023 r. została sfinalizowana. Strony podpisały umowę sprzedaży Nieruchomości w dniu 31 października 2023 r.

Ponadto odpowiedzieli Państwo na zadane przez Organ pytania w podany niżej sposób:

Na pytanie: „Prosimy, żeby doprecyzowali Państwo opis zdarzenia przyszłego poprzez podanie klasyfikacji wszystkich naniesień (poza budynkiem handlowo-usługowym), znajdujących się na wskazanej we wniosku działce, będącej w użytkowaniu wieczystym, z uwzględnieniem przepisów ustawy Prawo budowlane oraz Kodeks cywilny, tj. ze wskazaniem, czy dany obiekt stanowi budynek, część budynku, czy inne naniesienia niezwiązane z budynkami (np. budowle, urządzenia budowlane)”

Odpowiedzieli Państwo: „Na wskazanej we wniosku działce znajdują się następujące naniesienia (sklasyfikowane jak niżej):

- układ drogowy,

- pylon reklamowy,

- instalacja zew. wodociągowa,

- instalacja zew. kanalizacji sanitarnej,

- oświetlenie terenu ,

- wiata śmietnikowa,

- instalacja zew. elektryczna.

Wszystkie wyspecyfikowane powyżej naniesienia stanowią w ewidencji Sprzedającego budowle.”

Na pytanie: „Które z naniesień nie będą przedmiotem sprzedaży (ponieważ należą do przedsiębiorstw przesyłowych bądź innych podmiotów trzecich)?

Odpowiedzieli Państwo: „Naniesienia znajdujące się na przedmiotowej działce, niebędące własnością Sprzedającego to przyłącza (ciepłownicze, elektroenergetyczne, wodociągowe, teletechniczne) będące własnością podmiotów trzecich - tj. gestorów mediów. Naniesienia te nie stanowiły przedmiotu dostawy w ramach Transakcji.”

Na pytanie: „Czy z tytułu zakupu nieruchomości przysługiwało Sprzedającemu prawo do odliczenia podatku naliczonego?”

Odpowiedzieli Państwo: „Tak, z tytułu zakupu Nieruchomości Sprzedającemu przysługiwało prawo do odliczenia podatku VAT naliczonego. Sprzedający wykazał odliczony podatek VAT w deklaracji VAT za 12/2015.”

Na pytanie: „Czy będące przedmiotem sprzedaży budynki i budowle były/są wykorzystywane przez Sprzedającego wyłącznie do sprzedaży zwolnionej od podatku od towarów i usług?”

Odpowiedzieli Państwo: „Budynki i budowle nie były wykorzystywane przez Sprzedającego wyłącznie do sprzedaży zwolnionej od podatku VAT. Sprzedający wykorzystywał Nieruchomość wyłącznie do czynności opodatkowanych tym podatkiem.”

Na pytanie: „W przypadku gdy zjazd z pasa drogowego na działkę ewidencyjną x należącą do Sprzedającego, będzie przedmiotem sprzedaży, to proszę wskazać:

a) czy wydatki poniesione na jego przebudowę (zakończoną końcem sierpnia 2022 r.), stanowiły wydatki na ulepszenie w rozumieniu przepisów o podatku dochodowym,

b) czy ww. wydatki stanowiły co najmniej 30% wartości początkowej zjazdu?”

Odpowiedzieli Państwo: „Zjazd z pasa drogowego nie był przedmiotem sprzedaży w ramach Transakcji. Miejski Zarząd Dróg wydał zezwalającą Sprzedającemu na przebudowę zjazdu publicznego z pasa drogowego na działkę ewidencyjną x należącą wówczas do Sprzedającego. Inwestycja przebudowy zjazdu prowadzona była na gruncie gminnym, a koszty przebudowy zjazdu poniósł kluczowy najemca Nieruchomości.”

Na pytanie: „Czy wszystkie koszty związane z przeprowadzeniem przebudowy i prac adaptacyjnych dla potrzeb najemcy, w tym polegających na połączeniu czterech lokali w Budynku oraz wymiany nawierzchni Parkingu i montażu infrastruktury parkingowej, zostały poniesione przez najemcę?”

Odpowiedzieli Państwo: „Sprzedający poniósł koszt wykonania kompletnego projektu budowlanego ((i) projekt architektoniczno-budowlany oraz (ii) projekt techniczny) i kompletny projekt wykonawczy obiektu i wjazdu w kwocie 161.000 zł netto. Zgodnie z postanowieniami wiążącej wówczas Sprzedającego z najemcą umową najmu - Najemca zwrócił Sprzedającemu koszt wykonania projektu w kwocie 150.000 zł.

Pozostałe nakłady związane z przebudową i pracami adaptacyjnymi dla potrzeb najemcy, w tym polegających na połączeniu czterech lokali w Budynku oraz wymiany nawierzchni Parkingu i montażu infrastruktury parkingowej, zostały poniesione bezpośrednio przez najemcę i na jego koszt.”

Na pytanie: „Czy poniesione przez najemcę koszty przebudowy i prac adaptacyjnych dla potrzeb najemcy, w tym polegających na połączeniu czterech lokali w Budynku oraz wymiany nawierzchni Parkingu i montażu infrastruktury parkingowej zostały rozliczone ze Sprzedającym? Jeśli tak, to kiedy dokonali Państwo ww. rozliczeń?”

Odpowiedzieli Państwo: „Rozliczeniu z najemcą podlegały jedynie koszty projektu budowlanego zgodnie z odpowiedzią na pytanie nr 6 powyżej. Sprzedający wystawił najemcy fakturę sprzedaży w lutym 2023 r. na kwotę 150.000 zł netto, którą najemca uregulował w dniu 7 marca 2023 r.

Koszty przebudowy i prac adaptacyjnych dla potrzeb najemcy, w tym polegających na połączeniu czterech lokali w Budynku oraz wymiany nawierzchni Parkingu i montażu infrastruktury parkingowej, zostały poniesione bezpośrednio przez najemcę i na jego koszt.”

Pytania w zakresie podatku od towarów i usług

 1. Czy planowana Transakcja będzie stanowiła czynność podlegającą opodatkowaniu podatkiem VAT, zgodnie z art. 5 ust. 1 pkt 1 ustawy o VAT, niewyłączoną z opodatkowania podatkiem VAT na podstawie art. 6 pkt 1 ustawy o VAT?

2. Czy planowana Transakcja będzie podlegała w całości opodatkowaniu VAT oraz nie będzie podlegała zwolnieniu z VAT w sytuacji, jeśli Sprzedający i Kupujący złożą zgodne oświadczenie o rezygnacji ze zwolnienia VAT w trybie i zgodnie z wymogami przewidzianym przez art. 43 ust. 10 i 11 ustawy o VAT?

 3. Czy po dokonaniu planowanej Transakcji, otrzymaniu prawidłowo wystawionej faktury potwierdzającej jej faktyczne dokonanie oraz w związku z wykorzystywaniem Nieruchomości przez Wnioskodawcę do celów działalności opodatkowanej VAT, Wnioskodawca będzie uprawniony do: (i) obniżenia kwoty podatku VAT należnego o kwotę podatku VAT naliczonego z tytułu Transakcji (zgodnie z art. 86 ust. 1 w rozliczeniach o których mowa w art. 86 ust. 10 i ust. 11 ustawy o VAT), oraz (ii) zwrotu nadwyżki podatku VAT naliczonego nad podatkiem VAT należnym lub do obniżenia o tę różnicę kwoty podatku należnego za następne okresy (zgodnie z art. 87 ustawy o VAT)?

Stanowisko Zainteresowanych w sprawie w zakresie podatku od towarów i usług

Ad. 1

Planowana Transakcja będzie stanowiła czynność podlegającą opodatkowaniu podatkiem VAT, zgodnie z art. 5 ust. 1 pkt 1 ustawy o VAT, niewyłączoną z opodatkowania podatkiem VAT na podstawie art. 6 pkt 1 ustawy o VAT.

Ad. 2

Planowana Transakcja będzie podlegała w całości opodatkowaniu VAT oraz nie będzie podlegała zwolnieniu z VAT przy założeniu, że Sprzedający i Kupujący złożą do umowy sprzedaży Nieruchomości w formie aktu notarialnego zgodne oświadczenie o rezygnacji ze zwolnienia VAT, o którym mowa w art. 43 ust 10 i 11 ustawy o VAT.

Ad. 3

Po dokonaniu planowanej Transakcji, otrzymaniu prawidłowo wystawionej faktury potwierdzającej jej faktyczne dokonanie oraz wykorzystywanie Nieruchomości przez Kupującego do celów działalności opodatkowanej VAT Kupujący będzie uprawniony do: (i) obniżenia kwoty podatku VAT należnego o kwotę podatku VAT naliczonego z tytułu Transakcji (zgodnie z art. 86 ust. 1, ust. 10 i ust. 11 ustawy o VAT), oraz (ii) do zwrotu nadwyżki podatku VAT naliczonego nad podatkiem VAT należnym lub do obniżenia o tę różnicę kwoty podatku należnego za następne okresy (zgodnie z art. 87 ustawy o VAT).

Uzasadnienie

W celu rozstrzygnięcia, czy planowana Transakcja będzie opodatkowana VAT, konieczne jest w pierwszej kolejności ustalenie, czy mieści się ona w katalogu czynności podlegających opodatkowaniu VAT, zawartym w art. 5 ust. 1 ustawy o VAT oraz czy żadne z wyłączeń z opodatkowania VAT, wskazanych w art. 6 ustawy o VAT, nie znajdzie zastosowania. W szczególności niezbędne jest ustalenie, czy przedmiotem planowanej Transakcji nie będzie przedsiębiorstwo ani zorganizowana część przedsiębiorstwa w rozumieniu art. 2 pkt 27e ustawy o VAT.

W myśl art. 5 ust. 1 pkt 1 ustawy o VAT, opodatkowaniu VAT podlega m.in. odpłatna dostawa towarów i odpłatne świadczenie usług na terytorium kraju. Jednocześnie, zgodnie z definicją zawartą w art. 2 pkt 6 ustawy o VAT, towarami są rzeczy oraz ich części, jak również wszelkie postacie energii. Natomiast, stosownie do art. 8 ust. 1 ustawy o VAT, przez świadczenie usług, o którym mowa w art. 5 ust. 1 pkt 1 ustawy o VAT rozumie się każde świadczenie na rzecz osoby fizycznej, osoby prawnej lub jednostki organizacyjnej niemającej osobowości prawnej, które nie stanowi dostawy towarów w rozumieniu art. 7, w tym również przeniesienie praw do wartości niematerialnych i prawnych, bez względu na formę w jakiej dokonano czynności prawnej.

Zgodnie z art. 6 pkt 1 ustawy o VAT, przepisów tej ustawy nie stosuje się do transakcji zbycia przedsiębiorstwa lub zorganizowanej części przedsiębiorstwa. Wyłączenie z zakresu opodatkowania VAT transakcji zbycia przedsiębiorstwa lub jego zorganizowanej części (dalej również: „ZCP") oznacza, że sprzedawca dokonujący takiego zbycia nie nalicza podatku należnego ani nie dokumentuje transakcji fakturą.

Zdaniem Zainteresowanych, wykładnia terminów użytych w art. 6 pkt 1 ustawy o VAT - przedsiębiorstwo oraz jego zorganizowana część - ma kluczowe znaczenie dla oceny ich sytuacji podatkowej, gdyż rozstrzyga o tym, że planowana Transakcja nie będzie wyłączona z opodatkowania podatkiem VAT na podstawie art. 6 pkt 1 ustawy o VAT. W związku z tym, zdaniem Zainteresowanych, organ wydający interpretację powinien dokonać wykładni terminów „przedsiębiorstwo” i „zorganizowana część przedsiębiorstwa”, użytych w art. 6 pkt 1 ustawy o VAT i tym samym, dokonać oceny, czy przedstawiona w opisie zdarzenia przyszłego Transakcja nie będzie wyłączona z opodatkowania podatkiem VAT na podstawie art. 6 pkt 1 ustawy o VAT.

a) Brak możliwości klasyfikacji przedmiotu Transakcji jako przedsiębiorstwo

Ustawa VAT nie zawiera definicji „przedsiębiorstwa” stąd organy podatkowe (oraz sądy administracyjne) odwoływały się w tym zakresie do definicji przedsiębiorstwa zawartej w przepisach Kodeksu cywilnego, a więc kładziono nacisk na interpretację omawianego pojęcia w znaczeniu przedmiotowym. Niemniej, w Objaśnieniach podatkowych z dnia 11 grudnia 2018 r. wydanych przez Ministra Finansów na podstawie art 14a § 1 pkt 2 Ordynacji podatkowej - „Opodatkowanie podatkiem od towarów i usług transakcji zbycia nieruchomości komercyjnych” (dalej: „Objaśnienia”) Minister Finansów doprecyzował, że omawianych przepisów nie należy interpretować wyłącznie przez pryzmat przepisów Kodeksu cywilnego i przyjął wykładnię funkcjonalną wskazując, że przedsiębiorstwem w rozumieniu Ustawy VAT jest zorganizowany zespół składników majątkowych, w oparciu o który zbywający prowadził działalność opodatkowaną, i w ramach którego: (1) istnieje zamiar kontynuowania przez Kupującego działalności prowadzonej dotychczas przez Sprzedającego przy pomocy składników majątkowych będących przedmiotem transakcji oraz (2) istnieje faktyczna możliwość kontynuowania tej działalności w oparciu o składniki będące przedmiotem transakcji. Obydwie przesłanki zostały dodatkowo wyjaśnione i sprecyzowane w Objaśnieniach, do czego Zainteresowani odnoszą się w dalszej części uzasadnienia.

W opinii Wnioskodawcy, przedmiot Transakcji nie stanowi „przedsiębiorstwa” ani w znaczeniu przedmiotowym, ani także w znaczeniu funkcjonalnym.

i. Normatywna definicja przedsiębiorstwa

Ponieważ przepisy Ustawy o VAT nie definiują pojęcia „przedsiębiorstwa” dla celów tej ustawy, w doktrynie prawa podatkowego jest powszechnie akceptowane, iż - dla celów VAT - pojęcie przedsiębiorstwa można interpretować pomocniczo w oparciu o definicję zawartą w art. 55¹ Kodeksu cywilnego. W myśl regulacji zawartej w tym przepisie, przedsiębiorstwo jest zorganizowanym zespołem składników niematerialnych i materialnych, przeznaczonym do prowadzenia działalności gospodarczej.

Obejmuje ono w szczególności:

- oznaczenie indywidualizujące przedsiębiorstwo lub jego wyodrębnione części (nazwa przedsiębiorstwa),

- własność nieruchomości lub ruchomości, w tym urządzeń, materiałów, towarów i wyrobów, oraz inne prawa rzeczowe do nieruchomości lub ruchomości,

- prawa wynikające z umów najmu i dzierżawy nieruchomości lub ruchomości oraz prawa do korzystania z nieruchomości lub ruchomości wynikające z innych stosunków prawnych,

- wierzytelności, prawa z papierów wartościowych i środki pieniężne,

- koncesje, licencje i zezwolenia,

- patenty i inne prawa własności przemysłowej,

- majątkowe prawa autorskie i majątkowe prawa pokrewne,

- tajemnicę przedsiębiorstwa,

- księgi i dokumenty związane z prowadzeniem działalności gospodarczej.

ii. Przedmiot Transakcji vs. elementy normatywnej definicji przedsiębiorstwa

Zdaniem Zainteresowanych nie można uznać, że przedmiot planowanej Transakcji stanowi przedsiębiorstwo Zbywcy. Wynika to z faktu, iż przedmiot planowanej Transakcji, w ocenie Zainteresowanych, nie wyczerpuje przytoczonej powyżej definicji przedsiębiorstwa. W szczególności, Transakcji nie będzie towarzyszył transfer szeregu kluczowych składników wymienionych w opisie zdarzenia przyszłego, wchodzących w skład normatywnej definicji przedsiębiorstwa i determinujących funkcjonowanie przedsiębiorstwa Zbywcy.

Prawidłowość stanowiska, iż brak któregokolwiek ze składników wchodzących w skład normatywnej definicji przedsiębiorstwa powinien skutkować uznaniem, iż Transakcja nie może zostać uznana za niepodlegające opodatkowaniu VAT (zgodnie z art. 6 pkt 1) ustawy o VAT) zbycie przedsiębiorstwa, potwierdzona została również w szeregu interpretacji indywidualnych wydanych przez polskie organy podatkowe.

Jako przykład można przytoczyć:

- interpretację indywidualną Dyrektora Izby Skarbowej w Warszawie z dnia 4 marca 2013 r. (IPPP3/443-1221/12-2/KT), zgodnie z którą: „(...) Nieruchomość nie będzie stanowiła przedsiębiorstwa. Sama Nieruchomość nie wyczerpuje bowiem przytoczonej definicji przedsiębiorstwa z art. 551 Kodeksu cywilnego. Planowanej transakcji nie będzie towarzyszył transfer kluczowych składników, wchodzących w skład normatywnej definicji przedsiębiorstwa i determinujących jego funkcjonowanie. Przy Zbywcy pozostaną bowiem podstawowe elementy składające się na przedsiębiorstwo, w tym, w szczególności, nazwa przedsiębiorstwa, środki pieniężne zgromadzone przez Zbywcę, bieżące zobowiązania i należności związane z prowadzonym wynajmem, zobowiązania związane z rozliczeniem mediów, know-how związany z prowadzeniem działalności gospodarczej polegającej na wynajmie powierzchni, księgi rachunkowe Zbywcy i inne dokumenty związane z prowadzeniem działalności gospodarczej i funkcjonowaniem Zbywcy”;

- interpretację indywidualną Dyrektora Izby Skarbowej w Warszawie z dnia 15 stycznia 2013 r. (IPPP1/443-1235/12-2/Igo), zgodnie z którą: „(...) przedsiębiorstwo obejmuje całość aktywów posiadanych przez podatnika odpowiednio zorganizowanych w celu prowadzenia działalności gospodarczej. Zatem zbycie przez podatnika tylko części swoich aktywów z definicji nie może być zakwalifikowane jako zbycie przedsiębiorstwa, nawet jeżeli przedmiotem zbycia jest zdecydowana większość składników majątkowych”;

- interpretację indywidualną Dyrektora Izby Skarbowej w Poznaniu z dnia 21 listopada 2011 r. (ILPP1/443-1108/11-5/AW), zgodnie z którą: „przedsiębiorstwem w rozumieniu Kodeksu cywilnego jest takie przedsiębiorstwo, które jest zorganizowane i wyposażone w składniki zapewniające realizowanie celów gospodarczych, jest samodzielnym podmiotem prawa funkcjonującym w obrocie gospodarczym. Ponadto, nie można traktować jako przedsiębiorstwo wyodrębnionej gospodarczo części będącej zespołem składników majątkowych i niemajątkowych, jeżeli nie będzie obejmować ksiąg i dokumentów związanych z prowadzeniem działalności”.

Podobne stanowisko zostało zaprezentowane także w nowszych interpretacjach indywidualnych np. w:

- interpretacji indywidualnej Dyrektora Izby Skarbowej w Warszawie z dnia 21 grudnia 2015 r. (IPPP1/4512-1114/15-2/KR),

- interpretacji indywidualnej Dyrektora Izby Skarbowej w Poznaniu z dnia 5 kwietnia 2016 r. (ILPP5/4512-1-4/16-4/WB),

- interpretacji indywidualnej Dyrektora Krajowej Informacji Skarbowej z dnia 29 listopada 2018 r. (0114-KDIP4.4012.538.2018.2.IT);

- interpretacji indywidualnej Dyrektora Krajowej Informacji Skarbowej z dnia 25 stycznia 2019 r. o sygnaturze 0114-KDIP1-3.4012.657.2018.2.SM)

oraz w orzeczeniach sądów administracyjnych np. w:

- orzeczeniu Naczelnego Sądu Administracyjnego z dnia 28 listopada 2006 r., sygn. I FSK 267/06, oraz

- orzeczeniu Naczelnego Sądu Administracyjnego z dnia 19 stycznia 2012 r., sygn. II FSK 1662/10.

Powyższe stanowisko zostało również potwierdzone w szeregu indywidualnych interpretacjach podatkowych wydanych przez Dyrektora Krajowej Informacji Skarbowej w ostatnim okresie, dla przykładu:

- interpretacji indywidualnej Dyrektora Krajowej Informacji Skarbowej z dnia 22 grudnia 2022 r. o sygnaturze 0111-KDIB3-1 4012.947.2022.3.AB;

- interpretacji indywidualnej Dyrektora Krajowej Informacji Skarbowej z dnia 28 grudnia 2021 r. o sygnaturze 0111-KDIB3-2.4012.978.2021.1 MN;

- interpretacji indywidualnej Dyrektora Krajowej Informacji Skarbowej z dnia 23 maja 2021 r. o sygnaturze 0114-KDIP1-1.4012.102.2021.3.MKA;

- interpretacji indywidualnej Dyrektora Krajowej Informacji Skarbowej z dnia 31 stycznia 2020 r. o sygnaturze 0111-KDIB3-1.4012.700.2019.2.KO.

iii. Przedmiot Transakcji vs. całość organizacyjna i funkcjonalna

W doktrynie i orzecznictwie podkreśla się, iż określone składniki majątkowe dla uznania za przedsiębiorstwo muszą stanowić całość pod względem finansowym, organizacyjnym i funkcjonalnym.

Na uwagę zasługuje również zawarta w ustawowej definicji przedsiębiorstwa i niejednokrotnie podkreślana w orzecznictwie sądów kwestia, iż przedsiębiorstwo nie jest tylko sumą jego składników, lecz ich zorganizowanym zespołem.

Tymczasem w ramach planowanej Transakcji Nabywca nabędzie jedynie zabudowany Budynkiem i Budowlami Grunt (i związane z nim prawa i obowiązki m.in. wynikające z umów najmu, które przechodzą na Nabywcę z mocy prawa). Planowanej Transakcji nie będzie towarzyszyło, co do zasady, przeniesienie praw, obowiązków, zobowiązań i należności z umów, które są związane z prawidłowym funkcjonowaniem Nieruchomości, jak również (niezwiązanych bezpośrednio z Nieruchomością) praw i obowiązków z umów związanych z prowadzeniem działalności gospodarczej przez Zbywcę. W konsekwencji - po nabyciu Nieruchomości - Nabywca będzie prowadził działalność gospodarczą w odniesieniu do Nieruchomości, przy wykorzystaniu własnych zasobów oraz know-how - zasadniczo, na podstawie umów zawartych przez siebie z podmiotami trzecimi. Nie można zatem - zdaniem Zainteresowanych - uznać, iż przedmiotem planowanej Transakcji jest zorganizowany zespół elementów, które łączy więź o charakterze organizacyjnym i funkcjonalnym.

Należy nadmienić, iż Sprzedający jest właścicielem również innych nieruchomości, które nie zostaną sprzedane do Kupującego. Z kolei przedmiotowa Nieruchomość nie jest jedyną, którą Kupujący posiada w swoim portfelu aktywów, a które nabył przez lata prowadzenia działalności w zakresie wynajmu lokali komercyjnych od podmiotów innych niż Sprzedający. Będące własnością Kupującego nieruchomości (w tym, po dacie Transakcji przedmiotowa Nieruchomość) są zarządzane według wspólnych zasad i zgodnie z wdrożonym przez Kupującego modelem stanowiącym know-how Nabywcy.

W związku z powyższym, zdaniem Zainteresowanych, nie ma podstaw, aby Transakcję zaklasyfikować jako zbycie przedsiębiorstwa Sprzedającego.

W ocenie Zainteresowanych, przedmiot planowanej Transakcji nie umożliwia dalszego samodzielnego prowadzenia działalności gospodarczej. Dla prowadzenia takiej działalności niezbędne jest zaopatrzenie Nabywcy w substancję biznesową pozwalającą nie tylko na profesjonalne zarządzanie Nieruchomością, lecz również realizację praw i obowiązków przez Kupującego, które będzie wykonywał w oparciu o własny know-how i przy wykorzystaniu zasobów operacyjnych, które nie będą przeniesione na Nabywcę w ramach planowanej Transakcji. Co więcej, Kupujący nabędzie Nieruchomość za środki pochodzące z finansowania zarówno wewnętrznego jak i zewnętrznego otrzymanego przez Kupującego od podmiotów zewnętrznych na podstawie oceny zdolności finansowych Kupującego. Kredyt zaciągnięty przez Sprzedającego nie będzie przeniesiony na Kupującego, lecz spłacony z ceny sprzedaży Nieruchomości.

Okoliczność, że przedmiotu Transakcji pomiędzy Zbywcą a Nabywcą nie można uznać za przedsiębiorstwo Zbywcy znajduje potwierdzenie również w interpretacjach indywidualnych - dla przykładu wskazać można na interpretację indywidualną Dyrektora Izby Skarbowej w Katowicach z dnia 12 listopada 2015 r. (IBPP3/4512-733/15/SR), interpretację indywidualną Dyrektora Izby Skarbowej w Poznaniu z dnia 9 października 2015 r. (ILPP1/4512-1-544/15-3/HW), czy też interpretację indywidualną Dyrektora Izby Skarbowej w Warszawie z dnia 29 stycznia 2015 r. (IPPP1/443-1256/14- 4/MPe). Warta szczególnej uwagi jest też interpretacja indywidualna Dyrektora Izby Skarbowej w Warszawie z dnia 31 marca 2016 r., (IPPP3/4512-60/16-2/PC), w której organ podatkowy potwierdził prawidłowość stanowiska wnioskującego, że nabywana przez niego nieruchomość nie będzie stanowiła przedsiębiorstwa zbywcy, gdyż „(...) planowana transakcja nie obejmie istotnych składników majątkowych służących do prowadzenia działalności gospodarczej, o których stanowi art. 55(1) Kodeksu cywilnego. W szczególności, w wyniku transakcji Nabywca nie nabędzie całego szeregu praw, obowiązków, zobowiązań i należności z umów, których stroną jest Zbywca, a które związane są z prawidłowym funkcjonowaniem i obsługą Nieruchomości. Na skutek sprzedaży Nieruchomości nie zostaną przeniesione na Nabywcę środki pieniężne, umowy rachunków bankowych, zobowiązania kredytowe, tajemnice przedsiębiorstwa, księgi rachunkowe i inne dokumenty Zbywcy. W konsekwencji, po dacie przedmiotowej sprzedaży w rękach Zbywcy pozostanie szereg aktywów oraz dokumentów związanych z prowadzeniem działalności gospodarczej należących obecnie do jego przedsiębiorstwa. Zatem nabyte składniki nie umożliwiają dalszego samodzielnego prowadzenia działalności gospodarczej.”

b) Brak przesłanek uzasadniających uznanie Transakcji za zbycie „zorganizowanej części przedsiębiorstwa” i wyłączenia na tej podstawie Transakcji spod zakresu VAT.

i. Zorganizowana część przedsiębiorstwa

Składniki majątkowe będące przedmiotem planowanej Transakcji nie mogą być uznane za zorganizowaną część przedsiębiorstwa (dalej: ZCP), o której mowa w art. 6 pkt 1) ustawy o VAT.

Zgodnie z art. 2 pkt 27e) ustawy o VAT, przez zorganizowaną część przedsiębiorstwa rozumieć należy organizacyjnie i finansowo wyodrębniony w istniejącym przedsiębiorstwie zespół składników materialnych i niematerialnych, w tym zobowiązania, przeznaczonych do realizacji określonych zadań gospodarczych, który zarazem mógłby stanowić niezależne przedsiębiorstwo samodzielnie realizujące te zadania.

Zgodnie z utrwaloną linią orzeczniczą organów podatkowych (m. in. interpretacja indywidualna Dyrektora Izby Skarbowej w Katowicach z dnia 5 stycznia 2012 r., IBPP3/443-1122/11/AM, interpretacja indywidualna Dyrektora Izby Skarbowej w Łodzi z dnia 6 marca 2012 r., IPTPP2/443- 850/11-2/PR, interpretacja indywidualna Dyrektora Izby Skarbowej w Poznaniu z dnia 8 grudnia 2011 r., ILPP2/443-1309/11-2/Akr, interpretacja indywidualna Dyrektora Izby Skarbowej w Warszawie z dnia 2 listopada 2011 r., IPPP1/443-1372/11-2/AW) z powyższej definicji wynika, iż aby zespół składników majątkowych (materialnych i niematerialnych, w tym również zobowiązania) mógł zostać uznany za zorganizowaną część przedsiębiorstwa, muszą zostać spełnione łącznie następujące przesłanki:

- istnienie zespołu składników materialnych i niematerialnych, w tym zobowiązań,

- zespół ten jest organizacyjnie i finansowo wyodrębniony w istniejącym przedsiębiorstwie,

- składniki te przeznaczone są do realizacji określonych zadań gospodarczych,

- zespół tych składników może stanowić niezależne przedsiębiorstwo samodzielnie realizujące te zadania gospodarcze.

Wskazówki w zakresie interpretacji powyższych przesłanek przedstawiają same organy podatkowe. Przykładowo, Dyrektor Izby Skarbowej w Warszawie w interpretacji indywidualnej z dnia 21 grudnia 2015 r., IPPP1/4512-1114/15-2/KR, stwierdził: „Podstawowym wymogiem jest, więc to, aby zorganizowana część przedsiębiorstwa stanowiła zespół składników materialnych i niematerialnych (w tym zobowiązań). Kolejnym warunkiem jest wydzielenie tego zespołu w istniejącym przedsiębiorstwie. Wydzielenie to ma zachodzić na trzech płaszczyznach: organizacyjnej, finansowej i funkcjonalnej (przeznaczenie do realizacji określonych zadań gospodarczych). Elementami zespołu składników materialnych i niematerialnych, stanowiących zorganizowaną część przedsiębiorstwa, powinny być w szczególności aktywa trwałe, obrotowe, a także czynnik ludzki, czyli kadra pracownicza. Wyodrębnienie organizacyjne oznacza, że zorganizowana część przedsiębiorstwa ma swoje miejsce w strukturze organizacyjnej podatnika, jako dział, wydział, oddział itp. Przy czym, w doktrynie zwraca się uwagę, że organizacyjne wyodrębnienie powinno być dokonane na bazie statutu, regulaminu lub innego aktu o podobnym charakterze. Wyodrębnienie finansowe najpełniej realizowane jest w przypadku zakładu lub oddziału osoby prawnej. Wyodrębnienie finansowe nie oznacza samodzielności finansowej, ale sytuację, w której poprzez odpowiednią ewidencję zdarzeń gospodarczych możliwe jest przyporządkowanie przychodów i kosztów oraz należności i zobowiązań do zorganizowanej części przedsiębiorstwa. Natomiast wyodrębnienie funkcjonalne należy rozumieć jako przeznaczenie do realizacji określonych zadań gospodarczych. Zorganizowana część przedsiębiorstwa musi stanowić funkcjonalnie odrębną całość - obejmować elementy niezbędne do samodzielnego prowadzenia działań gospodarczych, którym służy w strukturze przedsiębiorstwa. Aby zatem część mienia przedsiębiorstwa mogła być uznana za jego zorganizowaną część, musi ona - obiektywnie oceniając - posiadać potencjalną zdolność do funkcjonowania, jako samodzielny podmiot gospodarczy. Składniki majątkowe materialne i niematerialne wchodzące w skład zorganizowanej części przedsiębiorstwa muszą, zatem umożliwić nabywcy podjęcie działalności gospodarczej w ramach odrębnego przedsiębiorstwa. Podsumowując, zorganizowaną część przedsiębiorstwa tworzą składniki, będące we wzajemnych relacjach, takich by można było mówić o nich, jako o zespole, a nie o zbiorze przypadkowych elementów, których jedyną cechą wspólną jest własność jednego podmiotu gospodarczego. Brak zaistnienia którejkolwiek z omawianych powyżej przesłanek wyklucza uznanie zespołu składników majątkowych przedsiębiorstwa za jego zorganizowaną część w rozumieniu art. 2 pkt 27e ustawy. Oznacza to, że zorganizowana część przedsiębiorstwa nie jest sumą poszczególnych składników, przy pomocy, których będzie można prowadzić odrębny zakład, lecz zorganizowanym zespołem tych składników, przy czym punktem odniesienia jest tutaj rola, jaką składniki majątkowe odgrywają w funkcjonowaniu przedsiębiorstwa (na ile stanowią w nim wyodrębnioną organizacyjnie i funkcjonalnie całość)”. Podobne uwagi przedstawił również m in. Dyrektor Izby Skarbowej w Warszawie w interpretacji indywidualnej z dnia 31 marca 2016 r., IPPP3/4512-60/16-2/PC.

Aby zatem określony zespół składników majątkowych mógł zostać zakwalifikowany jako zorganizowana część przedsiębiorstwa, musi odznaczać się pełną odrębnością organizacyjną i finansową, z możliwością samodzielnego funkcjonowania w razie zaistnienia takiej potrzeby w obrocie gospodarczym.

Powyższe oznacza, że zorganizowaną częścią przedsiębiorstwa nie jest suma poszczególnych aktywów i pasywów, przy pomocy których w przyszłości będzie można prowadzić odrębny zakład, lecz pewien zorganizowany zespół tych składników, przy czym punktem odniesienia jest tutaj rola, jaką te składniki majątkowe odgrywały w funkcjonowaniu istniejącego przedsiębiorstwa (na ile stanowiły wyodrębnioną organizacyjnie i funkcjonalnie całość).

W licznych interpretacjach organów podatkowych dotyczących zakresu pojęcia zorganizowanej części przedsiębiorstwa podkreśla się, że wydzielenie to powinno zachodzić na trzech płaszczyznach: organizacyjnej, finansowej i funkcjonalnej (przeznaczenie do realizacji określonych zadań gospodarczych) (interpretacja indywidualna Dyrektora Krajowej Informacji Skarbowej z dnia 28 stycznia 2019 r. o sygnaturze 0112-KDIL1-3.4012.639.2018.3.AP, interpretacja indywidualna Dyrektora Krajowej Informacji Skarbowej z dnia 25 stycznia 2019 r. o sygnaturze 0111-KDIB2-1.4010.411.2018.4.MJ, interpretacja indywidualna Dyrektora Krajowej Informacji Skarbowej z dnia 17 stycznia 2019 r. o sygnaturze 0111-KDIB1-2.4010.515.2018.1.BG).

ii. Odrębność organizacyjna

Zdaniem Zainteresowanych, o wyodrębnieniu organizacyjnym można mówić, gdy zorganizowana część przedsiębiorstwa stanowi odrębną jednostkę organizacyjną w strukturze organizacyjnej danego przedsiębiorstwa, np. dział, wydział, oddział, itp. (co potwierdzone jest praktyką organów podatkowych).

Takie wyodrębnienie organizacyjne powinno być dokonane na podstawie statutu, regulaminu lub aktu o podobnym charakterze.

Ponadto, odrębność organizacyjna oznacza możliwość ustalenia w każdym momencie, które składniki majątkowe przedsiębiorstwa przynależą do danej ZCP. Co więcej, odrębność organizacyjna wymaga, by możliwe było przyporządkowanie do takiego odrębnego zespołu składników majątkowych i niemajątkowych odrębnej dokumentacji, łącznie z księgami rachunkowymi, umowami stanowiącymi źródło praw i obowiązków dotyczących wyłącznie zakresu działalności gospodarczej prowadzonej przez ten zespół składników, bądź wyłącznie z wykorzystaniem tego zespołu.

W opisanym zdarzeniu przyszłym zbywana w ramach Transakcji Nieruchomość nie została formalnie wyodrębniona w strukturze organizacyjnej Zbywcy. Nie stanowi ona odrębnego działu, wydziału, oddziału. Tym samym, nie można mówić o wyodrębnieniu organizacyjnym składników majątkowych Nieruchomości zbywanych w ramach Transakcji.

iii. Odrębność finansowa

Odrębność finansową, zdaniem Zainteresowanych, należy rozpatrywać na płaszczyźnie formalnej. Tak rozumiana odrębność oznacza wymóg prowadzenia odrębnej księgowości, która pozwalałaby na rozdzielenie przychodów i kosztów działalności ZCP od przychodów i kosztów całego przedsiębiorstwa.

Sprzedający nie prowadzi odrębnych ksiąg rachunkowych dla Nieruchomości. W ramach ewidencji prowadzonej dla celów zarządczych jest wprawdzie możliwe przypisanie bezpośrednich przychodów i kosztów do Nieruchomości, jednak Sprzedający nie sporządza odrębnych rachunków zysków i strat ani nie prowadzi odrębnych bilansów w stosunku do Nieruchomości. Sprzedający nie posiada również odrębnego rachunku bankowego przyporządkowanego do zbywanej Nieruchomości.

W ocenie Zainteresowanych z przedstawionego stanu faktycznego wynika, że prowadzona ewidencja rachunkowa oraz brak wyodrębnionego rachunku bankowego dla Nieruchomości nie pozwalają uznać, że w przypadku Nieruchomości występuje wyodrębnienie finansowe.

iv. Samodzielność ZCP

Samodzielność ZCP, zdaniem Zainteresowanych, oznacza, że wyodrębnione składniki majątkowe muszą posiadać pełną zdolność do niezależnego funkcjonowania jako samodzielne przedsiębiorstwo.

Zdaniem Zainteresowanych, dopiero w gestii Nabywcy będzie leżało takie zorganizowanie nabywanych składników majątkowych i dodanie nowych składników, aby mogły być wykorzystywane do prowadzenia działalności gospodarczej.

Najistotniejszym elementem konstytutywnym definicji ZCP, który w opinii Zainteresowanych nie zostanie spełniony, co przesądza jednocześnie o braku możliwości uznania transferowanej Nieruchomości za ZCP, jest wyodrębnienie funkcjonalne Nieruchomości w majątku Zbywcy, tj. przeznaczenie do realizacji określonych zadań gospodarczych innych niż zadania gospodarcze realizowane przez przedsiębiorstwo Zbywcy, jako całość. Jako kryterium zdolności do funkcjonowania jako niezależne przedsiębiorstwo w praktyce wskazuje się możliwość samodzielnego działania na rynku, jako odrębny podmiot prowadzący zadania gospodarcze realizowane w obecnym przedsiębiorstwie. Takie podejście znajduje potwierdzenie w licznych interpretacjach indywidualnych - np. w interpretacji indywidualnej Dyrektora Izby Skarbowej w Warszawie z dnia 27 lutego 2015 r. (IPPP1/443-1417/14-4/MPe), Dyrektora Izby Skarbowej w Katowicach z dnia 24 września 2015 r. (IBPP3/4512-476/15/KG) oraz z dnia 22 lipca 2014 r. (IBPP1/443-474/14/AW), Dyrektora Izby Skarbowej w Łodzi z dnia 20 maja 2015 r. (IPTPP2/4512-178/15-2/JS).

Na samodzielność jako kluczową okoliczność ZCP wskazują także sądy administracyjne w wydanych orzeczeniach. Jako przykład warto wskazać na wyrok Naczelnego Sądu Administracyjnego z dnia 20 marca 2012 r., sygn. I FSK 815/11, w którym stwierdzono: „interpretowany przepis prawa krajowego dotyczy przedsiębiorstwa lub samodzielnej jego części, a więc składników rzeczowych i innych stanowiących łącznie przedsiębiorstwo lub jego część. Biorąc zaś pod uwagę, że opodatkowaniem VAT podlega działalność gospodarcza to przenoszony majątek winien służyć właśnie tej działalności. Wobec tego uznać należy, że decydujące znaczenie przy określaniu zakresu przedmiotowego omawianego przepisu ma element funkcjonalny tj. podniesiona wcześniej możliwość realizowania określonych zadań gospodarczych. Ta natomiast konstatacja prowadzi do wniosku, że wyłączenie spod działania uptu dotyczy także takiej części majątku, której przydatność do prowadzenia działalności gospodarczej wynika nie tyle z rodzaju składających się na nią elementów, ile z wyodrębnienia organizacyjnego i finansowego, charakterystycznego dla zakładu, oddziału”.

W konsekwencji, zdaniem Zainteresowanych, elementy planowanej Transakcji nie mogą zostać uznane za samodzielną część przedsiębiorstwa.

c) Przedmiot Transakcji vs. normatywna definicja zorganizowanej części przedsiębiorstwa

Podkreślenia wymaga, że w skład zbywanej Nieruchomości nie wchodzą co do zasady zobowiązania Zbywcy. Przepis art. 2 pkt 27e) Ustawy o VAT wprost wskazuje na zobowiązania jako niezbędny element zorganizowanej części przedsiębiorstwa.

Potwierdzają to również organy podatkowe. W interpretacji indywidualnej z dnia 27 kwietnia 2011 r., ILPP1/443-173/11-3/AK, Dyrektor Izby Skarbowej w Poznaniu wskazał: „Biorąc pod uwagę opis sprawy oraz powołane przepisy należy stwierdzić, iż przeznaczony do zamiany przez zbywcę majątek nie spełnia definicji zorganizowanej części przedsiębiorstwa, wynikającej z art. 2 pkt 27e ustawy, ponieważ nie obejmuje całości zobowiązań. Tym samym nie spełnia wszystkich kryteriów wymienionych w tym przepisie”.

Tym samym, składniki majątkowe zbywane przez Sprzedającego w ramach Transakcji nie mogą być uznane za zorganizowaną część przedsiębiorstwa.

d) Faktyczna możliwość kontynuowania działalności prowadzonej przez Zbywcę w oparciu o składniki majątku (zaplecze) będące przedmiotem Transakcji oraz zamiar kontynuowania przez Nabywcę tej działalności przy pomocy składników majątku (zaplecza) będących przedmiotem Transakcji

Stanowisko Zainteresowanych, zgodnie z którym zbywane składniki majątkowe nie stanowią przedsiębiorstwa ani ZCP, jest zgodne z Objaśnieniami Ministra Finansów.

Poniżej, Zainteresowani odnoszą się do treści Objaśnień:

„(...) co do zasady - dostawa nieruchomości komercyjnych stanowi dostawę towarów podlegającą opodatkowaniu podatkiem VAT. W wyjątkowych okolicznościach dostawa nieruchomości komercyjnych może zostać uznana za czynność niepodlegającą opodatkowaniu (...)”.

„Przy ocenie, czy składniki majątku powinny być uznane za (i) przedsiębiorstwo, o którym mowa w art. 6 pkt 1 Ustawy o VAT, czy też (ii) zorganizowaną część przedsiębiorstwa w rozumieniu art. 2 pkt 27e Ustawy o VAT uwzględnić należy następujące okoliczności:

1) zamiar kontynuowania przez nabywcę działalności prowadzonej dotychczas przez zbywcę przy pomocy składników majątkowych będących przedmiotem transakcji oraz

2) faktyczną możliwość kontynuowania tej działalności w oparciu o składniki będące przedmiotem transakcji”.

„Wskazanej oceny należy dokonać na moment przeprowadzenia Transakcji. Tym samym, w przypadku, gdy konieczne dla kontynuowania działalności gospodarczej jest angażowanie przez nabywcę innych składników majątku, które nie są przedmiotem transakcji lub podejmowanie dodatkowych działań, brak jest możliwości stwierdzenia, że w danym przypadku zespół składników majątkowych stanowi przedsiębiorstwo lub ZCP.”

„Za standardowe elementy typowe dla transakcji nieruchomościowych opodatkowanych VAT należy uznać przykładowo elementy takie jak: grunt, budynek (budynki), budowle, infrastruktura techniczna oraz przynależności, a także prawa i obowiązki z umów najmu, które przechodzą na kupującego z mocy prawa, jak również prawa i obowiązki z umów najmu (odpowiednio dzierżawy), na podstawie których wynajmowane powierzchnie nie zostały (i nie zostaną do dnia transakcji) przekazane najemcom. (...)”.

„W celu ustalenia czy przenoszony na nabywcę zespół składników umożliwia kontynuację działalności prowadzonej przez zbywcę należy ustalić czy oprócz przeniesienia standardowych elementów typowych dla transakcji nieruchomościowych opodatkowanych VAT (pojęcie zdefiniowane w pkt 4.1.) na nabywcę są przeniesione wszystkie poniżej wskazane elementy:

- prawa i obowiązki z umów, na podstawie których udzielono zbywcy finansowania dłużnego na realizację, nabycie, modernizację, adaptację lub przebudowę przenoszonej nieruchomości, o ile zbywca korzystał z takiego finansowania i jest stroną takich umów;

- umowy o zarządzanie nieruchomością;

- umowy zarządzania aktywami;

- należności o charakterze pieniężnym związane z przenoszonym majątkiem. (...)”.

„Dodatkowo, za okoliczność wykluczającą możliwość stwierdzenia, że przenoszony na nabywcę zespół składników umożliwia kontynuację działalności prowadzonej przez zbywcę, należy uznać sytuację, w której konieczne jest podejmowania dodatkowych działań faktycznych lub prawnych (np. zawarcia umów) niezbędnych do prowadzenia działalności gospodarczej w oparciu o przejęte składniki. Sytuacja taka ma miejsce w przypadku, w którym nabywca sam zawarł lub zawiera umowy o zarządzanie nieruchomością i zarządzanie aktywami, nawet z tymi samymi podmiotami, które świadczyły ww. usługi zarządzania na rzecz zbywcy. W takim przypadku bowiem nabywca podejmuje dodatkowe działania w celu kontynuowania działalności gospodarczej zbywcy. (...)”.

„Nie w każdym przypadku podjęcie dodatkowych działań automatycznie wskazuje, że przenoszony na nabywcę zespół składników nie umożliwia kontynuacji działalności prowadzonej przez zbywcę. Taka sytuacja może mieć miejsce w kontekście umów na dostarczanie mediów (ciepło, gaz, energia elektryczna, itp.). Umowy tego typu - czy to z przyczyn prawnych czy gospodarczych - zwykle nie są przenoszone na nabywcę w ramach transakcji zbycia nieruchomości komercyjnej. Typową sytuacją jest zawarcie przez nabywcę nieruchomości nowej umowy z poprzednim dostawcą mediów. W niektórych przypadkach zbywca nieruchomości może przez pewien czas (do zawarcia umowy przez nabywcę) nadal być stroną umowy z dostawcą mediów, a ich koszty refakturować na nabywcę nieruchomości. Zapewnienie mediów dla nieruchomości komercyjnej jest konieczne do jej wykorzystania niezależnie od przeznaczenia czy to na cele wynajmu czy też inne. W związku z powyższym, kwestia przeniesienia tych umów w związku z transakcją nie jest decydująca dla kwalifikacji transakcji jako zbycia przedsiębiorstwa lub ZCP. (...)”.

„W przypadku transakcji zbycia nieruchomości komercyjnych wystąpienie wskazanych poniżej integralnych elementów takich transakcji nie powinno być uznawane za wpływające na ocenę czy zbycie danej nieruchomości stanowi dostawę towaru podlegającą VAT, czy też pozostające poza jego zakresem jako zbycie przedsiębiorstwa (lub ZCP). Należy uznać, że dla celów ustalenia skutków podatkowych transakcji nie jest istotne czy doszło do przeniesienia na nabywcę integralnych dla transakcji obejmujących nieruchomości komercyjne elementów - w szczególności - takich jak:

- ruchomości stanowiące wyposażenie budynku,

- prawa z zabezpieczeń prawidłowego wykonania obowiązków wynikających z umów najmu ustanowionych przez najemców (np. prawa z gwarancji bankowych, depozytów, deklaracji o dobrowolnym poddaniu się egzekucji),

- prawa z gwarancji należytego wykonania przez wykonawców prac związanych z pracami budowlanymi/remontowymi prowadzonymi w budynku,

- prawa i obowiązki wynikające z umów serwisowych, w tym m.in. umów dotyczących świadczenia usług ochrony obiektu, sprzątania, obsługi nieruchomości (tzw. Facility management agreement), itp.,

- prawa autorskie na wskazanych w dotyczących ich umowach polach eksploatacji, w tym prawa autorskie do projektu budynku, prawa autorskie i prawo ochronne na zastrzeżone znaki towarowe,

- prawa z licencji do oprogramowania wykorzystywanego do obsługi nieruchomości,

- prawa do domen internetowych dotyczących nieruchomości,

- dokumentacja techniczna dotycząca budynku, w szczególności książki obiektu, projekty budowlane, protokoły z kontroli przeciwpożarowych lub kominiarskich,

- dokumentacja prawna dotycząca budynku - np. kopie umów, decyzji administracyjnych.”

„W powyższych przypadkach wskazane elementy przydatne są do wykorzystywania nieruchomości zgodnie z jej gospodarczym przeznaczeniem niezależnie od zamiaru kontynuacji działalności zbywcy przez nabywcę. W przypadku niektórych kryteriów takich jak obowiązki wynikające z umów serwisowych, korzystanie z tych świadczeń jest konieczne, by utrzymać nieruchomość w niepogorszonym stanie (także w okresie, gdy nie jest ona wykorzystywana do celów komercyjnych).”

W świetle powyżej przytoczonych fragmentów Objaśnień, zdaniem Zainteresowanych, składniki majątkowe będące przedmiotem planowanej Transakcji nie stanowią przedsiębiorstwa ani jego zorganizowanej części. Przedmiotem Transakcji będą bowiem wyłącznie elementy uważane za standardowy element transakcji sprzedaży nieruchomości komercyjnych oraz elementy, które - zgodnie z Objaśnieniami - nie są istotne dla oceny przedmiotu Transakcji jako przedsiębiorstwa lub ZCP (jak np. ruchomości, prawa autorskie, czy dokumentacja). Co więcej, żaden z elementów uznawanych za istotne z punktu widzenia kwalifikacji transakcji jako zbycie przedsiębiorstwa lub ZCP, tj.:

- jakiekolwiek zobowiązania Zbywcy związane finansowaniem dłużnym związanym z Nieruchomością,

- umowa o zarządzanie nieruchomością,

- umowa zarządzania aktywami,

- należności o charakterze pieniężnym związane z przenoszonym majątkiem, nie będą przedmiotem Transakcji.

Pozbawiony wskazanych powyżej elementów przedmiot Transakcji nie będzie mógł służyć Nabywcy prowadzeniu działalności polegającej na wynajmie nieruchomości komercyjnych bez zawarcia przez Nabywcę dodatkowych umów, w tym w szczególności umowy o zarządzanie Nieruchomością, która będzie zawarta przez Nabywcę po dacie Transakcji na nowych warunkach z podmiotem trzecim lub z podmiotem z grupy kapitałowej, do której należy Kupujący.

Powyższe dowodzi, że Nabywca nie będzie mógł kontynuować działalności Sprzedającego wyłącznie w oparciu o składniki, które będą przedmiotem Transakcji.

Mając powyższe na uwadze, zdaniem Zainteresowanych wobec braku wypełnienia łącznie kryteriów wskazanych w przedmiotowych Objaśnieniach, brak jest podstaw do uznania przedmiotu Transakcji za ZCP/przedsiębiorstwo.

d)Podsumowanie argumentacji w zakresie braku możliwości uznania przedmiotu Transakcji za ZCP/przedsiębiorstwo

W ocenie Zainteresowanych, przedmiot planowanej Transakcji nie wykazuje odrębności organizacyjnej, finansowej oraz funkcjonalnej - nie stanowi zespołu składników majątkowych, wraz z zobowiązaniami, który mógłby funkcjonować jako niezależne przedsiębiorstwo, samodzielnie realizujące określone cele gospodarcze.

W związku z tym, planowana Transakcja nie będzie mogła zostać uznana za zbycie ZCP, o którym mowa w art. 2 pkt 27e) Ustawy o VAT.

W ocenie Zainteresowanych, przedmiotem Transakcji nie jest również przedsiębiorstwo w rozumieniu art. 55¹ Kodeksu cywilnego.

Podsumowując, zdaniem Zainteresowanych, Transakcja:

 1) będzie stanowiła odpłatną dostawę towarów w rozumieniu przepisu art. 5 ust. 1 pkt 1) ustawy o VAT, a jednocześnie

 2) nie będzie stanowiła niepodlegającego przepisom ustawy o VAT zbycia przedsiębiorstwa lub zorganizowanej części przedsiębiorstwa, o których mowa w art. 6 pkt 1) ustawy o VAT.

Powyższe powoduje, że w wyniku Transakcji po stronie Kupującego powstanie prawo do odliczenia VAT. Sytuacja taka będzie mieć miejsce, jeżeli Transakcja będzie podlegała zwolnieniu od VAT na podstawie art. 43 ust. 1 pkt 10) ustawy o VAT, a Strony dokonają rezygnacji z tego zwolnienia i złożą oświadczenie o wyborze opodatkowania VAT dostawy Nieruchomości, stosownie do art. 43 ust. 10 i 11 ustawy o VAT. Szczegółowo tę kwestię opisano w uzasadnieniu do pytań odpowiednio 2 i 3.

Uzasadnienie stanowiska Zainteresowanych w zakresie pytania 2

Sprzedaż Nieruchomości w ramach planowanej Transakcji stanowi dostawę Gruntu wraz z posadowionym na nim Budynkiem i Budowlami, z wyjątkiem tej części infrastruktury w postaci sieci uzbrojenia terenu, która należy do przedsiębiorstw, o których mowa w art. 49 Kodeksu cywilnego

Zgodnie z art. 29a ust. 8 ustawy o VAT, w przypadku dostawy budynków lub budowli trwale z gruntem związanych, z podstawy opodatkowania nie wyodrębnia się wartości gruntu. Sprzedaż Gruntu wchodzącego w skład Nieruchomości będzie zatem traktowana dla celów VAT w analogiczny sposób jak dla dostawy Budynku i Budowli znajdujących się na Gruncie.

Sprzedaż nieruchomości, co do zasady, podlega opodatkowaniu stawkami VAT jako dostawa towarów, chyba że zastosowanie znajduje jedno ze zwolnień przewidzianych w Ustawie o VAT. W przedmiotowym przypadku, sprzedaż Nieruchomości w ramach planowanej Transakcji potencjalnie mogłaby podlegać zwolnieniu, o którym mowa w art. 43 ust. 1 pkt 10 lub 10a ustawy o VAT lub zwolnieniu określonemu w art. 43 ust. 1 pkt 2 ustawy o VAT. W związku z powyższym rozważyć należy, czy zastosowanie znajdzie jedno ze wskazanych zwolnień.

Zgodnie z art. 43 ust. 1 pkt 10 ustawy o VAT, zwalnia się od podatku dostawę budynków, budowli lub ich części, z wyjątkiem, gdy:

a) dostawa jest dokonywana w ramach pierwszego zasiedlenia lub przed nim,

b) pomiędzy pierwszym zasiedleniem a dostawą budynku, budowli lub ich części upłynął okres krótszy niż 2 lata.

Dodatkowo, w art. 43 ust. 1 pkt 10a ustawy o VAT zwalnia się dostawę budynków, budowli lub ich części nieobjętą zwolnieniem, o którym mowa w pkt 10, pod warunkiem, że:

 a) w stosunku do tych obiektów nie przysługiwało dokonującemu ich dostawy prawo do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego,

 b) dokonujący ich dostawy nie ponosił wydatków na ich ulepszenie, w stosunku do których miał prawo do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego, a jeżeli ponosił takie wydatki, to były one niższe niż 30% wartości początkowej tych obiektów.

Zwolnienie przewidziane w art. 43 ust. 1 pkt 10a ustawy o VAT ma charakter obligatoryjny w odróżnieniu od zwolnienia wskazanego w art. 43 ust. 1 pkt 10 ustawy o VAT, z którego stosownie do dyspozycji art. 43 ust. 10 ustawy o VAT, podatnik może zrezygnować i wybrać opodatkowanie dostawy budynków, budowli lub ich części, pod warunkiem, że dokonujący dostawy i nabywca budynku, budowli lub ich części:

 a) są zarejestrowani jako podatnicy VAT czynni i

 b) złożą, przed dniem dokonania dostawy tych obiektów właściwemu dla ich nabywcy naczelnikowi urzędu skarbowego zgodne oświadczenie, że wybierają opodatkowanie dostawy budynku, budowli lub ich części. Oświadczenie to może zostać również złożone przez strony transakcji do umowy dostawy nieruchomości zawartej w formie aktu notarialnego.

Jak wskazuje ponadto art. 43 ust. 11 ustawy o VAT, ww. oświadczenie musi również zawierać:

a) imiona i nazwiska lub nazwę, adresy oraz numery identyfikacji podatkowej dokonującego dostawy oraz nabywcy;

b) planowaną datę zawarcia umowy dostawy budynku, budowli lub ich części;

c) adres budynku, budowli lub ich części.

Z treści przytoczonych powyżej przepisów wynika, że intencją ustawodawcy było opodatkowanie obrotu nieruchomościami wyłącznie na pierwszym etapie obrotu lub po gruntownej ich modernizacji („ulepszeniu” w rozumieniu ustawy o VAT i przepisów ustaw o podatku dochodowym). Obrót na dalszych etapach ma podlegać zwolnieniu.

W konsekwencji, dostawy nieruchomości, które są dokonywane przed ich pierwszym zasiedleniem, w jego ramach lub w ciągu dwóch lat od pierwszego zasiedlenia tychże nieruchomości podlegają co do zasady opodatkowaniu. Jedynie w drodze wyjątku, na mocy art. 43 ust. 1 pkt 10a ustawy o VAT, dostawa nieruchomości, która co do zasady powinna być opodatkowana (jako „nieobjęta zwolnieniem, o którym mowa w pkt 10 ze względu na jej dokonywanie przed, w ramach lub w ciągu dwóch lat od pierwszego zasiedlenia) będzie także podlegać zwolnieniu, jeśli łącznie spełnione zostaną dodatkowe przesłanki dotyczące braku gruntownego ulepszenia i braku u sprzedawcy prawa do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego w stosunku do nieruchomości będącej przedmiotem dostawy.

Kluczowe znaczenie dla prawnopodatkowej oceny przedstawianego zdarzenia przyszłego ma więc pojęcie „pierwszego zasiedlenia”. Zgodnie z definicją legalną z art. 2 pkt 14 ustawy o VAT, pierwsze zasiedlenie to oddanie do użytkowania, w wykonaniu czynności podlegających opodatkowaniu, pierwszemu nabywcy lub użytkownikowi budynków, budowli lub ich części, po ich wybudowaniu lub ulepszeniu, jeżeli wydatki poniesione na ulepszenie, w rozumieniu przepisów o podatku dochodowym, stanowiły co najmniej 30% wartości początkowej.

W świetle powyższej definicji do pierwszego zasiedlenia dochodzi, gdy nieruchomość po jej wybudowaniu (bądź gruntownym ulepszeniu) zostanie oddana do użytkowania pierwszemu nabywcy lub użytkownikowi w wykonaniu czynności podlegających opodatkowaniu. Użycie we wspomnianej definicji słów „nabywcy lub użytkownikowi” oznacza, że pierwsze zasiedlenie następuje zarówno w sytuacji, gdy nieruchomość zostanie sprzedana (zbyta), jak i wówczas, gdy zostanie oddana do odpłatnego używania wskutek świadczenia opodatkowanej usługi najmu/dzierżawy/leasingu.

W wyroku z dnia 16 listopada 2017 r. w sprawie Kozuba Premium Selection sp. z o.o. przeciwko Dyrektorowi Izby Skarbowej w Warszawie (C-308/16), TSUE wskazał, że: „Artykuł 12 ust. 1 i 2 oraz art. 135 ust. 1 lit. j) dyrektywy Rady 2006/112/WE z dnia 28 listopada 2006 r. w sprawie wspólnego systemu podatku od wartości dodanej należy interpretować w ten sposób, że sprzeciwiają się one przepisom krajowym, takim jak będące przedmiotem postępowania głównego, które uzależniają zwolnienie z podatku od wartości dodanej w związku z dostawą budynków od spełnienia warunku, zgodnie z którym pierwsze zasiedlenie tych budynków następuje w ramach czynności podlegającej opodatkowaniu”.

Należy zauważyć, że w kwestii rozumienia definicji pierwszego zasiedlenia wypowiedział się także NSA w wyroku z dnia 14 maja 2015 r. o sygn. I FSK 382/14. Sąd w wyroku tym stwierdził, że: „Wykładnia językowa, systematyczna i celowościowa dyrektywy 112 wskazuje wyraźnie, że ww. pojęcie należy rozumieć szeroko jako »pierwsze zajęcie budynku, używanie«. Zatem w taki sposób powinna być odczytywana definicja przewidziana w treści art. 2 pkt 14 ustawy o VAT.”

Z definicji pierwszego zasiedlenia wynika jednak również to, że do pierwszego zasiedlenia może dochodzić wielokrotnie. O ile bowiem dany budynek czy budowla może zostać tylko raz wybudowana, o tyle wielokrotnie może być ona ulepszana w rozumieniu przepisów o podatku dochodowym.

W przypadku ulepszeń środka trwałego jakim jest budynek lub budowle, dla ustalenia czy dochodzi do kolejnego pierwszego zasiedlenia po dokonaniu ulepszeń istotne jest, czy ulepszenia dokonał właściciel nieruchomości, czy też podmiot trzeci - przykładowo najemca. Zgodnie z przyjętą linią interpretacji organów podatkowych „wartość początkowa środka trwałego (tu: nieruchomości) ulega zwiększeniu o poniesione nakłady na ulepszenie jedynie w sytuacji, gdy są one poniesione bezpośrednio przez podatnika (a nie przez podmiot korzystający - np. przez najemcę). Zatem fakt, iż najemca ponosił nakłady na przystosowanie nieruchomości do własnych potrzeb, nie wpływa na datę pierwszego zasiedlenia. Nie ma więc również znaczenia, czy te wydatki przekroczyły 30% wartości początkowej nieruchomości, czy nie” (indywidualne interpretacje podatkowe wydane przez Dyrektora Izby Skarbowej w Warszawie z 19 listopada 2014 r. - znak: IPPP1/443-1035/14-3/MPe i z 12 listopada 2014 r. - znak: IPPP1/443-1038/14-3/MP). Podobną argumentację przyjął Dyrektor Krajowej Informacji Skarbowej w interpretacji indywidualnej z dnia 24 stycznia 2019 r. - znak: 0111-KDIB3-2.4012.741.2018.2.SR uznając, że „ulepszeniem w rozumieniu przepisów o podatku dochodowym mogą być wyłącznie wydatki poniesione przez właściciela”. Powyższe stanowisko zostało potwierdzone przez Dyrektora Krajowej Informacji Podatkowej również w interpretacji indywidualnej z dnia 2 czerwca 2023 r. - znak: 0111-KDIB3-1.4012.237.2023.3.AB.

Mając powyższe na uwadze, przeprowadzone na koszt najemcy prace związane z przebudową i adaptacją Budynku i Parkingu na podstawie pozwolenia na budowę z dnia 17 listopada 2022 r. nie stanowiły w myśl przepisów ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych ulepszenia Budynku i Budowli, stąd bez względu na to, czy wartość tych nakładów przekraczała 30% wartości Nieruchomości, realizacja tych prac nie wpływała na datę pierwszego zasiedlenia Budynku i Parkingu.

Mając na uwadze powyższe, jak zostało wskazane w opisie zdarzenia przyszłego:

 a) Sprzedający nabył prawo użytkowania wieczystego Gruntu, Budynek oraz Budowle w dniu 17 grudnia 2015 r. od B. na podstawie umowy sprzedaży, która to transakcja została opodatkowana podatkiem VAT.

 b) Budynek i Budowle po ich zakupie przez Sprzedającego były poddane istotnej rozbudowie i przebudowie i Sprzedający poniósł w związku z tymi pracami wydatki przekraczające 30% jego wartości początkowej Nieruchomości. Pierwsze po przebudowie i rozbudowie zasiedlenie Budynku i Budowli nastąpiło w 2016 r., stąd od daty rozbudowy i przebudowy Budynku i Budowli i ich zasiedlenia upłynął okres 2 lat.

 c) Sprzedającemu przysługiwało prawo do odliczenia podatku VAT naliczonego w związku z nabyciem Nieruchomości oraz późniejszą rozbudową i przebudową Budynku i Budowli dokonaną w 2016 r. i Sprzedający z tego prawa skorzystał.

 d) Kolejna istotna przebudowa Budynku i Parkingu została przeprowadzona na koszt najemcy, w związku z tym po stronie Sprzedającego dokonującego dostawy Nieruchomości nie doszło do ulepszenia w rozumieniu przepisów o podatku dochodowym, które stanowiłoby co najmniej 30% wartości początkowej Nieruchomości. Stąd wydatki poniesione przez najemcę na przebudowę Budynku i Parkingu pozostają bez wpływu na datę zasiedlenia Nieruchomości.

Z uwagi na powyższe, ponieważ intencją Zainteresowanych jest opodatkowanie sprzedaży Nieruchomości podatkiem VAT wg stawki 23%, jak wskazano w opisie zdarzenia przyszłego, Sprzedający i Kupujący złożą do aktu notarialnego dokumentującego umowę dostawy Nieruchomości zgodne oświadczenie o rezygnacji ze zwolnienia, o którym mowa w art. 43 ust. 1 pkt 10 ustawy o VAT i wyborze opodatkowania dostawy Budynku i Budowli i ich części wchodzących w skład Nieruchomości (spełniające wymogi określone w art. 43 ust. 10 i ust. 11 ustawy o VAT).

Tym samym, ponieważ Sprzedający i Kupujący złożą do aktu notarialnego umowy sprzedaży Nieruchomości zgodne oświadczenie o rezygnacji ze zwolnienia, o którym mowa w art. 43 ust. 1 pkt 10 ustawy o VAT i wyborze opodatkowania dostawy Budynku i Budowli i ich części wchodzących w skład Nieruchomości (spełniające wymogi określone w art. 43 ust. 10 i ust. 11 ustawy o VAT) - nie powinno ulegać wątpliwości, że dokonana w ramach planowanej Transakcji dostawa Nieruchomości będzie podlegała opodatkowaniu podatkiem VAT.

Należy również zauważyć, że w odniesieniu do planowanej transakcji sprzedaży Nieruchomości nie znajdzie zastosowania obligatoryjne zwolnienie z VAT przewidziane w art. 43 ust. 1 pkt 10a ustawy o VAT. Jak bowiem podniesiono powyżej, Sprzedającemu przysługiwało prawo do odliczenia podatku VAT naliczonego w związku z nabyciem i przeprowadzoną w 2016 r. rozbudową i przebudową Nieruchomości i Sprzedający z tego prawa skorzystał.

Jednocześnie, mając na uwadze brzmienie art. 29a ust. 8 ustawy o VAT, skoro dostawa Budynku i Budowli posadowionych na Nieruchomości będzie podlegała opodatkowaniu według stawki 23%, to również zbycie Gruntu będzie opodatkowane tą samą stawką VAT.

Dodatkowo, w ocenie Zainteresowanych, w odniesieniu do sprzedaży Nieruchomości w ramach planowanej Transakcji nie będzie miało również zastosowania zwolnienie od VAT, o którym mowa w art. 43 ust. 1 pkt 2 ustawy o VAT. Aby sprzedaż towaru była objęta zwolnieniem od podatku na podstawie tej regulacji, muszą bowiem zostać spełnione łącznie dwa warunki:

 a) towar musiał być wykorzystywany wyłącznie na cele działalności zwolnionej od podatku,

 b) dokonującemu dostawy nie przysługiwało prawo do obniżenia kwoty podatku VAT należnego o kwotę podatku VAT naliczonego z tytułu jego nabycia (importu lub wytworzenia).

Mając na uwadze, że jak wskazano powyżej, Sprzedającemu przysługiwało prawo do obniżenia podatku VAT podatku należnego o podatek VAT naliczony w związku z nabyciem Nieruchomości, a Nieruchomość nie jest wykorzystywana do wykonywania czynności zwolnionych od podatku VAT, w odniesieniu do sprzedaży Nieruchomości w ramach planowanej Transakcji nie zostaną również spełnione przesłanki do zastosowania zwolnienia od VAT przewidzianego w art. 43 ust. 1 pkt 2 ustawy o VAT.

W rezultacie, sprzedaż Nieruchomości w ramach planowanej Transakcji będzie podlegała opodatkowaniu podatkiem VAT.

Uzasadnienie stanowiska Zainteresowanych w zakresie pytania 3

Biorąc pod uwagę, iż przedmiotem planowanej Transakcji nie będzie przedsiębiorstwo ani zorganizowana część przedsiębiorstwa w rozumieniu art. 2 pkt 27e ustawy o VAT, a w rezultacie planowana Transakcja będzie stanowiła czynność podlegającą opodatkowaniu podatkiem VAT na podstawie przepisów ustawy o VAT, niewyłączoną z opodatkowania podatkiem VAT na podstawie art. 6 pkt 1 ustawy o VAT oraz niepodlegającą zwolnieniu na podstawie art. 43 ust. 1 pkt 2 i art. 43 ust. 1 pkt 10a ustawy o VAT, jak również mając na uwadze rezygnację przez Sprzedającego i Kupującego ze zwolnienia od podatku VAT, o jakim mowa w art. 43 ust. 1 pkt 10 spełniającą warunki, o których mowa w art. 43 ust. 10 i ust. 11 ustawy o VAT, sprzedaż Nieruchomości w ramach planowanej Transakcji będzie podlegała opodatkowaniu podatkiem VAT. Należy też pokreślić, że w związku z powyższym, w przedmiotowej Transakcji wyłączenie prawa do odliczenia kwoty podatku VAT naliczonego lub zwrotu nadwyżki podatku VAT naliczonego wynikające z art. 88 ust. 3a pkt 2 ustawy o VAT nie będzie miało zastosowania.

Dla oceny, czy Kupującemu będzie przysługiwało prawo do odliczenia podatku VAT naliczonego należy przeanalizować spełnienie przesłanek, o których mowa w art. 86 ust. 1 ustawy o VAT.

Zgodnie z art. 86 ust. 1 ustawy o VAT, w zakresie, w jakim towary i usługi są wykorzystywane do wykonywania czynności opodatkowanych, podatnikowi, o którym mowa w art. 15, przysługuje prawo do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego (z zastrzeżeniami niemającymi zastosowania w sprawie Sprzedającego i Kupującego). Jednocześnie, zgodnie z art. 86 ust. 2 pkt 1 lit. a) ustawy o VAT, kwotę podatku naliczonego stanowi suma kwot podatku wynikających z faktur otrzymanych przez podatnika z tytułu nabycia towarów i usług.

Jak wskazano powyżej, po nabyciu przedmiotu Transakcji Kupujący będzie prowadzić działalność w zakresie komercyjnego wynajmu powierzchni w Nieruchomości. Działalność Kupującego w tym zakresie będzie opodatkowana podatkiem VAT.

Należy ponadto uznać, że nie będzie zachodziła żadna okoliczność wyłączająca prawo do odliczenia VAT na podstawie art. 88 ustawy o VAT. W konsekwencji, Kupującemu będzie przysługiwało prawo do obniżenia podatku należnego o kwotę podatku naliczonego wynikającego z otrzymanej od Sprzedającego faktury dokumentującej (faktur dokumentujących) dostawę przedmiotu Transakcji.

Stosownie do art. 86 ust. 10 w związku z ust. 10b pkt 1 ustawy o VAT, prawo do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego powstanie u Kupującego w rozliczeniu za okres, w którym w odniesieniu do nabytego przedmiotu Transakcji powstanie obowiązek podatkowy, nie wcześniej jednak niż w rozliczeniu za okres, w którym Kupujący otrzyma fakturę.

Ponadto, jak stanowi art. 87 ust. 1 ustawy o VAT, w przypadku, gdy kwota podatku naliczonego, o której mowa w art. 86 ust. 2, jest w okresie rozliczeniowym wyższa od kwoty podatku należnego, podatnik ma prawo do obniżenia o tę różnicę kwoty podatku należnego za następne okresy lub do zwrotu różnicy na rachunek bankowy.

W świetle powyższego, w okolicznościach wskazanych w opisie zdarzenia przyszłego, tj. w szczególności mając na uwadze rezygnację przez Sprzedającego i Kupującego ze zwolnienia od podatku VAT, o którym mowa w art. 43 ust. 1 pkt 10 ustawy o VAT i wybór opodatkowania podatkiem VAT dostawy Budynku i Budowli wchodzących w skład Nieruchomości przez złożenie zgodnego oświadczenia Sprzedającego i Kupującego na podstawie art. 43 ust. 10 ustawy o VAT w zw. z art. 43 ust. 11 ustawy o VAT, że wybierają opodatkowanie podatkiem VAT dostawy Nieruchomości, po dokonaniu planowanej Transakcji oraz otrzymaniu prawidłowo wystawionej faktury potwierdzającej jej faktyczne dokonanie, Kupujący będzie uprawniony do obniżenia kwoty podatku należnego za następne okresy o kwotę podatku VAT naliczonego wynikającego z ww. faktury lub alternatywnie - według wyboru Kupującego - będzie on uprawniony do zwrotu różnicy na rachunek bankowy.

Ocena stanowiska

Stanowisko, które Państwo przedstawili we wniosku w zakresie podatku od towarów i usług jest prawidłowe.

Uzasadnienie interpretacji indywidualnej

Zgodnie z art. 5 ust. 1 pkt 1 ustawy z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług (t. j. Dz. U. z 2023 r. poz. 1570 ze zm.), zwanej dalej „ustawą” lub „ustawą o VAT”:

Opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług, zwanym dalej „podatkiem”, podlegają odpłatna dostawa towarów i odpłatne świadczenie usług na terytorium kraju.

Na mocy art. 2 pkt 6 ustawy:

Przez towary rozumie się rzeczy oraz ich części, a także wszelkie postacie energii.

W myśl art. 7 ust. 1 ustawy:

Przez dostawę towarów, o której mowa w art. 5 ust. 1 pkt 1, rozumie się przeniesienie prawa do rozporządzania towarami jak właściciel, (…).

W świetle art. 2 pkt 22 ustawy:

Sprzedaż to odpłatna dostawa towarów i odpłatne świadczenie usług na terytorium kraju, eksport towarów oraz wewnątrzwspólnotowa dostawa towarów.

W świetle powołanych powyżej przepisów budynki, budowle oraz grunt spełniają definicję towaru wynikającą z art. 2 pkt 6 ustawy, a ich sprzedaż stanowi dostawę towarów, o której mowa w art. 7 ust. 1 ustawy o VAT.

Jednocześnie przepisy art. 6 ustawy o VAT wskazują na wyłączenia określonych czynności spod zakresu przepisów ustawy o podatku od towarów i usług. Są w nim wskazane czynności, które co do zasady należą do grupy czynności podlegających opodatkowaniu, mieszczące się w zakresie odpłatnej dostawy towarów czy też odpłatnego świadczenia usług, z uwagi jednak na stosowne wyłączenie, czynności te nie podlegają opodatkowaniu.

Na mocy art. 6 pkt 1 ustawy:

Przepisów ustawy nie stosuje się do transakcji zbycia przedsiębiorstwa lub zorganizowanej części przedsiębiorstwa.

Przy czym należy zaznaczyć, że użyte w ww. przepisie sformułowanie „transakcja zbycia” należy rozumieć w sposób zbliżony do terminu „dostawy towarów” w ujęciu art. 7 ust. 1 ustawy, tzn. „zbycie” obejmuje wszelkie czynności, w ramach których następuje przeniesienie prawa do rozporządzania przedmiotem jak właściciel, np. sprzedaż, zamianę, darowiznę, przeniesienie własności w formie wkładu niepieniężnego, czyli aportu. Zbycie przedsiębiorstwa podlega zasadzie swobody umów, a więc może nastąpić na podstawie każdej czynności rozporządzającej.

Podkreślenia wymaga, że ze względu na szczególny charakter przepisu art. 6 pkt 1 ustawy o podatku VAT, powinien on być interpretowany ściśle, co oznacza, że ma zastosowanie wyłącznie w przypadku zbycia (a zatem wszelkich czynności, w ramach których następuje przeniesienie prawa do rozporządzania towarami jak właściciel) przedsiębiorstwa (w rozumieniu Kodeksu cywilnego) lub zorganizowanej jego części, zdefiniowanej w art. 2 pkt 27e ustawy.

Przepisy ustawy o podatku od towarów i usług nie zawierają definicji „przedsiębiorstwa”, zatem dla potrzeb przepisów podatkowych należy stosować definicję zawartą w art. 55¹ ustawy z dnia 23 kwietnia 1964 r. Kodeks cywilny (Dz. U. z 2023 r. poz. 1610 ze zm.), dalej: Kodeks cywilny. Zgodnie z tym przepisem:

Przedsiębiorstwo jest zorganizowanym zespołem składników niematerialnych i materialnych przeznaczonym do prowadzenia działalności gospodarczej. Obejmuje ono w szczególności:

 1) oznaczenie indywidualizujące przedsiębiorstwo lub jego wyodrębnione części (nazwa przedsiębiorstwa);

 2) własność nieruchomości lub ruchomości, w tym urządzeń, materiałów, towarów i wyrobów, oraz inne prawa rzeczowe do nieruchomości lub ruchomości;

 3) prawa wynikające z umów najmu i dzierżawy nieruchomości lub ruchomości oraz prawa do korzystania z nieruchomości lub ruchomości wynikające z innych stosunków prawnych;

 4) wierzytelności, prawa z papierów wartościowych i środki pieniężne;

 5) koncesje, licencje i zezwolenia;

 6) patenty i inne prawa własności przemysłowej;

 7) majątkowe prawa autorskie i majątkowe prawa pokrewne;

 8) tajemnice przedsiębiorstwa;

 9) księgi i dokumenty związane z prowadzeniem działalności gospodarczej.

Przedsiębiorstwo, jako przedmiot zbycia, musi stanowić całość pod względem organizacyjnym i funkcjonalnym. Składniki materialne i niematerialne wchodzące w skład przedsiębiorstwa powinny pozostawać ze sobą we wzajemnych relacjach w ten sposób, że można mówić o nich jako o zespole, a nie zbiorze pewnych elementów. Istotne jest, aby w zbywanym przedsiębiorstwie zachowane zostały funkcjonalne związki pomiędzy poszczególnymi składnikami, tak żeby przekazana masa mogła posłużyć kontynuowaniu określonej działalności gospodarczej.

Należy zauważyć, że powyższa definicja opisuje przedsiębiorstwo w ujęciu przedmiotowym, jako zespół niematerialnych i materialnych składników stanowiący przedmiot prawa w szerokim znaczeniu. Użyte w ww. przepisie określenie „w szczególności” wskazuje jedynie na przykładowe wyliczenie składników przedsiębiorstwa. Oznacza to, że z jednej strony w jego skład mogą wchodzić inne elementy, niewymienione w tym artykule, a z drugiej, brak któregoś z tych elementów nie pozbawia zespołu rzeczy i praw przymiotu przedsiębiorstwa.

Ponadto art. 55² Kodeksu cywilnego stanowi, że:

Czynność prawna mająca za przedmiot przedsiębiorstwo obejmuje wszystko, co wchodzi w skład przedsiębiorstwa, chyba, że co innego wynika z treści czynności prawnej albo z przepisów szczególnych.

W praktyce obrotu gospodarczego zdarzają się sytuacje, w których niektóre elementy przedsiębiorstwa podlegają wyłączeniu z transakcji sprzedaży. Jednak nawet w takim przypadku, składniki materialne i niematerialne wchodzące w skład przedsiębiorstwa powinny pozostawać ze sobą we wzajemnych relacjach w taki sposób, by można było o nich mówić jako o zespole, a nie tylko zbiorze pewnych elementów. Decydujące zatem jest to, aby w zbywanym przedsiębiorstwie zachowane zostały funkcjonalne związki pomiędzy poszczególnymi składnikami umożliwiające kontynuowanie określonej działalności gospodarczej.

Zgodnie natomiast z art. 2 pkt 27e ustawy:

Przez zorganizowaną część przedsiębiorstwa rozumie się organizacyjnie i finansowo wyodrębniony w istniejącym przedsiębiorstwie zespół składników materialnych i niematerialnych, w tym zobowiązania, przeznaczonych do realizacji określonych zadań gospodarczych, który zarazem mógłby stanowić niezależne przedsiębiorstwo samodzielnie realizujące te zadania.

Podstawowym wymogiem wynikającym z powyższego przepisu jest więc to, aby zorganizowana część przedsiębiorstwa stanowiła zespół składników materialnych i niematerialnych (w tym zobowiązań). Kolejnym warunkiem jest wydzielenie tego zespołu w istniejącym przedsiębiorstwie. Wydzielenie to ma zachodzić na trzech płaszczyznach: organizacyjnej, finansowej i funkcjonalnej (przeznaczenie do realizacji określonych zadań gospodarczych). Elementami zespołu składników materialnych i niematerialnych, stanowiących zorganizowaną część przedsiębiorstwa, powinny być w szczególności aktywa trwałe, obrotowe, a także czynnik ludzki, czyli kadra pracownicza.

Wyodrębnienie organizacyjne oznacza, że zorganizowana część przedsiębiorstwa ma swoje miejsce w strukturze organizacyjnej podatnika jako dział, wydział, oddział itp. Przy czym, w doktrynie zwraca się uwagę, że organizacyjne wyodrębnienie powinno być dokonane na bazie statutu, regulaminu lub innego aktu o podobnym charakterze. Organizacyjny aspekt wyodrębnienia oznacza, że składniki tworzące „część przedsiębiorstwa” powinny posiadać cechę zorganizowania. Cecha ta powinna występować w „istniejącym przedsiębiorstwie”, a więc w ramach prowadzonej działalności i dotyczyć określonego zespołu składników tworzących część tego przedsiębiorstwa.

Wyodrębnienie finansowe najpełniej realizowane jest w przypadku zakładu lub oddziału osoby prawnej. Wyodrębnienie finansowe nie oznacza samodzielności finansowej, ale sytuację, w której przez odpowiednią ewidencję zdarzeń gospodarczych możliwe jest przyporządkowanie przychodów i kosztów oraz należności i zobowiązań do zorganizowanej części przedsiębiorstwa.

Natomiast wyodrębnienie funkcjonalne należy rozumieć jako przeznaczenie do realizacji określonych zadań gospodarczych. Zorganizowana część przedsiębiorstwa musi stanowić funkcjonalnie odrębną całość - obejmować elementy niezbędne do samodzielnego prowadzenia działań gospodarczych, którym służy w strukturze przedsiębiorstwa. Aby zatem część mienia przedsiębiorstwa mogła być uznana za jego zorganizowaną część, musi ona - obiektywnie oceniając - posiadać potencjalną zdolność do funkcjonowania jako samodzielny podmiot gospodarczy. Składniki majątkowe materialne i niematerialne wchodzące w skład zorganizowanej części przedsiębiorstwa muszą umożliwić Nabywcy podjęcie działalności gospodarczej w ramach odrębnego przedsiębiorstwa.

Ponadto wymagane jest, aby zorganizowana część przedsiębiorstwa mogła stanowić potencjalnie niezależne przedsiębiorstwo samodzielnie realizujące zadania gospodarcze, których realizacji służy w istniejącym przedsiębiorstwie. Powyższe oznacza, że przez zorganizowaną część przedsiębiorstwa można rozumieć wyłącznie tę część przedsiębiorstwa, która jest przede wszystkim wyodrębniona organizacyjnie, ale także posiada wewnętrzną samodzielność finansową.

Zatem, aby w rozumieniu przepisów podatkowych, określony zespół składników majątkowych mógł zostać zakwalifikowany jako zorganizowana część przedsiębiorstwa, nie jest wystarczające jakiekolwiek zorganizowanie masy majątkowej, ale musi się ona odznaczać pełną odrębnością niezbędną do samodzielnego funkcjonowania w obrocie gospodarczym.

Zorganizowaną część przedsiębiorstwa tworzą więc składniki, będące we wzajemnych relacjach, takich, by można było mówić o nich jako o zespole, a nie o zbiorze przypadkowych elementów, których jedyną cechą wspólną jest własność jednego podmiotu gospodarczego.

Reasumując, na gruncie ustawy o podatku od towarów i usług mamy do czynienia ze zorganizowaną częścią przedsiębiorstwa, jeżeli spełnione są łącznie następujące przesłanki:

- istnieje zespół składników materialnych i niematerialnych, w tym zobowiązania;

- zespół ten jest organizacyjnie i finansowo wyodrębniony w istniejącym przedsiębiorstwie;

- składniki te przeznaczone są do realizacji określonych zadań gospodarczych;

- zespół tych składników mógłby stanowić niezależne przedsiębiorstwo samodzielnie realizujące ww. zadania gospodarcze.

Brak zaistnienia którejkolwiek z omawianych powyżej przesłanek wyklucza uznanie zespołu składników majątkowych przedsiębiorstwa za jego zorganizowaną część w rozumieniu art. 2 pkt 27e ustawy.

Zaznaczenia wymaga, że definicja zorganizowanej części przedsiębiorstwa zawarta w przepisie art. 2 pkt 27e ustawy, nie jest definicją samoistną, lecz należy rozpatrywać ją m.in. w kontekście uregulowań art. 6 pkt 1 ustawy, który wyłącza z opodatkowania podatkiem od towarów i usług zbycie składników majątkowych i niemajątkowych uprzednio wyodrębnionych organizacyjnie i finansowo w istniejącym przedsiębiorstwie, przeznaczonych do realizacji określonych zadań gospodarczych, nie dotyczy natomiast zbycia poszczególnych składników majątkowych przedsiębiorstwa.

Zakres powyższego wyłączenia zdefiniował w wyrokach Trybunał Sprawiedliwości Unii Europejskiej. W wyroku z dnia 27 listopada 2003 r. sprawa C-497/01, Zita Modes Sarl stwierdził, że celem ww. opcji jest uproszczenie rozliczeń związanych z przeniesieniem majątku przedsiębiorstwa lub jego części, bądź wniesieniem ich aportem. W wyroku tym przyjęto, że jeżeli państwo członkowskie wprowadziło do swojego systemu VAT opcję zawartą w pierwszym zdaniu art. 5 ust. 8 Szóstej Dyrektywy uznając, że w przypadku wydania całości majątku nie ma miejsca dostawa towarów w rozumieniu regulacji VAT, to zasada ta ma zastosowanie - nie wyłączając możliwości ograniczenia jej stosowania do okoliczności zawartych w zdaniu drugim tego samego paragrafu - do każdego wydania przedsiębiorstwa lub samodzielnej części przedsiębiorstwa, włączając składniki materialne i niematerialne, które łącznie stanowią przedsiębiorstwo lub część przedsiębiorstwa, mogącego samodzielnie prowadzić działalność gospodarczą. Nabywca musi jednak wyrazić zamiar dalszego prowadzenia nabytego przedsiębiorstwa lub jego części, a nie jego bezpośredniej likwidacji i sprzedaży zapasów. TSUE wskazał, że biorąc pod uwagę cel dyrektywy, pojęcia w niej użyte powinny być interpretowane w sposób jednolity i niezależny (autonomiczny), uwzględniając kontekst i cel regulacji. W wyroku tym, dokonując wykładni funkcjonalnej art. 5 ust. 8 Szóstej Dyrektywy, TSUE uznał, że celem wyłączenia zbycia przedsiębiorstwa z opodatkowania jest zapewnienie neutralności podatkowej takiej czynności, która obciążając stronę istotnym zobowiązaniem podatkowym i tak rodziłaby prawo do odliczenia lub zwrotu podatku naliczonego. Trybunał podkreślił, że przeniesienie, o jakim mowa w art. 19 Dyrektywy 2006/112/WE, dotyczy między innymi części przedsiębiorstwa, a istotne znaczenie ma funkcjonalne powiązanie składników majątkowych umożliwiające realizację określonego zadania gospodarczego.

Jak wskazał Trybunał Sprawiedliwości Unii Europejskiej w wyroku z 10 listopada 2011 r. w sprawie C-444/10 Schriever „przekazanie całości lub części aktywów” należy interpretować w taki sposób, że obejmuje ono przekazanie przedsiębiorstwa lub jego samodzielnej części, w tym składników materialnych i ewentualnie niematerialnych, łącznie składających się na przedsiębiorstwo lub część przedsiębiorstwa zdolną prowadzić samodzielną działalność gospodarczą. Podobne stanowisko prezentowane jest w orzecznictwie sądów administracyjnych (wyroki NSA: z 25 czerwca 2013 r. sygn. akt I FSK 955/12 oraz z 21 listopada 2016 r. sygn. akt I FSK 1316/15).

O tym, czy nastąpiło zbycie zorganizowanej części przedsiębiorstwa decydują każdorazowo okoliczności faktyczne związane z konkretną transakcją. Podatnik obowiązany jest do prawidłowego określenia przedmiotu opodatkowania, co wiąże się z koniecznością prawidłowego zdefiniowania dokonywanej czynności.

Państwa wątpliwości w pierwszej kolejności dotyczą kwestii, czy Transakcja będzie stanowiła czynność podlegającą opodatkowaniu podatkiem VAT, zgodnie z art. 5 ust. 1 pkt 1 ustawy o VAT, niewyłączoną z opodatkowania podatkiem VAT na podstawie art. 6 pkt 1 ustawy o VAT.

W opisie sprawy wskazali Państwo, że przedmiotem transakcji sprzedaży jest prawo użytkowania wieczystego gruntu stanowiącego działkę ewidencyjną nr x zabudowaną budynkiem handlowo-usługowym wraz z towarzyszącą mu infrastrukturą („Nieruchomość”). Grunt zabudowany jest:

I. stanowiącym odrębny przedmiot własności budynkiem handlowo-usługowym o identyfikatorze xxx o jednej kondygnacji nadziemnej oraz

II. następującymi budowlami:

- układ drogowy,

- pylon reklamowy,

- instalacja zew. wodociągowa,

- instalacja zew. kanalizacji sanitarnej,

- oświetlenie terenu,

- wiata śmietnikowa,

- instalacja zew. elektryczna.

Nie są przedmiotem sprzedaży znajdujące się na przedmiotowej działce będące własnością podmiotów trzecich - tj. gestorów mediów – następujące przyłącza: ciepłownicze, elektroenergetyczne, wodociągowe, teletechniczne.

W ramach Transakcji nastąpi przeniesienie przez Sprzedającego na Kupującego:

I. prawa użytkowania wieczystego Gruntu oraz stanowiącego odrębny tytuł prawny prawa własności Budynku i Budowli (z wyjątkiem tej części infrastruktury w postaci sieci uzbrojenia terenu, która należy do przedsiębiorstw, o których mowa w art. 49 Kodeksu cywilnego);

II. prawa własności aktywów stanowiących wyposażenie Budynku oraz ruchomości służących prawidłowemu funkcjonowaniu Nieruchomości, o ile nie należą one do osób trzecich, w tym w szczególności najemców;

III. z uwagi na fakt, że nastąpiło już wydanie lokali w Budynku poszczególnym najemcom, w wyniku Transakcji nastąpi wstąpienie Kupującego w miejsce Sprzedającego w stosunki najmu dotyczące powierzchni Budynku i Parkingu z mocy prawa na podstawie art. 678 Kodeksu cywilnego;

IV. kaucji gwarancyjnych oraz praw z zabezpieczeń prawidłowego wykonania obowiązków wynikających z umów najmu oraz gwarancji bankowej ustanowionych przez poszczególnych najemców, za wyjątkiem tych zabezpieczeń ustanowionych przez najemców, które są nieprzenaszalne;

V. majątkowych praw autorskich do projektów przebudowy i rozbudowy Budynku na podstawie umów o wykonanie prac projektowych i przeniesienie praw autorskich z dnia 18 stycznia 2016 r. oraz z dnia 17 marca 2022 r.;

VI. praw z rękojmi za wady dokumentacji projektowej wykonanej na podstawie umowy o wykonanie prac projektowych z dnia 17 marca 2022 r.;

VII. praw z rękojmi i gwarancji wynikających z umów z wykonawcami, zawartych w celu wykonania prac wykończeniowych i adaptacyjnych Nieruchomości, o ile nadal pozostają one w mocy. W odniesieniu do przebudowy realizowanej na podstawie pozwolenia na budowę z dnia 17 listopada 2022 r., wszelkie prawa z rękojmi i gwarancji na wykonane prace przysługują najemcy, który wykonał remont i przebudowę części Budynku na swój koszt, stąd nie stanowią one przedmiotu przedmiotowej Transakcji.

Sprzedający zobowiązany będzie również do przekazania (wydania) Kupującemu standardowej dokumentacji dotyczącej tego rodzaju nieruchomości komercyjnej, jaką jest Nieruchomość, w szczególności:

I. całości dokumentacji prawnej dotyczącej Nieruchomości (w tym, umów najmu i związanych z nimi dokumentów zabezpieczeń);

II. dokumentów dotyczących procesu budowlanego, w tym w szczególności umów z architektami oraz umów z generalnymi wykonawcami Budynku (o ile pozostają one w mocy), dokumentów gwarancji budowlanych oraz dokumentów gwarancji projektowych (o ile pozostają one w mocy), decyzji administracyjnych wydanych w stosunku do Nieruchomości;

III. ewidencji prowadzonej przez zarządcę nieruchomości dotyczących Nieruchomości oraz świadczenia usług i opłat eksploatacyjnych związanych z Nieruchomością;

IV. instrukcji użytkowania (lub innych) dotyczących działalności lub utrzymania Budynku bądź instalacji, maszyn, urządzeń znajdujących się na Nieruchomości lub ją obsługujących;

V. książki obiektu budowlanego, kart dostępu oraz wszelkich kodów, kluczy, sterowników, a także świadectwa charakterystyki energetycznej dla Budynku;

VI. pozostałych istniejących dokumentów dotyczących Nieruchomości, znajdujących się w posiadaniu Sprzedającego, które w sposób zwyczajowy przekazywane są kupującym nieruchomości komercyjne.

Jak wynika z opisu sprawy, Sprzedający zaciągnął kredyty pod zastaw hipoteczny na Nieruchomości. Kredyty te będą przenoszone na Kupującego, spłata kredytów nastąpi w ramach zapłaty ceny za Nieruchomość. Ponadto, pośród składników majątku Sprzedającego niepodlegających przeniesieniu na rzecz Kupującego pozostaną:

I. prawa i obowiązki wynikające z umowy o zarządzanie Nieruchomością (po nabyciu Nieruchomości Kupujący będzie zarządzał Nieruchomością we własnym zakresie lub przy współpracy podmiotu trzeciego na podstawie odrębnie zawartej umowy);

II. prawa i obowiązki wynikające z umów w zakresie dostawy mediów do Nieruchomości;

III. prawa i obowiązki wynikające z umowy dotyczącej ochrony Nieruchomości, utrzymania czystości czy monitoringu przeciwpożarowego.

Ponadto, po zbyciu przedmiotu Transakcji, w majątku Sprzedającego pozostaną w szczególności następujące składniki:

I. pozostałe nieruchomości, z tym, że możliwe jest, że do czasu zawarcia ostatecznej umowy sprzedaży przedmiotu Transakcji część z pozostałych nieruchomości, posiadanych przez Sprzedającego na datę złożenia niniejszego wniosku, może również zostać zbyta;

II. tajemnice przedsiębiorstwa Sprzedającego oraz know-how Sprzedającego;

III. firma przedsiębiorstwa Sprzedającego;

IV. księgi rachunkowe Sprzedającego i inne dokumenty (np. handlowe, korporacyjne) związane z prowadzeniem przez Sprzedającego działalności gospodarczej (poza dokumentacją ściśle związaną z Nieruchomością zbywaną w ramach Transakcji);

V. prawa i obowiązki wynikające z umów rachunków bankowych Sprzedającego (w tym rachunków bankowych, za pośrednictwem których Sprzedający dokonuje rozliczeń z najemcami);

VI. środki pieniężne Sprzedającego zgromadzone na rachunkach bankowych;

VII. środki pieniężne ze zbycia przedmiotu Transakcji oraz środki pieniężne z ewentualnego zbycia części z pozostałych nieruchomości posiadanych przez Sprzedającego, o ile do takiego zbycia dojdzie;

VIII. prawa i obowiązki wynikające z umów związanych z prowadzeniem przez Sprzedającego bieżącej działalności (nie dotyczących bezpośrednio Nieruchomości), w tym umowy na prowadzenie obsługi księgowej czy umowy doradztwa podatkowego.

W ramach Transakcji nie zostaną przeniesione na Kupującego pożytki i ciężary (należności czy też zobowiązania) Sprzedającego związane z Nieruchomością (np. związane z dodatkowymi opłatami wynikającymi z umów najmu lub kosztami eksploatacyjnymi dotyczącymi Nieruchomości, np. z tytułu dostawy energii elektrycznej, zaopatrzenia w wodę i odprowadzania ścieków przemysłowych, bieżącej obsługi technicznej etc.) należne za okres przed zawarciem Transakcji.

Sprzedający nie zatrudnia żadnych pracowników w Polsce. W związku z powyższym, wskutek Transakcji nie nastąpi przejście zakładu pracy Sprzedającego na Kupującego w rozumieniu art. 23¹ Kodeksu pracy.

Nieruchomość nie jest wyodrębniona organizacyjnie w ramach struktury Sprzedającego jako dział, oddział czy wydział. Nieruchomość nie jest również wydzielona organizacyjnie w żaden inny sposób w wewnętrznej dokumentacji Sprzedającego. Nie istnieją odrębne zapisy statutu, regulaminu, zarządzenia lub innego aktu o podobnym charakterze, które przypisane byłyby wyłącznie do Nieruchomości.

Sprzedający nie prowadzi również w stosunku do Nieruchomości odrębnych ksiąg rachunkowych, natomiast prowadzi ewidencję pozwalającą na ocenę sytuacji i efektywności inwestycji dla celów zarządczych. Sprzedający nie sporządza odrębnych rachunków zysków i strat ani nie prowadzi odrębnych bilansów w stosunku do Nieruchomości Sprzedający nie posiada odrębnego rachunku bankowego przyporządkowanego do zbywanej Nieruchomości. Po zawarciu umowy sprzedaży, Kupujący zamierza prowadzić działalność gospodarczą polegającą na wynajmie lokali w Budynku dotychczasowym najemcom. Powyższa działalność będzie prowadzona przez Kupującego przy wykorzystaniu własnych zasobów oraz w oparciu o własny know-how wypracowany w tym zakresie (względnie przy pomocy profesjonalnych usługodawców).

Tym samym zbywana Nieruchomość w momencie jej sprzedaży nie będzie posiadała zdolności do funkcjonowania jako niezależne przedsiębiorstwo zdolne do samodzielnej realizacji zadań gospodarczych. Jako kryterium zdolności do funkcjonowania jako niezależne przedsiębiorstwo w praktyce wskazuje się bowiem możliwość samodzielnego działania na rynku jako odrębny podmiot prowadzący zadania gospodarcze realizowane w obecnym przedsiębiorstwie. Powyższe potwierdza zatem jednoznacznie, że Nieruchomość, będąca przedmiotem transakcji, nie może zostać uznana za przedsiębiorstwo ani zorganizowaną część przedsiębiorstwa Sprzedającego, ze względu na niespełnienie przesłanek zawartych w art. 2 pkt 27e ustawy.

Zatem w okolicznościach niniejszej sprawy, Transakcja sprzedaży Nieruchomości stanowiącej prawo użytkowania wieczystego gruntu stanowiącego działkę ewidencyjną nr x zabudowaną budynkiem handlowo-usługowym wraz z towarzyszącą mu infrastrukturą nie będzie stanowiła transakcji wyłączonej z opodatkowania podatkiem VAT na podstawie art. 6 pkt 1 ustawy o podatku od towarów i usług.

Transakcja ta będzie podlegała opodatkowaniu podatkiem VAT, na podstawie art. 5 ust. 1 pkt 1 ustawy o VAT.

W konsekwencji stanowisko Zainteresowanych w zakresie pytania oznaczonego we wniosku nr 1 jest prawidłowe.

Odnosząc się do kolejnych Państwa wątpliwości wskazać należy, że w treści ustawy, jak i w przepisach wykonawczych do niej, ustawodawca przewidział opodatkowanie niektórych czynności stawkami obniżonymi lub zwolnienie od podatku.

Zakres i zasady zwolnienia od podatku od towarów i usług dostawy towarów lub świadczenia usług zostały określone m.in. w art. 43 ustawy.

W art. 43 ust. 1 pkt 10 i pkt 10a ustawy, ustawodawca przewidział zwolnienie od podatku VAT dla dostawy nieruchomości zabudowanych spełniających określone w tych przepisach warunki.

Art. 43 ust. 1 pkt 10 ustawy stanowi, że:

Zwalnia się od podatku dostawę budynków, budowli lub ich części, z wyjątkiem gdy:

a) dostawa jest dokonywana w ramach pierwszego zasiedlenia lub przed nim,

b) pomiędzy pierwszym zasiedleniem a dostawą budynku, budowli lub ich części upłynął okres krótszy niż 2 lata.

Z powyższego uregulowania wynika, że dostawa budynków, budowli lub ich części jest – co do zasady – zwolniona od podatku od towarów i usług. Wyjątek stanowi dostawa w ramach pierwszego zasiedlenia lub przed nim oraz jeżeli pomiędzy pierwszym zasiedleniem a dostawą budynku, budowli lub ich części upłynął okres krótszy niż 2 lata.

Zatem dla ustalenia zasad opodatkowania dostawy budynków, budowli lub ich części kluczowym jest ustalenie, kiedy nastąpiło pierwsze zasiedlenie i jaki upłynął okres od tego momentu.

Według art. 2 pkt 14 ustawy:

Przez pierwsze zasiedlenie, rozumie się oddanie do użytkowania pierwszemu nabywcy lub użytkownikowi lub rozpoczęcie użytkowania na potrzeby własne budynków, budowli lub ich części, po ich:

a) wybudowaniu lub

b) ulepszeniu, jeżeli wydatki poniesione na ulepszenie, w rozumieniu przepisów o podatku dochodowym, stanowiły co najmniej 30% wartości początkowej.

Jak wynika z powyższych uregulowań, zwolnienie na podstawie art. 43 ust. 1 pkt 10 ustawy stosuje się w odniesieniu do dostawy całości lub części budynków, budowli, jeżeli w stosunku do nich nastąpiło pierwsze zasiedlenie, przy czym okres pomiędzy pierwszym zasiedleniem, a dostawą nie jest krótszy niż 2 lata. Wykluczenie z tego zwolnienia następuje w sytuacjach, gdy dostawa jest dokonywana w ramach pierwszego zasiedlenia lub przed nim oraz w sytuacji, gdy od momentu pierwszego zasiedlenia do chwili sprzedaży nie minęły co najmniej 2 lata.

W tym miejscu należy zauważyć, że w przypadku nieruchomości niespełniających przesłanek do zwolnienia od podatku na podstawie powołanego wyżej przepisu art. 43 ust. 1 pkt 10 ustawy, ustawodawca umożliwia podatnikom – po spełnieniu określonych warunków – skorzystanie ze zwolnienia wskazanego w pkt 10a tego przepisu.

W myśl art. 43 ust. 1 pkt 10a ustawy:

Zwalnia się od podatku dostawę budynków, budowli lub ich części nieobjętą zwolnieniem, o którym mowa w pkt 10, pod warunkiem, że:

a) w stosunku do tych obiektów nie przysługiwało dokonującemu ich dostawy prawo do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego,

b) dokonujący ich dostawy nie ponosił wydatków na ich ulepszenie, w stosunku do których miał prawo do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego, a jeżeli ponosił takie wydatki, to były one niższe niż 30% wartości początkowej tych obiektów.

Tak więc, by dostawa budynków, budowli lub ich części mogła korzystać ze zwolnienia na podstawie art. 43 ust. 1 pkt 10a ustawy, muszą być spełnione łącznie dwa warunki występujące w tym artykule.

Analiza powołanych wyżej przepisów wskazuje, że jeżeli dostawa budynków, budowli lub ich części będzie mogła korzystać ze zwolnienia z art. 43 ust. 1 pkt 10 ustawy, wówczas badanie przesłanek wynikających z przepisu art. 43 ust. 1 pkt 10a stanie się bezzasadne.

W tym miejscu należy zaznaczyć, że jeżeli nie zostaną spełnione przesłanki zastosowania zwolnienia od podatku na podstawie art. 43 ust. 1 pkt 10 lub pkt 10a ustawy należy przeanalizować możliwość skorzystania ze zwolnienia od podatku w oparciu o przepis art. 43 ust. 1 pkt 2 ustawy.

Zgodnie z art. 43 ust. 1 pkt 2 ustawy:

Zwalnia się od podatku dostawę towarów wykorzystywanych wyłącznie na cele działalności zwolnionej od podatku, jeżeli z tytułu nabycia, importu lub wytworzenia tych towarów nie przysługiwało dokonującemu ich dostawy prawo do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego.

Zwolnienie od podatku określone w art. 43 ust. 1 pkt 2 ustawy, dotyczy wszystkich towarów – zarówno nieruchomości, jak i ruchomości – przy nabyciu (imporcie lub wytworzeniu) których nie przysługiwało podatnikowi prawo do odliczenia podatku VAT i wykorzystywanych – niezależnie od okresu ich używania przez podatnika (kilka dni, miesięcy czy lat) – wyłącznie na cele działalności zwolnionej od podatku VAT.

Wskazać również należy, że zgodnie z art. 29a ust. 8 ustawy:

W przypadku dostawy budynków lub budowli trwale z gruntem związanych albo części takich budynków lub budowli, z podstawy opodatkowania nie wyodrębnia się wartości gruntu.

Z powyższego przepisu jednoznacznie wynika, że co do zasady grunt będący przedmiotem sprzedaży (w tym zbycie prawa użytkowania wieczystego) podlega opodatkowaniu według takiej stawki podatku od towarów i usług, jaką opodatkowane są budynki lub budowle na nim posadowione. Oznacza to, że w sytuacji, gdy budynki, budowle lub ich części korzystają ze zwolnienia od podatku, również sprzedaż gruntu lub zbycie prawa użytkowania wieczystego gruntu będą korzystały ze zwolnienia od podatku.

Analiza przepisów ustawy o podatku od towarów i usług, regulujących wyżej wskazane prawo do zwolnienia od podatku dostaw budynków, budowli lub ich części, prowadzi do konkluzji, że w odniesieniu do tych towarów może wystąpić jedna z kilku podstaw do zastosowania zwolnienia od tego podatku. Istotne jest wobec tego każdorazowe kompleksowe zbadanie okoliczności towarzyszących dostawie ww. obiektów. Zauważyć bowiem należy, że stosowanie zwolnień od podatku ma charakter wyjątkowy i nie podlega ani wykładni rozszerzającej, ani zawężającej, natomiast możliwość wychodzenia poza wykładnię literalną jest niedopuszczalna. W efekcie podatnik uprawniony będzie do zastosowania ww. preferencji, gdy charakter świadczonych przez niego czynności, w sposób jednoznaczny i niebudzący wątpliwości, wyczerpuje znamiona ujęte w treści przepisu statuującego jego prawo do zastosowania zwolnienia od podatku od towarów i usług.

Z opisu sprawy wynika, że Sprzedający 12 października 2023 r. dokonał sprzedaży prawa użytkowania wieczystego gruntu stanowiącego działkę ewidencyjną nr x zabudowaną budynkiem handlowo-usługowym oraz budowlami w rozumieniu art. 3 pkt 3 ustawy z dnia 7 lipca 1994 r. Prawo budowlane, tj. :

- układem drogowym,

- pylonem reklamowym,

- instalacją zew. wodociągowa,

- instalacją zew. kanalizacji sanitarnej,

- oświetleniem terenu,

- wiatą śmietnikową,

- instalacją zew. elektryczna.

Nie stanowią przedmiotu sprzedaży niebędące własnością Sprzedającego przyłącza (ciepłownicze, elektroenergetyczne, wodociągowe, teletechniczne) będące własnością podmiotów trzecich - tj. gestorów mediów.

W celu ustalenia, czy w odniesieniu do dostawy Nieruchomości zastosowanie znajdzie zwolnienie od podatku, należy w pierwszej kolejności ocenić, czy i kiedy względem Budynku i Budowli doszło do pierwszego zasiedlenia.

Jak wynika z opisu sprawy, Sprzedający nabył praw użytkowania wieczystego Gruntu wraz z posadowionymi na Gruncie Budynkiem i Budowlami w dniu 17 grudnia 2015 roku na podstawie umowy sprzedaży. Transakcja zakupu Nieruchomości została opodatkowana podatkiem VAT. Z tytułu zakupu Nieruchomości Sprzedającemu przysługiwało prawo do odliczenia podatku VAT naliczonego.

Po zakupie Nieruchomości Sprzedający przeprowadził gruntowną przebudowę i rozbudowę Budynku. Wydatki na przebudowę i rozbudowę Budynku i Budowli przekroczyły 30% ich wartości początkowej Sprzedający posiadał prawo i odliczył podatek VAT naliczony od wartości poniesionych nakładów inwestycyjnych. Pomiędzy pierwszym zasiedleniem po dokonanej przez Sprzedawcę przebudowie i rozbudowie Budynku a datą Transakcji upłynął okres dłuższy niż 2 lata (pozwolenie na użytkowanie z 14 grudnia 2016 r.). Wskazali Państwo, że aktualnie wszystkie przeznaczone na wynajem powierzchnie wchodzące w skład Budynku są wydane najemcom na podstawie umów najmu. Istotna rozbudowa i przebudowa Budynku i Budowli oraz pierwsze po tej przebudowie i rozbudowie zasiedlenie Budynku i Budowli (rozumiane jako oddanie ich do użytkowania w celu wsparcia prawidłowego funkcjonowania Nieruchomości jako służącej do wykonywania działalności opodatkowanej VAT) rozpoczęło się nie później niż dwa lata przed datą złożenia niniejszego wniosku lub wcześniej.

Z opisu sprawy wynika, że w związku z zawarciem umowy najmu z kluczowym klientem, powstała konieczność przeprowadzenia przebudowy i prac adaptacyjnych dla potrzeb najemcy, w tym polegających na połączeniu czterech lokali w Budynku oraz wymiany nawierzchni Parkingu i montażu infrastruktury parkingowej. Sprzedający poniósł koszt wykonania kompletnego projektu budowlanego ((i) projekt architektoniczno-budowlany oraz (ii) projekt techniczny) i kompletny projekt wykonawczy obiektu i wjazdu w kwocie 161.000 zł netto. Zgodnie z postanowieniami wiążącej wówczas Sprzedającego z najemcą umową najmu - Najemca zwrócił Sprzedającemu koszt wykonania projektu w kwocie 150.000 zł. Pozostałe nakłady związane z przebudową i pracami adaptacyjnymi dla potrzeb najemcy, w tym polegających na połączeniu czterech lokali w Budynku oraz wymiany nawierzchni Parkingu i montażu infrastruktury parkingowej, zostały poniesione bezpośrednio przez najemcę i na jego koszt. Rozliczeniu z najemcą podlegały jedynie koszty projektu budowlanego. Sprzedający wystawił najemcy fakturę sprzedaży w lutym 2023 r. na kwotę 150.000 zł netto, którą najemca uregulował w dniu 7 marca 2023 r. Część budynku podlegająca przebudowie została przyjęta do użytkowania na podstawie decyzji Powiatowego Inspektora Nadzoru Budowlanego umarzającej postępowanie w sprawie udzielenia pozwolenia na użytkowanie z dnia 10 sierpnia 2023.

Jak już wskazano powyżej pierwsze zasiedlenie to zajęcie nieruchomości do używania po jego wybudowaniu lub ulepszeniu. Natomiast ulepszenie - zgodnie z art. art. 16g ust. 13 ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych - jest pojęciem, które dotyczy wyłącznie składników majątku będących środkami trwałymi.

Podkreślenia zatem wymaga fakt, że wartość początkowa budynku, budowli lub ich części ulega zwiększeniu o poniesione nakłady na ulepszenie środków trwałych jedynie w sytuacji, gdy są one poniesione bezpośrednio przez podatnika, a nie przez podmiot korzystający z tych nieruchomości na podstawie określonego tytułu prawnego, np. umowy najmu.

Zatem, w przedstawionych okolicznościach sprawy nakłady związane z przebudową i pracami adaptacyjnymi w tym polegającymi na połączeniu czterech lokali w Budynku oraz wymiany nawierzchni Parkingu i montażu infrastruktury parkingowej, które zostały poniesione bezpośrednio przez najemcę i na jego koszt, w tym również wydatki przekraczające 30% wartości początkowej nieruchomości - których jak Państwo wskazali, najemca nie rozliczył ze Sprzedającym, bo zgodnie ze wskazaniem rozliczeniu podlegały jedynie koszty projektu budowlanego - nie mogą stanowić u Państwa (Sprzedającego) wydatków na ulepszenie środka trwałego w rozumieniu przepisów o podatku dochodowym. Nie mogą one zatem wpływać na ocenę pierwszego zasiedlenia budynku i budowli w rozumieniu art. 2 pkt 14 ustawy.

W świetle tak przedstawionego opisu sprawy, należy stwierdzić, że budynek handlowo - usługowy oraz budowle posadowione na działce nr x zostały oddane do użytkowania oraz wynajęte w całości po dokonanej przebudowie i rozbudowie. Oznacza to, że doszło do ich pierwszego zasiedlenia w grudniu 2016 r.

Mając na uwadze powyżej powołany stan prawny oraz okoliczności przedstawione we wniosku, przyjąć należy, że od pierwszego zasiedlenia Budynku i Budowli do chwili ich sprzedaży upłynął okres dłuższy niż 2 lata, w związku z czym dostawa będzie korzystała ze zwolnienia na podstawie art. 43 ust. 1 pkt 10 ustawy.

Z uwagi na to, że transakcja dostawy posadowionych na Nieruchomości Budynku i Budowli będzie korzystała ze zwolnienia od podatku VAT, zgodnie z art. 43 ust. 1 pkt 10 w zw. z art. 29a ust. 8 ustawy, dalsza analiza zwolnień – wynikająca z przepisów art. 43 ust. 1 pkt 10a lub pkt 2 ustawy – nie jest uzasadniona.

W konsekwencji – na podstawie art. 29a ust. 8 ustawy – również sprzedaż gruntu (działki nr x), z którym związane są ww. Budynek i Budowle, będzie zwolniona od podatku na podstawie art. 43 ust. 1 pkt 10 ustawy.

Z opisu sprawy wynika, że zamierzają Państwo zrezygnować z tego zwolnienia i dokonać wyboru opodatkowania podatkiem VAT dostawy Nieruchomości przez złożenie do umowy sprzedaży Nieruchomości (w formie aktu notarialnego) zgodnego oświadczenia Sprzedającego i Kupującego, że wybierają opodatkowanie dostawy Budynku, Budowli i ich części wchodzących w skład Nieruchomości. Zarówno Państwo, jak i Sprzedawca są zarejestrowanymi jako podatnicy VAT czynni.

W myśl art. 43 ust. 10 ustawy:

Podatnik może zrezygnować ze zwolnienia od podatku, o którym mowa w ust. 1 pkt 10, i wybrać opodatkowanie dostawy budynków, budowli lub ich części, pod warunkiem że dokonujący dostawy i nabywca budynku, budowli lub ich części:

1) są zarejestrowani jako podatnicy VAT czynni;

2) złożą:

a) przed dniem dokonania dostawy tych obiektów właściwemu dla ich nabywcy naczelnikowi urzędu skarbowego lub

b) w akcie notarialnym, do zawarcia którego dochodzi w związku z dostawą tych obiektów

- zgodne oświadczenie, że wybierają opodatkowanie dostawy budynku, budowli lub ich części.

Zgodnie z art. 43 ust. 11 ustawy:

Oświadczenie, o którym mowa w ust. 10 pkt 2, musi również zawierać:

1) imiona i nazwiska lub nazwę, adresy oraz numery identyfikacji podatkowej dokonującego dostawy oraz nabywcy;

2) planowaną datę zawarcia umowy dostawy budynku, budowli lub ich części - w przypadku, o którym mowa w ust. 10 pkt 2 lit. a;

3) adres budynku, budowli lub ich części.

Tak więc ustawodawca daje podatnikom – po spełnieniu określonych warunków – możliwość zrezygnowania ze zwolnienia, o którym mowa w art. 43 ust. 1 pkt 10 ustawy i opodatkowania transakcji na zasadach ogólnych. Przy czym podkreślić należy, że prawo to zostało zawężone tylko do rezygnacji ze zwolnienia wynikającego z art. 43 ust. 1 pkt 10 ustawy.

Jeśli zatem Strony opisanej transakcji (Państwo i Sprzedający) podejmą decyzję o rezygnacji ze zwolnienia od podatku i skutecznie złożą zgodne oświadczenie, spełniające warunki z art. 43 ust. 10 i ust. 11 ustawy, to dostawa tej Nieruchomości zabudowanej Budynkiem i Budowlami będzie opodatkowana podatkiem VAT według stawki właściwej i nie będzie podlegała zwolnieniu od podatku.

Zatem Państwa stanowisko w zakresie pytania nr 2 jest prawidłowe.

Kolejną Państwa wątpliwość budzi kwestia czy po dokonaniu Transakcji, z uwagi na wykorzystywanie Nieruchomości przez Kupującego do celów działalności opodatkowanej VAT, Kupujący jest uprawniony do obniżenia kwoty podatku VAT należnego o kwotę podatku VAT naliczonego z tytułu Transakcji po otrzymaniu prawidłowo wystawionej faktury potwierdzającej jej faktyczne dokonanie, oraz do zwrotu nadwyżki podatku VAT naliczonego nad podatkiem VAT należnym.

Zgodnie z art. 86 ust. 1 ustawy:

W zakresie, w jakim towary i usługi są wykorzystywane do wykonywania czynności opodatkowanych, podatnikowi, o którym mowa w art. 15, przysługuje prawo do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego, z zastrzeżeniem art. 114, art. 119 ust. 4, art. 120 ust. 17 i 19 oraz art. 124.

Stosownie do art. 86 ust. 2 pkt 1 ustawy:

Kwotę podatku naliczonego stanowi suma kwot podatku wynikających z faktur otrzymanych przez podatnika z tytułu:

a) nabycia towarów i usług,

b) dokonania całości lub części zapłaty przed nabyciem towaru lub wykonaniem usługi.

Zgodnie z art. 87 ust. 1 ustawy:

W przypadku gdy kwota podatku naliczonego, o której mowa w art. 86 ust. 2, jest w okresie rozliczeniowym wyższa od kwoty podatku należnego, podatnik ma prawo do obniżenia o tę różnicę kwoty podatku należnego za następne okresy lub do zwrotu różnicy na rachunek bankowy.

W myśl art. 86 ust. 10 ustawy:

Prawo do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego powstaje w rozliczeniu za okres, w którym w odniesieniu do nabytych lub importowanych przez podatnika towarów i usług powstał obowiązek podatkowy.

W myśl art. 86 ust. 10b pkt 1 ustawy:

Prawo do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego w przypadkach, o których mowa w ust. 2 pkt 1 oraz pkt 2 lit. a - powstaje nie wcześniej niż w rozliczeniu za okres, w którym podatnik otrzymał fakturę lub dokument celny.

W myśl art. 86 ust. 11 ww. ustawy:

Jeżeli podatnik nie dokonał obniżenia kwoty podatku należnego w terminach określonych w ust. 10, 10d i 10e, może obniżyć kwotę podatku należnego w deklaracji podatkowej za jeden z trzech następnych okresów rozliczeniowych, a w przypadku podatnika, o którym mowa w art. 99 terminy składania deklaracji podatkowych ust. 2 i 3, w deklaracji podatkowej za jeden z dwóch następnych okresów rozliczeniowych.

Z powyższych przepisów wynika, że prawo do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego przysługuje wówczas, gdy zostaną spełnione określone warunki, tzn. odliczenia tego dokonuje podatnik podatku od towarów i usług oraz gdy towary i usługi, z których nabyciem podatek został naliczony, są wykorzystywane do wykonywania czynności opodatkowanych. Należy podkreślić, że ustawodawca stworzył podatnikowi prawo do odliczenia podatku naliczonego pod warunkiem spełnienia przez przesłanek pozytywnych, wynikających z art. 86 ust. 1 ustawy o podatku od towarów i usług oraz niezaistnienia przesłanek negatywnych, określonych w art. 88 ustawy.

Ten ostatni przepis określa listę wyjątków, które pozbawiają podatnika prawa do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego.

W myśl art. 88 ust. 3a pkt 2 ustawy:

Nie stanowią podstawy do obniżenia podatku należnego oraz zwrotu różnicy podatku lub zwrotu podatku naliczonego faktury i dokumenty celne w przypadku gdy transakcja udokumentowana fakturą nie podlega opodatkowaniu albo jest zwolniona od podatku.

Oznacza to, że podatnik nie może skorzystać z prawa do odliczenia w odniesieniu do podatku, który jest należny wyłącznie z tego względu, że został wykazany na fakturze w sytuacji, gdy transakcja nie podlega opodatkowaniu albo jest zwolniona od podatku.

Z opisu sprawy wynika, że po zawarciu umowy sprzedaży, Kupujący zamierza prowadzić działalność gospodarczą polegającą na wynajmie lokali w Budynku dotychczasowym najemcom. Gdyby z jakiegokolwiek powodu doszło do wypowiedzenia umów najmu z dotychczasowymi najemcami, Kupujący będzie poszukiwał nowych najemców na zwolnioną powierzchnię użytkową. Działalność w zakresie wynajmu lokali w Budynku będzie podlegać opodatkowaniu VAT, a Kupujący nie będzie wykorzystywał Nieruchomości dla celów działalności zwolnionej z VAT lub niepodlegającej VAT.

W konsekwencji, zgodnie z art. 86 ust. 1 ustawy, Kupujący jest uprawniony do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego wynikającego z faktury wystawionej przez Sprzedającego w związku ze sprzedażą Nieruchomości. W przypadku, gdy kwota podatku naliczonego w okresie rozliczeniowym będzie wyższa niż kwota podatku należnego, Kupujący będzie uprawniony do obniżenia o tę różnicę kwoty podatku należnego za następne okresy lub do zwrotu różnicy na rachunek bankowy, zgodnie z art. 87 ust. 1 ustawy.

Tym samym Państwa stanowisko w zakresie pytania nr 3 jest prawidłowe.

Dodatkowe informacje

Informacja o zakresie rozstrzygnięcia

Interpretacja dotyczy stanu faktycznego, które Państwo przedstawili i stanu prawnego, który obowiązywał w dacie zaistnienia zdarzenia.

Niniejsza interpretacja rozstrzyga wyłącznie w zakresie podatku od towarów i usług. W zakresie podatku od czynności cywilnoprawnych zostanie wydane odrębne rozstrzygnięcie.

Wskazać także należy, że kwestie dotyczące określenia wysokości stawki podatku od towarów i usług dla dostawy towarów lub świadczenia usług dokonywanych od 1 lipca 2020 r. nie mieszczą się w ramach określonych w art. 14b § 1 ww. ustawy Ordynacja podatkowa, zgodnie z którym Dyrektor Krajowej Informacji Skarbowej, na wniosek zainteresowanego, wydaje, w jego indywidualnej sprawie, interpretację przepisów prawa podatkowego (interpretację indywidualną).

Określenie stawki podatku od towarów i usług dla dostawy towarów lub świadczenia usług od 1 lipca 2020 r. może być dokonane wyłącznie w ramach wydawania wiążącej informacji stawkowej, określonej w art. 42a ustawy.

Zatem Organ nie jest uprawniony do dokonania oceny prawnej Państwa stanowiska w zakresie stawki podatku VAT dla transakcji sprzedaży Nieruchomości.

Zgodnie z art. 14b § 3 ustawy Ordynacja podatkowa, składający wniosek o wydanie interpretacji indywidualnej obowiązany jest do wyczerpującego przedstawienia zaistniałego stanu faktycznego albo zdarzenia przyszłego. Organ jest ściśle związany przedstawionym we wniosku stanem faktycznym (opisem zdarzenia przyszłego). Zainteresowani ponoszą ryzyko związane z ewentualnym błędnym lub nieprecyzyjnym przedstawieniem we wniosku opisu stanu faktycznego (zdarzenia przyszłego). Interpretacja indywidualna wywołuje skutki prawnopodatkowe tylko wtedy, o ile rzeczywisty stan faktyczny sprawy będącej przedmiotem interpretacji pokrywał się będzie ze stanem faktycznym (opisem zdarzenia przyszłego) podanym w złożonym wniosku. W związku z powyższym, w przypadku zmiany któregokolwiek elementu przedstawionego w opisie sprawy, udzielona odpowiedź traci swą aktualność.

Pełna weryfikacja przedstawionych we wniosku okoliczności możliwa jest jedynie w toku postępowania podatkowego lub kontrolnego, prowadzonego przez uprawnione do tego organy, będącego poza zakresem instytucji interpretacji indywidualnej. Postępowanie w sprawie dotyczącej wydania interpretacji indywidualnej jest postępowaniem szczególnym, mającym charakter uproszczony, odrębny od postępowania podatkowego, uregulowanego w dziale IV Ordynacji podatkowej. Wydając bowiem interpretację indywidualną Dyrektor Krajowej Informacji Skarbowej przedstawia jedynie pogląd dotyczący wykładni treści analizowanych przepisów i sposobu ich zastosowania w odniesieniu do przedstawionego we wniosku stanu faktycznego bądź zdarzenia przyszłego (którego elementy przyjmuje, jako podstawę rozstrzygnięcia bez weryfikacji).

Podkreślić ponadto należy, że ewentualna ocena zasadności zwrotu różnicy podatku VAT leży w kompetencji właściwego dla nabywcy organu podatkowego tj. Naczelnika Urzędu Skarbowego/Naczelnika Urzędu Celno-Skarbowego.

Pouczenie o funkcji ochronnej interpretacji

- Funkcję ochronną interpretacji indywidualnych określają przepisy art. 14k-14nb ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. – Ordynacja podatkowa (t. j. Dz. U. z 2023 r. poz. 2383 ze zm.). Interpretacja będzie mogła pełnić funkcję ochronną, jeśli: Państwa sytuacja będzie zgodna (tożsama) z opisem stanu faktycznego lub zdarzenia przyszłego. Z funkcji ochronnej będą mogli korzystać Ci z Państwa, którzy zastosują się do interpretacji.

- Zgodnie z art. 14na § 1 Ordynacji podatkowej:

Przepisów art. 14k-14n Ordynacji podatkowej nie stosuje się, jeśli stan faktyczny lub zdarzenie przyszłe będące przedmiotem interpretacji indywidualnej jest elementem czynności, które są przedmiotem decyzji wydanej:

1) z zastosowaniem art. 119a;

2) w związku z wystąpieniem nadużycia prawa, o którym mowa w art. 5 ust. 5 ustawy z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług;

3) z zastosowaniem środków ograniczających umowne korzyści.

- Zgodnie z art. 14na § 2 Ordynacji podatkowej:

Przepisów art. 14k-14n nie stosuje się, jeżeli korzyść podatkowa, stwierdzona w decyzjach wymienionych w § 1, jest skutkiem zastosowania się do utrwalonej praktyki interpretacyjnej, interpretacji ogólnej lub objaśnień podatkowych.

Pouczenie o prawie do wniesienia skargi na interpretację przez Zainteresowanego, który jest stroną postępowania

C, Sp. z o.o. (Zainteresowany będący stroną postępowania – art. 14r § 2 Ordynacji podatkowej) ma prawo wnieść skargę na tę interpretację indywidualną do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego. Zasady zaskarżania interpretacji indywidualnych reguluje ustawa z dnia 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi (t. j. Dz. U. z 2023 r. poz. 1634 ze zm.; dalej jako „PPSA”).

Skargę do Sądu wnosi się za pośrednictwem Dyrektora KIS (art. 54 § 1 PPSA).

Skargę należy wnieść w terminie trzydziestu dni od dnia doręczenia interpretacji indywidualnej (art. 53 § 1 PPSA):

- w formie papierowej, w dwóch egzemplarzach (oryginał i odpis) na adres: Krajowa Informacja Skarbowa, ul. Warszawska 5, 43-300 Bielsko-Biała (art. 47 § 1 PPSA), albo

- w formie dokumentu elektronicznego, w jednym egzemplarzu (bez odpisu), na adres Elektronicznej Skrzynki Podawczej Krajowej Informacji Skarbowej na platformie ePUAP: /KIS/SkrytkaESP (art. 47 § 3 i art. 54 § 1a PPSA).

Skarga na interpretację indywidualną może opierać się wyłącznie na zarzucie naruszenia przepisów postępowania, dopuszczeniu się błędu wykładni lub niewłaściwej oceny co do zastosowania przepisu prawa materialnego. Sąd jest związany zarzutami skargi oraz powołaną podstawą prawną (art. 57a PPSA).

Podstawa prawna dla wydania interpretacji

Podstawą prawną dla wydania tej interpretacji jest art. 13 § 2a, art. 14b § 1 i art. 14r ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. – Ordynacja podatkowa.