Interpretacja indywidualna z dnia 18 stycznia 2024 r., Dyrektor Krajowej Informacji Skarbowej, sygn. 0112-KDIL1-1.4012.606.2023.3.JKU

Podleganie opodatkowaniu planowanego zbycia nieruchomości.

Interpretacja indywidualna– stanowisko nieprawidłowe

Szanowna Pani,

stwierdzam, że Pani stanowisko w sprawie oceny skutków podatkowych opisanego zdarzenia przyszłego w podatku od towarów i usług jest nieprawidłowe.

Zakres wniosku o wydanie interpretacji indywidualnej

15 listopada 2023 r. wpłynął Pani wniosek z 10 listopada 2023 r. o wydanie interpretacji indywidualnej, który dotyczy podatku od towarów i usług w zakresie podlegania opodatkowaniu planowanego zbycia nieruchomości.

Uzupełniła go Pani – w odpowiedzi na wezwanie – pismem z 20 grudnia 2023 r. (wpływ 27 grudnia 2023 r.).

Treść wniosku jest następująca:

Opis zdarzenia przyszłego

Pani (...) o numerze PESEL: (...) (dalej: Wnioskodawczyni) zamieszkała pod adresem ul. (...), obecnie nie prowadzi działalności gospodarczej.

Wnioskodawczyni była zarejestrowana jako czynny podatnik VAT, jednak działalność została zawieszona na skutek czego na podstawie art. 96 ust. 9a pkt 1 Ustawy z 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług – dalej: „ustawa o VAT”, 2 grudnia 2022 r. wykreślono jej rejestrację, jako podatnika VAT.

Wnioskodawczyni nie jest rolnikiem ryczałtowym oraz nie dokonywała sprzedaży płodów rolnych.

Wnioskodawczyni ma nieograniczony obowiązek podatkowy w Polsce w rozumieniu art. 3 ust. 1 oraz ust. 1a Ustawy z dnia 26 lipca 1991 r. o podatku dochodowym od osób fizycznych – dalej: „ustawa o PIT”.

Na podstawie art. 14b ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. Ordynacja podatkowa Wnioskodawczyni wnosi o wydanie indywidualnej interpretacji przepisów prawa podatkowego.

Zgodnie z obowiązkiem wynikającym z art. 14b § 3 Ordynacji podatkowej, poniżej przedstawiony zostanie wyczerpujący opis stanu faktycznego oraz pytania interpretacyjne wraz ze stanowiskiem Wnioskodawczyni w sprawie oceny prawnej.

Wnioskodawczyni zamierza dokonać sprzedaży nieruchomości gruntowej niezabudowanej. Przedmiotowa nieruchomość to działka budowlana położona w (...) (nr 1, 2, 3 sposób korzystania: oznaczona literą B – tereny mieszkaniowe).

Została ona nabyta 18 czerwca 2019 r. przez Wnioskodawczynię wraz z mężem ze środków z majątku prywatnego w celach inwestycyjnych. Działki zostały zakupione w celu inwestycji majątku prywatnego, ulokowania tych środków w gruncie, aby utrzymać wartość pieniądza. Aktualnie sporządzany jest projekt budowlany i uzyskiwane pozwolenie na budowę „budynków mieszkalnych wielorodzinnych z garażem podziemnym i niezbędnymi urządzeniami budowlanymi zlokalizowanymi na działkach  nr ewid. 1, 2, 3” w (...), oraz sprzedaży ww. działek wraz z pozwoleniem na budowę.

12 lipca 2019 r. Wnioskodawczyni wraz z mężem dokonali podziału majątku wspólnego u notariusza, w wyniku tej czynności Wnioskodawczyni została jedyną właścicielką przedmiotowej działki.

Wnioskodawczyni 1 lutego 2021 r. rozpoczęła prowadzenie jednoosobowej działalności gospodarczej. Działalność Wnioskodawczyni była określona następującymi kodami PKD: 68.10.Z Kupno i sprzedaż nieruchomości na własny rachunek, 41.10.Z Realizacja projektów budowlanych związanych ze wznoszeniem budynków, 41.20.Z Roboty budowlane związane ze wznoszeniem budynków mieszkalnych i niemieszkalnych, 43.12.Z Przygotowanie terenu pod budowę, 68.20.Z Wynajem i zarządzanie nieruchomościami własnymi lub dzierżawionymi, 85.59.B Pozostałe pozaszkolne formy edukacji, gdzie indziej niesklasyfikowane, 85.60.Z Działalność wspomagająca edukację, 86.90.E Pozostała działalność w zakresie opieki zdrowotnej, gdzie indziej niesklasyfikowana.

Prowadząc wspomnianą działalność gospodarczą współpracując z innym podmiotem gospodarczym dokonywała czynności przygotowujących działkę na sprzedaż m.in. wystąpienie o warunki zabudowy itp. Współpraca z innym podmiotem gospodarczym przejawiała się w taki sposób, że zawarta została umowa na wykonanie usługi przez X Spółka z o.o. Sp. k. z siedzibą w (...), NIP: (...); KRS: (...), mającej na celu sporządzenie projektu budowlanego wraz z uzyskaniem pozwolenia na budowę oraz późniejszą komercjalizację inwestycji: projektu budowlanego i uzyskania pozwolenia na budowę „budynków mieszkalnych wielorodzinnych z garażem podziemnym i niezbędnymi urządzeniami budowlanymi zlokalizowanymi na działkach nr ewid. 1, 2, 3” w (...). Wykonanie usługi powierzone zostało firmie – X Spółka z o.o. Sp. k. z siedzibą w (...), NIP: (...); KRS: (...) oraz Y Sp. z o. o., (...); NIP: (...). Z ww. podmiotem Wnioskodawczyni miała podpisaną umowę cywilno-prawną (o prace projektowe).

Wypis obowiązków Wnioskodawczyni z treści umowy: zapłata wynagrodzenia.

Wypis obowiązków X Sp. z o.o. Sp.k. z treści umowy: sporządzenie projektu budowlano-wykonawczego wraz z uzyskaniem pozwolenia na budowę; Prowadzenie czynności w zakresie zastępstwa inwestycyjnego o cechach powierniczych oraz marketing i komercjalizacja inwestycji; komercjalizacja nieruchomości.

O warunki zabudowy wystąpiono w odniesieniu do wszystkich trzech działek tj.:

-1 (Identyfikator działki (...); Położenie (nr porządkowy 1/ województwo: (...)); Sposób korzystania: B – tereny mieszkaniowe; Przyłączenie (numer księgi wieczystej, z której odłączono działkę, obszar: (...)).

-3 (Identyfikator działki (...); Położenie (nr porządkowy 2/ województwo: (...)); Sposób korzystania: B – tereny mieszkaniowe; Przyłączenie (numer księgi wieczystej, z której odłączono działkę, obszar: (...)).

-2 (Identyfikator działki (...); Położenie (nr porządkowy 1/ województwo: (...)); Sposób korzystania: B - tereny mieszkaniowe; Przyłączenie (numer księgi wieczystej, z której odłączono działkę, obszar: (...)).

Nr ewid. 1, 2, 3 w (...) – Działki są objęte Miejscowym Planem Zagospodarowania Terenu, nie było konieczności występowania o warunki zabudowy. Aby przygotować działkę na sprzedaż, został sporządzony projekt budowlany zgodnie z obowiązującym MPZP, uzyskano wszelkie niezbędne uzgodnienia, warunki i pozwolenia mających na celu uzyskanie pozwolenia na budowę. Wyżej wymienione czynności zostały wykonane w odniesieniu do każdej działki, tj. do działek nr ewid. 1, 2, 3 w (...).

Dla założenia projektowego obejmującego działki nr ewid. 1, 2, 3 w (...), sporządzono dwa projekty budowlane:

1.Projekt budowlany „budynków mieszkalnych wielorodzinnych z garażem podziemnym i niezbędnymi urządzeniami budowlanymi zlokalizowanymi na działkach nr ewid. 1, 2, 3” w (...). Projekt zostanie złożony na pozwolenia na budowę niezwłocznie.

2.Projekt zagospodarowania terenu oraz projekt architektoniczno-budowlany inwestycji polegającej na budowie odcinka (...), działki nr 4, 5, 6 obr. (...). Projekt uzyskał pozytywną Decyzję o pozwoleniu na budowę 28 lipca 2023 r., nr (...). Niniejsze pozwolenie na budowę, Umowa drogowa (nr (...) zawarta w (...) 26 października 2022 r. pomiędzy Gminą Miasta (...) – Prezydentem Miasta (...) – Zarządcą Dróg Publicznych Miasta (...) oraz Wnioskodawczynią), są niezbędne dla uzyskania pozwolenia na budowę „budynków mieszkalnych wielorodzinnych z garażem podziemnym i niezbędnymi urządzeniami budowlanymi zlokalizowanymi na działkach nr ewid. 1, 2, 3” w (...).

O pozwolenie na budowę wystąpił (...) na podstawie Pełnomocnictwa  z 1 lipca 2019 r.

Dodatkowo Wnioskodawczyni wystąpiła do Urzędu Skarbowego o zwrot podatku VAT z zapłaconych faktur związanych z nieruchomością gruntową. Wnioskodawczyni wystąpiła o zwrot podatku w stosunku do opłaconych faktur za: projekt zieleni, pomoc prawna w zakresie umowy drogowej, projekt budowlany, wynagrodzenie zgodnie z umową X Sp. z o.o. Wnioskodawczyni otrzymała zwrot dnia 27 września 2022 r.

Nieruchomość nie była wykorzystywana do działalności gospodarczej, choć zostały na nią poczynione nakłady w ramach jednoosobowej działalności (nakłady związane z wynagrodzeniem dla firmy X Spółka z o.o. Sp. k. z siedzibą w (...), NIP: (...); KRS: (...)). Poniesione przez Wnioskodawczynię nakłady zostały udokumentowane fakturą z wykazaną kwotą podatku naliczonego. Od wyżej wymienionych wydatków został odliczony podatek naliczony w roku 2021, 2022.

Wnioskodawczyni nie ulepszała, ani w znacznym stopniu nie ingerowała w nieruchomość.

Wnioskodawczyni zawiesiła jednoosobową działalność gospodarczą 1 czerwca 2022 r. Wnioskodawczyni zaprzestała wykonywania czynności podlegających opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług 1 czerwca 2022 r. Spis z natury nie został sporządzony dla żadnej działki, ponieważ żadna nie była wprowadzona do środków trwałych. Przedmiotowa nieruchomość nie została wpisana do rejestru środków trwałych jej działalności a podatek od nieruchomości Wnioskodawczyni opłaca jako osoba fizyczna, prywatnie. Wnioskodawczyni chce zbyć przedmiotowe działki. Przedmiotem sprzedaży będą działki o nr:

-1 (Identyfikator działki (...); Położenie (nr porządkowy 1/ województwo: (...)); Sposób korzystania: B – tereny mieszkaniowe; Przyłączenie (numer księgi wieczystej, z której odłączono działkę, obszar: (...)).

-3 (Identyfikator działki (...); Położenie (nr porządkowy 2/ województwo: (...)); Sposób korzystania: B – tereny mieszkaniowe; Przyłączenie (numer księgi wieczystej, z której odłączono działkę, obszar: (...)).

-2 (Identyfikator działki (...); Położenie (nr porządkowy 1/ województwo: (...)); Sposób korzystania: B – tereny mieszkaniowe; Przyłączenie (numer księgi wieczystej, z której odłączono działkę, obszar: (...)).

Wnioskodawczyni nie będzie ponosiła w odniesieniu do nieruchomości gruntowych do dnia sprzedaży jakichkolwiek nakładów w celu ich uatrakcyjnienia i/lub zwiększenia ich wartości (np.: uzbrojenie działki/działek w przyłącza do sieci wodociągowej, kanalizacyjnej, gazowej elektroenergetycznej lub wystąpienie z wnioskiem o dokonanie przyłączy; ogrodzenie; uzyskanie decyzji o wyłączeniu gruntów z produkcji rolnej; wystąpienie o warunki zabudowy; podział nieruchomości; inne działania zmierzające do zwiększenia wartości bądź atrakcyjności działki/działek). Działki nie były wykorzystane w żaden sposób przez Wnioskodawczynię. Działki nie były i nie są udostępnione osobom trzecim. Wnioskodawczyni nie podejmowała aktywnych działań marketingowych, skorzystała z pomocy Biura Nieruchomości.

Wnioskodawczyni nie planuje zawrzeć umowy przedwstępnej w odniesieniu do żadnej z działek będącej przedmiotem wniosku, tj.: działki nr – 1 (Identyfikator działki (...); Położenie (nr porządkowy 1/ województwo: (...)); Sposób korzystania: B – tereny mieszkaniowe; Przyłączenie (numer księgi wieczystej, z której odłączono działkę, obszar: (...)), 3 (Identyfikator działki (...); Położenie (nr porządkowy  2/ województwo: (...)); Sposób korzystania: B – tereny mieszkaniowe; Przyłączenie (numer księgi wieczystej, z której odłączono działkę, obszar: (...)), 2 (Identyfikator działki (...); Położenie (nr porządkowy 1/ województwo: (...)); Sposób korzystania: B – tereny mieszkaniowe; Przyłączenie (numer księgi wieczystej, z której odłączono działkę, obszar: (...)).

Wnioskodawczyni nie zamierza udzielać nabywcy nieruchomości gruntowych pełnomocnictwa do występowania w Pani imieniu w sprawach, które dotyczą nieruchomości.

Wnioskodawczyni była czynnym podatnikiem VAT z tytułu prowadzenia jednoosobowej działalności gospodarczej (...) Numer NIP (...); Numer REGON (...). Wnioskodawczyni w ramach prowadzonej działalności zajmowała się przygotowywaniem dokumentacji do dalszej odsprzedaży nieruchomości. Data rejestracji Wnioskodawczyni jako podatnika VAT: 1 lutego 2021 r. Działki zostały zakupione prywatnie, od osób fizycznych zatem czynności zakupu były poza zakresem podatku VAT. Nie było wystawionej faktury, zakup został udokumentowany każdorazowo umową kupna-sprzedaży. Następnie całość udziałów przeszła na Wnioskodawczynię poprzez umowę podziału majątku wspólnego – Akt notarialny z 12 lipca 2019 r. (...). Od nabycia udziału w nieruchomościach 18 czerwca 2019 r. nie został przez Wnioskodawczynię odliczony podatek naliczony. 12 lipca 2019 r. Wnioskodawczyni wraz z mężem dokonali podziału majątku wspólnego u notariusza, w wyniku tej czynności Wnioskodawczyni została jedyną właścicielką przedmiotowej działki, zatem czynność w ramach której Wnioskodawczyni nabyła całość udziałów w działkach nie podlega opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług. Nabycie całości udziałów po podziale majątku wspólnego zostało udokumentowane aktem notarialnym – Akt notarialny z 2019-07-12 (...). Od nabycia udziału w nieruchomościach 12 lipca 2019 r. nie został przez Wnioskodawczynię odliczony podatek naliczony.

W odniesieniu do pozostałych nieruchomości Wnioskodawczyni:

Wnioskodawczyni wybudowała dom jednorodzinny w roku 1996 celem zamieszkania (nieruchomość nie jest i nie była powiązana z działkami, których dotyczy wniosek). Nieruchomości zostały nabyte w ramach majątku prywatnego. Sprzedaż została dokonana w ramach majątku prywatnego. Nieruchomość była wykorzystywana jako miejsce zamieszkania. Wnioskodawczyni dokonała sprzedaży 2 czerwca 2015 r., przyczyną sprzedaży było zebranie środków na budowę nowego domu.

Wnioskodawczyni posiada mieszkanie (...), nabyte na podstawie umowy ustanowienia odrębnej własności lokalu mieszkalnego i przeniesienia własności pełnomocnictwa z dnia 5 kwietnia 2023 r. (...). Nieruchomość została nabyta w celu mieszkaniowym. Nieruchomość została nabyta w ramach majątku prywatnego. Wnioskodawczyni nie planuje sprzedać przedmiotowej nieruchomości (...). Wnioskodawczyni nie planuje sprzedać powyższej nieruchomości.

Uzupełnienie opisu sprawy.

Ponadto odpowiedziała Pani na następujące pytania zawarte w wezwaniu Organu do uzupełnienia wniosku:

a)Kiedy zamierza Pani dokonać sprzedaży nieruchomości gruntowej niezabudowanej, o której mowa we wniosku?

Odpowiedź:

Wnioskodawczyni planuje sprzedać nieruchomości gruntowe niezabudowane opisane we wniosku w przeciągu najbliższych 5 lat.

b)W związku ze wskazaniem we wniosku – „Nieruchomość nie była wykorzystywana do działalności gospodarczej, choć zostały na nią poczynione nakłady w ramach jednoosobowej działalności” – proszę o wskazanie, jakie konkretnie nakłady zostały poczynione na ww. nieruchomości, za które wypłaciła Pani firmie X Spółka z o.o. Sp. k. wynagrodzenie, kiedy te nakłady zostały poniesione? Jakie czynności na Pani rzecz zostały wykonane przez X Spółka z o.o. Sp. k., a jakie przez Y Sp. z o.o.?

Odpowiedź:

Nakłady wypłacone firmie X Spółka z o.o. Sp. k.:

(...) zł – 29.05.2020 r.

(...) zł – 04.09.2020 r.

(...) zł – 03.09. 2020 r.

Czynności wykonane przez X Spółka z o.o. Sp. k. zgodnie z Umową Wyszczególnienie:

Faza I

Koncepcja architektoniczna

Projekt budowlany branż: architektonicznej, konstrukcyjnej, sanitarnej, elektrycznej, teletechnicznej, geotechniczny.

Uzyskanie warunków technicznych.

Uzyskanie uzgodnień i opinii.

Złożenie projektu na pozwolenie na budowę 30 grudnia 2020 r.

Brak uzyskania uzgodnienia ze spółką (...) Sp. z o.o. w zakresie odprowadzenia wód opadowych spowodował wydanie decyzji o odmowie zatwierdzenia projektu budowlanego i udzielenia pozwolenia na budowę.

Faza II

Uzyskanie uzgodnienia 21 października 2022 r. od (...) Sp. z o.o. – niezbędne do ponownego złożenia Wniosku o pozwolenie na budowę.

Faza III – w trakcie realizacji

Zmiana projektu budowlanego, tak by spełnił obecnie obowiązujące przepisy:

1.Nowa formuła projektu budowlanego

W dniu 19 września 2020 r. weszła w życie nowelizacja prawa budowlanego, wprowadzona ustawą z dnia 13 lutego 2020 r. Projekty składane po dniu 19 września 2021 r. muszą spełniać nowe przepisy.

2.Ponowne sporządzenie charakterystyki energetycznej (aktualne przepisy), co spowodowało wprowadzenie zmian w instalacjach w budynku.

3.Ponowne wystąpienie o niezbędne warunki techniczne i opinie (które uległy przedawnieniu).

4.Zmiana projektu instalacji sanitarnych w terenie ( wód deszczowych, wodno-kanalizacyjnych, gazowych spowodowanych koordynacją z projektem deszczówki – uzgodnionym z (...) Sp. z o.o.).

5.Sporządzenie nowej, aktualnej mapy do celów projektowych.

6.Ponowna weryfikacja i uzgodnienie z rzeczoznawcą ppoż.

7.Uzgodnienia z rzeczoznawcą sanepid.

8.Termin ponownego złożenia Wniosku o pozwolenie na budowę 31 stycznia 2024 r.

Nakłady poczynione na rzecz firmy Y Sp. z o. o. Sp.k.

(...) zł – 20.04.2022 r.

Wyszczególnienie czynności wykonanych przez firmę Y Sp. z o. o. Sp. k.

1.Sporządzenie projektu budowlanego branży drogowej.

2.Uzyskanie niezbędnych opinii, uzgodnień i zezwoleń.

3.Uzyskanie pozwolenia na budowę.

c)Jaką formą opodatkowana podatkiem dochodowym od osób fizycznych była Pani działalność gospodarcza (wg skali podatkowej, tzw. podatkiem „liniowym”, ryczałtem od przychodów ewidencjonowanych, w formie karty podatkowej)? W jakim dokładnie okresie ta działalność była prowadzona?

Odpowiedź:

Do końca roku 2023 na zasadach ogólnych z VAT. Od 1 stycznia 2024 r. podatek liniowy. Rozpoczęcie działalności od 1 lutego 2021 r. Zawieszenie 1 czerwca 2022 r. do teraz.

d)W związku ze wskazaniem we wniosku – „O pozwolenie na budowę wystąpił (...) na podstawie Pełnomocnictwa z dnia 01.07.2019r.” – proszę o wskazanie, w czyim imieniu (...) wystąpił o pozwolenie na budowę i kiedy to pozwolenie zostało uzyskane?

Odpowiedź:

Pan (...) wystąpił w imieniu Wnioskodawczyni czyli (...). Pozwolenie zostało uzyskane 31 sierpnia 2023 r.

e)Na czyj wniosek sporządzany jest projekt budowlany i na czyj wniosek uzyskiwane jest pozwolenie na budowę budynków mieszkalnych wielorodzinnych z garażem podziemnym i niezbędnymi urządzeniami budowlanymi zlokalizowanymi na działkach nr ewid. 1, 2, 3 (...)?

Odpowiedź:

Wnioskodawcą jest (...), pełnomocnikiem są architekci z firmy  X Sp. z o.o. Sp. k.

f)W związku z informacją zawartą w opisie sprawy, że: „O pozwolenie na budowę wystąpił (...) na podstawie Pełnomocnictwa z dnia 01.07.2019r.", należy wskazać, kto udzielił pełnomocnictwa (...) i w jakim zakresie, tj. m.in. jakie działania podjął/podejmie pełnomocnik i kto pokrywa ich koszty (Pani, czy nabywcy)? Odpowiedzi proszę udzielić odrębnie dla każdej działki, której sprzedaży dotyczą zadane we wniosku pytania.

Odpowiedź:

Pełnomocnik zakończył swoje zadania w zakresie udzielonego pełnomocnictwa.

Działania, których pełnomocnik się podejmował dot. uzyskiwania wszelkich niezbędnych opinii, uzgodnień oraz decyzji w tym decyzji o pozwoleniu na wycinkę drzew i krzewów oraz pozwoleniu na budowę. Koszty tych działań pokrywała Wnioskodawczyni. Te koszty nie będą przenoszone na następnego właściciela, ponieważ zostały już pokryte. To dotyczy każdej działki, ponieważ one funkcjonują razem. Działania podjęte przez pełnomocnika dotyczyły wszystkich działek objętych sprzedażą bez możliwości wyodrębnienia poszczególnych działek.

g)Jakich konkretnie czynności dokonała Pani (jakie poniosła Pani nakłady) do momentu sprzedaży działek nr 1, 2, 3 w celu przygotowania przedmiotowych działek do sprzedaży (np.: uzbrojenie terenu, ogrodzenie, inne działania zmierzające do zwiększenia wartości bądź atrakcyjności działki, zamieszczenie ogłoszeń o sprzedaży w środkach masowego przekazu, tj. w sieci internetowej, prasie, radiu lub telewizji, inne działania marketingowe itp.)? Informacji należy udzielić dla każdej działki oddzielnie.

Wnioskodawczyni do momentu sprzedaży działek nie będzie ponosiła jakichkolwiek nakładów w celu ich uatrakcyjnienia i/lub zwiększenia ich wartości (np. uzbrojenie terenu, ogrodzenie). Wnioskodawczyni nie podejmowała aktywnych działań marketingowych, skorzystała z pomocy Biura Nieruchomości.

Pytanie

Czy planowane zbycie przedmiotowej nieruchomości może nastąpić z majątku prywatnego i w konsekwencji, jako zarząd majątkiem prywatnym nie podlegać opodatkowaniu podatkiem VAT?

Pani stanowisko w sprawie

Zdaniem Wnioskodawczyni, przedmiotowa sprzedaż nieruchomości gruntowej nastąpi w ramach zarządu majątkiem prywatnym, w związku z czym nie będzie ona podlegała opodatkowaniu VAT.

Zgodnie z przepisem art. 5 ust. 1 pkt 1 ustawy o VAT, opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług podlegają: odpłatna dostawa towarów i odpłatne świadczenie usług na terytorium kraju.

Jak stanowi art. 7 ust. 1 ustawy, przez dostawę towarów, o której mowa w art. 5 ust. 1 pkt 1, rozumie się przeniesienie prawa do rozporządzania towarami jak właściciel (...).

Przez towary rozumie się rzeczy oraz ich części, a także wszelkie postacie energii, o czym stanowi art. 2 pkt 6 ww. ustawy.

Zaznaczenia wymaga, że na gruncie przepisów ustawy o podatku od towarów i usług, również zbycie prawa własności nieruchomości stanowi odpłatną dostawę towarów.

W myśl art. 15 ust. 2 Dyrektywy 2006/112/WE Rady z dnia 28 listopada 2006 r. w sprawie wspólnego systemu podatku od wartości dodanej (Dz. Urz. UE. L Nr 347 z 11.12.2006 s. 1, ze zm.), zwanej dalej „Dyrektywą 2006/112/WE”, państwa członkowskie mogą uznać za rzeczy:

a)określone udziały w nieruchomości,

b)prawa rzeczowe dające ich posiadaczowi prawo do korzystania z nieruchomości,

c)udziały i inne równoważne udziałom tytuły prawne dające ich posiadaczowi prawne lub faktyczne prawo własności lub posiadania nieruchomości lub jej części.

Zatem zgodnie z definicją zawartą w art. 2 pkt 6 ustawy, zbycie nieruchomości gruntowych (działek, prawa własności działek), traktowane jest jako czynność odpłatnej dostawy towarów, o której mowa w art. 7 ust. 1 ustawy.

Nie każda jednak czynność stanowiąca dostawę towarów, w rozumieniu art. 7 ustawy, podlega opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług. Określona czynność jest opodatkowana podatkiem VAT, jeśli została wykonana przez podatnika, a więc osobę prowadzącą działalność gospodarczą w rozumieniu art. 15 ust. 2 ustawy.

Stosownie do art. 15 ust. 1 ustawy, podatnikami są osoby prawne, jednostki organizacyjne niemające osobowości prawnej oraz osoby fizyczne, wykonujące samodzielnie działalność gospodarczą, o której mowa w ust. 2, bez względu na cel lub rezultat takiej działalności.

Działalność gospodarcza, zgodnie z ust. 2 powyższego artykułu, obejmuje wszelką działalność producentów, handlowców lub usługodawców, w tym podmiotów pozyskujących zasoby naturalne oraz rolników, a także działalność osób wykonujących wolne zawody. Działalność gospodarcza obejmuje w szczególności czynności polegające na wykorzystywaniu towarów lub wartości niematerialnych i prawnych w sposób ciągły dla celów zarobkowych.

Określony w ustawie zakres opodatkowania podatkiem VAT wskazuje, że do tego, aby faktycznie zaistniało opodatkowanie danej czynności konieczne jest, aby czynność podlegającą opodatkowaniu wykonał podmiot, który dla tej właśnie czynności działa jako podatnik.

Powszechnie przyjmuje się, że fakt działania jako podatnik VAT ustala się w odniesieniu do konkretnej czynności. Tak też A. Bartosiewicz w Komentarzu, wyd. XVI, komentarz do art. 15, LEX. „Definicja pojęcia podatnika ma zasadnicze znaczenie dla zakresu opodatkowania. O ile bowiem określenie czynności podlegających opodatkowaniu wyznacza zakres przedmiotowy opodatkowania, o tyle zdefiniowanie pojęcia podatnika wskazuje na podmiotowy zakres opodatkowania. W efekcie opodatkowaniu mogą podlegać te czynności, w przypadku których spełniony został zarówno podmiotowy, jak i przedmiotowy zakres opodatkowania, tzn. zaistniała czynność określona jako opodatkowana, która została wykonana przez podmiot mający cechę podatnika. Należy w tym miejscu zauważyć, że oba te warunki powinny zostać spełnione jednocześnie, co oznacza, że w odniesieniu do danej czynności konkretny podmiot powinien występować w charakterze podatnika. Tak więc wykonanie czynności podlegającej opodatkowaniu przez podmiot niewystępujący w tym przypadku w charakterze podatnika – nawet jeśli tak w ogóle jest on podatnikiem z innego tytułu – pozostaje poza zakresem opodatkowania. Tak samo wykonanie czynności niepodlegającej opodatkowaniu przez podatnika jest neutralne z punktu widzenia VAT. Co prawda, przepisy ustawy nie wyrażają tego wprost, niemniej z ogólnych reguł konstrukcyjnych podatku w ogólności, w tym również podatku od towarów i usług, wynika konieczność, aby podmiot wykonujący czynność opodatkowaną występował w odniesieniu do niej jako podatnik. Regulacje dyrektywy VAT z roku 2006 wyrażają ten wymóg wprost – stanowią bowiem o wykonywaniu czynności opodatkowanych przez podatnika działającego w takim charakterze. Dostrzega się ten fakt w orzecznictwie sądowym. Jak wskazał choćby WSA w Poznaniu w wyroku z 9 lutego 2010 r. (I SA/Po 1015/09, LEX nr 559520): „Ani okoliczność, że dana czynność została wykonana wielokrotnie lub jednorazowo, lecz z zamiarem częstotliwości, ani nawet formalny status danego podmiotu jako podatnika zarejestrowanego, nie mogą przesądzać o opodatkowaniu tej czynności – bez każdorazowego ustalenia, że w odniesieniu do konkretnej czynności podmiot ten występował w charakterze podatnika od towarów i usług”.

Nawet fakt bycia zarejestrowanym, jako czynny podatnik VAT nie oznacza automatycznie, że dany podmiot w odniesieniu do każdej wykonywanej przez siebie czynności będzie działał w charakterze podatnika. Należy to każdorazowo zweryfikować. Jest możliwa sytuacja, w której czynny podatnik VAT wykona czynność pod VAT niepodlegającą (tj. spoza zakresu działalności gospodarczej).

Orzecznictwo sądowe powszechnie akceptuje tezę, w której podatnik VAT prowadzący działalność gospodarczą nie działa w charakterze podatnika w zakresie obrotu swoim majątkiem prywatnym. Takie stanowisko zaprezentowano m.in. w wyroku Trybunału Sprawiedliwości Unii Europejskiej (dalej: „TSUE") w sprawach połączonych C-180/10  i C-181/10 (Wyrok TSUE z 15 września 2011 r. Jarosław Słaby przeciwko Ministrowi Finansów (C 180/10) oraz Emilian Kuć, Halina Jeziorska-Kuć przeciwko Dyrektorowi Izby Skarbowej w Warszawie (C-181/10)):

„Z orzecznictwa wynika w tej mierze, że czynności związane ze zwykłym wykonywaniem prawa własności nie mogą same z siebie być uznawane za prowadzenie działalności gospodarczej (zob. wyrok z dnia 20 czerwca 1996 r. w sprawie C-155/94 Wellcome Trust, Rec. s. I 3013, pkt 32). Należy dodać, że sama liczba i zakres transakcji sprzedaży dokonanych w niniejszej sprawie nie ma charakteru decydującego. Jak orzekł Trybunał, zakres transakcji sprzedaży nie może stanowić kryterium rozróżnienia między czynnościami dokonywanymi prywatnie, które znajdują się poza zakresem zastosowania dyrektywy, a czynnościami stanowiącymi działalność gospodarczą. Trybunał stwierdził, że dużych transakcji sprzedaży można dokonywać również jako czynności osobistych (zob. podobnie ww. wyrok w sprawie Wellcome Trust, pkt 37). Podobnie okoliczność, iż przed sprzedażą zainteresowany dokonał podziału gruntu na działki w celu osiągnięcia wyższej ceny łącznej sama z siebie nie jest decydująca. Nie ma takiego charakteru również długość okresu, w jakim te transakcje następowały, ani wysokość osiągniętych z nich przychodów. Całość powyższych elementów może bowiem odnosić się do zarządzania majątkiem prywatnym zainteresowanego. Inaczej jest natomiast w wypadku, gdy zainteresowany podejmuje aktywne działania w zakresie obrotu nieruchomościami, angażując środki podobne do wykorzystywanych przez producentów, handlowców i usługodawców w rozumieniu art. 9 ust. 1 akapit drugi dyrektywy VAT. Takie aktywne działania mogą polegać na przykład na uzbrojeniu terenu albo na działaniach marketingowych. Działania takie nie należą do zakresu zwykłego zarządu majątkiem prywatnym, w związku z czym w takiej sytuacji dostawy terenu budowlanego nie można uznać za czynność związaną ze zwykłym wykonywaniem prawa własności”.

Przedmiotowe tezy akceptuje także Naczelny Sąd Administracyjny. Jak zaznaczono w wyroku z dnia 22 października 2013 r. o sygn. I FSK 1323/12:

„Stwierdzenie, czy dany podmiot w odniesieniu do konkretnej czynności działa jako podatnik podatku od towarów i usług wymaga oceny każdorazowo odnoszącej się do okoliczności faktycznych danej sprawy. Wykonanie danej czynności (w przypadku sprzedaży działki budowlanej lub przeznaczonej pod zabudowę) jednorazowo jednakże w okolicznościach wskazujących na zamiar wykonywania jej w sposób częstotliwy nie przesądza automatycznie, że z tego tylko powodu dany podmiot staje się podatnikiem podatku od towarów i usług. Konieczne jest bowiem ustalenie, że w odniesieniu do tej czynności występował on w charakterze podatnika, tj. jako osoba angażująca środki podobne do wykorzystywanych przez handlowca, a nie osoba wykonująca prawo własności w stosunku do tego gruntu. Przyjęcie, że dana osoba fizyczna sprzedając działki budowlane działa w charakterze podatnika prowadzącego handlową działalność gospodarczą (jako handlowiec) wymaga ustalenia, że jej działalność w tym zakresie przybiera formę zawodową (profesjonalną), czyli stałą”.

Podobnie NSA w wyroku z dnia 5 listopada 2015 r. o sygn. I FSK 1077/14:

„Z utrwalonego orzecznictwa wynika, że stwierdzenie, czy dany podmiot w odniesieniu do konkretnej czynności działa jako podatnik podatku od towarów i usług, wymaga każdorazowo oceny odnoszącej się do okoliczności faktycznych danej sprawy. W każdej sprawie konieczne jest ustalenie, że w odniesieniu do danej czynności podmiot występował w charakterze podatnika, tj. jako osoba angażująca środki podobne do wykorzystywanych przez handlowca, a nie osoba wykonująca prawo własności w stosunku do tego gruntu. Istotna jest więc ocena, czy z dokonanych w danej sprawie ustaleń wynika, że strona dokonując sprzedaży gruntów zachowywała się tak jak handlowiec (por. np. wyroki NSA: w składzie 7 sędziów z dnia 29 października 2007 r., sygn. akt I FPS 3/07; z 22 października 2013 r., sygn. akt I FSK 1323/12; z 14 marca 2014 r., sygn. akt I FSK 319/13; z 16 kwietnia 2014 r., sygn. akt I FSK 781/13;  z 29 kwietnia 2014 r., sygn. akt I FSK 621/13; z 27 maja 2014 r., sygn. akt I FSK 774/13;  z 3 marca 2015 r., sygn. akt I FSK 1859/13; z 8 lipca 2015 r., sygn. akt I FSK 729/14  – publ. Centralna Baza Orzeczeń Sądów Administracyjnych – orzeczenia.nsa.gov.pl, zwana dalej: „CBOSA”)”.

Z powyżej przytoczonego orzecznictwa wynika, iż w ramach obrotu prywatnego można sprzedać nieruchomość i nie działać jako podatnik VAT (nawet w przypadku, gdy kwota przychodu z tego zbycia będzie znaczna) przy założeniu, że nie działa się jak handlowiec (nie prowadzi aktywnych czynności np. marketingowych). Wnioskodawczyni nie prowadzi czynności marketingowych w celu sprzedaży przedmiotowej nieruchomości gruntowej.

Mając na uwadze powyższe, Wnioskodawczyni stoi na stanowisku, iż sprzedając prywatną działkę dokona czynności z zakresu zarządu majątkiem prywatnym i nie będzie działała w charakterze profesjonalnym, tj. jako podmiot prowadzący działalność gospodarczą. Zatem, w odniesieniu do tej konkretnej czynności (zbycia nieruchomości znajdującej się w majątku prywatnym) nie będzie działała w charakterze podatnika VAT.

Ocena stanowiska

Stanowisko, które przedstawiła Pani we wniosku jest nieprawidłowe.

Uzasadnienie interpretacji indywidualnej

Zgodnie z przepisem art. 5 ust. 1 pkt 1 ustawy z 11 marca 2004 r. o podatku od towarów  i usług (t. j. Dz. U. z 2023 r. poz. 1570 ze zm.), zwanej dalej ustawą:

Stosownie do art. 2 pkt 6 ustawy:

Jak wynika z art. 2 pkt 22 ustawy:

W myśl art. 7 ust. 1 ustawy:

Zgodnie z przedstawionymi przepisami, grunt spełnia definicję towaru wynikającą z art. 2 pkt 6 ustawy, a jego sprzedaż jest traktowana jako czynność odpłatnej dostawy towarów na terytorium kraju, o której mowa w art. 7 ust. 1 ustawy.

Natomiast, w myśl art. 8 ust. 1 ustawy:

Nie każda jednak czynność stanowiąca dostawę towarów, w rozumieniu art. 7 ust. 1 ustawy, podlega opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług, ponieważ aby dana czynność była opodatkowana tym podatkiem, musi być wykonana przez podmiot, który w związku z jej wykonaniem jest podatnikiem podatku od towarów i usług.

Na mocy art. 15 ust. 1 ustawy:

Według art. 15 ust. 2 ustawy:

Określony w ustawie zakres opodatkowania podatkiem od towarów i usług wskazuje, że do tego, aby faktycznie zaistniało opodatkowanie danej czynności, konieczne jest, aby czynność podlegającą opodatkowaniu wykonał podmiot, który dla tej właśnie czynności będzie działał jako podatnik.

Definicja działalności gospodarczej zawarta w ustawie, ma charakter uniwersalny, pozwalający na objęcie pojęciem „podatnik” tych wszystkich podmiotów, które prowadzą określoną działalność, występując w profesjonalnym obrocie gospodarczym. Ponadto, działalność gospodarczą stanowi wykorzystywanie towarów w sposób ciągły dla celów zarobkowych.

Przez ciągłe wykorzystywanie składników majątku należy rozumieć takie wykorzystywanie majątku, które charakteryzuje się powtarzalnością lub długim okresem trwania. Zatem czerpanie dochodów ze składnika majątku wskazuje na prowadzenie działalności gospodarczej.

Analizując powyższe przepisy należy stwierdzić, że dostawa towarów podlegać będzie opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług wyłącznie wówczas, gdy dokonywana będzie przez podmiot mający status podatnika, a dodatkowo działającego w takim charakterze  w odniesieniu do danej transakcji. Istotnym dla określenia, że w odniesieniu do konkretnej dostawy mamy do czynienia z podatnikiem podatku VAT jest stwierdzenie, że prowadzi on działalność gospodarczą w rozumieniu przepisów ustawy.

Na mocy art. 9 ust. 1 Dyrektywy 2006/112/WE Rady z 28 listopada 2006 r. w sprawie wspólnego systemu podatku od wartości dodanej (Dz. Urz. UE L 347 z 11 grudnia 2006 r.  str. 1 ze zm.), zwanej dalej Dyrektywą 2006/112/WE Rady:

Na podstawie art. 2 ust. 1 lit. a) Dyrektywy 2006/112/WE Rady:

Z przytoczonych regulacji wynika, że podatnikiem podatku od towarów i usług może być każda osoba, która okazjonalnie dokonuje czynności opodatkowanych, przy czym czynności te winny być związane z działalnością zdefiniowaną jako działalność gospodarcza, tj. wszelką działalnością producentów, handlowców i osób świadczących usługi, włącznie z działalnością rolniczą i wykonywaniem wolnych zawodów lub uznanych za takie.

Analizując powyższe przepisy należy stwierdzić, że dostawa towarów podlegać będzie opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług wyłącznie wówczas, gdy dokonywana będzie przez podmiot mający status podatnika, a dodatkowo działającego w takim charakterze w odniesieniu do danej transakcji. Istotnym dla określenia, że w odniesieniu do konkretnej dostawy, mamy do czynienia z podatnikiem podatku VAT jest stwierdzenie, że prowadzi on działalność gospodarczą w rozumieniu przepisów ustawy.

Ustawa o podatku od towarów i usług nie definiuje pojęcia „zamiar”. Zgodnie z definicją zawartą we „Współczesnym słowniku języka polskiego” (Wydawnictwo Langenscheidt, Warszawa 2007 r.) „zamiar” oznacza „intencję zrobienia czegoś, zamysł, plan, projekt, chęć”. Wobec powyższego istotą zamiaru są intencje, jakie przyświecają dokonywanym czynnościom oraz cel, który dana osoba ma osiągnąć dokonując tych czynności.

W orzecznictwie Trybunału Sprawiedliwości Unii Europejskiej ugruntowało się stanowisko, że za podatnika uznaje się również osobę, która zadeklarowała zamiar prowadzenia działalności gospodarczej i dokonała w tym celu pewnych nakładów, mimo że sama sprzedaż jeszcze się nie rozpoczęła, czy nawet nigdy nie zostanie rozpoczęta.

Bardzo istotnym elementem, przesądzającym o prowadzeniu działalności gospodarczej są czynności przygotowawcze, jakich dokonuje dany podmiot w związku z rozpoczęciem działalności. Sam zamiar prowadzenia działalności powiązany z zakupami realizowanymi w tym celu nadaje status podatnika podatku od towarów i usług, już nawet w fazie dokonywania czynności przygotowawczych, co wynika m.in. z orzeczenia TSUE z 29 lutego 1996 r. C-10/94 w sprawie Intercommunale voor zeewaterontzilting (INZO).

Za podatnika należy zatem uznać także osobę, która zadeklarowała zamiar prowadzenia działalności gospodarczej, czyniąc w tym celu pewne nakłady, mimo że sama działalność gospodarcza jeszcze się nie rozpoczęła, nawet w sytuacji, jeśli nigdy nie zostanie rozpoczęta. Działalność gospodarcza może składać się z kilku następujących po sobie etapów. Czynności przygotowawcze, takie jak nabycie towarów, powinny być również traktowane jako działalność gospodarcza. Poniesienie wstępnych wydatków inwestycyjnych w celu i z zamiarem rozpoczęcia przyszłej działalności gospodarczej należy również uznać za działalność gospodarczą.

W związku z powyższym zaznacza się, że każdy, kto dokonuje czynności, które zmierzają do wykorzystania nieruchomości dla celów działalności gospodarczej w rozumieniu art. 15 ust. 2 ustawy, powinien być uznany za podatnika podatku od towarów i usług. Tym samym, wykorzystywanie majątku prywatnego stanowi również działalność gospodarczą, jeżeli jest dokonywane dla celów zarobkowych. Podstawowym kryterium dla opodatkowania sprzedaży, w tym przypadku nieruchomości jest ustalenie m.in. czy majątek został nabyty i faktycznie wykorzystany na potrzeby własne, czy też z przeznaczeniem do działalności gospodarczej.

Definicja działalności gospodarczej, zawarta w ustawie, ma charakter uniwersalny, pozwalający na objęcie pojęciem „podatnik” tych wszystkich podmiotów, które prowadzą określoną działalność, występując w profesjonalnym obrocie gospodarczym.

Tym samym nie jest działalnością handlową, a zatem i gospodarczą sprzedaż majątku osobistego, który nie został nabyty ani też wykorzystany w trakcie jego posiadania w celu jego odsprzedaży i nie jest związany z prowadzoną działalnością gospodarczą.

Skutkiem powyższego, status podatnika podatku od towarów i usług wynika z okoliczności dokonywania czynności podlegających opodatkowaniu tym podatkiem. Dla ustalenia, czy osoba dokonująca transakcji sprzedaży nieruchomości jest podatnikiem podatku VAT, istotnym jest stwierdzenie, że prowadzi ona działalność gospodarczą w rozumieniu przepisów cytowanej wyżej ustawy.

Podkreślić także należy, że w kwestii podlegania opodatkowaniu dostawy nieruchomości istotne jest, czy zbywca w celu dokonania sprzedaży podjął aktywne działania w zakresie obrotu nieruchomościami, angażując środki podobne do wykorzystywanych przez producenta, handlowca i usługodawcę w rozumieniu art. 15 ust. 2 ustawy, co skutkuje koniecznością uznania go za podmiot prowadzący działalność gospodarczą w rozumieniu tego przepisu, a więc za podatnika podatku od towarów i usług, czy też sprzedaż nastąpiła w ramach zarządu majątkiem prywatnym. Zwykłe nabycie lub sprzedaż rzeczy nie stanowi bowiem wykorzystywania w sposób ciągły majątku rzeczowego w celu uzyskania z tego tytułu obrotu w rozumieniu art. 15 ust. 2 ustawy jako, że jedynym przychodem z takich transakcji może być ewentualny zysk ze sprzedaży tej rzeczy.

Należy również zauważyć, że Trybunał Sprawiedliwości UE w wyroku z 15 września  2011 r. w sprawach połączonych Jarosław Słaby przeciwko Ministrowi Finansów (C-180/10) oraz Emilian Kuć i Halina Jeziorska-Kuć przeciwko Dyrektorowi Izby Skarbowej w Warszawie (C-181/10) orzekł, że za podatnika należy uznać osobę, która w celu dokonania sprzedaży gruntów angażuje środki podobne do wykorzystywanych przez handlowca, producenta, tj. wykazuje aktywność w przedmiocie zbycia nieruchomości porównywalną do działań podmiotów zajmujących się profesjonalnie tego rodzaju obrotem, tj. działania wykraczające poza zakres zwykłego zarządu majątkiem prywatnym.

Chodzi tu przykładowo o nabycie terenu przeznaczonego pod zabudowę, jego uzbrojenie, wydzielenie dróg wewnętrznych, działania marketingowe podjęte w celu sprzedaży działek wykraczające poza zwykłe formy ogłoszenia, uzyskanie decyzji o warunkach zabudowy terenu, czy wystąpienie o opracowanie planu zagospodarowania przestrzennego dla sprzedawanego obszaru, prowadzenie działalności gospodarczej w zakresie usług developerskich lub innych tego rodzaju usług o zbliżonym charakterze. Przy czym na tego rodzaju aktywność „handlową” wskazywać musi ciąg powyżej przykładowo przytoczonych okoliczności, a nie stwierdzenie jedynie faktu wystąpienia pojedynczych z nich.

Z powołanego wyżej orzeczenia Trybunału Sprawiedliwości Unii Europejskiej jednoznacznie wynika, że rozstrzygnięcie, czy podmiot w związku z realizacją określonej czynności występuje w charakterze podatnika wymaga każdorazowo oceny okoliczności faktycznych danej sprawy. Ocenie podlegać muszą przede wszystkim działania, jakie podejmuje zbywca w celu dokonania sprzedaży.

W tym miejscu należy podkreślić, że pojęcie „majątku prywatnego” nie występuje na gruncie analizowanych przepisów ustawy, jednakże wynika z wykładni art. 15 ust. 2 ustawy, w której zasadnym jest odwołanie się do treści orzeczenia TSUE z 4 października 1995 r. w sprawie  C-291/92 (Finanzamt Uelzen v. Dieter Armbrecht), które dotyczyło kwestii opodatkowania sprzedaży przez osobę, będącą podatnikiem podatku od wartości dodanej, części majątku niewykorzystywanej do prowadzonej działalności gospodarczej, a służącej jej do celów prywatnych. „Majątek prywatny” to zatem taka część majątku danej osoby fizycznej, która nie jest przez nią przeznaczona ani wykorzystywana dla potrzeb prowadzonej działalności gospodarczej. Ze wskazanego orzeczenia wynika zatem, że podatnik musi w całym okresie posiadania danej nieruchomości wykazywać zamiar wykorzystywania części nieruchomości  w ramach majątku osobistego. Przykładem takiego wykorzystania nieruchomości mogłoby być np. wybudowanie domu dla zaspokojenia własnych potrzeb mieszkaniowych. Potwierdzone to zostało również w wyroku TSUE z 21 kwietnia 2005 r., sygn. akt C-25/03 Finanzamt Bergisch Gladbach v. HE, który stwierdził, że majątek prywatny to mienie wykorzystywane dla zaspokojenia potrzeb własnych.

W przedmiotowej sprawie zasadnym jest też przywołanie innego orzecznictwa TSUE (w tym wyroku z 1 marca 2012 r., sygn. akt C-280/10 Kopalnia Odkrywkowa Polski Trawetyn, jak również w wyroku z 8 czerwca 2000 r., sygn. akt. C-400/98 Breitshol), z którego wynika, że poniesienie wstępnych wydatków inwestycyjnych z zamiarem rozpoczęcia przyszłej działalności gospodarczej należy uznać za działalność gospodarczą. Sam zamiar prowadzenia działalności gospodarczej potwierdzony obiektywnymi dowodami przesądza o potrzebie traktowania danego podmiotu jako podatnika VAT nawet wtedy, gdy przewidywana transakcja gospodarcza, która miała prowadzić do transakcji opodatkowanych, nie zostanie zrealizowana.

W wyroku w sprawie C-280/10 Trybunał zwrócił uwagę, że zgodnie z orzecznictwem Trybunału na działalność gospodarczą może składać się wiele następujących po sobie czynności, a czynności przygotowawcze, takie jak nabycie towarów, powinny być zaliczane do działalności gospodarczej. Trybunał stwierdził również, że zasada neutralności podatku VAT w odniesieniu do obciążenia podatkowego przedsiębiorstwa wymaga, aby pierwsze wydatki inwestycyjne dokonane na potrzeby i cele przedsiębiorstwa były uznawane za działalność gospodarczą, oraz że z ową zasadą byłoby sprzeczne, gdyby rzeczona działalność rozpoczynała się dopiero w chwili, gdy towar jest faktycznie wykorzystywany, to znaczy gdy powstaje dochód podlegający opodatkowaniu. Jakakolwiek inna interpretacja prowadziłaby do obciążenia podmiotu gospodarczego podatkiem VAT w ramach jego działalności gospodarczej, nie stwarzając możliwości odliczenia tego podatku, i wprowadzałaby arbitralne rozróżnienie między wydatkami inwestycyjnymi dokonanymi przed faktycznym wykorzystywaniem nieruchomości i w jego trakcie.

W konsekwencji TSUE powołując się na wyrok z 14 lutego 1985 r. w sprawie  D.A. Rompelman and E.A. Rompelman – Van Deelen sygn. akt C-268/83 uznał, że ktokolwiek dokonuje takich działań inwestycyjnych ściśle związanych z przyszłym wykorzystywaniem nieruchomości i koniecznych do tego celu, powinien być uważany za podatnika w rozumieniu szóstej dyrektywy.

Mając powyższe na względzie należy stwierdzić, że uznanie, że dany podmiot w odniesieniu do konkretnej czynności działa jako podatnik podatku od towarów i usług, wymaga oceny każdorazowo odnoszącej się do okoliczności faktycznych danej sprawy.

W analizowanej sprawie Pani wątpliwości dotyczą ustalenia, czy sprzedaż nieruchomości niezabudowanej będzie podlegała opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług.

W świetle powyższego, aby wyjaśnić Pani wątpliwości należy ustalić, czy  w okolicznościach niniejszej sprawy będzie Pani działać w charakterze podatnika zdefiniowanego w art. 15 ust. 1 ustawy w związku ze sprzedażą działek nr 1, 2, 3.

Jak wskazano powyżej, uznanie, że dany podmiot w odniesieniu do konkretnej czynności działa jako podatnik podatku od towarów i usług, wymaga oceny każdorazowo odnoszącej się do okoliczności faktycznych danej sprawy.

W kontekście powyższych rozważań istotna jest więc ocena, czy z przedstawionego we wniosku opisu sprawy wynika, że podejmowała Pani działania charakterystyczne dla profesjonalnego obrotu nieruchomościami. Ocena ta winna przy tym uwzględniać nie tylko samodzielne znaczenie poszczególnych kryteriów kwalifikacji określonych działań jako cech charakteryzujących działalność handlową, ale też brać pod uwagę całokształt tychże działań, ich wzajemne uzupełnianie się i przydatność z punktu widzenia tego rodzaju działalności gospodarczej.

Z przedstawionego opisu sprawy wynika, że Wnioskodawczyni zamierza dokonać sprzedaży nieruchomości gruntowej niezabudowanej – działek budowlanych nr 1, 2, 3 sposób korzystania: oznaczona literą B – tereny mieszkaniowe). Nieruchomość została nabyta 18 czerwca 2019 r. przez Wnioskodawczynię wraz z mężem ze środków z majątku prywatnego w celach inwestycyjnych. Działki zostały zakupione w celu inwestycji majątku prywatnego, ulokowania tych środków w gruncie, aby utrzymać wartość pieniądza. Aktualnie sporządzany jest projekt budowlany i uzyskiwane pozwolenie na budowę „budynków mieszkalnych wielorodzinnych z garażem podziemnym i niezbędnymi urządzeniami budowlanymi zlokalizowanymi na działkach oraz sprzedaży ww. działek wraz z pozwoleniem na budowę. 12 lipca 2019 r. Wnioskodawczyni wraz z mężem dokonali podziału majątku wspólnego u notariusza, w wyniku tej czynności Wnioskodawczyni została jedyną właścicielką przedmiotowej działki. Wnioskodawczyni 1 lutego 2021 r. rozpoczęła prowadzenie jednoosobowej działalności gospodarczej. Działalność Wnioskodawczyni była określona następującymi kodami PKD: 68.10.Z Kupno i sprzedaż nieruchomości na własny rachunek, 41.10.Z Realizacja projektów budowlanych związanych ze wznoszeniem budynków, 41.20.Z Roboty budowlane związane ze wznoszeniem budynków mieszkalnych i niemieszkalnych, 43.12.Z Przygotowanie terenu pod budowę, 68.20.Z Wynajem i zarządzanie nieruchomościami własnymi lub dzierżawionymi, 85.59.B Pozostałe pozaszkolne formy edukacji, gdzie indziej niesklasyfikowane, 85.60.Z Działalność wspomagająca edukację, 86.90.E Pozostała działalność w zakresie opieki zdrowotnej, gdzie indziej niesklasyfikowana. Prowadząc działalność gospodarczą i współpracując z innym podmiotem gospodarczym dokonywała czynności przygotowujących działkę na sprzedaż m.in. wystąpienie o warunki zabudowy itp. Współpraca z innym podmiotem gospodarczym przejawiała się w taki sposób, że zawarta została umowa na wykonanie usługi przez Spółkę z o.o. Sp. k., mającej na celu sporządzenie projektu budowlanego wraz z uzyskaniem pozwolenia na budowę oraz późniejszą komercjalizację inwestycji: projektu budowlanego i uzyskania pozwolenia na budowę „budynków mieszkalnych wielorodzinnych z garażem podziemnym i niezbędnymi urządzeniami budowlanymi zlokalizowanymi na działkach nr ewid. 1, 2, 3. Wykonanie usługi powierzone zostało firmie – Spółce z o.o. Sp. k. oraz Y Sp. z o. o. Z ww. podmiotem Wnioskodawczyni miała podpisaną umowę cywilno-prawną (o prace projektowe). Wypis obowiązków Spółki z o.o. Sp.k. z treści umowy: sporządzenie projektu budowlano-wykonawczego wraz z uzyskaniem pozwolenia na budowę; Prowadzenie czynności w zakresie zastępstwa inwestycyjnego o cechach powierniczych oraz marketing i komercjalizacja inwestycji; komercjalizacja nieruchomości. O warunki zabudowy wystąpiono w odniesieniu do wszystkich trzech działek.

Ponadto, z opisu sprawy wynika, że aby przygotować działkę na sprzedaż, został sporządzony projekt budowlany zgodnie z obowiązującym MPZP, uzyskano wszelkie niezbędne uzgodnienia, warunki i pozwolenia mające na celu uzyskanie pozwolenia na budowę. Wyżej wymienione czynności zostały wykonane w odniesieniu do każdej działki. Dodatkowo Wnioskodawczyni wystąpiła do Urzędu Skarbowego o zwrot podatku VAT z zapłaconych faktur związanych z nieruchomością gruntową. Wnioskodawczyni wystąpiła o zwrot podatku w stosunku do opłaconych faktur za: projekt zieleni, pomoc prawna w zakresie umowy drogowej, projekt budowlany, wynagrodzenie zgodnie z umową Spółki z o.o. Wnioskodawczyni otrzymała zwrot dnia 27 września 2022 r. O pozwolenie na budowę wystąpił (...) na podstawie Pełnomocnictwa z 1 lipca 2019 r. Nieruchomość nie była wykorzystywana do działalności gospodarczej, choć zostały na nią poczynione nakłady w ramach jednoosobowej działalności (nakłady związane z wynagrodzeniem dla firmy X Spółka z o.o. Sp. k. z siedzibą w (…), NIP: (…); KRS: (…)). Poniesione przez Wnioskodawczynię nakłady zostały udokumentowane fakturą z wykazaną kwotą podatku naliczonego. Od wyżej wymienionych wydatków został odliczony podatek naliczony w roku 2021, 2022. Wnioskodawczyni była czynnym podatnikiem VAT z tytułu prowadzenia jednoosobowej działalności gospodarczej (...) Numer NIP (...); Numer REGON (...). Wnioskodawczyni w ramach prowadzonej działalności zajmowała się przygotowywaniem dokumentacji do dalszej odsprzedaży nieruchomości. Data rejestracji Wnioskodawczyni jako podatnika VAT: 1 lutego 2021 r. Pełnomocnik zakończył swoje zadania w zakresie udzielonego pełnomocnictwa. Działania, których pełnomocnik się podejmował dot. uzyskiwania wszelkich niezbędnych opinii, uzgodnień oraz decyzji w tym decyzji o pozwoleniu na wycinkę drzew i krzewów oraz pozwoleniu na budowę. Koszty tych działań pokrywała Wnioskodawczyni. Te koszty nie będą przenoszone na następnego właściciela, ponieważ zostały już pokryte. To dotyczy każdej działki, ponieważ one funkcjonują razem. Działania podjęte przez pełnomocnika dotyczyły wszystkich działek objętych sprzedażą bez możliwości wyodrębnienia poszczególnych działek.

W tym miejscu należy wskazać, że kwestie dotyczące stosunków cywilnoprawnych między podmiotami, w tym kwestie dotyczące przeniesienia własności nieruchomości, reguluje ustawa Kodeks cywilny (t. j. Dz. U z 2023 r. poz. 1610 ze zm.), zwana dalej Kodeksem cywilnym.

Z kolei kwestia udzielania pełnomocnictw została uregulowana w Tytule IV Działu VI Przedstawicielstwo, Rozdział I Przepisy ogólne, Rozdział II Pełnomocnictwo, ustawy Kodeks cywilny.

Zgodnie z art. 95 § 1 i § 2 Kodeksu cywilnego:

W myśl art. 96 Kodeksu cywilnego:

Jak wynika z treści art. 98 Kodeksu cywilnego:

Stosownie do art. 99 § 1 i § 2 Kodeksu cywilnego:

Na mocy art. 108 Kodeksu cywilnego:

Z regulacji art. 109 Kodeksu cywilnego wynika, że:

Jak wynika z przepisów art. 95 do art. 109 Kodeksu cywilnego:

W analizowanej sprawie – co istotne, Wnioskodawczyni wskazała, że o pozwolenie na budowę wystąpił w Jej imieniu (...) na podstawie Pełnomocnictwa z 1 lipca 2019 r. Pozwolenie zostało uzyskane 31 sierpnia 2023 r. Pełnomocnik już zakończył swoje zadania w zakresie udzielonego pełnomocnictwa jednakże działania, których pełnomocnik się podejmował dot. uzyskiwania wszelkich niezbędnych opinii, uzgodnień oraz decyzji w tym decyzji o pozwoleniu na wycinkę drzew i krzewów oraz pozwoleniu na budowę. Koszty tych działań pokrywała Wnioskodawczyni. Te koszty nie będą przenoszone na następnego właściciela, ponieważ zostały już pokryte. To dotyczy każdej działki, ponieważ one funkcjonują razem. Działania podjęte przez pełnomocnika dotyczyły wszystkich działek objętych sprzedażą bez możliwości wyodrębnienia poszczególnych działek.

Zatem każda czynność wykonana przez pełnomocnika w imieniu mocodawcy i w zakresie udzielonego pełnomocnictwa wywoła skutki bezpośrednio w sferze prawnej mocodawcy.

W konsekwencji, po udzieleniu pełnomocnictwa czynności wykonane przez pełnomocnika wywołają skutki bezpośrednio w sferze prawnej Wnioskodawczyni. Oznacza to, że w celu zwiększenia możliwości sprzedaży działek podjęła Pani pewne działania w sposób zorganizowany. Zatem, uznać należy, że podejmowane przez Wnioskodawczynię działania oraz dokonane czynności wykluczają sprzedaż działek w ramach zarządu majątkiem prywatnym.

Dodatkowo należy wskazać, że nieruchomość – jak twierdzi Wnioskodawczyni – nie była wykorzystywana do działalności gospodarczej, jednakże zostały na nią poczynione nakłady w ramach jednoosobowej działalności (nakłady związane z wynagrodzeniem dla firmy Spółki z o.o. Sp. k.). Wnioskodawczyni 1 lutego 2021 r. rozpoczęła prowadzenie jednoosobowej działalności gospodarczej. Działalność Wnioskodawczyni była określona następującymi kodami PKD: 68.10.Z Kupno i sprzedaż nieruchomości na własny rachunek, 41.10.Z Realizacja projektów budowlanych związanych ze wznoszeniem budynków, 41.20.Z Roboty budowlane związane ze wznoszeniem budynków mieszkalnych i niemieszkalnych, 43.12.Z Przygotowanie terenu pod budowę, 68.20.Z Wynajem i zarządzanie nieruchomościami własnymi lub dzierżawionymi, 85.59.B Pozostałe pozaszkolne formy edukacji, gdzie indziej niesklasyfikowane, 85.60.Z Działalność wspomagająca edukację, 86.90.E Pozostała działalność w zakresie opieki zdrowotnej, gdzie indziej niesklasyfikowana. Prowadząc wspomnianą działalność gospodarczą współpracując z innym podmiotem gospodarczym dokonywała Pani czynności przygotowujące działki na sprzedaż m.in. wystąpienie o warunki zabudowy itp. Aby przygotować działki na sprzedaż, został sporządzony projekt budowlany zgodnie z obowiązującym MPZP, uzyskano wszelkie niezbędne uzgodnienia, warunki i pozwolenia mające na celu uzyskanie pozwolenia na budowę. Wyżej wymienione czynności zostały wykonane w odniesieniu do każdej działki, tj. do działek nr ewid. 1, 2, 3 w (...).

Dla założenia projektowego obejmującego działki nr ewid. 1, 2, 3 w (...), sporządzono dwa projekty budowlane:

1.Projekt budowlany „budynków mieszkalnych wielorodzinnych z garażem podziemnym i niezbędnymi urządzeniami budowlanymi zlokalizowanymi na działkach nr ewid. 1, 2, 3” w (...). Projekt zostanie złożony na pozwolenia na budowę niezwłocznie.

2.Projekt zagospodarowania terenu oraz projekt architektoniczno-budowlany inwestycji polegającej na budowie odcinka (...), działki nr 4, 5, 6 obr. (...). Projekt uzyskał pozytywną Decyzję o pozwoleniu na budowę 28 lipca 2023 r., nr (...). Niniejsze pozwolenie na budowę, Umowa drogowa (nr (...) zawarta w (...) 26 października 2022 r. pomiędzy Gminą Miasta (...) – Prezydentem Miasta (...) – Zarządcą Dróg Publicznych Miasta (...) oraz Panią (...)), są niezbędne dla uzyskania pozwolenia na budowę „budynków mieszkalnych wielorodzinnych z garażem podziemnym i niezbędnymi urządzeniami budowlanymi zlokalizowanymi na działkach nr ewid. 1, 2, 3" (…).

O pozwolenie na budowę wystąpił (...) na podstawie Pełnomocnictwa  z 1 lipca 2019 r.

Dodatkowo Wnioskodawczyni wystąpiła do Urzędu Skarbowego o zwrot podatku VAT z zapłaconych faktur związanych z nieruchomością gruntową. Wnioskodawczyni wystąpiła o zwrot podatku w stosunku do opłaconych faktur za: projekt zieleni, pomoc prawna w zakresie umowy drogowej, projekt budowlany, wynagrodzenie zgodnie z umową X Sp. z o.o. Wnioskodawczyni otrzymała zwrot dnia 27 września 2022 r.

Nieruchomość nie była wykorzystywana do działalności gospodarczej, choć zostały na nią poczynione nakłady w ramach jednoosobowej działalności (nakłady związane z wynagrodzeniem dla firmy X Spółka z o.o. Sp. k. z siedzibą w (…), NIP: (…); KRS: (…)). Poniesione przez Wnioskodawczynię nakłady zostały udokumentowane fakturą z wykazaną kwotą podatku naliczonego. Od wyżej wymienionych wydatków został odliczony podatek naliczony w roku 2021, 2022.

Tym samym, poczynione przez Wnioskodawczynię działania i nakłady wskazują, że zostały wykonane czynności, które świadczą o tym, że przyszła sprzedaż nie może stanowić jedynie czynności związanej ze zwykłym wykonywaniem prawa własności, ponieważ nieruchomości są wykorzystywane w działalności gospodarczej, zdefiniowanej w art. 15 ust. 2 ustawy.

Należy podkreślić, że przez termin „zamiar” należy pojmować nie wolę wewnętrzną, ale wolę dającą się określić na podstawie obiektywnych możliwych do stwierdzenia okoliczności. Przy ustalaniu zamiaru nie można poprzestawać tylko na oświadczeniach zainteresowanej osoby, lecz muszą istnieć obiektywne dowody potwierdzające przeznaczenie danej nieruchomości wyłącznie do celów prywatnych. Jak wynika z powyższego w niniejszej sprawie nie miało to miejsca.

Analiza przedstawionych okoliczności sprawy prowadzi do wniosku, że całokształt podejmowanych przez Panią czynności w odniesieniu do ww. działek jednoznacznie wskazuje na fakt, iż posiadana nieruchomość nie służyła wyłącznie zaspokajaniu Pani potrzeb osobistych, a celom działalności gospodarczej polegającej na obrocie nieruchomościami. Opisany stan sprawy wskazuje, iż Pani działania ukierunkowane były na uzyskanie dochodu z przedmiotowych działek. Planowała Pani budowę budynków mieszkalnych wielorodzinnych z garażem podziemnym i niezbędnymi urządzeniami budowlanymi zlokalizowanymi na działkach i podjęła Pani działania w tym zakresie.

Takie wykorzystanie posiadanego majątku jest jednoznaczne z jego wyłączeniem z majątku prywatnego. Sposób wykorzystania przedmiotowych działek przejawiający się w uatrakcyjnienia działek bezspornie wskazuje, że działki te utraciły walor majątku osobistego a zespół podjętych w tym zakresie działań nie stanowi zwykłego zarządzania majątkiem prywatnym, o którym mowa w powołanych powyżej orzeczeniach TSUE. Ponadto o zamiarze wykorzystywania działek w działalności gospodarczej świadczy, że odliczała Pani podatek od wydatków dokonywanych w celu uatrakcyjnienia działek.

Tym samym, transakcji sprzedaży przez Panią działek nr 1, 2, 3 nie można klasyfikować jako czynności zarządzania majątkiem prywatnym, bowiem zgodnie z powołanymi orzeczeniami, a w szczególności wyrokiem TSUE w sprawie C-291/92, ww. działki były/są wykorzystywane dla potrzeb prowadzonej działalności gospodarczej, a przymiot „majątku prywatnego” może być nadany jedynie wówczas, gdy podatnik w całym okresie posiadania danej nieruchomości wykazuje zamiar jej wykorzystywania w ramach majątku osobistego, co w analizowanej sprawie – w odniesieniu do ww. działek – nie miało miejsca.

Zatem, sprzedaż przez Panią działek nr 1, 2, 3 wypełniać będzie definicję działalności gospodarczej, o której mowa w art. 15 ust. 2 ustawy, a w związku z ich sprzedażą działać Pani będzie jako podatnik podatku VAT, o którym mowa w art. 15 ust. 1 ustawy. W konsekwencji sprzedaż ww. działek podlegać będzie opodatkowaniu podatkiem VAT.

Podsumowując, planowane zbycie przedmiotowej nieruchomości nie może nastąpić z majątku prywatnego i w konsekwencji będzie podlegać opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług na podstawie art. 5 ust. 1 pkt 1 ustawy, a Pani wystąpi w związku ze sprzedażą działek jako podatnik, o którym mowa w art. 15 ust. 1 ustawy, prowadzący działalność gospodarczą określoną w art. 15 ust. 2 ustawy.

Zatem, Pani stanowisko należało uznać za nieprawidłowe.

Dodatkowe informacje

Informacja o zakresie rozstrzygnięcia

Interpretacja dotyczy zdarzenia przyszłego, które Pani przedstawiła i stanu prawnego, który obowiązuje w dniu wydania interpretacji.

Informuję, iż wydana interpretacja dotyczy tylko sprawy będącej przedmiotem Pani wniosku (zapytania). Inne kwestie przedstawione w opisie sprawy oraz własnym stanowisku, które nie zostały objęte pytaniem nie mogą być – zgodnie z art. 14b § 1 Ordynacji podatkowej – rozpatrzone.

Należy zauważyć, że zgodnie z art. 14b § 3 Ordynacji podatkowej, składający wniosek o wydanie interpretacji indywidualnej obowiązany jest do wyczerpującego przedstawienia zaistniałego stanu faktycznego albo zdarzenia przyszłego. Organ jest ściśle związany przedstawionym we wniosku stanem faktycznym (opisem zdarzenia przyszłego). Zainteresowany ponosi ryzyko związane z ewentualnym błędnym lub nieprecyzyjnym przedstawieniem we wniosku opisu stanu faktycznego (zdarzenia przyszłego). Interpretacja indywidualna wywołuje skutki prawnopodatkowe tylko wtedy, gdy rzeczywisty stan faktyczny sprawy będącej przedmiotem interpretacji pokrywał się będzie z opisem zdarzenia przyszłego podanym przez Panią w złożonym wniosku.  W związku z powyższym, w przypadku zmiany któregokolwiek elementu przedstawionego we wniosku opisu sprawy, udzielona odpowiedź traci swą aktualność.

Końcowo należy poinformować, że w niniejszej interpretacji rozpatrzono wniosek w części dotyczącej podatku od towarów i usług, natomiast wniosek w części dotyczącej podatku dochodowego od osób fizycznych został załatwiony odrębnym rozstrzygnięciem.

Pouczenie o funkcji ochronnej interpretacji

·Funkcję ochronną interpretacji indywidualnych określają przepisy art. 14k-14nb ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. – Ordynacja podatkowa (t. j. Dz. U. z 2023 r. poz. 2383 ze zm.). Interpretacja będzie mogła pełnić funkcję ochronną, jeśli: Pani sytuacja będzie zgodna (tożsama) z opisem zdarzenia przyszłego i zastosuje się Pani do interpretacji.

·Zgodnie z art. 14na § 1 Ordynacji podatkowej:

·Zgodnie z art. 14na § 2 Ordynacji podatkowej:

Pouczenie o prawie do wniesienia skargi na interpretację

Ma Pani prawo do zaskarżenia tej interpretacji indywidualnej do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego (…). Zasady zaskarżania interpretacji indywidualnych reguluje ustawa z dnia 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi (t. j. Dz. U. z 2023 r. poz. 1634; dalej jako „PPSA”).

Skargę do Sądu wnosi się za pośrednictwem Dyrektora KIS (art. 54 § 1 PPSA). Skargę należy wnieść w terminie trzydziestu dni od dnia doręczenia interpretacji indywidualnej (art. 53 § 1 PPSA):

·w formie papierowej, w dwóch egzemplarzach (oryginał i odpis) na adres: Krajowa Informacja Skarbowa, ul. Warszawska 5, 43-300 Bielsko-Biała (art. 47 § 1 PPSA), albo

·w formie dokumentu elektronicznego, w jednym egzemplarzu (bez odpisu), na adres Elektronicznej Skrzynki Podawczej Krajowej Informacji Skarbowej na platformie ePUAP: /KIS/SkrytkaESP (art. 47 § 3 i art. 54 § 1a PPSA).

Skarga na interpretację indywidualną może opierać się wyłącznie na zarzucie naruszenia przepisów postępowania, dopuszczeniu się błędu wykładni lub niewłaściwej oceny co do zastosowania przepisu prawa materialnego. Sąd jest związany zarzutami skargi oraz powołaną podstawą prawną (art. 57a PPSA).

Podstawa prawna dla wydania interpretacji

Podstawą prawną dla wydania tej interpretacji jest art. 13 § 2a oraz art. 14b § 1 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. – Ordynacja podatkowa (t. j. Dz. U. z 2023 r. poz. 2383 ze zm.).