Interpretacja indywidualna z dnia 16 lutego 2023 r., Dyrektor Krajowej Informacji Skarbowej, sygn. 0112-KDIL2-2.4011.698.2022.2.MM

Skutki podatkowe wniesienia aportem zorganizowanej części przedsiębiorstwa do spółki z ograniczoną odpowiedzialnością.

Interpretacja indywidualna – stanowisko prawidłowe

Szanowny Panie,

stwierdzam, że Pana stanowisko w sprawie oceny skutków podatkowych opisanego zdarzenia przyszłego w podatku dochodowym od osób fizycznych jest prawidłowe.

Zakres wniosku o wydanie interpretacji indywidualnej

Dnia 31 sierpnia 2022 r. wpłynął Pana wniosek z 26 sierpnia 2022 r. o wydanie interpretacji indywidualnej, który dotyczy podatku dochodowego od osób fizycznych. Treść wniosku jest następująca:

Opis zdarzenia przyszłego

Pan A.K (dalej: Wnioskodawca) prowadzi działalność gospodarczą pod firmą „(…)”. Przedmiotem tej działalności jest przede wszystkim prowadzenie autoryzowanego serwisu samochodowego (…) (dalej: (…)) w oparciu o autoryzację serwisową tej marki samochodów (dalej: Umowa serwisowa) przyznaną Wnioskodawcy przez (…) Sp. z o.o. (dalej: Dystrybutor).

Działalność Wnioskodawcy jest prowadzona na nieruchomości, składającej się z:

· działki gruntu o numerze (…), położonej w W, przy ul. (…), obręb ewidencyjny nr (…), nr księgi wieczystej (…), której właścicielami, na zasadzie wspólności ustawowej majątkowej małżeńskiej, są Wnioskodawca oraz jego małżonka,

· działek gruntu o numerach (…) oraz (…), położonych w W, przy ul. (…), obręb ewidencyjny nr (…), nr księgi wieczystej (…), której użytkownikami wieczystymi, na zasadzie wspólności ustawowej majątkowej małżeńskiej, są Wnioskodawca oraz jego małżonka,

· działki gruntu o numerze (…), położonej w W, przy ul. (…), obręb ewidencyjny nr (…), nr księgi wieczystej (…), której użytkownikami wieczystymi, na zasadzie wspólności ustawowej majątkowej małżeńskiej, są Wnioskodawca oraz jego małżonka.

Wymienione powyżej działki gruntu wraz z wybudowanymi na tych działkach budynkami oraz budowlami określane będą dalej jako „Nieruchomość”. W celu sfinansowania zakupu oraz rozbudowy obiektu znajdującego się na działce o numerze (…) Wnioskodawca zaciągnął kredyt inwestycyjny w (…) S.A., który nie został do tej pory spłacony (dalej: Kredyt inwestycyjny). Zabezpieczeniem tego kredytu jest hipoteka ustanowiona na rzecz wspomnianego banku na prawie użytkowania wieczystego gruntu działki nr (…).

W związku z korzystaniem z Nieruchomości Wnioskodawcę łączą z dystrybutorami odpowiednie umowy na dostawę mediów (m.in. prąd, woda; dalej: Umowy o dostawę mediów).

Ponadto, Wnioskodawca jest stroną dwóch umów dzierżawy powierzchni dachu obiektów znajdujących się na Nieruchomości pod maszty telekomunikacyjne.

Oprócz wskazanej Nieruchomości, na potrzeby prowadzonej działalności gospodarczej, Wnioskodawca wykorzystuje również, jako parking, część pasa drogowego (dalej: Pas drogowy) znajdującego się na działce o numerze (…), obręb ewidencyjny nr (…), nr księgi wieczystej (…), której właścicielem jest Miasto (…) W. Użytkowanie Pasa drogowego odbywa się w oparciu o wydaną przez Miasto (…) W na rzecz Wnioskodawcy decyzję administracyjną (dalej: Decyzja administracyjna).

W prowadzonej działalności gospodarczej Wnioskodawca wykorzystuje następujące rachunki bankowe (dalej: Rachunki bankowe):

-rachunek rozliczeniowo-kredytowy prowadzony przez (…) S.A. (dalej: Rachunek w (…))

-rachunek rozliczeniowy prowadzony w (…) S.A. (dalej: Rachunek w (…)).

Oprócz środków pieniężnych zgromadzonych na Rachunkach bankowych, część środków pieniężnych wykorzystywanych na potrzeby prowadzenia serwisu (…) przechowywanych jest w gotówce w tzw. kasie (dalej: Kasa).

W przedsiębiorstwie Wnioskodawcy zatrudnieni są pracownicy. Zatrudnione przez Wnioskodawcę osoby wykonują swoje obowiązki związane z prowadzeniem serwisu (…) w oparciu o umowy o pracę (dalej: Zakład pracy). Oprócz pracowników, w serwisie (…) jedna osoba jest zatrudniona przez Wnioskodawcę na podstawie umowy zlecenie. Umowa ta zostanie rozwiązana przed dokonaniem wkładu niepieniężnego, o którym mowa poniżej.

Umowa serwisowa (…) przewiduje zabezpieczenie ewentualnych roszczeń Dystrybutora w stosunku do Wnioskodawcy. Zabezpieczenie to zostało ustanowione przez Wnioskodawcę na rzecz Dystrybutora w formie gwarancji bankowej (dalej: Gwarancja bankowa). Zabezpieczeniem wierzytelności banku udzielającego tej gwarancji jest hipoteka ustanowiona na Nieruchomości Wnioskodawcy.

W skład przedsiębiorstwa Wnioskodawcy wchodzą również inne składniki majątkowe, materialne i niematerialne, w tym zobowiązania, które zostaną wymienione w dalszej części opisu zdarzenia przyszłego niniejszego wniosku.

W związku z sytuacją życiową Wnioskodawcy (podeszły wiek) Wnioskodawca zamierza dokonać zbycia części prowadzonego przez siebie przedsiębiorstwa, w postaci serwisu (…). Wnioskodawca jest już wstępnie umówiony z potencjalnym nabywcą, który jest przedsiębiorcą prowadzącym własną działalność gospodarczą w branży usług motoryzacyjnych (dalej: Nabywca), w związku z czym, w odczuciu Wnioskodawcy, będzie w stanie zapewnić ciągłość działalności serwisu (…). Ze względu jednak na brak zgody Dystrybutora na cesję umowy serwisowej (…) na podmiot niepowiązany z Wnioskodawcą, Wnioskodawca zamierza:

· założyć nową spółkę z ograniczoną odpowiedzialnością (dalej: Spółka),

· po zarejestrowaniu Spółki przez sąd rejestrowy oraz uzyskaniu wszelkich wymaganych zgód na cesję umów związanych z serwisem (…), w tym Umowy serwisowej (…), zostanie dokonane podwyższenie kapitału zakładowego Spółki i pokrycie go wkładem niepieniężnym (aportem) w postaci zorganizowanej części przedsiębiorstwa prowadzonego przez Wnioskodawcę, składającej się na serwis (…), z pewnymi wyłączeniami, o których mowa w dalszej części opisu zdarzenia przyszłego niniejszego wniosku (dalej: Zorganizowana Część Przedsiębiorstwa (…)),

· w ramach aportu Zorganizowanej Części Przedsiębiorstwa (…) na Spółkę zostanie „przepisana”, w drodze umowy cesji, m.in. Umowa serwisowa (…), dzięki czemu Spółka będzie mogła kontynuować prowadzenie serwisu (…), stając się autoryzowanym partnerem serwisowym Dystrybutora. Intencją Wnioskodawcy jest przeprowadzenie planowanego aportu do Spółki w taki sposób, aby zmiana operatora serwisu (…) odbyła się w sposób niezakłócający ciągłości funkcjonowania tego serwisu oraz niepogarszający jakości świadczonych wobec klientów usług,

· po przeniesieniu Zorganizowanej Części Przedsiębiorstwa (…) do Spółki Wnioskodawca zamierza zbyć w drodze umowy sprzedaży wszystkie posiadane przez siebie udziały w Spółce na rzecz Nabywcy.

Przedmiotem aportu do Spółki w postaci Zorganizowanej Części Przedsiębiorstwa (…) będą wszystkie elementy majątku przedsiębiorstwa Wnioskodawcy, przeznaczone do prowadzenia w sposób samodzielny działalności serwisu (…) w dotychczasowej formie, w tym zobowiązania, z wyłączeniem:

·Nieruchomości,

·Kredytu inwestycyjnego,

·Umów o dostawę mediów do Nieruchomości w tej części, w jakiej cesja tych umów z Wnioskodawcy na Spółkę na dotychczasowych warunkach nie będzie możliwa,

·umowy dzierżawy powierzchni dachów z podmiotem trzecim pod maszty telekomunikacyjne,

·części parkingu użytkowanego przez przedsiębiorstwo Wnioskodawcy na podstawie decyzji administracyjnej o zajęciu Pasa drogowego,

·ksiąg podatkowych Wnioskodawcy (na potrzeby kontynuacji rozliczeń podatkowych Wnioskodawcy przez Spółkę w zakresie, w jakim wymagają tego przepisy prawa, Spółce zostanie przekazana odpowiednia dokumentacja księgowa przedsiębiorstwa Wnioskodawcy),

·kas rejestrujących zafiskalizowanych na numer NIP Wnioskodawcy,

·należności oraz zobowiązań publicznoprawnych,

·rachunku bankowego w (…),

·Gwarancji bankowej.

Poniżej Wnioskodawca wyjaśnia powody wyłączenia wymienionych powyżej elementów przedsiębiorstwa Wnioskodawcy z przedmiotu planowanego aportu do Spółki.

Nieruchomości

Ze względu na istotną wartość Nieruchomości Wnioskodawca zamierza pozostawić w swoim majątku Nieruchomość, bez przenoszenia praw do Nieruchomości w drodze planowanego aportu Zorganizowanej Części Przedsiębiorstwa do Spółki. Celem jednak zapewnienia Spółce możliwości kontynuowania działalności serwisu (…) w tej samej lokalizacji, obok umowy przeniesienia Zorganizowanej Części Przedsiębiorstwa na Spółkę, pomiędzy Wnioskodawcą a Spółką zostanie zawarta umowa dzierżawy lub najmu Nieruchomości (z wyłączeniem tej jej części, która została oddana do użytkowania na rzecz podmiotu trzeciego celem postawienia masztu telekomunikacyjnego), na podstawie której Spółka uzyska tytułu prawny do korzystania z Nieruchomości w prowadzonej – przy wykorzystaniu nabytej Zorganizowanej Części Przedsiębiorstwa (…) – działalności serwisowej w oparciu o przejętą Umowę serwisową (…). Dzięki temu, wyłączenie Nieruchomości z przedmiotu aportu nie zniweczy możliwości kontynuowania działalności gospodarczej przez (…) w dotychczasowej formie.

Kredyt inwestycyjny

W związku z tym, że Nieruchomość, w tym prawo wieczystego użytkowania gruntu działki o numerze (…), nie zostanie zbyta do Spółki w formie wkładu niepieniężnego, zobowiązanie z tytułu Kredytu inwestycyjnego, jako bezpośrednio związane z Nieruchomością, również nie zostanie przetransferowane do Spółki. Wnioskodawca zamierza spłacać Kredyt inwestycyjny ze środków pochodzących z dzierżawy lub najmu Nieruchomości przez Spółkę.

Umowy o dostawę mediów

Wnioskodawca będzie podejmował starania, aby zawarte przez niego Umowy o dostawę mediów zostały przeniesione w drodze umowy cesji na Spółkę. Może się jednak okazać, że przepisanie tych umów na Spółkę bądź też ich rozwiązanie przez Wnioskodawcę oraz zawarcie z dystrybutorami mediów odpowiednich umów o dostawę mediów bezpośrednio przez Spółkę będzie niemożliwe bądź też ekonomicznie nieopłacalne. W takim przypadku umowy o dostawę mediów zostaną podpisane przez Spółkę z dystrybutorami dopiero po wygaśnięciu Umów o dostawę mediów zawartych przez Wnioskodawcę. Do tego czasu koszty mediów ponoszone przez Wnioskodawcę, w części wykorzystywanej przez Spółkę, będą refakturowane przez Wnioskodawcę na Spółkę.

Umowa dzierżawy części Nieruchomości pod maszt telekomunikacyjny

Część powierzchni obiektów zlokalizowanych na Nieruchomości należącej do Wnioskodawcy, na której ulokowane zostały maszty telekomunikacyjne, nie jest wykorzystywana w działalności serwisu (…), a tym samym, nie jest to element przedsiębiorstwa Wnioskodawcy, który byłby potrzebny Spółce do kontynuowania prowadzenia działalności serwisu (…). Rozpatrywana część powierzchni Nieruchomości nie jest funkcjonalnie związana ze składnikami majątkowymi tworzącymi Zorganizowaną Część Przedsiębiorstwa (…).

Pas drogowy

Wnioskodawca użytkuje Pas drogowy na podstawie Decyzji administracyjnej. Prawa i obowiązki wynikające z tej umowy nie mogą zostać przekazane w drodze umowy cywilnoprawnej na Spółkę, gdyż są to prawa w zasadzie niezbywalne (podobnie WSA w Gliwicach w wyroku z dnia 20.05.2011 r., sygn. II SA/GI 1354/10). Z tego powodu prawo do użytkowania Pasa drogowego przez Wnioskodawcę nie będzie przedmiotem zbycia w formie aportu Zorganizowanej Części Przedsiębiorstwa (…). Po dokonaniu aportu Spółka będzie starała się uzyskać prawo do korzystania z Pasa drogowego w oparciu o wydaną na jej rzecz odrębną decyzję administracyjną.

Księgi podatkowe

Wnioskodawca ewidencjonuje zdarzenia gospodarcze na potrzeby rozliczeń z tytułu podatku dochodowego od osób fizycznych w podatkowej księdze przychodów i rozchodów (dalej: PKPiR). Wnioskodawca prowadzi jedną PKPiR dla całości swojego przedsiębiorstwa. Tymczasem, Spółka będzie zobowiązana prowadzić księgi rachunkowe, a więc nie będzie mogła wykorzystywać tej księgi Wnioskodawcy – jako narzędzia służącego do ewidencji zdarzeń gospodarczych – do prowadzenia swoich rozliczeń podatkowych w podatku dochodowym. Do Spółki przekazane zostaną przez Wnioskodawcę wyłącznie te informacje znajdujące się w księgach podatkowych Wnioskodawcy, które będą Spółce niezbędne do wywiązania się z obowiązków wynikających z przepisów prawa materialnego, jak np.:

· obowiązku dokonywania ewentualnych korekt podatku naliczonego na podstawie art. 91 ust. 9 ustawy z dnia 11.03.2004 r. o podatku od towarów i usług (t.j. Dz. U. z 2022 r. poz. 931 z późn. zm.),

· obowiązku ustalenia wartości początkowej środków trwałych oraz wartości niematerialnych i prawnych nabytych przez Spółkę w drodze omawianego wkładu niepieniężnego w wysokości wartości początkowej wynikającej z ewidencji środków trwałych oraz wartości niematerialnych i prawnych Wnioskodawcy (art. 16g ust. 10a ustawy z dnia 15.02.1992 r. o podatku dochodowym od osób prawnych, tj. Dz. U. z 2021 r. poz. 1800).

Kasy rejestrujące

Użytkowane przez Wnioskodawcę w (…) kasy rejestrujące zostały zafiskalizowane na numer NIP Wnioskodawcy, który nie może zostać zmieniony bez wymiany pamięci kasy fiskalnej. Wynika to z par. 13 ust. 3 pkt 7 Rozporządzenia Ministra Finansów z dnia 29.04.2019 r. w sprawie kas rejestrujących (Dz. U. z 2021 r. poz. 1625), zgodnie z którym „niepowtarzalny i nieodwracalny zapis w pamięci fiskalnej numeru identyfikacji podatkowej (NIP) podatnika oraz zapis w pamięci fiskalnej numeru ewidencyjnego”. Z tego powodu przekazanie kas rejestrujących Wnioskodawcy na potrzeby ich użytkowania przez Spółkę jest niedopuszczalne.

Należności oraz zobowiązania publicznoprawne

Przepisy ustawy z dnia 29.08.1997 r. – Ordynacja podatkowa (t. j. Dz. U. z 2021 r. poz. 1540 z późn. zm.; dalej: Ordynacja podatkowa) nie przewidują tzw. sukcesji podatkowej w przypadku wniesienia w drodze wkładu niepieniężnego zorganizowanej części przedsiębiorstwa osoby fizycznej do spółki kapitałowej. Brak jest również regulacji, które ustanawiałyby sukcesję uniwersalną administracyjnoprawną dla tego omawianego wkładu. Stąd Spółka nie będzie mogła przejąć od Wnioskodawcy należności oraz zobowiązań o charakterze publicznoprawnym.

Rachunek w (…)

Spośród użytkowanych przez Wnioskodawcę w prowadzonej działalności Rachunków bankowych przedmiotem transferu do Spółki nie będzie Rachunek w (…) oraz środki pieniężne znajdujące się na tym rachunku. Rachunek ten będzie bowiem Wnioskodawcy niezbędny na potrzeby kontynuowania działalności gospodarczej, w tym w celu:

·otrzymywania należności od podmiotu trzeciego za użytkowanie części Nieruchomości pod maszt telekomunikacyjny,

·otrzymywania należności od Spółki z tytułu umowy dzierżawy lub najmu Nieruchomości,

·spłaty Kredytu inwestycyjnego.

Wnioskodawca nie wyklucza jednak, że ze względu na brak zgody banku na Spółkę nie zostaną również przeniesione prawa i obowiązki związane z Rachunkiem w (…). W takim przypadku, w związku z dokonanym aportem Wnioskodawca dokona przelewu salda Rachunku w (…) na rachunek bankowy Spółki.

Gwarancja bankowa

Jednym z warunków udzielenia zgody przez Dystrybutora na cesję Umowy serwisowej jest ustanowienie przez Spółkę zabezpieczenia należytego wykonania Umowy Serwisowej (…). Ze względu na fakt, iż obecna forma zabezpieczenia w postaci Gwarancji bankowej związana jest z ustanowieniem hipoteki na Nieruchomościach, które nie zostaną przeniesione na Spółkę w ramach wkładu Zorganizowanej Części Przedsiębiorstwa (…), Gwarancja bankowa zostanie zastąpiona inną formą zabezpieczenia ustanowioną przez Spółkę na korzyść Dystrybutora (np. poprzez przeniesienie przez Spółkę określonej kwoty środków pieniężnych, tytułem kaucji, na rachunek bankowy Dystrybutora).

W ramach planowanego aportu Zorganizowanej Części Przedsiębiorstwa (…) do Spółki przeniesione zostaną w szczególności następujące elementy przedsiębiorstwa Wnioskodawcy:

·nazwa „(…)” będąca oznaczeniem indywidualizującym przedsiębiorstwo prowadzone przez Wnioskodawcę,

·zakład pracy Wnioskodawcy (przejście pracowników na Spółkę nastąpi w trybie art. 23¹ Kodeksu pracy),

·urządzenia i maszyny,

·środki transportu (samochody),

·towary i materiały znajdujące się w magazynie,

·licencje na programy komputerowe,

·prawa i obowiązki (w tym należności i zobowiązania) wynikające z umów zawartych przez Wnioskodawcę w związku z prowadzoną działalnością gospodarczą w zakresie prowadzenia autoserwisu, w tym Umowa Serwisowa (…), z wyjątkiem umów, o których była mowa powyżej,

·prawa i obowiązki z rękojmi i gwarancji udzielone klientom Serwisu,

·know-how,

·środki pieniężne (gotówka) w kasie oraz środki pieniężne na Rachunku w (…) obsługującym bieżącą działalność Wnioskodawcy (w drodze cesji umowy rachunku bankowego lub przelania tych środków niezwłocznie po aporcie na nowo utworzony rachunek bankowy Spółki).

Zdaniem Wnioskodawcy przedmiot aportu w postaci Zorganizowanej Części Przedsiębiorstwa (…) jest wyodrębniony w przedsiębiorstwie Wnioskodawcy na płaszczyźnie:

·organizacyjnej, gdyż:

- przeznaczony jest do prowadzenia przez Wnioskodawcę w sposób samodzielny serwisu samochodowego, w związku z czym Wnioskodawca przyjmuje, że Zorganizowana Część Przedsiębiorstwa (…) stanowi wyodrębniony zespół składników materialnych i niematerialnych przeznaczonych do prowadzenia działalności gospodarczej, który zarazem mógłby stanowić niezależne przedsiębiorstwo realizujące działalność usługowo-handlową,

- składniki materialne i niematerialne tworzące Zorganizowaną Część Przedsiębiorstwa (…) są fizycznie i funkcjonalnie wyodrębnione od pozostałego majątku Wnioskodawcy,

- wyodrębnienie to nie wynika co prawda ze statutu, regulaminu lub też innego aktu o podobnym charakterze, gdyż działalność Wnioskodawcy prowadzona jest w jednej lokalizacji, lecz jest stanem faktycznym, związanym z prowadzeniem serwisu samochodowego pod określoną nazwą,

- odrębność Zorganizowanej Części Przedsiębiorstwa (…), jako zorganizowanego zespołu składników materialnych i niematerialnych funkcjonującego jako samodzielny organizm gospodarczy, zostanie potwierdzona w uchwale o podwyższeniu kapitału zakładowego Spółki oraz wniesieniu wkładu niepieniężnego;

·finansowej, gdyż Zorganizowana Część Przedsiębiorstwa (…) jest w stanie samodzielnie funkcjonować, finansując swoją działalność z prowadzonej działalności usługowo-handlowej, a ponadto, na podstawie prowadzonej przez Wnioskodawcę ewidencji księgowej, możliwe jest przyporządkowanie nie tylko przychodów i kosztów, ale również należności i zobowiązań czy też środków trwałych oraz wartości niematerialnych i prawnych do serwisu (…),

·funkcjonalnej, gdyż Zorganizowana Część Przedsiębiorstwa (…) stanowi potencjalnie niezależne przedsiębiorstwo samodzielnie realizujące zadania gospodarcze.

W uchwale o podwyższeniu kapitału zakładowego Spółki oraz wniesieniu wkładu niepieniężnego zostanie zawarte oświadczenie Spółki, iż ta zamierza kontynuować działalność serwisu (…).

Spółka, która otrzyma wkład niepieniężny w postaci Zorganizowanej Części Przedsiębiorstwa (…), przyjmie dla celów podatkowych składniki majątku wchodzące w skład wspomnianej zorganizowanej części przedsiębiorstwa w wartości wynikającej z ksiąg podatkowych Wnioskodawcy – jako podmiotu wnoszącego ten wkład. Spółka ta podlegać będzie opodatkowaniu w Polsce od całości swoich dochodów, bez względu na miejsce ich osiągania.

Pytanie

Czy przychód z tytułu wniesienia przez Wnioskodawcę wkładu niepieniężnego w postaci Zorganizowanej Części Przedsiębiorstwa (…) do Spółki będzie zwolniony od podatku dochodowego od osób fizycznych?

Pana stanowisko w sprawie

W ocenie Wnioskodawcy – przychód z tytułu wniesienia przez Wnioskodawcę wkładu niepieniężnego w postaci Zorganizowanej Części Przedsiębiorstwa (…) do Spółki będzie zwolniony od podatku dochodowego od osób fizycznych.

Uzasadnienie stanowiska Wnioskodawcy

Zgodnie z art. 9 ust. 1 ustawy o PIT opodatkowaniu podatkiem dochodowym od osób fizycznych podlegają wszelkiego rodzaju dochody, z wyjątkiem dochodów wymienionych w art. 21, 52, 52a i 52c oraz dochodów, od których na podstawie przepisów Ordynacji podatkowej zaniechano poboru podatku.

Celem zróżnicowania sposobu opodatkowania poszczególnych rodzajów przysporzeń majątkowych ustawodawca zdecydował o podziale przychodów na określone grupy przychodów (według źródła ich uzyskania). Wyliczenie grup źródeł przychodów zawiera art. 10 ust. 1 ustawy o PIT. W katalogu tym wymienione zostały m.in. przychody z kapitałów pieniężnych (art. 10 ust. 1 pkt 7 ustawy o PIT).

Stosownie do art. 17 ust. 1 pkt 9 ustawy o PIT za przychody z kapitałów pieniężnych uważa się m.in. wartość wkładu określoną w statucie lub umowie spółki, a w razie ich braku wartość wkładu określoną w innym dokumencie o podobnym charakterze – w przypadku wniesienia do spółki albo do spółdzielni wkładu niepieniężnego. Pojęcie „spółki” – stosownie do definicji zawartej w art. 5a pkt 28 lit. a) ustawy o PIT – obejmuje m.in. spółkę posiadającą osobowość prawną.

Oznacza to, że planowane przez Wnioskodawcę wniesienie wkładu niepieniężnego do Spółki (posiadającej osobowość prawną) w postaci Zorganizowanej Części Przedsiębiorstwa (…) podlegać będzie opodatkowaniu podatkiem dochodowym od osób fizycznych jako przychód z kapitałów pieniężnych.

Pomimo powstania przychodu z tytułu wkładu niepieniężnego do spółki z o.o., ustawodawca zrezygnował z czerpania wpływów podatkowych z tego rodzaju czynności, wprowadzając w art. 21 ust. 1 pkt 109 ustawy o PIT odpowiednie zwolnienie podatkowe. Zgodnie z tą regulacją wolne od podatku dochodowego są przychody, o których mowa w art. 17 ust. 1 pkt 9, z zastrzeżeniem art. 24 ust. 23 – jeżeli przedmiotem wkładu niepieniężnego jest przedsiębiorstwo lub jego zorganizowana część i spółka lub spółdzielnia otrzymująca wkład przyjęła dla celów podatkowych składniki majątku wchodzące w skład tego przedsiębiorstwa lub jego zorganizowanej części w wartości wynikającej z ksiąg podatkowych podmiotu wnoszącego ten wkład.

Wskazane zastrzeżenie do art. 24 ust. 23 ustawy o PIT wprowadza warunek, iż analizowane zwolnienie ma zastosowanie, o ile spółka przejmująca majątek podlega opodatkowaniu w państwie członkowskim Unii Europejskiej lub innym państwie należącym do Europejskiego Obszaru Gospodarczego od całości swoich dochodów, bez względu na miejsce ich osiągania.

Z przywołanych regulacji wynikają następujące warunki zwolnienia z opodatkowania wkładu niepieniężnego do spółki:

· przedmiotem wkładu do spółki jest przedsiębiorstwo lub jego zorganizowana część,

· spółka otrzymująca wkład przyjęła dla celów podatkowych składniki majątku wchodzące w skład tego przedsiębiorstwa lub jego zorganizowanej części w wartości wynikającej z ksiąg podatkowych podmiotu wnoszącego ten wkład,

· spółka otrzymująca wkład podlega opodatkowaniu w państwie członkowskim Unii Europejskiej lub innym państwie należącym do Europejskiego Obszaru Gospodarczego od całości swoich dochodów, bez względu na miejsce ich osiągania.

Jak wynika z opisu zdarzenia przyszłego niniejszego wniosku, dwa ostatnie z wymienionych warunków będą niewątpliwie spełnione, gdyż:

· Spółka przyjmie dla celów podatkowych składniki majątku wchodzące w skład Zorganizowanej Części Przedsiębiorstwa (…) w wartości wynikającej z ksiąg podatkowych przedsiębiorstwa Wnioskodawcy,

·Spółka podlegać będzie opodatkowaniu w Polsce od całości swoich dochodów, bez względu na miejsce ich osiągania.

Do rozważenia pozostaje to, czy przedmiot wkładu będzie stanowił zorganizowaną część przedsiębiorstwa Wnioskodawcy.

Przepisy ustawy o PIT nie zawierają definicji przedsiębiorstwa. Z tego względu, na potrzeby stosowania omawianej regulacji przyjęło się stosować definicję tego wyrażenia sformułowaną w art. 55(1) Kodeksu Cywilnego. Zgodnie z tym przepisem: „Przedsiębiorstwo jest zorganizowanym zespołem składników niematerialnych i materialnych przeznaczonym do prowadzenia działalności gospodarczej. Obejmuje ono w szczególności:

1)oznaczenie indywidualizujące przedsiębiorstwo lub jego wyodrębnione części (nazwa przedsiębiorstwa);

2)własność nieruchomości lub ruchomości, w tym urządzeń, materiałów, towarów i wyrobów, oraz inne prawa rzeczowe do nieruchomości lub ruchomości;

3)prawa wynikające z umów najmu i dzierżawy nieruchomości lub ruchomości oraz prawa do korzystania z nieruchomości lub ruchomości wynikające z innych stosunków prawnych;

4)wierzytelności, prawa z papierów wartościowych i środki pieniężne;

5)koncesje, licencje i zezwolenia;

6)patenty i inne prawa własności przemysłowej;

7)majątkowe prawa autorskie i majątkowe prawa pokrewne;

8)tajemnice przedsiębiorstwa;

9)księgi i dokumenty związane z prowadzeniem działalności gospodarczej”.

Użycie sformułowania „w szczególności” oznacza, że z jednej strony w skład „przedsiębiorstwa” mogą wchodzić inne dodatkowe elementy, których nie wymieniono w cytowanym przepisie, a z drugiej strony przedsiębiorstwem może być zespół składników majątkowych, który nie obejmuje wszystkich rodzajów składników wskazanych w art. 55(1) Kodeksu cywilnego.

Ponadto art. 55(2) Kodeksu Cywilnego zawiera zastrzeżenie, że „czynność prawna mająca za przedmiot przedsiębiorstwo obejmuje wszystko, co wchodzi w skład przedsiębiorstwa, chyba że co innego wynika z treści czynności prawnej albo z przepisów szczególnych”.

W oparciu o przywołaną powyżej definicję przedsiębiorstwa należy uznać, że przedsiębiorstwem, jako przedmiotem zbycia, jest zespół składników materialnych i niematerialnych, tworzący jedną całość pod względem organizacyjnym i funkcjonalnym, stanowiący na tyle zorganizowany kompleks praw, obowiązków i rzeczy, że zdolny jest do realizacji zadań gospodarczych przypisywanych przedsiębiorstwu. Kluczowe jest przy tym zachowanie funkcjonalnego związku pomiędzy poszczególnymi składnikami, tak żeby przekazana masa majątkowa mogła posłużyć kontynuowaniu określonej działalności gospodarczej (podobnie Wojewódzki Sąd Administracyjny w Warszawie w orzeczeniu z dnia 14.08.2019 r., sygn. III SA/Wa 192/19).

W myśl art. 5a pkt 4 ustawy o PIT przez „zorganizowaną cześć przedsiębiorstwa” należy natomiast rozmieć „organizacyjnie i finansowo wyodrębniony w istniejącym przedsiębiorstwie zespół składników materialnych i niematerialnych, w tym zobowiązania, przeznaczonych do realizacji określonych zadań gospodarczych, który zarazem mógłby stanowić niezależne przedsiębiorstwo samodzielnie realizujące te zadania”.

W świetle przytoczonej definicji podstawowym warunkiem uznania składników materialnych i niematerialnych istniejących w przedsiębiorstwie za zorganizowaną część tego przedsiębiorstwa jest wzajemne powiązanie tych składników w sposób tworzący określoną całość (zespół), która podlega wyodrębnieniu od pozostałych składników majątkowych przedsiębiorstwa na trzech płaszczyznach: organizacyjnej, finansowej oraz funkcjonalnej. Pogląd ten znajduje potwierdzenie w interpretacji indywidualnej Dyrektora Krajowej Informacji Skarbowej z dnia 28.07.2022 r. (sygn. 0114-KDIP3-1.4011.459.2022.4.AK), w której organ zaprezentował następujące stanowisko:

Wyodrębnienie organizacyjne może przejawiać się formalnym wydzieleniem składników majątkowych ze struktury przedsiębiorstwa, przy czym, zasadniczo, wyodrębnienie powinno być dokonane na bazie statutu, regulaminu bądź też innego aktu o podobnym charakterze (przykładowo interpretacja indywidualna Dyrektora Izby Skarbowej w Katowicach z dnia 14.04.2022 r. sygn. 0113-KDIPT2-3.4011.184.2022.2.SJ).

Brak formalnego wydzielenia składników majątkowych z pozostałej działalności jednostki nie przesądza jednak automatycznie o tym, że warunek organizacyjnego wyodrębnienia zbywanej części przedsiębiorstwa pozostaje niespełniony. W doktrynie podatkowej uznaje się bowiem, że przesłanka ta jest spełniona również wtedy, gdy składniki materialne i niematerialne są fizycznie i funkcjonalnie wyodrębnione od pozostałego majątku podmiotu gospodarczego. Zwrócił na to uwagę przykładowo Wojewódzki Sąd Administracyjny w Warszawie w wyroku z dnia 21.06.2012 r. sygn. III SA/Wa 2836/11, wyrażając następujący pogląd:

Wyodrębnienie finansowe powinno z kolei charakteryzować się odpowiednią ewidencją zdarzeń gospodarczych zachodzących w przedsiębiorstwie w sposób umożliwiający przyporządkowanie przychodów i kosztów oraz należności i zobowiązań do wydzielonej części przedsiębiorstwa. W doktrynie zwraca się uwagę, że wyodrębnienie finansowe nie oznacza bynajmniej samodzielności finansowej (przykładowo interpretacja indywidualna Dyrektora Izby Skarbowej w Bydgoszczy z dnia 04.07.2014 r. sygn. ITPB3/423-170/14/DK).

Przeznaczenie zespołu składników materialnych i niematerialnych do realizacji określonych zadań gospodarczych jest z kolei wymogiem wyodrębnienia zorganizowanej części przedsiębiorstwa na płaszczyźnie funkcjonalnej. Składniki te powinny cechować się pewną kompletnością oraz funkcjonalnym powiązaniem w stopniu pozwalającym na prowadzenie przez te składniki działalności gospodarczej w sposób niezależny (samodzielny). Warunkiem uznania tych składników za zorganizowaną część przedsiębiorstwa jest zatem posiadanie potencjalnej zdolności tego zespołu składników do funkcjonowania jako samodzielny podmiot gospodarczy (podobnie Dyrektor Krajowej Informacji Skarbowej w interpretacji indywidualnej z dnia 11.05.2022 r. sygn. 0114-KDIP3-1.4011.342.2022.1.EC). Tym samym, wyodrębniony zespół składników materialnych i niematerialnych jeszcze przed ich zbyciem powinien niejako uzyskać samodzielność gospodarczą i realizować ją w praktyce.

Podsumowując, na gruncie ustawy o PIT, mamy do czynienia ze zorganizowaną częścią przedsiębiorstwa, o ile spełnione są łącznie następujące przesłanki:

·istnieje zespół składników majątkowych przedsiębiorstwa, w tym zobowiązania,

·składniki te tworzą zespół powiązany ze sobą na trzech płaszczyznach: organizacyjnej, finansowej oraz funkcjonalnej,

·składniki te przeznaczone są do realizacji określonych zadań gospodarczych,

·zespół tych składników mógłby tworzyć niezależne przedsiębiorstwo realizujące samodzielnie te działania gospodarcze.

Z przedstawionego opisu zdarzenia przyszłego wynika, iż Wnioskodawca zamierzać zbyć na rzecz Spółki w formie wkładu niepieniężnego Zorganizowaną Część Przedsiębiorstwa (…). Przedmiotem wkładu do Spółki będą wszystkie składniki majątkowe przedsiębiorstwa Wnioskodawcy, które są przeznaczone do prowadzenia serwisu samochodowego (…), z wyłączeniem pewnej grupy elementów, które z uwagi na opisane w zdarzeniu przyszłym okoliczności pozostaną w przedsiębiorstwie Wnioskodawcy.

Jednocześnie, składniki majątku Wnioskodawcy, które będą przedmiotem planowanego aportu, są wyodrębnione organizacyjne oraz finansowo w istniejącym przedsiębiorstwie Wnioskodawcy, o czym świadczą następujące okoliczności:

· składniki materialne i niematerialne tworzące Zorganizowaną Część Przedsiębiorstwa (…) są fizycznie i funkcjonalnie wyodrębnione od pozostałego majątku Wnioskodawcy,

· wyodrębnienie to nie wynika co prawda ze statutu, regulaminu lub też innego aktu o podobnym charakterze, gdyż działalność Wnioskodawcy jest prowadzona w jednej lokalizacji, lecz jest stanem faktycznym, związanym z prowadzeniem serwisu samochodowego pod określoną nazwą, co potwierdza wydzielenie tego obszaru działalności ze struktury przedsiębiorstwa Wnioskodawcy,

· odrębność Zorganizowanej Części Przedsiębiorstwa (…), jako zorganizowanego zespołu składników materialnych i niematerialnych funkcjonującego jako samodzielny punkt usługowo-handlowy, zostanie potwierdzona w uchwale o podwyższeniu kapitału zakładowego Spółki oraz wniesieniu wkładu niepieniężnego,

· Zorganizowana Część Przedsiębiorstwa (…) jest w stanie samodzielnie funkcjonować, finansując swoją działalność z prowadzonej działalności usługowo-handlowej,

· na podstawie prowadzonej przez Wnioskodawcę ewidencji księgowej możliwe jest przyporządkowanie nie tylko przychodów i kosztów, ale również należności i zobowiązań czy też wartości niematerialnych i prawnych oraz środków trwałych do serwisu (…).

Zorganizowana Część Przedsiębiorstwa (…) stanowi zatem potencjalnie niezależne przedsiębiorstwo samodzielnie realizujące zadania gospodarcze.

Samodzielności w prowadzeniu działalności gospodarczej nie pozbawia Zorganizowanej Części Przedsiębiorstwa (…) brak prawa własności/prawa użytkowania wieczystego Nieruchomości, na której prowadzony jest serwis (…). Skoro bowiem Nieruchomość ta zostanie przekazana do Spółki w drodze odrębnej umowy cywilnoprawnej, tj. umowy dzierżawy lub najmu, niezasadnym ze względów funkcjonalnych byłoby wymaganie przeniesienia do Spółki również praw własności do Nieruchomości.

Tym samym, zdaniem Wnioskodawcy, brak przeniesienia Nieruchomości do Spółki w ramach wkładu niepieniężnego nie spowoduje, że przedmiotem wkładu nie będzie zorganizowana część przedsiębiorstwa w rozumieniu ustawy o PIT.

Wyłączenie z opodatkowania PIT dostawy przedsiębiorstwa lub zorganizowanej części przedsiębiorstwa, jeśli nieruchomość wykorzystywana w tej działalności nie jest przedmiotem aportu, lecz jest oddana do używania przez nabywcę tego przedsiębiorstwa lub zorganizowanej części przedsiębiorstwa na podstawie umowy najmu/dzierżawy, potwierdzają również organy podatkowe w wydawanych interpretacjach indywidualnych, czego przykładem są:

·interpretacja indywidualna Dyrektora Krajowej Informacji Skarbowej z dnia 23.09.2021 r. (sygn. 0115-KDIT1.4011.337.2021.4.MT),

·interpretacja indywidualna Dyrektora Krajowej Informacji Skarbowej z dnia 06.08.2020 r. (sygn. 0113-KDIPT2-3.4011.486.2020.1.ID),

·interpretacja indywidualna Dyrektora Izby Skarbowej w Katowicach z dnia 24.10.2011 r. (sygn. IBPBI/2/423-915/11/PC).

W związku z bezpośrednim powiązaniem zaciągniętego przez Wnioskodawcę Kredytu Inwestycyjnego z działką o numerze (…), wchodzącej w skład Nieruchomości, nie będzie uzasadnionym dokonywanie cesji tej umowy kredytowej na Spółkę. Przeniesienie tego zobowiązania na Spółkę z jednoczesnym pozostawieniem Nieruchomości po stronie Wnioskodawcy wiązałoby się ryzykiem tego, że w razie zaprzestania spłacania Kredytu inwestycyjnego przez Spółkę bank dochodziłby swoich wierzytelności z prawa wieczystego użytkowania gruntu działki (...), a więc z majątku Wnioskodawcy. Jednocześnie, Spółka nie będzie posiadać majątku, który mógłby stanowić zabezpieczenie Kredytu inwestycyjnego w miejsce hipoteki na prawie wieczystego użytkowania gruntu działki (…).

Na przeszkodzie w uznaniu przedmiotu planowanego wkładu za zorganizowaną część przedsiębiorstwa w rozumieniu ustawy o PIT nie powinna również stanąć okoliczność pozostawienia w przedsiębiorstwie Wnioskodawcy innych jego elementów, takich jak: Umowy o dostawę mediów do Nieruchomości, umowy dzierżawy dachów na obiektach zlokalizowanych na Nieruchomości pod maszty telekomunikacyjne, prawa do korzystania z Pasa drogowego, ksiąg podatkowych Wnioskodawcy, kas rejestrujących, należności oraz zobowiązań publicznoprawnych, rachunku bankowego w (…) oraz Gwarancji bankowej.

Jak bowiem zostało wyjaśnione w opisie zdarzenia przyszłego Wniosku, wynika to z następujących przyczyn:

· brak jest funkcjonalnego związku z serwisem (…) (np. umowy dzierżawy dachów pod maszty telekomunikacyjne),

· istnieją przeszkody natury prawnej (np. prawo do korzystania z Pasa drogowego, należności oraz zobowiązania publicznoprawne),

· brak jest uzasadnienia ekonomicznego (np. Umowy o dostawę mediów do Nieruchomości w zakresie, w jakim ich zawarcie przez Spółkę na obecnych korzystnych warunkach nie będzie możliwe).

Mając na uwadze, iż:

· składniki majątkowe stanowiące przedmiot planowanego aportu, uzupełnione o prawo do korzystania z Nieruchomości na podstawie umowy dzierżawy lub najmu, będą wystarczające dla Spółki do kontynuowania działalności w zakresie prowadzenia serwisu samochodowego (…),

· pozostanie w przedsiębiorstwie Wnioskodawcy niektórych składników majątkowych, które nie zostaną przeniesione do Spółki na skutek okoliczności niezależnych od stron tej transakcji (np. wynikające z przepisów prawa), nie spowoduje zerwania więzi funkcjonalnych pomiędzy składnikami przetransferowanymi do Spółki w sposób uniemożliwiający kontynuowanie działalności prowadzonej obecnie przez Wnioskodawcę,

– Wnioskodawca jest przekonany, że przychód powstały w związku z aportem Zorganizowanej Części Przedsiębiorstwa (…) będzie zwolniony z opodatkowania podatkiem dochodowym od osób fizycznych.

Ocena stanowiska

Stanowisko, które przedstawił Pan we wniosku, jest prawidłowe.

Uzasadnienie interpretacji indywidualnej

Zgodnie z art. 1 § 2 ustawy z dnia 15 września 2000 r. Kodeks spółek handlowych (t. j. Dz. U. z 2022 r. poz. 1467 ze zm.):

Stosownie do art. 5a pkt 4 ustawy z dnia 26 lipca 1991 r. o podatku dochodowym od osób fizycznych (t. j. Dz. U. z 2022 r. poz. 2647 ze zm.):

Jak wynika z tego przepisu, status zorganizowanej części przedsiębiorstwa posiada tylko taka część mienia przedsiębiorstwa, która spełnia łącznie następujące warunki:

-stanowi zespół składników materialnych i niematerialnych (w tym zobowiązań),

-jest organizacyjnie i finansowo wyodrębniona w istniejącym przedsiębiorstwie,

-jest przeznaczona do realizacji określonych zadań gospodarczych,

-mogłaby stanowić niezależne przedsiębiorstwo samodzielnie realizujące te zadania gospodarcze.

Zorganizowana część przedsiębiorstwa nie jest zatem dowolnym zbiorem składników majątkowych (materialnych i niematerialnych) wchodzących w skład przedsiębiorstwa, ale wyodrębnionym organizacyjnie, finansowo i funkcjonalnie zespołem tych składników, zdolnym do bycia oddzielnym przedsiębiorstwem, samodzielnie realizującym określone zadania gospodarcze.

Biorąc to pod uwagę wskazuję, że jednym z podstawowych elementów istnienia zorganizowanej części przedsiębiorstwa jest to, aby stanowiła ona zespół składników materialnych i niematerialnych (w tym zobowiązań).

Kolejnym warunkiem jest wydzielenie tego zespołu w istniejącym przedsiębiorstwie. Wydzielenie to ma zachodzić na trzech płaszczyznach: organizacyjnej, finansowej i funkcjonalnej (przeznaczenie do realizacji określonych zadań gospodarczych).

O wyodrębnieniu organizacyjnym można mówić, gdy zorganizowana część przedsiębiorstwa stanowi odrębną jednostkę organizacyjną w strukturze tego przedsiębiorstwa, np. dział, wydział, oddział itp. Takie organizacyjne wydzielenie powinno być dokonane na podstawie statutu, regulaminu lub aktu o podobnym charakterze.

Wyodrębnienie finansowe oznacza sytuację, gdy sposób prowadzenia ewidencji rachunkowej przedsiębiorstwa pozwala na przyporządkowanie majątku, przychodów i kosztów oraz należności i zobowiązań do zorganizowanej części przedsiębiorstwa, a ściślej do realizowanych przez nie zadań gospodarczych. Nie należy jednak utożsamiać tego pojęcia z pełną samodzielnością finansową.

Wyodrębnienie funkcjonalne należy natomiast rozumieć jako przeznaczenie do realizacji określonych zadań gospodarczych. Zorganizowana część przedsiębiorstwa musi stanowić funkcjonalnie odrębną całość, tj. obejmować elementy niezbędne do samodzielnego prowadzenia działań gospodarczych, którym służy w strukturze przedsiębiorstwa.

Kolejną cechą definiującą zorganizowaną część przedsiębiorstwa jest zdolność do bycia niezależnym przedsiębiorstwem samodzielnie realizującym określone zadania gospodarcze.

Aby zatem część mienia przedsiębiorstwa mogła być uznana za jego zorganizowaną część, musi ona – obiektywnie oceniając – posiadać potencjalną zdolność do funkcjonowania jako samodzielny podmiot gospodarczy. Składniki majątkowe materialne i niematerialne (w tym zobowiązania) wchodzące w skład zorganizowanej części przedsiębiorstwa muszą umożliwić nabywcy podjęcie działalności gospodarczej w ramach odrębnego przedsiębiorstwa.

Aby zatem określony zespół składników majątkowych mógł zostać zakwalifikowany jako zorganizowana część przedsiębiorstwa (zgodnie z definicją zawartą w art. 5a pkt 4 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych), musi odznaczać się pełną odrębnością organizacyjną i finansową, z możliwością samodzielnego funkcjonowania w razie zaistnienia takiej potrzeby w obrocie gospodarczym. Zorganizowaną część przedsiębiorstwa tworzą więc składniki, będące we wzajemnych relacjach takich, by można było mówić o nich jako o zespole, a nie o zbiorze przypadkowych elementów, których jedyną cechą wspólną jest własność jednego podmiotu gospodarczego.

Oznacza to, że zorganizowana część przedsiębiorstwa nie jest sumą poszczególnych składników, przy pomocy których będzie można prowadzić odrębny zakład, lecz zorganizowanym zespołem tych składników, przy czym punktem odniesienia jest tutaj rola, jaką składniki majątkowe odgrywają w funkcjonowaniu przedsiębiorstwa (na ile stanowią w nim wyodrębnioną organizacyjnie, finansowo i funkcjonalnie całość).

Z informacji przedstawionych we wniosku wynika, że w ramach działalności gospodarczej prowadzi Pan autoryzowany serwis samochodowy. Zamierza Pan dokonać zbycia części prowadzonego przez siebie przedsiębiorstwa w postaci serwisu samochodowego. W związku z tym zamierza Pan założyć nową spółkę z ograniczoną odpowiedzialnością (dalej: Spółka), do której wniesiony zostanie aport w postaci zorganizowanej części przedsiębiorstwa składającej się na serwis samochodowy z wyłączeniami wskazanymi w opisie sprawy. Przedmiotem aportu do Spółki w postaci zorganizowanej części przedsiębiorstwa będą wszystkie elementy majątku Pana przedsiębiorstwa przeznaczone do prowadzenia w sposób samodzielny działalności serwisu w dotychczasowej formie, w tym zobowiązania, z wyłączeniem: nieruchomości, kredytu inwestycyjnego, umów o dostawę mediów do nieruchomości w tej części, w jakiej cesja tych umów z Pana na Spółkę na dotychczasowych warunkach nie będzie możliwa, umowy dzierżawy powierzchni dachów z podmiotem trzecim pod maszty telekomunikacyjne, części parkingu użytkowanego przez Pana przedsiębiorstwo na podstawie decyzji administracyjnej o zajęciu pasa drogowego, Pana ksiąg podatkowych (na potrzeby kontynuacji rozliczeń podatkowych Pana przez Spółkę w zakresie, w jakim wymagają tego przepisy prawa, Spółce zostanie przekazana odpowiednia dokumentacja księgowa Pana przedsiębiorstwa), kas rejestrujących zafiskalizowanych na Pana numer NIP, należności oraz zobowiązań publicznoprawnych, rachunku bankowego, gwarancji bankowej. W opisie sprawy szczegółowo wyjaśnia Pan powody wyłączenia wymienionych powyżej elementów Pana przedsiębiorstwa z przedmiotu planowanego aportu do Spółki. W ramach planowanego aportu zorganizowanej części przedsiębiorstwa do Spółki przeniesione zostaną w szczególności następujące elementy Pana przedsiębiorstwa: nazwa będąca oznaczeniem indywidualizującym przedsiębiorstwo prowadzone przez Pana, zakład pracy (przejście pracowników na Spółkę nastąpi w trybie art. 23¹ Kodeksu pracy), urządzenia i maszyny, środki transportu (samochody), towary i materiały znajdujące się w magazynie, licencje na programy komputerowe, prawa i obowiązki (w tym należności i zobowiązania) wynikające z umów zawartych przez Pana w związku z prowadzoną działalnością gospodarczą w zakresie prowadzenia autoserwisu, prawa i obowiązki z rękojmi i gwarancji udzielone klientom serwisu, know-how, środki pieniężne (gotówka) w kasie oraz środki pieniężne na rachunku w banku obsługującym bieżącą Pana działalność (w drodze cesji umowy rachunku bankowego lub przelania tych środków niezwłocznie po aporcie na nowo utworzony rachunek bankowy Spółki). Po przeniesieniu zorganizowanej części przedsiębiorstwa do Spółki zamierza Pan zbyć w drodze umowy sprzedaży wszystkie posiadane przez siebie udziały w Spółce na rzecz nabywcy. Spółka, która otrzyma wkład niepieniężny, przyjmie dla celów podatkowych składniki majątku wchodzące w skład zorganizowanej części przedsiębiorstwa w wartości wynikającej z Pana ksiąg podatkowych.

Jak wskazałem powyżej, zorganizowana część przedsiębiorstwa nie jest dowolnym zbiorem składników majątkowych (materialnych i niematerialnych) wchodzących w skład przedsiębiorstwa, ale wyodrębnionym organizacyjnie, finansowo i funkcjonalnie zespołem tych składników, w tym zobowiązań, zdolnym do bycia oddzielnym przedsiębiorstwem, samodzielnie realizującym określone zadania gospodarcze.

Brak zaistnienia którejkolwiek z omawianych przesłanek wyklucza uznanie zespołu składników majątkowych przedsiębiorstwa za jego zorganizowaną część w rozumieniu art. 5a pkt 4 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych.

Jak wynika z opisu sprawy, zespół składników materialnych i niematerialnych będących przedmiotem aportu jest wyodrębniony w Pana przedsiębiorstwie na płaszczyźnie organizacyjnej, ponieważ przeznaczony jest do prowadzenia przez Pana w sposób samodzielny serwisu samochodowego, dlatego też stanowi wyodrębniony zespół składników materialnych i niematerialnych przeznaczonych do prowadzenia działalności gospodarczej, który zarazem mógłby stanowić niezależne przedsiębiorstwo realizujące działalność usługowo-handlową, składniki materialne i niematerialne tworzące zorganizowaną część przedsiębiorstwa są fizycznie i funkcjonalnie wyodrębnione od pozostałego Pana majątku; finansowej, ponieważ zorganizowana część przedsiębiorstwa jest w stanie samodzielnie funkcjonować, finansując swoją działalność i na podstawie prowadzonej przez Pana ewidencji księgowej możliwe jest przyporządkowanie nie tylko przychodów i kosztów, ale również należności i zobowiązań czy też środków trwałych oraz wartości niematerialnych i prawnych do serwisu; funkcjonalnej, ponieważ zorganizowana część przedsiębiorstwa stanowi potencjalnie niezależne przedsiębiorstwo samodzielnie realizujące zadania gospodarcze.

Skoro – jak wynika z wniosku – działalność w zakresie prowadzenia autoryzowanego serwisu samochodowego, która będzie stanowić przedmiot aportu, jest wyodrębniona w Pana przedsiębiorstwie pod względem organizacyjnym, finansowym oraz jest przeznaczona do realizacji określonych zadań gospodarczych i zarazem może stanowić niezależne przedsiębiorstwo samodzielnie realizujące to zadanie, to stwierdzam, że przedmiotem aportu – w świetle art. 5a pkt 4 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych – będzie zorganizowana część przedsiębiorstwa.

Przechodząc do kwestii opodatkowania aportu do Spółki, wyjaśniam, co następuje.

Zgodnie z art. 9 ust. 1 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych:

W myśl art. 10 ust. 1 pkt 7 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych:

Stosownie do art. 11 ust. 1 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych:

Katalog przychodów z kapitałów pieniężnych zawiera art. 17 ust. 1 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych.

Jak stanowi art. 17 ust. 1 pkt 9 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych:

Zgodnie z art. 5a pkt 28 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych:

W myśl art. 21 ust. 1 pkt 109 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych:

Zatem jeżeli do spółki, w rozumieniu art. 5a pkt 28 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, w tym do spółki z ograniczoną odpowiedzialnością, wnoszony jest aport będący przedsiębiorstwem lub jego zorganizowaną częścią, to powstały z tego tytułu przychód jest zwolniony z opodatkowania.

W Pana sprawie nastąpi wniesienie aportu do Spółki, który – w świetle art. 5a pkt 4 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych – stanowi zorganizowaną część przedsiębiorstwa.

Dlatego w Pana sprawie zastosowanie znajdzie ww. przepis art. 21 ust. 1 pkt 109 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, a to oznacza brak obowiązku podatkowego po Pana stronie, jako wspólnika Spółki, z tytułu aportu działalności w zakresie w zakresie prowadzenia autoryzowanego serwisu samochodowego do Spółki.

Jednocześnie dodaję, że zgodnie z art. 24 ust. 19 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych:

Stosownie do art. 24 ust. 20 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych:

Z tego wynika, że przepis art. 21 ust. 1 pkt 109 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych ma zastosowanie, gdy wniesienie wkładu niepieniężnego następuje z uzasadnionych przyczyn ekonomicznych. Tak więc, gdy warunek ten nie zostanie spełniony, zwolnienie nie ma zastosowania. Jednak zauważam, że weryfikacja ewentualnych przesłanek i celów wniesienia wkładu niepieniężnego jest możliwa dopiero w ramach ewentualnego postępowania kontrolnego lub podatkowego, które przeprowadzić może właściwy organ podatkowy.

Reasumując – przychód z tytułu wniesienia przez Pana wkładu niepieniężnego w postaci Zorganizowanej Części Przedsiębiorstwa (…) do Spółki będzie zwolniony od podatku dochodowego od osób fizycznych na podstawie art. 21 ust. 1 pkt 109 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, co w konsekwencji oznacza, że ta czynność nie będzie skutkować po Pana stronie powstaniem przychodu do opodatkowania na gruncie ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych.

Dodatkowe informacje

Informacja o zakresie rozstrzygnięcia

Interpretacja dotyczy zdarzenia przyszłego, które Pan przedstawił, i stanu prawnego, który obowiązuje w dniu wydania interpretacji.

Ponadto wskazuję, że powołane we wniosku orzeczenia sądów administracyjnych nie mogą wpłynąć na ocenę prawidłowości tej kwestii. Nie negując tych orzeczeń, jako cennego źródła w zakresie wskazywania kierunków wykładni norm prawa podatkowego, stwierdzam, że – moim zdaniem – tezy badanych rozstrzygnięć nie mają zastosowania w tym postępowaniu.

W odniesieniu do powołanych przez Pana interpretacji stwierdzam, że zapadły one w indywidualnych sprawach i nie są wiążące dla organu wydającego tę interpretację.

Pouczenie o funkcji ochronnej interpretacji

·Funkcję ochronną interpretacji indywidualnych określają przepisy art. 14k-14nb ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. – Ordynacja podatkowa (t.j. Dz. U. z 2022 r. poz. 2651 ze zm.). Interpretacja będzie mogła pełnić funkcję ochronną, jeśli Pana sytuacja będzie zgodna (tożsama) z opisem zdarzenia przyszłego i zastosuje się Pan do interpretacji.

·Zgodnie z art. 14na § 1 Ordynacji podatkowej:

Zgodnie z art. 14na § 2 Ordynacji podatkowej:

Pouczenie o prawie do wniesienia skargi na interpretację

Ma Pan prawo do zaskarżenia tej interpretacji indywidualnej do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego. Zasady zaskarżania interpretacji indywidualnych reguluje ustawa z dnia 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi (t.j. Dz. U. z 2022 r. poz. 329 ze zm.; dalej jako „PPSA”).

Skargę do Sądu wnosi się za pośrednictwem Dyrektora KIS (art. 54 § 1 PPSA). Skargę należy wnieść w terminie trzydziestu dni od dnia doręczenia interpretacji indywidualnej (art. 53 § 1 PPSA):

·w formie papierowej, w dwóch egzemplarzach (oryginał i odpis) na adres: Krajowa Informacja Skarbowa, ul. Teodora Sixta 17, 43-300 Bielsko-Biała (art. 47 § 1 PPSA), albo

·w formie dokumentu elektronicznego, w jednym egzemplarzu (bez odpisu), na adres Elektronicznej Skrzynki Podawczej Krajowej Informacji Skarbowej na platformie ePUAP: /KIS/SkrytkaESP (art. 47 § 3 i art. 54 § 1a PPSA).

Skarga na interpretację indywidualną może opierać się wyłącznie na zarzucie naruszenia przepisów postępowania, dopuszczeniu się błędu wykładni lub niewłaściwej oceny co do zastosowania przepisu prawa materialnego. Sąd jest związany zarzutami skargi oraz powołaną podstawą prawną (art. 57a PPSA).

Podstawa prawna dla wydania interpretacji

Podstawą prawną dla wydania tej interpretacji jest art. 13 § 2a oraz art. 14b § 1 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. – Ordynacja podatkowa (t.j. Dz. U. z 2022 r. poz. 2651 ze zm.).