Brak uznania Wnioskodawcy za podatnika podatku od towarów i usług z tytułu sprzedaży działek powstałych w wyniku podziału działki.

Interpretacja indywidualna - stanowisko nieprawidłowe

Szanowny Panie,

stwierdzam, że Pana stanowisko w sprawie oceny skutków podatkowych opisanego zdarzenia przyszłego w podatku od towarów i usług jest nieprawidłowe.

Zakres wniosku o wydanie interpretacji indywidualnej

18 kwietnia 2024 r. wpłynął Pana wniosek z 18 kwietnia 2024 r. o wydanie interpretacji indywidualnej, który dotyczy braku uznania Pana za podatnika podatku od towarów i usług z tytułu sprzedaży działek powstałych w wyniku podziału działki nr 1. Uzupełnił go Pan - w odpowiedzi na wezwanie - pismem z 13 czerwca 2024 r. (wpływ 18 czerwca 2024 r.).

Treść wniosku jest następująca:

Opis zdarzenia przyszłego

Będąc rolnikiem nabył Pan na podstawie umowy sprzedaży z 30 listopada 1995 r. działkę nr 1 o obszarze 7,13 ha, położoną w miejscowości (...).

Działka została nabyta celem prowadzenia gospodarstwa rolnego. Na przedmiotowej działce prowadzone były uprawy zboża, rzepaku, buraków, grochu, ziemniaków. Przy nabyciu ww. działki nie odliczał Pan podatku VAT.

Od 2018 r. jest Pan czynnym podatnikiem podatku od towarów i usług.

Przedmiotowa działka była przedmiotem dzierżawy zawartej przez Pana z firmą, która planowała inwestycję pod instalację odnawialnych źródeł energii. Wobec niepodjęcia żadnych czynności związanych z przedmiotową inwestycją, umowa dzierżawy wygasła i przez cały okres jej obowiązywania pozostała bez wpływu na faktyczny sposób wykorzystania działki na cele rolnicze. Z tytułu przedmiotowej umowy dzierżawy nie otrzymał Pan żadnego wynagrodzenia, w szczególności należności czynszowych, rezerwacyjnych lub innych świadczeń.

22 grudnia 2023 r. dla działki nr 1 została wydana decyzja o warunkach zabudowy nr (...) dla inwestycji polegającej na budowie czterech budynków mieszkalnych jednorodzinnych wraz z niezbędną infrastrukturą. Dzieli Pan działkę nr 1 na mniejsze działki.

Dotychczas działka była wykorzystywana do działalności rolniczej, co wiązało się z otrzymywaniem odpowiednich dotacji od państwa.

Nie planuje Pan podejmować ponadstandardowych działań zmierzających do sprzedaży nowo powstałych działek. Zamierza podejmować Pan zwykłe czynności, które osoba dążąca do sprzedaży działek stanowiących jej osobisty majątek, podejmuje w celu sfinalizowania transakcji sprzedaży. Jako osoba nie trudniąca się obrotem nieruchomościami zlecił Pan sprzedaż działek pośrednikowi.

Nie planuje Pan ponoszenia nakładów, dzięki którym przeznaczone do sprzedaży działki stałyby się szczególnie atrakcyjne dla potencjalnych nabywców, jak również nie będzie Pan dokonywał dodatkowych czynności, które charakterem pokrywałyby się z czynnościami podejmowanymi przez osoby zawodowo trudniące się zakupem nieruchomości gruntowych, ich przygotowaniem do sprzedaży i późniejszą sprzedażą (uzbrojenie, wybudowanie dróg, przeprowadzenie akcji marketingowej, itp.). Nie planuje Pan podejmować we własnym zakresie działań marketingowych, lecz zlecił Pan sprzedaż do biura pośrednictwa nieruchomościami.

W stosunku do nieruchomości będących przedmiotem zapytania nie podejmował Pan czynności takich jak uzbrojenie, ogrodzenie terenu, czy budowa drogi. Będzie Pan występował o wydanie decyzji o warunkach zabudowy. Jedynymi poniesionymi przez Pana kosztami związanymi z uzyskaniem decyzji o warunkach zabudowy jest zakup mapek do celów opiniodawczych, niezbędnych do dołączenia do wniosku.

Posiada Pan nieograniczony obowiązek podatkowy w podatku dochodowym od osób fizycznych w Polsce.

W odniesieniu do zbywanych działek nie wyklucza Pan zawierania przedwstępnych umów sprzedaży, przy czym to zależeć będzie od nabywcy i co do zasady jego sytuacji finansowej i sposobu finansowania nabycia nieruchomości. W umowach tych zostanie określony jedynie przedmiot umowy tj. docelowy numer działki, kwota sprzedaży, kwota wpłaconego zadatku/zaliczki, termin zapłaty za nieruchomość, termin zawarcia umowy przenoszącej własność oraz termin wydania nieruchomości. Poza powyższymi ustaleniami przedwstępne umowy nie będą zawierały innych praw i obowiązków zarówno po stronie Nabywcy jak i Sprzedającego. W umowach przedwstępnych nie zostaną zawarte żadne dodatkowe warunki, które muszą zostać spełnione w celu zawarcia ostatecznej umowy sprzedaży.

W przedwstępnych umowach nie będą określane żadne warunki, które muszą zostać spełnione przez Pana w celu zawarcia ostatecznej umowy zbycia, przenoszącej prawo własności nieruchomości na nabywcę, mogą być jedynie warunki dotyczące sposobu finansowania przez nabywcę.

Nie będzie Pan udzielał żadnych zgód ani pełnomocnictw nabywcy nieruchomości. Nie będzie Pan upoważniał, ani udzielał żadnych pełnomocnictw nabywcy, dlatego nie będzie on podejmował do momentu nabycia nieruchomości żadnych czynności. Pełnomocnictwo zostało udzielone jedynie firmie geodezyjnej w celu dokonania podziału. Geodeta uprawniony jest tylko i wyłącznie do działań związanych z podziałem działek zgodnie z wydanymi decyzjami o warunkach zabudowy. Po dokonaniu podziału jego pełnomocnictwo wygaśnie.

Nie podejmie Pan aktywnych działań marketingowych. Wobec braku wiedzy w zakresie sprzedaży nieruchomości zleca Pan sprzedaż do biura nieruchomości.

W chwili sprzedaży działki nie będą stanowiły części gospodarstwa rolnego. Aktualnie nie są wykorzystywane rolniczo - zostały wyłączone z działalności rolniczej.

Doprecyzowanie i uzupełnienie zdarzenia przyszłego

Posiada Pan nieograniczony obowiązek podatkowy w podatku dochodowym od osób fizycznych w Polsce.

Jest Pan czynnym podatnikiem podatku od towarów i usług w zakresie działalności rolniczej, a działka nr 1 była wykorzystywana do tej działalności rolniczej.

Wystąpił Pan z wnioskiem o wydanie decyzji o warunkach zabudowy dla działki nr 1.

Działka nr 1 była przedmiotem dzierżawy w okresie od 20 stycznia 2009 r. do 20 stycznia 2014 r., przy czym jak zostało to wskazane we wniosku o interpretację umowa dzierżawy wygasła i przez cały okres jej obowiązywania pozostała bez wpływu na faktyczny sposób wykorzystania działki na cele rolnicze. Z tytułu przedmiotowej umowy dzierżawy Wnioskodawca nie otrzymał żadnego wynagrodzenia, w szczególności należności czynszowych, rezerwacyjnych lub innych świadczeń.

Cała działka nr 1 została podzielona na mniejsze działki. Pierwszy podział nastąpił 22 kwietnia 2024 r.

Sprzedaż działek powstałych z podziału działki nr 1 nastąpi wówczas gdy pojawi się kupiec.

Dokonywał Pan sprzedaży innych działek aniżeli wskazane we wniosku:

• 14 kwietnia 2022 r. sprzedał Pan działkę nr 2. Działka nr 2 powstała z podziału działek 3 i 4, które nabył Pan na podstawie umowy sprzedaży z 30 stycznia 1998 r. (działka nr 3) oraz na podstawie umowy darowizny od swoich rodziców z 22 lipca 1992 r. (działka nr 4). Nabycie nieruchomości nastąpiło celem prowadzenia gospodarstwa rolnego. Na przedmiotowych działkach prowadzone były uprawy zboża, rzepaku, buraków, grochu, ziemniaków. Sprzedaż działki nastąpiła 14 kwietnia 2022 r. w związku z chęcią ograniczenia powierzchni gospodarstwa rolnego. Sprzedaż dotyczyła jednej nieruchomości, działki gruntowej niezabudowanej. Tytułem sprzedaży nieruchomości nie był Pan zarejestrowany jako czynny podatnik podatku VAT, gdyż rejestracja w zakresie podatku VAT dotyczyła wyłącznie działalności rolniczej.
• 17 kwietnia 2024 r. sprzedał Pan działki nr 5 i 6 oraz udział 2/9 w działce nr 7, które nabył Pan jako działkę nr 8 dnia 22 lipca 1992 r. na podstawie umowy darowizny od swoich rodziców. Nabycie nieruchomości nastąpiło na cele rolnicze. Przedmiotowa działka była przedmiotem dzierżawy zawartej przez Pana z firmą, która planowała inwestycję pod instalację odnawialnych źródeł energii. Wobec niepodjęcia żadnych czynności związanych z przedmiotową inwestycją umowa dzierżawy wygasła i przez cały okres jej obowiązywania pozostała bez wpływu na faktyczny sposób wykorzystania działki na cele rolnicze. Dokonał Pan nabycia ww. nieruchomości na cele rolnicze. Ww. nieruchomość wykorzystywał Pan na cele działalności rolniczej - uprawy. Działki powstałe z podziału działki nr 8 są działkami o charakterze rolnym, niezabudowane.
• 18 kwietnia 2024 r. sprzedał Pan działkę nr 9 oraz udział 1/9 w działce nr 7, które nabył Pan jako działkę nr 8 dnia 22 lipca 1992 r. na podstawie umowy darowizny od swoich rodziców. Nabycie nieruchomości nastąpiło na cele rolnicze. Przedmiotowa działka była przedmiotem dzierżawy zawartej przez Pana z firmą, która planowała inwestycję pod instalację odnawialnych źródeł energii. Wobec niepodjęcia żadnych czynności związanych z przedmiotową inwestycją, umowa dzierżawy wygasła i przez cały okres jej obowiązywania pozostała bez wpływu na faktyczny sposób wykorzystania działki na cele rolnicze. Dokonał Pan nabycia ww. nieruchomości na cele rolnicze. Ww. nieruchomości wykorzystywał Pan na cele działalności rolniczej - uprawy. Działki powstałe w podziału działki nr 8 są działkami o charakterze rolnym, niezabudowane.
• 18 kwietnia 2024 r. sprzedał Pan działki nr 10 i 11 oraz udział 2/9 w działce nr 7, które nabył Pan jako działkę nr 8 dnia 22 lipca 1992 r. na podstawie umowy darowizny od swoich rodziców. Nabycie nieruchomości nastąpiło na cele rolnicze. Przedmiotowa działka była przedmiotem dzierżawy zawartej przez Pana z firmą, która planowała inwestycję pod instalację odnawialnych źródeł energii. Wobec niepodjęcia żadnych czynności związanych z przedmiotową inwestycją, umowa dzierżawy wygasła i przez cały okres jej obowiązywania pozostała bez wpływu na faktyczny sposób wykorzystania działki na cele rolnicze. Dokonał Pan nabycia ww. nieruchomości na cele rolnicze. Ww. nieruchomości wykorzystywał Pan na cele działalności rolniczej - uprawy. Działki powstałe z podziału działki nr 8 są działkami o charakterze rolnym, niezabudowane.
• 18 kwietnia 2024 r. sprzedał Pan działki nr 12, 13 i 14 oraz udział 3/9 w działce nr 7, którą nabył Pan jako działkę nr 8 dnia 22 lipca 1992 r. na podstawie umowy darowizny od swoich rodziców. Nabycie nieruchomości nastąpiło na cele rolnicze. Przedmiotowa działka była przedmiotem dzierżawy zawartej przez Pana z firmą, która planowała inwestycję pod instalację odnawialnych źródeł energii. Wobec niepodjęcia żadnych czynności związanych z przedmiotową inwestycją, umowa dzierżawy wygasła i przez cały okres jej obowiązywania pozostała bez wpływu na faktyczny sposób wykorzystania działki na cele rolnicze. Dokonał Pan nabycia ww. nieruchomości na cele rolnicze. Ww. nieruchomości wykorzystywał Pan na cele działalności rolniczej - uprawy. Działki powstałe z podziału działki nr 8 są działkami o charakterze rolnym, niezabudowane.
• 25 kwietnia 2024 r. sprzedał Pan działkę nr 15 oraz udział 1/9 w działce nr 7, którą nabył Pan jako działkę nr 8 dnia 22 lipca 1992 r. na podstawie umowy darowizny od swoich rodziców. Nabycie nieruchomości nastąpiło na cele rolnicze. Przedmiotowa działka była przedmiotem dzierżawy zawartej przez Pana z firmą, która planowała inwestycję pod instalację odnawialnych źródeł energii. Wobec niepodjęcia żadnych czynności związanych z przedmiotową inwestycją, umowa dzierżawy wygasła i przez cały okres jej obowiązywania pozostała bez wpływu na faktyczny sposób wykorzystania działki na cele rolnicze. Dokonał Pan nabycia ww. nieruchomości na cele rolnicze. Ww. nieruchomości wykorzystywał na cele działalności rolniczej - uprawy. Działki powstałe z podziału działki nr 8 są działkami o charakterze rolnym, niezabudowane.

Posiada Pan jeszcze inne nieruchomości poza wskazanymi we wniosku.

Zamierza Pan zbyć:

• działki powstałe z podziału działki nr 16 na mniejsze działki, które podlegać będą sprzedaży. Dla działek powstałych z podziału działki nr 16 będą wydane decyzje o warunkach zabudowy. Działka nr 16 powstała z podziału działek nr 3 i 4. Nabył Pan na podstawie umowy sprzedaży 30 stycznia 1998 r. działkę nr 3 położoną w miejscowości (...). 22 lipca 1992 r. na podstawie umowy darowizny od swoich rodziców nabył Pan działkę nr 4 również położoną w miejscowości(...). Działki o których mowa były wykorzystywane przez Pana do celów działalności rolniczej. Nabycie nieruchomości nastąpiło na cele rolnicze. Działki powstałe z podziału działki nr 16 są działkami o charakterze rolnym, przy czym pozyska Pan dla nich warunki zabudowy, lecz na moment sprzedaży działki będą niezabudowane. Działki powstałe z podziału działki nr 8 są działkami o charakterze rolnym, niezabudowane i jako takie będą sprzedawane.
• działki powstałe z podziału działki nr 8, którą nabył Pan 22 lipca 1992 r. na podstawie umowy darowizny od swoich rodziców. Nabycie nieruchomości nastąpiło na cele rolnicze. Przedmiotowa działka była przedmiotem dzierżawy zawartej przez Pana z firmą, która planowała inwestycję pod instalację odnawialnych źródeł energii. Wobec niepodjęcia żadnych czynności związanych z przedmiotową inwestycją, umowa dzierżawy wygasła i przez cały okres jej obowiązywania pozostała bez wpływu na faktyczny sposób wykorzystania działki na cele rolnicze. Dokonał Pan nabycia ww. nieruchomości na cele rolnicze. Ww. nieruchomości wykorzystywał Pan na cele działalności rolniczej - uprawy. Działki powstałe z podziału działki nr 8 są działkami o charakterze rolnym, niezabudowane i jako takie będą sprzedawane.
• działki powstałe z podziału działki nr 17 w(...). Działkę tę nabył Pan wraz z małżonką na podstawie umowy sprzedaży z 11 grudnia 2009 r. Nabycie ww. nieruchomości nastąpiło celem prowadzenia gospodarstwa rolnego. Na przedmiotowych działkach prowadzone były uprawy zboża, rzepaku, buraków, grochu, ziemniaków. 21 października 2013 r., w związku z orzeczonym 30 stycznia 2013 r. rozwodem Pana i Pana małżonki, zawarł Pan umowę podziału majątku wspólnego, w ramach którego otrzymał Pan jako wyłączną własność działkę nr 17 w (...) oraz działki nr 18 i 19 (…). Na moment sprzedaży działki będą miały charakter gruntów niezabudowanych z przeznaczeniem pod zabudowę mieszkalną.

Pytanie nr 1 wniosku

Czy sprzedaż nieruchomości - działek powstałych z podziału działki nr 1 - będą powodowały, że wystąpi Pan w roli podatnika w ramach podatku od towarów i usług?

Pana stanowisko w sprawie

Transakcje sprzedaży działek objętych pytaniem prawnym nie podlegają opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług.

Stanowisko to, według Pana, ma oparcie w przepisach i orzecznictwie.

Należy przede wszystkim nawiązać do kryteriów określonych przez Trybunał Sprawiedliwości Unii Europejskiej (dalej „TSUE”) w wyroku z 15 września 2011 r. w sprawach połączonych C-180/10 i C-181/10.

W orzeczeniu tym TSUE stwierdził, że osoby fizycznej, która prowadziła działalność rolniczą na gruncie nabytym ze zwolnieniem od podatku od wartości dodanej i przekształconym wskutek zmiany planu zagospodarowania przestrzennego niezależnej od woli tej osoby w grunt przeznaczony pod zabudowę, nie można uznać za podatnika podatku od wartości dodanej w rozumieniu art. 9 ust. 1 i art. 12 ust. 1 dyrektywy Rady 2006/112/WE z dnia 28 listopada 2006 r. w sprawie wspólnego systemu podatku od wartości dodanej (Dz. Urz. UE Nr L 347 str. 1 ze zm.), kiedy dokonuje ona sprzedaży tego gruntu, jeżeli sprzedaż ta następuje w ramach zarządu majątkiem prywatnym. Natomiast, jeżeli osoba ta w celu dokonania wspomnianej sprzedaży podejmuje aktywne działania w zakresie obrotu nieruchomościami, angażując środki podobne do wykorzystywanych przez producentów, handlowców i usługodawców, w rozumieniu art. 9 ust. 1 akapit drugi dyrektywy 112 należy uznać ją za podmiot prowadzący działalność gospodarczą, a więc za podatnika podatku od wartości dodanej.

TSUE wskazał jedynie przykładowe okoliczności, które mogą świadczyć o tym, że dana osoba sprzedając nieruchomości działa w charakterze podatnika podatku VAT, a podział nieruchomości w celu uzyskania lepszej ceny, liczba transakcji, odstępy pomiędzy transakcjami i wysokość osiągniętych przychodów, nie są decydujące i nie są czynnościami, które same z siebie wykraczałyby poza zarząd majątkiem prywatnym.

W świetle powołanego wyroku TSUE uznanie, czy dany podmiot działa jako podatnik VAT wymaga oceny odnoszącej się do okoliczności faktycznych danej sprawy. Każdorazowo należy zatem zbadać jakie środki angażuje sprzedający w celu sprzedaży gruntu. Jeżeli środki te są podobne do tych, które wykorzystują handlowcy wówczas strona sprzedając grunt zachowuje się jak handlowiec (por. wyroki NSA z: 29 października 2007 r., sygn. akt I FPS 3/07; 22 października 2013 r., sygn. akt I FSK 1323/12; 14 marca 2014 r., sygn. akt I FSK 319/13; 16 kwietnia 2014 r., sygn. akt I FSK 781/13; 27 maja 2014 r., sygn. akt I FSK 774/13 i 8 lipca 2015 r., sygn. akt I FSK 729/14 - wszystkie orzeczenia dostępne w Centralnej Bazie Orzeczeń Sądów Administracyjnych na stronie http://orzeczenia.nsa.gov.pl, dalej: „CBOSA”).

W orzecznictwie Naczelnego Sądu Administracyjnego przyjmuje się, że przy ocenie działalności osoby sprzedającej nieruchomości należy uwzględniać działania na poszczególnych etapach aktywności sprzedającego w ich całokształcie, a nie osobno. Należy przede wszystkim mieć na uwadze te elementy, które łączą się z nakładami inwestycyjnymi wykraczającymi poza standardowe działania zarządu majątkiem prywatnym (por. wyroki NSA z: 9 października 2014 r., sygn. akt I FSK 2145/13; 3 marca 2015 r., sygn. akt I FSK 1859/13; 11 czerwca 2015 r., sygn. akt I FSK 716/14 i 29 listopada 2016 r., sygn. akt I FSK 636/15, publ: CBOSA).

Mając na uwadze prezentowane rozumienie omówionych regulacji stanowiących materialnoprawną podstawę rozstrzygnięcia, Pana zdaniem, za prawidłowe należy uznać stanowisko, że Pana aktywności w zakresie przedstawionego we wniosku zbycia działek gruntu nie można uznać za aktywność porównywalną do aktywności przedsiębiorcy zajmującego się obrotem nieruchomościami. Opisane transakcje nie mają charakteru działalności stałej i oceny tej nie zmienia wielość transakcji.

Z opisu zdarzenia przyszłego wynika, że zamierza Pan skorzystać z możliwości zbycia zgromadzonego wcześniej majątku. W zakresie zarządzania majątkiem prywatnym mieści się też aktywność polegająca na podziale działek na mniejsze działki. Zarządzenie majątkiem prywatnym nie wyklucza podejmowania takich kroków, aby w razie zbywania majątku uzyskać jak najlepszą cenę. Poza tym nie podejmował Pan ani nie planuje Pan podejmowania działań marketingowych, nie uzbrajał i nie zamierza Pan uzbrajać działek, nie utwardzał Pan drogi wewnętrznej. Nie można zatem, w Pana opinii, upatrywać aktywnych działań o charakterze profesjonalnej działalności gospodarczej w przypadku podziału dużej działki na mniejsze wraz z drogą wewnętrzną.

Z opisu zdarzenia przyszłego zawartego we wniosku o wydanie interpretacji nie wynika, Pana zdaniem, aby podejmował Pan wskazane w wyroku TSUE, jako tzw. „minimum”, działania polegające na uzbrojeniu terenu albo na działaniach marketingowych, pozwalające na ustalenie, że działa Pan jako handlowiec.

Wszystkie podejmowane w odniesieniu do działki rolnej, z której powstały mniejsze działki, czynności powinny być, według Pana, oceniane jako korzystanie z prawa do rozporządzania własnym majątkiem, która to czynność oznacza działanie w sferze prywatnej, do której unormowania ustawy o podatku od towarów i usług nie mają zastosowania.

Reasumując, Pana zdaniem, należy ocenić planowane transakcje sprzedaży działek jako działanie poza podatkiem od towarów i usług. Planowane transakcje nie będą - w Pana opinii - podlegały więc opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług.

Ocena stanowiska

Stanowisko, które przedstawił Pan we wniosku jest nieprawidłowe.

Uzasadnienie interpretacji indywidualnej

Zgodnie z art. 5 ust. 1 pkt 1 ustawy z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług (t. j. Dz. U. z 2024 r. poz. 361), zwanej dalej ustawą:

Opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług, zwanym dalej „podatkiem”, podlegają odpłatna dostawa towarów i odpłatne świadczenie usług na terytorium kraju.

Stosownie do treści art. 2 pkt 6 ustawy:

Ilekroć w dalszych przepisach jest mowa o towarach - rozumie się przez to rzeczy oraz ich części, a także wszelkie postacie energii.

W myśl art. 7 ust. 1 ustawy:

Przez dostawę towarów, o której mowa w art. 5 ust. 1 pkt 1, rozumie się przeniesienie prawa do rozporządzania towarami jak właściciel (…).

Należy przyjąć, że w oparciu o definicję zawartą w art. 2 pkt 6 ustawy, zbycie nieruchomości gruntowych (działek), traktowane jest jako czynność odpłatnej dostawy towarów, o której mowa w art. 7 ust. 1 ustawy.

Na podstawie art. 8 ust. 1 ustawy:

Przez świadczenie usług, o którym mowa w art. 5 ust. 1 pkt 1, rozumie się każde świadczenie na rzecz osoby fizycznej, osoby prawnej lub jednostki organizacyjnej niemającej osobowości prawnej, które nie stanowi dostawy towarów w rozumieniu art. 7 (…).

Należy jednak zauważyć, że nie każda czynność stanowiąca dostawę towarów lub świadczenie usług podlega opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług. Aby dana czynność podlegała opodatkowaniu musi być wykonywana przez podmiot o statusie podatnika działającego w takim charakterze w odniesieniu do tej czynności.

Pojęcia „podatnik” i „działalność gospodarcza”, na potrzeby podatku od towarów i usług, zostały określone w art. 15 ust. 1 i ust. 2 ustawy.

Na podstawie art. 15 ust. 1 ustawy:

Podatnikami są osoby prawne, jednostki organizacyjne niemające osobowości prawnej oraz osoby fizyczne, wykonujące samodzielnie działalność gospodarczą, o której mowa w ust. 2, bez względu na cel lub rezultat takiej działalności.

Zgodnie z treścią art. 15 ust. 2 ustawy:

Działalność gospodarcza obejmuje wszelką działalność producentów, handlowców lub usługodawców, w tym podmiotów pozyskujących zasoby naturalne oraz rolników, a także działalność osób wykonujących wolne zawody. Działalność gospodarcza obejmuje w szczególności czynności polegające na wykorzystywaniu towarów lub wartości niematerialnych i prawnych w sposób ciągły dla celów zarobkowych.

Ponadto, jak stanowi art. 15 ust. 4 ustawy:

W przypadku osób fizycznych prowadzących wyłącznie gospodarstwo rolne, leśne lub rybackie za podatnika uważa się osobę, która złoży zgłoszenie rejestracyjne, o którym mowa w art. 96 ust. 1.

Należy zaznaczyć, że zgodnie z art. 2 pkt 15 ustawy:

Ilekroć w dalszych przepisach jest mowa o działalności rolniczej - rozumie się przez to produkcję roślinną i zwierzęcą, w tym również produkcję materiału siewnego, szkółkarskiego, hodowlanego oraz reprodukcyjnego, produkcję warzywniczą, gruntową, szklarniową i pod folią, produkcję roślin ozdobnych, grzybów uprawnych i sadowniczą, chów, hodowlę i produkcję materiału zarodowego zwierząt, ptactwa i owadów użytkowych, produkcję zwierzęcą typu przemysłowego lub fermowego oraz chów i hodowlę ryb i innych organizmów żyjących w wodzie, a także uprawy w szklarniach i ogrzewanych tunelach foliowych, uprawy grzybów i ich grzybni, uprawy roślin "in vitro'', fermową hodowlę i chów drobiu rzeźnego i nieśnego, wylęgarnie drobiu, hodowlę i chów zwierząt futerkowych i laboratoryjnych, chów i hodowlę dżdżownic, entomofagów i jedwabników, prowadzenie pasiek oraz chów i hodowlę innych zwierząt poza gospodarstwem rolnym oraz sprzedaż produktów gospodarki leśnej i łowieckiej, z wyjątkiem drewna okrągłego z drzew tropikalnych (CN 4403 41 00 i 4403 49) oraz bambusa (CN 1401 10 00), a także świadczenie usług rolniczych.

Biorąc pod uwagę przytoczoną definicję działalności gospodarczej (art. 15 ust. 2 ustawy) uznać należy, że działalność rolnicza (art. 2 pkt 15 ustawy) mieści się w pojęciu działalności gospodarczej.

Zatem rolnik, w świetle przepisów ustawy, posiada status podatnika prowadzącego działalność gospodarczą (działalność rolniczą). Natomiast wykonywanie czynności polegających na dostawie towarów/świadczeniu usług rolniczych stanowi wykonywanie działalności rolniczej w rozumieniu ustawy. Co istotne, w sytuacji gdy rolnik dokona rejestracji i uzyska miano podatnika podatku VAT czynnego, oznacza to, że prowadzi on działalność gospodarczą opodatkowaną podatkiem VAT według właściwej stawki tego podatku.

Definicja działalności gospodarczej, zawarta w ustawie, ma charakter uniwersalny, pozwalający na objęcie pojęciem „podatnik” tych wszystkich podmiotów, które prowadzą określoną działalność, występując w profesjonalnym obrocie gospodarczym. Przy czym, w świetle przytoczonych wyżej przepisów, status podatnika podatku od towarów i usług wynika z okoliczności dokonania czynności podlegających opodatkowaniu tym podatkiem.

Tym samym, nie jest działalnością handlową, a zatem i gospodarczą, sprzedaż majątku osobistego, który nie został nabyty ani też wykorzystany w trakcie jego posiadania w celu jego odsprzedaży i nie jest związany z prowadzoną działalnością gospodarczą.

W tym miejscu należy zaznaczyć, że pojęcie „majątku prywatnego” nie występuje na gruncie analizowanych przepisów ustawy, jednakże wynika z wykładni art. 15 ust. 2 ustawy, w której zasadnym jest odwołanie się do treści orzeczenia TSUE w sprawie C-291/92 (Finanzamt Uelzen v. Dieter Armbrecht), które dotyczyło kwestii opodatkowania sprzedaży przez osobę będącą podatnikiem podatku od wartości dodanej części majątku niewykorzystywanej do prowadzonej działalności gospodarczej, a służącej jej do celów prywatnych. „Majątek prywatny” to zatem taka część majątku danej osoby fizycznej, która nie jest przez nią przeznaczona ani wykorzystywana dla potrzeb prowadzonej działalności gospodarczej. Ze wskazanego orzeczenia wynika zatem, że podatnik musi w całym okresie posiadania danej nieruchomości wykazywać zamiar wykorzystywania części nieruchomości w ramach majątku osobistego. Przykładem takiego wykorzystania nieruchomości mogłoby być np. wybudowanie domu dla zaspokojenia własnych potrzeb mieszkaniowych. Potwierdzone to zostało również w wyroku TSUE z 21 kwietnia 2005 r., sygn. akt C-25/03 Finanzamt Bergisch Gladbach v. HE, który stwierdził, że majątek prywatny to mienie wykorzystywane dla zaspokojenia potrzeb własnych.

Ponadto, z orzeczenia TSUE z 15 września 2011 r. w sprawach połączonych Jarosław Słaby przeciwko Ministrowi Finansów (C-180/10) oraz Emilian Kuć i Halina Jeziorska-Kuć przeciwko Dyrektorowi Izby Skarbowej w Warszawie (C-181/10) wynika, że czynności związane ze zwykłym wykonywaniem prawa własności nie mogą same z siebie być uznawane za prowadzenie działalności gospodarczej. Sama liczba i zakres transakcji sprzedaży nie mogą stanowić kryterium rozróżnienia między czynnościami dokonywanymi prywatnie, które znajdują się poza zakresem zastosowania Dyrektywy 2006/112/WE, a czynnościami stanowiącymi działalność gospodarczą. Podobnie - zdaniem Trybunału - okoliczność, że przed sprzedażą zainteresowany dokonał podziału gruntu na działki w celu osiągnięcia wyższej ceny łącznej sama z siebie nie jest decydująca. Całość powyższych elementów może bowiem odnosić się do zarządzania majątkiem prywatnym zainteresowanego.

Inaczej jest natomiast - jak wyjaśnił Trybunał - w wypadku, gdy zainteresowany podejmuje aktywne działania w zakresie obrotu nieruchomościami, angażując środki podobne do wykorzystywanych przez producentów, handlowców i usługodawców w rozumieniu art. 9 ust. 1 akapit drugi Dyrektywy 2006/112/WE. Przykładowo podane zostały działania polegające na uzbrojeniu terenu albo na działaniach marketingowych. Działania takie nie należą do zakresu zwykłego zarządu majątkiem prywatnym.

Zatem za podatnika należy uznać osobę, która w celu dokonania sprzedaży gruntów angażuje podobne środki wykazując aktywność w przedmiocie zbycia nieruchomości porównywalną do działań podmiotów zajmujących się profesjonalnie tego rodzaju obrotem, tj. działania wykraczające poza zakres zwykłego zarządu majątkiem prywatnym.

W rozumieniu powyższych twierdzeń pomóc mogą zapisy orzeczenia Naczelnego Sądu Administracyjnego w Warszawie z 29 października 2007 r., sygn. akt I FPS 3/07, w myśl którego formalny status danego podmiotu jako podatnika zarejestrowanego, a także okoliczność, że dana czynność została wykonana wielokrotnie lub jednorazowo, lecz z zamiarem częstotliwości nie mogą przesądzać o opodatkowaniu tej czynności bez każdorazowego ustalenia, czy w odniesieniu do konkretnej czynności podmiot ten występował w charakterze podatnika podatku VAT.

Pana wątpliwości dotyczą kwestii nieuznania Pana za podatnika podatku VAT z tytułu sprzedaży działek powstałych z podziału działki nr 1.

Aby ustalić, czy będzie Pan zobowiązany do opodatkowania sprzedaży działek, należy dokonać analizy, czy w okolicznościach opisanych we wniosku z tytułu ich sprzedaży będzie Pan podatnikiem w rozumieniu art. 15 ust. 1 ustawy.

Z informacji przedstawionych we wniosku jednoznacznie wynika, że prowadzi Pan gospodarstwo rolne, z tytułu którego jest Pan zarejestrowanym czynnym podatnikiem podatku VAT. W 1995 r. nabył Pan działkę nr 1 w celu prowadzenia na niej gospodarstwa rolnego. Działka nr 1 była wykorzystywana w działalności rolniczej opodatkowanej podatkiem VAT.

Jak już wcześniej wskazano nie jest działalnością handlową, a zatem i gospodarczą, sprzedaż majątku osobistego, który nie został nabyty ani też wykorzystany w trakcie jego posiadania w celu jego odsprzedaży i nie jest związany z prowadzoną działalnością gospodarczą.

Mając na uwadze przywołane wyżej przepisy należy stwierdzić, że w analizowanej sprawie dla rozstrzygnięcia Pana wątpliwości kluczowym jest fakt posiadania przez Pana statusu podatnika VAT czynnego z tytułu działalności rolniczej oraz to, że działka nr 1 była wykorzystywana przez Pana do opodatkowanej działalności rolniczej. Bez znaczenia pozostaje fakt wyłączenia działki nr 1 obecnie z działalności rolniczej. Zauważyć bowiem należy, że rolnik zarejestrowany jako podatnik VAT czynny w związku z prowadzoną przez siebie działalnością rolniczą, sprzedając grunt, który jest lub był wykorzystywany w tej opodatkowanej działalności gospodarczej w rozumieniu art. 15 ust. 2 ustawy, nie zbywa majątku osobistego, ale majątek wykorzystywany do prowadzenia ww. opodatkowanej działalności rolniczej. Zatem rolnik sprzedający grunt wykorzystywany w działalności rolniczej nie zbywa majątku osobistego, ale majątek składający się na przedsiębiorstwo rolne.

W odniesieniu do wytycznych wskazanych w powołanym wyżej orzeczeniu TSUE w sprawach połączonych C-180/10 i C-181/10, należy zauważyć, że w przedmiotowej sprawie nie znajdują one zastosowania, gdyż Pan nie jest rolnikiem korzystającym ze zwolnienia od podatku, lecz w zakresie działalności rolniczej jest zarejestrowany jako podatnik VAT na zasadach ogólnych. Wyżej wymienione orzeczenie TSUE zapadło natomiast w stanach faktycznych, w których Wnioskodawcy nie byli czynnymi podatnikami podatku VAT. W przedmiotowej sprawie zaś działka nr 1 oraz działki wydzielone z tej działki, będące przedmiotem wniosku, wykorzystywane były do opodatkowanej podatkiem VAT działalności rolniczej.

W konsekwencji, biorąc pod uwagę opis sprawy oraz przywołane orzeczenie TSUE C-291/92 należy stwierdzić, że nie wykazał Pan zamiaru wykorzystywania działki nr 1 i działek z niej wydzielonych wyłącznie do celów osobistych. Działka nr 1 oraz działki wydzielone z tej działki będą stanowić w momencie dostawy składnik majątkowy służący prowadzeniu działalności gospodarczej opodatkowanej podatkiem VAT, którą - w rozumieniu ustawy - jest również działalność rolnicza. Powyższe oznacza, że dostawa ww. działek nie nastąpi w ramach zarządu Pana majątkiem prywatnym, lecz stanowi zbycie dokonane w ramach prowadzonej przez Pana działalności gospodarczej (działalności rolniczej), zgodnie z art. 15 ust. 2 ustawy.

Z uwagi na powyższe okoliczności, w tej konkretnej sytuacji nie można zgodzić się z Panem, że przedmiotem dostawy będzie składnik Pana majątku osobistego, a sprzedaż działek wydzielonych z działki nr od 1 będzie stanowiła realizację prawa do rozporządzania Pana majątkiem osobistym. Sprzedaż ww. działek zgodnie z art. 15 ust. 1 i ust. 2 ustawy, będzie dostawą dokonywaną przez Pana jako podatnika w ramach prowadzonej działalności gospodarczej i będzie podlegała opodatkowaniu podatkiem VAT jako odpłatna dostawa towarów, zgodnie z art. 5 ust. 1 pkt 1 w związku z art. 7 ust. 1 ustawy.

Tym samym Pana stanowisko uznaję za nieprawidłowe.

Powołane przez Pana wyroki nie mogą wpłynąć na rozstrzygnięcie w niniejszej sprawie, ponieważ zapadły one w odniesieniu do indywidualnej i właściwej tylko temu orzecznictwu opisie sprawy. W związku z powyższym należy zauważyć, że moc obowiązująca zaprezentowanych wyroków zamyka się w obrębie spraw, dla których zostały wydane.

Ponadto, ocena opodatkowania sprzedaży nieruchomości przez osoby fizyczne, nie jest pojęciem uniwersalnym, opiera się ona każdorazowo na analizie całokształtu wykonywanych przez osoby fizyczne czynności i powinna być dokonywana z punktu widzenia każdego odrębnego stanu faktycznego z osobna, uwzględniając te okoliczności. Tym samym wskazane orzeczenia potraktowano jako element Pana argumentacji, jednakże nie mogą one stanowić podstawy dla rozstrzygnięcia w niniejszej sprawie.

Dodatkowe informacje

Interpretacja ta rozstrzyga Pana wątpliwości wyłącznie w zakresie podatku od towarów i usług tj. w zakresie pytania nr 1 wniosku. Natomiast w zakresie pytania nr 2 wniosku, dotyczącego zakresu podatku dochodowego od osób fizycznych, zostanie wydane odrębne rozstrzygnięcie.

Informacja o zakresie rozstrzygnięcia

Interpretacja dotyczy zdarzenia przyszłego, które Pan przedstawił i stanu prawnego, który obowiązuje w dniu wydania interpretacji.

Pouczenie o funkcji ochronnej interpretacji

• Funkcję ochronną interpretacji indywidualnych określają przepisy art. 14k-14nb ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. - Ordynacja podatkowa (t. j. Dz. U. z 2023 r. poz. 2383 ze zm.). Interpretacja będzie mogła pełnić funkcję ochronną, jeśli Pana sytuacja będzie zgodna (tożsama) z opisem zdarzenia przyszłego i zastosuje się Pan do interpretacji.
• Zgodnie z art. 14na § 1 Ordynacji podatkowej:

Przepisów art. 14k-14n Ordynacji podatkowej nie stosuje się, jeśli stan faktyczny lub zdarzenie przyszłe będące przedmiotem interpretacji indywidualnej jest elementem czynności, które są przedmiotem decyzji wydanej:

1)z zastosowaniem art. 119a;

2)w związku z wystąpieniem nadużycia prawa, o którym mowa w art. 5 ust. 5 ustawy z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług;

3)z zastosowaniem środków ograniczających umowne korzyści.

• Zgodnie z art. 14na § 2 Ordynacji podatkowej:

Przepisów art. 14k-14n nie stosuje się, jeżeli korzyść podatkowa, stwierdzona w decyzjach wymienionych w § 1, jest skutkiem zastosowania się do utrwalonej praktyki interpretacyjnej, interpretacji ogólnej lub objaśnień podatkowych.

Pouczenie o prawie do wniesienia skargi na interpretację

Ma Pan prawo do zaskarżenia tej interpretacji indywidualnej do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego (...). Zasady zaskarżania interpretacji indywidualnych reguluje ustawa z dnia 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi (t. j. Dz. U. z 2023 r. poz. 1634 ze zm.; dalej jako „PPSA”).

Skargę do Sądu wnosi się za pośrednictwem Dyrektora KIS (art. 54 § 1 PPSA). Skargę należy wnieść w terminie trzydziestu dni od dnia doręczenia interpretacji indywidualnej (art. 53 § 1 PPSA):

• w formie papierowej, w dwóch egzemplarzach (oryginał i odpis) na adres: Krajowa Informacja Skarbowa, ul. Warszawska 5, 43-300 Bielsko-Biała (art. 47 § 1 PPSA), albo
• w formie dokumentu elektronicznego, w jednym egzemplarzu (bez odpisu), na adres Elektronicznej Skrzynki Podawczej Krajowej Informacji Skarbowej na platformie ePUAP: /KIS/SkrytkaESP (art. 47 § 3 i art. 54 § 1a PPSA).

Skarga na interpretację indywidualną może opierać się wyłącznie na zarzucie naruszenia przepisów postępowania, dopuszczeniu się błędu wykładni lub niewłaściwej oceny co do zastosowania przepisu prawa materialnego. Sąd jest związany zarzutami skargi oraz powołaną podstawą prawną (art. 57a PPSA).

Podstawa prawna dla wydania interpretacji

Podstawą prawną dla wydania tej interpretacji jest art. 13 § 2a oraz art. 14b § 1 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. - Ordynacja podatkowa (t. j. Dz. U. z 2023 r. poz. 2383 ze zm.).