Wyrok WSA w Warszawie z dnia 4 września 2013 r., sygn. III SA/Wa 510/13

Wojewódzki Sąd Administracyjny w Warszawie w składzie następującym: Przewodniczący sędzia WSA Alojzy Skrodzki (sprawozdawca), Sędziowie sędzia WSA Jolanta Sokołowska, sędzia WSA Jarosław Trelka, Protokolant referent stażysta Karol Kodym, po rozpoznaniu na rozprawie w dniu 21 sierpnia 2013 r. sprawy ze skargi P. S.A. z siedzibą w W. (obecnie: T. S.A. z siedzibą w W.) na interpretację indywidualną Ministra Finansów z dnia [...] października 2012 r. nr [...] w przedmiocie podatku dochodowego od osób prawnych 1) uchyla zaskarżoną interpretację indywidualną, 2) stwierdza, że uchylona interpretacja indywidualna nie może być wykonana w całości, 3) zasądza od Ministra Finansów na rzecz T. S.A. z siedzibą w W. kwotę 200 zł (słownie: dwieście złotych) tytułem zwrotu kosztów postępowania sądowego.

Uzasadnienie

Zaskarżoną interpretacją indywidualną z [...] października 2012 r. Minister Finansów uznał za nieprawidłowe stanowisko P. S.A. w zakresie: 1) kwalifikacji kwoty nominalnej pożyczki otrzymanej przez Skarżącą z tytułu przejęcia pożyczki; 2) uznania za koszt uzyskania przychodu odsetek; 3) uznania otrzymanej rekompensaty z tytułu przejęcia pożyczki za przychód podatkowy, ujmowany w chwili otrzymania; 4) uznania wypłaconej rekompensaty z tytułu przejęcia pożyczki za koszt podatkowy, ujmowany jednorazowo w chwili zapłaty; 5) rozliczenia odsetek narosłych między ostatnim dniem odsetkowym a dniem przejęcia pożyczki; 6) ustalenia różnic kursowych.

Występując z wnioskiem o wydanie tej interpretacji Skarżąca podała, że należy do grupy spółek kontrolowanych przez D. A.G. z siedzibą w Republice Federalnej Niemiec (dalej: "D."). Spółka ta oferuje możliwość uzyskania finansowania z użyciem środków zewnętrznych (zwaną dalej: "finansowaniem D."). Ani D., ani D. nie posiadają na terytorium Polski stałego miejsca prowadzenia działalności, ani tzw. stałego zakładu w rozumieniu przepisów międzynarodowego prawa podatkowego. D. podlega opodatkowaniu podatkiem od dochodu według zasad obowiązujących w Republice Federalnej Niemiec. Skarżąca przedstawiła strukturę i zasady finansowania D.. I tak D. utworzyła specjalistyczny podmiot - D.B.V. z siedzibą w Holandii (zwany dalej: "D."), którego zadaniem jest pozyskiwanie finansowania dla D., a przez to faktycznie dla całej grupy spółek przez nią kontrolowanych. D. pozyskuje środki głównie poprzez emisję dłużnych papierów wartościowych. Papiery te są gwarantowane przez D., za co D. płaci D. prowizję. Są one emitowane na różne terminy, w różnych walutach, o zmiennym lub stałym oprocentowaniu. Wszystkie środki uzyskane przez D. z emisji papierów dłużnych są bezzwłocznie pożyczane D. lub innym spółkom grupy. Warunki finansowe pożyczek między D. i D. są tożsame z warunkami finansowymi papierów dłużnych, z tą różnicą, iż stopy procentowe pożyczek są powiększone o marżę D.. W rezultacie oprocentowanie pożyczki między D. a D. jest sumą oprocentowania papierów dłużnych, z którą dana pożyczka jest związana oraz marży D.. Marża ta pokrywa koszty D., takie jak koszt gwarancji D. i koszty emisji papierów dłużnych oraz rynkowe wynagrodzenie D. za jej usługę. Papiery dłużne są notowane na otwartym rynku finansowym, gdzie są przedmiotem obrotu (zakupu i sprzedaży). Spółki należące do grupy D. mogą uzyskać środki finansowe poprzez przejęcie od D. zobowiązań (długu) umowy pożyczki zawartej z D. (dalej zwanym: "przejęciem pożyczki"') w zamian za środki tej pożyczki oraz rozliczenie rekompensaty i narosłych do dnia przejęcia pożyczki odsetek. D. podlega opodatkowaniu podatkiem od dochodu według zasad obowiązujących w Holandii. Skarżąca wskazała, że jedną z podstawowych zalet finansowania D. jest jego dostępność oraz możliwość wyboru takiej pożyczki, która najlepiej odpowiada potrzebom finansowym Skarżącej. Może ona także przejmować część pożyczki. W wyniku zawarcia umowy przejęcia pożyczki od D. Skarżąca przejmie wszelkie zobowiązania pożyczkobiorcy wynikające z umowy pożyczki zawartej z D.. W przypadku przejęcia części długu pożyczki przejmie ona odpowiednio obowiązek proporcjonalnej spłaty kapitału i odsetek umowy pożyczki. Dodatkowo z tytułu przejęcia pożyczki strony dokonają rozliczenia rekompensaty i narosłych odsetek. Skarżąca podkreśliła, że papiery dłużne są przedmiotem obrotu na otwartym rynku finansowym, wobec czego istnieje możliwość określenia ich wartości rynkowej od dnia emisji aż do terminu ich wykupu. Znajomość ceny rynkowej papierów dłużnych oraz wysokości marży D. umożliwia dokładną i opartą na niezależnych, rynkowych danych, wycenę długu powiązanej z tymi papierami pożyczki. Skarżąca zauważyła, iż aby transakcja przejęcia długu była oparta na warunkach panujących na rynkach finansowych w dniu przejęcia umowy pożyczki, umowa przejęcia pożyczki będzie przewidywała zapłatę tzw. rekompensaty. Rekompensata ta jest sposobem sprowadzenia warunków finansowych pożyczki zawartej w przeszłości do warunków finansowych pożyczki, która byłaby zawarta aktualnie, gdyby D. w dniu przejęcia pożyczki wyemitował papiery dłużne o podobnej charakterystyce. Strona dokonująca zapłaty rekompensaty oraz jej wysokość zależy od wyceny papierów dłużnych, z którymi jest związana pożyczka. Dodatkowo, w przypadku przejęcia pożyczki w trakcie trwania okresu odsetkowego D. zapłaci Skarżącej odsetki narosłe od ostatniego dnia odsetkowego. Rekompensata będzie obliczana i rozliczana między stronami jednorazowo, po zawarciu umowy przejęcia pożyczki, wraz z zapłatą nominału pożyczki. Skarżąca wskazała, że w umowie przejęcia pożyczki zawarte będą postanowienia, zgodnie z którymi D. ma obowiązek pokryć (uiścić) Skarżącej wartość odsetek narosłych za bieżący okres odsetkowy (tj. do dnia jego przejęcia przez Skarżącą). Jest to uzasadnione tym, iż podmiot przejmujący pożyczkę (Skarżąca) będzie musiał w dniu odsetkowym zapłacić D. odsetki od pożyczki za cały okres odsetkowy, podczas gdy z tej pożyczki korzystał faktycznie tylko w części okresu. Skarżąca ustala różnice kursowe według tzw. zasad podatkowych, tzn. na podstawie art. 15a ustawy z dnia 15 lutego 1992 r. o podatku dochodowym od osób prawnych (Dz. U. z 2011 r. Nr 74, poz. 397 ze zm., dalej: “u.p.d.o.p.").