Wyrok WSA w Krakowie z dnia 17 września 2012 r., sygn. I SA/Kr 824/12

Sygn. akt I SA/Kr 824/12 | | W Y R O K W IMIENIU RZECZYPOSPOLITEJ POLSKIEJ Dnia 17 września 2012 r., Wojewódzki Sąd Administracyjny w Krakowie, w składzie następującym:, Przewodniczący Sędzia: WSA Beata Cieloch, Sędzia: WSA Paweł Dąbek, Sędzia: WSA Piotr Głowacki (spr.), Protokolant: Aleksandra Osipowicz, po rozpoznaniu na rozprawie w dniu 17 września 2012 r., sprawy ze skargi B.W., na decyzję Dyrektora Izby Skarbowej, z dnia 11 maja 2012 r. Nr [...], w przedmiocie podatku od spadków i darowizn I. uchyla zaskarżoną decyzję oraz poprzedzającą ją decyzję organu I instancji, II. określa, że wymienione w pkt I decyzje nie mogą być wykonane do chwili prawomocności wyroku, III. zasądza od Dyrektora Izby Skarbowej na rzecz skarżącej koszty postępowania w kwocie 915 zł (dziewięćset piętnaście złotych).

Uzasadnienie

Decyzją z dnia 8 czerwca 2011 r. nr [...] Naczelnik Urzędu Skarbowego ustalił B.W. (dalej "skarżąca") podatek od spadków i darowizny z tytułu nabycia spadku po zmarłym C.G. w wysokości 96 390,00 zł. W uzasadnieni organ wskazał, że skarżąca odziedziczyła w całości spadek po C.G. zmarłym w dniu 3 listopada 2009 r. ostatnio stale zamieszkałym w USA, co zostało stwierdzone postanowieniem Sądu Rejonowego w G. Organ ustalił wartość spadku na kwotę 633 00,00 zł, długi i ciężary podlegające potrąceniu na kwotę 140 480,00 zł (kredyt zaciągnięty przez spadkodawcę w Banku Gospodarki Żywnościowej Spółka Akcyjna Oddział w N.) oraz wyliczył kwotę wolną od podatku - 4 902,00 zł. W ten sposób organ ustalił, że należny podatek wynosi 96 290,00 zł. Pismem z dnia 29 listopada 2011 r. skarżąca zwróciła się do organu o wznowienie postępowania podnosząc, że zarówno z art. 7 ustawy o podatku od spadku i darowizn (dalej upsd) jak i z orzecznictwa sądów administracyjnych wynika, że do długów spadkowych podlega zaliczeniu również niewypłacony zachowek. Skarżąca podała, że małoletnie dzieci spadkodawcy otrzymają majątek spadkowy gdy osiągną pełnoletniość. Do wniosku skarżąca dołączyła dokumenty wskazujące na to, że poniosła koszty związane ze sprowadzeniem zwłok zmarłego C.G. z USA, a także koszt budowy nagrobka. W wyniku przeprowadzonego postępowania wznowieniowego, decyzją z dnia 6 lutego 2012 r. nr [...] Naczelnik Urzędu Skarbowego w N. uchylił swoją decyzję z dnia 8 czerwca 2011 r. nr [...] i ustalił skarżącej podatek z tytułu spadku po zmarłym C.G. w kwocie 91 370,00 zł. Organ podał, że wartość rynkowa nabytych w rzeczy lub praw majątkowych stanowi kwotę 633 000 zł. Do długów i ciężarów spadkowych organ zaliczył obok zaciągniętego i niespłaconego przez spadkodawcę kredytu bankowego w kwocie 140 4800,00 zł również poniesiony przez skarżącą koszt wykonania grobowca w kwocie 9 800,00 zł i koszty związane ze sprowadzeniem do Polski zwłok zmarłego w kwocie 14 803,00 zł. Należny podatek od wartości czystej spadku, po odjęciu kwoty wolnej od podatku (4 902,00 zł) wyniósł zatem 91 370,00 zł. Odnosząc się do kwestii zaliczenia niewykonanego zachowku w poczet długów i ciężarów spadku organ powołał treść art. 7 ust.3 upsd wskazując ,że tylko wypłacony zachowek może stanowi dług spadkowy. W odwołaniu od powyższej decyzji skarżąca zarzuciła organowi naruszenie przepisów art. 7 ust 1 upsd, art. 353 ust.1 kodeksu cywilnego (dalej kc), art. 991 kc, i art.121 ust.2 kc poprzez uznanie, że niewypłacony zachowek przysługujący nieletnim dzieciom spadkodawcy M. G. i N. G. nie jest długiem spadkowym. Skarżąca podała, że powyższe twierdzenia opiera na orzecznictwie administracyjnym powołanym we wniosku o wznowienie postępowania. Podniosła, że zgodnie z art. 7 ust 1 upsd do długów spadkowych zalicza się niewypłacony zachowek. Zaznaczyła , że dług w przepisach kodeksu cywilnego, jest odpowiednikiem wierzytelności. Powołując się na brzmienie art. 121 ust 2 kc podała, że sama możliwość żądania zachowku przez uprawnionego wynikająca z art. 991 kc przesądza o istnieniu długu, który winieni być odliczony od masy spadkowej. Dyrektor Izby Skarbowej decyzją z dnia 11 maja 2012 r. Nr [...] utrzymał w mocy zaskarżoną decyzję organu I instancji. W uzasadnieniu organ wskazał, że do długów spadkowych zgodnie z art. 922 § kc należy m.in. obowiązek zaspokojenia roszczeń o zachowek. Powołując się na wyrok WSA w Poznaniu z dnia 18 marca 2009 r. I SA/Po 23/09 podał, że treść art. 7 ust. 3 upsd powinna być odczytywana ścisłe, bowiem dotyczy przedmiotu opodatkowania i ma bezpośredni wpływ na jego wymiar. Dalej wskazał, że przepisy upsd mają pierwszeństwo przed regulacjami zawartymi w kodeksie cywilnym, zgodnie z zasadą lex specialis derogat legi generali. Zdaniem organu przepisy upsd wyraźnie wskazują na możliwość zaliczenia do długu spadkowego jedynie wpłat dokonanych z tytułu zachowku a nie samego roszczenia o zachowek (art.7 ust.3). Dopiero wystąpienie osób uprawnionych do zachowku przeciw osobie spadkobiercy testamentowemu rodzi po jego stronie zobowiązanie do wypłaty zachowku, o ile osoby te nie otrzymały należnego zachowku w innej postaci. Do czasu wystąpienia uprawnionych do zachowku z takim żądaniem nie może być mowy o powstaniu zobowiązania w rozumieniu art. 353 kc. Organ powołał się na wyrok Sadu Najwyższego z dnia 24 czerwca 2004 r. sygn. akt III CK 127/03. Dalej zaznaczył, że to kompetencją sądu powszechnego jest ustalenie kręgu osób uprawnionych do zachowku, jak również określenie wysokości ewentualnej wypłaty z tego tytułu. Zdaniem organu skarżąca nie przedstawiła żadnych dowodów potwierdzających, że wystąpiła do sądu w imieniu małoletnich dzieci w sprawie ustalenia należnego im zachowku. Słusznie zatem uznano, że brak jest podstaw do odliczenia od podstawy opodatkowania kwoty zachowku, który nie został ostatecznie ani ustalony, ani też wypłacony.