Wyrok NSA z dnia 6 kwietnia 2018 r., sygn. II FSK 641/16

Podatek dochodowy od osób fizycznych

Naczelny Sąd Administracyjny w składzie: Przewodniczący - Sędzia NSA Andrzej Jagiełło (sprawozdawca), Sędzia NSA Bogdan Lubiński, Sędzia WSA (del.) Dominik Gajewski, Protokolant Bernadetta Pręgowska, po rozpoznaniu w dniu 6 kwietnia 2018 r. na rozprawie w Izbie Finansowej skargi kasacyjnej L. G. od wyroku Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Krakowie z dnia 29 października 2015 r. sygn. akt I SA/Kr 967/15 w sprawie ze skargi L. G. na decyzję Dyrektora Izby Skarbowej w Krakowie z dnia 22 kwietnia 2015 r. nr [...] w przedmiocie podatku dochodowego od osób fizycznych za 2008 r. 1) oddala skargę kasacyjną, 2) zasądza od L. G. na rzecz Dyrektora Izby Administracji Skarbowej w Krakowie kwotę 5.400 (słownie: pięć tysięcy czterysta) złotych tytułem zwrotu kosztów postępowania kasacyjnego.

Uzasadnienie

II FSK 641/16

Uzasadnienie

1.1 Wyrokiem z dna 29 października 2015 r., sygn. akt I SA/Kr 967/15, Wojewódzki Sąd Administracyjny w Krakowie oddalił skargę Leszka Gołdy na decyzję Dyrektora Izby Skarbowej w Krakowie z dnia 22 kwietnia 2015 r., w przedmiocie podatku dochodowego od osób fizycznych za 2008 r. 1.2 Decyzją z dnia 23 stycznia 2015 r. Dyrektor Urzędu Kontroli Skarbowej w Krakowie (Dyrektor UKS) określił skarżącemu L.G. wysokość zobowiązania podatkowego w podatku dochodowym od osób fizycznych za 2008 r. z tytułu przychodów z kapitałów pieniężnych w kwocie 55 038 zł. Organ ustalił, że skarżący wniósł aportem do Przedsiębiorstwa Wielobranżowego K. Sp. z o.o. w K. działkę nr [...] o pow. 0,0193 ha położoną w K. i w zamian objął w spółce 666 udziałów o nominalnej wartości 333 000 zł. Wniesienie aportu i objęcie w zamian udziałów nastąpiło w wykonaniu uchwały nr 1 Nadzwyczajnego Zgromadzenia Wspólników K. Sp. z o.o. z dnia 14 listopada 2008 r. podwyższającej kapitał zakładowy i wyrażającej zgodę na objęcie udziałów w zamian za wnoszoną aportem nieruchomość. Organ zaznaczył, że datą powstania przychodu z tego tytułu był 10 grudnia 2008 r., kiedy to Sąd Rejonowy dla K. w K. dokonał wpisu do Krajowego Rejestru Sądowego podwyższenia kapitału zakładowego spółki na podstawie uchwały jej Nadzwyczajnego Zgromadzenia Wspólników. Organ przyjął, że w związku z objęciem udziałów w zamian za wkład niepieniężny skarżący poniósł koszty związane z nabyciem tej działki (umowa sprzedaży z dnia 18 listopada 2004 r.) tj. 5 000 zł; koszty nabycia własności nieruchomości: 80 zł - opłata sądowa od wniosku o wpis w księdze wieczystej; 100 zł - podatek od czynności cywilnoprawnych, 488 zł - opłata notarialna i 14,64 zł - podatek od towarów i usług. Ponadto organ zaliczył do kosztów, te wydatki, które skarżący poniósł w związku nabyciem działki na podstawie wcześniejszej umowy sprzedaży z dnia 12 maja 2000 r., w wyniku której jednakże nie dokonał formalnego nabycia działki bowiem sąd odmówił wpisu do księgi wieczystej. Były to wydatki: 1 750 zł - opłata skarbowa, 793 zł - opłata notarialna, 100 zł - opłata notarialna, 35 000 zł - kwota zapłacona osobie reprezentującej sprzedającego działkę nr [...]. Łącznie kwota poniesionych kosztów związana z nabyciem działki wyniosła więc 43 325,64 zł i były to również koszty uzyskania przychodu nabycia udziałów objętych w zamian za wnoszony aport. Jednocześnie organ stwierdził, że przedłożona w toku postępowania uchwała Nadzwyczajnego Zgromadzenia Wspólników K. Sp. z o.o. z dnia 22 sierpnia 2014 r. w sprawie uchylenia uchwały nr 1 z dnia 14 listopada 2008 r. nie wywarła skutków prawnych, które doprowadziłyby do uchylenia tejże uchwały z mocą wsteczną i tym samym obniżenia kapitału zakładowego. Z ustaleń wynikało bowiem, że wkład na podwyższenie kapitału w spółce został w całości wniesiony przez skarżącego, który faktycznie realizował prawa wynikające z posiadanych udziałów, a spółka wykazywała w sprawozdaniach finansowych aktywa związane z otrzymaniem wkładu kapitałowego od wspólnika w postaci nieruchomości gruntowej. Zdaniem organu, zarząd spółki nie podjął żadnych czynności w celu stwierdzenia nieważności uchwały nr 1 Nadzwyczajnego Zgromadzenia Wspólników z dnia 14 listopada 2008 r., a uchwała z dnia 22 sierpnia 2014 r. została podjęta jedynie w związku z wydaną w dniu 30 czerwca 2014 r. przez Dyrektora UKS pierwotną decyzją określającą zobowiązanie podatkowe skarżącego w podatku dochodowym od osób fizycznych za 2008 r. z tytułu objęcia wskazanych udziałów. Ponadto wniosek o zmianę danych dotyczących spółki K. został złożony do sądu rejestrowego dopiero w dniu 10 i 30 grudnia 2014 r. wraz z uchwałą z dnia 22 sierpnia 2014 r. uchylającą uchwałę nr 1 z dnia 14 listopada 2008 r. przy czym we wniesionych do tego sądu dokumentach brak było podania osoby reprezentującej spółkę K. oraz powodów, dla których podjęto uchwałę z dnia 22 sierpnia 2014 r. tj. przyczyny, która z mocą wsteczną spowodowałaby stwierdzenie nieważności uchwały nr 1. Postanowieniem z dnia 31 marca 2015 r. Dyrektor Izby Skarbowej w Krakowie włączył do akt sprawy, jako dowody, uwierzytelnione kopie dokumentów związanych z postępowaniem o wpis w rejestrze sądowym uchwały z dnia 22 sierpnia 2014 r., w tym postanowienie referendarza sądowego o oddaleniu wniosku o zmianę wpisu w KRS poprzez wpisanie obniżonej wysokości kapitału zakładowego, w którym wskazano, że uchwała z dnia 22 sierpnia 2014 r. nie wywarła skutku w postaci obniżenia kapitału zakładowego. Decyzją z dnia 22 kwietnia 2015 r. Dyrektor Izby Skarbowej utrzymał w mocy rozstrzygnięcie organu pierwszej instancji. Organ wskazał, że zobowiązanie skarżącego w podatku dochodowym z tytułu przychodów z kapitałów pieniężnych za rok 2008 nie uległo przedawnieniu zarówno na dzień wydania zaskarżonej decyzji, jak i na dzień zakończenia sprawy w drugiej instancji. Zawiadomieniem z dnia 19 sierpnia 2014 r., doręczonym skarżącemu w dniu 22 sierpnia 2014 r., skarżący został poinformowany o zawieszeniu biegu terminu przedawnienia ww. zobowiązania w związku z wszczęciem postępowania karnoskarbowego. W ocenie organu odwoławczego nie można było zgodzić się ze skarżącym, że uchwała Nadzwyczajnego Zgromadzenia Wspólników z dnia 22 sierpnia 2014 r. spowodowała unicestwienie skutków uchwały nr 1 z dnia 14 listopada 2008 r. w przedmiocie podwyższenia kapitału zakładowego spółki. Odwołujący nie wykorzystał bowiem żadnego z przewidzianych prawem trybów wyeliminowania z obrotu prawnego ww. uchwały. Przy czym, z uwagi na upływ terminów zawitych, nie mógł z nich skorzystać. Organ podkreślił, że celem uchylenia uchwały z mocą wsteczną był wyłącznie skutek podatkowy, tj. zwalniający skarżącego z obowiązku zapłaty podatku z tytułu podważenia kapitału zakładowego i objęcia udziałów w zamian za aport. Tymczasem skarżący przez 6 lat dysponował objętymi udziałami, a spółka korzystała z wniesionej w zamian nieruchomości. Zatem, w ocenie organu, w świetle okoliczności faktycznych sprawy, w tym także postanowienia z dnia 18 marca 2015 r. oddalającego wniosek o obniżenie kapitału zakładowego, bezzasadne były zarzuty naruszenia art. 17 ust. 1 pkt. 9, art. 22 ust. 1 e, art. 30b ust. 1 i 2 w zw. z art. 45 ust. 6 ustawy z dnia 26 lipca 1991 roku o podatku dochodowym od osób fizycznych (Dz. U. z 2012 r., poz. 361 ze zm.,) - dalej u.p.d.o.f. W skardze wniesionej do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Krakowie skarżący zarzucił naruszenie: 1) art. 17 ust. 1 pkt 9, art. 22 ust.1e, art. 30b ust. 1 i 2 w zw. z art. 45 ust. 6 u.p.d.o.f. nieprawidłowe ustalenie kwoty przychodów, kosztów uzyskania przychodu, dochodu oraz podatku z tytułu przychodów z kapitałów pieniężnych, na skutek bezzasadnego pominięcia przez Dyrektora Izby Skarbowej faktu, że postępowanie w sprawie uchylenia uchwały z dnia 28 sierpnia 2014 r. nie zostało zakończone prawomocnie; 2) art. 201 § 1 pkt 2 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r., Ordynacja podatkowa (Dz. U. z 2015 r., poz. 613 ze zm.) - dalej: O.p., tj. obowiązku zawieszenia postępowania, jeśli rozpatrzenie sprawy i wydanie decyzji jest uzależnione od rozstrzygnięcia zagadnienia wstępnego przez inny organ lub sąd, 3) art. 122 O.p. poprzez pominięcie faktu, że postępowanie w sprawie obniżenia kapitału zakładowego nie zostało zakończone prawomocnym orzeczeniem sądu. 1.3 Wojewódzki Sąd Administracyjny w Krakowie oddalając skargę podniósł, że przedmiotem sporu są zarówno kwestie procesowe (zawieszenie postępowania podatkowego) jak i ocena skutków podatkowych dla pierwotnego objęcia udziałów w zamian za wnoszony aport - późniejszej uchwały uchylającej z mocą wsteczną pierwotną uchwałę o podwyższeniu kapitału zakładowego. Odnosząc się do zarzutu braku zawieszenia postępowania Sąd podniósł, że od samego początku organy twierdziły, że późniejsza uchwała z dnia 22 sierpnia 2014 r. o uchyleniu wcześniejszej uchwały z 2008 r. w sprawie podwyższenia kapitału zakładowego - nie wywoływała skutków podatkowych z mocą wsteczną. Skoro taki prezentowały pogląd to logicznym było, że nie zachodziła przesłanka zawieszenia postępowania podatkowego. Sąd jako słuszne ocenił stanowisko organów, które uznały za bezskuteczne co do powstania obowiązku podatkowego na 10 grudnia 2008 r., wskazanie w treści uchwały z dnia 22 sierpnia 2014 r. na skutek wsteczny obniżenia kapitału zakładowego, skoro w istocie ani skarżący, ani spółka nie podjęli kroków zmierzających do wyeliminowania uchwały z 14 listopada 2008 r. z obrotu prawnego. Zgodnie z art. 201 § 1 pkt 2 O.p. organ podatkowy zawiesza postępowanie gdy rozpatrzenie sprawy i wydanie decyzji jest uzależnione od rozstrzygnięcia zagadnienia wstępnego przez inny organ lub sąd. W ocenie Sądu nie można organom zarzucać braku zawieszenia postępowania podatkowego skoro wykazywały, że w rzeczywistości uchwała z dnia 22 sierpnia 2014 r. i związany z nią wniosek o obniżenie kapitału zakładowego - nie mogły być traktowane jako wniosek o uchylenie się od skutków prawnych wcześniejszego wpisu rejestrującego podwyższenie kapitału zakładowego. Sąd rejestrowy nie prowadził bowiem w rzeczywistości postępowania w przedmiocie wykreślenia wcześniejszego wpisu z dnia 10 grudnia 2008 r. - co oznacza, że wniosek spółki potraktowany został jako dotyczący "zwykłego" obniżenia kapitału zakładowego. Zdaniem Sądu organy podatkowe słusznie wskazały, że żadne okoliczności faktyczne nie potwierdzają wadliwości podniesienia kapitału zakładowego w 2008 r. Skarżący korzystał bowiem od 2008 r. z praw związanych z objętymi udziałami, a spółka wykazywała wniesioną aportem nieruchomość w swoich dokumentach finansowych. Wobec tego nie można uznać zarzutu naruszenia art. 122 O.p. za zasadny. Przepis ten stanowi, że w toku postępowania organy podatkowe podejmują wszelkie niezbędne działania w celu dokładnego wyjaśnienia stanu faktycznego oraz załatwienia sprawy w postępowaniu podatkowym. Organy prawidłowo oceniły istotę i skutki składanych w 2008 i w 2014 r. oświadczeń woli, a wnioski organów w tym zakresie poparte zostały logiczną argumentacją odwołującą się do właściwych w sprawie przepisów. W tej sytuacji zarzuty naruszenia prawa materialnego były również niezasadne. Zgodnie z art. 17 ust.1 pkt 9 u.p.d.o.f. przychodem z kapitałów pieniężnych jest nominalna wartość udziałów (akcji) w spółce albo wkładów w spółdzielni, objętych w zamian za wkład niepieniężny - co miało miejsce w rozpatrywanej sprawie. Skarżący nie przedstawił żadnych konkretnych argumentów, które podważałyby wyliczenia organów co do faktycznych wydatków związanych z nabyciem nieruchomości wniesionej aportem. Sąd nie dostrzegł więc, aby przychody lub koszty zostały obliczone w sposób sprzeczny z prawem. 2.1 Skarżący w skardze kasacyjnej zaskarżył wskazany powyżej wyrok w całości i zarzucił: 1. naruszenie prawa materialnego przez jego błędną wykładnię (art. 174 pkt 1 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. - Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi (Dz. U. z 2012 r., poz. 1270 ze zm.) - dalej: p.p.s.a., w szczególności: - art. 17 ust. 1 pkt 9, art. 22 ust. 1 e, art. 30b ust. 1 i 2 w zw. z art. 45 ust. 6 u.p.d.o.f. poprzez przyjęcie, iż prawidłowe było ustalenie przez organy podatkowe kwoty przychodów, kosztów uzyskania przychodów, dochodu oraz podatku z tytułu przychodów z kapitałów pieniężnych, a to, wskutek bezzasadnego pominięcia faktu, iż postępowanie w sprawie uchylenia uchwały z dnia 28.08.2014 r. uchylającej uchwałę nr 1 Nadzwyczajnego Zgromadzenia Wspólników Przedsiębiorstwa Wielobranżowego K. sp. z o.o. z dnia 14.11.2008 (akt notarialny rep. A nr [...]) w sprawie podwyższenia kapitału zakładowego spółki Przedsiębiorstwo Wielobranżowe K. Sp. z o.o. nie zostało zakończone prawomocnym orzeczeniem sądu; 2. na podstawie art. 174 pkt 2 p.p.s.a. naruszenie przepisów postępowania, które mogło mieć istotny wpływ na wynik sprawy a w szczególności: - art. 201 § 1 pkt 2 O.p. poprzez przyjęcie, iż nie było i obowiązku zawieszenia postępowania jeśli rozpatrzenie sprawy i wydanie decyzji jest uzależnione od rozstrzygnięcia zagadnienia wstępnego przez inny organ lub sąd, co łącznie spowodowało obrazę przepisów postępowania, to jest art. 122 O.p., polegającą na przyjęciu iż organy podatkowe właściwie dokonały wyjaśnienia stanu faktycznego w niniejszej sprawie. Przy tak sformułowanych zarzutach skarżący wniósł o uchylenie zaskarżonego wyroku w całości i uwzględnienie skargi ewentualnie o uchylenie zaskarżonego wyroku w całości i przekazanie sprawy Sądowi pierwszej instancji do ponownego rozpoznania oraz o zasądzenie zwrotu kosztów postępowania. 2.2 Dyrektor Izby Skarbowej w Krakowie w odpowiedzi na skargę kasacyjną wniósł o jej oddalenie oraz o zasądzenie zwrotu kosztów postępowania kasacyjnego. Naczelny Sąd Administracyjny zważył, co następuje: 3.1 Skarga kasacyjna jest pozbawiona podstaw i z tego względu należało ją oddalić. Przechodząc do oceny sformułowanych w skardze kasacyjnej zarzutów, wypada przypomnieć pewne zasadnicze kwestie odnoszące się do zakresu kontroli kasacyjnej zaskarżonego wyroku. Otóż zgodnie z art. 183 § 1 p.p.s.a. Naczelny Sąd Administracyjny rozpoznaje sprawę w granicach skargi kasacyjnej, biorąc pod uwagę z urzędu jedynie nieważność postępowania, która w analizowanej sprawie nie wystąpiła. Granice skargi kasacyjnej są wyznaczone przez jej podstawy i wnioski. Związanie podstawami skargi kasacyjnej polega na tym, że wskazanie przez stronę skarżącą naruszenia konkretnego przepisu prawa materialnego, czy też procesowego, określa zakres kontroli Naczelnego Sądu Administracyjnego. Zatem to autor skargi kasacyjnej wyznacza zakres kontroli instancyjnej wskazując, które normy prawa zostały naruszone przez sąd pierwszej instancji. Naczelny Sąd Administracyjny nie ma obowiązku ani prawa do domyślania się i uzupełniania argumentacji autora skargi kasacyjnej. Przytoczenie podstawy kasacyjnej musi więc być precyzyjne, gdyż z uwagi na związanie granicami skargi kasacyjnej Naczelny Sąd Administracyjny może uwzględnić tylko te przepisy, które zostały wyraźnie wskazane w skardze kasacyjnej jako naruszone. Nie jest natomiast władny badać, czy sąd administracyjny pierwszej instancji nie naruszył innych przepisów. Ponadto zarzuty kasacyjne powinny zawierać uzasadnienie, które polega na wykazaniu, że stawiane zarzuty mają usprawiedliwioną podstawę. Sąd nie może zastępować strony i precyzować czy uzupełniać przytoczone podstawy kasacyjne (por. np. wyroki NSA z 19 lutego 2009 r., II FSK 97/08; z 10 czerwca 2009 r., II FSK 241/08; z 3 listopada 2010 r. I FSK 1663/09; z 26 października 2010 r., II OSK 1667/09 ; z 10 grudnia 2010 r., II FSK 1387/09 oraz uchwała pełnego składu Naczelnego Sądu Administracyjnego z dnia 26 października 2009 r., I OPS 10/09; wszystkie cyt. orzeczenia dost. na: www.orzeczenia.nsa.gov.pl). Należy przy tym zauważyć, że sąd administracyjny co do zasady nie stosuje przepisów prawa materialnego, jak i przepisów postępowania administracyjnego, a jedynie dokonuje oceny prawidłowości zastosowania tych przepisów przez organ administracji publicznej. Sąd realizuje w ten sposób, wynikający z art. 1 § 1 i 2 ustawy z dnia 25 lipca 2002 r. Prawo o ustroju sądów administracyjnych (Dz. U. z 2017 r., poz. 2188 ) oraz art. 3 § 1 p.p.s.a., obowiązek kontroli zgodności z prawem zakwestionowanego aktu , rozpoznając sprawę w granicach zakreślonych przepisem art. 134 § 1 p.p.s.a. oraz stosując środki przewidziane w ustawie. Skoro zatem skarga kasacyjna jest środkiem służącym do wykazania naruszenia przez sąd pierwszej instancji prawa w sposób wskazany w podstawach kasacyjnych wymienionych w art. 174 pkt 1 i 2 p.p.s.a. to prawidłowa konstrukcja zarzutów powinna wskazywać na naruszenie przez sąd odpowiednich przepisów p.p.s.a. (np. art. 145 § 1 pkt 1 lit. a) lub lit. c) bądź art. 134 § 1) ewentualnie w powiązaniu z właściwymi przepisami prawa materialnego oraz przepisami postępowania. Konstruując zarzuty rozpoznawanej skargi kasacyjnej wskazano jedynie na podstawy kasacyjne z art. 174, bez przywołania adekwatnych do treści zarzutów przepisów p.p.s.a., ograniczając się do przytoczenia przepisów ustawy podatkowej (u.p.d.o.f.) oraz Ordynacji podatkowej. Niezależnie jednakże od tych niedociągnięć Naczelny Sąd Administracyjny dokonał merytorycznej oceny zarzutów skargi kasacyjnej a tym samym kontroli instancyjnej zaskarżonego wyroku. Zarzuty te są pozbawione podstaw a zaskarżony wyrok jest zgodny z prawem. Skarga kasacyjna zawiera zarzuty, które w istocie stanowią powtórzenie zarzutów podniesionych w skardze. W ramach podstawy kasacyjnej wynikającej z art. 174 pkt 2 p.p.s.a., stosownie do której skargę kasacyjną można oprzeć na podstawie naruszenia przepisów postępowania, jeżeli uchybienie to mogło mieć istotny wpływ na wynik sprawy, strona skarżąca zarzuciła Sądowi pierwszej instancji naruszenie art. 201 § 1 pkt 2 O.p., poprzez przyjęcie, że nie było obowiązku zawieszenia postępowania podatkowego. Zgodnie z art. 201 § 1 pkt 2 O.p., organ podatkowy zawiesza postępowanie, gdy rozpoznanie sprawy i wydanie decyzji jest uzależnione od rozstrzygnięcia zagadnienia wstępnego przez inny organ lub sąd. Na zagadnienie wstępne składają się więc następujące elementy konstrukcyjne: 1) wyłania się ono w toku postępowania podatkowego, 2) jego rozstrzygnięcie należy do innego organu lub sądu, 3) rozpatrzenie sprawy i wydanie decyzji jest uzależnione od rozstrzygnięcia zagadnienia wstępnego, zatem zagadnienie wstępne musi poprzedzać rozpatrzenie sprawy, 4) istnieje zależność między rozstrzygnięciem zagadnienia wstępnego, a rozpatrzeniem sprawy i wydaniem decyzji. Pod pojęciem "zagadnienia wstępnego" należy rozumieć sytuację, w której wydanie orzeczenia merytorycznego w sprawie będącej przedmiotem postępowania przed właściwym organem uwarunkowane jest uprzednim rozstrzygnięciem wstępnego zagadnienia prawnego, zaś ocena tego zagadnienia wstępnego, gdyby ono samo w sobie mogło być przedmiotem odrębnego postępowania, należy ze względu na jego przedmiot do kompetencji innego organu państwowego niż ten, przed którym toczy się postępowanie w głównej. Jego treścią może być wypowiedź co do uprawnienia lub obowiązku, stosunku lub zdarzenia prawnego albo inne jeszcze okoliczności mające znaczenie prawne. Inaczej mówiąc, zagadnienie wstępne dotyczy sytuacji, kiedy merytoryczne rozstrzygnięcie sprawy będącej przedmiotem postępowania uzależnione jest od wcześniejszego rozstrzygnięcia zagadnienia, które z istoty swej należy do kompetencji innego organu lub sądu i nie było wcześniej prawomocnie przesądzone (por. np. wyroki NSA: z 22 lipca 2008 r., II FSK 634/08; z 28 maja 2008 r., z 8 grudnia 2008 r., II OSK 1559/07; II OSK 1698/07; z 14 czerwca 2011r., II GSK 627/10; z 22 grudnia 2011r., II FSK 1891/11; z 18 lutego 2015 r., II GSK 2315/13). Zagadnienie wstępne oraz postępowanie podatkowe w sprawie głównej muszą pozostawać ze sobą w związku. Ustalenie tego związku i przesądzenie, czy dana kwestia jest zagadnieniem wstępnym dla sprawy głównej, należy do oceny organu podatkowego. Ocena organu w tym zakresie podlega jednak kontroli sądu. Organ podatkowy nie może swobodnie decydować, czy zawiesić postępowanie, czy nie, jeżeli istnienie zagadnienia wstępnego zostało ustalone. Zawieszenie postępowania ma bowiem charakter obligatoryjny, gdy zachodzi jedna z okoliczności wskazanych w art. 201 § 1 O.p. Rozpatrując kwestię "zagadnienia wstępnego" należy również podkreślić, że pomiędzy tym rozstrzygnięciem a prowadzonym postępowaniem musi zachodzić związek bezpośredni, a więc bezwzględne uzależnienie rozpatrzenia sprawy i wydania decyzji od uprzedniego rozstrzygnięcia zagadnienia wstępnego przez inny organ lub sąd. Jeżeli zaś powstałe w toku postępowania zagadnienie wykazuje jedynie pośredni związek z rozpatrywaną sprawą, wówczas nie ma ono charakteru zagadnienia wstępnego i jego powstanie nie rodzi obowiązku zawieszenia postępowania podatkowego. Uzależnienie rozstrzygnięcia od zagadnienia wstępnego oznacza, że rozstrzygnięcie tego zagadnienia jest warunkiem rozstrzygnięcia sprawy podatkowej w ogóle, a nie warunkiem wydania decyzji o określonej treści. Zagadnienie wstępne wiąże się zatem z wystąpieniem przeszkody uniemożliwiającej rozstrzygnięcie sprawy podatkowej, stanowiąc przesłankę negatywną jurysdykcyjnego postępowania podatkowego(por. wyroki NSA: z 16 kwietnia 2010 r., I FSK 536/09; z 20 sierpnia 2014 r., II FSK 2011/13 oraz z 22 grudnia 2011 r., II FSK 1891/11). Zdaniem Naczelnego Sądu Administracyjnego, rację ma Sąd pierwszej instancji oraz organy podatkowe twierdząc, że uchwała Nadzwyczajnego Zgromadzenia Wspólników K. Sp. z o.o. z dnia 22 sierpnia 2014 r., o uchyleniu wcześniejszej uchwały tego samego podmiotu z dnia 14 listopada 2008 r., w sprawie podwyższenia kapitału zakładowego spółki nie wywoływała skutków podatkowych z mocą wsteczną. W konsekwencji nie zachodziła przesłanka zawieszenia postępowania podatkowego w rozpoznawanej sprawie w rozumieniu art. 201 § 1 pkt 2 O.p. Nie ulega wątpliwości, że pomiędzy postępowaniem podatkowym w sprawie zobowiązania podatkowego w podatku dochodowym od osób fizycznych za 2008 r., które zakończyło się wydaniem decyzji stanowiącej przedmiot skargi w rozpoznawanej sprawie sądowoadministracyjnej, a wskazywanym w skardze kasacyjnej brakiem prawomocnego rozstrzygnięcia Sądu Rejonowego dla K. w K. Wydział XI Gospodarczy KRS w sprawie uchylenia uchwały nr 1 Nadzwyczajnego Zgromadzenia Wspólników spółki z dnia 14 listopada 2008 r., nie występuje zależność uniemożliwiająca rozpatrzenie niniejszej sprawy i wydanie decyzji przez organ drugiej instancji. Rozstrzygnięcie, jakie może zapaść w sprawie uchylenia uchwały z dnia 14 listopada 2008 r., w związku z brakiem możliwości wywołania skutków z mocą wsteczną uchwały z dnia 22 sierpnia 2014 r., nie dotyczy zagadnienia wstępnego w sprawie podatkowej, w której wydana została decyzja Dyrektora UKS w Krakowie z dnia 23 stycznia 2015 r. W konsekwencji nie zasługiwał na uwzględnienie zarzut naruszenia art. 201 § 1 pkt 2 O.p. Przechodząc do podniesionego w skardze kasacyjnej zarzutu opartego na podstawie wymienionej w art. 174 pkt 1 p.p.s.a., to jest naruszenia prawa materialnego, należy stwierdzić, że i ten zarzut jest pozbawiony podstaw. Skarżący zarzucił Sądowi pierwszej instancji błędną wykładnię art. 17 ust. 1 pkt 9, art. 22 ust. 1 e, art. 30b ust. 1 i 2 w zw. z art. 45 ust. 6 u.p.d.o.f. poprzez przyjęcie, iż prawidłowe było ustalenie przez organy podatkowe kwoty przychodów, kosztów uzyskania przychodów, dochodu oraz podatku z tytułu przychodów z kapitałów pieniężnych za 2008 r. W szczególności zarzucono Sądowi w ramach tego zarzutu, bezzasadne pominięcie faktu, iż postępowanie w sprawie uchylenia uchwały z dnia 22 sierpnia 2014 r. uchylającej uchwałę nr 1 Nadzwyczajnego Zgromadzenia Wspólników K. Sp. z o.o. z dnia 14 listopada 2008 r., w sprawie podwyższenia kapitału zakładowego tej spółki nie zostało zakończone prawomocnym orzeczeniem sądu. Stosownie do art. 174 pkt 1 p.p.s.a. skargę kasacyjną można oprzeć na podstawie naruszenia prawa materialnego przez błędną jego wykładnię lub niewłaściwe zastosowanie. Przy pomocy zarzutu naruszenia prawa materialnego nie można natomiast skutecznie zakwestionować przyjętych za podstawę rozstrzygnięcia ustaleń stanu faktycznego sprawy. Z treści analizowanego oraz jego uzasadnienia wynika, że skarżący nie kwestionuje jednak wykładni przywołanych w ramach analizowanego zarzutu norm art. art. 17 ust. 1 pkt 9, art. 22 ust. 1 e, art. 30b ust. 1 i 2 w zw. z art. 45 ust. 6 u.p.d.o.f., ani nie podnosi niewłaściwego zastosowania powyższych norm do stanu faktycznego sprawy, lecz nie zgadza się ze stanem faktycznym przyjętym przez Sąd pierwszej instancji za podstawę rozstrzygnięcia. W szczególności zarzuca pominięcie okoliczności, iż postępowanie w sprawie uchylenia uchwały z dnia 22 sierpnia 2014 r. uchylającej uchwałę nr 1 Nadzwyczajnego Zgromadzenia Wspólników K. Sp. z o.o. z dnia 14 listopada 2008 r., w sprawie podwyższenia kapitału zakładowego tej spółki nie zostało zakończone prawomocnym orzeczeniem sądu. Tymczasem, pomijając kwestię braku stosownego zarzutu podważającego ustalenia faktyczne w tym zakresie, z treści uzasadnienia zaskarżonego wyroku wynika, że Sąd odniósł się do okoliczności prowadzonego przed Sądem Rejonowym w K. postępowania w sprawie uchylenia uchwały z dnia 14 listopada 2008 r., poprzez stwierdzenie, że okoliczność ta nie ma znaczenia dla rozstrzygnięcia rozpoznawanej sprawy. Naczelny Sąd Administracyjny stanowisko to podziela. Nie ulega wątpliwości, że bez znaczenia dla powstania obowiązku podatkowego skarżącego w podatku dochodowym od osób fizycznych za 2008 r., było wskazanie w treści uchwały z dnia 22 sierpnia 2014 r., na skutek wsteczny obniżenia kapitału zakładowego, podwyższonego uchwałą z dnia 14 listopada 2008 r. W skardze kasacyjnej nie podniesiono natomiast zarzutu wskazującego, że ustalenia stanu faktycznego sprawy mające znaczenie dla rozstrzygnięcia, nie odpowiadają rzeczywistości. W szczególności nie zakwestionowano okoliczności, że wkład na podwyższenie kapitału spółce K. Sp. z o.o. stosownie do uchwały nr 1 Nadzwyczajnego Zgromadzenia Wspólników z dnia 14 listopada 2008 r., został w całości wniesiony przez skarżącego, ani że skarżący faktycznie realizował prawa wynikające z objętych z tego tytułu udziałów, a spółka wykazywała w sprawozdaniach finansowych aktywa związane z otrzymaniem wkładu kapitałowego od wspólnika w postaci nieruchomości gruntowej. Nie wykazano też, że powyższa uchwała z dnia 14 listopada 2008 r., dotknięta jest wadą nieważności, ani że wszczęte zostało postępowanie mające na celu stwierdzenie nieważności tej uchwały. W świetle wymogów konstrukcyjnych skargi kasacyjnej wymienionych powyżej, za skuteczne zakwestionowanie powyższych ustaleń faktycznych nie można było uznać ogólnego twierdzenia skarżącego, że organy naruszyły art. 122 O.p., ponieważ niewłaściwie dokonały wyjaśnienia stanu faktycznego w sprawie, bez wskazania na czym konkretnie miałoby to polegać. Wobec przedstawionych powyżej okoliczności, ustalonych przez organy podatkowe oraz przyjętych przez Sąd za podstawę orzekania, a które nie zostały w sposób skuteczny podważone w skardze kasacyjnej, należy uznać, że organ podatkowy w decyzji określającej skarżącemu wysokość zobowiązania podatkowego w podatku dochodowym od osób fizycznych za 2008 r., prawidłowo zastosowały art. art. 17 ust. 1 pkt 9, art. 22 ust. 1 e, art. 30b ust. 1 i 2 w zw. z art. 45 ust. 6 u.p.d.o.f., a co słusznie zaakceptował Sąd pierwszej. 3.2 Wskazując na powyższe, Naczelny Sąd Administracyjny na podstawie art. 184 p.p.s.a., skargę kasacyjną oddalił . O zwrocie kosztów postępowania kasacyjnego Sąd orzekł na podstawie art. 209 w zw. art. 204 pkt 1 i art. 205 § 2 p.p.s.a.