Wyrok NSA z dnia 2 lipca 2013 r., sygn. I FSK 1244/12

Jeżeli kontrahent dokonuje wpłat według zamówionej ilości oraz przybliżonej ceny towaru, to strony umieją określić niezbędne elementy umowy sprzedaży, więc wpłaty powinny być opodatkowane VAT, nawet jeżeli cena może się zmienić przy dostawie.

Teza od Redakcji

Naczelny Sąd Administracyjny w składzie: Przewodniczący Sędzia NSA Janusz Zubrzycki (sprawozdawca), Sędzia NSA Grażyna Jarmasz, Sędzia WSA (del.) Izabela Najda - Ossowska, Protokolant Krzysztof Zaleski, po rozpoznaniu w dniu 2 lipca 2013 r. na rozprawie w Izbie Finansowej skargi kasacyjnej Ministra Finansów od wyroku Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Warszawie z dnia 11 maja 2012 r., sygn. akt III SA/Wa 2418/11 w sprawie ze skargi O. Sp. z o. o. z siedzibą w P. na interpretację indywidualną Ministra Finansów z dnia 29 kwietnia 2011 r., nr [...] w przedmiocie podatku od towarów i usług 1. uchyla zaskarżony wyrok, 2. oddala skargę, 3. zasądza od O. Sp. z o. o. z siedzibą w P. na rzecz Ministra Finansów kwotę 180 (słownie: sto osiemdziesiąt) złotych tytułem zwrotu kosztów postępowania kasacyjnego.

Uzasadnienie

1. Wyrok Sądu pierwszej instancji i przedstawiony przez ten Sąd tok postępowania przed organami.

1.1. Wyrokiem z dnia 11 maja 2012 r., sygn. akt III SA/Wa 2418/11, Wojewódzki Sąd Administracyjny w Warszawie w sprawie ze skargi O. Sp. z o.o. z siedzibą w P. uchylił interpretację indywidualną Ministra Finansów z 29 kwietnia 2011 r. w przedmiocie podatku od towarów i usług i zasądził na rzecz spółki zwrot kosztów postępowania sądowego.

1.2. Przedstawiając stan faktyczny sprawy Sąd pierwszej instancji wskazał, że we wniosku o udzielenie pisemnej interpretacji indywidualnej przepisów prawa podatkowego spółka opisała zdarzenie przyszłe. Wskazała przy tym, że jest przedsiębiorstwem zajmującym się produkcją i sprzedażą asfaltów. Ze względu na specyfikę procesu produkcyjnego oraz ograniczone możliwości magazynowe, spółka zamierza wprowadzić nowy schemat sprzedaży zakładający, że kontrahenci będą informować spółkę z wyprzedzeniem o przybliżonej ilości i rodzaju asfaltu, jaki zamierzają kupić. Na poczet zakupu asfaltów w przyszłości kontrahenci będą mogli dokonywać wpłat pieniężnych, których suma będzie powiększać saldo tzw. indywidualnego limitu kontrahenta. Kontrahent dokonując wpłat pieniężnych będzie wskazywał, czy dotyczą one dostaw już zrealizowanych, czy przyszłych. Spółka opisała schemat transakcji, wskazując, że podpisuje z kontrahentami umowy handlowe dotyczące ogólnych warunków współpracy i ewentualnie kontrakty, określające dodatkowe warunki dostawy lub wskazujące dodatkowe ilości asfaltów. Każdego roku do umowy handlowej podpisywany będzie załącznik, w którym określane będą ilości i rodzaje asfaltów, jakie kontrahent chciałby zamówić w poszczególnych kwartałach. Na początku kwartału kontrahent będzie składał zamówienie kwartalne, w którym wskaże ilość i rodzaj asfaltu, jaki chciałby zamówić w poszczególnych miesiącach kwartału, przy czym cena dostawy wynikać będzie z cennika obowiązującego w dniu dostawy, z uwzględnieniem ewentualnych rabatów. Po otrzymaniu zamówienia od kontrahenta spółka wystawi "kontrakt potwierdzenie zamówienia", wskazujący ilość asfaltu, jaką będzie w stanie dostarczyć kontrahentowi w poszczególnych miesiącach kwartału, bez jego ceny. Z różnych względów może się jednak zdarzyć, że potwierdzona ilość asfaltu będzie mniejsza od ilości zamówionej. Spółka wyjaśniła, że poszczególne dostawy w ramach kontraktu będą dokonywane na podstawie "wywołania dostawy" składanego przez kontrahenta, w którym wskazana będzie ilość i rodzaj asfaltu, jaki chciałby zakupić oraz informację o wymaganym środku transportu. W zależności od rodzaju asfaltu dostawa będzie realizowana przez kontrahenta z odpowiednim wyprzedzeniem. Po otrzymaniu "wywołania dostawy", spółka będzie przystępować do realizacji zamówienia, będzie mogła również odmówić dokonania dostawy w całości lub w części np. ze względu na niedostępność (niemożliwość wyprodukowania) danego rodzaju asfaltu lub wyczerpanie indywidualnego limitu. W konsekwencji, dopiero w momencie zlecenia załadunku znany będzie dokładnie rodzaj dostarczanego asfaltu. W momencie faktycznego załadunku asfaltu znana będzie dokładnie ilość tego asfaltu i jego cena. Ponadto spółka wskazała, że kontrahent będzie mógł zrezygnować z realizacji umowy, zamówienia kwartalnego bądź "wywołania dostawy", jednak w takiej sytuacji spółka będzie mogła obciążyć kontrahenta karami umownymi. Z kolei, w sytuacji gdy wolumen lub realizacja zamówienia kwartalnego odbiegać będzie o 20% od ilości określonych w umowie rocznej, spółka zastrzegać będzie sobie możliwość wypowiedzenia lub renegocjacji warunków tej umowy. Na poczet dostaw asfaltu w przyszłości kontrahenci będą mogli dokonywać płatności przed dostawą, po wystawieniu (i otrzymaniu) przez kontrahenta "kontraktu-potwierdzenia zamówienia" i przed "wywołaniem dostawy". Ich wysokość ustalana będzie, co do zasady, jako iloczyn zamawianej ilości asfaltu i przybliżonej ceny za jednostkę zamawianego towaru. Ze względu na fakt, że do momentu dostawy nie będą znane ilość, rodzaj i cena asfaltu, którego dotyczy uiszczana płatność, będzie to płatność dokonywana bez wskazania konkretnej dostawy. W związku z powyższym spółka zapytała, czy wskazane w opisie zdarzenia przyszłego płatności na poczet dostaw, które w momencie ich otrzymania nie będą jeszcze skonkretyzowane (nie będzie znana dokładna ilość, rodzaj i cena asfaltu; a dodatkowo strony będą miały zagwarantowaną możliwość odstąpienia od realizacji dostawy), będą rodzić powstanie obowiązku podatkowego z chwilą ich otrzymania zgodnie z art. 19 ust. 11 ustawy z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług (Dz. U. Nr 54, poz. 535 ze zm., dalej "u.p.t.u.") i - jeżeli odpowiedź na to pytanie będzie negatywna - czy będzie istniał obowiązek dokumentowania otrzymania płatności fakturami VAT wystawionymi w ciągu 7 dni od otrzymania płatności, jeżeli w trakcie tego 7-dniowego okresu spółka nie będzie dokonywać dostaw, za które zapłata ma nastąpić z tych płatności. W ocenie spółki otrzymanie przedmiotowych płatności nie będzie skutkować powstaniem obowiązku podatkowego w VAT, gdyż w opisanej sytuacji obowiązek ten powstanie dopiero w momencie skonkretyzowania dostawy, czyli co do zasady w momencie załadunku partii towaru na autocysternę. Wobec tego spółka uznała, że nie będzie zobowiązana do wystawiania faktur VAT w ciągu 7 dni od dnia otrzymania płatności, jeżeli w tym okresie nie zostaną zrealizowane dostawy, za które zapłata następuje z otrzymanej płatności. Ponadto spółka stwierdziła, że w sytuacji, w której będzie otrzymywać płatności na poczet nieskonkretyzowanych dostaw, nie będzie w stanie wystawić faktur potwierdzających otrzymanie zaliczki.