Interpretacja indywidualna z dnia 29 października 2024 r., Dyrektor Krajowej Informacji Skarbowej, sygn. 0111-KDIB3-2.4012.394.2024.2.KK

Uznanie, że świadczona przez Gminę usługa dzierżawy majątku powstałego w ramach realizacji inwestycji na rzecz Spółki na podstawie odpłatnej umowy dzierżawy stanowiła będzie czynność podlegającą opodatkowaniu VAT, niekorzystającą ze zwolnienia z opodatkowania VAT; Gminie przysługiwało będzie pełne prawo do odliczenia całości podatku VAT naliczonego wynikającego z faktur dokumentujących wydatki inwestycyjne poniesione na budowę Infrastruktury.

Interpretacja indywidualna

– stanowisko prawidłowe

Szanowni Państwo,

stwierdzam, że Państwa stanowisko w sprawie oceny skutków podatkowych opisanego zdarzenia przyszłego w podatku od towarów i usług jest prawidłowe.

Zakres wniosku o wydanie interpretacji indywidualnej

17 lipca 2024 r. wpłynął Państwa wniosek z 11 lipca 2024 r. o wydanie interpretacji indywidualnej, który dotyczy podatku od towarów i usług w kwestii uznania, że:

- świadczona przez Gminę usługa dzierżawy majątku powstałego w ramach realizacji Inwestycji na rzecz Spółki na podstawie odpłatnej umowy dzierżawy stanowiła będzie czynność podlegającą opodatkowaniu VAT, niekorzystającą ze zwolnienia z opodatkowania VAT,

- Gminie przysługiwało będzie pełne prawo do odliczenia całości podatku VAT naliczonego wynikającego z faktur dokumentujących wydatki inwestycyjne poniesione na budowę Infrastruktury.

Uzupełnili go Państwo – w odpowiedzi na wezwanie – pismem z 12 sierpnia 2024 r. (wpływ 12 sierpnia 2024 r.).

Treść wniosku jest następująca:

Opis zdarzenia przyszłego

Uwagi ogólne

Gmina (…) (dalej: „Gmina” lub „Wnioskodawca”) jest zarejestrowanym, czynnym podatnikiem podatku od towarów i usług (dalej: „VAT”). Na podstawie ustawy z dnia 8 marca 1990 r. o samorządzie gminnym (Dz. U. z 2024 r. poz. 609 ze zm., dalej: „ustawa o samorządzie gminnym”) Gmina jest wyposażona w osobowość prawną i posiada zdolność do czynności cywilnoprawnych. Gmina wykonuje zadania własne samodzielnie lub poprzez powołane gminne jednostki organizacyjne.

W strukturze organizacyjnej Gminy funkcjonują jednostki oświatowe, Gminny Ośrodek Pomocy Społecznej oraz Gminny (…). Z dniem 1 stycznia 2017 r. Gmina podjęła wspólne, scentralizowane rozliczenia podatku VAT wraz ze wszystkimi wskazanymi jednostkami organizacyjnymi.

Ponadto, na terenie Gminy działa spółka: „…” Sp. z o.o. (dalej: „Spółka”). Gmina wskazuje, że posiada większość udziałów w Spółce.

Opis przedmiotu wniosku

Gmina w latach (…) realizuje/będzie realizować inwestycję pn. „…” (dalej: „Inwestycja”).

W ramach Inwestycji wybudowany zostanie (…) (łącznie dalej jako: „…” lub „Infrastruktura”). Planowana data zakończenia Inwestycji to (…) r.

Inwestycja sfinansowana zostanie ze środków własnych Gminy oraz ze środków zewnętrznych.

Wydatki inwestycyjne związane z realizacją Inwestycji są/będą każdorazowo dokumentowane wystawianymi przez dostawców/wykonawców na Gminę fakturami VAT, na których Gmina oznaczona jest/będzie jako nabywca przedmiotowych towarów i usług.

Gmina nie dokonywała dotychczas odliczenia VAT od wydatków inwestycyjnych związanych z realizacją Inwestycji.

Sposób wykorzystania Infrastruktury

Wybudowane w ramach Inwestycji (…) Gmina zamierza odpłatnie wydzierżawić na rzecz Spółki.

Gmina wskazuje, że czynność wydzierżawienia Infrastruktury na rzecz Spółki wpisuje się w cel realizowanych przez Gminę działań w zakresie gospodarowania jej mieniem. Celem Gminy jest bowiem udostępnianie nieruchomości komunalnych lub ich części na rzecz takiego podmiotu, który będzie odpowiadać za ich prowadzenie na terenie Gminy oraz będzie posiadał odpowiednie zasoby do efektywnego ich wykorzystywania.

Wnioskodawca zaznacza przy tym, że nie ma w swojej strukturze jednostki organizacyjnej zdolnej do zarządzania Infrastrukturą, a zatem nie ma możliwości zarządzać nią samodzielnie (brak odpowiedniego personelu, sprzętu, wiedzy technicznej itd.).

Gmina jednocześnie zwraca uwagę, że decyzja o udostępnianiu Infrastruktury za odpłatnością została podjęta przy uwzględnieniu Uchwały Sądu Najwyższego z dnia 20 października 2010 r., sygn. akt III CZP 70/10, zgodnie z którą jednostka samorządu terytorialnego nie ma możliwości odejścia od pełnej odpłatności przy udostępnianiu majątku w stosunku do podmiotów innych niż Skarb Państwa lub inna jednostka samorządu terytorialnego.

Wynagrodzenie za dzierżawę Infrastruktury

Z tytułu dzierżawy Infrastruktury, będącej przedmiotem niniejszego wniosku, Gmina pobierać będzie od Spółki określone w umowie wynagrodzenie (czynsz dzierżawny), od którego będzie odprowadzać VAT należny. Wysokość czynszu wynikać będzie z negocjacji Wnioskodawcy ze Spółką.

Obecnie wysokość czynszu dzierżawnego nie została jeszcze kwotowo ustalona, ze względu na toczące się prace inwestycyjne i brak informacji o ostatecznych kosztach (…).

Jednocześnie Gmina zastrzega, że w toku ustalania wysokości czynszu dzierżawnego ze Spółką dążyć będzie do tego, aby kwota czynszu dzierżawnego była możliwie jak najwyższa (przy uwzględnieniu wskazanych poniżej okoliczności) i oparta o wartość rynkową. Kwota czynszu dzierżawnego będzie zatem kwotą nie mniejszą niż całkowity koszt Inwestycji efektywnie obciążający Gminę w celu świadczenia usługi dzierżawy (rozłożoną w czasie na okres amortyzacji Infrastruktury).

Gmina wskazuje, że wartość czynszu dzierżawnego Infrastruktury na rzecz Spółki planowo zostanie ustalona w wysokości ok. 2,5% stawki amortyzacyjnej.

W celu uniknięcia jakichkolwiek potencjalnych wątpliwości ze strony organów skarbowych co do rynkowości czynszu dzierżawnego, Gmina wskazuje, że jego wysokość skalkulowana będzie z uwzględnieniem poniższych czynników, tj.:

-wysokość ostatecznie poniesionych przez Gminę kosztów realizacji Inwestycji,

-wartość stawki amortyzacyjnej dla przedmiotu dzierżawy w wysokości 2,5%, która wskazuje na okres zużycia tego środka trwałego,

-okoliczności związane z tym, która ze stron umowy dzierżawy będzie ponosić bieżące koszty związane z funkcjonowaniem i utrzymaniem przedmiotu dzierżawy, takie jak zakup energii elektrycznej oraz remonty,

-wartość czynszu w umowach podobnego rodzaju (zawieranych przez inne jednostki samorządu terytorialnego),

-długość trwania umowy dzierżawy.

Ustalenie wysokości czynszu w powyższy sposób daje gwarancję, że wartość wynagrodzenia pozostaje całkowicie niezależna od woli stron dokonywanej transakcji (pozostaje obiektywna), przy jednoczesnym uwzględnieniu w sposób pełny rzeczywistych warunków rynkowych panujących na rynku usług, do których wykonywania dedykowana jest udostępniana Infrastruktura.

W uzupełnieniu wniosku udzielili Państwo następujących wyjaśnień:

Na pytanie Organu „Jaka będzie całkowita szacowana wartość inwestycji (wysokość nakładów na realizację inwestycji w zł) będącej przedmiotem wniosku (środki zewnętrzne + środki własne Gminy)? Prosimy wskazać kwotę netto i brutto.” odpowiedzieli Państwo: „Gmina wskazuje, że na dzień sporządzenia niniejszej odpowiedzi, szacowana wartość Inwestycji wyniesie ok. (…) PLN brutto, w tym ok. (…) PLN netto i ok. (…) PLN VAT. Jednocześnie, ostateczna, dokładna wartość Inwestycji będzie Gminie znana dopiero po zakończeniu realizacji Inwestycji i jej finansowym rozliczeniu”.

Na pytanie Organu „Jaka będzie wysokość środków własnych Gminy w realizację ww. inwestycji? Prosimy wskazać kwotę netto i brutto.” odpowiedzieli Państwo: „W ramach kwot wskazanych w pkt 1. niniejszej odpowiedzi, Gmina wskazuje, iż wkład własny Gminy w przedmiotową Inwestycję wyniesie ok. (…) PLN brutto, w tym ok. (…) PLN netto i ok. (…) PLN VAT. Jednocześnie, ostateczna, dokładna wartość Inwestycji (a więc także wysokość wkładu własnego Gminy) będzie Gminie znana dopiero po zakończeniu realizacji Inwestycji i jej finansowym rozliczeniu”.

Na pytanie Organu „Jaka będzie wysokość środków zewnętrznych? Prosimy wskazać kwotę netto i brutto.” odpowiedzieli Państwo: „W ramach kwot wskazanych w pkt 1. niniejszej odpowiedzi, Gmina wskazuje, iż część wydatków na Inwestycję zostanie pokryta z dofinansowań uzyskanych z (…), (…) oraz (…) w łącznej wysokości ok. (…) PLN brutto, w tym ok. (…) PLN netto i ok. (…) PLN VAT”.

Na pytanie Organu „Na jaki okres zamierzają Państwo zawrzeć umowę dzierżawy (…), powstałego w ramach realizacji inwestycji, z „…” Sp. z o.o.?” odpowiedzieli Państwo: „Na dzień sporządzenia niniejszej odpowiedzi, umowa dzierżawy dla Infrastruktury nie została zawarta z uwagi na niezakończenie Inwestycji. Gmina wskazuje, iż w ramach dzierżawy Infrastruktury zrealizowanej w ramach Inwestycji zostanie zawarta umowa dzierżawy ze Spółką. Gmina planuje, by umowa dzierżawy Infrastruktury była zawarta na czas określony, powyżej 3 lat (tj. ok. 10 lat) z możliwością jej przedłużenia.

Gmina wskazuje, iż dla zawarcia umowy na czas określony powyżej 3 lat niezbędna jest zgoda Rady Gminy, więc ostateczna decyzja co do okresu i jej ewentualnego przedłużenia zostanie podjęta po wyrażeniu zgody przez Radę Gminy”.

Na pytanie Organu „Czy umowa dzierżawy Infrastruktury powstałej w związku z realizacją inwestycji została już zawarta? Jeśli tak – kiedy i na jaki okres oraz czy będzie przedłużona?” odpowiedzieli Państwo: „Na dzień sporządzenia niniejszej odpowiedzi, umowa dzierżawy dla Infrastruktury nie została zawarta z uwagi na niezakończenie Inwestycji. Gmina wskazuje, iż w ramach dzierżawy Infrastruktury zrealizowanej w ramach Inwestycji zostanie zawarta umowa dzierżawy ze Spółką. Gmina planuje, by umowa dzierżawy Infrastruktury była zawarta na czas określony, powyżej 3 lat, z możliwością jej przedłużenia.

Gmina wskazuje, iż dla zawarcia umowy na czas określony powyżej 3 lat niezbędna jest zgoda Rady Gminy, więc ostateczna decyzja co do okresu i jej ewentualnego przedłużenia zostanie podjęta po wyrażeniu zgody przez Radę Gminy”.

Na pytanie Organu „Jaka jest/będzie kwota miesięcznego/rocznego czynszu dzierżawnego? Prosimy wskazać kwotę netto i brutto tego czynszu.” odpowiedzieli Państwo: „Gmina wskazuje, iż na chwilę obecną, umowa dzierżawy nie została zawarta i Gmina nie jest w stanie ostatecznie wskazać, ile dokładnie będzie wynosić czynsz dzierżawny z tytułu odpłatnej dzierżawy Infrastruktury na rzecz Spółki.

W tym miejscu Gmina pragnie jednak podkreślić, że w trakcie negocjacji wysokości czynszu dzierżawnego Gmina będzie brała pod uwagę w szczególności następujące okoliczności:

- wysokość ostatecznie poniesionych przez Gminę kosztów realizacji Inwestycji,

- wartość stawki amortyzacyjnej dla przedmiotu dzierżawy, która wskazuje na okres zużycia tego środka trwałego w wysokości 2,5%,

- okoliczności związane z tym, która ze stron umowy dzierżawy będzie ponosić bieżące koszty związane z funkcjonowaniem i utrzymaniem przedmiotu dzierżawy, takie jak zakup energii elektrycznej oraz remonty,

- wartość czynszu w umowach podobnego rodzaju (zawieranych przez inne jednostki samorządu terytorialnego),

- długość trwania umowy dzierżawy.

Wychodząc jednak naprzeciw wezwaniu Dyrektora Krajowej Informacji Skarbowej i przyjmując powyższe założenia, a także mając na uwadze wartość Inwestycji wskazaną w odpowiedzi na pytanie 1., Gmina wskazuje, iż szacunkowa wartość czynszu wyniesie ok. (…) PLN netto (tj. ok. (…) PLN brutto) rocznie (tj. ok. (…) PLN netto miesięcznie, tj. ok. (…) PLN brutto miesięcznie)”.

Na pytanie Organu „Czy ustalona kwota czynszu dzierżawnego będzie stała, czy zmienna? Jeżeli ustalona kwota ww. czynszu jest/będzie zmienna, to proszę wskazać w wyniku zaistnienia jakich czynników może dojść do zmiany kwoty czynszu?” odpowiedzieli Państwo: „W związku z brakiem ustalenia ostatecznej wysokości kwoty czynszu dzierżawnego Gmina nie podjęła jeszcze decyzji, czy będzie ona stała, czy zmienna na przestrzeni lat. Niemniej, w przypadku ustalenia kwoty czynszu dzierżawnego jako zmiennego, możliwe, że Gmina zdecyduje się, by wysokość czynszu dzierżawnego była odpowiednio waloryzowana w oparciu o wskaźnik inflacji obliczony za poprzedni rok”.

Na pytanie Organu „Czy wynagrodzenie należne Gminie z tytułu dzierżawy ww. Infrastruktury jest/będzie niższe od wartości rynkowej, równe wartości rynkowej czy też wyższe od tej wartości?” odpowiedzieli Państwo: „Gmina pragnie wskazać, iż wartość wynagrodzenia pobieranego przez Gminę od Spółki z tytułu dzierżawy Infrastruktury zostanie skalkulowana na podstawie obiektywnych kryteriów, biorąc pod uwagę stawkę amortyzacji określoną dla Infrastruktury podlegającej okresowym odpisom amortyzacyjnym oraz jej wartość początkową. Wartość pobieranego przez Gminę wynagrodzenia będzie uwzględniać zatem wartość wydatków poniesionych przez Gminę na Infrastrukturę, a także zużycie (fizyczne i ekonomiczne) środków trwałych składających się na tę Infrastrukturę, które obrazują wskazaną stawkę amortyzacji.

Zatem, mając na uwadze powyższe, w ocenie Gminy kwota czynszu dzierżawnego zostanie skalkulowana z uwzględnieniem realiów rynkowych. W negocjacjach kalkulacji wysokości czynszu dzierżawnego, jak już Gmina wskazywała we wniosku, pod uwagę brane będą następujące okoliczności:

- wysokość ostatecznie poniesionych przez Gminę kosztów realizacji Inwestycji,

- wartość stawki amortyzacyjnej dla przedmiotu dzierżawy, która wskazuje na okres zużycia tego środka trwałego w wysokości 2,5%,

- okoliczności związane z tym, która ze stron umowy dzierżawy będzie ponosić bieżące koszty związane z funkcjonowaniem i utrzymaniem przedmiotu dzierżawy, takie jak zakup energii elektrycznej oraz remonty,

wartość czynszu w umowach podobnego rodzaju (zawieranych przez inne jednostki samorządu terytorialnego),

- długość trwania umowy dzierżawy.

Gmina dąży do tego, by kwota czynszu była możliwie najwyższa i oparta o realia rynkowe”.

Na pytanie Organu „Czy wysokość czynszu dzierżawnego jest/będzie ustalana w oparciu o:

-wysokość stawek amortyzacyjnych dla środków trwałych stanowiących przedmiot dzierżawy? Jeżeli tak, to proszę wskazać jakie to będą środki trwałe oraz właściwe im stawki amortyzacyjne,

-długość okresu użytkowania ww. majątku?”

odpowiedzieli Państwo: „Gmina ustalając wartość czynszu będzie zmierzać do tego, by jego wysokość została oparta o wysokość stawki amortyzacyjnej dla środka trwałego stanowiącego przedmiot dzierżawy, tj. 2,5% jako stawka przewidzianą dla środków trwałych w postaci (…).

Mając na względzie planowane oparcie wysokości czynszu dzierżawnego o wysokość stawki amortyzacyjnej dla przedmiotu dzierżawy, która wskazuje na okres zużycia danego środka trwałego, zdaniem Gminy, wysokość czynszu dzierżawnego będzie uwzględniać także długość okresu użytkowania majątku”.

Na pytanie Organu „Czy wartość czynszu dzierżawnego z tytułu dzierżawy ww. Infrastruktury, umożliwi zwrot poniesionych nakładów na inwestycję (pochodzących ze środków własnych Gminy i środków zewnętrznych)? Jeżeli tak, to w jakim okresie czasu?” odpowiedzieli Państwo: „Gmina ustalając wartość czynszu będzie zmierzać do tego, by jego wysokość umożliwiła zwrot poniesionych nakładów w ramach realizacji Inwestycji w jak najkrótszym możliwym okresie.

Mając na względzie planowane oparcie wysokości czynszu dzierżawnego o wysokość stawki amortyzacyjnej dla przedmiotu dzierżawy oraz wyliczenia szacunkowej kwoty czynszu w ramach pytania nr 6, Gmina wskazuje, iż w tym przypadku łączne nakłady inwestycyjne poniesione na Inwestycję zwrócą się po ok. 40 latach”.

Na pytanie Organu „Jakie są/będą inne niż wysokość czynszu warunki dzierżawy Infrastruktury (np. czy dzierżawca, tj. „…” Sp. z o. o., ponosi/będzie ponosić jeszcze inne koszty związane z utrzymaniem Infrastruktury w odpowiednim stanie technicznym, itp.)?” odpowiedzieli Państwo: „Gmina wskazuje, że nie zawarła jeszcze umowy dzierżawy ze Spółką, a jej treść będzie przedmiotem negocjacji pomiędzy stronami. Na moment sporządzania niniejszej odpowiedzi Gmina przewiduje, że koszty utrzymywania w odpowiednim stanie technicznym Infrastruktury w ramach Inwestycji, po oddaniu jej w odpłatną dzierżawę na rzecz Spółki, ponoszone będą przez Spółkę”.

Na pytanie Organu „Czy świadczenie pomiędzy Gminą, a „…” Sp. z o. o. jest/będzie ekwiwalentne?” odpowiedzieli Państwo: „Z tytułu przedmiotowego stosunku dzierżawy, Spółka będzie pobierać pożytki związane z funkcjonowaniem Infrastruktury w całości. Oznacza to, że cały dochód z tytułu prowadzenia (…) przypadać będzie Spółce.

Z drugiej zaś strony Gmina będzie otrzymywać czynsz dzierżawny, który skalkulowany zostanie według obiektywnych kryteriów wskazanych powyżej. Ponadto należy wskazać, że jeżeli Infrastruktura nie zostanie wydzierżawiona, Gmina musiałaby we własnym zakresie zaangażować odpowiednie środki pieniężne oraz pracowników do świadczenia usług przez (…), natomiast w obecnej sytuacji czynności te wykonywane będą przez Spółkę, co stanowi dla Gminy spore odciążenie finansowe oraz administracyjne. W wyniku wydzierżawienia Infrastruktury Gmina nie będzie musiała również ponosić kosztów bieżącego utrzymania infrastruktury, ponieważ koszty te będzie ponosić Spółka.

Mając na względzie powyższe, według najlepszej wiedzy Gminy, świadczenie pomiędzy Gminą a dzierżawcą jest/będzie ekwiwalentne i korzystne dla obu stron”.

Na pytanie Organu „W jakiej relacji będzie pozostawała wartość rocznego czynszu dzierżawnego z tytułu dzierżawy infrastruktury z nakładami (środki własne Gminy + środki zewnętrzne) poniesionymi na ww. inwestycję? Prosimy podać wielkość procentową udziału” odpowiedzieli Państwo: „Gmina wskazuje, że w toku ustalania wysokości czynszu dzierżawnego będzie zmierzać do tego, by relacja ta kształtowała się na jak najwyższym poziomie, co będzie zapewnione poprzez uwzględnienie w kalkulacji wysokości czynszu ostatecznie m.in. poniesionych kosztów Inwestycji oraz wartości stawki amortyzacyjnej dla przedmiotu dzierżawy. Jak Gmina wskazała w odpowiedzi na pytanie nr 6, będzie dążyć do tego, by czynsz dzierżawny był przynajmniej równy wysokości odpisu amortyzacyjnego dla Infrastruktury, a więc ok. 2,5% wartości środka trwałego”.

Na pytanie Organu „Na jakim poziomie będą kształtowały się dochody z tytułu dzierżawy ww. Infrastruktury w skali roku w stosunku do dochodów ogółem/dochodów własnych Gminy?” odpowiedzieli Państwo: „Gmina zwraca uwagę, że istotną kwestią w przedmiotowej sprawie jest fakt, że Gmina uzyskuje dochody również z tytułu wykonywania licznych innych zadań własnych (m.in. subwencje oświatowe czy dochody uzyskane z podatków lokalnych). W związku z tym dochody, które są uzyskiwane przez Gminę z jednego z segmentów jej działalności, jakim jest zarządzanie nieruchomościami własnymi, stanowią jedynie ułamek uzyskiwanego przez nią obrotu.

Gmina wskazuje, że jej dochody wykonane za (…) r. wyniosły (…) PLN. Przy założeniu, że wartość czynszu z tytułu dzierżawy Infrastruktury do Spółki będzie wynosić ok. (…) PLN netto rocznie, należy przyjąć, że stosunek dochodów z tytułu dzierżawy Infrastruktury w stosunku do dochodów wykonanych Gminy wyniesie ok. (…)% (…)”.

Na pytanie Organu „Czy obrót z tytułu dzierżawy ww. Infrastruktury będzie znaczący dla budżetu Gminy?” odpowiedzieli Państwo: „Jak Gmina już wskazywała, obecnie nie jest jej znana ostateczna wysokość czynszu dzierżawnego z tytułu dzierżawy przedmiotowej Infrastruktury – jest to przedmiotem negocjacji pomiędzy stronami. Jednocześnie, Gmina będzie zmierzać do tego, aby była ona jak najwyższa, uwzględniając realia rynkowe oraz wartość samej Infrastruktury. Przyjmując te założenia, Gmina wskazała szacunkową wysokość czynszu dzierżawnego w odpowiedzi na pytanie 6.

W związku z powyższym, w ocenie Gminy obrót uzyskiwany z tytułu czynszu dzierżawnego, którego wysokość zostanie określona w oparciu o wskazane dotychczas kryteria, będzie miał znaczenie dla dochodów uzyskiwanych przez Gminę z tytułu prowadzonej przez nią gospodarki w zakresie zarządzania nieruchomościami własnymi.

Jednocześnie, z uwagi na wskazany w pytaniu nr 14 stosunek dochodów z tytułu dzierżawy Infrastruktury w skali roku do dochodów ogółem/dochodów własnych Gminy, w ocenie Gminy, obrót z tytułu dzierżawy Infrastruktury nie będzie znaczący dla całego budżetu Gminy”.

Na pytanie Organu „Czy inwestycja, o której mowa we wniosku, służy/będzie służyć przede wszystkim do wypełnienia zadań publicznych Gminy nałożonych przepisami ustawy o samorządzie gminnym czy też służy/będzie służyć realizacji celów komercyjnych?” odpowiedzieli Państwo: „Infrastruktura służyć będzie Gminie przede wszystkim do wypełniania za pośrednictwem Spółki zadań z zakresu zadań publicznoprawnych nałożonych przepisami ustawy o samorządzie gminnym. Gmina wskazuje, że sytuacja ta nie różni się od sytuacji, w której spółka komunalna za pośrednictwem dzierżawionej od jednostki samorządu terytorialnego infrastruktury wodnokanalizacyjnej wykonuje jej zadania własne z zakresu wodociągów i zaopatrzenia w wodę, kanalizacji i oczyszczania ścieków komunalnych.

Taka działalność, zgodnie z aktualną, jednolitą praktyką interpretacyjną organów podatkowych znaną Gminie, stanowi działalność gospodarczą w rozumieniu Ustawy o VAT, jednak nie jest ona zorientowana na bezwzględne osiągnięcie zysku (zatem cel komercyjny pozostaje drugorzędny).

Dodatkowo, dla celów ustalenia prawa do odliczenia VAT nie ma żadnego znaczenia to, jak przedmiot dzierżawy będzie wykorzystywany przez dzierżawcę (do działalności odpłatnej lub nieodpłatnej)”.

Na pytanie Organu „Czy, niezależnie od dzierżawy wybudowanej Infrastruktury, Gmina lub jej jednostki organizacyjne będą korzystały z ww. Infrastruktury? Jeśli tak, to należy wskazać, na jakich zasadach, na postawie jakiej umowy oraz czy odpłatnie czy nieodpłatnie? Jeżeli odpłatnie to czy cena będzie ustalona zgodnie z obowiązującymi taryfami czy na zasadach preferencyjnych, a jeżeli tak to jakich?” odpowiedzieli Państwo: „Gmina wskazuje, iż dla celów ustalenia prawa do odliczenia VAT nie ma żadnego znaczenia to, jak przedmiot dzierżawy będzie wykorzystywany przez dzierżawcę (do działalności odpłatnej lub nieodpłatnej).

Wychodząc jednak naprzeciw wezwaniu Dyrektora Krajowej Informacji Skarbowej, Gmina wskazuje, że z usług świadczonych przez Spółkę w zakresie działalności rekreacyjnej będą korzystać w szczególności szkoły będące jednostkami budżetowymi Gminy. Szkoły będą rozliczać się ze Spółką na zasadzie ustalonej taryfy (preferencyjna, obniżona stawka wstępu (…), która zostanie ustalona w odpowiednim regulaminie. Obecnie nie zostały jeszcze sprecyzowane konkretne kwoty wynagrodzenia w tym zakresie)”.

Na pytanie Organu „Czy w celu wydzierżawienia Infrastruktury przeprowadzili/zamierzają Państwo przeprowadzić procedurę pozwalającą na wyłonienie najlepszej oferty, takiej jak np. przetarg?” odpowiedzieli Państwo: „Gmina wskazuje, iż nie przeprowadziła oraz nie planuje przeprowadzić procedury pozwalającej na wyłonienie najlepszej oferty dzierżawy Infrastruktury, takiej jak np. przetarg.

Gmina zamierza skalkulować kwotę czynszu dzierżawnego w toku negocjacji ze Spółką z uwzględnieniem realiów rynkowych i wartości samej Infrastruktury, tj. wskazanych wyżej czynników”.

Na pytanie Organu „Kto będzie dokonywał odpisów amortyzacyjnych od nowopowstałej Infrastruktury? Czy (…) stanowi środek trwały Gminy?” odpowiedzieli Państwo: „Gmina wskazuje, iż nowopowstała Infrastruktura stanowić będzie środek trwały Gminy i to Gmina będzie dokonywać jej odpisów amortyzacyjnych”.

Na pytanie Organu „Do jakich czynności Dzierżawca, tj. „…” Sp. z o.o., będzie wykorzystywał ww. (…)? Czy będą to czynności opodatkowane podatkiem VAT, zwolnione od podatku VAT, czy niepodlegające opodatkowaniu podatkiem VAT?” odpowiedzieli Państwo: „Gmina wskazuje, iż dla celów ustalenia prawa do odliczenia VAT nie ma żadnego znaczenia to, jak przedmiot dzierżawy będzie wykorzystywany przez dzierżawcę (do działalności opodatkowanej, zwolnionej lub niepodlegającej VAT).

Ponadto, Gmina pragnie wyraźnie podkreślić, iż ustalenie czy świadczona usługa przez Gminę na rzecz Spółki na podstawie odpłatnej umowy dzierżawy będzie stanowić działalność gospodarczą oraz czynności podlegające opodatkowaniu VAT, niekorzystające ze zwolnienia z tego podatku jest przedmiotem zapytania Gminy (pytanie nr 1 we wniosku).

Odpowiadając jednak wprost na oczekiwanie Organu: według najlepszej wiedzy Gminy, (…) będzie wykorzystywane przez Spółkę do czynności opodatkowanych VAT tj. do odpłatnych wejść klientów. Ewentualne nieodpłatne wykorzystanie przez Spółkę infrastruktury (np. otwarte imprezy sportowe, wydarzenia promocyjne), zgodnie z art. 8 ust. 2 Ustawy o VAT będzie musiało każdorazowo zostać rozważone pod kątem opodatkowania VAT przez Spółkę - mogą zaistnieć sytuacje, w których czynności te nie będą podlegały VAT. Gmina nie jest świadoma na dzień dzisiejszy ewentualnego przeznaczenia (…) przez Dzierżawcę do czynności zwolnionych z VAT”.

Pytania

1. Czy świadczona przez Gminę usługa dzierżawy Infrastruktury powstałej w ramach realizacji Inwestycji na rzecz Spółki na podstawie odpłatnej umowy dzierżawy stanowić będzie czynność podlegającą opodatkowaniu VAT, niekorzystającą ze zwolnienia z opodatkowania VAT?

2. Czy w związku z odpłatnym udostępnieniem na rzecz Spółki Infrastruktury powstałej w ramach realizacji Inwestycji, Gminie przysługiwać będzie pełne prawo do odliczenia całości podatku VAT naliczonego wynikającego z faktur dokumentujących wydatki inwestycyjne poniesione na budowę Infrastruktury?

Państwa stanowisko w sprawie

1. Świadczona przez Gminę usługa dzierżawy Infrastruktury powstałej w ramach realizacji Inwestycji na rzecz Spółki na podstawie odpłatnej umowy dzierżawy stanowić będzie czynność podlegającą opodatkowaniu VAT, niekorzystającą ze zwolnienia z opodatkowania VAT.

2. W związku z odpłatnym udostępnieniem na rzecz Spółki Infrastruktury powstałej w ramach realizacji Inwestycji, Gminie przysługiwać będzie pełne prawo do odliczenia całości podatku VAT naliczonego wynikającego z faktur dokumentujących wydatki inwestycyjne poniesione na budowę Infrastruktury.

Uzasadnienie stanowiska Wnioskodawcy

Ad. 1.

Dzierżawa jako czynność podlegająca opodatkowaniu VAT

Stosownie do art. 5 ust. 1 ustawy o VAT opodatkowaniu VAT podlegają m.in. odpłatna dostawa towarów i odpłatne świadczenie usług na terytorium kraju. Jednocześnie w myśl art. 7 ust. 1 ww. ustawy przez dostawę towarów rozumie się przeniesienie prawa do rozporządzania towarami jak właściciel. Z kolei zgodnie z art. 8 ust. 1 ustawy o VAT przez świadczenie usług rozumie się każde świadczenie na rzecz osoby fizycznej, osoby prawnej lub jednostki organizacyjnej niemającej osobowości prawnej, które nie stanowi dostawy towarów. W konsekwencji, w związku z faktem, iż czynność dzierżawy nie stanowi dostawy towaru, stanowi ona usługę w rozumieniu art. 8 ust. 1 ustawy o VAT.

Zgodnie z art. 15 ust. 2 ustawy o VAT działalność gospodarcza obejmuje wszelką działalność producentów, handlowców lub usługodawców, w tym podmiotów pozyskujących zasoby naturalne oraz rolników, a także działalność osób wykonujących wolne zawody. W świetle tego zapisu działalność Gminy polegająca na dzierżawie Infrastruktury na rzecz Spółki za wynagrodzeniem będzie stanowiła działalność gospodarczą („wszelka działalność usługodawców”).

W myśl art. 15 ust. 1 ustawy o VAT podatnikami są osoby prawne, jednostki organizacyjne niemające osobowości prawnej oraz osoby fizyczne, wykonujące samodzielnie działalność gospodarczą, bez względu na cel lub rezultat takiej działalności. Jako że jednostki samorządu terytorialnego są wyposażone w osobowość prawną oraz w określonym zakresie wykonują samodzielnie działalność gospodarczą w rozumieniu art. 15 ust. 2 ustawy o VAT, należy uznać, że spełniają zawartą w tym przepisie definicję podatnika VAT.

Stosownie natomiast do treści art. 15 ust. 6 ww. ustawy nie uważa się za podatników organów władzy publicznej oraz urzędów obsługujących te organy w zakresie realizowanych zadań nałożonych odrębnymi przepisami prawa, dla realizacji których zostały one powołane, z wyłączeniem czynności wykonywanych na podstawie zawartych umów cywilnoprawnych. Oznacza to, że w zakresie czynności cywilnoprawnych dokonywanych przez jednostki samorządu terytorialnego, nawet, gdy dotyczą one zadań własnych gmin, podmioty te powinny być uznawane za podatników VAT.

Pogląd taki w odniesieniu do czynności wykonywanych przez jednostki samorządu terytorialnego na podstawie umów cywilnoprawnych wyrażał wielokrotnie Naczelny Sąd Administracyjny, m.in. w wyroku z dnia 26 sierpnia 2010 r. I FSK 1303/09, w którym wskazano, iż: „(...) w efekcie unormowania zawartego w art. 15 ust. 6 ustawy o VAT gmina jest podatnikiem podatku VAT w zakresie, w jakim dokonuje czynności na podstawie umów cywilnoprawnych”. Podobnie także w orzeczeniu z dnia 23 marca 2010 r. sygn. I FSK 273/09 NSA uznał, iż: „(...) podatnikiem VAT w zakresie czynności wykonywanych na podstawie zawartych umów cywilnoprawnych (art. 15 ust. 6 ustawy) jest z racji posiadanych cech podatnika (art. 15 ust. 1 ustawy) – gmina”.

Zatem w przypadku, gdy Gmina realizuje należące do niej zadania na podstawie umów cywilnoprawnych, tj. na warunkach i w okolicznościach właściwych również dla podmiotów prowadzących działalność gospodarczą – powinna być ona traktowana jako podatnik VAT, gdyż w przedmiotowym zakresie działa ona w sposób analogiczny do tych podmiotów.

Umowa dzierżawy jest niewątpliwie umową cywilnoprawną uregulowaną w ustawie z dnia 23 kwietnia 1964 r. – Kodeks cywilny (t. j. Dz. U. z 2023 r. poz. 1610 ze zm.), tym samym w opinii Gminy, w ramach wykonywania przedmiotowej czynności, tj. odpłatnego udostępnienia Infrastruktury na rzecz Spółki na podstawie umowy dzierżawy, Gmina będzie działa w roli podatnika VAT.

Mając na uwadze, że Gmina świadczyć będzie usługi dzierżawy Infrastruktury na rzecz Spółki za wynagrodzeniem (zgodnie z planowaną umową dzierżawy, Spółka uiszczać będzie czynsz dzierżawny w określonej wysokości z tytułu udostępnienia na jej rzecz Infrastruktury, która powstanie w ramach Inwestycji) i tym samym działać będzie w tym zakresie w roli podatnika VAT, przedmiotowa czynność podlegać będzie opodatkowaniu VAT. Jednocześnie, w opinii Gminy czynność ta nie będzie korzystać ze zwolnienia z VAT, gdyż ani ustawa o VAT, ani też rozporządzenia wykonawcze nie przewidują w takim przypadku zwolnienia z tego podatku.

Stanowisko organów podatkowych

Stanowisko Gminy znajduje potwierdzenie w licznych interpretacjach indywidualnych przepisów prawa podatkowego. Przykładowo, w interpretacji indywidualnej z dnia 21 lipca 2023 r. o sygn. 0112-KDIL1-2.4012.229.2023.2.AS, Dyrektor Krajowej Informacji Skarbowej (dalej: „DKIS”) stwierdził, że „z tytułu świadczenia przez Gminę odpłatnej usługi dzierżawy majątku dwóch Infrastruktur: Infrastruktura A i Przychodni POZ, Gmina będzie działała w charakterze podatnika podatku VAT, w związku z czym czynności te będą stanowić czynności opodatkowane podatkiem VAT, niekorzystające ze zwolnienia od tego podatku”.

Analogiczne stanowisko przyjął DKIS w interpretacji indywidualnej z dnia 11 marca 2022 r., sygn. 0114-KDIP4-1.4012.708.2021.2.SK, w której wskazał, że „Mając na uwadze powołane przepisy oraz przedstawiony opis sprawy, należy stwierdzić, że z tytułu dzierżawy przez Państwa terenów inwestycyjnych na rzecz przedsiębiorców, na podstawie umów dzierżawy, występują/będą Państwo występowali w roli podatnika w rozumieniu art. 15 ust. 1 ustawy o podatku od towarów i usług, a czynność ta stanowi/będzie stanowiła usługę podlegającą opodatkowaniu VAT, na podstawie art. 5 ust. 1 pkt 1 ustawy w zw. z art. 8 ust. 1 ustawy, niekorzystającą ze zwolnienia z tego podatku”.

Podobne stanowisko DKIS zajął również w interpretacji indywidualnej z dnia 27 października 2021 r., sygn. 0114-KDIP4-1.4012.461.2021.2.PS: „Mając na uwadze powyższe należy stwierdzić, że dla czynności odpłatnego udostępniania przez Gminę Infrastruktury wytworzonej w ramach realizowanej Inwestycji na podstawie umowy dzierżawy, za którą Wnioskodawca będzie pobierać wynagrodzenie, Gmina występuje/wystąpi w roli podatnika w rozumieniu art. 15 ust. 1 ustawy, a ww. czynność – jako usługa zdefiniowana w art. 8 ust. 1 ustawy – stanowi/będzie stanowić czynność podlegającą opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług. Jednocześnie transakcja ta nie korzysta ze zwolnienia z VAT”.

Reasumując, zdaniem Gminy, odpłatne udostępnianie przez Gminę Infrastruktury na podstawie umowy dzierżawy na rzecz Spółki stanowić będzie działalność gospodarczą oraz czynność podlegającą opodatkowaniu VAT, niekorzystającą ze zwolnienia z tego podatku.

Ad.2.

Prawo do odliczenia VAT

Zgodnie z art. 86 ust. 1 ustawy o VAT, w zakresie, w jakim towary i usługi są wykorzystywane do wykonywania czynności opodatkowanych, podatnikowi, o którym mowa w art. 15, przysługuje prawo do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego z pewnymi zastrzeżeniami, które nie mają zastosowania w przedmiotowej sprawie.

Warunkiem umożliwiającym podatnikowi skorzystanie z prawa do odliczenia podatku naliczonego jest związek zakupów z wykonywanymi czynnościami opodatkowanymi, tj. z czynnościami, których następstwem jest określenie podatku należnego (powstanie zobowiązania podatkowego).

Jednocześnie należy zauważyć, że formułując w art. 86 ust. 1 ustawy o VAT warunek związku ze sprzedażą opodatkowaną, ustawodawca nie uzależnia prawa do odliczenia od związku zakupu z obecnie wykonywanymi czynnościami opodatkowanymi. Wystarczającym jest, że z okoliczności towarzyszących nabyciu towarów lub usług przy uwzględnieniu rodzaju prowadzonej przez podatnika działalności gospodarczej wynika, że zakupy te dokonane są w celu ich wykorzystania w ramach jego działalności opodatkowanej.

Jak wskazano powyżej, najistotniejszym warunkiem umożliwiającym czynnemu podatnikowi VAT realizację prawa do odliczenia, jest związek dokonanych zakupów z wykonywaniem czynności opodatkowanych. Zasada ta wyraża się tym, że podatnik – aby skorzystać z prawa do odliczenia podatku naliczonego – nie musi czekać aż nabyty towar lub usługa zostaną odsprzedane lub efektywnie wykorzystane na potrzeby działalności opodatkowanej.

Zdaniem Gminy, w analizowanym przypadku, w związku z planowanym zawarciem ze Spółką umowy dzierżawy w odniesieniu do Infrastruktury, która powstanie w ramach Inwestycji, powyższe przesłanki są spełnione. W konsekwencji, stosownie do art. 86 ust. 1 ustawy o VAT, Gminie będzie przysługiwać prawo do odliczenia VAT naliczonego od wydatków inwestycyjnych poniesionych na Inwestycję.

W ocenie Gminy za bezsporny należy uznać fakt, iż ponoszenie wydatków inwestycyjnych związanych z budową Infrastruktury jest konieczne i bezpośrednio związane z wykonywaniem przez Gminę czynności opodatkowanej w postaci usługi dzierżawy. Gdyby Gmina nie przystąpiła do Inwestycji, świadczenie usługi dzierżawy w ogóle nie byłoby możliwe – bez poniesienia powyższych wydatków nie powstałby bowiem przedmiot dzierżawy.

Ponadto Gmina podkreśla, że stanowisko odmienne od przedstawionego powyżej pozostawałoby w sprzeczności z fundamentalną zasadą opodatkowania VAT, jaką jest zasada neutralności tego podatku, podkreślana wielokrotnie w orzecznictwie Trybunału Sprawiedliwości Unii Europejskiej oraz polskich sądów administracyjnych. Przykładowo, Gmina pragnie przytoczyć orzeczenie TSUE w sprawie C-37/95 Ghent Coal, w którym Trybunał stwierdził, iż „Prawo do odliczenia zostało wprowadzone, aby całkowicie uwolnić przedsiębiorcę od kosztów VAT zapłaconego lub podlegającego zapłacie w toku jego działalności gospodarczej. Wspólny system podatku od wartości dodanej konsekwentnie zapewnia, że każda działalność gospodarcza, niezależnie od jej celu i efektu, pod warunkiem, że sama podlega VAT, jest opodatkowana w sposób całkowicie neutralny”.

Zdaniem Gminy, nie powinna być ona traktowana inaczej/mniej korzystnie niż inne podmioty gospodarcze, dokonujące sprzedaży opodatkowanej VAT i korzystające w związku z tym z prawa do odliczenia podatku naliczonego przy zakupie towarów/usług niezbędnych w celu wykonywania czynności opodatkowanych VAT.

Skoro bowiem Gmina jako czynny podatnik VAT, zobowiązana będzie uiszczać VAT należny z tytułu świadczonej na rzecz Spółki odpłatnej usługi udostępniania Infrastruktury na podstawie umowy dzierżawy, powinna ona mieć jednocześnie prawo do odliczenia VAT naliczonego od wydatków warunkujących możliwość świadczenia tej usługi.

Stanowisko organów podatkowych

Analogiczne stanowisko zostało potwierdzone przez DKIS w interpretacji indywidualnej z dnia 1 sierpnia 2023 r. o sygn. 0112-KDIL3.4012.361.2023.1.MBN: „Analiza treści wniosku oraz przywołanych przepisów prawa podatkowego prowadzi do stwierdzenia, że zgodnie z art. 86 ust. 1 ustawy, Gmina ma/będzie miała możliwość odliczenia pełnych kwot podatku naliczonego z faktur dokumentujących poniesione wydatki na realizację ww. inwestycji. Jak bowiem wynika z opisu sprawy, Gmina jest czynnym, zarejestrowanym podatnikiem podatku VAT, a powstała infrastruktura będzie wykorzystywana przez Gminę wyłącznie do odpłatnego udostępnienia na rzecz Spółki na podstawie umowy dzierżawy opodatkowanej podatkiem VAT. Zatem infrastruktura będzie wykorzystywana wyłącznie do czynności opodatkowanych. Prawo do odliczenia pełnej kwoty podatku naliczonego wynikającego z faktur dokumentujących poniesione wydatki na realizację Inwestycji przysługuje Gminie pod warunkiem niezaistnienia przesłanek negatywnych, wskazanych w art. 88 ustawy”.

Także w interpretacji indywidualnej z dnia 28 czerwca 2023 r. o sygn. 0112-KDIL1-2.4012.200.2023.2.ID, DKIS wskazał co następuje: „W omawianej sprawie obydwa warunki, o których mowa w art. 86 ust. 1 ustawy będą spełnione, ponieważ Gmina jest zarejestrowanym czynnym podatnikiem podatku VAT, a towary i usługi związane z realizacją inwestycji pn. (...), będą miały związek z wykonywaniem przez Gminę wyłącznie czynności opodatkowanych podatkiem od towarów i usług. Skoro Wnioskodawca będzie wykorzystywał powstałą inwestycję wyłącznie do odpłatnego udostępniania przedmiotowej inwestycji na rzecz Spółki – na podstawie umowy dzierżawy – to będzie miał prawo do pełnego odliczenia podatku VAT naliczonego. Prawo to będzie przysługiwało pod warunkiem niezaistnienia przesłanek negatywnych określonych w art. 88 ustawy”.

Podobny pogląd przyjął DKIS w interpretacji indywidualnej z dnia 22 kwietnia 2022 r., sygn. 0111-KDIB3-2.4012.103.2022.2.MD, w której organ stwierdził, że: „W rozpatrywanej sprawie obydwa warunki, o których mowa w art. 86 ust. 1 ustawy będą spełnione. Jak wynika z okoliczności sprawy, są Państwo zarejestrowanym czynnym podatnikiem podatku od towarów i usług, a ponadto dzierżawa obiektu będzie stanowić dla Państwa czynność opodatkowaną podatkiem VAT niekorzystającą ze zwolnienia z opodatkowania. Tym samym, będzie przysługiwało Państwu prawo do odliczenia podatku VAT naliczonego w odniesieniu do wydatków poniesionych na budowę opisanego budynku wraz z infrastrukturą towarzyszącą. Prawo to będzie przysługiwało pod warunkiem niezaistnienia przesłanek negatywnych z art. 88 ustawy”.

Także w interpretacji indywidualnej z dnia 4 lipca 2022 r., sygn. 0111-KDIB3-1.4012.702.2017.15.MP, DKIS podzielił stanowisko Wnioskodawcy i uznał, że „Mając zatem na uwadze przywołane wyżej przepisy prawa oraz stanowisko sądów administracyjnych przedstawione w ww. wyrokach zapadłych w niniejszej sprawie, należy stwierdzić, że w okolicznościach przedstawionych we wniosku skoro jesteście Państwo czynnym podatnikiem podatku VAT, wydatki na realizację opisanej inwestycji były udokumentowane wystawianymi przez dostawców na Państwa rzecz, a Państwo będą wykorzystywać zrealizowaną inwestycję (Szkołę) wyłącznie do czynności opodatkowanych (oddanie w dzierżawę) to przysługuje Państwu prawo do obniżenia kwoty podatku należnego o cały podatek naliczony zawarty w fakturach dokumentujących poniesione przez Państwa wydatki na tę Inwestycję”.

Ponadto, potwierdzeniem stanowiska Gminy jest także interpretacja indywidualna DKIS z dnia 27 października 2021 r., sygn. 0114-KDIP4-1.4012.461.2021.2.PS, w której organ wskazał, że „W odniesieniu do faktur dokumentujących wydatki związane z budową Infrastruktury w ramach Inwestycji, warunki, o których mowa w art. 86 ust. 1 ustawy są/będą spełnione, ponieważ Wnioskodawca jest zarejestrowanym czynnym podatnikiem VAT, a zakupione towary i usługi mają/będą miały związek – jak wskazano wyżej – z prowadzoną działalnością gospodarczą w rozumieniu art. 15 ust. 2 ustawy i wykonywanymi czynnościami opodatkowanymi podatkiem od towarów i usług, tj. z odpłatnym udostępnieniem przez Gminę Infrastruktury na rzecz Centrum Kultury na podstawie umowy dzierżawy. (...) Mając na uwadze wskazane wyżej okoliczności sprawy oraz przywołane przepisy prawa należy stwierdzić, że Gminie przysługuje/będzie przysługiwać prawo do odliczenia pełnych kwot podatku naliczonego z faktur dokumentujących wydatki inwestycyjne związane z Infrastrukturą”.

Stanowisko Gminy znajduje także potwierdzenie w interpretacji indywidualnej DKIS z dnia 12 maja 2021 r. o sygn. 0112-KDIL3.4012.54.2021.1.LS, w której organ stwierdził, że „z uwagi na fakt, że dzierżawa jest niewątpliwie czynnością cywilnoprawną (a nie publicznoprawną), w związku z czynnością odpłatnej dzierżawy wyremontowanego i rozbudowanego w ramach realizowanej inwestycji obiektu, Gmina będzie występowała w charakterze podatnika podatku od towarów i usług w rozumieniu art. 15 ust. 1 ustawy, a ww. czynność – jako usługa zdefiniowana w art. 8 ust. 1 ustawy – podlega opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług. (...) Mając zatem na uwadze powołane przepisy prawa oraz opis sprawy należy stwierdzić, że Gminie będzie przysługiwać prawo do pełnego odliczenia podatku VAT z tytułu wydatków poniesionych na remont i rozbudowę budynku Domu Kultury, który to Gmina wydzierżawia na rzecz A. Prawo to będzie przysługiwać Wnioskodawcy pod warunkiem niezaistnienia przesłanek negatywnych wymienionych w art. 88 ustawy”.

Również w interpretacji indywidualnej z dnia 9 kwietnia 2021 r., sygn. 0112-KDIL1-2.4012.31.2021.2.PM DKIS podzielił stanowisko Wnioskodawcy i uznał, że „w rozpatrywanej sprawie warunki, o których mowa w art. 86 ust. 1 ustawy, będą spełnione, ponieważ – w okolicznościach niniejszej sprawy – wydatki związane z nabyciem towarów i usług w ramach Inwestycji są/będą wykorzystywane wyłącznie do czynności opodatkowanych podatkiem od towarów i usług, a Gmina działa/będzie działała jako podatnik podatku VAT. Reasumując, Gminie przysługuje/będzie przysługiwało prawo do odliczenia pełnej kwoty VAT naliczonego wynikającego z faktur dokumentujących wydatki związane z nabyciem budową Budynku w ramach Inwestycji”.

Wskazać należy także na stanowisko wyrażone w interpretacji indywidualnej DKIS z dnia 14 stycznia 2021 r., sygn. 0114-KDIP4-1.4012.601.2020.2.APR, zgodnie z którym: „Z uwagi na powołane przepisy prawa oraz opis sprawy należy stwierdzić, że Gmina, ma prawo do pełnego odliczenia podatku naliczonego z faktur dokumentujących wydatki związane z Inwestycją, zgodnie z art. 86 ust. 1 ustawy. Prawo to przysługuje pod warunkiem niezaistnienia przesłanek negatywnych wymienionych w art. 88 ustawy”.

Analogiczne stanowisko zostało również zaprezentowane w innych interpretacjach indywidualnych wydawanych przez Dyrektora Krajowej Informacji Skarbowej. Jako przykład wskazać można interpretacje:

-z dnia 25 października 2022 r., sygn. 0111-KDIB3-2.4012.19.2018.11.AR,

-z dnia 10 czerwca 2021 r., sygn. 0111-KDIB3-2.4012.137.2021.3.MGO,

-z dnia 28 maja 2021 r., sygn. 0111-KDIB3-2.4012.246.2021.1.MD,

-z dnia 26 maja 2021 r., sygn. 0111-KDIB3-2.4012.214.2020.1.MD,

-z dnia 19 marca 2021 r., sygn. 0111-KDIB3-2.4012.20.2021.2.MD,

-z dnia 12 lutego 2021 r., sygn. 0114-KDIP4-3.4012.731.2020.1.MAT,

-z dnia 30 grudnia 2020 r., sygn. 0111-KDIB3-2.4012.858.2020.1.MD,

-z dnia 19 listopada 2020 r., sygn. 0111-KDIB3-2.4012.732.2020.2.MD,

-z dnia 12 listopada 2020 r., sygn. 0114-KDIP4-3.4012.421.2020.2.KM.

Stanowisko organów podatkowych a rynkowość czynszu

Co więcej, w znanych Gminie interpretacjach indywidualnych wydawanych w ostatnim czasie potwierdzano możliwość dokonania odliczenia VAT przy ustaleniu kwoty rocznego czynszu na poziomie odpowiadającym 1-2,5% wartości Inwestycji.

Prawo do odliczenia VAT przy analogicznie ukształtowanej wysokości czynszu potwierdzono m.in. w następujących interpretacjach indywidualnych DKIS:

- z dnia 11 grudnia 2023 r. o sygn. 0114-KDIP4-1.4012.486.2023.3.AM: „Umowa dzierżawy ww. wybudowanej sieci wodociągowej zostanie zawarta na okres trzech lat. Umowa będzie przedłużana. Czynsz dzierżawny będzie wynosił równowartość kwoty amortyzacji stosowanej w Spółce dla sieci, tj. 2,5% środka trwałego. (...) Zatem w analizowanej sprawie zostaną spełnione przesłanki, o których mowa w art. 86 ust. 1 ustawy, warunkujące prawo do obniżenia kwot podatku należnego o kwoty podatku naliczonego. Są Państwo bowiem czynnym, zarejestrowanym podatnikiem podatku VAT, a wydatki ponoszone na inwestycję dotyczącą budowy sieci wodociągowej w miejscowości (...) są związane z czynnościami opodatkowanymi podatkiem od towarów i usług, tj. odpłatną dzierżawą przez Państwa sieci wodociągowej na rzecz Spółki”;

- z dnia 11 sierpnia 2023 r. o sygn. 0115-KDIT1-2.4012.493.2018.14.S.KŁ: „Aktualnie wysokość czynszu dzierżawnego odpowiada stawce amortyzacji dla tego typu środka trwałego, tj. poziomowi 2,5%. (...) W omawianej sprawie oba warunki uprawniające do odliczenia podatku VAT naliczonego będą spełnione, ponieważ – jak Państwo wskazali – są Państwo zarejestrowanym, czynnym podatnikiem podatku od towarów i usług, a przedmiot inwestycji wydzierżawią Państwo spółce A. „(...)” Sp. z o.o. Płatność będzie następowała na podstawie wystawianych przez Państwa faktur VAT dokumentujących odpłatną usługę dzierżawy nieruchomości – a więc czynność opodatkowaną VAT. W konsekwencji, będą Państwo mieli prawo do pełnego odliczenia podatku VAT naliczonego od nakładów związanych z infrastrukturą kanalizacyjną powstałą w ramach Inwestycji, gdyż będą spełnione warunki określone w art. 86 ust. 1 ustawy, a więc związek nabywanych towarów i usług z wykonywaniem czynności opodatkowanych przez zarejestrowanego, czynnego podatnika podatku VAT. Jednocześnie w sprawie nie znajdą zastosowania przepisy dotyczące sposobu określenia proporcji, tj. art. 86 ust. 2a i nast. ustawy. Zatem będzie Państwu przysługiwało pełne prawo do odliczenia podatku VAT naliczonego wynikającego z faktur dokumentujących wydatki związane z inwestycją” – przedmiot wskazanej interpretacji stanowiła dzierżawa kanalizacji sanitarnej przez Gminę;

- z dnia 16 czerwca 2023 r. o sygn. 0113-KDIPT1-2.4012.101.2023.4.AJB: „Przewidywany czynsz dzierżawny w skali roku wyniesie zatem 2% wartości Inwestycji i będzie stanowił dla Miasta stały dochód, otrzymywany systematycznie w długim horyzoncie czasowym. [...] W omawianej sprawie obydwa warunki, o których mowa w art. 86 ust. 1 ustawy będą spełnione, ponieważ jesteście Państwo zarejestrowanym czynnym podatnikiem VAT, a wydatki poniesione przez Państwa na realizację Inwestycji – jak wskazano wyżej – będą miały związek z wykonywanymi czynnościami opodatkowanymi podatkiem od towarów i usług, tj. odpłatnym udostępnieniem Infrastruktury, która powstanie w ramach Inwestycji, na podstawie umowy dzierżawy”;

- z dnia 13 lutego 2023 r. o sygn. 0112-KDIL1-2.4012.610.2022.2.ID: „W zamian za dzierżawę Infrastruktury Spółka będzie uiszczać czynsz dzierżawny w wysokości 2% wartości początkowej przekazanej Infrastruktury (w skali rocznej). [...] Zatem, w odniesieniu do wydatków ponoszonych przez Gminę na realizację przedmiotowej Inwestycji, warunki, o których mowa w art. 86 ust. 1 ustawy będą spełnione. Gmina jest zarejestrowanym, czynnym podatnikiem VAT, a przedmiotowe zakupy towarów i usług nabywane w ramach Inwestycji mają związek z prowadzoną działalnością gospodarczą w rozumieniu art. 15 ust. 2 ustawy oraz będą służyły wyłącznie do wykonywania czynności opodatkowanych podatkiem od towarów i usług. Podsumowując, w odpowiedzi na pytanie Wnioskodawcy będzie przysługiwało prawo do pełnego odliczenia podatku VAT naliczonego z faktur dokumentujących wydatki inwestycyjne związane z Infrastrukturą”.

Reasumując, zdaniem Gminy, w związku z zamiarem odpłatnego udostępniania Infrastruktury, która powstanie w ramach Inwestycji na rzecz Spółki na podstawie umowy dzierżawy, Gminie będzie przysługiwało prawo do odliczenia pełnych kwot podatku naliczonego z faktur dokumentujących wydatki inwestycyjne poniesione na Inwestycję.

Ocena stanowiska

Stanowisko, które przedstawili Państwo we wniosku jest prawidłowe.

Uzasadnienie interpretacji indywidualnej

Zgodnie z art. 5 ust. 1 pkt 1 ustawy z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług (t. j. Dz. U. z 2024 r., poz. 361 ze zm.), zwanej dalej „ustawą” lub „ustawą o VAT”:

Opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług, zwanym dalej „podatkiem”, podlegają odpłatna dostawa towarów i odpłatne świadczenie usług na terytorium kraju.

Według art. 7 ust. 1 ustawy:

Przez dostawę towarów, o której mowa w art. 5 ust. 1 pkt 1, rozumie się przeniesienie prawa do rozporządzania towarami jak właściciel (…).

Art. 8 ust. 1 ustawy stanowi, że:

Przez świadczenie usług, o którym mowa w art. 5 ust. 1 pkt 1, rozumie się każde świadczenie na rzecz osoby fizycznej, osoby prawnej lub jednostki organizacyjnej niemającej osobowości prawnej, które nie stanowi dostawy towarów w rozumieniu art. 7, w tym również:

1)przeniesienie praw do wartości niematerialnych i prawnych, bez względu na formę, w jakiej dokonano czynności prawnej;

2)zobowiązanie do powstrzymania się od dokonania czynności lub do tolerowania czynności lub sytuacji;

3)świadczenie usług zgodnie z nakazem organu władzy publicznej lub podmiotu działającego w jego imieniu lub nakazem wynikającym z mocy prawa.

Z analizy przywołanego art. 8 ust. 1 ustawy wynika, że przez usługę należy rozumieć każde świadczenie na rzecz danego podmiotu. Przy czym, do uznania czynności za usługę konieczne jest istnienie odbiorcy usługi. Tak więc usługą jest tylko takie świadczenie, w przypadku którego istnieje bezpośredni konsument, odbiorca świadczenia odnoszący z niego korzyść. Usługa jest czynnością opodatkowaną – co do zasady – w sytuacji kiedy jest odpłatna. Związek pomiędzy otrzymywaną płatnością a świadczeniem na rzecz dokonującego płatności musi mieć charakter bezpośredni i na tyle wyraźny, aby można powiedzieć, że płatność następuje w zamian za to świadczenie. Odpłatny to taki, który wymaga zapłacenia, zwrotu kosztów, płatny. Pod pojęciem odpłatności rozumieć należy prawo podmiotu dokonującego dostawy towarów lub świadczącego usługę do żądania od nabywcy towaru, odbiorcy usługi lub osoby trzeciej zapłaty ceny lub ekwiwalentu (np. w postaci świadczenia wzajemnego).

Uwzględniając powyższe stwierdzić należy, że każde świadczenie niebędące dostawą towarów polegające na działaniu, zaniechaniu lub tolerowaniu czyjegoś zachowania stanowi, co do zasady, usługę w rozumieniu ustawy o podatku od towarów i usług. Niemniej jednak muszą być przy tym spełnione następujące warunki:

- w następstwie zobowiązania, w wykonaniu którego usługa jest świadczona, druga strona (wierzyciel/nabywca) jest bezpośrednim beneficjentem świadczenia,

- świadczonej usłudze odpowiada świadczenie wzajemne ze strony nabywcy (wynagrodzenie).

Należy podkreślić, że oba ww. warunki powinny być spełnione łącznie, aby świadczenie podlegało, jako usługa, opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług.

Ponadto, zgodnie z unormowaniami zawartymi w art. 8 ust. 2 ustawy, w pewnych, ściśle określonych przypadkach, również nieodpłatne świadczenie usług należy uznać za spełniające definicję odpłatnego świadczenia usług, które na podstawie art. 5 ust. 1 pkt 1 ustawy podlega opodatkowaniu ww. podatkiem.

Zgodnie z art. 8 ust. 2 ustawy:

Za odpłatne świadczenie usług uznaje się również:

1) użycie towarów stanowiących część przedsiębiorstwa podatnika do celów innych niż działalność gospodarcza podatnika, w tym w szczególności do celów osobistych podatnika lub jego pracowników, w tym byłych pracowników, wspólników, udziałowców, akcjonariuszy, członków spółdzielni i ich domowników, członków organów stanowiących osób prawnych, członków stowarzyszenia, jeżeli podatnikowi przysługiwało, w całości lub w części, prawo do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego z tytułu nabycia, importu lub wytworzenia tych towarów lub ich części składowych;

2) nieodpłatne świadczenie usług na cele osobiste podatnika lub jego pracowników, w tym byłych pracowników, wspólników, udziałowców, akcjonariuszy, członków spółdzielni i ich domowników, członków organów stanowiących osób prawnych, członków stowarzyszenia, oraz wszelkie inne nieodpłatne świadczenie usług do celów innych niż działalność gospodarcza podatnika.

Aby użycie towarów stanowiących część przedsiębiorstwa, o którym mowa w art. 8 ust. 2 pkt 1 ustawy, uznać za odpłatne świadczenie usług, a zatem za podlegające opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług, musi być ono dokonane do celów innych niż działalność gospodarcza podatnika oraz wnioskodawcy musiało przysługiwać, w całości lub w części, prawo do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego przy nabyciu tych towarów.

Analizując treść powołanego art. 8 ust. 2 pkt 2 ustawy, należy zauważyć, że dla ustalenia, czy konkretne nieodpłatne świadczenie usług podlega opodatkowaniu na mocy tego przepisu, istotne jest ustalenie celu takiego świadczenia. Jeżeli nieodpłatne świadczenie wpisywało się będzie w cel prowadzonej działalności gospodarczej, wtedy przesłanka uznania takiej nieodpłatnej czynności za odpłatne świadczenie usług, podlegające opodatkowaniu nie zostanie spełniona. Stwierdzenie takie uzależnione jednak jest od konkretnych okoliczności, jakie w danej sprawie występują.

W związku z powyższym należy stwierdzić, że opodatkowaniu podlegają te nieodpłatne usługi, które nie mają związku z prowadzoną działalnością, a więc nie mają wpływu na przyszłe obroty przedsiębiorstwa, jego zyski, wizerunek, odbiór przez kontrahentów.

W konsekwencji należy stwierdzić, że opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług zgodnie z zasadą powszechności opodatkowania podlegają wszelkie transakcje, których przedmiotem jest odpłatna dostawa towarów lub odpłatne świadczenie usług (ewentualnie nieodpłatne zrównane z odpłatnym świadczeniem), jednak aby takie czynności podlegały opodatkowaniu muszą być one wykonywane przez podatników w rozumieniu ustawy i wykonywane w ramach działalności gospodarczej w rozumieniu ustawy o VAT.

Stosownie do art. 15 ust. 1 ustawy:

Podatnikami są osoby prawne, jednostki organizacyjne niemające osobowości prawnej oraz osoby fizyczne, wykonujące samodzielnie działalność gospodarczą bez względu na cel lub rezultat takiej działalności.

Na podstawie art. 15 ust. 2 ustawy:

Działalność gospodarcza obejmuje wszelką działalność producentów, handlowców lub usługodawców, w tym podmiotów pozyskujących zasoby naturalne oraz rolników, a także działalność osób wykonujących wolne zawody. Działalność gospodarcza obejmuje w szczególności czynności polegające na wykorzystywaniu towarów lub wartości niematerialnych i prawnych w sposób ciągły dla celów zarobkowych.

Natomiast, jak stanowi art. 15 ust. 6 ustawy:

Nie uznaje się za podatnika organów władzy publicznej oraz urzędów obsługujących te organy w zakresie realizowanych zadań nałożonych odrębnymi przepisami prawa, dla realizacji których zostały one powołane, z wyłączeniem czynności wykonywanych na podstawie zawartych umów cywilnoprawnych.

Z powołanych wyżej przepisów wynika, że jednostki samorządu terytorialnego są podatnikami podatku od towarów i usług jedynie w zakresie wszelkich czynności, które mają charakter cywilnoprawny, tzn. są przez nie realizowane na podstawie umów cywilnoprawnych. Będą to zatem wszystkie realizowane przez te jednostki czynności w sferze ich aktywności cywilnoprawnej, np. czynności sprzedaży, zamiany (nieruchomości i ruchomości), wynajmu, dzierżawy itp., umów prawa cywilnego (nazwanych i nienazwanych). Tylko w tym zakresie bowiem ich czynności mają charakter działalności gospodarczej w rozumieniu art. 15 ust. 2 ustawy.

Kryterium podziału stanowi charakter wykonywanych czynności: czynności o charakterze publicznoprawnym wyłączają te podmioty z kategorii podatników, z kolei czynności o charakterze cywilnoprawnym skutkują uznaniem tych podmiotów za podatników podatku od towarów i usług, a realizowane przez nie odpłatne dostawy towarów i świadczenie usług podlegają opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług.

Zgodnie z przepisem art. 2 ust. 1 ustawy z dnia 8 marca 1990 r. o samorządzie gminnym (t. j. Dz. U. z 2024 r. poz. 609 ze zm.):

Gmina wykonuje zadania publiczne w imieniu własnym i na własną odpowiedzialność.

Natomiast w myśl art. 6 ust. 1 ustawy o samorządzie gminnym:

Do zakresu działania gminy należą wszystkie sprawy publiczne o znaczeniu lokalnym, niezastrzeżone ustawami na rzecz innych podmiotów.

Katalog zadań własnych gminy został określony w art. 7 ust. 1 ustawy o samorządzie gminnym.

W myśl art. 9 ust. 1 ustawy o samorządzie gminnym:

W celu wykonywania zadań gmina może tworzyć jednostki organizacyjne, a także zawierać umowy z innymi podmiotami, w tym z organizacjami pozarządowymi.

Na podstawie art. 10 ust. 1 ustawy o samorządzie gminnym:

Wykonywanie zadań publicznych może być realizowane w drodze współdziałania między jednostkami samorządu terytorialnego.

Z powyższych konstrukcji prawnych jednoznacznie wynika, że Gmina, wykonując we własnym imieniu i na własny rachunek czynności spełniające definicję działalności gospodarczej, określonej w art. 15 ust. 2 ustawy o VAT, działa w charakterze podatnika podatku VAT.

Z opisu wynika, że są Państwo zarejestrowanym czynnym podatnikiem podatku od towarów i usług. Realizują Państwo inwestycję pn. „…”. Inwestycja finansowana jest z Państwa środków własnych oraz ze środków zewnętrznych. Planowana data zakończenia inwestycji to (…) r. Wybudowane w ramach inwestycji (…) zamierzają Państwo odpłatnie wydzierżawić na rzecz Spółki „…” Sp. z o.o. Wartość czynszu dzierżawnego zostanie ustalona w wysokości ok. 2,5% stawki amortyzacji, co umożliwi zwrot nakładów inwestycyjnych w ok. 40 lat.

Państwa wątpliwości w pierwszej kolejności dotyczą ustalenia, czy świadczona przez Gminę usługa dzierżawy Infrastruktury powstałej w ramach realizacji Inwestycji na rzecz Spółki na podstawie odpłatnej umowy dzierżawy stanowić będzie czynność podlegającą opodatkowaniu VAT, niekorzystającą ze zwolnienia z opodatkowania VAT.

W tym miejscu wskazać należy, że zgodnie z art. 693 § 1 ustawy z dnia 23 kwietnia 1964 r. Kodeks cywilny (t. j. Dz. U. z 2024 r. poz. 1061 ze zm.):

Przez umowę dzierżawy wydzierżawiający zobowiązuje się oddać dzierżawcy rzecz do używania i pobierania pożytków przez czas oznaczony lub nieoznaczony, a dzierżawca zobowiązuje się płacić wydzierżawiającemu umówiony czynsz.

Tak więc dzierżawa jest umową dwustronnie zobowiązującą i wzajemną. Odpowiednikiem świadczenia wydzierżawiającego, polegającego na oddaniu rzeczy do używania i pobierania pożytków, jest świadczenie dzierżawcy, polegające na płaceniu umówionego czynszu.

Z powyższego wynika również, że umówiony między stronami czynsz jest wynagrodzeniem za możliwość korzystania z cudzej rzeczy i stanowi świadczenie wzajemne należne za używanie rzeczy przez jej dzierżawcę.

W związku z tym należy uznać, że dzierżawa stanowi odpłatne świadczenie usług, o którym mowa w art. 8 ust. 1 ustawy o VAT i podlega opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług na mocy przepisu art. 5 ust. 1 pkt 1 ustawy o VAT.

Mając na uwadze opis sprawy oraz powołane przepisy należy stwierdzić, że odpłatne udostępnienie przez Państwa Infrastruktury na rzecz Spółki, na podstawie umowy dzierżawy, za które będą Państwo pobierali wynagrodzenie, stanowi czynność podlegającą opodatkowaniu podatkiem VAT (jest czynnością cywilnoprawną).

Wobec tego, w odniesieniu do tej czynności nie będą Państwo działali jako organ władzy publicznej i w konsekwencji nie będą mogli Państwo skorzystać z wyłączenia, o którym mowa w art. 15 ust. 6 ustawy.

W związku z powyższym, w analizowanej sprawie będą Państwo występowali w roli podatnika w rozumieniu art. 15 ust. 1 ustawy, a ww. czynność (dzierżawa Infrastruktury) – jako usługa zdefiniowana w art. 8 ust. 1 ustawy – będzie podlegała opodatkowaniu podatkiem VAT.

Należy zauważyć, że wykonywana czynność, która podlega opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług może albo być opodatkowana właściwą stawką podatku VAT, albo może korzystać ze zwolnienia od tego podatku.

W tym miejscu należy wskazać, że ani przepisy ustawy o VAT, ani też rozporządzeń wykonawczych do ustawy nie przewidują zwolnienia od podatku dla usługi polegającej na udostępnieniu (dzierżawie) Infrastruktury na rzecz zewnętrznego podmiotu, za które będą Państwo pobierali wynagrodzenie, w związku z czym usługa ta nie będzie korzystała ze zwolnienia od podatku VAT. Zatem, czynność ta będzie opodatkowana podatkiem VAT według właściwej stawki.

Mając na uwadze powołane przepisy oraz przedstawiony opis sprawy, należy stwierdzić, że z tytułu odpłatnej dzierżawy Infrastruktury na rzecz Spółki, będą Państwo występowali w roli podatnika w rozumieniu art. 15 ust. 1 ustawy, a czynność ta będzie stanowiła usługę podlegającą opodatkowaniu podatkiem VAT, na podstawie art. 5 ust. 1 pkt 1 ustawy o VAT w zw. z art. 8 ust. 1 ustawy, niekorzystającą ze zwolnienia od tego podatku.

Tym samym Państwa stanowisko w zakresie pytania nr 1 jest prawidłowe.

Państwa wątpliwości dotyczą także prawa do odliczenia VAT naliczonego z tytułu wydatków inwestycyjnych poniesionych na budowę Infrastruktury.

Podstawowe zasady dotyczące odliczania podatku naliczonego zostały sformułowane w art. 86 ust. 1 ustawy. Stosownie do treści ww. przepisu:

W zakresie, w jakim towary i usługi są wykorzystywane do wykonywania czynności opodatkowanych, podatnikowi, o którym mowa w art. 15, przysługuje prawo do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego, z zastrzeżeniem art. 114, art. 119 ust. 4, art. 120 ust. 17 i 19 oraz art. 124.

Według art. 86 ust. 2 pkt 1 ustawy:

Kwotę podatku naliczonego stanowi suma kwot podatku wynikających z faktur otrzymanych przez podatnika z tytułu:

a)nabycia towarów i usług,

b)dokonania całości lub części zapłaty przed nabyciem towaru lub wykonaniem usługi.

Stosownie do cytowanych wyżej przepisów prawo do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego przysługuje wówczas, gdy zostaną spełnione określone warunki, tzn. odliczenia tego dokonuje zarejestrowany, czynny podatnik podatku od towarów i usług oraz gdy towary i usługi, z których nabyciem podatek został naliczony, są wykorzystywane do wykonywania czynności opodatkowanych, tzn. których następstwem jest określenie podatku należnego (powstanie zobowiązania podatkowego).

Przedstawiona powyżej zasada wyklucza zatem możliwość dokonania obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego związanego z usługami i towarami, które nie są w ogóle wykorzystywane do czynności opodatkowanych, czyli w przypadku ich wykorzystywania do czynności zwolnionych od podatku VAT oraz niepodlegających temu podatkowi.

Ustawodawca zapewnił podatnikowi prawo do odliczenia podatku naliczonego w całości lub w części, pod warunkiem spełnienia przez niego zarówno przesłanek pozytywnych, wynikających z art. 86 ust. 1 ustawy oraz niezaistnienia przesłanek negatywnych, określonych w art. 88 ustawy. Przepis ten określa listę wyjątków, które pozbawiają podatnika prawa do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego.

Analiza treści wniosku oraz przywołanych przepisów prawa podatkowego prowadzi do stwierdzenia, że zgodnie z art. 86 ust. 1 ustawy, Państwo – czynny zarejestrowany podatnik podatku VAT – będą uprawnieni do pełnego odliczenia podatku VAT naliczonego od wydatków inwestycyjnych poniesionych na budowę Infrastruktury. Z opisu sprawy wynika bowiem, że wybudowaną Infrastrukturę w ramach przedmiotowej Inwestycji zamierzają Państwo odpłatnie udostępnić na rzecz Spółki na podstawie umowy dzierżawy, która to czynność – jak rozstrzygnięto wyżej – będzie opodatkowana podatkiem VAT według właściwej stawki. Ponoszone przez Państwa wydatki na wybudowanie Infrastruktury będą zatem miały związek z wykonywanymi przez Państwa czynnościami opodatkowanymi.

Podsumowując, należy stwierdzić, że będzie Państwu przysługiwało prawo do odliczenia pełnej kwoty podatku VAT naliczonego wynikającego z faktur dokumentujących ponoszone wydatki inwestycyjne poniesione na budowę Infrastruktury w związku z realizacją inwestycji pn. „…”.

Prawo to będzie Państwu przysługiwało pod warunkiem nieistnienia przesłanek negatywnych, wskazanych w art. 88 ustawy.

Tym samym Państwa stanowisko w zakresie pytania nr 2 jest prawidłowe.

Dodatkowe informacje

Informacja o zakresie rozstrzygnięcia

Interpretacja dotyczy zdarzenia przyszłego, które przedstawili Państwo oraz stanu prawnego obowiązującego w dniu wydania interpretacji.

Zaznacza się, że zgodnie z art. 14b § 3 ustawy Ordynacja podatkowa, składający wniosek o wydanie interpretacji indywidualnej obowiązany jest do wyczerpującego przedstawienia zaistniałego stanu faktycznego albo zdarzenia przyszłego. Organ jest ściśle związany z przedstawionym we wniosku stanem faktycznym (opisem zdarzenia przyszłego). Zainteresowany ponosi ryzyko związane z jego ewentualnym błędnym lub nieprecyzyjnym przedstawieniem. Interpretacja indywidualna wywołuje skutki prawnopodatkowe tylko wtedy, o ile rzeczywisty stan faktyczny sprawy będącej przedmiotem interpretacji pokrywał się będzie ze stanem faktycznym (opisem zdarzenia przyszłego) podanym przez Państwa w złożonym wniosku.

Organ wydając interpretację przepisów prawa podatkowego na podstawie art. 14b § 1 Ordynacji podatkowej nie prowadzi postępowania podatkowego w rozumieniu tej ustawy. Niniejsza interpretacja indywidualna ogranicza się wyłącznie do udzielenia informacji co do zakresu i sposobu zastosowania prawa podatkowego w okolicznościach stanu zdarzenia przyszłego podanego przez Państwa. Z powyższych przepisów wynika, że organ rozpatrując wniosek o wydanie interpretacji nie podejmuje wyjaśnienia stanu faktycznego, tj. nie przeprowadza dowodów, lecz dokonuje oceny prawnej przedstawionych we wniosku okoliczności w kontekście zadanego pytania przyporządkowanego do danego stanu faktycznego albo zdarzenia przyszłego. Z kolei z okoliczności sprawy przedstawionych przez Państwa nie wynika, iż nie zostały spełnione przesłanki zastosowania art. 86 ust. 1 ustawy.

Zatem w przypadku, gdy w toku postępowania podatkowego, kontroli podatkowej, bądź skarbowej zostanie określony odmienny stan faktyczny lub organ ustali, że wysokość czynszu dzierżawnego z tytułu dzierżawy powstałej Infrastruktury na rzecz „…” Sp. z o. o. będzie odbiegała od realiów rynkowych, czy też nie będzie umożliwiała zwrotu poniesionych nakładów inwestycyjnych i będzie skalkulowana na zbyt niskim poziomie lub też, że Infrastruktura nie będzie wykorzystywana wyłącznie do czynności opodatkowanych (np. będzie służyć również do realizacji Państwa zadań własnych), interpretacja nie wywoła skutków prawnych.

Pouczenie o funkcji ochronnej interpretacji

- Funkcję ochronną interpretacji indywidualnych określają przepisy art. 14k-14nb ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. – Ordynacja podatkowa (t. j. Dz. U. z 2023 r. poz. 2383 ze zm.). Interpretacja będzie mogła pełnić funkcję ochronną, jeśli Państwa sytuacja będzie zgodna (tożsama) z opisem stanu faktycznego lub zdarzenia przyszłego i zastosują się Państwo do interpretacji.

- Zgodnie z art. 14na § 1 Ordynacji podatkowej:

Przepisów art. 14k-14n Ordynacji podatkowej nie stosuje się, jeśli stan faktyczny lub zdarzenie przyszłe będące przedmiotem interpretacji indywidualnej jest elementem czynności, które są przedmiotem decyzji wydanej:

1)z zastosowaniem art. 119a;

2)w związku z wystąpieniem nadużycia prawa, o którym mowa w art. 5 ust. 5 ustawy z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług;

3)z zastosowaniem środków ograniczających umowne korzyści.

- Zgodnie z art. 14na § 2 Ordynacji podatkowej:

Przepisów art. 14k-14n nie stosuje się, jeżeli korzyść podatkowa, stwierdzona w decyzjach wymienionych w § 1, jest skutkiem zastosowania się do utrwalonej praktyki interpretacyjnej, interpretacji ogólnej lub objaśnień podatkowych.

Pouczenie o prawie do wniesienia skargi na interpretację

Mają Państwo prawo do zaskarżenia tej interpretacji indywidualnej do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego. Zasady zaskarżania interpretacji indywidualnych reguluje ustawa z dnia 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi – (t. j. Dz. U. z 2024 r. poz. 935; dalej jako „PPSA”).

Skargę do Sądu wnosi się za pośrednictwem Dyrektora KIS (art. 54 § 1 PPSA). Skargę należy wnieść w terminie trzydziestu dni od dnia doręczenia interpretacji indywidualnej (art. 53 § 1 PPSA):

- w formie papierowej, w dwóch egzemplarzach (oryginał i odpis) na adres : Krajowa Informacja Skarbowa, ul. Warszawska 5, 43-300 Bielsko-Biała (art. 47 § 1 PPSA), albo

- w formie dokumentu elektronicznego, w jednym egzemplarzu (bez odpisu), na adres Elektronicznej Skrzynki Podawczej Krajowej Informacji Skarbowej na platformie ePUAP : /KIS/SkrytkaESP (art. 47 § 3 i art. 54 § 1a PPSA).

Skarga na interpretację indywidualną może opierać się wyłącznie na zarzucie naruszenia przepisów postępowania, dopuszczeniu się błędu wykładni lub niewłaściwej oceny co do zastosowania przepisu prawa materialnego. Sąd jest związany zarzutami skargi oraz powołaną podstawą prawną (art. 57a PPSA).

Podstawa prawna dla wydania interpretacji

Podstawą prawną dla wydania tej interpretacji jest art. 13 § 2a oraz art. 14b § 1 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. – Ordynacja podatkowa.