Interpretacja indywidualna z dnia 28 czerwca 2023 r., Dyrektor Krajowej Informacji Skarbowej, sygn. 0112-KDIL1-2.4012.200.2023.2.ID

Gminie będzie przysługiwało prawo do pełnego odliczenia podatku VAT od Inwestycji, która będzie oddana w dzierżawę do podmiotu trzeciego.

Interpretacja indywidualna

– stanowisko prawidłowe

Szanowni Państwo,

stwierdzam, że Państwa stanowisko w sprawie oceny skutków podatkowych opisanego stanu faktycznego i zdarzenia przyszłego w podatku od towarów i usług – jest prawidłowe.

Zakres wniosku o wydanie interpretacji indywidualnej

21 kwietnia 2023 r. wpłynął Państwa wniosek z 20 kwietnia 2023 r. o wydanie interpretacji indywidualnej, który dotyczy:

·prawa do pełnego odliczenia kwoty podatku VAT od realizowanej inwestycji, która była i zawsze będzie oddana w dzierżawę do podmiotu trzeciego na warunkach odpłatności, a operator z którym zostanie zawarta umowa dzierżawy będzie dokonywał we własnym imieniu i we własnym zakresie odpłatnej dostawy towarów i usług z wykorzystywaniem przedmiotu dzierżawy (pytanie oznaczone we wniosku nr 1),

·prawa do odliczenia kwoty podatku VAT zawartego w fakturach dokumentujących wydatki na dalszą rozbudowę w przyszłości obu sieci i oddanie ich na zasadach 100% odpłatnego czynszu dzierżawnego (pytanie oznaczone we wniosku nr 2).

Uzupełnili go Państwo – w odpowiedzi na wezwanie – pismem z 9 czerwca 2023 r. (wpływ 9 czerwca 2023 r.).

Treść wniosku jest następująca:

Opis stanu faktycznego i zdarzenia przyszłego

Gmina (dalej jako: Wnioskodawca lub Gmina) jest czynnym, zarejestrowanym podatnikiem podatku od towarów i usług. 1 stycznia 2017 r. Gmina podjęła wspólne rozliczenia podatku VAT wraz ze swoimi jednostkami organizacyjnymi.

Gmina wydzierżawia spółce prawa handlowego (Gminnemu Przedsiębiorstwu Komunalnemu sp. z o. o.) w całości inwestycję w postaci sieci wodociągowych. Od początku dzierżawy w ten sposób Gmina uzyskała ponad (…) tys. zł wpływów, co stanowi istotną kwotę zasilenia budżetu gminy.

Z uwagi na pandemię Sars-Cov2, 30 grudnia 2022 r. zawarto umowę dzierżawy z Gminnym Przedsiębiorstwem Komunalnym sp. z o. o. (dalej jako: Spółka lub Przedsiębiorstwo) na 1 rok. Mimo chęci zawarcia umowy ze strony Gminy na czas nieokreślony, nie doszło do porozumienia w tym zakresie. Umowa została zawarta na czas określony, tj. od 1 stycznia 2023 r. do 31 grudnia 2023 r. Umowa ta z uwagi na ciągły proces rozbudowy sieci zawarta została na 1 rok, gdyż trudno w okresie rozbudowywania sieci ustalić końcowe, rzeczywiste koszty administrowania sieciami, a ponadto kryzys energetyczny wywołany konfliktem (...) na terytorium Ukrainy w radykalny sposób zmienił wysokość kosztów energetycznych związanych z eksploatacją sieci. Gównie z tychże powodów nie doszło w chwili obecnej (grudzień 2022 r.) do zawarcia umowy na czas nieokreślony, a zadecydowano, że ewentualnie strony wrócą do dalszych rozmów albo w trakcie roku 2023, albo na początku roku 2024.

Spółka będzie miała prawo do korzystania z przedmiotu dzierżawy oraz do pobierania pożytków. Dzierżawca zobowiązał się w umowie do wykorzystywania urządzeń, którymi jest zabudowana nieruchomość, zgodnie z wymogami dla tego rodzaju działań, oraz do dokonywania napraw i konserwacji urządzeń posadowionych na nieruchomości, z tym zastrzeżeniem, że obowiązki te nie obejmują prawa do rozbudowy ani przebudowy inwestycji. Pełną odpowiedzialność za działania po zawarciu umowy w imieniu własnym i na własną odpowiedzialność ponosi dzierżawca.

Dzierżawca zapłaci w samym 2023 r. kwotę rocznej dzierżawy w wysokości (…) zł brutto według metody wskazanej w umowie dzierżawy liczonej od km długości sieci, płatne w równych, co miesięcznych ratach, na podstawie wystawionej i otrzymanej faktury VAT.

Z uwagi na charakter inwestycji, strony wstępnie planowały, że umowa zostanie zawarta na czas nieokreślony ale wydarzenia zza granicy wschodniej zrewidowały te plany, stąd strony postanowiły, iż umowa nie będzie zawarta na czas nieokreślony, lecz na okres 1 roku, a przed upływem okresu, na który została zawarta, strony podejmą wspólne działania celem jej kontynowania i jeśli sytuacja pandemiczno-polityczna (konflikt (...)) zostanie ustabilizowana, strony wrócą do rozmów o umowie na czas nieokreślony. Dla obu bowiem stron charakter umowy, jej przedmiot i zakres zaangażowania, są niemożliwe do określenia, dopóty inwestycja nie zostanie w całości ukończona, jak również koszty zarządzania sieciami nie są stabilne (a to z uwagi na kryzys energetyczny), stąd obie strony zawierając przedmiotową umowę podeszły ostrożnie do czasu i warunków jej zawarcia.

Gmina pod koniec 2023 r. dokona i przeprowadzi tryb wyboru operatora sieci według ustawy Prawo zamówień publicznych. Z tychże powodów, obecne czasowe zawarcie umów jednorocznych ma jedynie na celu czasowe powierzenie sieci spółce z o.o. należącej w 100% do Gminy, przy czym niezależnie od ww. faktu celem Gminy będzie uzyskanie od 2024 r. jak najwyższych kwot z tytułu już zawartej docelowej umowy, ale już na czas nieokreślony, przy założeniu, że stabilizacji ulegnie rynek energetyczny.

Gmina oświadcza, iż niezależnie od tego, będzie poszukiwała już w trakcie 2023 r. innych operatorów, wedle zasady konkurencyjności, podążając do maksymalizacji zysków z oddanej inwestycji i być może wypowie umowę Spółce, jeśli podejmie współpracę z innym kontrahentem oferującym wyższy czynsz dzierżawny z inwestycji.

Coroczna właśnie rozbudowa sieci albo wodociągowej, albo kanalizacyjnej, mimo, że z jednej strony czyniona dla dobra mieszkańców, z drugiej strony powoduje niepewność operatorów co do rzeczywistych kosztów całkowitej eksploatacji sieci, przy czym kosztami tymi Gmina zamierza właśnie obciążyć w docelowej umowie ostatecznego operatora, co powoduje, że w ramach okresu do ustabilizowania rynku energetycznego zdecydowano się na zawieranie co roku odnawianych umów.

Gmina oświadcza, iż pozyskane środki z tytułu dzierżawy w zamierzeniu mają zwrócić Gminie poniesione wydatki/koszty na jej wytworzenie w okresie 10-12 lat, przy czym okres i stan zagrożenia pandemią w sposób znaczący wpływa na podejmowanie jakichkolwiek dalszych planów inwestycyjno- lokacyjnych i spadek zainteresowania podmiotów trzecich korzystaniem z gminnych obiektów (stan pandemii bez wątpienia, jak i zamożność mieszkańców gminy, nie są czynnikiem proinwestycyjnym), a jednocześnie gigantyczny wzrost kosztów, zwłaszcza energii elektrycznej, powoduje ostrożne podejście firm komercyjnych do zawierania z Gminą długofalowych umów o współpracy, tym bardziej, że w docelowej (finalnej) umowie Gmina zamierza wprowadzić okres wypowiedzenia umowy nie krótszy niż lat 5.

Gminę zamieszkuje około (…) tyś osób, w podziale na jedynie 30 sołectw. Cała powierzchnia gminy to ok. (…) km kwadratowe z czego 76% powierzchni stanowią użytki rolne, zatem jest to typowo rolnicza gmina, mało tego z ujemnym przyrostem naturalnym, co dodatkowo ogranicza możliwości rozwoju, jak i finansowania gminy. Również wg danych GUS na dzień 31 grudnia 2021 r. jedynie ok. 63% mieszkańców gminy jest w okresie produkcyjnym. Z tychże powodów natury demograficznej, jak i ekonomicznej, strony umowy zawierają umowę na okres 1 roku, aby podczas trwania umowy zweryfikować w jaki sposób będą kształtowały się koszty eksploatacyjne, które będzie ponosił dzierżawca. Właśnie między innymi nieznana wysokość wszystkich kosztów eksploatacyjnych była przeszkodą do zawarcia umowy na okres nieokreślony.

Gmina oświadcza, iż na mocy odrębnych przepisów prawa budżetowego ma obowiązek dbać o finanse i dochody pozyskiwane z gospodarki własnym mieniem, stąd z ostrożności nie chcąc zawierać długoterminowej, kłopotliwej umowy na czas nieokreślony, zadecydowano wstępnie z uwagi na jak wyżej o zawarciu umowy na okres 1 roku, odnawianej co roku.

Gmina oświadcza, że jeżeli zaproponowane nie później niż od 2024 r. kwoty czynszu dzierżawnego przez Spółkę nie będą ofertą najwyższą zaoferowanej Gminie w tym zakresie lub strony z innego powodu nie dojdą do porozumienia co do dalszego jej trwania, Gmina zawrze umowę z podmiotem zewnętrznym, a sam fakt pozostawania w powiązaniach kapitałowych nie będzie miał znaczenia przy wyborze docelowego operatora. Gmina ma obowiązek dbać o transparentność, przejrzystość swoich dochodów i wydatków oraz ma maksymalizować zyski z komercyjnej działalności gospodarczej. Bez wątpienia dla kondycji finansowej Gminy, kwoty uzyskiwane z dzierżawy inwestycji będą miały ogromne znaczenie i z roku na rok mają coraz większe znaczenie.

Nie bez znaczenia dla powierzenia operatorowi inwestycji na zasadach płatnego czynszu dzierżawnego będzie miał również fakt (acz nie jest to koronny argument), iż Gmina nie posiada przy obecnym stanie zatrudnienia możliwości stworzenia dodatkowego referatu w Gminie, gdyż wiązałoby się to ze zwiększeniem zatrudnienia.

Już w chwili obecnej Gmina boryka się z problemami finansowymi, chociażby zapewnienia wkładu własnego w ramach innych projektów, gdzie nawet przy zewnętrznym finansowaniu w granicach 85%, wniesienie pozostałych 15% gminnych środków z roku na rok staje się trudniejsze. Faktury na rozbudowę sieci, o której mowa w zapytaniu, są wystawiane na Gminę.

Uzupełnienie opisu stanu faktycznego i zdarzenia przyszłego

1.Pełna nazwa inwestycji: „(…)”.

2.Czy przedmiotowa Inwestycja dotyczy tylko sieci wodociągowej czy również sieci kanalizacyjnej?

Odpowiedź:

Tylko sanitarna (ścieki).

3.Całkowity koszt brutto: (…) zł.

4.Czy całkowity koszt nakładów na realizację inwestycji ponosiła/będzie ponosić Gmina?

Odpowiedź:

Gmina, ale część wkładu z PŁP w ramach Rządowego Programu, wkład Gminy: (…) zł.

5.Jeżeli Państwo nie ponosili/nie będą ponosić całkowitych nakładów na realizację inwestycji to proszę wskazać jaka była/będzie wysokość wkładu własnego w związku z realizacją inwestycji?

Odpowiedź:

Z BGK w ramach promesy, Polski Ład Podatkowy (....), kwota: (…) zł.

6.Nie mniejszej niż wartość odpisów amortyzacyjnych, tj. 2,5%, ale Gmina będzie dążyć do zwielokrotnienia tej kwoty i wyboru docelowego operatora przy zastosowaniu trybów określonych w ustawie Prawo Zamówień Publicznych. Docelowo Gmina zamierza zawrzeć umowę z podmiotem, który zaoferuje najwyższą stawkę czynszu dzierżawnego.

7.Czy wysokość czynszu z tytułu dzierżawy wybudowanej Infrastruktury umożliwi Gminie zwrot poniesionych w ramach inwestycji nakładów? Jeśli tak, to czy nastąpi to w horyzoncie czasowym, który podali Państwo we wniosku?

Odpowiedź:

Tak, takie jest zamierzenie Gminy, do którego celu konsekwentnie Gmina będzie dążyć.

8.Czy w przypadku zmiany operatora sieci zmieni się również kwota czynszu dzierżawnego dla przedmiotowej infrastruktury?

Odpowiedź:

Tak, zmieni się. Będzie to kwota wyższa, gdyż w przeciwnym wypadku zmiana operatora byłaby bezsensowna.

9.Gmina zamierza uzyskać zwrot z inwestycji w rozsądnym okresie czasowym, tj. ok. 12-15 lat. Gmina musi brać pod uwagę pandemię SARS CoV2 i małe zainteresowanie podmiotami gospodarczymi podejmowaniem działań o znacznym ryzku finansowym. Ponadto podmiot, z którym Gmina zawrze umowę będzie wybrany przy zastosowaniu transparentnej procedury, zgodnie z ustawą Prawo Zamówień Publicznych, a to oznacza, że Gmina nie ma żadnego wpływu na wybór podmiotu. Również Gmina nie jest w stanie przewidzieć, kto i na jakie kwoty złoży stosowne oferty po rozpisaniu odpowiedniej prawem przewidzianej procedury. Gminę wiążą odpowiednie regulacje prawne. Gmina nie jest podmiotem prywatnym, który może z kim chce i kiedy chce nawiązywać i zawierać umowy. Gmina musi stosować transparentne procedury, przejrzyste zasady rozliczeń i finansowania, a kontrola dochodów i wydatków jest przeprowadzana przez Regionalne Izby Obrachunkowe.

10.Przede wszystkim wielkość/wartość ofertowa czynszu dzierżawnego i okres zawarcia umowy. Gmina planuje zawrzeć umowę na czas nieokreślony z długim okresem wypowiedzenia np. 1-3 lata.

11.Z całą pewnością nie niższe niż wartość rynkowa. W przeciwnym wypadku osobom zarządzającym Gminą groziłby zarzut niegospodarności. Gmina będzie dążyć do jak najwyższych kwot.

12.Wskazane przez organ przesłanki i kryteria będą decydującymi przy wyborze docelowego operatora. Gmina musi dbać o rzetelną i jawną gospodarkę finansową stąd musi stosować odpowiednie procedury PzP. Poza tym Gmina z roku na rok otrzymuje niższe wpływy z podatku PIT i CIT co pogarsza jej sytuację finansową.

13.Dochód uzyskany z inwestycji będzie bardzo znaczącym dochodem dla Gminy. Z tychże dochodów Gmina zamierza wyposażać cyklicznie jednostki budżetowe w niezbędne wyposażenie, przedszkola, szkoły itd. lub spłacać inne zobowiązania typu kredyty itd., co zostanie przedłożone pod zaopiniowanie na sesji Rady Gminy po wyborze docelowego operatora. Subwencje oświatowe otrzymywane na cele oświatowe przez Gminę nie są bowiem wystarczające na pokrycie w tej części wydatków oświatowych. Zatem w ocenie Gminy środki z dzierżawy w znacznej części pozwolą na uzupełnienie powstałej luki, która nota bene z roku na rok jest coraz wyższa, lub też zostaną przeznaczone na spłatę kredytów, pożyczek - po zaopiniowaniu przez Radnych Gminy.

14.Gmina będzie korzystała z tej inwestycji na podstawie faktur wystawianych za odbiór ścieków. Będzie to dla Gminy (najprawdopodobniej) opodatkowana faktura VAT zakupowa, o ile sprzedawca będzie podatnikiem VAT czynnym.

15.Jednostki organizacyjne będą korzystały z infrastruktury zgodnie z zasadami centralizacji VAT. Faktura będzie wystawiana przez wybranego operatora na Gminę jako nabywcę, a odbiorcą będą konkretne jednostki organizacyjne Gminy. Przy czym podkreślenia wymaga fakt, że nie jest znany docelowy operator ani jego status w podatku VAT, choć można przypuszczać, że raczej będzie to podatnik VAT czynny.

16.Bezpośrednio po odbiorach przez właściwe organy i protokół odbioru robót, zgodnie z harmonogramem prac, z zastrzeżeniem opóźnień, na które Gmina, siłą rzeczy, jak i Wykonawca inwestycji nie ma wpływu. Umowny termin zakończenia inwestycji to 4 lipiec 2023 r., jednakże biorąc pod uwagę aktualny stan zaawansowania prac termin ten zostanie przedłużony od jednego do kilku miesięcy.

17.Tak, wyłącznie. Gmina po odbiorze inwestycji nie zamierza jej wykorzystywać we własnym imieniu i na własną odpowiedzialność w zakresie odprowadzania nieczystości (ścieków), ale zamierza inwestycję wydzierżawić wybranemu operatorowi. Gmina nie posiada zasobów kadrowo-technicznych ani sprzętu i ludzi do obsługi specjalistycznego sprzętu do napraw, remontów, a koszty tychże zgodnie z zawartą umową Gmina zamierza także przerzucić na operatora. Gmina zatem, nawet gdyby chciała, nie jest w stanie sama i we własnym zakresie stworzyć warunków personalno-technicznych do obsługi inwestycji, stąd wręcz koniecznym i niezbędnym jest wybranie operatora.

18.Tylko i wyłącznie opodatkowanych VAT, żadnych innych.

19.Dalsza rozbudowa, poszerzenie inwestycji o przepompownie, urządzenia naziemne pomiarowe, o ile dochody Gminy pozwolą na takie inwestycje lub Gmina uzyska zewnętrzne dofinansowanie, jeśli takowe konkursy będą w Polsce przeprowadzane.

20.Również przyszłe inwestycje zostaną oddane do korzystania przez operatora, na zasadach jak odpowiedź już udzielona. Gmina nie jest w stanie sama sprostać zarządzaniu taką inwestycją, nie ma kadry, warunków technicznych, osób z uprawnieniami do obsługi sprzętu. Jedynym wręcz koniecznym modelem jest odpłatne oddanie podmiotowi trzeciemu, ale wybór tego podmiotu z racji JST musi odbywać się jawnie, transparentnie, przejrzyście, zgodnie z procedurami określonymi w ustawie PZP i Gmina nie ma żadnego wpływu na podmiot, który zostanie wybrany. Nadrzędnym, determinującym celem Gminy jest jak najszybsza stopa zwrotu z inwestycji i zarabianie na niej, gdyż z roku na rok kurczą się Gminie jej dochody własne, a finansowanie zewnętrzne typu subwencje nie pokrywają wszystkich wydatków Gminy, na które Gmina je pozyskuje. Duże znaczenie ma także rolniczy charakter Gminy, brak dużych inwestycji, brak możliwości zachęcenia młodych ludzi do zamieszkania na terenie Gminy. Jakkolwiek krajobrazowo Gmina szczyci się dużym zalesieniem, dużą ilością czystych terenów, tak nie są to wystarczające zachęty do zamieszkiwania dla młodych mieszkańców w Gminie. Gmina również nie jest w stanie zatrudnić dodatkowych wielu osób do potencjalnej obsługi inwestycji. Stąd koniecznym i jedynym rozsądnym i sensownym rozwiązaniem jest powierzenie tychże działań podmiotowi trzeciemu.

Pytania

1.Czy na podstawie zawartej umowy dzierżawy, Gmina ma prawo do pełnego odliczenia podatku VAT od przedmiotowej inwestycji, zakładając, że inwestycja ta była i zawsze będzie oddana w dzierżawę do podmiotu trzeciego, na warunkach odpłatności, a ani gmina, ani żadna jednostka organizacyjna gminy objęta centralizacją VAT od 1 stycznia 2017 r. nie korzystała bezpośrednio, ani nie będzie korzystała bezpośrednio z inwestycji, a operator z którym zostanie zawarta umowa dzierżawy będzie dokonywał we własnym imieniu i we własnym zakresie odpłatnej dostawy towarów i usług z wykorzystaniem przedmiotu dzierżawy?

2.Czy w przyszłości, ponosząc dalsze wydatki na rozbudowę sieci wodociągowej i kanalizacyjnej, na zasadach w 100% odpłatnego czynszu dzierżawnego, opartego na wyborze operatora na warunkach zasady konkurencyjności lub w innym trybie określonym w ustawie Prawo zamówień publicznych, gminie będzie przysługiwało prawo do odliczenia VAT zawartego w fakturach dokumentujących rozbudowę obu sieci?

Państwa stanowisko w sprawie

W ocenie Wnioskodawcy możliwość odliczenia podatku naliczonego ma wyłącznie podatnik podatku od towarów i usług i jest to prawo odnoszące się wyłącznie do nabywanych przez niego towarów i usługi, które są wykorzystywane do wykonywania czynności opodatkowanych.

Kwotę podatku naliczonego stanowi suma kwot podatku wynikających między innymi z faktur otrzymanych przez podatnika z tytułu nabycia towarów i usług (art. 86 ust. 2 pkt 1 lit. a ustawy o VAT). Powołane przepisy stanowią implementację art. 167 oraz art. 168 dyrektywy 2006/112. Dyrektywa ta nie określa metod i kryteriów podziału kwot podatku naliczonego pomiędzy działalnością gospodarczą a działalnością nie mającą charakteru działalności gospodarczej, czyli pozostającą poza systemem tegoż podatku.

Orzecznictwo TSUE wyraziło natomiast stanowisko, że to do kompetencji państw członkowskich należy ustalenie właściwych metod podziału kwot podatku naliczonego związanego z czynnościami podlegającymi podatkowi VAT i niepodlegającym temu podatkowi, formułując jednocześnie „wytyczne”, jakie powinny być uwzględnione przy wprowadzaniu przepisów dotyczących odliczenia podatku naliczonego (wyrok TSUE z 13 marca 2008 r., C-437/06, czy w wyroku TSUE z 6 września 2012 r. C- 496/11).

Bez wątpienia zarówno przepisy dyrektywy 2006/112, jak i ustawy o VAT, stanowią o prawie podatnika podatku od towarów i usług do odliczenia podatku naliczonego wyłącznie związanego z czynnościami opodatkowanymi, tym samym podatnikowi nie przysługuje odliczenie podatku związanego z czynnościami pozostającymi poza systemem VAT jako działania podmiotu nie uznanego za podatnika VAT. W tym przypadku są to działania organu władzy w zakresie realizacji zadań nałożonych odrębnymi przepisami oraz z czynnościami pozostającymi w systemie VAT, ale objętymi zwolnieniem z tego podatku.

Z powyższej zasady wynika, że przy określeniu metody podziału kwot podatku naliczonego pomiędzy działalnością mającą charakter gospodarczy a taką, która nie ma takiego charakteru, państwo wprowadzające regulacje musi zapewnić odliczenie podatku naliczonego w kwocie proporcjonalnej do kwoty przypadającej na czynności podlegające opodatkowaniu. Wynika to z zasady neutralności podatku od wartości dodanej dla podatnika.

Ustawą z dnia 9 kwietnia 2015 r. o zmianie ustawy o podatku od towarów i usług oraz ustawy – Prawo zamówień publicznych (Dz.U. z 2015 r. poz. 605) od 1 stycznia 2016 r. znowelizowano ustawy o VAT, wprowadzając regulacje dotyczące odliczenia podatku naliczonego w przypadku nabycia towarów i usług wykorzystywanych do czynności opodatkowanych, mających związek z działalnością gospodarczą, jak i do czynności niemającej takiego charakteru. Przepis art. 86 ust. 2a ustawy o VAT stanowi, że w przypadku nabycia towarów i usług wykorzystywanych zarówno do celów wykonywanej przez podatnika działalności gospodarczej, jak i do celów innych niż działalność gospodarcza, z wyjątkiem celów osobistych, do których ma zastosowanie art. 7 ust. 2 i art. 8 ust. 2, oraz celów, o których mowa w art. 8 ust. 5 – w przypadku, o którym mowa w tym przepisie, gdy przypisanie tych towarów i usług w całości do działalności gospodarczej podatnika nie jest możliwe, kwotę podatku naliczonego, o której mowa w ust. 2, oblicza się zgodnie ze sposobem określenia zakresu wykorzystywania nabywanych towarów i usług do celów działalności gospodarczej, zwanym dalej „sposobem określenia proporcji”.

Sposób określenia proporcji powinien najbardziej odpowiadać specyfice wykonywanej przez podatnika działalności i dokonywanych przez niego nabyć. Sposób określenia proporcji najbardziej odpowiada specyfice wykonywanej przez podatnika działalności i dokonywanych nabyć, jeżeli: po pierwsze: zapewnia dokonanie obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego wyłącznie w odniesieniu do części kwoty podatku naliczonego proporcjonalnie przypadającej na wykonywane w ramach działalności gospodarczej czynności opodatkowane oraz po drugie: obiektywnie odzwierciedla część wydatków przypadającą odpowiednio na działalność gospodarczą oraz na cele inne niż działalność gospodarcza, z wyjątkiem celów osobistych, do których ma zastosowanie art. 7 ust. 2 i art. 8 ust. 2, oraz celów, o których mowa w art. 8 ust. 5 – w przypadku, o którym mowa w tym przepisie, gdy przypisanie tych wydatków w całości do działalności gospodarczej nie jest możliwe (przepis art. 86 ust. 2b ustawy o VAT).

Ustawodawca w art. 86 ust. 2c ustawy o VAT wskazał, przykładowe (o czym świadczy użycie słowa „w szczególności”) metody obliczenia prewskaźnika służącego odliczeniu podatku VAT w odniesieniu do towarów i usług wykorzystywanych do celów mieszanych (podlegających i niepodlegających systemowi VAT). Zatem ustawodawca w ustawie nie stworzył katalogu zamkniętego sposobu obliczania prewspółczynnika. Podatnicy mogą zastosować jedną z metod wskazanych w art. 86 ust. 2c, bądź wybrać inną, o ile spełnione zostaną przesłanki, o których mowa w art. 86 ust. 2b ustawy o VAT.

Jednakże na mocy art. 86 ust. 22 ustawy o VAT, Minister Finansów rozporządzeniem z dnia 17 grudnia 2015 r. w sprawie sposobu określenia zakresu wykorzystywania nabywanych towarów i usług do celów działalności gospodarczej w przypadku niektórych podatników (Dz.U. z 2015 r. poz. 2193) dla wymienionych w tym rozporządzeniu podmiotów ustalił odrębny sposób określenia proporcji uznany za najbardziej odpowiadający specyfice wykonywanej przez tych podatników działalności gospodarczej i dokonywanych przez nich nabyć oraz wskazał dane, na podstawie których obliczana jest kwota podatku naliczonego.

Rozporządzenie dotyczy jednostek samorządu terytorialnego (a zatem Wnioskodawcy), samorządowych instytucji kultury, państwowych instytucji kultury, uczelni publicznych i instytutów badawczych. W świetle obowiązującego prawa w przypadku jednostek samorządu terytorialnego, samorządowych instytucji kultury, państwowych instytucji kultury, uczelni i instytutów badawczych, metodą najbardziej odpowiadająca specyfice prowadzonej przez tych podatników działalności i dokonywanych nabyć co do zasady jest metoda wskazana w rozporządzeniu.

Nie mniej jednak w ocenie Gminy, ww. regulacje prawne zarówno ustawy (dotyczące prewskaźnika), jak i rozporządzenia z 17 grudnia 2015 r., nie mają zastosowania do Gminy w sytuacji będącej przedmiotem zapytania, gdyż przedmiot inwestycji był, jest i będzie oddany w całości w płatną dzierżawę, na warunkach czynszu wolnorynkowego, z przerzuceniem na dzierżawcę wszystkich dodatkowych kosztów obsługi przedmiotu dzierżawy.

W ocenie Gminy zatem, z uwagi na powyższe, Gminie przysługiwało i będzie przysługiwało pełne 100% prawo do odliczenia podatku VAT od wydatków poniesionych na wytworzenie tejże inwestycji, gdyż inwestycja ta generuje i będzie generowała obrót w 100% opodatkowany podatkiem VAT.

Ocena stanowiska

Stanowisko, które przedstawili Państwo we wniosku – jest prawidłowe.

Uzasadnienie interpretacji indywidualnej

Podstawowe zasady dotyczące odliczenia podatku naliczonego zostały sformułowane w art. 86 ust. 1 ustawy z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług (t. j. Dz. U. z 2022 r. poz. 931 ze zm.), zwanej dalej ustawą. W myśl tego przepisu:

Zgodnie z art. 86 ust. 2 pkt 1 ustawy:

Z cytowanych wyżej przepisów wynika, że prawo do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego przysługuje wówczas, gdy zostaną spełnione określone warunki, tzn. odliczenia tego dokonuje zarejestrowany, czynny podatnik podatku od towarów i usług oraz gdy towary i usługi, z których nabyciem podatek został naliczony, są wykorzystywane do wykonywania czynności opodatkowanych. Warunkiem umożliwiającym podatnikowi skorzystanie z prawa do odliczenia podatku naliczonego jest związek zakupów z wykonywanymi czynnościami opodatkowanymi.

Przedstawiona wyżej zasada wyklucza zatem możliwość dokonania obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego związanego z towarami i usługami, które nie są wykorzystywane do wykonywania czynności opodatkowanych, czyli w przypadku ich wykorzystania do czynności zwolnionych od podatku VAT oraz niepodlegających temu podatkowi.

Ponadto, należy podkreślić, że ustawodawca zapewnił podatnikowi prawo do odliczenia podatku naliczonego w całości lub w części, pod warunkiem spełnienia przez niego zarówno przesłanek pozytywnych, wynikających z art. 86 ust. 1 ustawy oraz niezaistnienia przesłanek negatywnych, określonych w art. 88 ustawy. Przepis ten określa listę wyjątków, które pozbawiają podatnika prawa do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego.

Jedno z takich ograniczeń zostało wskazane w art. 88 ust. 3a pkt 2 ustawy, w świetle którego:

Oznacza to, że podatnik nie może skorzystać z prawa do odliczenia w odniesieniu do podatku, który jest należny wyłącznie z tego względu, że został wykazany na fakturze w sytuacji, gdy transakcja nie podlega opodatkowaniu albo jest zwolniona od podatku.

Natomiast na podstawie przepisu art. 88 ust. 4 ustawy:

Ponadto, aby podmiot mógł skorzystać z prawa do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego związanej z dokonanym nabyciem towarów i usług, powinien spełnić przesłanki umożliwiające uznanie go dla tej czynności za podatnika podatku od towarów i usług, w ramach prowadzonej działalności gospodarczej.

Stosownie do postanowień art. 15 ust. 1 ustawy,

Na podstawie art. 15 ust. 2 ustawy,

Natomiast, jak stanowi art. 15 ust. 6 ustawy,

Powyższy zapis jest odzwierciedleniem art. 13 obowiązującej od dnia 1 stycznia 2007 r. Dyrektywy 2006/112/WE Rady z dnia 28 listopada 2006 r. w sprawie wspólnego systemu podatku od wartości dodanej (t. j. Dz. Urz. UE L Nr 347 z 11.12.2006 s. 1 ze zm.), zgodnie z którym,

Oznacza to, że organ będzie uznany za podatnika podatku od towarów i usług w dwóch przypadkach, tj. gdy wykonuje czynności inne niż te, które mieszczą się w ramach jego zadań oraz, gdy wykonuje czynności mieszczące się w ramach jego zadań, ale czyni to na podstawie umów cywilnoprawnych.

Analiza wskazanych powyżej przepisów prowadzi do następujących wniosków:

1.wyłączenie organów władzy publicznej z kategorii podatników podatku od towarów i usług ma charakter wyłącznie podmiotowo-przedmiotowy,

2.w celu skorzystania przez ww. podmioty z wyłączenia z podatku konieczne jest spełnienie dwóch kumulatywnych warunków:

·czynności – co do zasady podlegające opodatkowaniu VAT – muszą być wykonane przez ściśle określone podmioty,

·ponadto, czynności te muszą być wykonywane w ramach sprawowanego przez te podmioty władztwa publicznego.

W związku z powyższym należy podkreślić, że tylko spełnienie ww. warunków łącznie daje możliwość legalnego wyłączenia z kategorii podatników podatku od towarów i usług, na mocy art. 15 ust. 6 ustawy.

Kryterium podziału stanowi charakter wykonywanych czynności: czynności o charakterze publicznoprawnym wyłączają te podmioty z kategorii podatników, z kolei czynności o charakterze cywilnoprawnym skutkują uznaniem tych podmiotów za podatników podatku od towarów i usług, a realizowane przez nie odpłatne dostawy towarów i świadczenie usług podlegają opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług.

Z powołanych wyżej przepisów wynika, że jednostki samorządu terytorialnego są podatnikami podatku od towarów i usług jedynie w zakresie wszelkich czynności, które mają charakter cywilnoprawny, tzn. są przez nie realizowane na podstawie umów cywilnoprawnych. Będą to zatem wszystkie realizowane przez te jednostki (urzędy) czynności w sferze ich aktywności cywilnoprawnej, np. czynności sprzedaży, zamiany (nieruchomości i ruchomości), wynajmu, dzierżawy itp., umów prawa cywilnego (nazwanych i nienazwanych). Tylko w tym zakresie bowiem ich czynności mają charakter działalności gospodarczej w rozumieniu art. 15 ust. 2 ustawy.

W myśl art. 2 ust. 1 ustawy z dnia 8 marca 1990 r. o samorządzie gminnym (t. j. Dz. U. z 2023 r. poz. 40 ze zm.),

Natomiast zgodnie z art. 6 ust. 1 ustawy o samorządzie gminnym,

Art. 7 ust. 1 pkt 3 ustawy o samorządzie gminnym mówi, że

Natomiast art. 9 ust. 1 cyt. ustawy,

Z powyższych konstrukcji prawnych jednoznacznie wynika, że Gmina, wykonując we własnym imieniu i na własny rachunek czynności spełniające definicję działalności gospodarczej, określonej w art. 15 ust. 2 ustawy o podatku od towarów i usług, działa w charakterze podatnika podatku VAT.

Z opisu sprawy wynika, że Gmina jest zarejestrowanym czynnym podatnikiem podatku od towaru i usług. Gmina realizuje inwestycję pn. „(…)”. Gmina wydzierżawia w całości inwestycję Gminnemu Przedsiębiorstwu Komunalnemu sp. z o.o., umowa dzierżawy zawarta została na 1 rok, z uwagi na ciągły proces rozbudowy sieci w związku z czym Gminie trudno ustalić końcowe, rzeczywiste koszty administrowania siecią. Gmina zamierza w trakcie roku 2023, albo na początku roku 2024 wybrać docelowego operatora, który zaoferuje najwyższą stawkę czynszu dzierżawnego. Gmina udostępni przedmiotową inwestycję na rzecz Spółki bezpośrednio po odbiorach przez właściwe organy, planowany termin zakończenia inwestycji to 4 lipca 2023 r.

Planowany całkowity koszt nakładów na inwestycję wynosi (…) zł, wkład Gminy to kwota (…) zł, pozostały koszt wydatków inwestycyjnych zostanie sfinansowany z BGK w ramach promesy Polski Ład Podatkowy. Kwota czynszu dla dzierżawy powstałej inwestycji nie będzie niższa niż wartość rynkowa, zwrot poniesionych na inwestycje nakładów, Gmina zamierza uzyskać w ciągu ok. 12-15 lat. Wartość odpisów amortyzacyjnych będzie nie mniejszy niż 2,5%, natomiast Gmina będzie dążyć do zwielokrotnienia tej kwoty. Dochód uzyskany z inwestycji będzie bardzo znaczącym dochodem dla Gminy.

Gmina będzie korzystała z inwestycji na podstawie faktur wystawionych za odbiór ścieków, faktura będzie wystawiana przez wybranego operatora na Gminę jako nabywcę, a odbiorcą będą konkretne jednostki organizacyjne Gminy. Faktury na rozbudowę sieci są wystawiane na Gminę. Towary i usługi nabywane w ramach inwestycji będą wykorzystywane wyłącznie do wykonywania czynności opodatkowanych podatkiem VAT.

Wątpliwości Wnioskodawcy w pierwszej kolejności dotyczą prawa do pełnego odliczenia podatku VAT od przedmiotowej inwestycji, która była i zawsze będzie oddana w dzierżawę do podmiotu trzeciego na warunkach odpłatności, a operator z którym zostanie zawarta umowa dzierżawy będzie dokonywał we własnym imieniu i we własnym zakresie odpłatnej dostawy towarów i usług z wykorzystywaniem przedmiotu dzierżawy (pytanie oznaczone we wniosku nr 1).

W analizowanej sprawie w pierwszej kolejności należy ustalić, czy odpłatne udostępnianie przedmiotowej infrastruktury, tj. sieci sanitarnej na podstawie umowy dzierżawy będzie opodatkowane podatkiem od towarów i usług.

Zgodnie z przepisem art. 5 ust. 1 pkt 1 ustawy:

W myśl art. 7 ust. 1 ustawy:

Zgodnie z art. 8 ust. 1 ustawy:

Analiza przywołanego art. 8 ust. 1 ustawy prowadzi do stwierdzenia, że przez usługę należy rozumieć każde świadczenie na rzecz danego podmiotu. Przy czym, do uznania czynności za usługę, konieczne jest istnienie odbiorcy usługi. Tak więc usługą jest tylko takie świadczenie, w przypadku którego istnieje bezpośredni konsument, odbiorca świadczenia odnoszący z niego korzyść.

Usługa jest czynnością opodatkowaną, co do zasady, w sytuacji, kiedy jest odpłatna. Związek pomiędzy otrzymywaną płatnością a świadczeniem na rzecz dokonującego płatności, musi mieć charakter bezpośredni i na tyle wyraźny, aby można powiedzieć, że płatność następuje w zamian za to świadczenie. Odpłatny to taki, który wymaga zapłacenia, zwrotu kosztów, płatny. Pod pojęciem odpłatności rozumieć należy prawo podmiotu dokonującego dostawy towarów lub świadczącego usługę do żądania od nabywcy towaru, odbiorcy usługi lub osoby trzeciej zapłaty ceny lub ekwiwalentu (np. w postaci świadczenia wzajemnego).

Opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług zgodnie z zasadą powszechności opodatkowania podlegają zatem wszelkie transakcje, których przedmiotem jest dostawa towarów lub świadczenie usług, pod warunkiem, że są one realizowane przez podatników w rozumieniu ustawy i wykonywane w ramach działalności gospodarczej.

Zgodnie z art. 693 § 1 i § 2 ustawy z dnia 23 kwietnia 1964 r. Kodeks cywilny (t. j. Dz. U. z 2022 r. poz. 1360 ze zm.) :

Należy zauważyć, że umowa dzierżawa jest umową dwustronnie obowiązującą i wzajemną; odpowiednikiem świadczenia wydzierżawiającego, polegającego na oddaniu rzeczy do używania i pobierania pożytków, jest świadczenie dzierżawcy, polegające na płaceniu umówionego czynszu. Umowa dzierżawy jest cywilnoprawną umową nakładającą na strony – zarówno wydzierżawiającego, jak i dzierżawcę – określone przepisami obowiązki.

W konsekwencji z uwagi na fakt, że dzierżawa jest niewątpliwie czynnością cywilnoprawną (nie zaś publicznoprawną), dla zamierzonej czynności Gmina będzie występowała w charakterze podatnika podatku od towarów i usług.

W związku z tym dzierżawa stanowi odpłatne świadczenie usług, o którym mowa w art. 8 ust. 1 ustawy i podlega opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług na mocy przepisu art. 5 ust. 1 pkt 1 ustawy.

Należy zauważyć, że wykonywana czynność, która podlega opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług może albo być opodatkowana właściwą stawką podatku VAT, albo może korzystać ze zwolnienia od tego podatku.

Ani przepisy ustawy, ani też rozporządzeń wykonawczych do ustawy nie przewidują zwolnienia od podatku dla usługi polegającej na udostępnieniu (dzierżawie) infrastruktury na rzecz zewnętrznych podmiotów, za które Gmina będzie pobierała wynagrodzenie, w związku z czym, usługa ta nie będzie korzystała ze zwolnienia z opodatkowania podatkiem VAT.

Świadczenie usług dzierżawy przedmiotowej infrastruktury, tj. sieci sanitarnej na podstawie zawartej umowy dzierżawy pomiędzy Gminą a Spółką nie zostało przez ustawodawcę wymienione wśród usług zwolnionych od podatku, w konsekwencji będzie to czynność opodatkowana podatkiem od towarów i usług.

Zatem zgodnie z powołanymi wyżej przepisami, prawo do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego przysługuje wówczas, gdy zostaną spełnione określone warunki, tzn. odliczenia tego dokonuje podatnik podatku od towarów i usług oraz gdy towary i usługi, z których nabyciem podatek został naliczony, są wykorzystywane do wykonywania czynności opodatkowanych, tzn. takich, których następstwem jest określenie podatku należnego (powstanie zobowiązania podatkowego).

W omawianej sprawie obydwa warunki, o których mowa w art. 86 ust. 1 ustawy będą spełnione, ponieważ Gmina jest zarejestrowanym czynnym podatnikiem podatku VAT, a towary i usługi związane z realizacją inwestycji pn. „(…)”, będą miały związek z wykonywaniem przez Gminę wyłącznie czynności opodatkowanych podatkiem od towarów i usług. Skoro Wnioskodawca będzie wykorzystywał powstałą inwestycję wyłącznie do odpłatnego udostępniania przedmiotowej inwestycji na rzecz Spółki – na podstawie umowy dzierżawy – to będzie miał prawo do pełnego odliczenia podatku VAT naliczonego. Prawo to będzie przysługiwało pod warunkiem niezaistnienia przesłanek negatywnych określonych w art. 88 ustawy.

Podsumowując, Gminie będzie przysługiwało prawo do pełnegoodliczenia podatku VAT od przedmiotowej inwestycji, która była i zawsze będzie oddana w dzierżawę do podmiotu trzeciego na warunkach odpłatności, a operator z którym zostanie zawarta umowa dzierżawy będzie dokonywał we własnym imieniu i we własnym zakresie odpłatnej dostawy towarów i usług z wykorzystywaniem przedmiotu dzierżawy.

Tym samym stanowisko Gminy w zakresie pytania oznaczonego we wniosku nr 1 należy uznać za prawidłowe.

Wątpliwości Gminy dotyczą w dalszej kolejności kwestii, czy w przyszłości ponosząc dalsze wydatki na rozbudowę sieci wodociągowej i kanalizacyjnej i oddanie ich na zasadach 100% odpłatnego czynszu dzierżawnego Gminie będzie przysługiwało prawo do odliczenia podatku VAT zawartego na fakturach dokumentujących rozbudowę obu sieci (pytanie oznaczone we wniosku nr 2).

Z treści wniosku wynika, że Gmina przyszłe inwestycje, tj. dalszą rozbudowę, poszerzenie inwestycji o przepompownię, urządzenia naziemne pomiarowe, również zamierza oddać do korzystania przez operatora, tj. Spółkę na podstawie umowy dzierżawy. Gmina nie jest w stanie sama sprostać zarządzaniem taką inwestycją ponieważ nie posiada kadry, warunków technicznych oraz osób z uprawnieniami do obsługi sprzętu, w związku z czym koniecznym modelem jest odpłatne oddanie podmiotowi trzeciemu. Nadrzędnym celem Gminy będzie jak najszybsza stopa zwrotu z inwestycji. Jak wskazała Gmina przyszłe inwestycje zostaną oddane na zasadach jak inwestycje już istniejące, tzn. na zasadach odpłatnego czynszu dzierżawnego, a ponoszone dalsze wydatki czyli nabywane przez Gminę towary i usługi na rozbudowę sieci wodociągowej i kanalizacyjnej będą wykorzystywane wyłącznie do czynności opodatkowanych podatkiem od towarów i usług.

Zgodnie z powołanymi powyżej przepisami prawa podatkowego należy stwierdzić, że dla czynności odpłatnego udostępniania przez Gminę przyszłych inwestycji na rzecz Spółki w oparciu o umowę dzierżawy Gmina będzie występować w roli podatnika w rozumieniu art. 15 ust. 1 ustawy, a ww. czynność – jako usługa zdefiniowana w art. 8 ust. 1 ustawy podlega opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług.

Należy stwierdzić, że rozliczenie podatku naliczonego na zasadach określonych w art. 86 ust. 1 ustawy uwarunkowane jest tym, aby nabywane usługi były wykorzystywane do wykonywania czynności opodatkowanych podatkiem od towarów i usług.

W odniesieniu do przyszłych wydatków, które Gmina poniesie na rozbudowę sieci wodociągowej i kanalizacyjnej, warunki, o których mowa w art. 86 ust. 1 ustawy będą spełnione. Gmina realizując przyszłe inwestycje będzie zarejestrowanym czynnym podatnikiem podatku VAT, towary i usługi związane z przyszłą rozbudową przedmiotowych sieci, które będą w 100% przedmiotem odpłatnej dzierżawy, będą miały związek z wykonywaniem przez Gminę wyłącznie czynności opodatkowanych podatkiem od towarów i usług.

Podsumowując, Gmina ponosząc w przyszłości wydatki na rozbudowę sieci wodociągowej i kanalizacyjnej i oddanie ich na zasadach 100% odpłatnego czynszu dzierżawnego, będzie miała prawo do odliczenia podatku VAT zawartego w fakturach dokumentujących rozbudowę obu sieci.

Tym samym stanowisko Gminy w zakresie pytania oznaczonego we wniosku nr 2 należy uznać za prawidłowe.

Dodatkowe informacje

Informacja o zakresie rozstrzygnięcia

Interpretacja dotyczy:

·stanu faktycznego, który Państwo przedstawili i stanu prawnego, który obowiązywał w dacie zaistnienia zdarzenia;

·zdarzenia przyszłego, które Państwo przedstawili i stanu prawnego, który obowiązuje w dniu wydania interpretacji.

W myśl art. 14b § 1 Ordynacji podatkowej:

W związku z powyższym, wydana interpretacja dotyczy tylko sprawy będącej przedmiotem Państwa wniosku (pytań). Inne kwestie przedstawione w opisie stanu faktycznego i zdarzenia przyszłego, bądź we własnym stanowisku, które nie zostały objęte pytaniem nie mogą być, zgodnie z art. 14b § 1 Ordynacji podatkowej, rozpatrzone.

Zauważyć należy, że zgodnie z art. 14b § 3 Ordynacji podatkowej:

Organ jest ściśle związany przedstawionym we wniosku stanem faktycznym i zdarzeniem przyszłym, Państwo ponoszą ryzyko związane z ewentualnym błędnym lub nieprecyzyjnym jego przedstawieniem. Zatem, wydając przedmiotową interpretację Organ oparł się na wynikającym z treści wniosku opisie stanu faktycznego i zdarzenia przyszłego. W przypadku, gdy w toku postępowania podatkowego, kontroli podatkowej, bądź celno-skarbowej zostanie określony odmienny stan sprawy, interpretacja nie wywoła w tym zakresie skutków prawnych. Ponadto, w sytuacji zmiany któregokolwiek elementu przedstawionego w opisie sprawy, udzielona odpowiedź traci swoją aktualność.

Pouczenie o funkcji ochronnej interpretacji

·Funkcję ochronną interpretacji indywidualnych określają przepisy art. 14k-14nb ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. – Ordynacja podatkowa (t. j. Dz. U. z 2022 r. poz. 2651 ze zm.). Interpretacja będzie mogła pełnić funkcję ochronną, jeśli: Państwa sytuacja będzie zgodna (tożsama) z opisem stanu faktycznego lub zdarzenia przyszłego i zastosują się Państwo do interpretacji.

·Zgodnie z art. 14na § 1 Ordynacji podatkowej:

·Zgodnie z art. 14na § 2 Ordynacji podatkowej:

Pouczenie o prawie do wniesienia skargi na interpretację

Mają Państwo prawo do zaskarżenia tej interpretacji indywidualnej do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego. Zasady zaskarżania interpretacji indywidualnych reguluje ustawa z dnia 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi (t. j. Dz. U. z 2023 r. poz. 259 ze zm.; dalej jako „PPSA”).

Skargę do Sądu wnosi się za pośrednictwem Dyrektora KIS (art. 54 § 1 PPSA). Skargę należy wnieść w terminie trzydziestu dni od dnia doręczenia interpretacji indywidualnej (art. 53 § 1 PPSA):

·w formie papierowej, w dwóch egzemplarzach (oryginał i odpis) na adres: Krajowa Informacja Skarbowa, ul. Teodora Sixta 17, 43-300 Bielsko-Biała (art. 47 § 1 PPSA), albo

·w formie dokumentu elektronicznego, w jednym egzemplarzu (bez odpisu), na adres Elektronicznej Skrzynki Podawczej Krajowej Informacji Skarbowej na platformie ePUAP: /KIS/SkrytkaESP (art. 47 § 3 i art. 54 § 1a PPSA).

Skarga na interpretację indywidualną może opierać się wyłącznie na zarzucie naruszenia przepisów postępowania, dopuszczeniu się błędu wykładni lub niewłaściwej oceny co do zastosowania przepisu prawa materialnego. Sąd jest związany zarzutami skargi oraz powołaną podstawą prawną (art. 57a PPSA).

Podstawa prawna dla wydania interpretacji

Podstawą prawną dla wydania tej interpretacji jest art. 13 § 2a oraz art. 14b § 1 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. – Ordynacja podatkowa (t. j. Dz. U. z 2022 r. poz. 2651 ze zm.).