Interpretacja indywidualna z dnia 23 września 2024 r., Dyrektor Krajowej Informacji Skarbowej, sygn. 0114-KDIP1-2.4012.408.2024.2.AP

Zawarcie wyrazów „odwrotne obciążenie” na fakturach dokumentujących świadczone przez Wnioskodawcę usługi.

Interpretacja indywidualna - stanowisko prawidłowe

Szanowni Państwo,

stwierdzam, że Państwa stanowisko w sprawie oceny skutków podatkowych opisanego stanu faktycznego oraz zdarzenia przyszłego w podatku od towarów i usług jest prawidłowe.

Zakres wniosku o wydanie interpretacji indywidualnej

5 sierpnia 2024 r. za pośrednictwem ePUAP wpłynął Państwa wniosek z 5 sierpnia 2024 r. o wydanie interpretacji indywidualnej, który dotyczy uznania za prawidłowe zawarcia wyrazów „odwrotne obciążenie” na fakturach dokumentujących świadczone przez Wnioskodawcę usługi. Uzupełnili go Państwo - w odpowiedzi na wezwanie - pismem z 12 września 2024 r. (wpływ 12 września 2024 r.).

Opis stanu faktycznego i zdarzenia przyszłego:

(…) S.A. (dalej: Wnioskodawca lub Spółka) prowadzi działalność gospodarczą w zakresie produkcji i dystrybucji (...). W związku z realizowaną działalnością Spółka jest zarejestrowana w Polsce jako czynny podatnik podatku od towarów i usług (dalej: VAT).

W ramach prowadzonej działalności gospodarczej Spółka świadczy między innymi usługi (np. udziela licencji) na rzecz podmiotów z państw innych niż Polska, zarówno z Unii Europejskiej, jak i z państw trzecich (tj. krajów nienależących do Unii Europejskiej, dalej: Klienci). W zamian za świadczone usługi Spółka uzyskuje wynagrodzenie i dokumentuje je za pomocą faktur wystawianych na Klientów.

Zgodnie z obowiązującymi przepisami, w przypadku gdy miejsce świadczenia usług znajduje się poza terytorium Polski, usługi te nie podlegają opodatkowaniu VAT i są dokumentowane przez Wnioskodawcę za pomocą faktur, na których nie jest wykazywana kwota VAT.

W przypadku usług, których miejsce świadczenia znajduje się w państwie trzecim (tj. w kraju nienależącym do Unii Europejskiej), Wnioskodawca nie posiada informacji, jaki system podatkowy obowiązuje w tym państwie, w szczególności czy występuje tam podatek podobny do unijnego podatku od wartości dodanej, a jeśli tak, to czy Klient jest zobowiązany do rozliczenia tego podatku od usług nabywanych od Spółki.

W uzupełnieniu wskazali Państwo, że jesteście Państwo zarejestrowani jako podatnik VAT-UE pod numerem (…).

Spółka świadczy między innymi usługi na rzecz podmiotów z państw innych niż Polska. Usługi te polegają w szczególności na udzielaniu licencji na korzystanie z tzw. Dossier opracowanego przez (…) S.A. Dossier to podlegający zmianom dokument z aktualnie dostępnymi informacjami o badanym produkcie leczniczym. Zawiera on podsumowanie informacji dotyczących jakości, produkcji i kontroli badanego produktu leczniczego (z uwzględnieniem produktu referencyjnego lub placebo), danych z badań nieklinicznych oraz z zastosowań klinicznych, a także fazy opracowywania produktu. Dossier konieczne jest w procesie ubiegania się o pozwolenie na dopuszczenie do obrotu danego produktu leczniczego. Przy tym, Spółka może świadczyć również usługi innego rodzaju (przykładowo usługi informatyczne, czy zarządzania).

Podmioty, na rzecz których świadczone są/będą usługi będące przedmiotem zapytania zawartego we Wniosku, to podmioty prowadzące działalność gospodarczą. Podmioty te posiadają siedzibę działalności gospodarczej w państwach trzecich (tj. państwach nienależących do Unii Europejskiej).

Podmioty, na rzecz których świadczone są/będą usługi będące przedmiotem zapytania zawartego we Wniosku, nie posiadają stałego miejsca prowadzenia działalności gospodarczej w Polsce.

Niezależnie od rodzaju usług świadczonych przez Spółkę, przedmiotem zawartego we Wniosku zapytania są wyłącznie sytuacje, w których miejsce świadczenia usług znajduje się w państwie trzecim i jest to okoliczność stanowiąca element przedstawionego stanu faktycznego/zdarzenia przyszłego. Spółka nie oczekuje potwierdzenia, czy miejsce świadczenia usług wskazanych we Wniosku faktycznie znajduje się w państwie trzecim.

Pytanie

Mając na uwadze przedstawiony stan faktyczny/zdarzenie przyszłe, Spółka wnosi o potwierdzenie, czy w przypadku świadczonych przez Spółkę usług, których miejsce świadczenia znajduje w państwie trzecim (tj. kraju nienależącym do Unii Europejskim), faktury dokumentujące te usługi powinny zawierać wyrazy „odwrotne obciążenie”?

Państwa stanowisko w sprawie

Spółka stoi na stanowisku, że w ramach przedstawionego stanu faktycznego/ zdarzenia przyszłego, w przypadku świadczonych przez Spółkę usług, których miejsce świadczenia znajduje w państwie trzecim (tj. kraju nienależącym do Unii Europejskim), faktury dokumentujące te usługi powinny zawierać wyrazy „odwrotne obciążenie”.

Zgodnie z art. 106a pkt 2 lit. b) ustawy o VAT przepisy rozdziału 1 działu XI „Dokumentacje” stosuje się do dostawy towarów i świadczenia usług dokonywanych przez podatnika posiadającego na terytorium kraju siedzibę działalności gospodarczej lub stałe miejsce prowadzenia działalności gospodarczej, z którego dokonywane są te czynności, a w przypadku braku na terytorium kraju siedziby działalności gospodarczej oraz stałego miejsca prowadzenia działalności gospodarczej – posiadającego na terytorium kraju stałe miejsce zamieszkania albo zwykłe miejsce pobytu, z którego dokonywane są te czynności, w przypadku gdy miejscem świadczenia jest terytorium państwa trzeciego.

Art. 106e ustawy o VAT określa elementy składowe faktury, wskazując w szczególności, że powinna ona zawierać:

1)numer, za pomocą którego nabywca towarów lub usług jest zidentyfikowany na potrzeby podatku lub podatku od wartości dodanej, pod którym otrzymał on towary lub usługi (art. 106e ust. 1 pkt 5 ustawy o VAT) oraz

2)dane dotyczące podatku wykazanego na fakturze, tj. stawkę podatku, sumę wartości sprzedaży netto i kwotę podatku od sumy wartości sprzedaży netto, z podziałem na kwoty dotyczące poszczególnych stawek podatku (art. 106e ust. 1 pkt 12-14 ustawy o VAT).

Przy tym, w art. 106e ust. 5 pkt 2 ustawy o VAT wskazano, że danych, o których mowa powyżej (tj. numeru nabywcy towarów lub usług oraz danych dotyczących podatku) może nie zawierać faktura wystawiana w przypadku, o którym mowa art. 106a pkt 2 lit. b) ustawy o VAT, tj. faktura dokumentująca dostawę towarów lub świadczenie usług, których miejscem świadczenia jest terytorium państwa trzeciego.

Równocześnie, stosownie do art. 106e ust. 1 pkt 18 ustawy o VAT w przypadku dostawy towarów lub wykonania usługi, dla których obowiązanym do rozliczenia podatku od wartości dodanej lub podatku o podobnym charakterze jest nabywca towaru lub usługi, faktura powinna zawierać wyrazy „odwrotne obciążenie”.

Z powyższych regulacji wynika, że w przypadku świadczenia usług (i dostawy towarów), których miejsce świadczenia znajduje się poza terytorium Polski, zarówno na terytorium państwa należącego do Unii Europejskiej, jak i państwa trzeciego (tj. kraju nienależącego do Unii Europejskiej), faktura nie zawiera kwoty podatku. Zamiast tego, na fakturze wystawianej w takim przypadku powinny być zawarte wyrazy „odwrotne obciążenie”.

Powyższe stanowisko zostało wielokrotnie potwierdzone w interpretacjach indywidualnych wydawanych przez Dyrektora Krajowej Informacji Skarbowej. Tytułem przykładu można wskazać następujące interpretacje indywidualne:

1)z 11 lipca 2024 r., sygn. 0114-KDIP1-2.4012.231.2024.2.JO;

2)z 5 kwietnia 2023 r., sygn. 0114-KDIP1-2.4012.603.2022.2.JO;

3)z 24 marca 2023 r., sygn. 0114-KDIP1-2.4012.610.2022.2.RST;

4)z 26 października 2022 r., sygn. 0113-KDIPT1-2.4012.576.2022.2.JSZ;

5)z 26 marca 2020 r., sygn. 0112-KDIL1-3.4012.32.2020.2.AKS;

6)z 12 kwietnia 2017 r., sygn. 1061-IPTPP2.4512.32.2017.3.KW;

W świetle powyższego, Spółka wnosi o potwierdzenie jej stanowiska jak wyżej, tj. że w przypadku świadczonych przez Wnioskodawcę usług, których miejsce świadczenia znajduje w państwie trzecim (tj. kraju nienależącym do Unii Europejskim), faktury dokumentujące te usługi powinny zawierać wyrazy „odwrotne obciążenie”.

Ocena stanowiska

Stanowisko, które przedstawili Państwo we wniosku jest prawidłowe.

Uzasadnienie interpretacji indywidualnej

Zgodnie z przepisem art. 5 ust. 1 ustawy z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług (t. j. Dz. U. z 2024 r. poz. 361 ze zm.), zwanej dalej „ustawą”:

Z powyższego przepisu wynika tzw. zasada terytorialności, zgodnie, z którą opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług podlegają określone czynności, ale tylko w sytuacji, gdy miejscem ich świadczenia (określanym na podstawie przepisów ustawy) jest terytorium kraju.

Stosownie do definicji zawartej w art. 2 pkt 1 ustawy:

W oparciu o art. 2 pkt 5 ustawy:

Jak stanowi art. 7 ust. 1 ustawy:

Według art. 8 ust. 1 ustawy:

Art. 15 ust. 1 ustawy stanowi, że:

Zgodnie z art. 15 ust. 2 ustawy:

W tym miejscu należy wskazać, że w przypadku świadczenia usług miejsce świadczenia decyduje o tym, czy dane świadczenie podlega opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług w Polsce, czy też nie. Kwestie dotyczące miejsca świadczenia przy świadczeniu usług uregulowane zostały w rozdziale 3 działu V ustawy.

I tak, stosownie do art. 28a ustawy:

Wskazany art. 28a ustawy wprowadza drugą definicję podatnika do ustawy, która ma zastosowanie tylko w przypadku ustalenia miejsca świadczenia usług. Podatnikiem według tej regulacji jest osoba wykonująca samodzielnie działalność gospodarczą. Ustawodawca odwołuje się w tym celu do definicji działalności gospodarczej ustalonej w art. 15 ust. 2 ustawy. Za podatników są uznawane również podmioty wykonujące działalność gospodarczą zgodnie z regulacjami innych państw członkowskich oraz państw trzecich.

Zgodnie z ogólną zasadą wyrażoną w art. 28b ust. 1 ustawy:

Jak stanowi art. 28b ust. 2 ustawy:

Z powyższych przepisów ustawy wynika zatem, że co do zasady, usługa świadczona na rzecz podatnika w rozumieniu art. 28a ustawy inna niż wskazana w art. 28e, art. 28f ust. 1 i 1a, art. 28g ust. 1, art. 28i, art. 28j ust. 1 i 2 oraz art. 28n ustawy podlega opodatkowaniu w miejscu siedziby działalności gospodarczej usługobiorcy, chyba że jest świadczona dla stałego miejsca prowadzenia działalności gospodarczej usługobiorcy, które znajduje się w innym miejscu niż jego siedziba działalności gospodarczej, wówczas miejscem świadczenia tej usługi jest stałe miejsce prowadzenia działalności gospodarczej, dla którego ta usługa jest świadczona.

Natomiast zasady wystawiania faktur regulują przepisy art. 106a-106q ustawy.

Zgodnie z art. 106a pkt 2 ustawy:

Na mocy art. 106b ust. 1 pkt 1 ustawy:

Dane, które powinna zawierać faktura, zostały wskazane w art. 106e ust. 1 ustawy, w tym w pkt 1-18 wymieniono:

Zgodnie z art. 106e ust. 5 pkt 2 ustawy:

Z opisu sprawy wynika, że prowadzicie Państwo działalność gospodarczą w zakresie produkcji i dystrybucji (...). Jesteście Państwo zarejestrowani w Polsce jako czynny podatnik podatku od towarów i usług oraz jako podatnik VAT-UE.

W ramach prowadzonej działalności gospodarczej świadczycie Państwo między innymi usługi udzielania licencji na rzecz podmiotów z państw innych niż Polska, zarówno z Unii Europejskiej, jak i z państw trzecich (tj. krajów nienależących do Unii Europejskiej). Usługi te polegają w szczególności na udzielaniu licencji na korzystanie z tzw. Dossier opracowanego przez (…) S.A. Dossier to podlegający zmianom dokument z aktualnie dostępnymi informacjami o badanym produkcie leczniczym. Zawiera on podsumowanie informacji dotyczących jakości, produkcji i kontroli badanego produktu leczniczego (z uwzględnieniem produktu referencyjnego lub placebo), danych z badań nieklinicznych oraz z zastosowań klinicznych, a także fazy opracowywania produktu. Dossier konieczne jest w procesie ubiegania się o pozwolenie na dopuszczenie do obrotu danego produktu leczniczego. Przy tym, możecie Państwo świadczyć również usługi innego rodzaju (przykładowo usługi informatyczne, czy zarządzania).

W zamian za świadczone usługi uzyskujecie Państwo wynagrodzenie i dokumentujecie je za pomocą faktur.

Podmioty, na rzecz których świadczone są/będą usługi będące przedmiotem zapytania zawartego we Wniosku, to podmioty prowadzące działalność gospodarczą. Podmioty te posiadają siedzibę działalności gospodarczej w państwach trzecich (tj. państwach nienależących do Unii Europejskiej) i nie posiadają stałego miejsca prowadzenia działalności gospodarczej w Polsce. Zgodnie z obowiązującymi przepisami, w przypadku gdy miejsce świadczenia usług znajduje się poza terytorium Polski, usługi te nie podlegają opodatkowaniu VAT i są dokumentowane przez Państwa za pomocą faktur, na których nie jest wykazywana kwota VAT.

Państwa wątpliwości dotyczą tego, czy w przypadku świadczonych przez Państwa usług, których miejsce świadczenia znajduje się w państwie trzecim, faktury dokumentujące usługi powinny zawierać wyrazy „odwrotne obciążenie”.

Mając na uwadze powołane powyżej przepisy ustawy oraz przedstawione okoliczności sprawy, stwierdzić należy, że w przypadku gdy usługa udzielania licencji (w szczególności licencji na korzystanie z tzw. Dossier) lub inne usługi (informatyczne lub zarządzania)świadczone są przez Państwa na rzecz podmiotu, który prowadzi działalność gospodarczą oraz posiada siedzibę działalności w kraju trzecim i nie posiada stałego miejsca prowadzenia działalności w Polsce, obowiązek rozliczenia podatku zostaje przeniesiony na nabywcę usługi. W omawianym przypadku świadczyli/będą Państwo świadczyli usługi na rzecz podatnika w rozumieniu art. 28a ustawy, a charakter świadczonych usług nie wskazuje, aby do sprawy miały zastosowanie wyłączenia, o których mowa w art. 28b ust. 1 ustawy w zakresie określenia miejsca świadczenia usług. Poza tym, jak sami Państwo wskazali, miejscem świadczenia usług jest kraj trzeci, co stanowi element stanu faktycznego/zdarzenia przyszłego. W rezultacie usługi te nie podlegają/nie będą podlegać opodatkowaniu w Polsce, lecz w kraju siedziby działalności gospodarczej usługobiorcy (kraju trzecim) zgodnie z przepisami prawa podatkowego obowiązującymi w tym kraju.

Tym samym, świadcząc usługę (np. udzielania licencji) na rzecz podmiotu z kraju trzeciego, której miejscem świadczenia nie jest terytorium Polski, a podmiotem zobowiązanym do zapłaty podatku od wartości dodanej, w myśl art. 28b ust. 1 ustawy, jest usługobiorca, są/będą Państwo zobowiązani do udokumentowania tej transakcji fakturą, która stosownie do art. 106e ust. 5 pkt 2 ustawy może nie zawierać danych określonych w ust. 1 pkt 5 i 12-14, tj. m.in. numeru za pomocą którego nabywca usług jest zidentyfikowany na potrzeby podatku lub podatku od wartości dodanej, stawki i kwoty podatku oraz sumy wartości sprzedaży netto. Przy czym, zgodnie z art. 106e ust. 1 pkt 18 ustawy, faktura ta powinna być opatrzona adnotacją „odwrotne obciążenie”. Jak wynika z powołanego przepisu w przypadku usług, dla których zobowiązanym do rozliczenia podatku od wartości dodanej lub podatku o podobnym charakterze jest nabywca (co ma miejsce w przedmiotowym przypadku, gdy świadczycie usługi na rzecz podmiotów prowadzących działalność gospodarczą z siedzibą w państwach nienależących do UE) wymaganym jest wystawienie faktury z adnotacją zawartą w art. 106e ust. 1 pkt 18 ustawy.

Podsumowując, w okolicznościach opisanego we wniosku stanu faktycznego oraz zdarzenia przyszłego, usługa udzielania licencji (w szczególnościlicencji na korzystanie z tzw. Dossier) lub inna usługa (informatyczne lub zarządzania) świadczona na rzecz podmiotu, mającego siedzibę działalności gospodarczej w kraju trzecim, będzie podlegać opodatkowaniu zgodnie z art. 28b ust. 1 ustawy, tj. w kraju siedziby usługobiorcy, a tym samym nie będzie podlegać opodatkowaniu w Polsce, wobec czego nie są/nie będą Państwo zobowiązani do naliczania i wykazywania w fakturach wystawianych na rzecz spółki z kraju trzeciego podatku VAT należnego z tytułu świadczenia tej usługi, powinni Państwo za to umieścić na fakturach zwrot „odwrotne obciążenie”.

Wobec powyższego Państwa stanowisko należy uznać zaprawidłowe.

Dodatkowe informacje

Informacja o zakresie rozstrzygnięcia

Interpretacja dotyczy stanu faktycznego, który Państwo przedstawili i stanu prawnego obowiązującego w dacie zaistnienia zdarzenia oraz zdarzenia przyszłego, które Państwo przedstawili i stanu prawnego obowiązującego w dniu wydania interpretacji.

Pouczenie o funkcji ochronnej interpretacji

• Funkcję ochronną interpretacji indywidualnych określają przepisy art. 14k-14nb ustawy z 29 sierpnia 1997 r. - Ordynacja podatkowa (t. j. Dz. U. z 2023 r. poz. 2383 ze zm.). Interpretacja będzie mogła pełnić funkcję ochronną jeśli Państwa sytuacja będzie zgodna (tożsama) z opisem stanu faktycznego i zdarzenia przyszłego i zastosujecie się Państwo do interpretacji.
• Zgodnie z art. 14na § 1 Ordynacji podatkowej:

• Zgodnie z art. 14na § 2 Ordynacji podatkowej:

Pouczenie o prawie do wniesienia skargi na interpretację

Mają Państwo prawo do zaskarżenia tej interpretacji indywidualnej do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w (…). Zasady zaskarżania interpretacji indywidualnych reguluje ustawa z 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi (t. j. Dz. U. z 2024 r. poz. 935; dalej jako „PPSA”).

Skargę do Sądu wnosi się za pośrednictwem Dyrektora KIS (art. 54 § 1 PPSA). Skargę należy wnieść w terminie trzydziestu dni od dnia doręczenia interpretacji indywidualnej (art. 53 § 1 PPSA):

• w formie papierowej, w dwóch egzemplarzach (oryginał i odpis) na adres: Krajowa Informacja Skarbowa, ul. Warszawska 5, 43-300 Bielsko-Biała (art. 47 § 1 PPSA), albo
• w formie dokumentu elektronicznego, w jednym egzemplarzu (bez odpisu), na adres Elektronicznej Skrzynki Podawczej Krajowej Informacji Skarbowej na platformie ePUAP: /KIS/SkrytkaESP (art. 47 § 3 i art. 54 § 1a PPSA).

Skarga na interpretację indywidualną może opierać się wyłącznie na zarzucie naruszenia przepisów postępowania, dopuszczeniu się błędu wykładni lub niewłaściwej oceny co do zastosowania przepisu prawa materialnego. Sąd jest związany zarzutami skargi oraz powołaną podstawą prawną (art. 57a PPSA).

Podstawa prawna dla wydania interpretacji

Podstawą prawną dla wydania tej interpretacji jest art. 13 § 2a oraz art. 14b § 1 ustawy z 29 sierpnia 1997 r. - Ordynacja podatkowa (t. j. Dz. U. z 2023 r. poz. 2383 ze zm.).