Interpretacja indywidualna z dnia 16 września 2024 r., Dyrektor Krajowej Informacji Skarbowej, sygn. 0112-KDIL2-2.4011.547.2024.1.AA

Powstanie przychodu w sytuacji likiwdacji spółki LLC.

Interpretacja indywidualna – stanowisko prawidłoweSzanowny Panie,

stwierdzam, że Pana stanowisko w sprawie oceny skutków podatkowych opisanego zdarzenia przyszłego w podatku dochodowym od osób fizycznych jest prawidłowe.

Zakres wniosku o wydanie interpretacji indywidualnej

W dniu 25 lipca 2024 r. wpłynął Pana wniosek z 25 lipca 2024 r. o wydanie interpretacji indywidualnej, który dotyczy podatku dochodowego od osób fizycznych. Treść wniosku jest następująca:

Opis zdarzenia przyszłego

Wnioskodawca jest osobą fizyczną, polskim rezydentem podatkowym podlegającym nieograniczonemu obowiązkowi podatkowemu w Polsce.

Wnioskodawca jest jedynym wspólnikiem spółki zagranicznej z siedzibą w Stanach Zjednoczonych, w stanie (….) – typu Limited Liability Company (dalej: LLC).

Spółka typu Limited Liability Company jest spółką typu hybrydowego, mającą w sobie zarówno cechy spółki kapitałowej oraz osobowej. W przypadku posiadania jedynego wspólnika, spółka ta klasyfikowana jest jako podmiot transparentny podatkowo (tzw. (…)). Spółka może także wybrać sposób opodatkowania właściwy dla osób prawnych. W niniejszym przypadku, jedynym wspólnikiem LLC jest Wnioskodawca, zaś sama LLC stanowi podmiot transparentny podatkowo – tzw. (…). LLC nie jest podatnikiem podatku dochodowego od osób prawnych, o którym mowa w art. 1 ust. 3 pkt 2 ustawy o CIT – podatnikiem podatku dochodowego jest jej jedyny wspólnik, którym jest Wnioskodawca.

LLC posiada 100% udziałów w spółce (…) (dalej: Spółka).

Wnioskodawca dąży obecnie do konsolidacji jego aktywów posiadanych w różnych jurysdykcjach.

W związku z tym planowane jest, że LLC ulegnie rozwiązaniu, w wyniku którego w ramach przeniesienia aktywów i zobowiązań na Wnioskodawcę przeniesione zostaną udziały w Spółce.

W świetle przedstawionych okoliczności Wnioskodawca chciałby potwierdzić, czy w związku z rozwiązaniem LLC, w której Wnioskodawca jest wspólnikiem, skutkującym przeniesieniem na rzecz Wnioskodawcy aktywów i zobowiązań rozwiązywanej LLC, po stronie Wnioskodawcy powstanie przychód podatkowy.

Pytanie

Czy w związku z rozwiązaniem LLC skutkującym przeniesieniem na rzecz Wnioskodawcy aktywów i zobowiązań rozwiązywanej LLC, po stronie Wnioskodawcy powstanie przychód podatkowy?

Pana stanowisko w sprawie

Zdaniem Wnioskodawcy, w związku z rozwiązaniem LLC, w której Wnioskodawca jest wspólnikiem, skutkującym przeniesieniem na rzecz Wnioskodawcy aktywów i zobowiązań rozwiązywanej LLC, po stronie Wnioskodawcy nie powstanie przychód podatkowy na moment przeniesienia aktywów i zobowiązań rozwiązywanej LLC.

(i)

Zgodnie z art. 5a pkt 26 ustawy z dnia 26 lipca 1991 r. o podatku dochodowym od osób fizycznych (dalej: ustawa o PIT) ilekroć w ustawie jest mowa o spółce niebędącej osobą prawną – oznacza to spółkę inną niż określona w pkt 28.

Pkt 28 tego przepisu stanowi natomiast, że spółkę oznacza:

a) spółka posiadająca osobowość prawną, w tym także spółkę zawiązaną na podstawie rozporządzenia Rady (WE) nr 2157/2001 z dnia 8 października 2001 r. w sprawie statutu spółki europejskiej (SE) (Dz. Urz. WE L 294 z 10.11.2001, str. 1, z późn. zm.; Dz. Urz. UE Polskie wydanie specjalne, rozdz. 6, t. 4, str. 251),

b) spółka kapitałowa w organizacji,

c) spółkę komandytową i spółkę komandytowo-akcyjną mające siedzibę lub zarząd na terytorium Rzeczypospolitej Polskiej,

d) spółkę niemającą osobowości prawnej mającą siedzibę lub zarząd w innym państwie, jeżeli zgodnie z przepisami prawa podatkowego tego innego państwa jest traktowana jak osoba prawna i podlega w tym państwie opodatkowaniu od całości swoich dochodów bez względu na miejsce ich osiągania,

e) spółkę jawną będącą podatnikiem podatku dochodowego od osób prawnych.

W związku z tym, że LLC jest podmiotem transparentnym podatkowo w państwie swojej rezydencji, należy ją uznać za spółkę niebędącą osobą prawną w świetle regulacji art. 5a pkt 26 ustawy o PIT.

Takie stanowisko potwierdził Dyrektor Krajowej Informacji Skarbowej (dalej: Dyrektor KIS) w interpretacji indywidualnej z dnia 4 sierpnia 2023 r., sygn. 0113-KDIPT2-3.4011.348.2023.2.KKA, w której wskazano, że: „(…) podatnikiem podatku dochodowego od osób prawnych nie jest spółka LLC, skoro zgodnie z przepisami prawa podatkowego USA LLC nie jest podatnikiem podatku dochodowego – klasyfikowana jest jako podmiot transparentny podatkowo. LLC powinna być zatem traktowana jako spółka niemająca osobowości prawnej w rozumieniu Ustawy o CIT oraz w rozumieniu art. 5a pkt 26 Ustawy o PIT”. Analogiczne podejście wynika również przykładowo z interpretacji indywidualnej z dnia 12 listopada 2021 r., sygn. 0111-KDIB1-2.4010.383.2021.1.ANK.

W świetle przytoczonych wyżej regulacji należy zatem przeanalizować, czy rozwiązanie LLC, w ramach którego dojdzie do wydania na rzecz Wnioskodawcy udziałów w Spółce, będzie się wiązało z powstaniem po stronie Wnioskodawcy przychodu podatkowego.

Zgodnie z art. 14 ust. 2 pkt 17 lit. b) ustawy o PIT przychodem z działalności gospodarczej są również przychody z odpłatnego zbycia składników majątku:

otrzymanych w związku z likwidacją spółki niebędącej osobą prawną, wystąpieniem wspólnika z takiej spółki lub zmniejszeniem udziału kapitałowego w takiej spółce, z wyjątkiem składników majątku stanowiących udziały (akcje), papiery wartościowe, tytuły uczestnictwa w funduszach kapitałowych, pochodne instrumenty finansowe oraz składników majątku, w wyniku otrzymania których Rzeczypospolita Polska traci prawo do opodatkowania dochodów z ich odpłatnego zbycia.

W przypadku odpłatnego zbycia udziałów zastosowanie znajdą art. 17 ust. 1 pkt 6 lit. a) ustawy o PIT, zgodnie z którym za przychody z kapitałów pieniężnych uważa się przychody z odpłatnego zbycia udziałów (akcji) oraz art. 17 ust. 1ab pkt 1 ustawy o PIT, zgodnie z którym przychód z odpłatnego zbycia udziałów (akcji) powstaje w momencie przeniesienia na nabywcę własności udziałów (akcji).

Z kolei, w myśl art. 17 ust. 1i ustawy o PIT, przepisy ust. 1 pkt 3-7, 9 i 10 stosuje się odpowiednio do udziałów (akcji), papierów wartościowych, tytułów uczestnictwa w funduszach kapitałowych oraz pochodnych instrumentów finansowych otrzymanych w związku z likwidacją spółki niebędącej osobą prawną, wystąpieniem wspólnika z takiej spółki lub zmniejszeniem udziału kapitałowego w takiej spółce.

Z przywołanych przepisów wynika, że samo wydanie majątku likwidacyjnego spółki niebędącej osobą prawną nie powoduje powstania przychodu na moment jego wydania, przychód ten powstaje bowiem dopiero w momencie zbycia tych składników majątku.

W konsekwencji, samo wejście w posiadanie majątku rozwiązanej spółki niebędącej osobą prawną jest zdarzeniem neutralnym podatkowo.

Stanowisko takie potwierdził Dyrektor KIS przykładowo w:

· interpretacji indywidualnej z dnia 29 kwietnia 2024 r., sygn. 0114-KDIP3-1.4011.222.2024.1.AK: „Tym samym majątek likwidacyjny spółki osobowej w postaci udziałów nie podlega opodatkowaniu PIT na moment jego wydania, a takie opodatkowanie następuje dopiero w chwili sprzedaży tego majątku”;

· w interpretacji indywidualnej z dnia 21 lutego 2022 r., sygn. 0115-KDIT3.4011.747.2021.1.AW: „Powyższe przepisy, tj. art. 14 ust. 2 pkt 17 lit. b i art. 14 ust. 3 pkt 12 lit. b ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, regulujące kwestie związane z zakończeniem uczestnictwa podatnika w spółce niebędącej osobą prawną zostały wprowadzone do ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych od 1 stycznia 2011 r. Ich celem było rozwianie wątpliwości interpretacyjnych dotyczących skutków podatkowych zakończenia uczestnictwa podatnika w spółce niebędącej osobą prawną (w tym także w wyniku likwidacji takiej spółki). Ustawodawca postanowił zatem, że w przypadku likwidacji spółki niebędącej osobą prawną, gdy wspólnik otrzyma z tego tytułu niepieniężne składniki majątku, odroczony zostanie moment opodatkowania do chwili, gdy podatnik odpłatnie zbędzie te składniki majątku, a zatem z tytułu tego zbycia uzyska dodatkowe, nieopodatkowane wcześniej środki”;

· w interpretacji indywidualnej z dnia 1 czerwca 2023 r., sygn. 0115-KDIT3.4011.291.2023.1.DP: „Również otrzymanie Udziałów w związku z rozwiązaniem (likwidacją) Spółki Jawnej nie będzie powodowało powstania przychodu podlegającego opodatkowaniu PIT. Przychód ten w myśl art. 14 ust. 2 pkt 17 lit. b Ustawy PIT, może powstać dopiero w wyniku odpłatnego zbycia Udziałów otrzymanych w związku z likwidacją Spółki Jawnej w ściśle określonym czasie sześciu lat”.

(ii)

Jednocześnie, w ocenie Wnioskodawcy, w niniejszym stanie faktycznym nie znajdzie zastosowania art. 14 ust. 2e ustawy o PIT.

Zgodnie z tym przepisem: W przypadku gdy podatnik przez wykonanie świadczenia niepieniężnego reguluje w całości lub w części zobowiązanie, w tym z tytułu zaciągniętej pożyczki (kredytu), przychodem takiego podatnika jest wysokość zobowiązania uregulowanego w następstwie takiego świadczenia. Jeżeli jednak wartość rynkowa świadczenia niepieniężnego jest wyższa niż wysokość zobowiązania uregulowanego tym świadczeniem, przychód ten określa się w wysokości wartości rynkowej świadczenia niepieniężnego. Przepis art. 19 stosuje się odpowiednio.

Zgodnie natomiast z art. 14 ust. 2f ustawy o PIT przepis ust. 2e stosuje się odpowiednio w przypadku wykonania świadczenia niepieniężnego przez spółkę niebędącą osobą prawną.

Analiza wzajemnych relacji obu wskazanych powyżej przepisów prowadzi, w ocenie Wnioskodawcy, do wniosku, że art. 14 ust. 2e i 2f ustawy o PIT jest przepisem ogólnym, określającym skutki podatkowe spełnienia zobowiązania poprzez wykonanie świadczenia niepieniężnego, który nie powinien znaleźć zastosowania w przypadku likwidacji spółek osobowych, z uwagi na inny przepis szczególny regulujący zasady rozliczenia dochodu w takim przypadku.

Ocena stanowiska

Stanowisko, które przedstawił Pan we wniosku, jest prawidłowe.

Uzasadnienie interpretacji indywidualnej

Z informacji przedstawionych we wniosku wynika, że jest Pan jedynym wspólnikiem spółki zagranicznej z siedzibą w Stanach Zjednoczonych – typu Limited Liability Company (dalej: Spółka LLC). Spółka LLC stanowi podmiot transparentny podatkowo i nie jest podatnikiem podatku dochodowego od osób prawnych. Spółka LLC ma udział w polskiej spółce kapitałowej (dalej: Polska spółka). Obecnie dąży Pan do konsolidacji swoich aktywów posiadanych w różnych jurysdykcjach. Planuje Pan, że Spółka LLC ulegnie rozwiązaniu, w wyniku którego zostaną przeniesione na Pana udziały w Polskiej spółce.

Pana wątpliwość dotyczy powstania przychodów w związku z przeniesieniem na Pana rzecz aktywów i zobowiązań w postaci udziałów w Polskiej spółce rozwiązywanej Spółki LLC.

Podmioty, które są podatnikami podatku dochodowego od osób prawnych, zostały wskazane w art. 1 ustawy z dnia 15 lutego 1992 r o podatku dochodowym od osób prawnych (t. j. Dz. U. z 2023 r. poz. 2805 ze zm.).

Zgodnie z art. 1 ust. 3 pkt 2 ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych:

W konsekwencji, podatnikiem podatku dochodowego od osób prawnych nie jest Spółka LLC, skoro zgodnie z przepisami prawa podatkowego obowiązującymi w Stanach Zjednoczonych Spółka LLC nie jest podatnikiem podatku dochodowego i jest klasyfikowana jako podmiot transparentny podatkowo. Spółka LLC powinna być zatem traktowana jako spółka niemająca osobowości prawnej w rozumieniu ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych oraz w rozumieniu art. 5a pkt 26 ustawy z dnia 26 lipca 1991 r. o podatku dochodowym od osób fizycznych (t. j. Dz. U. z 2024 poz. 226 ze zm.).

Stosownie do art. 5a pkt 26 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych:

Zgodnie z art. 5a pkt 28 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych:

W myśl art. 8 ust. 1 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych:

Stosownie do art. 8 ust. 2 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych:

Przepisy te wyrażają zasadę transparentności spółek niebędących osobami prawnymi, która oznacza, że spółka niebędąca osoba prawną nie jest podatnikiem podatku dochodowego. Dlatego dochód osiągany przez tę spółkę podlega opodatkowaniu na poziomie każdego wspólnika będącego podatnikiem. Jeśli więc wspólnikiem spółki niebędącej osobą prawną jest osoba fizyczna, dochód z udziału w takiej spółce podlegający przypisaniu do tego wspólnika podlega opodatkowaniu podatkiem dochodowym od osób fizycznych.

W myśl art. 5a pkt 6 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych:

Z kolei zgodnie z art. 5b ust. 2 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych:

Z kolei stosownie do art. 14 ust. 1 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych:

Zatem za przychód należy uznać każdą formę przysporzenia majątkowego – zarówno formę pieniężną, jak i niepieniężną, w tym nieodpłatne świadczenia otrzymane przez podatnika. Pod pojęciem przychodu należy rozumieć każde działanie lub zaniechanie na rzecz innej osoby oraz wszystkie zjawiska gospodarcze i zdarzenia prawne, których następstwem jest uzyskanie korzyści kosztem innego podmiotu, lub te wszystkie zdarzenia prawne i zdarzenia gospodarcze, których skutkiem jest nieodpłatne przysporzenie majątku innej osobie, mające konkretny wymiar finansowy.

Co do zasady, do przychodów z działalności gospodarczej należą wszystkie przychody osiągane w związku z prowadzoną działalnością gospodarczą, z wyjątkiem przychodów wymienionych w art. 14 ust. 3 omawianej ustawy podatkowej.

W myśl art. 14 ust. 2 pkt 17 lit. b ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych:

Natomiast zgodnie z art. 14 ust. 3 pkt 12 lit. b ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych:

Celem wprowadzenia przepisów art. 14 ust. 2 pkt 17 lit. b i art. 14 ust. 3 pkt 12 lit. b ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, regulujących kwestie związane z zakończeniem uczestnictwa podatnika w spółce niebędącej osobą prawną było rozwianie wątpliwości interpretacyjnych dotyczących skutków podatkowych zakończenia uczestnictwa podatnika w spółce niebędącej osobą prawną (w tym także w wyniku likwidacji bądź rozwiązania takiej spółki).

Przepisy te nie odnoszą się wyłącznie do sytuacji, w której dochodzi do zakończenia bytu prawnego takiej spółki na skutek przeprowadzenia formalnego postępowania likwidacyjnego. Na gruncie języka powszechnego „likwidacja” oznacza „zniesienie, usunięcie lub rozwiązanie czegoś; postępowanie zmierzające do uregulowania spraw organizacyjnych i majątkowych rozwiązywanego przedsiębiorstwa lub organizacji”.

W odniesieniu do przepisów art. 14 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych dotyczących skutków podatkowych „likwidacji spółki niebędącej osobą prawną” podkreślam, że określenie „likwidacja spółki niebędącej osobą prawną” służy wskazaniu tytułu prawnego (źródła pochodzenia, podstawy) uzyskania przez podatnika składników majątku objętych omawianymi zasadami opodatkowania.

Treść i cel powołanych przepisów art. 14 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych nie dają podstaw do ograniczenia zakresu ich stosowania jedynie do sytuacji, gdy spółka niebędąca osobą prawną kończy działalność (jest rozwiązywana) po przeprowadzeniu likwidacji.

Regulacje te odnoszą się do szerzej rozumianej sytuacji otrzymania przez podatnika składników majątku jako należności przysługujących mu – jako wspólnikowi spółki niebędącej osobą prawną – w związku z procesem zakończenia działalności tej spółki.

Zgodnie z art. 17 ust. 1 pkt 6 lit. a ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych:

Stosownie do art. 17 ust. 1ab lit. a ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych:

W myśl natomiast art. 17 ust. 1i ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych:

W tym miejscu podkreślam, że w uzasadnieniu do ustawy z dnia 29 października 2021 r. o zmianie ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych oraz niektórych innych ustaw (Dz.U. z 2021 r. poz. 2105 – Druk Nr 1532) wskazano, że:

Na podstawie powyższego wskazuję, że otrzymanie przez Pana udziałów w Polskiej spółce w wyniku rozwiązania Spółki LLC nie stanowi przychodu podatkowego po Pana stronie. Przychód ten powstanie dopiero z tytułu sprzedaży udziałów w Polskiej spółce.

Podsumowanie: w związku z rozwiązaniem Spółki LLC skutkującym przeniesieniem na Pana rzecz aktywów i zobowiązań rozwiązywanej Spółki LLC w postaci udziałów w Polskiej spółce po Pana stronie nie powstanie przychód podlegający opodatkowaniu podatkiem dochodowym od osób fizycznych.

Dodatkowe informacje

Informacja o zakresie rozstrzygnięcia

Interpretacja dotyczy zdarzenia przyszłego, które Pan przedstawił, i stanu prawnego, który obowiązuje w dniu wydania interpretacji.

W odniesieniu do powołanych przez Pana interpretacji stwierdzam, że zapadły one w indywidualnych sprawach i nie są wiążące dla organu wydającego tę interpretację.

Pouczenie o funkcji ochronnej interpretacji

· Funkcję ochronną interpretacji indywidualnych określają przepisy art. 14k-14nb ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. – Ordynacja podatkowa (t. j. Dz. U. z 2023 r. poz. 2383 ze zm.). Interpretacja będzie mogła pełnić funkcję ochronną, jeśli Pana sytuacja będzie zgodna (tożsama) z opisem zdarzenia przyszłego i zastosuje się Pan do interpretacji.

· Zgodnie z art. 14na § 1 Ordynacji podatkowej:

· Zgodnie z art. 14na § 2 Ordynacji podatkowej:

Pouczenie o prawie do wniesienia skargi na interpretację

Ma Pan prawo do zaskarżenia tej interpretacji indywidualnej do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego. Zasady zaskarżania interpretacji indywidualnych reguluje ustawa z dnia 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi (t. j. Dz. U. z 2024 r. poz. 935; dalej jako „PPSA”).

Skargę do Sądu wnosi się za pośrednictwem Dyrektora KIS (art. 54 § 1 PPSA). Skargę należy wnieść w terminie trzydziestu dni od dnia doręczenia interpretacji indywidualnej (art. 53 § 1 PPSA):

· w formie papierowej, w dwóch egzemplarzach (oryginał i odpis) na adres: Krajowa Informacja Skarbowa, ul. Warszawska 5, 43-300 Bielsko-Biała (art. 47 § 1 PPSA), albo

· w formie dokumentu elektronicznego, w jednym egzemplarzu (bez odpisu), na adres Elektronicznej Skrzynki Podawczej Krajowej Informacji Skarbowej na platformie ePUAP: /KIS/SkrytkaESP (art. 47 § 3 i art. 54 § 1a PPSA).

Skarga na interpretację indywidualną może opierać się wyłącznie na zarzucie naruszenia przepisów postępowania, dopuszczeniu się błędu wykładni lub niewłaściwej oceny co do zastosowania przepisu prawa materialnego. Sąd jest związany zarzutami skargi oraz powołaną podstawą prawną (art. 57a PPSA).

Podstawa prawna dla wydania interpretacji

Podstawą prawną dla wydania tej interpretacji jest art. 13 § 2a oraz art. 14b § 1 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. – Ordynacja podatkowa (t. j. Dz. U. z 2023 r. poz. 2383 ze zm.).