Interpretacja indywidualna z dnia 13 września 2024 r., Dyrektor Krajowej Informacji Skarbowej, sygn. 0112-KDIL2-2.4011.531.2024.1.AA

Określenia źródła przychodów i zastosowania właściwych kosztów uzyskania przychodów.

Interpretacja indywidualna

– stanowisko nieprawidłowe

Szanowny Panie,

stwierdzam, że Pana stanowisko w sprawie oceny skutków podatkowych opisanego stanu faktycznego oraz zdarzenia przyszłego w podatku dochodowym od osób fizycznych jest nieprawidłowe.

Zakres wniosku o wydanie interpretacji indywidualnej

W dniu 15 lipca 2024 r. wpłynął Pana wniosek z 15 lipca 2024 r. o wydanie interpretacji indywidualnej, który dotyczy podatku dochodowego od osób fizycznych. Uzupełnił go Pan o dodatkową opłatę 5 września 2024 r. Treść wniosku jest następująca:

Opis stanu faktycznego oraz zdarzenia przyszłego

Wniosek o wydanie interpretacji indywidualnej dotyczącej podatku dochodowego od osób fizycznych w zakresie zryczałtowanego określenia kosztów uzyskania niektórych przychodów z tytułu przychodu biegłego sądowego w wysokości 50% uzyskanego przychodu zarówno odnośnie do przeszłego stanu faktycznego (tj. od rozpoczęcia pełnienia funkcji biegłego), jak i kolejnych lat podatkowych.

Wnioskodawca podlega nieograniczonemu obowiązkowi podatkowemu na terytorium Rzeczypospolitej Polskiej w rozumieniu art. 3 ust. 1 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych. Wnioskodawca pełni funkcję biegłego przy Sądzie Okręgowym.

Wnioskodawca wnosi o wydanie interpretacji indywidualnej w zakresie możliwości zastosowania przepisów art. 22 ust. 9 pkt 3 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych w kontekście zryczałtowanego określania kosztów uzyskania niektórych przychodów i zastosowaniu w zeznaniu za rok podatkowy 2024 i zdarzenia przyszłe. Wnioskodawca rozpoczął pracę jako biegły w roku 2024 r. i stan ten utrzymuje się do dziś.

Stan faktyczny

Wnioskodawca pełni funkcję biegłego ds. (…) przy Sądzie Okręgowym od stycznia 2024 roku. Nie prowadzi osobnej działalności gospodarczej. Formą rozliczenia z sądem jest rachunek w postaci karty pracy, w której Wnioskodawca wpisuje, ile godzin spędził na sporządzeniu opinii. Ponadto musi dołączyć do niej uzasadnienie, którego zawiłość związana jest ze stopniem skomplikowania sprawy. Mocą postanowienia referendarz sądowy przyznaje Wnioskodawcy wynagrodzenie. Ekspertyzy dotyczą spraw cywilnych i gospodarczych i są zlecane na rzecz Sądów Rejonowych i Sądu Okręgowego. Ponadto jest zatrudniony na umowie o pracę w Ministerstwie Cyfryzacji. Obecną formą opodatkowania Wnioskodawcy jest stawka progresowa i rozlicza się on z użyciem PIT-11. Właściwym urzędem skarbowym dla Wnioskodawcy jest Urząd Skarbowy.

Wnioskodawca zamierza skorzystać ze zryczałtowanego określenia kosztów uzyskania niektórych przychodów z tytułu przychodu biegłego sądowego w wysokości 50% uzyskanego przychodu zarówno odnośnie do 2024 roku (tj. od rozpoczęcia pełnienia funkcji biegłego), jak i kolejnych lat podatkowych. Wnioskodawca w latach kolejnych będzie uzyskiwał dochody na zasadach dotychczasowych i ma zamiar rozszerzenia swojej działalności jako biegły.

Każda opinia-ekspertyza przygotowywana jest przez Wnioskodawcę w sposób indywidualny i swobodny, bez jakichkolwiek ograniczeń. Regulacje prawne dotyczą jedynie sposobu powoływania i działania biegłych, a Wnioskodawca jako zewnętrzny, bezstronny ekspert nie podlega wpływom organów państwowych ani stron procesowych w zakresie treści opinii. Sąd jedynie wyznacza ramy opinii, nie ingerując w ich treść. Każda ekspertyza jest wynikiem indywidualnej analizy faktycznego stanu rzeczy, uwzględniającej kompleksową ocenę materiału dowodowego, jego interpretację oraz syntezę wniosków, w tym swobodnych przemyśleń i obserwacji biegłego. W ten sposób powstaje dokument o niepowtarzalnym charakterze. Biegły nie sporządza identycznych opinii na te same pytania, a każda kolejna opinia w tej samej sprawie obejmuje odmienny zakres i różni się merytorycznie od poprzednich.

Wnioskodawca, opierając się na swoim doświadczeniu, stwierdza, że nigdy nie spotkał się z identycznymi ekspertyzami w tej samej sprawie, często bowiem wnioski były diametralnie różne.

Wnioskodawca przekazywał autorskie prawa majątkowe do wykonanych ekspertyz na wszystkich polach eksploatacji. Opinia biegłego jest tworzona swobodnie i spełnia kryteria utworu w rozumieniu art. 1 ust. 1 ustawy o prawie autorskim, co czyni ją dziełem autorskim.

Każda taka ekspertyza ma unikalny, niepowtarzalny charakter, a Wnioskodawca nigdy nie sporządził dwóch identycznych opinii dotyczących tej samej sprawy. W związku z powyższym, opinie tworzone przez biegłego należy uznać za utwory w rozumieniu ustawy z dnia 4 lutego 1994 r. o prawie autorskim i prawach pokrewnych. Przy przekazaniu praw spełniony jest drugi warunek art. 22 ust. 9 pkt 3 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych.

Należy wskazać, że funkcja biegłego wiąże się z powołaniem na to stanowisko przez Prezesa Sądu Okręgowego, w myśl przepisów ustawy z dnia 26 czerwca 1974 r. – Kodeks pracy. Mowa tu o przepisach dotyczących stosunku pracy na podstawie powołania (art. 68-72 ustawy).

Zgodnie z art. 2 Kodeksu pracy Pracownikiem jest osoba zatrudniona na podstawie umowy o pracę, powołania, wyboru, mianowania lub spółdzielczej umowy o pracę. Wnioskodawca jest więc pracownikiem względem Sądu, a co za tym idzie, do przeniesienia autorskich praw majątkowych nastąpi z chwilą przyjęcia utworu przez pracodawcę.

Każdorazowe przyjęcie ekspertyzy przez Sąd stanowi więc przeniesienie autorskich praw majątkowych w myśl art. 12 ustawy o prawie autorskim i prawach pokrewnych, w związku z wykonywaniem obowiązków ze stosunku pracy powstałego wskutek powołania.

Nie można uznać tych opinii za dokumenty lub materiały urzędowe, ponieważ policja, sądy i prokuratura nie są urzędami, lecz organami władzy państwowej i nie należy ich utożsamiać z urzędami. Opinii tych nie można także klasyfikować jako „materiały urzędowe”. Wnioskodawca podkreśla, że opinie te nie są dokumentami urzędowymi, ponieważ nie pochodzą od urzędów, a brak definicji materiału urzędowego nie pozwala na jego dowolne kształtowanie. Wyroki sądów dotyczą konkretnych spraw i nie stanowią prawa, więc nie mogą być rozstrzygające przy definiowaniu nieokreślonych pojęć.

Pytanie

Czy Wnioskodawca, wykonując jako biegły sądowy opinie-ekspertyzy dla sądów i innych organów państwa, jest uprawniony do skorzystania z 50% kosztów uzyskania przychodów oraz czy w kolejnych latach podatkowych stan ten (uprawnienia do 50% kosztów uzyskania przychodów) będzie tożsamy?

Pana stanowisko w sprawie

W Pana ocenie opinia-ekspertyza biegłego jest tworzona swobodnie i spełnia kryteria utworu w rozumieniu art. 1 ust. 1 ustawy o prawie autorskim, co czyni ją dziełem autorskim. Należy ją zatem uznać za dzieło autorskie i traktować w ten właśnie sposób.

Przy przekazaniu praw spełnione są warunki art. 22 ust. 9 pkt 1-3 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych.

Opinie biegłego nie mogą być uznane za dokumenty czy materiały urzędowe, ponieważ policja, sądy i prokuratura nie są urzędami, lecz organami władzy państwowej, a opinie te nie są „materiałami urzędowymi”. Wnioskodawca, sporządzając opinie-ekspertyzy dla sądów i innych organów państwa jako biegły sądowy, jest uprawniony do skorzystania z 50% kosztów uzyskania przychodów.

Dla uzasadnienia powyższej tezy należy powołać następujące interpretacje indywidualne:

znak: ITPB2/415-197/087/MK, znak: IBPBII/1/415-997/10/BJ, znak: ILPB1/4511-1-380/15- 4/TW oraz znak: 3063-ILPB1-1.4511.82.2017.1.IM, znak: 0111-KDIB2-3.4011.38.2017.1.HK oraz znak: 0112-KDIL3-3.4011.90.2017.1.TW.

Zgodnie z przepisem art. 9 ust. 1 ustawy z dnia 26 lipca 1991 r. o podatku dochodowym od osób fizycznych opodatkowaniu podatkiem dochodowym podlegają wszelkiego rodzaju dochody, z wyjątkiem dochodów wymienionych w art. 21, 52, 52a i 52c oraz dochodów, od których na podstawie Ordynacji podatkowej zaniechano poboru podatku.

W art. 10 ust. 1 ww. ustawy jako źródła przychodów w pkt 2 wymienia się działalność wykonywaną osobiście, natomiast w pkt 7 m.in. prawa majątkowe.

Stosownie do art. 13 pkt 6 tej ustawy za przychody z działalności wykonywanej osobiście uważa się przychody osób, którym organy władzy lub administracji państwowej albo samorządowej, sąd lub prokurator zlecił wykonanie określonych czynności, w tym przychody biegłych w postępowaniu sądowym, dochodzeniowym i administracyjnym. W art. 18 ustawy wskazuje się natomiast, że przychód z praw majątkowych obejmuje w szczególności przychody z praw autorskich i praw pokrewnych.

Stosownie do art. 22 ust. 9 pkt 3 ustawy koszty uzyskania niektórych przychodów określa się z tytułu korzystania przez twórców z praw autorskich i artystów wykonawców z praw pokrewnych, w rozumieniu odrębnych przepisów, lub rozporządzania przez nich tymi prawami – w wysokości 50% uzyskanego przychodu, z tym że koszty te oblicza się od przychodu pomniejszonego o potrącone przez płatnika w danym miesiącu składki na ubezpieczenia emerytalne i rentowe oraz na ubezpieczenie chorobowe, o których mowa w art. 26 ust. 1 pkt 2 lit. b, których podstawę wymiaru stanowi ten przychód.

O zastosowaniu 50% kosztów uzyskania przychodów z tytułu korzystania przez twórców z praw autorskich decyduje wyłącznie fakt uzyskania przychodu z tytułu wykonania dla zamawiającego utworu bądź innego przedmiotu praw własności intelektualnej będących przedmiotem prawa autorskiego.

Ustawa o podatku dochodowym od osób fizycznych nie definiuje pojęć użytych w art. 22 ust. 9 pkt 3, takich jak np. „twórca”, „korzystanie przez twórców z praw autorskich” lub pojęć z nimi związanych, jak np. „utwór”. Powołany przepis art. 22 ust. 9 pkt 3 ww. ustawy wskazuje, że ustalenie, czy określony przychód został osiągnięty z tytułu praw autorskich lub pokrewnych, i podatnik jest twórcą, czy też artystą wykonawcą, należy ocenić w świetle odrębnych przepisów, czyli przepisów ustawy z dnia 4 lutego 1994 r. o prawie autorskim i prawach pokrewnych.

Z treści art. 1 ust. 1 ustawy o prawie autorskim i prawach pokrewnych wynika, że przedmiotem prawa autorskiego jest każdy przejaw działalności twórczej o indywidualnym charakterze, ustalony w jakiejkolwiek postaci, niezależnie od wartości, przeznaczenia i sposobu wyrażenia (utwór).

W art. 1 ust. 2 ww. ustawy ustawodawca określił, że w szczególności przedmiotem prawa autorskiego są utwory:

1)wyrażone słowem, symbolami matematycznymi, znakami graficznymi (literackie, publicystyczne, naukowe, kartograficzne oraz programy komputerowe);

2)plastyczne;

3)fotograficzne;

4)lutnicze;

5)wzornictwa przemysłowego;

6)architektoniczne, architektoniczno-urbanistyczne i urbanistyczne;

7)muzyczne i słowno-muzyczne;

8)sceniczne, sceniczno-muzyczne, choreograficzne i pantomimiczne;

9)audiowizualne (w tym filmowe).

Utwór jest przedmiotem prawa autorskiego od chwili ustalenia, chociażby miał postać nieukończoną, a ochrona przysługuje twórcy niezależnie od spełnienia jakichkolwiek formalności (art. 1 ust. 3, ust. 4 cytowanej ustawy).

Jednakże na mocy art. 4 ww. ustawy nie stanowią przedmiotu prawa autorskiego:

1)akty normatywne lub ich urzędowe projekty;

2)urzędowe dokumenty, materiały, znaki i symbole;

3)opublikowane opisy patentowe lub ochronne;

4)proste informacje prasowe.

Jak zostało to wskazane wyżej, ekspertyzy sądowe nie stanowią urzędowych dokumentów w rozumieniu Wnioskodawcy, bowiem nie pochodzą od urzędu (organów publicznych).

Zgodnie z art. 8 ust. 1 ww. ustawy prawo autorskie przysługuje twórcy, o ile ustawa nie stanowi inaczej.

Natomiast z przepisu art. 8 ust. 2 tej ustawy wynika, że domniemywa się, że twórcą jest osoba, której nazwisko w tym charakterze uwidoczniono na egzemplarzach utworu lub której autorstwo podano do publicznej wiadomości w jakikolwiek inny sposób w związku z rozpowszechnianiem utworu.

W konsekwencji, zastosowanie kosztów uzyskania przychodów w wysokości 50% jest możliwe wówczas, gdy dana osoba uzyska przychód za wykonanie czynności będącej przedmiotem prawa autorskiego lub pokrewnego oraz gdy twórca dokona rozporządzenia prawami autorskimi do swojego utworu, czyli gdy przechodzą one na zleceniodawcę lub gdy udziela licencji na korzystanie z nich.

Mając na uwadze powyższe, Wnioskodawca wskazuje, że jego zdaniem jest uprawniony do obliczenia kosztów uzyskania przychodów zgodnie z art. 22 ust. 9 pkt 3 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, wobec czego wnosi jak we wstępie.

Ocena stanowiska

Stanowisko, które przedstawił Pan we wniosku, jest nieprawidłowe.

Uzasadnienie interpretacji indywidualnej

Podstawową zasadą obowiązującą w przepisach ustawy z dnia 26 lipca 1991 r. o podatku dochodowym od osób fizycznych(Dz. U. z 2024 r. poz. 226 ze zm.), jest zasada powszechności opodatkowania.

W myśl tej zasady, wyrażonej w art. 9 ust. 1 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych:

Zgodnie z art. 9 ust. 2 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych:

Stosownie do art. 11 ust. 1 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych:

Zgodnie z art. 10 ust. 1 pkt 2 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych:

Z kolei w myśl art. 13 pkt 6 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych:

Powyższe przepisy jasno wskazują, że czynności wykonywane przez osoby fizyczne, którym organ władzy lub administracji państwowej albo samorządowej, sąd lub prokurator zlecił wykonywanie określonych czynności, zwłaszcza przychody biegłych, należy zakwalifikować do przychodów z działalności wykonywanej osobiście.

Z informacji przedstawionych we wniosku wynika, że od stycznia 2024 r. pełni Pan funkcję biegłego ds. (…) przy Sądzie Okręgowym. Funkcja biegłego wiąże się z powołaniem na to stanowisko przez Prezesa Sądu Okręgowego. W ramach swoich obowiązków sporządza Pan ekspertyzy – opinie dotyczące spraw cywilnych i gospodarczych.

Zatem wykonując jako biegły sądowy opinie-ekspertyzy dla sądów i innych organów państwa osiąga Pan przychody, o których mowa w art. 13 pkt 6 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych.

Przechodząc do kwestii kosztów uzyskania przychodów, to są one uregulowane w przepisach rozdziału 4 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych.

Zgodnie z art. 22 ust. 1 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych:

Zgodnie z art. 22 ust. 9 pkt 3 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych:

Przy czym w myśl art. 22 ust. 9b ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych:

Zatem 50% koszty uzyskania przychodów, o których mowa w art. 22 ust. 9 pkt 3 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, mają zastosowanie do przychodów wskazanych w art. 22 ust. 9b tej ustawy.

Z kolei w myśl art. 22 ust. 9 pkt 4 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych:

Zgodnie z art. 41 ust. 1 ww. ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych:

Na podstawie powołanych przepisów prawa stwierdzam, że do wynagrodzenia biegłych, które należy kwalifikować do przychodów z działalności wykonywanej osobiście na podstawie art. 13 pkt 6 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, zastosowanie będą miały koszty uzyskania przychodów w wysokości 20% uzyskanego przychodu, co wprost wynika z art. 22 ust. 9 pkt 4 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych.

Zatem skoro Pan – wykonując jako biegły sądowy opinie-ekspertyzy dla sądów i innych organów państwa – osiąga przychody z działalności wykonywanej osobiście, o których mowa w art. 13 pkt 6 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, to do tego wynagrodzenia, w myśl art. 22 ust. 9 pkt 4 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, mają zastosowanie 20% koszty uzyskania przychodów. Tym samym nie jest Pan uprawniony do skorzystania z 50% kosztów uzyskania przychodów.

Podsumowanie: jako biegłemu sądowemu wykonującemu opinie-ekspertyzy nie przysługują Panu 50% koszty uzyskania przychodów.

Dodatkowe informacje

Informacja o zakresie rozstrzygnięcia

Interpretacja dotyczy:

-stanu faktycznego, który Pan przedstawił, i stanu prawnego, który obowiązywał w dacie zaistnienia zdarzenia,

-zdarzenia przyszłego, które Pan przedstawił, i stanu prawnego, który obowiązuje w dniu wydania interpretacji.

W odniesieniu do powołanych przez Pana interpretacji stwierdzam, że zapadły one w indywidualnych sprawach i nie są wiążące dla organu wydającego tę interpretację.

Pouczenie o funkcji ochronnej interpretacji

·Funkcję ochronną interpretacji indywidualnych określają przepisy art. 14k-14nb ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. – Ordynacja podatkowa (t. j. Dz. U. z 2023 r. poz. 2383 ze zm.). Interpretacja będzie mogła pełnić funkcję ochronną, jeśli Pana sytuacja będzie zgodna (tożsama) z opisem stanu faktycznego oraz zdarzenia przyszłego i zastosuje się Pan do interpretacji.

·Zgodnie z art. 14na § 1 Ordynacji podatkowej:

·Zgodnie z art. 14na § 2 Ordynacji podatkowej:

Pouczenie o prawie do wniesienia skargi na interpretację

Ma Pan prawo do zaskarżenia tej interpretacji indywidualnej do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego. Zasady zaskarżania interpretacji indywidualnych reguluje ustawa z dnia 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi (t. j. Dz. U. z 2024 r. poz. 935; dalej jako „PPSA”).

Skargę do Sądu wnosi się za pośrednictwem Dyrektora KIS (art. 54 § 1 PPSA). Skargę należy wnieść w terminie trzydziestu dni od dnia doręczenia interpretacji indywidualnej (art. 53 § 1 PPSA):

·w formie papierowej, w dwóch egzemplarzach (oryginał i odpis) na adres: Krajowa Informacja Skarbowa, ul. Warszawska 5, 43-300 Bielsko-Biała (art. 47 § 1 PPSA), albo

·w formie dokumentu elektronicznego, w jednym egzemplarzu (bez odpisu), na adres Elektronicznej Skrzynki Podawczej Krajowej Informacji Skarbowej na platformie ePUAP: /KIS/SkrytkaESP (art. 47 § 3 i art. 54 § 1a PPSA).

Skarga na interpretację indywidualną może opierać się wyłącznie na zarzucie naruszenia przepisów postępowania, dopuszczeniu się błędu wykładni lub niewłaściwej oceny co do zastosowania przepisu prawa materialnego. Sąd jest związany zarzutami skargi oraz powołaną podstawą prawną (art. 57a PPSA).

Podstawa prawna dla wydania interpretacji

Podstawą prawną dla wydania tej interpretacji jest art. 13 § 2a oraz art. 14b § 1 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. – Ordynacja podatkowa (t. j. Dz. U. z 2023 r. poz. 2383 ze zm.).