Interpretacja indywidualna z dnia 2 sierpnia 2024 r., Dyrektor Krajowej Informacji Skarbowej, sygn. 0112-KDIL2-2.4011.431.2024.1.AG

Ustalenie źródła przychodu (działalność gospodarcza, najem prywatny).

Interpretacja indywidualna – stanowisko prawidłowe

Szanowna Pani,

stwierdzam, że Pani stanowisko w sprawie oceny skutków podatkowych opisanego zdarzenia przyszłego w podatku dochodowego od osób fizycznych i zryczałtowanym podatku dochodowym od niektórych przychodów osiąganych przez osoby fizyczne jest prawidłowe.

Zakres wniosku o wydanie interpretacji indywidualnej

W dniu 5 czerwca 2024 r. wpłynął Pani wniosek z 5 czerwca 2024 r. o wydanie interpretacji indywidualnej, który dotyczy podatku dochodowego od osób fizycznych i zryczałtowanego podatku dochodowego od niektórych przychodów osiąganych przez osoby fizyczne. Treść wniosku jest następująca:

Opis zdarzenia przyszłego

Wnioskodawczyni od dnia (…) 2018 r. prowadzi jednoosobową działalność gospodarczą w zakresie wynajmu lokali mieszkalnych i usługowych. Wcześniej Wnioskodawczyni prowadziła najem prywatny, jednak pojawiające się wówczas interpretacje podatkowe, z których wynikało, że wynajem kilku lokali należy traktować jako działalność gospodarczą, skłoniło Wnioskodawczynię do rozpoczęcia działalności gospodarczej w tym zakresie. Wynajmowane przez Wnioskodawczynię nieruchomości nie zostały ujęte w ewidencji środków trwałych i nie prowadzono ich amortyzacji.

W związku z uchwałą Naczelnego Sądu Administracyjnego podjętą w składzie 7 sędziów 24 maja 2021 roku (sygn. II FPS 1/21) i opartą na niej linią orzecznictwa sądowego oraz aktualnym stanowiskiem Krajowej Informacji Skarbowej Wnioskodawczyni rozważa ograniczenie lub zamknięcie działalności gospodarczej i powrót do najmu prywatnego.

We wskazanej wyżej uchwale wyrażono tezę, że przychody z najmu, podnajmu, dzierżawy, poddzierżawy oraz innych umów o podobnym charakterze są zaliczane bez ograniczeń do źródła przychodów wymienionego w art. 10 ust. 1 pkt 6 ustawy o PIT (do najmu prywatnego). Wyjątkiem są przychody, które stanowią składnik majątkowy mienia osoby fizycznej, który został przez nią wprowadzony do majątku związanego z wykonywaniem działalności gospodarczej. Wówczas mamy do czynienia z działalnością gospodarczą.

Ponadto wskazano, że to podatnik decyduje o tym, czy „powiązać” określone składniki swojego mienia z wykonywaniem działalności gospodarczej, czy też zachować je w zarządzie majątkiem niezwiązanym z działalnością gospodarczą i oddać np. w najem.

W ramach najmu prywatnego Wnioskodawczyni planuje wynajmować lokale mieszkalne i usługowe znajdujące się w 5 budynkach: najem prywatny obejmowałby łącznie około 110 umów najmu długoterminowego.

Wnioskodawczyni rozwiązałaby dotychczasowe umowy najmu, w których określana jest jako przedsiębiorca i podaje adres siedziby firmy i zawarłaby nowe umowy najmu z dotychczasowymi najemcami, którzy chcieliby kontynuować najem lub z nowymi najemcami.

W umowach tych Wnioskodawczyni zamiast adresu firmowego podałaby adres zameldowania oraz wskazałaby, że przedmiot najmu stanowi jej majątek prywatny.

Najem nadal dokumentowany byłby fakturami VAT, ponieważ Wnioskodawczyni jest czynnym podatnikiem podatku VAT.

W umowach najmu wskazano by, że poza obowiązkiem zapłaty czynszu na najemcach spoczywa obowiązek pokrywania opłat za media i kosztów eksploatacyjnych niezależnych od właściciela (w tym opłat za prąd, ciepłą i zimną wodę, gaz, ogrzewanie, wywóz śmieci).

Opłaty te rozliczane byłyby i pobierane przez Wnioskodawczynię według wskazań liczników lub subliczników lub w inny umówiony sposób (np. według powierzchni lokali lub ilości osób), ewentualnie Wnioskodawczyni pobierałaby zaliczki na media, które następnie byłyby rozliczane w umówionych z najemcami okresach. Wnioskodawczyni regulowałaby należności na rzecz dostawców mediów, z którymi ma zawarte umowy. Do opłat za media nie byłaby doliczana żadna marża ani prowizja. Na fakturach media figurowałyby w osobnych pozycjach od czynszu. VAT od mediów naliczany byłby według stawek określanych przez dostawców mediów.

Wnioskodawczyni nie świadczyłaby na rzecz najemców żadnych usług dodatkowych (np. wyżywienia, wymiany pościeli, sprzątania lokali w trakcie najmu, ochrony). Najem prywatny byłby wykonywany w sposób możliwie ciągły, tj. do czasu zbycia nieruchomości (Wnioskodawczyni planuje w przyszłości darować przedmiotowe nieruchomości swoim dzieciom), a do tego czasu zarządzać tymi nieruchomościami przez oddanie ich w najem. Utrzymywanie pustostanów nie tylko doprowadziłoby do zniszczenia budynków i generowałoby bardzo wysokie koszty, których Wnioskodawczyni nie miałaby skąd pokrywać, a równocześnie byłoby szkodliwe społecznie, w związku z zapotrzebowaniem na lokale mieszkalne.

Wnioskodawczyni nie planuje również zbycia tych nieruchomości na rzecz osób trzecich, niespokrewnionych z Wnioskodawczynią, gdyż traktuje je jako swoją ojcowiznę i zgodnie z wolą swoich rodziców chce je w przyszłości przekazać swoim dzieciom.

Najem prywatny miałby charakter zarobkowy, gdyż odpłatność jest nieodłączną cechą najmu. Sposób zorganizowania będzie charakterystyczny dla najmu – Wnioskodawczyni będzie zobowiązana należycie wywiązywać się z obowiązków wynajmującej, do czego zobowiązują ją przepisy obowiązującego prawa (tj. z obowiązków nałożonych przez prawo cywilne, umowy najmu, prawo podatkowe i prawo administracyjne).

Do głównych obowiązków Wnioskodawczyni będzie należało zawieranie umów najmu, pobieranie czynszów najmu, rozliczanie i pobieranie opłat za media, ewentualnych opłat eksploatacyjnych (płatności za czynsz i media będą dokonywane głównie przelewami na prywatny rachunek bankowy Wnioskodawczyni), regulowanie należności na rzecz dostawców mediów, wystawianie faktur (faktury będą wystawione w programie do fakturowania, na fakturach będzie widniał NIP Wnioskodawczyni, ponieważ Wnioskodawczyni jest czynnym podatnikiem podatku VAT), dokonywanie rozliczeń i obowiązków podatkowych, dokonywanie napraw i remontów obciążających wynajmującego, dopełnianie formalności meldunkowych, utrzymywanie nieruchomości we właściwym stanie technicznym, dokonywanie okresowych przeglądów technicznych, prowadzenie książek obiektów, przygotowywanie lokali do wynajmu, ewentualne dokonywanie koniecznych prac porządkowych i zabezpieczających, ewentualne zawarcie umowy sprzątania części wspólnych nieruchomości, wypełnianie innych obowiązków wynajmującego i właściciela nieruchomości. Obowiązki te Wnioskodawczyni będzie starała się wypełniać w sposób systematyczny, uporządkowany, skrupulatny, gdyż tylko takie działanie doprowadzi do należytego wykonywania ciążących na Wnioskodawczyni obowiązków wynajmującego. Pewne czynności będą miały również charakter zaplanowany (np. remonty), gdyż będą wymagać zgromadzenia środków finansowych, powiadomienia najemców itp. Natura umowy najmu, która nakłada na wynajmującego wiele obowiązków, oraz obowiązujący system prawa cywilnego, administracyjnego, budowlanego nakładający na właścicieli nieruchomości coraz więcej obowiązków (np. aktualnie doszedł obowiązek wykonania charakterystyki energetycznej budynków, termomodernizacji) nie pozwala na działanie chaotyczne, niesystematyczne, okazjonalne i niezorganizowane, gdyż niedopełnienie obowiązków wynikających z obowiązującego prawa wiąże się z konsekwencjami prawnymi. Wnioskodawczyni zamierza, jak najlepiej dbać o nieruchomości i w miarę możliwości zarabiać na ich wynajmie oraz pozostawać w prawidłowych relacjach z najemcami, wykonując z należytą starannością obowiązki ciążące na niej jako na wynajmującej, gdyż na tym polega prawidłowy zarząd właścicielski nad nieruchomościami. Wykonywanie tych czynności nie wymaga jednak tworzenia żadnej zorganizowanej struktury ani wyodrębniania zorganizowanego zespołu składników materialnych i niematerialnych tworzących przedsiębiorstwo, ani korzystania z nazwy – indywidualizującego oznaczenia, dlatego Wnioskodawczyni nie będzie tego robić. Nie ma potrzeby korzystania z żadnego biura ani innego lokalu do kontaktów z najemcami. Czynności te Wnioskodawczyni będzie wykonywać osobiście, głównie w miejscu swojego zamieszkania lub na terenie wynajmowanych nieruchomości, a w razie potrzeby do dokonania określonych czynności umocuje swojego męża na podstawie stosownego pełnomocnictwa. Wnioskodawczyni nie będzie do wykonywania tych czynności zatrudniać pracowników. Rozliczenia podatkowe zleci firmie księgowej z uwagi na brak wymaganej wiedzy w tym zakresie.

W przypadku koniecznych remontów lub napraw lub innych czynności, które przekroczą możliwości wykonania ich we własnym zakresie lub wymagają odpowiednich kwalifikacji – zostaną zlecone odpowiednim firmom lub podmiotom (np. firmie budowlanej). Wnioskodawczyni nie będzie korzystać z usług firm zajmujących się zarządem nieruchomościami. Wnioskodawczyni będzie zarządzać nieruchomościami oddanymi w najem prywatny w ramach własnego zarządu właścicielskiego, który został wyżej opisany. Wnioskodawczyni nie będzie prowadzić działalności marketingowo-reklamowej swoich nieruchomości. W szczególności Wnioskodawczyni nie będzie tworzyć żadnych stron internetowych promujących nieruchomości ani nie będzie zamieszczać nigdzie żadnych reklam lub szyldów dotyczących najmu prywatnego. W przypadku zwolnienia się lokalu Wnioskodawczyni w razie potrzeby, w sposób zwyczajowo przyjęty, zamieści ogłoszenie na portalu internetowym.

Wnioskodawczyni szacuje, że na wywiązanie się z obowiązków wynajmującej (w ramach najmu prywatnego) będzie przeznaczać kilka (około 2-3) dni w miesiącu. W pozostałym czasie będzie zajmować się pracą zarobkową (Wnioskodawczyni pracuje na część etatu jako nauczyciel) oraz opieką nad dziećmi.

Wnioskodawczyni zamierza zakwalifikować przychody z najmu opisanych nieruchomości jako przychody ze źródła przychodów z art. 10 ust. 1 pkt 6 ustawy o PIT. Wnioskodawczyni szacuje, że przychód z najmu prywatnego znacznie przekroczy przychód z pracy nauczyciela.

Przychód ten Wnioskodawczyni planuje przeznaczać w pierwszej kolejności na utrzymanie wynajmowanych nieruchomości, tj. na ich konserwację, remonty, ubezpieczenie, podatki oraz na zaspakajanie potrzeb swojej rodziny. Zaoszczędzone środki Wnioskodawczyni prawdopodobnie będzie lokować w nieruchomości gruntowe i budynki oraz lokale, gdyż uważa, że jest to bezpieczny sposób lokowania oszczędności – zwłaszcza w dobie bardzo dużej inflacji.

Zdaniem Wnioskodawczyni ani wysokość przychodu, ani cel, na jaki zostanie on przeznaczony, nie ma jednak znaczenia dla kwalifikowania najmu jako prywatny. Każdy człowiek może dowolnie wydawać własne środki finansowe, o ile nie są to cele sprzeczne z prawem.

Jednocześnie Wnioskodawczyni wskazuje, że przychód Wnioskodawczyni za 2024 r. nie przekroczy limitu określonego w ustawie o zryczałtowanym podatku dochodowym od niektórych przychodów osiąganych przez osoby fizyczne, wymienionego w art. 6 ust. 4 pkt 1 ustawy o zryczałtowanym podatku dochodowym od niektórych przychodów osiąganych przez osoby fizyczne. Łączny przychód Wnioskodawczyni za 2023 r. (z prowadzonej działalności gospodarczej oraz z pracy zarobkowej) nie przekroczył limitu określonego w ustawie o zryczałtowanym podatku dochodowym od niektórych przychodów osiąganych przez osoby fizyczne, wymienionego w art. 6 ust. 4 pkt 1 ustawy o zryczałtowanym podatku dochodowym od niektórych przychodów osiąganych przez osoby fizyczne.

Wnioskodawczyni chce rozliczać przychody z najmu w ramach najmu prywatnego od kolejnego miesiąca po tym, jak otrzyma interpretację podatkową potwierdzającą prawidłowość stanowiska Wnioskodawczyni. Wnioskodawczyni liczy, że będzie to jeszcze w 2024 r.

Wnioskodawczyni posiada nieograniczony obowiązek podatkowy w Polsce w rozumieniu art. 3 ust. 1 ustawy z 26 lipca 1991 r. o podatku dochodowym od osób fizycznych (Dz. U. z 2021 r. poz. 1128, z późn. zm.; dalej ustawa o PIT lub u.p.d.o.f.). Wnioskodawczyni jest w związku małżeńskim, w którym panuje ustrój rozdzielności majątkowej.

Pytania

1.Czy uzyskiwane przez Wnioskodawczynię przychody z najmu będą mogły być kwalifikowane jako przychody ze źródła wymienionego w art. 10 ust. 1 pkt 6 ustawy o PIT (najem prywatny) oraz, czy uzyskiwane przychody z najmu będą mogły być opodatkowane zryczałtowanym podatkiem dochodowym w wysokości 8,5% i 12,5%?

2.Czy podstawą opodatkowania zryczałtowanym podatkiem dochodowym od najmu prywatnego będzie tylko czynsz najmu, czy również opłaty eksploatacyjne (np. wywóz śmieci) i opłaty za media, które zgodnie z umową ma płacić najemca, a wynajmujący, który jest stroną umów z dostawcami mediów, będzie regulował opłaty za media tym dostawcom?

3.Czy Wnioskodawczyni może ograniczyć prowadzenie działalności gospodarczej lub zupełnie zlikwidować taką działalność i rozpocząć najem prywatny w trakcie roku podatkowego – po potwierdzeniu prawidłowości stanowiska Wnioskodawczyni w indywidualnej interpretacji podatkowej, czy może to uczynić dopiero od nowego roku podatkowego?

4.Czy Wnioskodawczyni może równocześnie prowadzić działalność gospodarczą w zakresie najmu odnośnie niektórych nieruchomości, które Wnioskodawczyni będzie chciała powiązać z prowadzoną działalnością oraz najem prywatny nieruchomości?

Pani stanowisko w sprawie

Zdaniem Wnioskodawczyni – w odniesieniu do pytania nr 1 – artykuł 10 ust. 1 pkt 6 ustawy o PIT stanowi, że źródłami przychodów są najem, podnajem, dzierżawa, poddzierżawa oraz inne umowy o podobnym charakterze, w tym również dzierżawa, poddzierżawa działów specjalnych produkcji rolnej oraz gospodarstwa rolnego lub jego składników na cele nierolnicze albo na prowadzenie działów specjalnych produkcji rolnej, z wyjątkiem składników majątku związanych z działalnością gospodarczą.

Natomiast art. 10 ust. 1 pkt 3 ustawy o PIT wskazuje jako źródło przychodu pozarolniczą działalność gospodarczą, przy czym art. 5a ust. 6 ustawy o PIT normuje pozarolniczą działalność gospodarczą jako działalność zarobkową:

a)wytwórczą, budowlaną, handlową, usługową,

b)polegającą na poszukiwaniu, rozpoznawaniu i wydobywaniu kopalin ze złóż,

c)polegającą na wykorzystywaniu rzeczy oraz wartości niematerialnych i prawnych

– prowadzoną we własnym imieniu bez względu na jej rezultat, w sposób zorganizowany i ciągły, z której uzyskane przychody nie są zaliczane do innych przychodów ze źródeł wymienionych w art. 10 ust. 1 pkt 1, 2 i 4-9.

Katalog źródeł przychodu ma charakter rozłączny, a zatem każdy konkretny przychód powinien być przypisany wyłącznie do jednego źródła przychodów. W orzecznictwie zaś podkreśla się, że przychód powinien być przypisany do tego źródła, którego opis w sposób najbardziej szczegółowy odpowiada sposobowi jego powstania, chyba że ustawaexpressis verbis nakazuje zaliczenie go do innego źródła (uchwała NSA z 22 czerwca 2015 r., sygn. akt FPS 1/15).

Podatnicy mogą zatem osiągać przychody z najmu niestanowiącego przedmiotu pozarolniczej działalności gospodarczej, jak i z najmu w ramach prowadzonej pozarolniczej działalności gospodarczej. W obydwu przypadkach przychód jest osiągnięty na podstawie tego samego rodzaju stosunku cywilnoprawnego łączącego strony, jakim jest umowa najmu.

W dotychczasowym orzecznictwie organy podatkowe oraz sądy administracyjne stały na różnych stanowiskach odnośnie kwalifikacji przychodów z najmu do odpowiedniego źródła przychodu. Głównym tematem sporów interpretacyjnych była kwestia, czy przychody z najmu powinny być przede wszystkim rozpatrywane pod kątem obiektywnych przesłanek prowadzenia działalności gospodarczej, przedstawionych w art. 5 pkt 6 ustawy o PIT. Organy interpretacyjne zazwyczaj orzekały, że najem podatnika jest usługową działalnością zarobkową prowadzoną we własnym imieniu bez względu na jej rezultat, w sposób zorganizowany i ciągły, więc kryteria prowadzenia działalności gospodarczej są spełnione, zaś przychód należy zakwalifikować do źródła z art. 10 ust. 1 pkt 3.

W przełomowej uchwale NSA z 24 maja 2021 r., sygn. akt II FPS 1/21 poszerzony skład siedmiu sędziów zwrócił uwagę na kolejność kwalifikacji źródeł. W uchwale wskazano na konstrukcję art. 5a ust. 6 ustawy o PIT oraz wynikającą z niej kolejność analizowania źródeł przychodu: „Jednak nie można zapominać, że w art. 5a pkt 6 u.p.d.o.f.in fine jest zastrzeżenie, że jest to działalność gospodarcza, z której uzyskane przychody nie są zaliczane do innych przychodów ze źródeł wymienionych w art. 10 ust. 1 pkt 1, 2 i 4-9”. Wobec tego przychody należy kwalifikować w pierwszej kolejności do źródeł wymienionych w tych punktach. Wyjątkiem jest wykształcona w orzecznictwie „reguła pierwszeństwa”, która polega na braku możliwości kwalifikacji przychodu do innego źródła, niż pozarolnicza działalność gospodarcza, jeżeli działania podatnika spełniają przesłanki działalności gospodarczej, którą to regułę można wyprowadzić z treści art. 10 ust. 1 pkt 8 ustawy o PIT.

Jednak nie ma ona zastosowania do źródła z art. 10 ust. 1 pkt 6 ustawy o PIT, ponieważ w art. 10 ust. 1 pkt 8 tej ustawy jest mowa o zbyciu w następstwie wykonania działalności gospodarczej, a nie jest to równoznaczne z uzyskaniem przychodu z najmu składników majątku związanego z działalnością gospodarczą, co orzekł skład sędziowski na końcu przywołanej uchwały NSA: „Zasadą jest zatem kwalifikowanie przychodów do źródła – najem, a wyjątkiem sytuacja, w której podatnik, z uwagi na zakwalifikowanie składników majątku do kategorii »związanych z wykonywaną działalnością gospodarczą« – do przychodów z działalności gospodarczej”. Drugą kwestią, na którą zwrócił uwagę skład sędziowski, to cechy działalności w zakresie wynajmu, które zazwyczaj pokrywają się z cechami działalności gospodarczej, jednak nie należy przez to automatycznie uznawać najmu za działalność gospodarczą.

Wniosek składu sędziowskiego jest odzwierciedleniem poprzednich wyroków w tej sprawie, np. wyroku NSA z 11 sierpnia 2017 r., sygn. akt II FSK 1940/15: „czynności podejmowane w zakresie najmu, czy też dzierżawy nieruchomości z istoty swojej wypełniają cechy charakteryzujące działalność gospodarczą. (...) Czy zatem okoliczność, że skoro działalność podatnika w zakresie najmu, dzierżawy lub umów o podobnym charakterze spełniać będzie wymienione w art. 5a pkt 6 u.p.d.o.f. kryteria działalności gospodarczej oznacza, że przychody uzyskiwane z tego tytułu winny być per se kwalifikowane do przychodów z pozarolniczej działalności gospodarczej? Zdaniem Naczelnego Sądu Administracyjnego właściwa tu powinna być odpowiedź negatywna. Przeciwny pogląd pozostawałby w kolizji z treścią art. 10 ust. 1 pkt 6 u.p.d.o.f., w którym w sposób wyraźny wyodrębniono, jako osobne źródło przychodów, m.in. najem i dzierżawę, bez rozróżnienia rozmiarów tej aktywności. Z końcowego fragmentu art. 10 ust. 1 pkt 6 u.p.d.o.f. wynika, że jedynym kryterium wyłączającym zastosowanie tego przepisu, w odniesieniu do umów najmu, czy też dzierżawy, jest związanie składników majątkowych będących przedmiotem takiego stosunku prawnego z działalnością gospodarczą”.

Przywołany wyrok nasuwa następujący wniosek: przy rozpoznaniu przychodu ze źródła z art. 10 ust. 1 pkt 6 ustawy o PIT należy przede wszystkim zwrócić uwagę na kryterium, które wyłącza definitywnie przychód z przytoczonego źródła – przedmiot najmu, dzierżawy bądź umowy o podobnym charakterze nie może być składnikiem majątku związanego z działalnością gospodarczą. Aby odpowiednio ustalić źródło przychodu, nie należy brać pod uwagę przesłanek funkcjonalnych działalności gospodarczej (działalność zarobkowa prowadzona w sposób ciągły, zorganizowany, we własnym imieniu na własny lub cudzy rachunek), ponieważ konstrukcja najmu zazwyczaj je spełnia, a należy ustalić, czy sam przedmiot najmu jest związany z działalnością gospodarczą. Wnioskodawczyni uważa, że ma prawo wyboru, które nieruchomości może zostawić w działalności, a które wycofać. Jak wskazano bowiem w wyroku NSA z 5 kwietnia 2016 r., sygn. akt II FSK 379/14, na który powołał się w uchwale skład siedmiu sędziów: „W większości przypadków decydujące znaczenie, co do kwalifikacji określonych przychodów wynikających ze stosunku najmu przypisać należy samemu podatnikowi, który może »powiązać« posiadane i będące przedmiotem najmu składniki majątku z wykonywaniem działalności gospodarczej lub też »pozostawić« je w zarządzie majątkiem niezwiązanym z działalnością gospodarczą. Jak wskazano powyżej przychody z obydwu analizowanych źródeł mają charakter zarobkowy, stały (ciągły), a także wymagają pewnej formy zorganizowania. Wobec braku zatem sformułowania przez ustawodawcę wyraźnych pozytywnych reguł klasyfikacji przychodów z najmu do jednego z dwóch konkurencyjnych źródeł, decydujące znaczenie przyznać należy decyzji samego podatnika”. Należy ponadto podkreślić, że wnioski zawarte w przywołanej uchwale wskazują na fakt, że to podatnik decyduje, czy powiązać określone składniki swojego mienia z działalnością gospodarczą, czy zachować je w zarządzie majątkiem niezwiązanym z działalnością gospodarczą – szczególnie, że w ustawodawstwie brak jest jednoznacznych przesłanek, które wskazywałyby czynsz najmu jako przychód ze źródła z art. 10 ust. 1 pkt 6 ustawy o PIT, zaś podatnicy mogą bazować jedynie na orzecznictwie w tej sprawie. Ilość wynajmowanych lokali przez Wnioskodawczynię również nie ma znaczenia dla ustalenia źródła przychodu. Jak wskazano w przytoczonej uchwale, sam ustawodawca poprzez zmianę art. 12 ust. 1 pkt 3 ustawy o ryczałcie wprowadził dodatkową stawkę progresywną 12,5% dla przychodów z najmu powyżej 100 000 zł – ustawodawca zatem musi zakładać, że w ramach najmu prywatnego podatnicy będą osiągać większe przychody, co będzie wynikać z większej skali najmu. Należy przy tym podkreślić, że nie ma podstaw, aby kwalifikować do pozarolniczej działalności gospodarczej w rozumieniu art. 5a pkt 6 powoływanej ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych podejmowane przez podatnika czynności, które mieszczą się w zwykłym zarządzie własnym majątkiem, tzn. mają na celu zwyczajowe gospodarowanie tym majątkiem. Działań z zachowaniem normalnych, zwyczajowo przyjętych w takich przypadkach reguł gospodarności nie należy utożsamiać z działalnością gospodarczą. Przychody z najmu, podnajmu, dzierżawy, poddzierżawy oraz innych umów o podobnym charakterze są zaliczane bez ograniczeń do źródła przychodów wymienionego w art. 10 ust. 1 pkt 6 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, chyba że stanowią składnik majątkowy mienia osoby fizycznej, który został przez nią wprowadzony do majątku związanego z wykonywaniem działalności gospodarczej. Zasadą jest zatem kwalifikowanie przychodów do źródła – najem, a wyjątkiem sytuacja, w której podatnik, z uwagi na zakwalifikowanie składników majątku do kategorii „związanych z wykonywaną działalnością gospodarczą” – do przychodów z działalności gospodarczej.

Zdaniem Wnioskodawczyni za najmem prywatnym opisanych wyżej nieruchomości przemawia dodatkowo:

−brak struktury organizacyjnej, tj. kadry zarządzającej, pracowników, działalności reklamowej, lokalu do kontaktu z najemcami,

−niewielka czasochłonność czynności związanych z najmem,

−długoterminowość najmu (umowy zawierane są zazwyczaj na około 6 miesięcy lub rok i najczęściej przedłużane na dalszy czas oznaczony, znaczna grupa najemców zamieszkuje w lokalach od kilku lat, żaden lokal nie jest wynajmowany krótkoterminowo, tj. na doby lub tygodnie),

−okoliczność, że Wnioskodawczyni nie świadczy na rzecz najemców usług dodatkowych (takich np. jak wyżywienie, sprzątanie lokali w trakcie najmu, dostarczanie pościeli, ochrona, recepcja itp.),

−Wnioskodawczyni dostarcza wyłącznie lokal umeblowany, wyposażony w podstawowe sprzęty AGD (pralka, lodówka, kuchenka, okap) z dostępem do mediów. Najemcy we własnym zakresie wyposażają lokale w pościel, ręczniki, sztućce, naczynia, garnki, drobne AGD, RTV, we własnym zakresie sprzątają wynajmowane lokale. Wynajem będzie polegać na pobieraniu pożytków cywilnych z nieruchomości stanowiącej własność wynajmującej;

−fakt, że przedmiotowe nieruchomości nie zostały wprowadzone do działalności gospodarczej jako środki trwałe,

−brak możliwości innego niż najem, racjonalnego, zarządzania tymi nieruchomościami.

Wskazać również należy, że ani ustawa o zryczałtowanym podatku dochodowym od niektórych przychodów osiąganych przez osoby fizyczne, ani ustawa o podatku dochodowym od osób fizycznych nie wprowadzają ani górnego pułapu przychodów, ani też górnej liczby lokali, od których uzależniona miałaby być możliwość zakwalifikowania przychodów do najmu prywatnego. Oznacza to, że niezależnie od liczby lokali i niezależnie od wysokości przychodów uzyskiwanych z tytułu najmu przychody te mogą być zaliczone przez podatnika do źródła przychodów wymienionego w art. 10 ust. 1 pkt 6 u.p.d.o.f.

Co więcej, przyjęcie obecnie, iż podatnicy posiadający większą liczbę mieszkań na wynajem powinni rozliczać przychody z tego tytułu jako przychody (dochody) z działalności gospodarczej, prowadziłoby do nierównego traktowania podatników na gruncie prawa.

Podsumowując, zdaniem Wnioskodawczyni, od chwili rozwiązania umów najmu zawartych w ramach działalności gospodarczej i zawarcia umów najmu prywatnego przychód z najmu tych lokali będzie kwalifikowany jako przychód ze źródła przychodów, o którym mowa w art. 10 ust. 6 ustawy o PIT.

Przychody z tytułu najmu, określonego w art. 10 ust. 1 pkt 6 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych podlegają opodatkowaniu ryczałtem od przychodów ewidencjonowanych, na zasadach określonych w art. 2 ust. 1a oraz art. 6 ust. 1a ustawy o zryczałtowanym podatku dochodowym od niektórych przychodów osiąganych przez osoby fizyczne, według stawki przewidzianej w art. 12 ust. 1 pkt 4 lit. a tej ustawy, tj. 8,5% do kwoty 100 000 zł, natomiast od nadwyżki ponad tę kwotę według stawki 12,5%.

Zgodnie bowiem z art. 1 pkt 2 ustawy z 20 listopada 1998 r. o zryczałtowanym podatku dochodowym od niektórych przychodów osiąganych przez osoby fizyczne (Dz. U. z 2021 r. poz. 1993, z późn. zm.): Ustawa reguluje opodatkowanie zryczałtowanym podatkiem dochodowym niektórych przychodów (dochodów) osiąganych przez osoby fizyczne osiągające przychody, o których mowa w art. 10 ust. 1 pkt 6 ustawy z dnia 26 lipca 1991 r. o podatku dochodowym od osób fizycznych (Dz. U. z 2021 r. poz. 1128, z późn. zm.), zwanej dalej „ustawa o podatku dochodowym”.

Osoby fizyczne osiągające przychody, o których mowa w art. 10 ust. 1 pkt 6 ustawy o podatku dochodowym, opłacają ryczałt od przychodów ewidencjonowanych – o czym stanowi art. 2 ust. 1a tej ustawy.

Jednocześnie w myśl art. 6 ust. 1a ww. ustawy: Opodatkowaniu ryczałtem od przychodów ewidencjonowanych podlegają otrzymane lub postawione do dyspozycji podatnika w roku kalendarzowym pieniądze i wartości pieniężne oraz wartość otrzymanych świadczeń w naturze i innych nieodpłatnych świadczeń z tytułów, o których mowa w art. 10 ust. 1 pkt 6 ustawy o podatku dochodowym.

Dla ustalenia wartości otrzymanych świadczeń w naturze i innych nieodpłatnych świadczeń z tych tytułów stosuje się przepisy art. 11 ust. 2-2b ustawy o podatku dochodowym.

Przepis art. 12 ust. 1 pkt 4 lit. a ustawy o zryczałtowanym podatku dochodowym od niektórych przychodów osiąganych przez osoby fizyczne zaś stanowi, że: Ryczałt od przychodów ewidencjonowanych wynosi 8,5% przychodów do kwoty 100 000 zł oraz 12,5% przychodów od nadwyżki ponad kwotę 100 000 zł z tytułu przychodów, o których mowa w art. 6 ust. 1a.

Takie stanowisko, jakie prezentuje Wnioskodawczyni, zostało zaprezentowane również między innymi w następujących indywidualnych interpretacjach podatkowych:

−indywidualnej interpretacji podatkowej Dyrektora Krajowej Informacji Skarbowej z dnia 12 grudnia 2022 r. sygn. 0115-KDIT1.4011.679.2021.8.MST;

−indywidualnej interpretacji podatkowej Dyrektora Krajowej Informacji Skarbowej z dnia 13 maja 2022 r. 0113-KDIPT2-1.4011.1056.2021.2.ISL;

−indywidualnej interpretacji podatkowej Dyrektora Krajowej Informacji Skarbowej z 24 marca 2022 r., sygn. 0114-KDIP2-1.4011.92.2022.2.KW;

−indywidualnej interpretacji podatkowej Dyrektora Krajowej Informacji Skarbowej z 9 grudnia 2022 r. sygn. 0115-KDIT1.4011.634.2022.1.MST;

−indywidualnej interpretacji podatkowej Dyrektora Krajowej Informacji Skarbowej z 5 grudnia 2022 r., sygn. 0113-KDIPT2-1.4011.807.2022.3.AP;

−indywidualnej interpretacji podatkowej Dyrektora Krajowej Informacji Skarbowej z 1 grudnia 2022 r., sygn. 0115-KDIT3.4011.707.2022.1.DP;

−indywidualnej interpretacji podatkowej Dyrektora Krajowej Informacji Skarbowej z 1 września 2022 r., sygn. 0114-KDIP2-1.4011.511.2022.2.PP;

−indywidualnej interpretacji podatkowej Dyrektora Krajowej Informacji Skarbowej z 15 grudnia 2022 r., sygn. 0114-KDIP3-2.4011.938.2022.2.MG;

−indywidualnej interpretacji podatkowej Dyrektora Krajowej Informacji Skarbowej z 30 marca 2023 r., sygn. 0115-KDIT1.4011.103.2023.1.MK.

Zdaniem Wnioskodawczyni – w odniesieniu do pytania nr 2 – w ramach najmu prywatnego jedynie określona w umowie kwota czynszu będzie stanowić przysporzenie majątkowe, a tym samym generować przychód do opodatkowania zryczałtowanym podatkiem dochodowym od niektórych przychodów osiąganych przez osoby fizyczne. Pieniądze przekazane na opłaty eksploatacyjne (wobec dostawców mediów z tytułu ogrzewania, energii elektrycznej, wody ciepłej oraz zimnej, odprowadzania ścieków i wywozu odpadów), zgodnie z zawartą umową najmu, nie stanowią przysporzenia majątkowego Wnioskodawczyni. Wnioskodawczyni jest bowiem zobowiązana do przekazania tych wpłat innym podmiotom (dostawcom mediów, podmiotom pobierającym opłaty za wywóz śmieci).

Zgodnie z art. 2 ust. 1a ww. ustawy o zryczałtowanym podatku dochodowym: Osoby fizyczne osiągające przychody, o których mowa w art. 10 ust. 1 pkt 6 ustawy o podatku dochodowym, opłacają ryczałt od przychodów ewidencjonowanych.

Stosownie natomiast do przepisu art. 6 ust. 1a tej ustawy: Opodatkowaniu ryczałtem od przychodów ewidencjonowanych podlegają otrzymane lub postawione do dyspozycji podatnika w roku kalendarzowym pieniądze i wartości pieniężne oraz wartość otrzymanych świadczeń w naturze i innych nieodpłatnych świadczeń z tytułów, o których mowa w art. 10 ust. 1 pkt 6 ustawy o podatku dochodowym.

Dla ustalenia wartości otrzymanych świadczeń w naturze i innych nieodpłatnych świadczeń z tych tytułów stosuje się przepisy art. 11 ust. 2-2b ustawy o podatku dochodowym.

A zatem, przysporzeniem majątkowym wynajmującego, a tym samym jego przychodem podatkowym jest czynsz określony w umowie najmu. Jednakże, aby przychód ten powstał po stronie wynajmującego, musi zostać: otrzymany przez podatnika – tj. podatnik musi go rzeczywiście „dostać, odebrać, zainkasować, objąć w posiadanie” albo postawiony do dyspozycji podatnika – tj. zostać mu faktycznie udostępniony lub przekazany do odbioru.

Jednocześnie, wszelkie opłaty eksploatacyjne związane z przedmiotem najmu, które są ponoszone przez najemcę, nie są składnikami przychodu wynajmującego z tytułu najmu, o ile z umowy wynika, że to najemca zobowiązany jest do ich ponoszenia. Opłaty te nie są bowiem faktycznym przysporzeniem majątkowym wynajmującego. Nie mieszczą się także w pojęciu „świadczeń w naturze i innych nieodpłatnych świadczeń”, o których mowa w art. 6 ust. 1a ustawy o zryczałtowanym podatku dochodowym.

Zatem otrzymane od najemców pieniądze na pokrycie kosztów eksploatacyjnych, jako koszty, które – zgodnie z zawartą umową najmu – będzie miał obowiązek pokrywać najemca, nie będą przysporzeniem majątkowym Wnioskodawczyni. Nie ma przy tym znaczenia, że najemca przekazuje Wnioskodawczyni środki na pokrycie tego kosztu, skoro to Wnioskodawczyni jest stroną umów z dostawcami mediów.

Takie stanowisko, jakie prezentuje Wnioskodawczyni, zostało zaprezentowane również między innymi w następujących indywidualnych interpretacjach podatkowych:

−indywidualnej interpretacji podatkowej Dyrektora Krajowej Informacji Skarbowej z dnia 23 stycznia 2023 r. sygn. 0113-KDITP2-1.4011.959.2022.1.MZ,

−indywidualnej interpretacji podatkowej Dyrektora Krajowej Informacji Skarbowej z dnia 28 grudnia 2022 r., sygn. 0115-KDIT1.4011.666.2022.1.DB,

−indywidualnej interpretacji podatkowej Dyrektora Krajowej Informacji Skarbowej z dnia 27 grudnia 2022 r. sygn. 0113-KDIPT2-1.4011.897.2022.1.MAP,

−indywidualnej interpretacji podatkowej Dyrektora Krajowej Informacji Skarbowej z 30 marca 2023 r., sygn. 0115-KDIT1.4011.103.2023.1.MK.

Zdaniem Wnioskodawczyni – w odniesieniu do pytania nr 3 – może ona ograniczyć w trakcie roku podatkowego działalność gospodarczą (rozwiązując z najemcami umowy najmu zawarte w ramach działalności gospodarczej odnośnie lokali znajdujących się w budynkach, które Wnioskodawczyni chce wynajmować w ramach najmu prywatnego) oraz rozpocząć najem prywatny (zawierając nowe umowy w ramach najmu prywatnego) – zgodnie z opisanym zdarzeniem przyszłym. Nie jest to niedopuszczalna zmiana opodatkowania w trakcie roku podatkowego tylko ograniczenie działalności gospodarczej, do czego Wnioskodawczyni ma prawo w każdym czasie. W każdym czasie może także poszerzyć najem prywatny o kolejne nieruchomości. Wnioskodawczyni uważa zatem, że nie musi czekać z tymi działaniami do kolejnego roku podatkowego.

Takie stanowisko wyrażono w indywidualnej interpretacji podatkowej Dyrektora Krajowej Informacji Skarbowej z 30 marca 2023 r., sygn. 0115-KDIT1.4011.103.2023.1.MK.

Zdaniem Wnioskodawczyni – w odniesieniu do pytania nr 4 – nie ma przeszkód, by prowadzić jednocześnie najem prywatny i najem w ramach działalności gospodarczej (odnośnie nieruchomości stanowiących środki trwałe lub w inny sposób związane z prowadzoną działalnością). Skoro podatnik sam decyduje, które składniki majątku są składnikami firmowymi, a które są majątkiem prywatnym, to nic nie stoi na przeszkodzie żeby dochody osiągane z najmu/dzierżawy nieruchomości, które podatnik wiąże z prowadzoną przez siebie działalnością, opodatkowane były jak dochody z działalności gospodarczej (według wybranej formy opodatkowania dochodów z działalności), a część nieruchomości było majątkiem prywatnym, z którego przychody/dochody opodatkowane będą w sposób właściwy dla dochodów prywatnych (ryczałt lub zasady ogólne). Nic nie stoi również na przeszkodzie, aby Wnioskodawczyni zrezygnowała z prowadzenia działalności i prowadziła tylko najem prywatny. Najem nieruchomości stanowiących majątek prywatny będzie zaliczany do źródła przychodów, o którym mowa w art. 10 ust. 1 pkt 6 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych.

Natomiast przychód z wynajmu nieruchomości, które Wnioskodawczyni zdecyduje się wynajmować w ramach prowadzonej działalności, stanowić będzie źródło przychodu, o którym mowa w art. 10 ust. 1 pkt 3 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych.

Takie stanowisko, jakie prezentuje Wnioskodawczyni, zostało zaprezentowane również między innymi w następujących indywidualnych interpretacjach podatkowych:

−indywidualnej interpretacji podatkowej Dyrektora Krajowej Informacji Skarbowej z dnia 14 listopada 2022 r. sygn. 0115-KDIT1.4011.483.2022.2.JG;

−indywidualnej interpretacji podatkowej Dyrektora Krajowej Informacji Skarbowej z 30 marca 2023 r., sygn. 0115-KDIT1.4011.103.2023.1.MK.

Ocena stanowiska

Stanowisko, które przedstawiła Pani we wniosku, jest prawidłowe.

Uzasadnienie interpretacji indywidualnej

W myśl art. 9 ust. 1 ustawy z dnia 26 lipca 1991 r. o podatku dochodowym od osób fizycznych (t. j. Dz. U. z 2024 r. poz. 226 ze zm.):

Ustawa o podatku dochodowym od osób fizycznych wyraźnie rozróżnia źródła przychodów oraz sposób opodatkowania dochodów z poszczególnych źródeł.

Zgodnie z przepisem art. 10 ust. 1 pkt 3 i 6 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych:

Pojęcie działalności gospodarczej zostało zdefiniowane w art. 5a pkt 6 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych. Zgodnie z tym przepisem:

Ponadto, zgodnie z art. 5b ust. 1 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych:

Z tych przepisów wynika, że aby dane przychody zostały zaliczone do źródła, jakim jest pozarolnicza działalność gospodarcza, muszą być łącznie spełnione trzy podstawowe warunki, tj.:

-zaistnienie przesłanek pozytywnych, o których mowa w art. 5a pkt 6 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, pozwalających na stwierdzenie, że mamy do czynienia z działalnością gospodarczą,

-brak wystąpienia przesłanek negatywnych z art. 5b ust. 1 tej ustawy, oraz

-wykluczenie, że uzyskane przychody są zaliczane do jednego z pozostałych źródeł przychodów wymienionych w art. 10 ust. 1 ustawy podatku dochodowym od osób fizycznych.

Zgodnie z art. 14 ust. 2 pkt 11 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych:

Przepis ten koreluje z brzmieniem art. 10 ust. 1 pkt 6 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych dotyczącym źródła przychodów, jakim jest najem, wykluczając z tego katalogu składniki majątku związane z działalnością gospodarczą.

Z cytowanych powyżej przepisów wynika zatem, że najem dla celów podatkowych może być traktowany jako pozarolnicza działalność gospodarcza lub jako odrębne źródło przychodów, określone w art. 10 ust. 1 pkt 6 omawianej ustawy podatkowej.

Umowa najmu została zdefiniowana w art. 659 § 1 ustawy z dnia 23 kwietnia 1964 r. Kodeks cywilny (t. j. Dz. U. z 2024 r. poz. 1061), zgodnie z którym:

Stronami umowy najmu są wynajmujący oraz najemca. Do zawarcia umowy najmu dochodzi wówczas, gdy strony uzgodnią istotne jej składniki, do jakich należą przedmiot najmu i czynsz. Na podstawie umowy najmu najemca uzyskuje prawo do używania cudzej rzeczy w zamian za zapłatę czynszu.

Tak więc podatnicy mogą osiągać przychody z najmu niestanowiącego przedmiotu pozarolniczej działalności gospodarczej, jak i z najmu w ramach prowadzonej pozarolniczej działalności gospodarczej. W obydwu przypadkach przychód jest osiągnięty na podstawie tego samego rodzaju stosunku cywilnoprawnego łączącego strony, jakim jest umowa najmu.

Na tle przedstawionych regulacji prawnych stwierdzam, że najem stanowi odrębne od działalności gospodarczej źródło przychodów (art. 10 ust. 1 pkt 6 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych), choć może także istnieć najem, który prowadzony jest w ramach działalności gospodarczej (art. 10 ust. 1 pkt 3 tej ustawy). W przypadku, gdy przedmiotem najmu są składniki majątku związane z działalnością gospodarczą, wynajmowanie tego składnika zaliczane jest do źródła przychodów, jakim jest pozarolnicza działalność gospodarcza.

W tym miejscu wskazuję na Uchwałę NSA z 24 maja 2021 r., II FPS 1/21:

Przychody z najmu zaliczane są zatem bez ograniczeń do źródła przychodów wymienionego w art. 10 ust. 1 pkt 6 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, chyba że przedmiot najmu stanowi składnik majątkowy związany z wykonywaną działalnością gospodarczą lub najem jest przedmiotem tej działalności.

Stosownie do art. 9a ust. 6 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych:

W myśl art. 1 pkt 2 ustawy z dnia 20 listopada 1998 r. o zryczałtowanym podatku dochodowym od niektórych przychodów osiąganych przez osoby fizyczne (t. j. Dz. U. z 2024 r. poz. 776):

Według art. 2 ust. 1a ustawy o zryczałtowanym podatku dochodowym od niektórych przychodów osiąganych przez osoby fizyczne:

W myśl art. 12 ust. 1 pkt 4 lit. a ustawy o zryczałtowanym podatku dochodowym od niektórych przychodów osiąganych przez osoby fizyczne :

Z informacji przedstawionych we wniosku wynika, że posiada Pani nieograniczony obowiązek podatkowy w Polsce. Jest Pani w związku małżeńskim, w którym panuje ustrój rozdzielności majątkowej. Prowadzi Pani jednoosobową działalność gospodarczą w zakresie wynajmu lokali mieszkalnych i usługowych. Wynajmowane przez Panią nieruchomości nie zostały ujęte w ewidencji środków trwałych i nie prowadzono ich amortyzacji. Rozważa Pani ograniczenie lub zamknięcie działalności gospodarczej i powrót do najmu prywatnego. Rozwiązałaby Pani dotychczasowe umowy najmu, w których określana jest Pani jako przedsiębiorca i podaje adres siedziby firmy, i zawarłaby Pani nowe umowy najmu z dotychczasowymi najemcami, którzy chcieliby kontynuować najem, lub z nowymi najemcami. W umowach najmu wskazałaby Pani, że poza obowiązkiem zapłaty czynszu na najemcach spoczywa obowiązek pokrywania opłat za media i kosztów eksploatacyjnych niezależnych od właściciela (w tym opłat za prąd, ciepłą i zimną wodę, gaz, ogrzewanie, wywóz śmieci).

W pierwszej kolejności Pani wątpliwości dotyczą kwestii, czy uzyskiwane przez Panią przychody z najmu będą mogły być kwalifikowane jako przychody ze źródła wymienionego w art. 10 ust. 1 pkt 6 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, opodatkowane ryczałtem od przychodów ewidencjonowanych w wysokości 8,5%/12,5%.

Tak więc przychody z najmu nieruchomości, w związku z ograniczeniem bądź likwidacją działalności gospodarczej, uzyskiwane będą przez Panią w ramach tzw. najmu prywatnego, określonego w art. 10 ust. 1 pkt 6 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych. W konsekwencji przychody te będą podlegały opodatkowaniu ryczałtem od przychodów ewidencjonowanych na podstawie przepisów ustawy o zryczałtowanym podatku dochodowym od niektórych przychodów osiąganych przez osoby fizyczne.

Podsumowanie: skoro Pani nieruchomości nie będą przez Panią wynajmowane w ramach działalności gospodarczej, to najem ten będzie stanowić źródło przychodów, o którym mowa w art. 10 ust. 1 pkt 6 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych. Przychody osiągnięte z tytułu wynajmu nieruchomości na zasadach najmu prywatnego należy opodatkować ryczałtem od przychodów ewidencjonowanych, stosownie do art. 2 ust. 1a w zw. z art. 6 ust. 1a ustawy o zryczałtowanym podatku dochodowym od niektórych przychodów osiąganych przez osoby fizyczne, wg stawki 8,5% przychodów do kwoty 100 000 zł oraz 12,5% przychodów od nadwyżki ponad kwotę 100 000 zł.

Pani wątpliwości dotyczą również kwestii, czy może Pani ograniczyć prowadzenie działalności gospodarczej lub zupełnie zlikwidować taką działalność i rozpocząć najem prywatny w trakcie roku podatkowego oraz czy może Pani równocześnie prowadzić działalność gospodarczą w zakresie najmu odnośnie do niektórych nieruchomości, które będzie chciała Pani powiązać z prowadzoną działalnością oraz najem prywatny nieruchomości.

Tak jak wskazałem powyżej, co do zasady, najem nieruchomości, których właścicielem jest podatnik, stanowi źródło przychodów z tzw. najmu prywatnego. Zatem likwidacja działalności gospodarczej spowoduje opodatkowanie wszystkich przychodów z takiego najmu ryczałtem od przychodów ewidencjonowanych. Nie ma też przeszkód, aby Pani ograniczyła prowadzenie działalności gospodarczej i tylko część wynajmowanych nieruchomości „związała” z tą działalnością (wówczas przychody będą podlegać opodatkowaniu wg wybranej formy opodatkowania właściwej dla tego źródła przychodów). Natomiast pozostałe nieruchomości pozostaną w Pani majątku prywatnym, a ich najem będzie Pani zaliczać do źródła przychodów z najmu prywatnego (opodatkowanego ryczałtem od przychodów ewidencjonowanych). Bez znaczenia pozostaje moment podjęcia przez Panią stosowanych decyzji w tym zakresie.

Podsumowanie: nie ma przeciwskazań, aby mogła Pani ograniczyć prowadzenie działalności gospodarczej lub zupełnie zlikwidować taką działalność i rozpocząć najem prywatny w trakcie roku podatkowego. Ponadto, skoro to Pani decyduje, które składniki majątku są składnikami firmowymi, a które są majątkiem prywatnym, to nic nie stoi na przeszkodzie, żeby mogła Pani równocześnie prowadzić działalność gospodarczą w zakresie najmu niektórych nieruchomości, a część nieruchomości opodatkowywać w ramach najmu prywatnego ryczałtem od przychodów ewidencjonowanych.

Ostatnia Pani wątpliwość dotyczy kwestii, czy podstawą opodatkowania zryczałtowanym podatkiem dochodowym od najmu prywatnego będzie tylko czynsz najmu, czy również opłaty eksploatacyjne (np. wywóz śmieci) i opłaty za media, które zgodnie z umową ma płacić najemca, a Pani, która jest stroną umów z dostawcami mediów, będzie regulowała opłaty za media tym dostawcom.

W myśl art. 11 ust. 1 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych:

Zgodnie z art. 11 ust. 2a ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych:

Natomiast na podstawie art. 11 ust. 2b ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych:

Zgodnie z art. 6 ust. 1a ustawy o zryczałtowanym podatku dochodowym od niektórych przychodów osiąganych przez osoby fizyczne:

Oznacza to, że określenia wysokości przychodu z najmu zaliczanego do źródła przychodów wymienionego w art. 10 ust. 1 pkt 6 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, a więc najmu niestanowiącego pozarolniczej działalności gospodarczej, należy dokonywać na podstawie postanowień wyżej powołanych przepisów.

Z tych uregulowań prawnych wynika, że podstawą generowania przychodów z najmu jest fakt zawarcia stosownej umowy między stronami. Określona w umowie wysokość czynszu stanowi przysporzenie majątkowe wynajmującego, a tym samym generuje przychód w rozumieniu podatkowym. Jednak, aby powstał przychód po stronie wynajmującego, muszą zaistnieć przesłanki określone w art. 6 ust. 1a ustawy o zryczałtowanym podatku dochodowym od niektórych przychodów osiąganych przez osoby fizyczne, czyli czynsz musi zostać otrzymany lub postawiony do dyspozycji wynajmującego.

Składnikiem przychodu osiąganego z najmu przez wynajmującego w ramach tzw. „najmu prywatnego” nie będą natomiast ponoszone przez najemcę wydatki (opłaty) związane z przedmiotem najmu (np. opłaty za media, podatki i opłaty publicznoprawne), jeżeli z umowy wynika, że najemca jest zobowiązany do ich ponoszenia. Dodatkowe opłaty ponoszone przez najemcę w związku z przedmiotem najmu nie mieszczą się bowiem w pojęciu świadczeń w naturze i innych nieodpłatnych świadczeń, o których mowa w art. 11 ust. 1 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, jak również nie powodują przysporzenia majątkowego po stronie wynajmującego.

Dlatego też podstawą uzyskiwania przychodów z tytułu tzw. „najmu prywatnego” jest umowa, w której strony określają wysokość czynszu. Czynsz stanowi przysporzenie majątkowe wynajmującego, a tym samym generuje przychód w rozumieniu podatkowym w przypadku otrzymania lub postawienia go do dyspozycji wynajmującego.

W zależności od różnego skonstruowania stosunku prawnego umowy najmu w zakresie pokrywania przez najemcę pewnych płatności (świadczeń) związanych z przedmiotem najmu, różne będą skutki podatkowe. Jeśli strony umowy najmu określiły wysokość wynagrodzenia z tytułu najmu (czynsz), to otrzymana przez wynajmującego kwota jest jego przychodem.

Z wniosku wynika, że w ramach umowy najmu nieruchomości najemcy będą zobowiązani do ponoszenia oprócz czynszu najmu, także kosztów opłat za media i opłat eksploatacyjnych.

Dlatego też wymienione przez Panią opłaty za media i opłaty eksploatacyjne, do ponoszenia których będą zobowiązani – zgodnie z zawartymi umowami najmu – najemcy, nie stanowią dla Pani przysporzenia majątkowego.

Zwracam uwagę, że ta zasada obowiązuje jedynie w najmie prywatnym.

Podsumowanie: podstawą obliczenia ryczałtu od przychodów ewidencjonowanych będzie kwota czynszu otrzymana przez Panią od najemcy z tytułu wynajmu nieruchomości – czynsz za najem. Natomiast opłaty za media i opłaty eksploatacyjne nie stanowią u Pani przysporzenia majątkowego, nie będą tym samym stanowić przychodu podlegającego opodatkowaniu ryczałtem od przychodów ewidencjonowanych.

Dodatkowe informacje

Informacja o zakresie rozstrzygnięcia

Interpretacja dotyczy zdarzenia przyszłego, które Pani przedstawiła, i stanu prawnego, który obowiązuje w dniu wydania interpretacji.

W odniesieniu do powołanych przez Panią interpretacji stwierdzam, że zapadły one w indywidualnych sprawach i nie są wiążące dla organu wydającego tę interpretację.

Ponadto wskazuję, że powołane we wniosku orzeczenia sądów administracyjnych nie mogą wpłynąć na ocenę prawidłowości przedstawionej przez Panią kwestii. Nie negując tych orzeczeń, jako cennego źródła w zakresie wskazywania kierunków wykładni norm prawa podatkowego, stwierdzam, że tezy badanych rozstrzygnięć nie mają zastosowania w tym postępowaniu.

Pouczenie o funkcji ochronnej interpretacji

·Funkcję ochronną interpretacji indywidualnych określają przepisy art. 14k-14nb ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. – Ordynacja podatkowa (t. j. Dz. U. z 2023 r. poz. 2383 ze zm.). Interpretacja będzie mogła pełnić funkcję ochronną, jeśli Pani sytuacja będzie zgodna (tożsama) z opisem zdarzenia przyszłego i zastosuje się Pani do interpretacji.

·Zgodnie z art. 14na § 1 Ordynacji podatkowej:

·Zgodnie z art. 14na § 2 Ordynacji podatkowej:

Pouczenie o prawie do wniesienia skargi na interpretację

Ma Pani prawo do zaskarżenia tej interpretacji indywidualnej do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego. Zasady zaskarżania interpretacji indywidualnych reguluje ustawa z dnia 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi (t. j. Dz. U. z 2024 r. poz. 935; dalej jako „PPSA”).

Skargę do Sądu wnosi się za pośrednictwem Dyrektora KIS (art. 54 § 1 PPSA). Skargę należy wnieść w terminie trzydziestu dni od dnia doręczenia interpretacji indywidualnej (art. 53 § 1 PPSA):

·w formie papierowej, w dwóch egzemplarzach (oryginał i odpis) na adres: Krajowa Informacja Skarbowa, ul. Warszawska 5, 43-300 Bielsko-Biała (art. 47 § 1 PPSA), albo

· w formie dokumentu elektronicznego, w jednym egzemplarzu (bez odpisu), na adres Elektronicznej Skrzynki Podawczej Krajowej Informacji Skarbowej na platformie ePUAP: /KIS/SkrytkaESP (art. 47 § 3 i art. 54 § 1a PPSA).

Skarga na interpretację indywidualną może opierać się wyłącznie na zarzucie naruszenia przepisów postępowania, dopuszczeniu się błędu wykładni lub niewłaściwej oceny co do zastosowania przepisu prawa materialnego. Sąd jest związany zarzutami skargi oraz powołaną podstawą prawną (art. 57a PPSA).

Podstawa prawna dla wydania interpretacji

Podstawą prawną dla wydania tej interpretacji jest art. 13 § 2a oraz art. 14b § 1 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. – Ordynacja podatkowa (t. j. Dz. U. z 2023 r. poz. 2383 ze zm.).