Interpretacja indywidualna z dnia 30 lipca 2024 r., Dyrektor Krajowej Informacji Skarbowej, sygn. 0112-KDIL3.4012.326.2024.4.MC

Podatek od towarów i usług w zakresie opodatkowania sprzedaży nieruchomości niezabudowanej.

Interpretacja indywidualna – stanowisko nieprawidłowe

Szanowni Państwo,

stwierdzam, że Państwa stanowisko w sprawie oceny skutków podatkowych opisanego zdarzenia przyszłego w podatku od towarów i usług – jest nieprawidłowe.

Zakres wniosku wspólnego o wydanie interpretacji indywidualnej

10 maja 2024 r. wpłynął Państwa wniosek wspólny z 10 maja 2024 r. o wydanie interpretacji indywidualnej, który dotyczy:

·zwolnienia od podatku VAT sprzedaży działek o nr 1/1 oraz 1/2 (pytanie oznaczone we wniosku nr 2);

·niepodlegania opodatkowaniu podatkiem VAT sprzedaży przedmiotowych działek oraz nieuznania Pana jako podatnika podatku VAT prowadzącego działalność gospodarczą (pytanie oznaczone we wniosku – po przeformułowaniu w uzupełnieniu do wniosku – nr 3).

Uzupełnili go Państwo – w odpowiedzi na wezwanie – pismem z 19 lipca 2024 r. (wpływ 19 lipca 2024 r.) oraz pismem z 24 lipca 2024 r. (wpływ 24 lipca 2024 r.).

Treść wniosku wspólnego jest następująca:

Zainteresowani, którzy wystąpili z wnioskiem

1)Zainteresowany będący stroną postępowania:

(…)

2)Zainteresowana niebędąca stroną postępowania:

(…)

Opis zdarzenia przyszłego

Jest Pan osobą fizyczną, rolnikiem, prowadzącym indywidualne gospodarstwo rolne, prowadzące uprawy zbóż, roślin oleistych i korzeniowych. Gospodarstwo opodatkowane jest podatkiem rolnym oraz jest Pan czynnym podatnikiem VAT na zasadach ogólnych.

Wraz z żoną są Państwo właścicielami na prawach wspólności majątkowej małżeńskiej działek gruntów o numerze ewidencyjnym 1/1, 1/2, obręb (…), gmina (…) dla których Sąd Rejonowy prowadzi księgę wieczystą o numerze KW (…).

Przedmiotowe nieruchomości nabyli Państwo w następujący sposób.

W dniu (…)2014 r. przed notariuszem (…) w Kancelarii Notarialnej w (…), Rep A nr (…) zawarta została warunkowa umowa sprzedaży udziału wynoszącego ½ części w niezabudowanych działkach gruntu o numerach ewidencyjnych 1/1 oraz 1/2 wchodzących w skład nieruchomości położonej w miejscowości (…), gmina (…). Jak wskazano w akcie notarialnym przedmiotowe działki przeznaczone były pod obszary rolne.

Następnie w dniu (…)2015 r. przed notariuszem (…) w Kancelarii Notarialnej w (…), Rep A nr (…) została zawarta umowa przeniesienia własności nieruchomości tj. udziału wynoszącego ½ części w niezabudowanych działkach gruntu o numerach ewidencyjnych 1/1 oraz 1/2 wchodzących w skład nieruchomości położonej w miejscowości (…), gmina (…) w wykonaniu warunkowej umowy sprzedaży.

Wyłącznymi właścicielami wyżej wskazywanej nieruchomości stali się Państwo na mocy postanowienia Sądu Rejonowego (…) Wydział Cywilny, z dnia (…)2016 r. sygn. akt (…) r. (prawomocne z dniem (…)2017 r.), w którym zniesiono współwłasność nieruchomości.

Wyżej wskazane nieruchomości aktualnie użytkowane są rolniczo, zgodnie z ich pierwotnym przeznaczeniem. Na przedmiotowych gruntach nie istnieją żadne zabudowania. Z danych w ewidencji gruntów i budynków nieruchomości (działki) te oznaczone są symbolem (…) oraz (…) (grunty orne). Przedmiotowe nieruchomości zostały w ubiegłym roku objęte na podstawie uchwały nr (…) Rady Gminy (…) Miejscowym Planem Zagospodarowania Przestrzennego, który dopuszcza przeznaczenie tych gruntów na:

-teren zabudowy mieszkaniowej jednorodzinnej

-teren zabudowy mieszkaniowej jednorodzinnej lub usługowej.

Przedmiotowe nieruchomości są Państwa majątkiem prywatnym, gdzie obecnie prowadzona jest działalność rolnicza.

Zakup przedmiotowych nieruchomości był zwolniony z podatku VAT.

Nie prowadzili Państwo żadnych działań, aby uatrakcyjnić przedmiotowe działki w celu ich sprzedaży lub aby podnieść ich wartość.

Nie występowali Państwo o zmianę przeznaczenia terenu lub decyzję o wyłączeniu gruntów z produkcji rolnej dla tych działek.

Nie występowali Państwo o zmianę Miejscowego Planu Zagospodarowania Przestrzennego.

Nie trudnią się Państwo zawodowo handlem nieruchomościami, nie angażowali Państwo środków podobnych do tych wykorzystywanych przez handlowców i usługodawców według art. 9 ust. 1 dyrektywy VAT.

Nie uzbrajali Państwo terenu i nie prowadzili działań marketingowych w celu sprzedaży nieruchomości.

Działki ewidencyjne o numerach 1/1 oraz 1/2, obręb (…), gmina (…), które zostały objęte miejscowym planem zagospodarowania przestrzennego jak wskazano powyżej zamierzają Państwo sprzedać jednemu podmiotowi, który jest przedsiębiorcą.

Uzupełnienie opisu zdarzenia przyszłego

Podkreślił Pan, że jest rolnikiem i prowadzi zorganizowane gospodarstwo rolne o wielkości ok. (…) ha. Wniosek o wydanie indywidualnej interpretacji dotyczy działek, które mają zostać sprzedane, a które aktualnie wchodzą w skład gospodarstwa rolnego. Sprzedawane działki, były/są i będą do momentu sprzedaży użytkowane rolniczo, tj. będzie prowadzona produkcja roślinna (uprawy zbóż, roślin oleistych, buraków cukrowych).

Nie oddawali Państwo działek ani ich części w najem, dzierżawę ani też w inne udostępnienie o podobnym charakterze.

Nie została i nie zostanie zawarta umowa przedwstępna sprzedaży działek objętych wnioskiem. Przewidują Państwo sprzedaż bezpośrednio z jednoczesnym przeniesieniem własności.

Nie udzielili Państwo przyszłemu nabywcy działek lub jakiejkolwiek innej osobie np. pośrednikowi, pełnomocnictwa bądź innego umocowania prawnego do występowania w Państwa imieniu, w sprawach, które dotyczą przedmiotowych działek.

Nie prowadzili Państwo żadnych poszukiwań nabywcy działek jak też nie prowadzili Państwo żadnych działań marketingowych dotyczących sprzedaży działek.

Posiadają Państwo inną nieruchomość, przeznaczoną do sprzedaży, położoną w bliskim sąsiedztwie przedmiotowych działek, bliżej opisaną we wniosku o wydanie interpretacji indywidualnej znak pisma: (…) oraz (…). Nabyli ją Państwo, w dniu (…)2015 r. przed notariuszem (…) w Kancelarii Notarialnej w (…), Rep A nr (…) – zawarta została warunkowa umowa sprzedaży udziału wynoszącego ½ części niezabudowanej działce gruntu o numerze ewidencyjnym 2 wchodzących w skład nieruchomości położonej w miejscowości (…), gmina (…). Jak wskazano w akcie notarialnym przedmiotowa działka stanowiła grunty orne. Następnie w dniu (…)2015 r. przed notariuszem (…) w Kancelarii Notarialnej w (…), Rep A nr (…) została zawarta umowa przeniesienia własności nieruchomości, tj. udziału wynoszącego ½ części niezabudowanej działce gruntu o numerze ewidencyjnym 2 wchodzących w skład nieruchomości położonej w miejscowości (…), gmina (…) w wykonaniu warunkowej umowy sprzedaży. Wyłącznymi właścicielami wyżej wskazywanej nieruchomości działki nr 2 stali się Państwo na mocy ugody sądowej zawartej przed Sądem Rejonowym w (…) Wydział Cywilny, z dnia (…)2016 r. sygn. akt (…), w której zniesiono współwłasność nieruchomości. Nieruchomość została przez Państwa nabyta celem powiększenia gospodarstwa rolnego i prowadzenia produkcji rolnej. Działka ta – która również ma zostać sprzedana, aktualnie wchodzi w skład gospodarstwa rolnego. Działka do momentu sprzedaży będzie użytkowana rolniczo, tj. będzie prowadzona produkcja roślinna (uprawy zbóż, roślin oleistych, buraków cukrowych). Jest to działka niezabudowana. Działka ma zostać sprzedana w sposób określony we wniosku o wydanie interpretacji indywidualnej znak pisma (…) oraz (…).

Dokonywali Państwo już wcześniej sprzedaży nieruchomości, jednak były to nieruchomości rolne, nieobjęte miejscowym planem zagospodarowania przestrzennego, oznaczone w ewidencji gruntów i budynków jako R – grunty orne lub N – Nieużytek i były zwolnione z opodatkowania podatkiem dochodowym od osób fizycznych na podstawie art. 21 ust. 1 pkt 28 ustawy PIT:

-nieruchomość rolna opisana w KW nr (…) prowadzonej przez Sąd Rejonowy w (…) Wydział Ksiąg Wieczystych, nabyta (…)2010 r., sprzedano część tej nieruchomości o powierzchni (…) ha stanowiącej nieużytek dnia (…)2022 r.,

-nieruchomość rolna opisana w KW nr (…) prowadzonej przez Sąd Rejonowy w (…) Wydział Ksiąg Wieczystych, nabyta (…)2013 r., sprzedano część tej nieruchomości o powierzchni (…) ha stanowiącej rolę dnia (…)2021 r.,

-nieruchomość rolna opisana w KW nr (…) prowadzonej przez Sąd Rejonowy w (…) Wydział Ksiąg Wieczystych, nabyta (…)2000 r., sprzedano część tej nieruchomości o powierzchni (…) ha stanowiącej rolę dnia (…)2020 r.,

-nieruchomość rolna opisana w KW nr (…) prowadzonej przez Sąd Rejonowy w (…) Wydział Ksiąg Wieczystych, nabyta (…)2000 r., sprzedano część tej nieruchomości o powierzchni (…) ha stanowiącej rolę dnia (…)2021 r.,

-nieruchomość rolna opisana w KW nr (…) prowadzonej przez Sąd Rejonowy w (…) Wydział Ksiąg Wieczystych, nabyta (…)2000 r., sprzedano część tej nieruchomości o powierzchni (…) ha stanowiącej rolę dnia (…)2021 r.

Zamierzają Państwo w przyszłości nabyć nieruchomości. Będą to nieruchomości rolne z przeznaczeniem na prowadzenie produkcji rolniczej.

Jest Pan zarejestrowanym, czynnym podatnikiem podatku VAT z tytułu prowadzonej działalności rolniczej, tj. uprawy zbóż, roślin strączkowych i roślin oleistych, z tytułu prowadzenia Działów specjalnych produkcji rolnej, tj. uprawa grzybów i ich grzybni oraz Usług maszynami rolniczymi, tj. prowadzenie działalności usługowej wspomagającej produkcję roślinną.

Pańska żona nie jest zarejestrowanym, czynnym podatnikiem podatku VAT.

Sprzedawane działki, były/są i będą do momentu sprzedaży użytkowane rolniczo, tj. będzie prowadzona produkcja roślinna (uprawy zbóż, roślin oleistych, buraków cukrowych). Jest Pan rolnikiem posiadającym gospodarstwo rolne o wielkości ok (…) ha. Działki objęte wnioskiem są elementem zorganizowanego gospodarstwa rolnego.

Z prowadzonej działalności rolniczej na przedmiotowych działkach były/są i będą, do momentu ich zbycia, zbierane płody rolne (buraki cukrowe, pszenica, rzepak), były/są i będą, sprzedawane na bieżąco i sprzedaż jest opodatkowana podatkiem VAT zgodnie z obowiązującymi na dzień sprzedaży stawkami podatku VAT.

Dokonywali Państwo wcześniej sprzedaży nieruchomości, jednak były to nieruchomości rolne, nie objęte miejscowym planem zagospodarowania przestrzennego, oznaczone w ewidencji gruntów i budynków jako R – grunty orne lub N – Nieużytek i były zwolnione z opodatkowania podatkiem VAT na podstawie art. 43 ust. 1 pkt 9 ustawy VAT.

Pytania ostatecznie sformułowane w uzupełnieniu do wniosku

1.Czy w przypadku sprzedaży działek, tj. 1/1 oraz 1/2 obręb (…), gmina (…), dla których Sąd Rejonowy prowadzi księgę wieczystą o numerze KW (…), oznaczonych w ewidencji gruntów jako (…) oraz (…) (podstawowe przeznaczenie działki – grunt rolny), a które w całości aktualnie użytkowane są rolniczo na rzecz przedsiębiorcy na cele budownictwa mieszkaniowego lub usługowego zgodnie z dopuszczalnym przeznaczeniem wskazanym w Miejscowym Planie Zagospodarowania Przestrzennego, będziemy zobowiązani do zapłaty podatku od towarów i usług (VAT)?

(pytanie oznaczone we wniosku nr 2)

2.Czy prawidłowe jest stanowisko Wnioskodawcy, zgodnie z którym sprzedaż działek, tj. 1/1 oraz 1/2 obręb (…), gmina (…) dla których Sąd Rejonowy prowadzi księgę wieczystą o numerze KW (…) opisanych we wniosku (wykorzystywanej w działalności rolniczej), nienosząca znamion działalności gospodarczej w zakresie profesjonalnego obrotu nieruchomościami, a stanowiąca rozporządzenie majątkiem prywatnym, nie będzie podlegała opodatkowaniu podatkiem VAT jako odpłatna dostawa towarów na podstawie art. 5 ust. 1 pkt 1 w związku z art. 7 ust. 1 ustawy, albowiem zachodzą przesłanki do odmowy uznania Wnioskodawcy za podatnika podatku od towarów i usług w rozumieniu art. 15 ust. 1 prowadzącego działalność gospodarczą, w myśl art. 15 ust. 2 ustawy o VAT?

(pytanie oznaczone we wniosku – po przeformułowaniu w uzupełnieniu do wniosku – nr 3).

Państwa stanowisko w sprawie ostatecznie sformułowane w uzupełnieniu do wniosku

W przedstawionym zdarzeniu przyszłym uważają Państwo, że sprzedaż wskazanych niezabudowanych działek, tj. 1/1 oraz 1/2 obręb (…), gmina (…), dla których Sąd Rejonowy prowadzi księgę wieczystą o numerze KW (…), korzysta ze zwolnienia od podatku VAT, na podstawie art. 43 ust. 1 pkt 9 ustawy z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług (t. j. Dz. U. z 2017 r. poz. 1221 z późn. zm. – zwana dalej też: ustawa o VAT), zgodnie z którym zwalnia się od podatku dostawę terenów niezabudowanych innych niż tereny budowlane.

Wyżej wskazane nieruchomości aktualnie użytkowane są rolniczo, zgodnie z ich pierwotnym przeznaczeniem. Na przedmiotowych gruntach nie istnieją żadne zabudowania. Z danych w ewidencji gruntów i budynków nieruchomości (działki) te oznaczone są symbolem RV oraz RIVa (grunty orne). Powyższe potwierdza również wskazany sposób korzystania wskazany w księdze wieczystej, którą są objęte przedmiotowe nieruchomości jako R – grunty orne.

Jak wskazano we wniosku – nie występowali Państwo o zmianę przeznaczenia nieruchomości, w tym o zmianę Miejscowego Planu Zagospodarowania Przestrzennego. W Państwa ocenie, samo dopuszczenie w akcie prawa miejscowego zabudowy przedmiotowych gruntów nie zmienia ich podstawowego, głównego charakteru. Utrwalona linia orzecznicza sądów administracyjnych, w tym NSA, nakazuje odnosić się do podstawowego przeznaczenia gruntów. Sprzedaż działki rolnej oznaczonej symbolem R – winna być zatem traktowana jako zwolniona z VAT, nawet jeśli dodatkowo na takim gruncie MPZP dopuszcza zabudowę mieszkaniową. W uzasadnieniu wyroku z dnia 10 listopada 2021 r sygn. I FSK 575/18, NSA wskazał, że: „(...) w opinii Naczelnego Sądu Administracyjnego, kwalifikacja terenu – jako przeznaczonego pod zabudowę – powinna wypływać z części projektowej planu, określającej podstawowe przeznaczenie terenu (por. A. Bartosiewicz „Definicja terenów budowlanych ułatwi stosowanie zwolnienia dla dostawy gruntów”. Warszawa 2013, dostępne: LEX/el). O charakterze terenu, jako terenu budowlanego w rozumieniu art. 43 ust. 1 pkt 9 ustawy o VAT można mówić jedynie w sytuacji, gdy możliwość zabudowy ma dla terenu podstawowe, dominujące znaczenie. Natomiast nie jest istotna możliwość zabudowy, jeśli ma ona charakter uzupełniający w stosunku do podstawowego przeznaczenia terenu. Ustawodawca wskazał bowiem w art. 43 ust. 1 pkt 9 ustawy podatkowej na generalne przeznaczenie terenu jako budowlanego, a nie na możliwość zrealizowania na nim jakiegokolwiek obiektu budowlanego. Możliwość zrealizowania na danym terenie jakiejkolwiek budowli nie przesądza jeszcze o zakwalifikowaniu danego obszaru jako terenu przeznaczonego pod zabudowę, co dotyczy zwłaszcza terenów zieleni. Tym samym uprawniony jest wniosek, że to właśnie zapisane w miejscowym planie zagospodarowania przestrzennego podstawowe przeznaczenie danego gruntu ma decydujące znaczenie dla określenia przeznaczenia tego gruntu. Dodatkowe funkcje przypisane do gruntu poprzez określenie jego przeznaczenia uznanego za dopuszczalne (pomocnicze), służą jedynie uzupełnieniu zasadniczego sposobu zagospodarowania danego terenu, ale go nie zmieniają. Tak też prawidłowo przyjął Sąd pierwszej instancji”.

W innym wyroku, tj. wyroku z dnia 14 kwietnia 2021 r. (sygn. I FSK 1033/19) Naczelny Sąd Administracyjny wskazał, że: „Uzasadnione jest zapatrywanie, że decydujące znaczenie dla określenia przeznaczenia gruntu pod zabudowę względnie w innym celu (nie pod zabudowę), ma określenie w planie zagospodarowania przestrzennego przeznaczenia podstawowego terenu. Natomiast funkcje dodatkowe wynikające z jego przeznaczenia dopuszczalnego (o charakterze pomocniczym), służą jedynie uzupełnieniu zasadniczego sposobu zagospodarowania danego terenu, ale go nie zmieniają, co zasadnie stwierdził sąd pierwszej instancji w zaskarżonym wyroku”. Dodatkowo w uzasadnieniu przedmiotowego wyroku Sąd ten wskazał, że: „Wzajemna relacja norm określonych w art. 43 ust. 1 pkt 9 oraz art. 2 pkt 33 ustawy o VAT, była już przedmiotem licznych wypowiedzi orzeczniczych sądów administracyjnych. Należy przypomnieć, że zgodnie z utrwalonym orzecznictwem, uzasadnione jest zapatrywanie, że decydujące znaczenie dla określenia przeznaczenia gruntu pod zabudowę względnie w innym celu (nie pod zabudowę), ma określenie w planie zagospodarowania przestrzennego przeznaczenia podstawowego terenu. Natomiast funkcje dodatkowe wynikające z jego przeznaczenia dopuszczalnego (o charakterze pomocniczym), służą jedynie uzupełnieniu zasadniczego sposobu zagospodarowania danego terenu, ale go nie zmieniają, co zasadnie stwierdził Sąd pierwszej instancji w zaskarżonym wyroku”.

Stanowisko przypisujące decydujące znaczenie podstawowemu przeznaczeniu gruntu, wynikającemu z zapisów miejscowego planu zagospodarowania przestrzennego, w kontekście ustalenia przeznaczenia gruntu pod zabudowę dla celu zwolnienia od podatku od towarów i usług, wyrażone zostało między innymi w wyrokach NSA: z 19 października 2018 r., I FSK 1992/16, z 6 lipca 2017 r., I FSK 1883/15, z 9 czerwca 2017 r., I FSK 1650/15 oraz z 15 października 2014 r., sygn. akt I FSK 1115/13. Podsumowując, transakcja sprzedaży działek w świetle przedstawionych okoliczności sprawy nie będzie podlegać opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług.

Uważa Pan, że sprzedaż wskazanych niezabudowanych działek, tj. 1/1 oraz 1/2 obręb (…), gmina (…) dla których Sąd Rejonowy prowadzi księgę wieczystą o numerze KW (…), które nabył Pan w 2017 r. wraz żoną do majątku prywatnego objętego wspólnością ustawową małżeńską, bez z góry powziętego zamiaru odsprzedaży nie stanowidziałalności gospodarczej, a zatem nie podlega opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług.

Jak wskazano, nie były prowadzone działania przygotowujące przedmiotowe działki rolne do sprzedaży. Działki nie są zabudowane, mają charakter rolny i nie były dokonywane żadne czynności, aby to zmienić.

Zgodnie z treścią art. 5 ust. 1 pkt 1 ustawy z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług (tekst jedn.: Dz. U. z 2017 r. poz. 1221 z późn. zm.) – zwanej dalej ustawą: opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług podlegają odpłatna dostawa towarów i odpłatne świadczenie usług na terytorium kraju.

W myśl art. 7 ust. 1 ustawy: przez dostawę towarów, o której mowa w art. 5 ust. 1 pkt 1, rozumie się przeniesienie prawa do rozporządzania towarami jak właściciel (...).

Na podstawie art. 2 pkt 6 ustawy: ilekroć w dalszych przepisach jest mowa o towarach – rozumnie się przez to rzeczy oraz ich części, a także wszelkie postacie energii.

Zgodnie z art. 2 pkt 22 ustawy: ilekroć w dalszych przepisach jest mowa sprzedaży – rozumie się przez to odpłatną dostawę towarów i odpłatne świadczenie usług na terytorium kraju, eksport towarów oraz wewnątrzwspólnotową dostawę towarów.

Czynności wymienione w art. 5 ustawy o VAT (w tym dostawa towarów jaka obejmuje m.in. sprzedaż gruntów) podlegają opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług pod warunkiem, że wykonywane są w ramach prowadzonej działalności gospodarczej.

Jak Pan wskazuje, zawodowo jest Pan rolnikiem, a nie agentem, jaki to zarobkowo handluje gruntami. Pana zdaniem, nie powinien Pan płacić podatku VAT od sprzedaży gruntu, skoro sprzedaje go Pan jako rolnik wraz z żoną a nie przedsiębiorca trudniący się handlem nieruchomościami. Handel gruntami nie wpisuje się w profil działalności rolniczej.

Istotne dla oceny, czy w takim przypadku mamy do czynienia z działaniem w charakterze podatnika VAT w rozumieniu art. 15 ust. 1, 2ustawy o VAT mają kryteria określone przez Trybunał Sprawiedliwości UE. Chodzi tutaj zwłaszcza o wyroki z 15 września 2011 r. w sprawach C-180/10 i C-181/10 (Słaby i Kuć). TSUE stwierdził, iż w opisanej sytuacji – Pana zdaniem – byłby Pan podatnikiem VAT jedynie w wypadku, gdy podejmował Pan, podejmowaliby Państwo aktywne działania w zakresie obrotu nieruchomościami, angażując środki podobne do wykorzystywanych przez producentów, handlowców i usługodawców w rozumieniu art. 9 ust. 1 akapit drugi dyrektywy VAT. Takie działania mogłyby polegać m.in. na uzbrojeniu terenu lub działaniach marketingowych. Tymczasem nie planują Państwo i nie wykonują tego rodzaju działań.

W ww. wyroku TSUE stwierdził też, że osoby fizycznej, która prowadziła działalność rolniczą na gruncie nabytym ze zwolnieniem z VAT i przekształconym wskutek zmiany planu zagospodarowania przestrzennego, nie można uznać za podatnika w rozumieniu art. 9 ust. 1 i art. 12 ust. 1 dyrektywy VAT, kiedy dokonuje ona sprzedaży tego gruntu, jeśli sprzedaż ta następuje w ramach zarządu majątkiem prywatnym tej osoby. Przy ocenie działalności osoby sprzedającej nieruchomość należy uwzględniać czynności podejmowane na poszczególnych etapach aktywności sprzedającego w ich całokształcie. Należy mieć przede wszystkim na uwadze te elementy, które łączą się z nakładami inwestycyjnymi wykraczającymi poza standardowe działania zarządu majątkiem prywatnym (por. wyroki NSA z 9 października 2014 r. – I FSK 2145/13, z 3 marca 2015 r. – I FSK 1859/13, z 11 czerwca 2015 r. – I FSK 716/14, z 29 listopada 2016 r. – I FSK 636/15).

Zgodnie z art. 5 ust. 1 pkt 1 ustawy z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług (Dz. U. z 2020 r. poz. 106 z późn. zm.), zwanej dalej ustawą, opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług podlegają odpłatna dostawa towarów i odpłatne świadczenie usług na terytorium kraju. W myśl art. 2 pkt 6 ustawy, przez towary rozumie się rzeczy oraz ich części, a także wszelkie postacie energii. W myśl art. 7 ust. 1 pkt 1 ustawy, przez dostawę towarów, o której mowa wart. 5 ust. 1 pkt 1, rozumie się przeniesienie prawa do rozporządzania towarami jak właściciel.

Nie każda czynność stanowiąca dostawę towarów, w rozumieniu art. 7 ust. 1 ustawy podlega jednak opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług, ponieważ aby dana czynność była opodatkowana tym podatkiem, musi być wykonana przez podmiot, który w związku z jej wykonaniem jest podatnikiem podatku od towarów i usług.

Stosownie do art. 15 ust. 1 ustawy, podatnikami są osoby prawne, jednostki organizacyjne niemające osobowości prawnej oraz osoby fizyczne, wykonujące samodzielnie działalność gospodarczą, o której mowa w ust. 2, bez względu na cel lub rezultat takiej działalności. Działalność gospodarcza obejmuje wszelką działalność producentów, handlowców lub usługodawców, w tym podmiotów pozyskujących zasoby naturalne oraz rolników, a także działalność osób wykonujących wolne zawody. Działalność gospodarcza obejmuje w szczególności czynności polegające na wykorzystywaniu towarów lub wartości niematerialnych i prawnych w sposób ciągły dla celów zarobkowych (art. 15 ust. 2 ustawy).

Określony w ustawie zakres opodatkowania podatkiem od towarów i usług wskazuje, że do tego, aby faktycznie zaistniało opodatkowanie danej czynności konieczne jest, aby czynność podlegającą opodatkowaniu wykonał podmiot, który dla tej właśnie czynności będzie działał jako podatnik. Definicja działalności gospodarczej, zawarta w ustawie, ma charakter uniwersalny, pozwalający na objęcie pojęciem „podatnik” tych wszystkich podmiotów, które prowadzą określoną działalność, występując w profesjonalnym obrocie gospodarczym. Ponadto, działalność gospodarczą stanowi wykorzystywanie towarów w sposób ciągły dla celów zarobkowych.

Analizując powyższe przepisy stwierdzić należy, że dostawa towarów podlegać będzie opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług wyłącznie wówczas, gdy dokonywana będzie przez podmiot mający status podatnika, a dodatkowo działającego w takim charakterze w odniesieniu do danej transakcji.

Istotnym dla określenia, że w odniesieniu do konkretnej dostawy, mamy do czynienia z podatnikiem podatku VAT jest stwierdzenie, że prowadzi on działalność gospodarczą w rozumieniu przepisów ustawy.

Właściwym jest zatem wykluczenie osób fizycznych z grona podatników w przypadku, gdy dokonują sprzedaży, przekazania, bądź darowizny towarów stanowiących część majątku osobistego, tj. majątku, który nie został nabyty w celu jego odsprzedaży, bądź wykonywania innych czynności w ramach działalności gospodarczej.

W kontekście powyższych rozważań nie jest podatnikiem podatku od towarów i usług ten, kto jako osoba fizyczna dokonuje jednorazowych lub okazjonalnych transakcji, za które nie jest przewidziana ściśle regularna zapłata oraz nie prowadzi zorganizowanej, czy zarejestrowanej działalności gospodarczej, a tylko np. wyzbywa się majątku osobistego. Dokonywanie określonych czynności incydentalnie, poza sferą prowadzonej działalności gospodarczej, również nie pozwala na uznanie danego podmiotu za podatnika w zakresie tych czynności.

Z orzeczenia Trybunału Sprawiedliwości Unii Europejskiej z dnia 15 września 2011 r. w sprawach C-180/10 i C-181/10 wynika, że czynności związane ze zwykłym wykonywaniem prawa własności nie mogą same z siebie być uznawane za prowadzenie działalności gospodarczej. Sama liczba i zakres transakcji sprzedaży nie mogą stanowić kryterium rozróżnienia między czynnościami dokonywanymi prywatnie, które znajdują się poza zakresem zastosowania Dyrektywy, a czynnościami stanowiącymi działalność gospodarczą. Podobnie – zdaniem Trybunału – okoliczność, że przed sprzedażą zainteresowany dokonał podziału gruntu na działki w celu osiągnięcia wyższej ceny łącznej. Całość powyższych elementów może bowiem odnosić się do zarządzania majątkiem prywatnym zainteresowanego. Inaczej jest w wypadku, gdy zainteresowany podejmuje aktywne działania w zakresie obrotu nieruchomościami, angażując środki podobne do wykorzystywanych przez producentów, handlowców i usługodawców w rozumieniu art. 9 ust. 1 akapit drugi Dyrektywy.

Zatem, za podatnika należy uznać osobę, która w celu dokonania sprzedaży gruntów angażuje podobne środki wykazując aktywność w przedmiocie zbycia nieruchomości porównywalną do działań podmiotów zajmujących się profesjonalnie tego rodzaju obrotem, tj. działania wykraczające poza zakres zwykłego zarządu majątkiem prywatnym. Chodzi tu przykładowo o nabycie terenu przeznaczonego pod zabudowę, jego uzbrojenie, wydzielenie dróg wewnętrznych, działania marketingowe podjęte w celu sprzedaży działek, wykraczające poza zwykłe formy ogłoszenia, uzyskanie decyzji o warunkach zabudowy terenu, czy wystąpienie o opracowanie planu zagospodarowania przestrzennego dla sprzedawanego obszaru, prowadzenie działalności gospodarczej w zakresie usług developerskich lub innych tego rodzaju usług o zbliżonym charakterze. Przy czym na tego rodzaju aktywność „handlową” wskazywać musi ciąg powyżej przykładowo przytoczonych okoliczności, a nie stwierdzenie jedynie faktu wystąpienia pojedynczych z nich.

W powyższym wyroku Trybunał stwierdził również, że osoby fizycznej, która prowadziła działalność rolniczą na gruncie nabytym ze zwolnieniem z podatku od wartości dodanej i przekształconym wskutek zmiany planu zagospodarowania przestrzennego niezależnej od woli tej osoby w grunt przeznaczony pod zabudowę, nie można uznać za podatnika podatku od wartości dodanej w rozumieniu art. 9 ust. 1 i art. 12 ust. 1 Dyrektywy 2006/112, zmienionej Dyrektywą 2006/138, kiedy dokonuje ona sprzedaży tego gruntu, jeżeli sprzedaż ta następuje w ramach zarządu majątkiem prywatnym tej osoby.

Okoliczność, że osoba ta jest „rolnikiem ryczałtowym” w rozumieniu art. 295 ust. 1 pkt 3 Dyrektywy 2006/112, zmienionej Dyrektywą 2006/138, jest w tym zakresie bez znaczenia. Wskazane orzeczenie Trybunału odnosiło się do rolnika, który korzystał ze zwolnienia od podatku VAT.

Dostawa towarów (np. gruntów) podlega opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług wyłącznie wówczas, gdy dokonywana jest przez podmiot mający status podatnika, a dodatkowo działający w takim charakterze w odniesieniu do danej transakcji. Dla określenia, że w odniesieniu do konkretnej dostawy mamy do czynienia z podatnikiem podatku VAT istotne jest, aby prowadził on działalność gospodarczą w rozumieniu przepisów ustawy. W mojej ocenie w przypadku dostawy przedmiotowych działek nie będę spełniał przesłanki do uznania za podatnika podatku VAT.

Wskazać należy, że przyjęcie, iż dana osoba fizyczna sprzedając nieruchomości działa w charakterze podatnika prowadzącego działalność gospodarczą w rozumieniu art. 15 ust. 2 ustawy, wymaga ustalenia, że jej działalność w tym zakresie przybiera formę zawodową (profesjonalną), czego przejawem jest taka aktywność tej osoby w zakresie obrotu nieruchomościami, która może wskazywać, że jej czynności przybierają formę zorganizowaną, np. nabycie terenu przeznaczonego pod zabudowę, jego uzbrojenie, wydzielenie dróg wewnętrznych, działania marketingowe podjęte w celu sprzedaży działek, wykraczające poza zwykłe formy ogłoszenia, uzyskanie decyzji o warunkach zagospodarowania terenu (zabudowy), czy wystąpienie o opracowanie planu zagospodarowania przestrzennego dla sprzedawanego obszaru, prowadzenie działalności gospodarczej w zakresie usług deweloperskich lub innych tego rodzaju usług o zbliżonym charakterze. Przy czym na tego rodzaju aktywność „handlową” wskazywać musi ciąg powyżej przykładowo przytoczonych okoliczności, a nie stwierdzenie jedynie faktu zaistnienia pojedynczych z nich.

Jak wynika z przywołanych wyżej przepisów, dostawa towarów (w tym nieruchomości gruntowej) będzie podlegała opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług w sytuacji, gdy działaniom podmiotu dokonującego tej dostawy można przypisać znamiona prowadzenia działalności gospodarczej, co w efekcie przesądza o uzyskaniu przez niego statusu podatnika. Uznanie, że dany podmiot w odniesieniu do konkretnej czynności działa jako podatnik podatku od towarów i usług, wymaga oceny każdorazowo odnoszącej się do okoliczności faktycznych danej sprawy. Należy zatem ustalić, czy w odniesieniu do opisanej sprzedaży Nieruchomości, Zbywca spełni przesłanki do uznania za podatnika podatku od towarów i usług.

W Państwa ocenie, przytoczony stan faktyczny wskazuje na sprzedaż nieruchomości poza definicją prowadzenia w tym celu działalności gospodarczej. Planowana sprzedaż przedmiotowych działek nie będzie, zgodnie z art. 15 ust. 1 i ust. 2 ustawy, dostawą dokonywaną przez podatnika w ramach prowadzonej działalności gospodarczej. Dokonując opisanych we wniosku czynności, nie podejmują Państwo działań podobnych do tych, jakie wykonują podmioty zajmujące się profesjonalnie obrotem nieruchomościami, o których mowa w orzeczeniu w sprawach połączonych C-180/10 i C-181/10, tj. nie wykazują aktywności w przedmiocie zbycia nieruchomości porównywalnej do działań podmiotów zajmujących się profesjonalnie tego rodzaju obrotem.

Uznają Państwo tym samym, że skoro w przedmiotowej sprawie występują przesłanki stanowiące podstawę do odmowy uznania Pana oraz Pana żony przy przedstawionej transakcji sprzedaży za podatników podatku od towarów i usług w rozumieniu art. 15 ust. 1 ustawy, prowadzącego działalność gospodarczą, w myśl art. 15 ust. 2 ustawy, to dostawa przedmiotowych nieruchomości nie będzie podlegała opodatkowaniu podatkiem VAT jako odpłatna dostawa towarów na podstawie art. 5 ust. 1 pkt 1 w związku z art. 7 ust. 1 ustawy.

Istotnym elementem przesądzającym o tym jest również okoliczność, że przedmiotowe działki nabył Pan wraz z żoną w odległym czasie – 2017 r. Okoliczności te wskazują na traktowanie nieruchomości jako majątku osobistego.

Wobec powyższego, w przedstawionym stanie faktycznym, planowana sprzedaż działek nr 1/1, 1/2 będzie – w Państwa ocenie – czynnością związaną ze zwykłym wykonywaniem prawa własności. Dokonując sprzedaży działek, których jest Pan właścicielem wraz z żoną na mocy ustawowej wspólności majątkowej małżeńskiej, korzystają Państwo z przysługującego prawa do rozporządzania własnym majątkiem, co oznacza, że nie wypełniają Państwo przesłanek zdefiniowanych w art. 15 ust. 1 i ust. 2 ustawy VAT, i nie wystąpią w roli podatnika podatku od towarów i usług w stosunku do tej transakcji. Skutkiem powyższego transakcja zbycia przedmiotowych działek nie będzie podlegała opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług na podstawie art. 5 ust. 1 pkt 1 ustawy i w związku z tym w przypadku planowanej sprzedaży działek nr 1/1 i 1/1 w Państwa ocenie nie będą Państwo zobowiązani do odprowadzenia podatku od towarów i usług.

Ocena stanowiska

Stanowisko, które przedstawili Państwo we wniosku – jest nieprawidłowe.

Uzasadnienie interpretacji indywidualnej

Zgodnie z art. 5 ust. 1 pkt 1 ustawy z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług (t. j. Dz. U. z 2024 r. poz. 361 ze zm.), zwanej dalej „ustawą:

W myśl art. 7 ust. 1 ustawy:

W świetle art. 2 pkt 6 ustawy:

Zgodnie z przedstawionymi przepisami, grunt (działka) spełnia definicję towaru wynikającą z art. 2 pkt 6 ustawy, a jego sprzedaż jest traktowana jako czynność odpłatnej dostawy towarów na terytorium kraju, o której stanowi art. 7 ust. 1 ustawy, podlegającej opodatkowaniu na podstawie art. 5 ust. 1 pkt 1 ustawy.

W oparciu o art. 2 pkt 22 ustawy:

Stosownie do art. 8 ust. 1 ustawy:

Zaznaczenia wymaga, że na gruncie przepisów ustawy, również zbycie udziału w towarze (np. współwłasności nieruchomości gruntowej) stanowi odpłatną dostawę towarów. Powyższe potwierdził NSA w uchwale 7 sędziów z 24 października 2011 r., sygn. akt I FPS 2/11.

Towarem jest także udział w prawie własności lub użytkowania wieczystego nieruchomości. Jest to zgodne z normami unijnymi, bowiem według art. 15 ust. 2 Dyrektywy 2006/112/WE Rady z dnia 28 listopada 2006 r. w sprawie wspólnego systemu podatku od wartości dodanej (Dz. Urz. UE L Nr 347 str. 1 ze zm.):

Problematyka współwłasności została uregulowana w art. 195-221 ustawy z dnia 23 kwietnia 1964 r. Kodeks cywilny (t. j. Dz. U. z 2024 r. poz. 1061), zwanej dalej „Kodeksem cywilnym”.

Ze współwłasnością mamy do czynienia wtedy, gdy własność tej samej rzeczy przysługuje niepodzielnie kilku osobom. W przypadku współwłasności nieruchomości określonej w częściach ułamkowych, każdy ze współwłaścicieli ma określony ułamkiem udział w nieruchomości.

Współwłasność nie jest instytucją samodzielną, lecz stanowi odmianę własności i charakteryzuje się tym, że własność rzeczy (ruchomej lub nieruchomej) przysługuje kilku podmiotom. Do współwłasności stosuje się – jeśli co innego nie wynika z przepisów poświęconych specjalnie tej instytucji – przepisy odnoszące się do własności.

Należy w tym miejscu zauważyć, że kwestie stosunków majątkowych pomiędzy małżonkami reguluje ustawa z dnia 25 lutego 1964 r. Kodeks rodzinny i opiekuńczy (t. j. Dz. U. z 2023 r. poz. 2809 ze zm.), zwanej dalej „Kodeksem rodzinnym i opiekuńczym”.

W oparciu o art. 31 § 1 Kodeksu rodzinnego i opiekuńczego:

Zatem, istotą wspólności majątkowej małżeńskiej, zarówno ustawowej, jak i umownej, jest to, że każdy z małżonków jest współwłaścicielem poszczególnych składników majątku wspólnego (dorobkowego) na zasadach współwłasności łącznej (bezudziałowej).

Stosownie do art. 35 Kodeksu rodzinnego i opiekuńczego:

Według art. 36 § 1 Kodeksu rodzinnego i opiekuńczego:

Na mocy art. 36 § 2 Kodeksu rodzinnego i opiekuńczego:

Na podstawie art. 37 § 1 pkt 1 Kodeksu rodzinnego i opiekuńczego:

Jak stanowi art. 43 § 1 Kodeksu rodzinnego i opiekuńczego:

Niezależnie od powyższego, zgodnie z powołanymi przepisami ustawy o podatku od towarów i usług, nieruchomości spełniają definicję towaru wynikającą z art. 2 pkt 6 ustawy, a ich sprzedaż jest traktowana jako dostawa towarów, o której mowa w art. 7 ust. 1 ustawy, która to czynność podlega opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług, na podstawie art. 5 ust. 1 pkt 1 ustawy.

Nie każda czynność stanowiąca dostawę towarów, w rozumieniu art. 7 ust. 1 ustawy, podlega opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług, ponieważ aby dana czynność była opodatkowana tym podatkiem, musi być wykonana przez podmiot, który w związku z jej wykonaniem jest podatnikiem podatku od towarów i usług.

Zgodnie z art. 15 ust. 1 ustawy:

W myśl art. 15 ust. 2 ustawy:

Dla ustalenia, czy osoba dokonująca transakcji sprzedaży nieruchomości jest podatnikiem podatku VAT istotne jest stwierdzenie, że prowadzi ona działalność gospodarczą w rozumieniu przepisów ustawy.

Zatem, kiedy osoba fizyczna dokonuje sprzedaży swojego majątku prywatnego, a czynność ta wykonywana jest okazjonalnie i nie zmierza do nadania jej stałego charakteru, nie oznacza to prowadzenia działalności gospodarczej w rozumieniu art. 15 ust. 2 ustawy. Nie jest podatnikiem podatku od towarów i usług ten, kto jako osoba fizyczna dokonuje okazjonalnych transakcji, za które nie jest przewidziana ściśle regularna zapłata oraz nie prowadzi zorganizowanej czy zarejestrowanej działalności gospodarczej. Dokonywanie określonych czynności incydentalnie, poza sferą prowadzonej działalności gospodarczej, nie pozwala na uznanie danego podmiotu za podatnika w zakresie tych czynności.

Jednocześnie wykorzystywanie składników majątku, tj. takie wykorzystywanie majątku, które charakteryzuje się powtarzalnością lub długim okresem trwania, które polega na czerpaniu dochodów ze składnika majątku, wskazuje na prowadzenie działalności gospodarczej. Należy stwierdzić, że każdy, kto dokonuje czynności, które zmierzają do wykorzystania nieruchomości dla celów działalności gospodarczej w rozumieniu art. 15 ust. 2 ustawy powinien być uznany za podatnika podatku od towarów i usług.

W konsekwencji, wykorzystywanie majątku należącego do danej osoby stanowi również działalność gospodarczą, jeżeli jest dokonywane w sposób ciągły dla celów zarobkowych. Podstawowym kryterium dla opodatkowania sprzedaży nieruchomości jest ustalenie, czy działanie to można uznać za wykorzystywanie majątku w sposób ciągły do celów zarobkowych, czy majątek nabyty został i faktycznie wykorzystany na potrzeby własne, czy też z przeznaczeniem do działalności gospodarczej w rozumieniu art. 15 ustawy.

W tym miejscu należy zaznaczyć, że pojęcie „majątku prywatnego” nie występuje na gruncie analizowanych przepisów ustawy, jednakże wynika z wykładni art. 15 ust. 2 ustawy, w której zasadnym jest odwołanie się do treści orzeczenia TSUE w sprawie C-291/92 (Finanzamt Uelzen v.Dieter Armbrecht), które dotyczyło kwestii opodatkowania sprzedaży przez osobę będącą podatnikiem podatku od wartości dodanej, części majątku niewykorzystywanej do prowadzonej działalności gospodarczej, a służącej jej do celów prywatnych. „Majątek prywatny” to zatem taka część majątku danej osoby fizycznej, która nie jest przez nią przeznaczona ani wykorzystywana dla potrzeb prowadzonej działalności gospodarczej. Ze wskazanego orzeczenia wynika zatem, że podatnik musi w całym okresie posiadania danej nieruchomości wykazywać zamiar wykorzystywania części nieruchomości w ramach majątku osobistego. Przykładem takiego wykorzystania nieruchomości mogłoby być np. wybudowanie domu dla zaspokojenia własnych potrzeb mieszkaniowych.

Potwierdzone to zostało również w wyroku TSUE z 21 kwietnia 2005 r., sygn. akt C-25/03 Finanzamt Bergisch Gladbach v. HE, który stwierdził, że majątek prywatny to mienie wykorzystywane dla zaspokojenia potrzeb własnych.

Jak wynika z przywołanych wyżej przepisów, dostawa towarów (w tym nieruchomości gruntowej) będzie podlegała opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług w sytuacji, gdy działaniom podmiotu dokonującego tej dostawy można przypisać znamiona prowadzenia działalności gospodarczej, co w efekcie przesądza o uzyskaniu przez niego statusu podatnika. Warto w tym miejscu zaznaczyć, że powyższe może mieć miejsce również w odniesieniu do czynności dokonanej jednorazowo.

Jak wynika z opisu sprawy jest Pan wraz z żoną właścicielem przedmiotowych działek – w ramach wspólności majątkowej małżeńskiej – stanowiącej grunt niezabudowany. Zakup działek stanowił czynność zwolnioną od podatku VAT. Względem sprzedawanych działek nie były i nie będą podejmowane czynności zmierzające do podniesienia ich wartości. Sprzedawane działki nie były i nie będą udostępniane osobom trzecim, nie przewidują też Państwo podpisywania przedwstępnych umów sprzedaży. Nie udzielali Państwo żadnych pełnomocnictw do występowania w Państwa imieniu w sprawach dotyczących sprzedaży działek. Jest Pan zarejestrowanym, czynnym podatnikiem podatku VAT z tytułu prowadzonej działalności rolniczej, prowadzenia działów specjalnych produkcji rolnej oraz usług maszynami rolniczymi. Sprzedawane działki będą do momentu zbycia użytkowane rolniczo. Na przedmiotowych działkach będą do momentu zbycia zbierane płody rolne, które sprzedawane będą w ramach działalności opodatkowanej podatkiem VAT. Pana żona nie jest zarejestrowanym, czynnym podatnikiem podatku od towarów i usług.

Państwa wątpliwości dotyczą kwestii skutków podatkowych transakcji sprzedaży działek o nr 1/1 i 1/2 (pytania oznaczone we wniosku nr 2-4 ostatecznie po uzupełnieniu 2-3).

Celem rozstrzygnięcia wszystkich kwestii objętych zakresem Państwa zapytania, zasadne jest w pierwszej kolejności odniesienie się do kwestii uznania Pana przy transakcji sprzedaży przedmiotowych działek za podatnika podatku VAT, a dokonanej czynności jako podlegającej opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług (pytanie oznaczone nr 2 w interpretacji – pytanie oznaczone we wniosku – po przeformułowaniu w uzupełnieniu do wniosku – nr 3).

Jak już wyżej wskazałem, status podatnika podatku od towarów i usług wynika z okoliczności dokonywania czynności podlegających opodatkowaniu tym podatkiem. Dla ustalenia, czy osoba dokonująca transakcji sprzedaży nieruchomości jest podatnikiem podatku VAT, istotne jest stwierdzenie, że prowadzi ona działalność gospodarczą w rozumieniu przepisów cytowanej wyżej ustawy.

W myśl art. 2 pkt 15 ustawy:

Mając na względzie definicję działalności gospodarczej, zawartą w art. 15 ust. 2 ustawy, należy uznać, że działalność rolnicza, o której mowa w cyt. wyżej art. 2 pkt 15 ustawy, mieści się w pojęciu działalności gospodarczej.

Jak Pan wskazał w opisie sprawy, jest Pan zarejestrowanym, czynnym podatnikiem podatku VAT z tytułu prowadzonej działalności rolniczej, prowadzenia działów specjalnych produkcji rolnej oraz usług maszynami rolniczymi. Sprzedawane działki będą do momentu zbycia użytkowane rolniczo. Na przedmiotowych działkach będą do momentu zbycia zbierane płody rolne, które sprzedawane będą w ramach działalności opodatkowanej podatkiem VAT.

Nie można zatem stwierdzić, że w całym okresie posiadania działek wykazywał Pan zamiar ich wykorzystywania w ramach majątku prywatnego, o którym mowa w cytowanym powyżej wyroku TSUE.

Tak więc sprzedawane działki stanowić będą składnik majątkowy służący prowadzeniu przez Pana działalności gospodarczej opodatkowanej podatkiem VAT, którą w rozumieniu ustawy – jest również działalność rolnicza.

Podsumowując, stwierdzam, że przy sprzedaży działek o nr 1/1 oraz 1/2 tylko Pan będzie działał dla całości transakcji w charakterze podatnika w rozumieniu art. 15 ust. 1 ustawy, prowadzącego działalność gospodarczą, o której mowa w art. 15 ust. 2 ustawy. Natomiast Pana małżonka dla ww. transakcji sprzedaży, nie będzie działała w charakterze podatnika, o którym mowa w art. 15 ust. 1 ustawy.

Tym samym Państwa stanowisko w kwestii dotyczącej pytania nr 2 (pytanie oznaczone we wniosku – po przeformułowaniu w uzupełnieniu do wniosku – nr 3), uznałem za nieprawidłowe.

Państwa wątpliwości dotyczą również kwestii zwolnienia od podatku VAT sprzedaży przedmiotowych działek (pytanie oznaczone we wniosku nr 2).

Czynność, która podlega opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług, może być opodatkowana podatkiem VAT, albo może korzystać ze zwolnienia od tego podatku.

W myśl art. 43 ust. 1 pkt 9 ustawy:

W świetle art. 2 pkt 33 ustawy:

O przeznaczeniu nieruchomości stanowią zatem akty prawa miejscowego. Miejscowy Plan Zagospodarowania Przestrzennego – jako źródło prawa miejscowego, a w przypadku jego braku, decyzja o warunkach zabudowy i zagospodarowania terenu – jako akt indywidualny prawa administracyjnego.

Ponadto należy podkreślić, że przy dokonywaniu oceny, czy dany grunt jest przeznaczony pod zabudowę nie można kierować się wyłącznie jego podstawowym przeznaczeniem określonym w miejscowym planie zagospodarowania przestrzennego, lecz należy również wziąć pod uwagę jego przeznaczenie uzupełniające, wynikające z tego planu. Ustawodawca bowiem definiując w art. 2 pkt 33 ustawy teren budowlany wskazuje, że decydujące znaczenie mają m.in. zapisy miejscowego planu zagospodarowania przestrzennego, nie zawężając przy tym, że chodzi wyłącznie o podstawowe przeznaczenie określone w tym planie.

Zatem, zwolnienie od podatku, o którym mowa w art. 43 ust. 1 pkt 9 ustawy obejmuje zbycie nieruchomości niezabudowanych (gruntów) wyłącznie w sytuacji, gdy nie stanowią one terenów budowlanych, o których mowa w art. 2 pkt 33 ustawy.

Z przedstawionego opisu sprawy wynika, że grunt, na którym znajdują się działki będące przedmiotem planowanej sprzedaży, został objęty miejscowym planem zagospodarowania przestrzennego, który dopuszcza jego przeznaczenie na teren zabudowy mieszkaniowej.

Tym samym, sprzedawane działki na moment sprzedaży objęte będą miejscowym planem zagospodarowania terenu, który dopuszczał będzie przeznaczenie gruntu na teren zabudowy mieszkaniowej jednorodzinnej.

Oznacza to, że na dzień transakcji działki będą stanowić teren budowlany, w rozumieniu art. 2 pkt 33 ustawy, który nie będzie korzystał ze zwolnienia na podstawie art. 43 ust. 1 pkt 9 ustawy.

W związku z tym, że dostawa wydzielonych działek nie będzie korzystała ze zwolnienia w trybie art. 43 ust. 1 pkt 9 ustawy, należy przeanalizować warunki do zastosowania zwolnienia wynikającego z przepisu art. 43 ust. 1 pkt 2 ustawy.

W oparciu o art. 43 ust. 1 pkt 2 ustawy:

W konsekwencji, aby zastosować zwolnienie od podatku, o którym mowa w art. 43 ust. 1 pkt 2 ustawy dla dostawy towarów, muszą być spełnione łącznie dwa warunki wskazane w tym przepisie, tj.:

·towary muszą służyć wyłącznie działalności zwolnionej,

·przy nabyciu (imporcie, wytworzeniu) tych towarów nie przysługiwało dokonującemu ich dostawy prawo do obniżenia podatku należnego o kwotę podatku naliczonego.

Niespełnienie choćby jednego z powyższych warunków daje podstawę do wyłączenia dostawy towarów ze zwolnienia od podatku VAT przewidzianego w art. 43 ust. 1 pkt 2 ustawy.

Zaznaczenia wymaga przy tym, że NSA w wyroku z 28 lutego 2013 r., sygn. akt I FSK 627/12 wskazał, że „Zwolnienie, o którym mowa w art. 136 lit. b) dyrektywy 2006/112/WE, a więc również wynikające z art. 43 ust. 1 pkt 2 u.p.t.u, przysługuje tylko wtedy gdy podatnik nie ma prawa do odliczenia podatku na skutek ograniczeń i zakazów przewidzianych przepisami dyrektywy lub u.p.t.u, co wynika np. ze związku ze sprzedażą zwolnioną od podatku (por. art. 86 i art. 88 ustawy), a więc nie ma zastosowania, gdy brak odliczenia podatku w poprzedniej fazie obrotu wynika z faktu, że dana czynność w ogóle nie podlegała opodatkowaniu (por. wyrok ETS z dnia 8 grudnia 2005 r. w sprawie C-280/04 Jyske Finanse A/S) oraz gdy podatnik, mając prawo do odliczenia podatku naliczonego, z uprawnienia tego nie skorzystał”.

W wyroku, na który powołuje się Naczelny Sąd Administracyjny, Trybunał Sprawiedliwości Unii Europejskiej stwierdził, że ze zwolnienia od podatku VAT nie będzie korzystać dostawa towarów, w stosunku do których podatnik nie odliczył podatku VAT naliczonego z powodów innych niż ściśle określone w art. 136 Dyrektywy 2006/112/WE. Tym samym, przepis art. 136 Dyrektywy 2006/112/WE wskazuje, że w przypadkach, w których przy nabyciu towaru podatek VAT w ogóle nie wystąpił, nie można uznać, że mamy do czynienia z brakiem prawa do odliczenia podatku VAT.

Opis sprawy wskazuje, że transakcje nabycia działek nr 1/1 oraz 1/2, będące przedmiotem sprzedaży, nie były opodatkowane podatkiem VAT. Zakup przedmiotowych nieruchomości był zwolniony z podatku VAT.

Zatem w takiej sytuacji nie można mówić, że przysługiwało prawo do odliczenia podatku naliczonego przy nabyciu tych działek lub że takie prawo nie przysługiwało, skoro dostawa nie była objęta tym podatkiem.

Ponadto, sprzedawane działki do momentu ich zbycia użytkowane będą do działalności rolniczej opodatkowanej podatkiem VAT. W związku z tym, działki nie będą wykorzystywane wyłącznie do działalności zwolnionej od podatku od towarów i usług.

Oznacza to, że sprzedaż wydzielonych działek nie będzie objęta zwolnieniem od podatku VAT na podstawie art. 43 ust. 1 pkt 2 ustawy, gdyż nie będą spełnione określone w tym przepisie warunki niezbędne do zastosowania zwolnienia.

Skoro do dostawy przedmiotowych działek nie znajdzie zastosowania zwolnienie od podatku wynikające z art. 43 ust. 1 pkt 9 ustawy oraz z art. 43 ust. 1 pkt 2 ustawy, przedmiotowa transakcja będzie opodatkowana podatkiem od towarów i usług.

Podsumowując, skoro przy transakcji sprzedaży działek o nr 1/1 oraz 1/2 tylko Pan będzie działał dla całości transakcji w charakterze podatnika w rozumieniu art. 15 ust. 1 ustawy, prowadzącego działalność gospodarczą, o której mowa w art. 15 ust. 2, a przedmiotowa tranzakcjanie będzie korzystała ze zwolnienia od podatku na podstawie art. 43 ust. 1 pkt 9 oraz art. 43 ust. 1 pkt 2 ustawy, to tylko Pan będzie zobowiązany do zapłaty podatku od towarów i usług od całości transakcji.

Oceniając całościowo Państwa stanowisko w kwestii dotyczącej pytania nr 1 (oznaczonego we wniosku nr 2) uznałem je jako nieprawidłowe.

Dodatkowe informacje

Informacja o zakresie rozstrzygnięcia

Interpretacja dotyczy zdarzenia przyszłego, które Państwo przedstawili i stanu prawnego, który obowiązuje w dniu wydania interpretacji.

Wydana interpretacja dotyczy tylko sprawy będącej przedmiotem Państwa wniosku (pytania). Inne kwestie przedstawione w opisie zdarzenia przyszłego, które nie zostały objęte pytaniem nie mogą być rozpatrzone zgodnie z art. 14b § 1 Ordynacji podatkowej, w myśl którego:

Zgodnie z art. 14b § 3 ustawy Ordynacja podatkowa:

Organ jest ściśle związany przedstawionym we wniosku stanem faktycznym (opisem zdarzenia przyszłego). Ponoszą Państwo ryzyko związane z ewentualnym błędnym lub nieprecyzyjnym przedstawieniem we wniosku opisu zdarzenia przyszłego. Interpretacja indywidualna wywołuje skutki prawnopodatkowe tylko wtedy, o ile rzeczywisty stan faktyczny sprawy będącej przedmiotem interpretacji pokrywał się będzie z opisem zdarzenia przyszłego podanym przez Państwa w złożonym wniosku. Zatem, w przypadku zmiany któregokolwiek elementu przedstawionego w opisie sprawy, wydana interpretacja traci swą aktualność.

Ponadto, na ocenę prawidłowości analizowanej kwestii nie może wpłynąć powołane przez Państwa orzecznictwo, ponieważ zapadło ono w odniesieniu do indywidualnego i właściwego tylko temu orzecznictwu opisu sprawy.

W związku z powyższym, nie negując takiego orzecznictwa, jako cennego źródła w zakresie wskazywania kierunków wykładni norm prawa podatkowego, należy zauważyć, że moc obowiązująca zaprezentowanych przez Państwa wyroków zamyka się w obrębie spraw, dla których zostały wydane.

Interpretacja rozstrzyga o skutkach podatkowych w części dotyczącej podatku od towarów i usług. Natomiast wniosek w zakresie podatku dochodowego od osób fizycznych podlega odrębnemu rozpatrzeniu.

Pouczenie o funkcji ochronnej interpretacji

·Funkcję ochronną interpretacji indywidualnych określają przepisy art. 14k-14nb ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. – Ordynacja podatkowa (t. j. Dz. U. z 2023 r. poz. 2383 ze zm.). Interpretacja będzie mogła pełnić funkcję ochronną, jeśli Państwa sytuacja będzie zgodna (tożsama) z opisem stanu faktycznego lub zdarzenia przyszłego. Z funkcji ochronnej będą mogli skorzystać Ci z Państwa, którzy zastosują się do interpretacji.

·Zgodnie z art. 14na § 1 Ordynacji podatkowej:

Zgodnie z art. 14na § 2 Ordynacji podatkowej:

Pouczenie o prawie do wniesienia skargi na interpretację przez Zainteresowanego, który jest stroną postępowania

Pan (…) (Zainteresowany będący stroną postępowania – art. 14r § 2 Ordynacji podatkowej) ma prawo wnieść skargę na tę interpretację indywidualną do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w (…). Zasady zaskarżania interpretacji indywidualnych reguluje ustawa z dnia 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi (t. j. Dz. U. z 2024 r. poz. 935; dalej jako „PPSA”).

Skargę do Sądu wnosi się za pośrednictwem Dyrektora KIS (art. 54 § 1 PPSA). Skargę należy wnieść w terminie trzydziestu dni od dnia doręczenia interpretacji indywidualnej (art. 53 § 1 PPSA):

·w formie papierowej, w dwóch egzemplarzach (oryginał i odpis) na adres: Krajowa Informacja Skarbowa, ul. Warszawska 5, 43-300 Bielsko-Biała (art. 47 § 1 PPSA), albo

·w formie dokumentu elektronicznego, w jednym egzemplarzu (bez odpisu), na adres Elektronicznej Skrzynki Podawczej Krajowej Informacji Skarbowej na platformie ePUAP: /KIS/SkrytkaESP (art. 47 § 3 i art. 54 § 1a PPSA).

Skarga na interpretację indywidualną może opierać się wyłącznie na zarzucie naruszenia przepisów postępowania, dopuszczeniu się błędu wykładni lub niewłaściwej oceny co do zastosowania przepisu prawa materialnego. Sąd jest związany zarzutami skargi oraz powołaną podstawą prawną (art. 57a PPSA).

Podstawa prawna dla wydania interpretacji

Podstawą prawną dla wydania tej interpretacji jest art. 13 § 2a, art. 14b § 1 i art. 14r ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. – Ordynacja podatkowa (t. j. Dz. U. z 2023 r. poz. 2383 ze zm.).