Interpretacja indywidualna z dnia 19 lipca 2024 r., Dyrektor Krajowej Informacji Skarbowej, sygn. 0111-KDIB3-3.4012.185.2024.3.PJ

Należy wskazać zatem, że przedmiot Transakcji nie będzie obejmował szeregu kluczowych składników, wchodzących w skład normatywnej definicji przedsiębiorstwa, m.in. tajemnicy i know-how przedsiębiorstwa, należności, zobowiązań, ksiąg rachunkowych, środków trwałych, a także oznaczenia firmy. W ramach planowanej Transakcji sprzedaży składników majątkowych nie dojdzie więc do przeniesienia wielu kluczowych składników przedsiębiorstwa, które są niezbędne do prowadzenia działalności w zakresie w jakim obecnie jest ona prowadzona przez Zbywcę. Tym samym nie można uznać, że przedmiot Transakcji stanowi przedsiębiorstwo, o którym mowa w art. 551 ustawy - Kodeks cywilny. Jednocześnie przedmiot Transakcji nie odznacza się odrębnością organizacyjną i funkcjonalną z możliwością samodzielnego funkcjonowania w obrocie gospodarczym, która powinna charakteryzować zorganizowaną część przedsiębiorstwa w rozumieniu art. 2 pkt 27e ustawy. Również zauważyć należy, że przedmiot transakcji bez dodatkowego zaangażowania majątku nabywcy nie będzie mógł funkcjonować jako samodzielny podmiot gospodarczy. Ponadto Państwo (Kupujący) w oparciu o przedmiot transakcji będą prowadzić zupełnie inną działalność gospodarczą niż Zbywca (Deweloper).

Interpretacja indywidualna – stanowisko prawidłowe

Szanowni Państwo,

stwierdzam, że Państwa stanowisko w sprawie oceny skutków podatkowych opisanego zdarzenia przyszłego w podatku od towarów i usług jest prawidłowe.

Zakres wniosku wspólnego o wydanie interpretacji indywidualnej

Państwa wniosek wspólny z 24 kwietnia 2024 r. o wydanie interpretacji indywidualnej, który w zakresie podatku od towarów i usług w zakresie

- uznania Transakcja sprzedaży Nieruchomości za czynność podlegającą opodatkowaniu VAT, niewyłączoną z opodatkowania na podstawie art. 6 pkt 1 ustawy o VAT,

- zwolnieniu z VAT dostawa Budynku i budowli oraz związanego z nimi gruntu w ramach planowanej Transakcji,

- prawa do obniżenia kwoty VAT należnego o kwotę podatku naliczonego z tytułu zapłaty Zadatku i z tytułu zapłaty Pozostałej części ceny oraz zwrotu nadwyżki VAT naliczonego nad VAT należnym,

wpłynął do Organu 24 kwietnia 2024 r. Uzupełnili go Państwo pismem z 3 lipca 2024 r. stanowiącym odpowiedź na wezwanie Organu.

Zainteresowani, którzy wystąpili z wnioskiem

1. Zainteresowany będący stroną postępowania – X.,

2. Zainteresowany niebędący stroną postępowania – Y.

Treść wniosku wspólnego jest następująca:

Opis zdarzenia przyszłego

Y., działająca wcześniej pod nazwą (...) (Zainteresowany niebędący stroną postępowania, dalej: „Deweloper”) posiada siedzibę działalności gospodarczej w Polsce i jest czynnym podatnikiem VAT. Zgodnie z danymi zawartymi w rejestrze przedsiębiorców KRS, głównym przedmiotem jej działalności jest realizacja robót budowlanych związanych ze wznoszeniem budynków.

X. (Zainteresowany będący stroną postępowania, dalej: „Kupujący”) posiada siedzibę działalności gospodarczej w Polsce i jest czynnym podatnikiem VAT. Zgodnie z danymi zawartymi w rejestrze przedsiębiorców KRS, głównym przedmiotem jej działalności jest wynajem i zarządzanie nieruchomościami własnymi lub dzierżawionymi.

Deweloper oraz Kupujący (dalej łącznie: „Strony” lub „Zainteresowani”) nie są podmiotami powiązanymi w rozumieniu przepisów ustawy z dnia 15 lutego 1992 r. o podatku dochodowym od osób prawnych (tekst jedn.: Dz. U. z 2023 r. poz. 2805 ze zm., dalej: „ustawa o CIT”).

Opis obecnego stanu przedmiotu Transakcji i jego sytuacji prawnej

Deweloper nabył następujące nieruchomości gruntowe (...):

- Nieruchomość położoną w (...), składającą się z działek ewidencyjnych numer A., B., C., D. i E. dla której Sąd Rejonowy (...) prowadzi księgę wieczystą o numerze (...) (dalej: „Działka 1”),

- Nieruchomość położoną w (...), składającą się z działek ewidencyjnych numer F. i G., dla której Sąd Rejonowy (...) prowadzi księgę wieczystą o numerze (...) (dalej: „Działka 2”),

- Współwłasność w udziale wynoszącym 1/2 (jedna druga części) zabudowanej nieruchomości położonej w (...), stanowiącej działkę ewidencyjną numer H., dla której Sąd Rejonowy (...) (dalej: „Działka drogowa”).

od (...) dnia (...) 2021 roku aktem notarialnym (...).

Na moment nabycia przez Dewelopera Działka 1 i Działka 2 stanowiły niezabudowane działki gruntu przeznaczone pod zabudowę i objęte miejscowym planem zagospodarowania przestrzennego jako teren zabudowy usługowej i częściowo tereny ulicy zbiorczej. Natomiast Działka drogowa była zabudowana drogą asfaltową i objęta miejscowym planem zagospodarowania przestrzennego jako teren ulicy zbiorczej. Transakcja nabycia została opodatkowana 23% stawką VAT, który to podatek naliczony Deweloper odliczył i odzyskał.

Księga wieczysta numer (...) w wyniku wniosku Dewelopera została zamknięta wobec całkowitego przeniesienia ujawnionej w niej nieruchomości do innej księgi wieczystej - o numerze (...). Wobec tego, posiadane przez Dewelopera działki ewidencyjne numer A., B., C., D., E., F. i G. stanowią obecnie jedną nieruchomość gruntową, dla której Sąd Rejonowy (...) prowadzi księgę wieczystą o numerze (...) (dalej: „Działka budowlana”). Innymi słowy, Działka 1 i Działka 2 zostały formalnie połączone, tworząc Działkę budowlaną.

Działka drogowa i Działka budowlana będą dalej łącznie zwane „Działkami”.

Zgodnie ustaleniami obecnie obowiązującego miejscowego planu zagospodarowania przestrzennego (…):

1) W zakresie Działki budowlanej:

- Działki nr C. i F. znajdują się na terenach oznaczonych symbolami 012-U33 - teren zabudowy usługowej oraz 036-KD82 - teren ulicy zbiorczej - odcinek ulicy projektowanej (...),

- Działki nr A., B., C. i D. znajdują się na terenie oznaczonym symbolem 012-U33 - teren zabudowy usługowej,

- Działka nr F. znajduje się na terenach oznaczonych symbolami: 012-U33 - teren zabudowy usługowej oraz 036-KD82 - teren ulicy zbiorczej - odcinek ulicy (...), 027-KD82 - teren ulicy zbiorczej – (...).

2) Działka drogowa znajduje się na terenach oznaczonych symbolami: 012-U33 - teren zabudowy usługowej oraz 036-KD82 - teren ulicy zbiorczej - odcinek ulicy projektowanej (...).

W ewidencji gruntów i budynków poszczególne działki ewidencyjne są sklasyfikowane w następujący sposób, co ma odzwierciedlenie w księgach wieczystych prowadzonych dla Działki budowlanej i Działki drogowej:

Deweloper po nabyciu Działki uzyskał ostateczne pozwolenie zamienne na budowę na Działkach budynku usługowego z apartamentami na wynajem z infrastrukturą (…). Deweloper obecnie znajduje się w trakcie uzyskiwania kolejnej decyzji zmieniającej PnB. W toku inwestycji konieczne okazało się uzyskanie kolejnego pozwolenia zamiennego na budowę, które nie zmieni jednak opisanych w niniejszym Wniosku cech Inwestycji (dalej łącznie: „PnB”).

Zamiarem Dewelopera jest realizacja na Działkach inwestycji - budowy budynku usługowego z apartamentami do udostępniania krótkoterminowego (dalej: „Apartamenty”) oraz miejscami parkingowymi (dalej: „Budynek”), wraz z wszelkimi budowlami, instalacjami i przyłączami niezbędnymi do zagospodarowania, użytkowania i eksploatacji Budynku lub przewidzianymi w specyfikacji budynku ustalonej między Stronami (dalej: „Inwestycja”), zgodnie z założeniami PnB oraz ustaleniami dokonanymi z Kupującym.

Opis Inwestycji

Przed planowaną Transakcją, Deweloper zakończy prace budowlane mające na celu wzniesienie Budynku położonego na Działce na podstawie PnB wraz z niezbędną infrastrukturą towarzyszącą (przeprowadzi do końca Inwestycję).

Łączna powierzchnia użytkowa wszystkich Budynku wynosić będzie około (...) tys. m². Wewnątrz znajdować się będą przede wszystkim Apartamenty przeznaczone do pobytu krótkoterminowego (łącznie około (...) Apartamentów), strefa fitness, pralnia, zaplecze kuchenne, recepcja, pomieszczenia techniczne, biurowe, socjalne, magazynowe, bagażowe oraz inne pomieszczenia dla personelu obsługi Budynku.

Należy jednak zaznaczyć, że w trakcie trwania realizacji Inwestycji obie Strony mają prawo do dokonywania zmian w pierwotnym projekcie Inwestycji, podane powyżej parametry i właściwości mogą więc ulec zmianie, jednak nie będą to zmiany istotne. W szczególności zmianie może ulec powierzchnia użytkowa Budynku, ilość apartamentów, ilość i przeznaczenie lokali użytkowych.

Deweloper wykona ponadto przyłącza mediów oraz wybuduje (częściowo zmodernizuje - szczegóły w tabeli poniżej) budowle (mur oporowy, sieci: wodno-kanalizacyjna, gazowa, elektryczna) infrastrukturę i obiekty małej architektury (ławki, stojaki na rowery) niezbędne do korzystania z Budynku zgodnie z jego nowym przeznaczeniem, oraz dokona zagospodarowania przestrzeni zielonej.

Deweloper wykona wszelkie prace, które należy wykonać w celu zakończenia Inwestycji, w tym prace adaptacyjne (fit-out) Budynku wraz z infrastrukturą obsługującą Budynek, w szczególności dotyczące elewacji, powierzchni zewnętrznych, wykończenia (fit-out) powierzchni wspólnych, wykończenia (fit-out) Apartamentów. Fit-outy Apartamentów zostaną częściowo wykonane przez Dewelopera, a następnie dokończone przez Kupującego. Deweloper wyposaży Budynek i poszczególne apartamenty m.in. w meble w zabudowie oraz meble przytwierdzone/zamontowane tj. szafki pod umywalkę itp., stałe wyposażenia łazienek, oświetlenie, sprzęt AGD, osprzęt elektryczny oraz wykona biały montaż (dalej łącznie jako „Wyposażenie”). Kupujący doposaży Apartamenty w meble i inne elementy ruchome, tj. krzesła, łóżka fotele itp.

Po przeprowadzeniu przez Dewelopera Inwestycji, Budynek w całości pozostanie jednym przedmiotem własności. W szczególności, Deweloper nie planuje wyodrębniania samodzielnej własności żadnych lokali ani miejsc parkingowych, tj. nie będą one odrębnymi przedmiotami własności, ani nie będą posiadały własnych ksiąg wieczystych.

Zakończenie Inwestycji, rozumiane jako uzyskanie pozwolenia na użytkowanie Budynku przystosowanego do pełnienia nowej funkcji, planowane jest na drugą połowę 2024 r.

Działalność Dewelopera przed zawarciem Transakcji

Deweloper nie prowadzi i nie będzie prowadził żadnej działalności operacyjnej na Działce przed jej sprzedażą na rzecz Kupującego, tj. nie wykorzystuje i nie będzie wykorzystywał Działki ani Inwestycji na potrzeby działalności opodatkowanej VAT, w szczególności nie wynajmuje i nie będzie ich wynajmował podmiotom trzecim.

Deweloper nie zawarł i nie będzie zawierał umów o komercyjne zarządzanie Działką czy Inwestycją.

Deweloper nie wydzielił i nie wydzieli formalnie Inwestycji z naniesieniami w swojej strukturze organizacyjnej, tj. nie stanowią one i nie będą one stanowiły części odrębnego działu, wydziału, oddziału, ani innej struktury tego rodzaju.

Deweloper nie będzie prowadził odrębnych ksiąg rachunkowych dla Inwestycji. Jednocześnie Działka wraz z zabudowaniami i nakładami na Inwestycję będą stanowiły cały majątek Dewelopera jako spółki celowej wyznaczonej do przeprowadzenia Inwestycji.

Inwestycja będzie polegała na wybudowaniu nowego Budynku, nie dojdzie zatem do modernizacji czy remontu istniejących budynków. Ponadto, dojdzie do wybudowania nowych lub ulepszenia istniejących budowli znajdujących się na Działkach - w każdym przypadku Deweloper poniesie nakłady na istniejące w chwili zakupu przez Dewelopera na Działkach budowle przekraczające 30% ich wartości początkowej.

Opis planowanej Transakcji

Po przeprowadzeniu Inwestycji przez Dewelopera, tj. po spełnieniu warunków zawartych w umowie przedwstępnej, takich jak uzyskanie pozwolenia na użytkowanie Budynku i odbiór budynku przez Kupującego, Deweloper i Kupujący planują zawarcie umowy sprzedaży własności Działki budowlanej, współwłasności Działki drogowej oraz własności budynków i budowli składających się na Inwestycję oraz innych naniesień znajdujących się na Działkach, w tym dróg wewnętrznych, obiektów małej architektury, urządzeń budowlanych, instalacji i innych obiektów wykorzystywanych dla potrzeb Inwestycji oraz wymaganych do ich obsługi (dalej łącznie: „Nieruchomość”).

Przeniesieniu własności Nieruchomości z Dewelopera na Kupującego towarzyszyć będzie:

1) przeniesienie przez Dewelopera na Kupującego własności ruchomych (tj. niestanowiących części składowych Budynku ani budowli, w tym Wyposażenia),

2) przeniesienie przez Dewelopera na Kupującego wszystkich praw i obowiązków Sprzedającego związanych z majątkowymi praw autorskimi do utworów powstałych w związku z realizacją Inwestycji (w szczególności dokumentacji architektonicznej, konstrukcyjno-technicznej, projektu budowlanego, projektu wykonawczego i powykonawczego, projektów aranżacji wnętrz) oraz własności dokumentów i nośników, na których utrwalono te utwory,

3) przeniesienie na Kupującego niektórych praw Dewelopera wynikających z umów zawartych w celu realizacji Inwestycji (w szczególności umów budowlanych i umów projektowych, w tym praw z gwarancji budowlanych),

4) przeniesienie przez Dewelopera na Kupującego całości dokumentacji dotyczącej Nieruchomości oraz innej dokumentacji niezbędnej do korzystania z Działek lub Inwestycji zgodnie z przeznaczeniem,

5) przeniesienie przez Dewelopera na Kupującego praw i obowiązków wynikających z będących w mocy pozwoleń, wymaganych do użytkowania Inwestycji, a nie skonsumowanych w trakcie procesu inwestycyjnego,

6) o ile zostanie zawarta przez Dewelopera i Z. - przeniesienie przez Dewelopera na Kupującego praw i obowiązków z umowy zawartej przez Dewelopera z Z. w przedmiocie współwłasności Działki drogowej, regulującej odpowiednie kwestie związane z korzystaniem i zarządzaniem Działką drogową, takie jak prawa i obowiązki stron dotyczące tej działki, utrzymanie i remonty Działki drogowej, koszty z tym związane (dalej: „umowa z Z.”),

7) zobowiązanie Dewelopera do udzielenia Kupującemu gwarancji jakości (w związku z realizacją Inwestycji) w ramach ceny nabycia Nieruchomości (na podstawie odrębnej umowy - Umowy Gwarancji Jakości) oraz innych gwarancji dotyczących praw i obowiązków Sprzedającego z tytułu realizacji Inwestycji i zawarcia Transakcji,

(dalej łącznie: „Transakcja”).

Transakcja obejmie również dostawę i montaż paneli fotowoltaicznych na Budynku.

Transakcję poprzedziło podpisanie dnia 13 grudnia 2022 r. przedwstępnej umowy sprzedaży Nieruchomości pomiędzy Deweloperem a Kupującym.

Na podstawie zobowiązania, które zostało ustalone zapisami przedwstępnej umowy sprzedaży Nieruchomości, Kupujący uiścił zadatek w łącznej wysokości 10% ceny sprzedaży, płatny w dwóch ratach (dalej: „Zadatek”). Deweloper wystawił z tego tytułu fakturę i przekazał ją Kupującemu. Jednocześnie, obie strony Transakcji złożyły każdorazowo, przed wypłatą obu rat Zadatku, oświadczenie o wyborze opodatkowania VAT docelowej Transakcji, z przyczyn ostrożnościowych.

Kupujący wystąpił o zwrot podatku VAT naliczonego wynikającego z faktur zaliczkowych dokumentujących Zadatek. Oba zwroty zostały dokonane w ustawowych terminach i zostały poprzedzone czynnościami sprawdzającymi przeprowadzonymi przez właściwy organ podatkowy.

Pozostałe 90% ceny sprzedaży Nieruchomości (dalej: „Pozostała część ceny”) zostanie zapłacone przez Kupującego po zawarciu przyrzeczonej umowy sprzedaży Nieruchomości w sposób określony umownie.

Strony planują wypowiedzenie przez Dewelopera, w miarę możliwości w dniu przeprowadzenia Transakcji lub w okolicach tej daty, zawartych przez niego umów związanych z bieżącą obsługą Nieruchomości (np. umów serwisowych, umów na dostawę mediów). Intencją Stron jest zawarcie przez Kupującego tego rodzaju umów po przeprowadzeniu Transakcji, we własnym zakresie i na własnych warunkach. Nie można jednak wykluczyć, że część z takich umów zawarta zostanie z tymi samymi dostawcami. W takim przypadku, zakres i ustalone pomiędzy stronami warunki umów mogą różnić się od obecnie przyjętych przez Dewelopera, względnie mogą być takie same, jeśli uznane zostaną przez Kupującego za korzystne lub też takie warunki zostaną narzucone przez dostawców. Nie można jednak wykluczyć, że część umów związanych z bieżącą obsługą Nieruchomości zostanie przeniesiona na Kupującego w ramach Transakcji. Strony skoordynują swoje działania i będą współpracować w dobrej wierze, aby zapewnić, że nie wystąpi przerwa w dostawach usług i mediów do Nieruchomości po dokonaniu Transakcji. Do czasu zawarcia odpowiednich umów przez Kupującego, Deweloper będzie kontynuował przedmiotowe umowy, a Kupujący będzie zwracał Sprzedającemu koszty (bez żadnych dopłat czy marży) usług dostarczanych na rzecz Nieruchomości.

Deweloper nie będzie przenosił na Kupującego w ramach Transakcji:

1) sprzętu (maszyn, narzędzi i urządzeń) służących do prowadzenia robót budowlanych, ani materiałów wykorzystywanych w ramach prac budowlanych,

2) umowy o roboty budowlane, generalne wykonawstwo,

3) swojej nazwy ani innych oznaczeń indywidualizujących działalność (czyli „firmy” w rozumieniu przepisów Kodeksu Cywilnego),

4) praw i obowiązków wynikających z umów rachunków bankowych,

5) środków pieniężnych,

6) ksiąg rachunkowych i innych dokumentów finansowych,

7) dokumentów (np. handlowych, korporacyjnych) związanych z prowadzeniem działalności gospodarczej,

8) zobowiązań bilansowych i pozabilansowych, w tym zobowiązań handlowych,

9) know-how,

10) źródeł finansowania działalności.

Deweloper nie będzie zatrudniał pracowników, więc przedmiotem Transakcji nie będą też prawa i obowiązki wynikające z umów o pracę lub o współpracę.

Nieruchomość zostanie sprzedana w ramach jednego aktu notarialnego.

Na podstawie art. 43 ust. 10 pkt 2 lit. a) oraz ust. 11 w zw. z art. 29a ust. 8 ustawy o VAT, Strony planują złożyć oświadczenie o rezygnacji ze zwolnienia, o którym mowa w art. 43 ust. 1 pkt 10 tej ustawy, w stosunku do elementów Transakcji, które mogłyby potencjalnie podlegać temu zwolnieniu, o ile takie elementy wystąpią i byłaby taka potrzeba.

Celem Zainteresowanych jest bowiem opodatkowanie Transakcji VAT w całości.

Strony przedstawiają poniżej podsumowanie naniesień, które - według ich najlepszej wiedzy na moment złożenia Wniosku - będą istniały na Działkach na moment dokonania Transakcji.

W tabeli poszczególne naniesienia zostały oznaczone jako:

(N): nowo wybudowane przez Dewelopera (nie istniały w dniu nabycia Działek przez Dewelopera), lub

(U): ulepszone przez Dewelopera (istniały w dniu nabycia przez Dewelopera, ale ewentualne nakłady poniesione przez Dewelopera na te naniesienia przekroczyły lub przekroczą do dnia Transakcji 30% ich wartości początkowej).

Innymi słowy, przedmiotem Transakcji nie będą naniesienia niezmienione przez Dewelopera (które istniały w dniu nabycia przez Dewelopera i ewentualne nakłady na nie poniesione przez Dewelopera nie przekroczyły 30% ich wartości początkowej).

Nieruchomość będzie wolna od jakichkolwiek najemców, użytkowników, dzierżawców lub podobnych.

Deweloper zobowiązał się wobec Kupującego do realizacji swoich zobowiązań wynikających z umowy drogowej zawartej przez (...). z Gminą (...), a dotyczącej inwestycji drogowej na działce niewchodzącej w skład Nieruchomości i niebędącej przedmiotem Transakcji. Przed zawarciem Transakcji wszystkie obowiązki z umowy drogowej zostaną przez Dewelopera wypełnione, stan prawny działki będącej przedmiotem tej umowy będzie uregulowany, a sama inwestycja drogowa zostanie przekazana do zarządu właściwemu organowi. Z działek nr H., C., F., G. będących przedmiotem Transakcji zostaną wydzielone (poprzez ich podział) fragmenty pod drogę (...). Po podziale wydzielone fragmenty objęte MPZP - z przeznaczeniem pod drogę - z mocy prawa przejdą na własność Skarbu Państwa.

Planowane wykorzystanie Nieruchomości przez Kupującego po Transakcji

Celem Kupującego jest nabycie Nieruchomości na potrzeby prowadzenia działalności gospodarczej polegającej na udostępnianiu w ramach usługi zakwaterowania znajdujących się w Budynku Apartamentów oraz lokali użytkowych.

Po nabyciu Nieruchomości, Budynek w całości pozostanie jednym przedmiotem własności. W szczególności, Kupujący nie planuje wyodrębniania samodzielnej własności żadnych lokali ani miejsc parkingowych, tj. nie będą one odrębnym przedmiotem własności, ani nie będą posiadały własnych ksiąg wieczystych.

Apartamenty w Budynku będą udostępniane w usłudze zakwaterowania w modelu „co‑living”, który nie stanowi standardowego najmu mieszkań. Usługa świadczona przez Kupującego przy wykorzystaniu Budynku będzie polegała na udostępnianiu w ramach usługi zakwaterowania niewielkich, w pełni wyposażonych apartamentów na pobyt krótkoterminowy, z jednoczesnym umożliwieniem dostępu do większych przestrzeni wspólnych, przeznaczonych do grupowej integracji. Celem zakwaterowania nie będzie zaspokojenie potrzeb mieszkaniowych klientów (będzie to udostępnianie krótkoterminowe).

Jak wskazano powyżej, fit-outy Apartamentów zostaną częściowo wykonane przez Dewelopera (wyposaży on lokale m.in. w stałą zabudowę, oświetlenie, osprzęt elektryczny i biały montaż, AGD, meble w zabudowie), a następnie dokończone przez Kupującego (Kupujący doprowadzi Apartamenty do stanu „pod klucz” tj. nadającego się użytkowania Apartamentów). W szczególności Kupujący dokona doposażenia Apartamentów o ruchome części wyposażenia.

Klienci co do zasady nie będą mieli możliwości ingerowania w wygląd i wyposażenie Apartamentów.

Czas pobytu klientów w apartamentach będzie zróżnicowany, a przeciętny okres zakwaterowania powinien wynosić od kilku dni do kilku miesięcy. Klienci będą obsługiwani przez recepcję lub internetowy punkt zameldowania. Oferta będzie kierowana zarówno do osób fizycznych nieprowadzących działalności gospodarczej, jak również przedsiębiorców. Docelową grupą klientów będą ekspaci, młodzi ludzie wchodzący na rynek pracy, turyści i studenci.

Powyższa działalność będzie prowadzona przez Kupującego przy wykorzystaniu własnych zasobów lub/oraz przy pomocy profesjonalnych usługodawców.

Ponadto nie jest wykluczone, że Kupujący będzie uzyskiwał przychody z innego typu udostępnienia miejsca na Nieruchomości, np. poprzez wynajem przestrzeni pod automat z paczkami.

Działalność w zakresie usług zakwaterowania w Apartamentach oraz innego typu udostępnienia miejsca na Nieruchomości będzie podlegać opodatkowaniu VAT według właściwych stawek. Oznacza to, że po nabyciu Nieruchomości Kupujący będzie wykorzystywał Nieruchomość wyłącznie do sprzedaży opodatkowanej VAT.

Kupujący po nabyciu Budynku w ramach Transakcji będzie pierwszym podmiotem, który rozpocznie jego komercyjne wykorzystywanie po jego wybudowaniu. W okresie przejściowym - pomiędzy podpisaniem przedwstępnej umowy sprzedaży Nieruchomości a finalizacją Transakcji, Kupujący jest uprawniony do rozpoczęcia działalności marketingowej i komercjalizacji Inwestycji.

Ponadto w uzupełnieniu wniosku wskazali Państwo:

 1. Deweloper i Kupujący planują zawarcie umowy sprzedaży zabudowanych Działek po przeprowadzeniu Inwestycji przez Dewelopera, tj. po spełnieniu warunków zawartych w umowie przedwstępnej, takich jak uzyskanie pozwolenia na użytkowanie Budynku i odbiór budynku przez Kupującego. Strony wiąże w tym zakresie przedwstępna umowa sprzedaży z dnia 13 grudnia 2022 r. Zatem od momentu oddania do użytkowania Budynku i budowli wybudowanych przez Dewelopera do daty Transakcji nie upłynie okres dłuższy niż 2 lata.

 2. Deweloper i Kupujący planują zawarcie umowy sprzedaży zabudowanych Działek bezpośrednio po przeprowadzeniu Inwestycji przez Dewelopera, zatem od momentu ukończenia ulepszeń Budynku i budowli, na które Deweloper poniósł (poniesie) wydatki przekraczające 30% wartości początkowej tych obiektów, do daty Transakcji, nie upłynie okres co najmniej 2 lat.

 3. Zakończenie Inwestycji, rozumiane jako uzyskanie pozwolenia na użytkowanie Budynku wraz z infrastrukturą towarzyszącą [w tym budowli], planowane jest na drugą połowę 2024 r., zatem budowa Budynku i budowli (lub ich ulepszenie) nie została jeszcze sfinalizowana. Ze względu na opisane we wniosku plany opodatkowanej VAT sprzedaży Budynku i budowli w ramach zbycia Inwestycji przez Dewelopera po zakończeniu Inwestycji w ramach opisywanej Transakcji, Deweloperowi przysługuje i będzie przysługiwało prawo do obniżenie podatku należnego o podatek naliczony z tytułu poniesionych nakładów na wybudowanie i ulepszenie Budynku i budowli położonych na działkach w tym zakresie i zgodnie z tym zamiarem.

Pytania w zakresie podatku od towarów i usług (oznaczone we wniosku nr 1-3)

 1. Czy planowana Transakcja sprzedaży Nieruchomości będzie stanowiła czynność podlegającą opodatkowaniu VAT, niewyłączoną z opodatkowania tym podatkiem w szczególności na podstawie art. 6 pkt 1 ustawy o VAT?

 2. Czy sprzedaż Nieruchomości w ramach planowanej Transakcji będzie podlegała opodatkowaniu VAT jako dostawa towarów, w szczególności Budynku i budowli oraz związanego z nimi gruntu Działek, na podstawie art. 5 ust. 1 pkt 1 ustawy o VAT oraz nie będzie podlegała zwolnieniu z VAT w szczególności na podstawie art. 43 ust. 1 pkt 10 ustawy o VAT (w tym ew. także ze względu na złożenie oświadczenia, o którym mowa w art. 43 ust. 10 tej ustawy, przy założeniu iż zostanie ono złożone skutecznie przez Strony Transakcji) ani art. 43 ust. 1 pkt 10a ustawy o VAT?

 3. Czy po dokonaniu planowanej Transakcji oraz otrzymaniu faktury, potwierdzającej jej faktyczne dokonanie, Kupujący będzie uprawniony do:

a. obniżenia kwoty VAT należnego o kwotę VAT naliczonego z tytułu zapłaty Zadatku (zgodnie z art. 86 ust. 1, ust. 10, ust. 10b pkt 1 i ust. 11 ustawy o VAT), oraz

b. obniżenia kwoty VAT należnego o kwotę VAT naliczonego z tytułu zapłaty Pozostałej części ceny (zgodnie z art. 86 ust. 1, ust. 10, ust. 10b pkt 1 i ust. 11 ustawy o VAT), oraz

c. zwrotu nadwyżki VAT naliczonego nad VAT należnym (zgodnie z art. 87 ustawy o VAT)?

Państwa stanowisko w zakresie podatku od towarów i usług

1. Planowana Transakcja będzie stanowiła czynność podlegającą opodatkowaniu VAT na podstawie przepisów ustawy o VAT, niewyłączoną z opodatkowania na podstawie art. 6 pkt 1 tej ustawy.

2. Sprzedaż Nieruchomości w ramach planowanej Transakcji będzie podlegała opodatkowaniu VAT jako dostawa towarów, w szczególności Budynku i budowli oraz związanego z nimi gruntu Działek, na podstawie art. 5 ust. 1 pkt 1 ustawy o VAT oraz nie będzie podlegała zwolnieniu z VAT w szczególności na podstawie art. 43 ust. 1 pkt 10 ustawy o VAT (w tym ew. także ze względu na złożenie oświadczenia, o którym mowa w art. 43 ust. 10 tej ustawy, przy założeniu iż zostanie ono złożone skutecznie przez Strony Transakcji) ani art. 43 ust. 1 pkt 10a ustawy o VAT.

3. Kupujący będzie uprawniony do:

a) obniżenia kwoty VAT należnego o kwotę VAT naliczonego z tytułu zapłaty Zadatku (zgodnie z art. 86 ust. 1, ust. 10, ust. 10b pkt 1 i ust. 11 ustawy o VAT), oraz

b) obniżenia kwoty VAT należnego o kwotę VAT naliczonego z tytułu zapłaty Pozostałej części ceny (zgodnie z art. 86 ust. 1, ust. 10, ust. 10b pkt 1 i ust. 11 ustawy o VAT) - po otrzymaniu prawidłowo wystawionej faktury potwierdzającej faktyczne dokonanie Transakcji, oraz

c) zwrotu nadwyżki VAT naliczonego z tytułu zapłaty Zadatku nad VAT należnym; oraz zwrotu nadwyżki VAT naliczonego z tytułu zapłaty Pozostałej części ceny - po otrzymaniu prawidłowo wystawionej faktury potwierdzającej faktyczne dokonanie Transakcji (zgodnie z art. 87 ustawy o VAT).

Uzasadnienie stanowiska Zainteresowanych

Ad 1)

Uwagi wstępne

W celu rozstrzygnięcia, czy planowana Transakcja będzie w ogóle podlegać VAT, konieczne jest w pierwszej kolejności ustalenie, czy mieści się ona w katalogu czynności podlegających opodatkowaniu VAT, zawartym w art. 5 ust. 1 ustawy o VAT oraz czy żadne z wyłączeń z opodatkowania VAT, wskazanych w art. 6 ustawy o VAT, nie znajdzie zastosowania. W szczególności niezbędne jest ustalenie czy przedmiotem planowanej Transakcji nie będzie przedsiębiorstwo, o którym mowa w art. 6 pkt 1 ustawy o VAT ani zorganizowana część przedsiębiorstwa (dalej: „ZCP”) w rozumieniu art. 2 pkt 27e ustawy o VAT.

W myśl art. 5 ust. 1 pkt 1 ustawy o VAT opodatkowaniu VAT podlega m.in. odpłatna dostawa towarów i odpłatne świadczenie usług na terytorium kraju. Jednocześnie, zgodnie z definicją zawartą w art. 2 pkt 6 ustawy o VAT, towarami są rzeczy oraz ich części, a także wszelkie postacie energii. Zgodnie z art. 6 pkt 1 ustawy o VAT przepisów tej ustawy nie stosuje się do transakcji zbycia przedsiębiorstwa lub zorganizowanej części przedsiębiorstwa (ZCP). Oznacza to, iż transakcja mająca za przedmiot przedsiębiorstwo lub ZCP nie podlega opodatkowaniu VAT. Wyłączenie z zakresu opodatkowania VAT transakcji zbycia przedsiębiorstwa lub ZCP oznacza, że sprzedawca dokonujący takiego zbycia nie nalicza podatku należnego, ani nie dokumentuje transakcji fakturą.

Dopiero w przypadku uznania, że przedmiot transakcji stanowi przedsiębiorstwo lub ZCP możliwe jest wyłączenie takiej transakcji z zakresu opodatkowania. Mając na uwadze, że wszelkie odstępstwa od zasady powszechności opodatkowania mają charakter wyjątkowy, powinny podlegać ścisłej, literalnej wykładni.

Powyższe stanowisko zostało potwierdzone przez Ministerstwo Finansów w Objaśnieniach podatkowych z dnia 11 grudnia 2018 r. „Opodatkowanie podatkiem od towarów i usług transakcji zbycia nieruchomości komercyjnych” (dalej: „Objaśnienia MF”).

Zdaniem Zainteresowanych, wykładnia terminów użytych w art. 6 pkt 1 ustawy o VAT - przedsiębiorstwo oraz ZCP - ma kluczowe znaczenie dla oceny ich sytuacji podatkowej, gdyż rozstrzyga o tym, czy planowana Transakcja będzie podlegała opodatkowaniu VAT bądź PCC, a związane z tym obciążenie podatkowe w postaci PCC lub kosztu finansowania VAT przed otrzymaniem jego zwrotu będzie miało istotny wpływ na stopień rentowności planowanej Transakcji.

Stąd - organ wydający interpretację jest uprawniony do dokonania wykładni terminów „przedsiębiorstwo” i „zorganizowana część przedsiębiorstwa”, użytych w art. 6 pkt 1 ustawy o VAT i tym samym do dokonania klasyfikacji przedmiotu planowanej Transakcji (tj. oceny, czy przedstawiona w opisie zdarzenia przyszłego Transakcja będzie dotyczyła zbycia przedsiębiorstwa, ZCP, czy też poszczególnych aktywów niestanowiących przedsiębiorstwa ani ZCP). Uprawnienie organów do dokonania takiej klasyfikacji znajduje potwierdzenie w licznych wyrokach sądów administracyjnych - m.in. w wyroku Naczelnego Sądu Administracyjnego (dalej: „NSA") z dnia 4 listopada 2010 r. (sygn. II FSK 101 9/09), w wyroku NSA z dnia 6 stycznia 2010 r. (sygn. I FSK 1216/09), w wyroku NSA z dnia 9 października 2008 r. (sygn. I FSK 1239/07), w wyroku Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego (dalej: „WSA”) w Krakowie z dnia 9 grudnia 2011 r. (sygn. I SA/Kr 1691/11), w wyroku WSA w Bydgoszczy z dnia 26 maja 2009 r. (sygn. I SA/Bd 197/09) oraz w wyroku WSA w Gliwicach z dnia 10 lutego 2009 r. (sygn. I SA/Gl 1044/08).

Zdaniem Zainteresowanych planowana Transakcja nie będzie wyłączona z zakresu opodatkowania VATna podstawie art. 6 pkt 1 ustawy o VAT (tj. jako sprzedaż przedsiębiorstwa lub ZCP), za czym przemawiają przytoczone poniżej argumenty oparte na wykładni ustawy o VAT, interpretacjach indywidualnych, orzecznictwie sądów administracyjnych oraz Objaśnieniach MF.

Definicja ustawowa

Ustawa o VAT nie zawiera definicji legalnej przedsiębiorstwa. W interpretacjach organów podatkowych (por. np. interpretację indywidualną Dyrektora Izby Skarbowej, dalej: „DIS”, w Warszawie z dnia 21 grudnia 2015 r., sygn. IPPP1/4512-1114/15-2/Kr, interpretację indywidualną Dyrektora Krajowej Informacji Skarbowej, dalej: „Dyrektor KIS”, z dnia 30 listopada 2018 r., sygn. 0114-KDIP4.4012.646.2018.1.KM czy z dnia 20 lutego 2019 r. sygn. 0114-KDIP1-1.4012.18.2019.2.AM) oraz w orzecznictwie sądów administracyjnych (por. np. wyroki NSA z dnia 28 listopada 2006 r., sygn. I FSK 267/06 oraz z dnia 19 stycznia 2012 r., sygn. II FSK 1662/10, wyrok WSA w Warszawie z dnia 29 września 2017 r., sygn. III SA/Wa 2260/16, wyrok WSA w Gdańsku z dnia 15 listopada 2017 r., sygn. I SA/Gd 1225/17 oraz wyrok WSA w Kielcach z dnia 14 marca 201 9 r., sygn. I SA/Ke 4810) prezentowany jest pogląd, że pojęcie „przedsiębiorstwa” powinno być rozumiane zgodnie z jego definicją zawartą w art. 55¹ Kodeksu cywilnego.

W myśl regulacji zawartej w powołanym artykule, przedsiębiorstwo jest zorganizowanym zespołem składników niematerialnych i materialnych, przeznaczonym do prowadzenia działalności gospodarczej. Obejmuje ono w szczególności:

- oznaczenie indywidualizujące przedsiębiorstwo lub jego wyodrębnione części (nazwę przedsiębiorstwa);

- własność nieruchomości lub ruchomości, w tym urządzeń, materiałów, towarów i wyrobów; oraz inne prawa rzeczowe do nieruchomości lub ruchomości;

- prawa wynikające z umów najmu i dzierżawy nieruchomości lub ruchomości oraz prawa do korzystania z nieruchomości lub ruchomości wynikające z innych stosunków prawnych;

- wierzytelności, prawa z papierów wartościowych i środki pieniężne;

- koncesje, licencje i zezwolenia;

- patenty i inne prawa własności przemysłowej;

- majątkowe prawa autorskie i majątkowe prawa pokrewne;

- tajemnice przedsiębiorstwa;

- księgi i dokumenty związane z prowadzeniem działalności gospodarczej.

Stosownie do dyspozycji art. 55² Kodeksu cywilnego, czynność prawna mająca za przedmiot przedsiębiorstwo obejmuje wszystko, co wchodzi w skład przedsiębiorstwa, chyba że co innego wynika z treści czynności albo z przepisów szczególnych. W konsekwencji, przeniesienie przedsiębiorstwa ma miejsce co do zasady wtedy, gdy wszystkie elementy wymienione w art. 55¹ Kodeksu cywilnego (o ile występują w danym stanie faktycznym) zostaną przekazane nabywcy. W przeciwnym razie, jeżeli jakiekolwiek istotne składniki tworzące przedsiębiorstwo nie zostaną przeniesione na nabywcę, czynności takiej nie należy postrzegać jako przeniesienia przedsiębiorstwa.

Przedmiot Transakcji

Biorąc pod uwagę okoliczności sprawy, nie można uznać, że przedmiot planowanej Transakcji wyczerpuje przytoczoną powyżej definicję przedsiębiorstwa.

Transakcji nie będzie towarzyszył transfer szeregu kluczowych składników składających się na przedsiębiorstwo w myśl art. 55¹ Kodeksu cywilnego i w ocenie Stron przesądzających o funkcjonowaniu przedsiębiorstwa Dewelopera (także w rozumieniu funkcjonalnym).

Przedmiotem Transakcji będzie jedynie sprzedaż własności Działek, Budynku i innych naniesień, dokumentacji projektowej i technicznej, elementów Wyposażenia (niestanowiących jego części składowych), innej dokumentacji niezbędnej do korzystania z Nieruchomości zgodnie z jej przeznaczeniem, niektórych praw i obowiązków ściśle związanych z Nieruchomością (np. praw autorskich do projektu budowlanego), umowy z Z. dotyczącej praktycznych aspektów współwłasności Działki drogowej (o ile zostanie zawarta przez Dewelopera przed Transakcją) oraz udzielenie gwarancji jakości - szczegółowo opisanych w opisie zdarzenia przyszłego.

Tym samym, przedmiotowej Transakcji nie będzie towarzyszył transfer kluczowych składników wchodzących w zakres aprobowanej przez orzecznictwo definicji przedsiębiorstwa, obejmujących w szczególności:

- firmę (nazwę przedsiębiorstwa) Dewelopera;

- własność ruchomości Dewelopera innych niż Wyposażenie;

- należności i zobowiązania Dewelopera;

- umowy rachunków bankowych Dewelopera;

- środki pieniężne Dewelopera;

- umowy związane z finansowaniem działalności Dewelopera.

W tym miejscu należy wskazać na liczne orzecznictwo oraz stanowiska organów interpretacyjnych, które potwierdzają prawidłowość wyżej przedstawionej argumentacji, sprowadzającej się do stwierdzenia, iż brak któregokolwiek ze składników wchodzących w skład normatywnej definicji przedsiębiorstwa powinien skutkować uznaniem, iż transakcja nie może zostać uznana za niepodlegające opodatkowaniu VAT zbycie przedsiębiorstwa:

- Wyrok WSA z dnia 26 listopada 2019 r., sygn. I SA/Rz 730/19 - „Sprzedaż pojedynczych lub nawet wszystkich nieruchomości nie może być uznana za sprzedaż zorganizowanej części przedsiębiorstwa. Bez całej struktury składającej się na działalność w zakresie wynajmu nieruchomości - wciąż jest to jedynie sprzedaż nieruchomości, jako składników majątkowych”;

- Interpretacja indywidualna Dyrektora KIS z dnia 16 października 2018 r., sygn. 0114-KDIP1‑2.4012.506.2018.3.WH;

- Interpretacja indywidualna Dyrektora KIS z dnia 27 września 2018 r., sygn. 0114-KDIP1‑2.4012.440.2018.3.WH;

- Interpretacja indywidualna Dyrektora KIS z dnia 28 czerwca 2018 r., sygn. 0115-KDIT1‑2.4012.304.2018.2.KT;

- Interpretacja indywidualna Dyrektora KIS z dnia 21 marca 2017r., sygn. 0461‑ITPP2.4512.27.201 7.2.AGW;

- Interpretacja indywidualna Dyrektora KIS z dnia 10 listopada 2017 r., sygn. 0111-KDIB3‑2.4012.472.2017.2.MN;

- Interpretacja indywidualna DIS w Poznaniu z dnia 9 października 2015 r., sygn. ILPP1/4512-1-544/15-3/HW.

Z racji tego, iż w zakres przedmiotu planowanej Transakcji nie wejdą elementy konstytutywne przedsiębiorstwa, w ocenie Stron, przedmiot Transakcji nie będzie stanowił zasobu/zespołu składników pozwalających na samodzielne prowadzenie działalności gospodarczej, będącej całością pod względem organizacyjnym i funkcjonalnym.

ZCP - definicja

Pojęcie ZCP - w odróżnieniu od terminu „przedsiębiorstwo” - zostało zdefiniowane w ustawie o VAT, a konkretnie w art. 2 pkt 27e tej ustawy. Jak wynika z powołanego przepisu, przez ZCP rozumieć należy organizacyjnie i finansowo wyodrębniony w istniejącym przedsiębiorstwie zespół składników materialnych i niematerialnych, w tym zobowiązania, przeznaczonych do realizacji określonych zadań gospodarczych, który zarazem mógłby stanowić niezależne przedsiębiorstwo samodzielnie realizujące te zadania.

Zgodnie zaś z utrwaloną linią orzeczniczą organów podatkowych (por. m.in. interpretację indywidualną Dyrektora KIS z dnia 15 lutego 2019 r., sygn. 0112-KDIL4.4012.668.2018.3.JK, z dnia 29 marca 2018 r., sygn. 0112-KDIL1-3.4012.75.2018.1.KM, z dnia 17 lipca 2017 r., sygn. 0111-KDIB3-2.4012.232.2017.1.SR, DIS w Katowicach z dnia 5 stycznia 2012 r., IBPP3/443-1122/11/AM, DIS w Łodzi z dnia 6 marca 2012 r., sygn. IPTPP2/443-850/11-2/PR, DIS w Poznaniu z dnia 8 grudnia 2011 r., sygn. ILPP2/443-1309/11-2/Akr, DIS w Warszawie z dnia 2 listopada 2011 r., sygn. IPPP1/443-1372/11-2/AW), z powyższej definicji wynika, iż aby zespół składników majątkowych (materialnych i niematerialnych, w tym również zobowiązania) mógł zostać uznany za ZCP, muszą zostać spełnione łącznie następujące przesłanki:

- istnienie zespołu składników materialnych i niematerialnych, w tym zobowiązań,

- zespół ten jest organizacyjnie i finansowo wyodrębniony w istniejącym przedsiębiorstwie,

- składniki te przeznaczone są do realizacji określonych zadań gospodarczych (są wyodrębnione funkcjonalnie),

- zespół tych składników może stanowić niezależne przedsiębiorstwo samodzielnie realizujące te zadania gospodarcze.

Aby zatem określony zespół składników majątkowych mógł zostać zakwalifikowany jako ZCP, musi odznaczać się pełną odrębnością organizacyjną i finansową, z możliwością samodzielnego funkcjonowania w razie zaistnienia takiej potrzeby w obrocie gospodarczym.

Powyższe oznacza, że ZCP nie jest prostą sumą poszczególnych aktywów i pasywów, przy pomocy których w przyszłości będzie można prowadzić odrębny zakład, lecz pewien zorganizowany zespół tych składników, przy czym punktem odniesienia jest tutaj rola, jaką te składniki majątkowe odgrywały w funkcjonowaniu istniejącego przedsiębiorstwa sprzedającego.

Odrębność organizacyjna przedmiotu Transakcji

Zdaniem Zainteresowanych, o wyodrębnieniu organizacyjnym można przede wszystkim mówić, gdy ZCP stanowi odrębną jednostkę organizacyjną w strukturze istniejącego przedsiębiorstwa, np. dział, wydział, oddział, itp. (co potwierdzone jest praktyką organów podatkowych). Takie organizacyjne wydzielenie powinno być dokonane na podstawie statutu, regulaminu lub aktu o podobnym charakterze. Ocena ta musi być dokonywana według podstawowego kryterium tj. ustalenia jaką rolę składniki majątkowe i związane z nimi prawa materialne odgrywały w funkcjonowaniu istniejącego przedsiębiorstwa (na ile stanowiły wyodrębnioną organizacyjnie i funkcjonalnie całość).

Zdaniem Zainteresowanych, odrębność organizacyjna oznacza możliwość ustalenia w każdym momencie, które składniki majątkowe przedsiębiorstwa przynależą do danej ZCP. Co więcej, odrębność organizacyjna wymaga, by możliwe było przyporządkowanie do takiego odrębnego zespołu składników majątkowych i niemajątkowych odrębnej dokumentacji, łącznie z księgami rachunkowymi, umowami stanowiącymi źródło praw i obowiązków dotyczących wyłącznie zakresu działalności prowadzonej przy pomocy tego zespołu, bądź związanych wyłącznie z wykorzystaniem tego zespołu.

Jako, że Nieruchomość wraz z pozostałymi nakładami na Inwestycję będą stanowiły cały majątek Dewelopera, w omawianym zdarzeniu przyszłym w praktyce nie wystąpią inne składniki majątku, od których Deweloper mógłby potencjalnie oddzielić przedmiot Transakcji.

Przedmiot Transakcji, w tym przede wszystkim zbywana w jej ramach Nieruchomość nie zostanie formalnie wydzielona w strukturze organizacyjnej Dewelopera. Nie będzie stanowić odrębnego działu, wydziału czy też oddziału, lecz zespół składników majątkowych. Tym samym, nie można mówić o wyodrębnieniu organizacyjnym składników majątkowych zbywanych w ramach Transakcji.

Odrębność finansowa przedmiotu Transakcji

Odrębność finansową, zdaniem Stron, należy rozpatrywać na płaszczyźnie formalnej. Tak rozumiana odrębność oznacza wymóg prowadzenia odrębnej księgowości, która pozwalałaby na rozdzielenie przychodów i kosztów działalności ZCP od przychodów i kosztów całego przedsiębiorstwa.

Deweloper nie będzie prowadził osobnych ksiąg w stosunku do Nieruchomości.

Jako, że Nieruchomość wraz nakładami na Inwestycję będą stanowiły cały majątek Dewelopera, w omawianym zdarzeniu przyszłym w praktyce nie wystąpią

inne składniki majątku, dla których Deweloper mógłby potencjalnie prowadzić odrębne księgi. W opisanym zdarzeniu przyszłym nie będziemy mieli zatem do czynienia z odrębnością finansową przedmiotu planowanej Transakcji.

Samodzielność i odrębność funkcjonalna przedmiotu Transakcji

Samodzielność i odrębność funkcjonalna ZCP zdaniem Stron oznacza, że wyodrębnione składniki muszą posiadać pełną zdolność do niezależnego funkcjonowania jako samodzielne przedsiębiorstwo.

Jako kryterium zdolności do funkcjonowania jako niezależne przedsiębiorstwo, w praktyce wskazuje się możliwość samodzielnego działania na rynku jako odrębny podmiot prowadzący zadania gospodarcze realizowane w obecnym przedsiębiorstwie. Takie podejście znajduje potwierdzenie w licznych interpretacjach indywidualnych - na przykład w interpretacji indywidualnej DIS w Łodzi z dnia 20 maja 2015 r. sygn. IPTPP1512-178/15-2/JS oraz interpretacjach indywidualnych Dyrektora KIS z dnia 16 sierpnia 2017 r. sygn. 0115-KDIT1‑2.4012.400.2017.1.KK., z dnia 14 września 2017 r. sygn. 0114-KDIP1‑1.4012.442. 2017.1.KOM, oraz z dnia 27 lutego 2019 r. sygn. 0114-KDIP1‑1.4012.13.2019.2.JO.

Powyższe stanowisko znajduje również potwierdzenie w orzecznictwie sądów administracyjnych. Przykładowo NSA w wyroku z dnia 20 marca 2012 r. sygn. I FSK 815/11 stwierdził, że: „interpretowany przepis prawa krajowego dotyczy przedsiębiorstwa lub samodzielnej jego części, a więc składników rzeczowych i innych stanowiących łącznie przedsiębiorstwo lub jego część. Biorąc zaś pod uwagę, że opodatkowaniu VAT podlega działalność gospodarcza, to przenoszony majątek winien służyć właśnie tej działalności. Wobec tego uznać należy, że decydujące znaczenie przy określaniu zakresu przedmiotowego omawianego przepisu ma element funkcjonalny, tj. podniesiona wcześniej możliwość realizowania określonych zadań gospodarczych. Ta natomiast konstatacja prowadzi do wniosku, że wyłączenie spod działania ustawy o VAT dotyczy także takiej części majątku, której przydatność do prowadzenia działalności gospodarczej wynika nie tyle z rodzaju składających się na nią elementów, ile z wyodrębnienia organizacyjnego i finansowego, charakterystycznego dla zakładu oddziału”.

Innymi słowy, aby część przedsiębiorstwa mogła zostać uznana za jego zorganizowaną część, musi ona - obiektywnie oceniając - posiadać potencjalną zdolność do funkcjonowania jako samodzielny podmiot gospodarczy. Składniki majątkowe, materialne i niematerialne, wchodzące w skład ZCP, muszą zatem umożliwić nabywcy podjęcie działalności gospodarczej w ramach odrębnego przedsiębiorstwa.

Zdaniem Zainteresowanych, fakt, że przedmiotem Transakcji ma być prawo własności Działek, Budynku, budowli i innych naniesień, dokumentacji projektowej i technicznej, elementów Wyposażenia Budynku (niestanowiących jego części składowych), innej dokumentacji niezbędnej do korzystania z Nieruchomości zgodnie z jej przeznaczeniem, a także niektóre prawa i obowiązki ściśle związane z Nieruchomością (np. prawa autorskie do projektu budowlanego, prawa i obowiązki z Umowy z Z. - o ile zostanie zawarta przez Dewelopera przed Transakcją) oraz gwarancja jakości, pozbawia przedmiot Transakcji zdolności do samodzielnej realizacji jakichkolwiek zadań gospodarczych.

Dopiero w gestii Kupującego będzie leżało takie jego zorganizowanie i dodanie nowych składników, aby mógł być wykorzystywany do prowadzenia działalności gospodarczej. Kupujący będzie musiał w szczególności umeblować i wyposażyć Apartamenty do stanu „pod klucz”, w tym w meble wolnostojące i inne element wyposażenia, a następnie skomercjalizować Budynek, przez oferowanie Apartamentów do udostępnienia w ramach usługi zakwaterowania. Świadczenie usług zakwaterowania w Apartamentach czy inne udostępnianie przestrzeni w Nieruchomości (np. pod automaty z paczkami) będzie stanowiło główne źródło przychodu Kupującego oraz podstawę jego przyszłej działalności gospodarczej. Kupujący będzie musiał także zawrzeć szereg innego rodzaju umów wymaganych do prawidłowej eksploatacji Nieruchomości, takich jak np. umów o komercyjne zarządzanie Nieruchomością, umów o administracyjny i techniczny dozór nad Nieruchomością, umów mających na celu zapewnienie obsługi księgowej i prawnej etc.

Biorąc pod uwagę powyższe, jako że przedmiot Transakcji nie będzie posiadał zdolności do funkcjonowania jako samodzielny podmiot gospodarczy, nie zostanie spełniona przesłanka wyodrębnienia funkcjonalnego ZCP.

Objaśnienia MF

Podobne wnioski płyną z Objaśnień MF, w świetle których, przy ocenie czy składniki majątku powinny zostać uznane za (i) przedsiębiorstwo, o którym mowa w art. 6 pkt 1 ustawy o VAT czy też (ii) zorganizowaną część przedsiębiorstwa w rozumieniu art. 2 pkt 27e ustawy o VAT, uwzględnić należy czy w ramach danej transakcji przenoszone są następujące składniki:

- prawa i obowiązki wynikające z finansowania udzielonego sprzedającemu;

- umowy o zarządzanie nieruchomością;

- umowy o zarządzanie aktywami;

- należności o charakterze pieniężnym.

Tak jak wspomniano w opisie zdarzenia przyszłego, żaden z wymienionych powyżej elementów nie przejdzie na rzecz Kupującego. Oznacza to, że kryteria wskazujące zgodnie z Objaśnieniami MF na klasyfikację Transakcji jako sprzedaż przedsiębiorstwa lub jego zorganizowanej części nie zostaną w omawianym przypadku spełnione.

Jednocześnie Objaśnienia MF uznają za nieistotne przeniesienie na kupującego elementów, które są integralną częścią transakcji dotyczącej nieruchomości komercyjnej, w szczególności takich jak:

- rzeczy ruchome stanowiące wyposażenie budynków;

- prawa z zabezpieczenia należytego wykonania zobowiązań wynikających z umów najmu zawartych przez najemców (np. prawa z gwarancji bankowych, kaucji);

- uprawnienia z tytułu zabezpieczenia należytego wykonania robót budowlanych/remontowych prowadzonych w budynku przez wykonawców;

- prawa i obowiązki wynikające z umów serwisowych, w tym m.in. umów o świadczenie usług ochrony obiektu, sprzątania itp.;

- prawa autorskie na polach eksploatacji wskazanych w umowach ich dotyczących, w tym autorskie prawa majątkowe do projektu obiektu, autorskie prawa majątkowe i prawa ochronne na zarejestrowane znaki towarowe;

- prawa z licencji do oprogramowania służącego do obsługi nieruchomości;

- prawa do domen internetowych dotyczących nieruchomości;

- dokumentację techniczną lub prawną dotyczącą budynku.

Innymi słowy to, że niektóre z ww. elementów wejdą w zakres omawianej Transakcji, nie będzie miało wpływu na klasyfikację przedmiotu Transakcji jako sprzedaży przedsiębiorstwa lub ZCP.

Ponadto w Objaśnieniach MF wskazano, że „przy ocenie czy składniki majątku powinny być uznane za (i) przedsiębiorstwo, o którym mowa w art. 6 pkt 1 ustawy o VAT, czy też (ii) zorganizowaną część przedsiębiorstwa, w rozumieniu art. 2 pkt 27e ustawy o VAT, uwzględnić należy następujące okoliczności:

1) zamiar kontynuowania działalności prowadzonej dotychczas przez zbywcę przy pomocy składników majątkowych będących przedmiotem transakcji oraz

2) faktyczną możliwość kontynuowania tej działalności w oparciu o składniki będące przedmiotem transakcji”.

Jak wskazano w Objaśnieniach, powyższej oceny należy dokonać na moment przeprowadzenia transakcji, stąd też w przypadku, „gdy konieczne dla kontynuowania działalności gospodarczej jest angażowanie przez nabywcę innych składników majątku, które nie są przedmiotem transakcji lub podejmowanie dodatkowych działań, brak jest możliwości stwierdzenia, że w danym przypadku zespół składników majątkowych stanowi przedsiębiorstwo lub ZCP”.

Dodatkowo, w świetle Objaśnień, „za okoliczność wykluczającą możliwość stwierdzenia, że przenoszony na nabywcę zespół składników umożliwia kontynuację działalności prowadzonej przez zbywcę, należy uznać sytuację, w której konieczne jest podejmowania dodatkowych działań faktycznych lub prawnych (np. zawarcia umów) niezbędnych do prowadzenia działalności gospodarczej w oparciu o przejęte składniki. Sytuacja taka ma miejsce w przypadku, w którym nabywca sam zawarł lub zawiera umowy o zarządzanie nieruchomością i zarządzanie aktywami, nawet z tymi samymi podmiotami, które świadczyły ww. usługi zarządzania na rzecz zbywcy, W takim przypadku bowiem nabywca podejmuje dodatkowe działania w celu kontynuowania działalności gospodarczej zbywcy”.

W celu wyjaśnienia kryterium kontynuowania działalności prowadzonej przed transakcją przez zbywcę, Objaśnienia MF zawierają kilka przykładów ilustrujących jak należy to kryterium analizować. Jeden z przykładów wskazuje, że w przypadku, gdy zbywca prowadzący głównie działalność deweloperską wybudował nieruchomość, a nabywca nieruchomości prowadzi działalność polegającą na wynajmie nieruchomości, to brak jest możliwości stwierdzenia zbycia przedsiębiorstwa lub ZCP, z uwagi na fakt, że nabywca nie ma zamiaru kontynuowania działalności zbywcy (przedmioty działalności zbywcy i nabywcy są różne).

Zdaniem Zainteresowanych, w omawianym zdarzeniu przyszłym będziemy mieli do czynienia z przypadkiem analogicznym do tego opisanego przez Ministra Finansów w przywołanym przykładzie. Wprawdzie Kupujący nie będzie wynajmował Apartamentów, ale będzie je udostępniał w ramach usługi zakwaterowania, co stanowi działalność skrajnie odmienną od działalności deweloperskiej Dewelopera. W konsekwencji, należy stwierdzić, że przedmiot Transakcji nie będzie stanowić przedsiębiorstwa ani zorganizowanej jego części również ze względu na brak kontynuowania działalności Dewelopera przez Kupującego. Kupujący bowiem w oparciu o nabyte składniki majątku będzie prowadził odmienną rodzajowo działalność aniżeli Deweloper.

Przedmiot działalności Dewelopera będzie miał cechy działalności deweloperskiej w rozumieniu Krajowego Standardu Rachunkowości nr 8 „Działalność deweloperska” (Komunikat Nr 1 Ministra Finansów z 11 grudnia 2020 r. w sprawie ogłoszenia uchwały Komitetu Standardów Rachunkowości w sprawie przyjęcia Krajowego Standardu Rachunkowości Nr 8 „Działalność deweloperska” Dz.U. z dnia 31 grudnia 2020 r. poz. 38, dalej: „Standard”).

Zgodnie z pkt 3.2 Standardu: „działalność deweloperska jest to działalność gospodarcza obejmująca wykonywanie jednego lub więcej przedsięwzięć deweloperskich polegających na budowie lub przebudowie (ulepszeniu) budynków i ich odprzedaży w całości lub części (np. lokali); przedsięwzięcia mogą mieć charakter jednorazowy lub wznawiany”.

Jak natomiast wynika z pkt 3.1 Standardu: „przedsięwzięcie deweloperskie jest to przedsięwzięcie (...) w wyniku realizacji którego na rzecz nabywcy (osoby fizycznej lub prawnej) lub nabywców ustanowiona lub przeniesiona zostaje odrębna własność lokalu mieszkalnego lub lokalu o innym przeznaczeniu (np. biurowym, handlowym, magazynowym) jak też własność budynku lub jego części wraz z przynależnym gruntem lub prawem wieczystego użytkowania gruntu oraz z przynależnymi obiektami infrastruktury. Przedsięwzięcie deweloperskie obejmuje budowę lub przebudowę w rozumieniu ustawy z dnia 7 lipca 1994 r. Prawo budowlane (Dz. U. z 2020 r. poz. 1333), a także czynności faktyczne i prawne niezbędne do rozpoczęcia budowy (przebudowy) oraz oddania obiektu budowlanego do użytkowania, a w szczególności nabycie praw do nieruchomości, na której posadowiona jest lub będzie budowa (przebudowa), przygotowanie projektu budowlanego lub nabycie praw do projektu budowlanego i uzyskanie wymaganych zezwoleń administracyjnych określonych odrębnymi przepisami. Częścią przedsięwzięcia deweloperskiego może być zadanie inwestycyjne, którego przedmiotem jest budowa lub przebudowa jednego lub większej liczby budynków, jeżeli budynki te, zgodnie z harmonogramem przedsięwzięcia deweloperskiego, mają zostać oddane do użytku w tym samym czasie i tworzą całość architektoniczno-budowlaną (...)”.

Kupujący nie będzie kontynuował działalności gospodarczej Dewelopera, tj. nie będzie prowadził przy wykorzystaniu nabytych od Dewelopera składników majątkowych działalności deweloperskiej.

Celem działalności Dewelopera nie będzie bowiem prowadzenie działalności usługowej w zakresie wynajmu czy zakwaterowania, lecz prowadzenie procesu deweloperskiego Nieruchomości, przygotowanie jej pod względem technicznym do udostępnienia w ramach usługi zakwaterowania i realizacja zysku z tytułu jej sprzedaży podmiotowi, który będzie czerpał korzyści z świadczenia usług zakwaterowania. Stąd, przedmiot Transakcji będzie raczej miał charakter produktu przedsiębiorstwa prowadzonego przez Dewelopera, a nie samego przedsiębiorstwa lub jego zorganizowanej części (tj. z punktu widzenia Dewelopera będzie towarem handlowym).

Brak podstaw do uznania transakcji sprzedaży nieruchomości wraz z pewnymi ściśle z nią związanymi prawami i obowiązkami za transakcję zbycia przedsiębiorstwa lub ZCP, znajduje potwierdzenie w licznych interpretacjach indywidualnych np. w interpretacjach Dyrektora KIS z dnia 20 listopada 2019 r. sygn. 0114-KDIP1 -1.4012.444.2019.3.EW, z dnia 14 stycznia 2019 r. sygn. 0114-KDIP1-1.4012.721.2018.3.KBR, z dnia 10 stycznia 2019 r. sygn. 0114-KDIP1‑1.4012.722.2018.3.RR, z dnia 10 stycznia 201 9 r. sygn. 0114-KDIP4.4012.688. 2018.2.KM, z dnia 29 czerwca 2020 r. sygn. 0114-KDIP4-2.4012.198.2020.3.KS, z dnia 3 sierpnia 2021 r. sygn. 0114-KDIP1-1.4012.220.2021.3.MM, z dnia 10 sierpnia 2021 r. sygn. 0114-KDIP4-3.4012.322.2021.2.IG, z dnia 14 września 2021 r. sygn. 0114-KDIP4‑3. 4012.528.2021.3.DS, z dnia 24 września 2021 r. sygn. 0114-KDIP1-1.4012.490.2021.3.EW, z dnia 1 października 2021 r. sygn. 0111-KDIB3‑2.4012.647.2021.3.MN.

Biorąc pod uwagę wszystkie przedstawione wyżej argumenty, przedmiot Transakcji nie będzie stanowić przedsiębiorstwa ani ZCP w rozumieniu art. 2 pkt 27e ustawy o VAT. W związku z powyższym, Transakcja nie będzie wyłączona z zakresu opodatkowania VAT, na podstawie art. 6 pkt 1 ustawy o VAT. W konsekwencji, zbycie Nieruchomości przez Dewelopera nastąpi w ramach czynności podlegającej opodatkowaniu, zgodnie z art. 5 ust. 1 ustawy o VAT, tj. w ramach odpłatnej dostawy towarów.

Ad 2)

Jak wskazano powyżej, przedmiotowa Transakcja w ocenie Zainteresowanych nie będzie mieściła się w katalogu czynności niepodlegających przepisom ustawy o VAT określonym w art. 6 pkt 1 tej ustawy; W rezultacie powinna podlegać VAT jako odpłatna dostawa towarów w rozumieniu przepisów art. 5 ust. 1 pkt 1 ustawy o VAT.

Mając na uwadze powyższe, w kontekście pytań postawionych przez Strony, należy również przeanalizować, czy planowana dostawa Nieruchomości w ramach Transakcji nie będzie podlegać zwolnieniu z opodatkowania VAT. W tym miejscu zauważyć należy, że co do zasady czynność, która podlega opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług, może korzystać ze zwolnienia od tego podatku albo może być opodatkowana tym podatkiem (efektywnie według właściwej stawki).

Zastosowanie zwolnienia od podatku jako odstępstwo od zasady powszechności i równości opodatkowania, możliwe jest jedynie w przypadku wykonywania czynności ściśle określonych/wskazanych jako zwolnione (i) w ustawie lub (ii) w przepisach wykonawczych wydanych na podstawie zawartego w niej upoważnienia.

W przypadku dostawy gruntów, budynków, budowli lub ich części, potencjalnie może mieć zastosowanie jedno z ze zwolnień określonych w art. 43 ust. 1 pkt 2, 9, 10 i 10a ustawy o VAT.

Przy tym zgodnie z art. 29a ust. 8 ustawy o VAT, w przypadku dostawy budynków lub budowli trwale z gruntem związanych albo części takich budynków lub budowli z podstawy opodatkowania nie wyodrębnia się wartości gruntu.

Wyłączenie zwolnienia z art. 43 ust. 1 pkt 2 ustawy o VAT

W odniesieniu do planowanej Transakcji nie znajdzie zastosowania zwolnienie przewidziane w art. 43 ust. 1 pkt 2 ustawy o VAT, obejmujące dostawę towarów wykorzystywanych wyłącznie na cele działalności zwolnionej od podatku, jeśli z tytułu nabycia, importu lub wytworzenia tych towarów nie przysługiwało dokonującemu ich dostawy prawo do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego. Jak bowiem wynika z opisu zdarzenia przyszłego, Nieruchomość nie będzie przed Transakcją (tj. sprzedażą na rzecz Kupującego) wykorzystywana przez Dewelopera wyłącznie na cele działalności zwolnionej z VAT.

Deweloperowi będzie przysługiwało prawo do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego. Tym samym, przesłanki umożliwiające zastosowanie zwolnienia z art. 43 ust. 1 pkt 2 ustawy o VAT nie zostaną spełnione.

Wyłączenie zwolnienia z 43 ust. 1 pkt 9 ustawy o VAT

Zgodnie z art. 43 ust. 1 pkt 9 ustawy o VAT zwalnia się od podatku dostawę terenów niezabudowanych innych niż tereny budowlane.

Przez tereny budowlane rozumie się, w myśl art. 2 pkt 33 ustawy o VAT, grunty przeznaczone pod zabudowę zgodnie z miejscowym planem zagospodarowania przestrzennego, a w przypadku braku takiego planu - zgodnie z decyzją o warunkach zabudowy i zagospodarowania terenu, o których mowa w przepisach o planowaniu i zagospodarowaniu przestrzennym.

Ze względu na zakres Transakcji, będzie ona obejmować dostawę wyłącznie gruntów zabudowanych (budowlami lub budynkami i budowlami), co wyklucza zastosowanie zwolnienia przewidzianego w art. 43 ust. 1 pkt 9 ustawy o VAT.

Wyłączenie zwolnienia z 43 ust. 1 pkt 10 ustawy o VAT

Zgodnie z przepisem art. 43 ust. 1 pkt 10 ustawy o VAT dostawa budynków, budowli lub ich części jest zwolniona z VAT, poza następującymi wyjątkami:

a) dostawa jest dokonywana w ramach pierwszego zasiedlenia lub przed nim,

b) pomiędzy pierwszym zasiedleniem a dostawą budynku, budowli lub ich części upłynął okres krótszy niż 2 lata.

W świetle definicji zawartej w art. 2 pkt 14 ustawy o VAT, przez pierwsze zasiedlenie rozumie się oddanie do użytkowania pierwszemu nabywcy lub użytkownikowi lub rozpoczęcie użytkowania na potrzeby własne budynków, budowli lub ich części, po ich:

a) wybudowaniu lub

b) ulepszeniu, jeżeli wydatki poniesione na ulepszenie, w rozumieniu przepisów o podatku dochodowym, stanowiły co najmniej 30% wartości początkowej.

W celu ustalenia, czy w omawianym przypadku zastosowanie znajdzie wskazane wyżej zwolnienie, należy zatem w pierwszej kolejności ustalić moment pierwszego zasiedlenia budynków i budowli wchodzących w skład Nieruchomości.

Na podstawie art. 43 ust. 10 ustawy o VAT, ustawodawca daje podatnikom dokonującym dostawy budynków, budowli lub ich części spełniających przesłanki do korzystania ze zwolnienia od podatku wskazanego w art. 43 ust. 1 pkt 10 ustawy o VAT, po spełnieniu określonych warunków - możliwość rezygnacji z tegoż zwolnienia i opodatkowania transakcji na zasadach ogólnych. W myśl tego przepisu, podatnik może zrezygnować ze zwolnienia od podatku, o którym mowa w ust. 1 pkt 10, i wybrać opodatkowanie dostawy budynków, budowli lub ich części, pod warunkiem, że dokonujący dostawy i nabywca budynku, budowli lub ich części:

1) są zarejestrowani jako podatnicy VAT czynni;

2) złożą:

a) przed dniem dokonania dostawy tych obiektów właściwemu dla ich nabywcy naczelnikowi urzędu skarbowego lub

b) w akcie notarialnym, do zawarcia, którego dochodzi w związku z dostawą tych obiektów

-zgodne oświadczenie, że wybierają opodatkowanie dostawy budynku, budowli lub ich części.

Tak jak wspomniano w opisie zdarzenia przyszłego, przed dokonaniem Transakcji, Deweloper wzniesie na Działce budowlanej Inwestycję, a następnie, możliwie szybko od momentu uzyskania pozwolenia na jej użytkowanie, przeniesie jej własność na Kupującego. Deweloper będzie uprawniony do odliczenia VAT zarówno z tytułu poniesionych nakładów na Inwestycję.

Deweloper nie będzie prowadził działalności operacyjnej na Działce przed jej sprzedażą na rzecz Kupującego, tj. nie będzie wykorzystywał Działki, znajdującego się na niej Budynku ani innych naniesień na potrzeby działalności opodatkowanej VAT, w szczególności nie będzie ich wynajmował ani w żaden inny sposób oddawał w użytkowanie podmiotom trzecim. Intencją Stron jest, by Kupujący był pierwszym podmiotem, który rozpocznie operacyjne wykorzystywanie/użytkowanie Inwestycji.

Innymi słowy, dostawa Inwestycji wraz z infrastrukturą towarzyszącą nastąpi w ramach pierwszego zasiedlenia, co stanowi przesłankę negatywną do zastosowania zwolnienia z art. 43 ust. 1 pkt 10 ustawy o VAT.

Tak jak już wspomniano w opisie zdarzenia przyszłego, Strony z daleko posuniętej ostrożności złożyły oświadczenie, na podstawie art. 43 ust. 10 ustawy o VAT, o rezygnacji ze zwolnienia, o którym mowa w art. 43 ust. 1 pkt 10 tej ustawy, w stosunku do Transakcji, które mogłyby ewentualnie podlegać temu zwolnieniu na potrzeby opodatkowania VAT Zadatku. Ponadto, powtórzą takie oświadczenie przed ostatecznym zawarciem Transakcji.

Mając na uwadze wszystkie przedstawione powyżej argumenty, planowana dostawa Nieruchomości w ramach Transakcji, nie będzie podlegała zwolnieniu z opodatkowania na podstawie art. 43 ust. 1 pkt 10 w zw. z art. 29a ust. 8 ustawy o VAT.

Wyłączenie zwolnienia z 43 ust. 1 pkt 10a ustawy o VAT

Zgodnie z art. 43 ust. 1 pkt 10 a ustawy o VAT, zwalnia się od podatku dostawę budynków, budowli lub ich części nieobjętą zwolnieniem, o którym mowa w pkt 10, pod warunkiem, że:

a) w stosunku do tych obiektów nie przysługiwało dokonującemu ich dostawy prawo do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego,

b) dokonujący ich dostawy nie ponosił wydatków na ich ulepszenie, w stosunku do których miał prawo do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego, a jeżeli ponosił takie wydatki, to były one niższe niż 30% wartości początkowej tych obiektów.

Tak jak wspomniano w opisie zdarzenia przyszłego, przed sprzedażą Nieruchomości na rzecz Kupującego, Deweloper poniesie wydatki na wzniesienie Inwestycji. Deweloper będzie uprawniony do odliczenia VAT naliczonego z tytułu wydatków poniesionych na wykonanie Inwestycji. Ponadto, Deweloper był uprawniony do odliczenia VAT naliczonego od zakupu Działek (w tym Działki drogowej), co potwierdza uzyskany zwrot VAT naliczonego.

Nie zostaną zatem spełnione przesłanki umożliwiające zastosowanie zwolnienia z opodatkowania, o którym mowa w art. 43 ust. 1 pkt 10a ustawy o VAT. W związku z powyższym, planowana dostawa Nieruchomości w ramach Transakcji, nie będzie podlegała obligatoryjnemu zwolnieniu z opodatkowania na podstawie art. 43 ust. 1 pkt 10a w zw. z art. 29a ust. 8 ustawy o VAT.

Mając na uwadze wszystkie przedstawione wyżej argumenty, sprzedaż Nieruchomości w ramach planowanej Transakcji będzie podlegała w całości opodatkowaniu VAT jako dostawa towarów (tym także ze względu na złożenie oświadczenia, o którym mowa w art. 43 ust. 10, przy założeniu iż zostanie ono złożone skutecznie przez Strony).

Ad 3)

Biorąc pod uwagę, że sprzedaż Nieruchomości nie będzie stanowiła zbycia przedsiębiorstwa lub jego zorganizowanej części oraz będzie opodatkowana VAT, wyłączenie prawa do odliczenia kwoty VAT naliczonego lub zwrotu nadwyżki VAT naliczonego wynikające z art. 88 ust. 3a pkt 2 ustawy o VAT, czyli tzw. negatywne przesłanki odliczenia VAT, nie będzie miało zastosowania.

Konsekwentnie, w celu oceny, czy Kupującemu będzie przysługiwało prawo do odliczenia VAT naliczonego (oraz prawo do zwrotu nadwyżki VAT naliczonego) należy przeanalizować spełnienie przesłanek, o których mowa w art. 86 ust. 1 ustawy o VAT (tzw. pozytywne przesłanki odliczenia VAT).

Jak wynika z treści art. 86 ust. 1 ustawy o VAT, podatnikowi przysługuje prawo do obniżenia kwoty VAT należnego o kwotę VAT naliczonego przy nabyciu towarów i usług w zakresie, w jakim są one wykorzystywane do wykonywania przez podatnika czynności opodatkowanych VAT. Jeżeli zatem dane towary lub usługi są wykorzystywane wyłącznie do wykonywania czynności opodatkowanych, podatnikowi przysługuje prawo do odliczenia całości VAT naliczonego przy ich nabyciu.

Jak w wspomniano w opisie zdarzenia przyszłego, po nabyciu Nieruchomości Kupujący będzie prowadził na niej/przy jej wykorzystaniu działalność polegającą na świadczeniu usługi zakwaterowania. Ponadto nie jest wykluczone, że Kupujący będzie uzyskiwał przychody z innego typu udostępnienia miejsca na Nieruchomości, np. poprzez wynajem przestrzeni pod automat z paczkami.

Wszystkie elementy, które zostaną nabyte przez Kupującego w ramach Transakcji, będą związane ze wspomnianą wyżej działalnością gospodarczą.

Stosownie do art. 86 ust. 2 pkt 1 ustawy o VAT, kwotę podatku naliczonego stanowi suma kwot podatku wynikających z faktur otrzymanych przez podatnika z tytułu:

a) nabycia towarów i usług,

b) dokonania całości lub części zapłaty przed nabyciem towaru lub wykonaniem usługi.

W myśl art. 86 ust. 10. ust. 10b i ust. 11 ustawy o VAT, prawo do obniżenia kwoty VAT należnego o kwotę VAT naliczonego powstanie w rozliczeniu za okres, w którym w odniesieniu do nabytych przez podatnika towarów i usług powstał obowiązek podatkowy lub w deklaracji podatkowej za jeden z trzech następnych okresów rozliczeniowych, jednak nie wcześniej niż w rozliczeniu za okres, w którym podatnik otrzymał fakturę.

Jak natomiast wynika z art. 87 ust. 1 ustawy o VAT, w przypadku, gdy kwota podatku naliczonego, o której mowa w art. 86 ust. 2, jest w okresie rozliczeniowym wyższa od kwoty podatku należnego, podatnik ma prawo do obniżenia o tę różnicę kwoty podatku należnego za następne okresy lub do zwrotu różnicy na rachunek bankowy.

Po dokonaniu przedmiotowej Transakcji i otrzymaniu prawidłowo wystawionej faktury VAT potwierdzającej jej faktyczne dokonanie/sfinalizowanie, Kupującemu będzie przysługiwało prawo do obniżenia kwoty VAT należnego o kwotę VAT naliczonego z tytułu zapłaty Pozostałej części ceny zgodnie z art. 86 ust. 1, ust. 10, ust. 10b pkt 1 i ust. 11 ustawy o VAT, gdyż spełnione zostaną warunki niezbędne do dokonania takiego obniżenia.

Jednocześnie w przypadku, gdy w rozliczeniu za dany okres rozliczeniowy wystąpi nadwyżka podatku naliczonego nad należnym, Kupującemu będzie przysługiwało z tego tytułu prawo do zwrotu różnicy podatku, na zasadach określonych w art. 87 ustawy o VAT.

Ocena stanowiska

Stanowisko, które przedstawili Państwo we wniosku w zakresie podatku od towarów i usług jest prawidłowe.

Uzasadnienie interpretacji indywidualnej

Zgodnie z art. 5 ust. 1 pkt 1 ustawy z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług (t.j. Dz.U. z 2024 r. poz. 361), zwanej dalej „ustawą” lub „ustawą o VAT”:

W myśl art. 7 ust. 1 ustawy:

Na mocy art. 2 pkt 6 ustawy:

Stosownie do art. 2 pkt 22 ustawy:

Zaznaczenia wymaga, że na gruncie przepisów ustawy o podatku od towarów i usług, również zbycie udziału w towarze (np. współwłasności nieruchomości gruntowej) stanowi odpłatną dostawę towarów. Powyższe potwierdził Naczelny Sąd Administracyjny w Warszawie w uchwale 7 sędziów z 24 października 2011 r., sygn. akt I FPS 2/11.

Należy w tym miejscu wyjaśnić, że problematyka współwłasności została uregulowana w art. 195-221 ustawy z 23 kwietnia 1964 r. Kodeks cywilny (t. j. Dz. U. z 2023 r. poz. 1610 ze zm.), zwany dalej „Kodeks cywilny”.

Zgodnie z przepisami Kodeksu cywilnego współwłaściciel ma względem swojego udziału pozycję wyłącznego właściciela. Ze względu na charakter udziału, każdy ze współwłaścicieli może rozporządzać swoim udziałem bez zgody pozostałych współwłaścicieli. Rozporządzanie udziałem polega na tym, że współwłaściciel może zbyć swój udział.

Na mocy art. 6 pkt 1 ustawy:

Przepis art. 6 ustawy o VAT wskazuje na wyłączenia określonych czynności spod zakresu przepisów ustawy o podatku od towarów i usług. Są w nim wskazane czynności, które co do zasady należą do grupy czynności podlegających opodatkowaniu, mieszczące się w zakresie odpłatnej dostawy towarów czy też odpłatnego świadczenia usług, z uwagi jednak na stosowne wyłączenie, czynności te nie podlegają opodatkowaniu.

Przy czym użyte w ww. przepisie sformułowanie „transakcja zbycia” należy rozumieć w sposób zbliżony do terminu „dostawy towarów” w ujęciu art. 7 ust. 1 ustawy, tzn. „zbycie” obejmuje wszelkie czynności, w ramach których następuje przeniesienie prawa do rozporządzania przedmiotem jak właściciel, np. sprzedaż, zamianę, darowiznę, przeniesienie własności w formie wkładu niepieniężnego, czyli aportu. Zbycie przedsiębiorstwa podlega zasadzie swobody umów, a więc może nastąpić na podstawie każdej czynności rozporządzającej.

Ze względu na szczególny charakter przepisu art. 6 pkt 1 ustawy o podatku VAT, winien on być interpretowany ściśle, co oznacza, że ma zastosowanie wyłącznie w przypadku zbycia (a zatem wszelkich czynności, w ramach których następuje przeniesienie prawa do rozporządzania towarami jak właściciel) przedsiębiorstwa (w rozumieniu Kodeksu cywilnego) lub zorganizowanej jego części, zdefiniowanej w art. 2 pkt 27e ustawy.

Przepisy ustawy o podatku od towarów i usług nie zawierają definicji „przedsiębiorstwa”, zatem dla potrzeb przepisów podatkowych należy stosować definicję zawartą w art. 55¹ Kodeksu cywilnego. Zgodnie z tym przepisem:

Przedsiębiorstwo jest zorganizowanym zespołem składników niematerialnych i materialnych przeznaczonym do prowadzenia działalności gospodarczej. Obejmuje ono w szczególności:

 1) oznaczenie indywidualizujące przedsiębiorstwo lub jego wyodrębnione części (nazwa przedsiębiorstwa);

 2) własność nieruchomości lub ruchomości, w tym urządzeń, materiałów, towarów i wyrobów, oraz inne prawa rzeczowe do nieruchomości lub ruchomości;

 3) prawa wynikające z umów najmu i dzierżawy nieruchomości lub ruchomości oraz prawa do korzystania z nieruchomości lub ruchomości wynikające z innych stosunków prawnych;

 4) wierzytelności, prawa z papierów wartościowych i środki pieniężne;

 5) koncesje, licencje i zezwolenia;

 6) patenty i inne prawa własności przemysłowej;

 7) majątkowe prawa autorskie i majątkowe prawa pokrewne;

 8) tajemnice przedsiębiorstwa;

 9) księgi i dokumenty związane z prowadzeniem działalności gospodarczej.

W myśl art. 55² Kodeksu cywilnego:

Przedsiębiorstwo, jako przedmiot zbycia, musi stanowić całość pod względem organizacyjnym i funkcjonalnym, co oznacza, że najistotniejsze dla badanej kwestii jest ustalenie, czy przenoszony majątek stanowi na tyle zorganizowany kompleks praw, obowiązków i rzeczy, że zdolny jest do realizacji zadań gospodarczych przypisywanych przedsiębiorstwu. Przedsiębiorstwo, w rozumieniu powyższego przepisu, powinno więc łączyć mienie w funkcjonalnie zorganizowane przedsięwzięcie gospodarcze, a nie tylko stanowić zgromadzone niematerialne i materialne składniki stanowiące sobą przedsiębiorstwo w przedstawionym znaczeniu przedmiotowym. Organizacyjna i funkcjonalna istota przedsiębiorstwa kreuje powstanie samodzielnego podmiotu gospodarczego, zdolnego do funkcjonowania w obrocie na niezmienionych zasadach, pomimo jego zbycia. Ponadto, przepis art. 55¹ Kodeksu cywilnego wskazuje, że przedsiębiorstwo jest „zespołem składników”. Pojęcie zespół (a nie zbiór) zakłada istnienie pewnego poziomu powiązań organizacyjnych pomiędzy składnikami przedsiębiorstwa.

Natomiast w myśl art. 2 pkt 27e ustawy:

Podstawowym wymogiem wynikającym z powyższego przepisu jest więc to, aby zorganizowana część przedsiębiorstwa stanowiła zespół składników materialnych i niematerialnych (w tym zobowiązań). Kolejnym warunkiem jest wydzielenie tego zespołu w istniejącym przedsiębiorstwie. Wydzielenie to ma zachodzić na trzech płaszczyznach: organizacyjnej, finansowej i funkcjonalnej (przeznaczenie do realizacji określonych zadań gospodarczych). Elementami zespołu składników materialnych i niematerialnych, stanowiących zorganizowaną część przedsiębiorstwa, powinny być w szczególności aktywa trwałe, obrotowe, a także czynnik ludzki, czyli kadra pracownicza.

Wyodrębnienie organizacyjne oznacza, że zorganizowana część przedsiębiorstwa ma swoje miejsce w strukturze organizacyjnej podatnika jako dział, wydział, oddział itp. Przy czym, w doktrynie zwraca się uwagę, że organizacyjne wyodrębnienie powinno być dokonane na bazie statutu, regulaminu lub innego aktu o podobnym charakterze. Organizacyjny aspekt wyodrębnienia oznacza, że składniki tworzące „część przedsiębiorstwa” powinny posiadać cechę zorganizowania. Cecha ta powinna występować w „istniejącym przedsiębiorstwie”, a więc w ramach prowadzonej działalności i dotyczyć określonego zespołu składników tworzących część tego przedsiębiorstwa.

Wyodrębnienie finansowe najpełniej realizowane jest w przypadku zakładu lub oddziału osoby prawnej. Wyodrębnienie finansowe nie oznacza samodzielności finansowej, ale sytuację, w której przez odpowiednią ewidencję zdarzeń gospodarczych możliwe jest przyporządkowanie przychodów i kosztów oraz należności i zobowiązań do zorganizowanej części przedsiębiorstwa.

Natomiast wyodrębnienie funkcjonalne należy rozumieć jako przeznaczenie do realizacji określonych zadań gospodarczych. Zorganizowana część przedsiębiorstwa musi stanowić funkcjonalnie odrębną całość – obejmować elementy niezbędne do samodzielnego prowadzenia działań gospodarczych, którym służy w strukturze przedsiębiorstwa. Aby zatem część mienia przedsiębiorstwa mogła być uznana za jego zorganizowaną część, musi ona – obiektywnie oceniając – posiadać potencjalną zdolność do funkcjonowania jako samodzielny podmiot gospodarczy. Składniki majątkowe materialne i niematerialne wchodzące w skład zorganizowanej części przedsiębiorstwa muszą umożliwić Nabywcy podjęcie działalności gospodarczej w ramach odrębnego przedsiębiorstwa.

Ponadto wymagane jest, aby zorganizowana część przedsiębiorstwa mogła stanowić potencjalnie niezależne przedsiębiorstwo samodzielnie realizujące zadania gospodarcze, których realizacji służy w istniejącym przedsiębiorstwie. Powyższe oznacza, że przez zorganizowaną część przedsiębiorstwa można rozumieć wyłącznie tę część przedsiębiorstwa, która jest przede wszystkim wyodrębniona organizacyjnie, ale także posiada wewnętrzną samodzielność finansową.

Zatem, aby w rozumieniu przepisów podatkowych, określony zespół składników majątkowych mógł zostać zakwalifikowany jako zorganizowana część przedsiębiorstwa, nie jest wystarczające jakiekolwiek zorganizowanie masy majątkowej, ale musi się ona odznaczać pełną odrębnością niezbędną do samodzielnego funkcjonowania w obrocie gospodarczym.

Zorganizowaną część przedsiębiorstwa tworzą więc składniki, będące we wzajemnych relacjach, takich by można było mówić o nich jako o zespole, a nie o zbiorze przypadkowych elementów, których jedyną cechą wspólną jest własność jednego podmiotu gospodarczego.

Oznacza to, że zorganizowana część przedsiębiorstwa nie jest sumą poszczególnych składników, przy pomocy których będzie można prowadzić odrębny zakład, lecz zorganizowanym zespołem tych składników, przy czym punktem odniesienia jest tutaj rola, jaką składniki majątkowe odgrywają w funkcjonowaniu przedsiębiorstwa (na ile stanowią w nim wyodrębnioną organizacyjnie i funkcjonalnie całość).

Przesłanki takiego wyodrębnienia są spełnione w sytuacji organizacyjnego wyodrębnienia w wewnętrznej strukturze przedsiębiorstwa oraz ewidencjonowania zdarzeń gospodarczych w sposób pozwalający na przyporządkowanie przychodów i kosztów oraz należności i zobowiązań związanych z tą częścią przedsiębiorstwa.

Jednocześnie zorganizowana część przedsiębiorstwa powinna być gospodarczo samodzielna, zanim dojdzie do transakcji zbycia. Zatem wydzielona jednostka jeszcze przed jej zbyciem powinna uzyskać samodzielność gospodarczą i realizować ją w praktyce. Skutki prawne po stronie zbywcy nie powinny bowiem zależeć od zdarzeń przyszłych i niepewnych (samodzielne realizowanie zadań gospodarczych) powstałych już w innym podmiocie (u nabywcy).

Mając na uwadze powyższe, wskazać należy, że nie wystarczy zatem zorganizowanie jakiejkolwiek masy majątkowej, ale musi się ona odznaczać pełną odrębnością organizacyjną i finansową, z możliwością samodzielnego funkcjonowania w razie zaistnienia takiej potrzeby w obrocie gospodarczym. W przeciwnym razie nie można bowiem uznać, że dojdzie do powstania zespołu składników, które mogłyby stanowić zorganizowaną część przedsiębiorstwa.

Reasumując, na gruncie ustawy o podatku od towarów i usług mamy do czynienia ze zorganizowaną częścią przedsiębiorstwa, jeżeli spełnione są łącznie następujące przesłanki:

1) istnieje zespół składników materialnych i niematerialnych, w tym zobowiązania;

2) zespół ten jest organizacyjnie i finansowo wyodrębniony w istniejącym przedsiębiorstwie;

3) składniki te przeznaczone są do realizacji określonych zadań gospodarczych;

4) zespół tych składników mógłby stanowić niezależne przedsiębiorstwo samodzielnie realizujące ww. zadania gospodarcze.

Brak zaistnienia którejkolwiek z omawianych powyżej przesłanek wyklucza uznanie zespołu składników majątkowych przedsiębiorstwa za jego zorganizowaną część w rozumieniu art. 2 pkt 27e ustawy.

Ponadto, przy ocenie czy składniki majątku powinny być uznane za zorganizowaną część przedsiębiorstwa, o której mowa w art. 2 pkt 27e ustawy uwzględnić należy następujące okoliczności:

- zamiar kontynuowania przez nabywcę działalności prowadzonej dotychczas przez zbywcę przy pomocy składników majątkowych będących przedmiotem transakcji, oraz

- faktyczną możliwość kontynuowania tej działalności w oparciu o składniki będące przedmiotem transakcji.

Wskazanej oceny należy dokonać na moment przeprowadzenia transakcji. Tym samym, w przypadku, gdy konieczne dla kontynuowania działalności gospodarczej jest angażowanie przez nabywcę innych składników majątku, które nie są przedmiotem transakcji lub podejmowanie dodatkowych działań, brak jest możliwości stwierdzenia, że w danym przypadku zespół składników majątkowych stanowi przedsiębiorstwo lub zorganizowaną część przedsiębiorstwa.

Jak wskazał Trybunał Sprawiedliwości Unii Europejskiej (dalej: „Trybunał” lub „TSUE”) w wyroku z dnia 10 listopada 2011 r. w sprawie C-444/10 Schriever „przekazanie całości lub części aktywów” należy interpretować w taki sposób, że obejmuje ono przekazanie przedsiębiorstwa lub jego samodzielnej części, w tym składników materialnych i ewentualnie niematerialnych, łącznie składających się na przedsiębiorstwo lub część przedsiębiorstwa zdolną prowadzić samodzielną działalność gospodarczą. Podobne stanowisko prezentowane jest w orzecznictwie sądów administracyjnych (wyroki NSA: z dnia 25 czerwca 2013 r. sygn. akt I FSK 955/12 oraz z dnia 21 listopada 2016 r. sygn. akt I FSK 1316). Zgodnie natomiast z orzecznictwem TSUE (wyrok TSUE z dnia 10 listopada 2011 r. w sprawie C‑444/10 Christel Schriever, pkt 26) ocena, jakie dobra – ruchome lub nieruchome – są niezbędne do utworzenia przedsiębiorstwa lub ZCP, musi być dokonywana „(…) z punktu widzenia charakteru prowadzonej działalności gospodarczej”.

W rozpatrywanej sprawie zasługuje na uwagę orzeczenie NSA z 24 listopada 2016 r., sygn. I FSK 1316/15, w którym Sąd stwierdził, że „Same w sobie nieruchomości (zabudowane nieruchomości) nie tworzą całości zdolnej do prowadzenia samodzielnej działalności gospodarczej. Nie stanowią zatem zorganizowanej części przedsiębiorstwa, nawet jeżeli były wykorzystywane przez sprzedawcę również do działalności gospodarczej polegającej na wynajmowaniu tych nieruchomości lub ich części, albo znajdujących się na nich obiektów budowlanych i ich części. (...) Natomiast sprzedaż wyodrębnionych z takiego zakładu pojedynczych lub nawet wszystkich nieruchomości, nie mogłaby być uznana za sprzedaż zorganizowanej części przedsiębiorstwa. Bez całej struktury składającej się na działalność w zakresie wynajmu nieruchomości – wciąż byłaby to jedynie sprzedaż nieruchomości, jako składników majątkowych”. Podobna teza została zawarta w wyroku z 26 stycznia 2018 r., sygn. I FSK 1127/17.

Zaznaczenia wymaga, że definicja zorganizowanej części przedsiębiorstwa zawarta w przepisie art. 2 pkt 27e ustawy, nie jest definicją samoistną, lecz należy rozpatrywać ją m.in. w kontekście uregulowań art. 6 pkt 1 ustawy, który wyłącza z opodatkowania podatkiem od towarów i usług zbycie składników majątkowych i niemajątkowych uprzednio wyodrębnionych organizacyjnie i finansowo w istniejącym przedsiębiorstwie, przeznaczonych do realizacji określonych zadań gospodarczych, nie dotyczy natomiast zbycia poszczególnych składników majątkowych przedsiębiorstwa.

O tym, czy nastąpiło zbycie przedsiębiorstwa lub zorganizowanej części przedsiębiorstwa decydują każdorazowo okoliczności faktyczne związane z konkretną transakcją. Podatnik obowiązany jest do prawidłowego określenia przedmiotu opodatkowania, co wiąże się z koniecznością prawidłowego zdefiniowania dokonywanej czynności.

W analizowanej sprawie wskazali Państwo, że Deweloper i Kupujący planują zawarcie umowy sprzedaży własności Działki budowlanej, współwłasności Działki drogowej oraz własności budynków i budowli składających się na Inwestycję oraz innych naniesień znajdujących się na Działkach, w tym dróg wewnętrznych, obiektów małej architektury, urządzeń budowlanych, instalacji i innych obiektów wykorzystywanych dla potrzeb Inwestycji oraz wymaganych do ich obsługi

Przeniesieniu własności Nieruchomości z Dewelopera na Kupującego towarzyszyć będzie:

1) przeniesienie przez Dewelopera na Kupującego własności ruchomych (tj. niestanowiących części składowych Budynku ani budowli, w tym Wyposażenia),

2) przeniesienie przez Dewelopera na Kupującego wszystkich praw i obowiązków Sprzedającego związanych z majątkowymi praw autorskimi do utworów powstałych w związku z realizacją Inwestycji (w szczególności dokumentacji architektonicznej, konstrukcyjno-technicznej, projektu budowlanego, projektu wykonawczego i powykonawczego, projektów aranżacji wnętrz) oraz własności dokumentów i nośników, na których utrwalono te utwory,

3) przeniesienie na Kupującego niektórych praw Dewelopera wynikających z umów zawartych w celu realizacji Inwestycji (w szczególności umów budowlanych i umów projektowych, w tym praw z gwarancji budowlanych),

4) przeniesienie przez Dewelopera na Kupującego całości dokumentacji dotyczącej Nieruchomości oraz innej dokumentacji niezbędnej do korzystania z Działek lub Inwestycji zgodnie z przeznaczeniem,

5) przeniesienie przez Dewelopera na Kupującego praw i obowiązków wynikających z będących w mocy pozwoleń, wymaganych do użytkowania Inwestycji, a nie skonsumowanych w trakcie procesu inwestycyjnego,

6) o ile zostanie zawarta przez Dewelopera i Z. - przeniesienie przez Dewelopera na Kupującego praw i obowiązków z umowy zawartej przez Dewelopera z Z. w przedmiocie współwłasności Działki drogowej, regulującej odpowiednie kwestie związane z korzystaniem i zarządzaniem Działką drogową, takie jak prawa i obowiązki stron dotyczące tej działki, utrzymanie i remonty Działki drogowej, koszty z tym związane,

7) zobowiązanie Dewelopera do udzielenia Kupującemu gwarancji jakości (w związku z realizacją Inwestycji) w ramach ceny nabycia Nieruchomości (na podstawie odrębnej umowy - Umowy Gwarancji Jakości) oraz innych gwarancji dotyczących praw i obowiązków Sprzedającego z tytułu realizacji Inwestycji i zawarcia Transakcji.

Strony planują wypowiedzenie przez Dewelopera, w miarę możliwości w dniu przeprowadzenia Transakcji lub w okolicach tej daty, zawartych przez niego umów związanych z bieżącą obsługą Nieruchomości (np. umów serwisowych, umów na dostawę mediów). Intencją Stron jest zawarcie przez Kupującego tego rodzaju umów po przeprowadzeniu Transakcji, we własnym zakresie i na własnych warunkach. Nie można jednak wykluczyć, że część z takich umów zawarta zostanie z tymi samymi dostawcami. W takim przypadku, zakres i ustalone pomiędzy stronami warunki umów mogą różnić się od obecnie przyjętych przez Dewelopera, względnie mogą być takie same, jeśli uznane zostaną przez Kupującego za korzystne lub też takie warunki zostaną narzucone przez dostawców. Nie można jednak wykluczyć, że część umów związanych z bieżącą obsługą Nieruchomości zostanie przeniesiona na Kupującego w ramach Transakcji. Strony skoordynują swoje działania i będą współpracować w dobrej wierze, aby zapewnić, że nie wystąpi przerwa w dostawach usług i mediów do Nieruchomości po dokonaniu Transakcji. Do czasu zawarcia odpowiednich umów przez Kupującego, Deweloper będzie kontynuował przedmiotowe umowy, a Kupujący będzie zwracał Sprzedającemu koszty (bez żadnych dopłat czy marży) usług dostarczanych na rzecz Nieruchomości.

Deweloper nie będzie przenosił na Kupującego w ramach Transakcji:

1) sprzętu (maszyn, narzędzi i urządzeń) służących do prowadzenia robót budowlanych, ani materiałów wykorzystywanych w ramach prac budowlanych,

2) umowy o roboty budowlane, generalne wykonawstwo ,

3) swojej nazwy ani innych oznaczeń indywidualizujących działalność (czyli „firmy” w rozumieniu przepisów Kodeksu Cywilnego),

4) praw i obowiązków wynikających z umów rachunków bankowych,

5) środków pieniężnych,

6) ksiąg rachunkowych i innych dokumentów finansowych,

7) dokumentów (np. handlowych, korporacyjnych) związanych z prowadzeniem działalności gospodarczej,

8) zobowiązań bilansowych i pozabilansowych, w tym zobowiązań handlowych,

9) know-how,

10) źródeł finansowania działalności.

Nieruchomość zostanie sprzedana w ramach jednego aktu notarialnego.

Deweloper nie prowadzi i nie będzie prowadził żadnej działalności operacyjnej na Działce przed jej sprzedażą na rzecz Kupującego, tj. nie wykorzystuje i nie będzie wykorzystywał Działki ani Inwestycji na potrzeby działalności opodatkowanej VAT, w szczególności nie wynajmuje i nie będzie ich wynajmował podmiotom trzecim.

Deweloper nie wydzielił i nie wydzieli formalnie Inwestycji z naniesieniami w swojej strukturze organizacyjnej, tj. nie stanowią one i nie będą one stanowiły części odrębnego działu, wydziału, oddziału, ani innej struktury tego rodzaju.

Celem Kupującego jest nabycie Nieruchomości na potrzeby prowadzenia działalności gospodarczej polegającej na udostępnianiu w ramach usługi zakwaterowania znajdujących się w Budynku Apartamentów oraz lokali użytkowych.

Po przeprowadzeniu przez Dewelopera Inwestycji, Budynek w całości pozostanie jednym przedmiotem własności. W szczególności, Deweloper nie planuje wyodrębniania samodzielnej własności żadnych lokali ani miejsc parkingowych, tj. nie będą one odrębnymi przedmiotami własności, ani nie będą posiadały własnych ksiąg wieczystych.

Apartamenty w Budynku będą udostępniane w usłudze zakwaterowania w modelu „co‑living”, który nie stanowi standardowego najmu mieszkań. Usługa świadczona przez Kupującego przy wykorzystaniu Budynku będzie polegała na udostępnianiu w ramach usługi zakwaterowania niewielkich, w pełni wyposażonych apartamentów na pobyt krótkoterminowy, z jednoczesnym umożliwieniem dostępu do większych przestrzeni wspólnych, przeznaczonych do grupowej integracji. Celem zakwaterowania nie będzie zaspokojenie potrzeb mieszkaniowych klientów (będzie to udostępnianie krótkoterminowe).

Powyższa działalność będzie prowadzona przez Kupującego przy wykorzystaniu własnych zasobów lub/oraz przy pomocy profesjonalnych usługodawców.

Działalność ta, jak wskazano we wniosku, będzie podlegać opodatkowaniu VAT według właściwej stawki.

Kupujący po nabyciu Budynku w ramach Transakcji będzie pierwszym podmiotem, który rozpocznie jego komercyjne wykorzystywanie po jego wybudowaniu.

W świetle powyższego wskazać należy, że Nieruchomość nie zostanie formalnie wydzielona w strukturze organizacyjnej Dewelopera. Nie będzie stanowić odrębnego działu, wydziału czy też oddziału. Nieruchomość wraz z pozostałymi nakładami na Inwestycję, jak Państwo wskazali, będą stanowiły cały majątek Dewelopera, w omawianym zdarzeniu przyszłym w praktyce nie wystąpią inne składniki majątku, od których Deweloper mógłby potencjalnie oddzielić przedmiot Transakcji. Zatem, nie można mówić o wyodrębnieniu organizacyjnym składników majątkowych zbywanych w ramach Transakcji. Ponadto Deweloper nie będzie prowadził osobnych ksiąg w stosunku do Nieruchomości. W konsekwencji Nieruchomość będąca przedmiotem transakcji nie jest wyodrębniona finansową w przedsiębiorstwie Dewelopera.

Należy wskazać zatem, że przedmiot Transakcji nie będzie obejmował szeregu kluczowych składników, wchodzących w skład normatywnej definicji przedsiębiorstwa, m.in. tajemnicy i know-how przedsiębiorstwa, należności, zobowiązań, ksiąg rachunkowych, środków trwałych, a także oznaczenia firmy. W ramach planowanej Transakcji sprzedaży składników majątkowych nie dojdzie więc do przeniesienia wielu kluczowych składników przedsiębiorstwa, które są niezbędne do prowadzenia działalności w zakresie w jakim obecnie jest ona prowadzona przez Zbywcę. Tym samym nie można uznać, że przedmiot Transakcji stanowi przedsiębiorstwo, o którym mowa w art. 55¹ ustawy - Kodeks cywilny.

Jednocześnie przedmiot Transakcji nie odznacza się odrębnością organizacyjną i funkcjonalną z możliwością samodzielnego funkcjonowania w obrocie gospodarczym, która powinna charakteryzować zorganizowaną część przedsiębiorstwa w rozumieniu art. 2 pkt 27e ustawy.

Również zauważyć należy, że przedmiot transakcji bez dodatkowego zaangażowania majątku nabywcy nie będzie mógł funkcjonować jako samodzielny podmiot gospodarczy. Ponadto Państwo (Kupujący) w oparciu o przedmiot transakcji będą prowadzić zupełnie inną działalność gospodarczą niż Zbywca (Deweloper).

W konsekwencji, przedmiot Transakcji nie będzie stanowić przedsiębiorstwa ani zorganizowanej części przedsiębiorstwa w rozumieniu art. 2 pkt 27e ustawy o podatku od towarów i usług, a tym samym jej sprzedaż nie będzie stanowiła transakcji wyłączonej z opodatkowania podatkiem od towarów i usług na podstawie art. 6 pkt 1 ustawy.

Tym samym stanowisko Zainteresowanych w zakresie pytania oznaczonego we wniosku nr 1 jest prawidłowe.

Kolejne wątpliwości Zainteresowanych dotyczą kwestii opodatkowania dostawy działek gruntu wraz z naniesieniami.

W pierwszej kolejności wskazać należy, że przedmiotem dostawy będą działki gruntu nr A., B., C., D., E., F. i G. oraz udziału w prawie własności działki nr H., tj. osiem wyodrębnionych geodezyjnie działek gruntu.

Zatem należy wyjaśnić, że zgodnie z art. 24 ust. 1 ustawy z dnia 6 lipca 1982 r. o księgach wieczystych i hipotece (t.j. Dz.U. z 2023 r., poz. 1984),

Każda działka gruntu wchodząca w skład nieruchomości stanowi samodzielnie wyodrębnioną całość, która może być przedmiotem odrębnej dostawy, opodatkowanej właściwą stawką podatkową.

Tym samym w sytuacji sprzedaży działek, nawet w przypadku, gdy są one objęte jedną księgą wieczystą, zbycie to na gruncie przepisów podatkowych należy rozpatrywać oddzielnie w odniesieniu do każdej z tych działek. Zatem określenie zwolnienia nie może być rozszerzane na całą nieruchomość, lecz winno być przyporządkowane do działki lub części działki, która spełnia warunki wynikające z przepisów uprawniające do stosowania preferencji.

Uwzględniając powyższe, objęta jedną transakcją może być cała nieruchomość, składająca się z kilku działek gruntów, objętych jedną księgą wieczystą, lecz przedmiotem opodatkowania podatkiem VAT będzie każda z tych działek odrębnie lub części tych działek.

Zakres i zasady zwolnienia od podatku od towarów i usług dla dostawy towarów lub świadczenia usług zostały określone m.in. w art. 43 ustawy.

W przypadku dostawy budynków, budowli lub ich części zwolnienie od podatku przysługuje na podstawie art. 43 ust. 1 pkt 10 oraz pkt 10a ustawy.

Zgodnie z art. 43 ust. 1 pkt 10 ustawy,

Zwalnia się od podatku dostawę budynków, budowli lub ich części, z wyjątkiem gdy:

a) dostawa jest dokonywana w ramach pierwszego zasiedlenia lub przed nim,

b) pomiędzy pierwszym zasiedleniem a dostawą budynku, budowli lub ich części upłynął okres krótszy niż 2 lata.

Zatem dla ustalenia zasad opodatkowania dostawy budynków, budowli lub ich części na podstawie art. 43 ust. 1 pkt 10 ustawy kluczowym jest ustalenie, kiedy nastąpiło pierwsze zasiedlenie i jaki upłynął okres od tego momentu.

Stosownie do treści art. 2 pkt 14 ustawy,

Ilekroć w dalszych przepisach jest mowa o pierwszym zasiedleniu - rozumie się przez to oddanie do użytkowania pierwszemu nabywcy lub użytkownikowi lub rozpoczęcie użytkowania na potrzeby własne budynków, budowli lub ich części, po ich:

a) wybudowaniu lub

b) ulepszeniu, jeżeli wydatki poniesione na ulepszenie, w rozumieniu przepisów o podatku dochodowym, stanowiły co najmniej 30% wartości początkowej.

Z powyższego przepisu wynika, że pierwszym zasiedleniem jest pierwsze zajęcie nieruchomości do używania. „Pierwsze zasiedlenie” budynku, budowli lub ich części ma więc miejsce zarówno w sytuacji, w której po wybudowaniu budynku/budowli oddano go w najem, jak i w przypadku wykorzystywania budynku na potrzeby własnej działalności gospodarczej podatnika, bowiem w obydwu przypadkach doszło do korzystania z nich.

Jak wynika z opisu sprawy przedmiotem dostawy będzie osiem działek: działki budowlane (nr A., B., C., D., E., F. i G.) i udział w działce drogowej o nr H. Przed planowaną Transakcją, Deweloper zakończy prace budowlane mające na celu wzniesienie Budynku położonego na Działkach nr C., F. i G. wraz z niezbędną infrastrukturą towarzyszącą (przeprowadzi do końca Inwestycję). Na działkach znajdują się budowle nowo wybudowane przez Dewelopera (nie istniały w dniu nabycia Działek przez Dewelopera) oraz ulepszone przez Dewelopera (istniały w dniu nabycia przez Dewelopera, ale ewentualne nakłady poniesione przez Dewelopera na te naniesienia przekroczyły lub przekroczą do dnia Transakcji 30% ich wartości początkowej.

Deweloper i Kupujący planują zawarcie umowy sprzedaży zabudowanych Działek po przeprowadzeniu Inwestycji przez Dewelopera, tj. po spełnieniu warunków zawartych w umowie przedwstępnej, takich jak uzyskanie pozwolenia na użytkowanie Budynku i odbiór budynku przez Kupującego. Strony wiąże w tym zakresie przedwstępna umowa sprzedaży z dnia 13 grudnia 2022 r. Zatem od momentu oddania do użytkowania Budynku i budowli wybudowanych przez Dewelopera do daty Transakcji nie upłynie okres dłuższy niż 2 lata. Ponadto od momentu ukończenia ulepszeń Budynku i budowli, na które Deweloper poniósł (poniesie) wydatki przekraczające 30% wartości początkowej tych obiektów, do daty Transakcji, nie upłynie okres co najmniej 2 lat.

Biorąc pod uwagę powołane wyżej przepisy oraz opis sprawy wskazać należy, że dostawa Budynku i budowli znajdujących się na działkach będzie dostawą w ramach pierwszego zasiedlenia lub w okresie krótszym niż dwa lata od pierwszego zasiedlenia. Zatem nie będzie korzystała ze zwolnienia na podstawie art. 43 ust. 1 pkt 10 ustawy o VAT.

W tym miejscu należy zauważyć, że w przypadku nieruchomości niespełniających przesłanek do zwolnienia od podatku na podstawie powołanego wyżej przepisu art. 43 ust. 1 pkt 10 ustawy, ustawodawca umożliwia podatnikom – po spełnieniu określonych warunków – skorzystanie ze zwolnienia wskazanego w pkt 10a tego przepisu.

W myśl art. 43 ust. 1 pkt 10a ustawy,

Zwalnia się od podatku dostawę budynków, budowli lub ich części nieobjętą zwolnieniem, o którym mowa w pkt 10, pod warunkiem, że:

 a) w stosunku do tych obiektów nie przysługiwało dokonującemu ich dostawy prawo do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego,

 b) dokonujący ich dostawy nie ponosił wydatków na ich ulepszenie, w stosunku do których miał prawo do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego, a jeżeli ponosił takie wydatki, to były one niższe niż 30% wartości początkowej tych obiektów.

Jak wskazali Państwo w opisie zdarzenia przyszłego i jego uzupełnieniu transakcja nabycia działek przez Dewelopera została opodatkowana 23% stawką VAT, który to podatek naliczony Deweloper odliczył i odzyskał, a ponadto Deweloperowi przysługuje i będzie przysługiwało prawo do obniżenie podatku należnego o podatek naliczony z tytułu poniesionych nakładów na wybudowanie i ulepszenie Budynku i budowli położonych na działkach. Jednocześnie przedmiotem Transakcji nie będą naniesienia niezmienione przez Dewelopera (które istniały w dniu nabycia przez Dewelopera i ewentualne nakłady na nie poniesione przez Dewelopera nie przekroczyły 30% ich wartości początkowej).

Wobec powyższego dostawa Budynku i budowli znajdujących się na działkach nie będzie korzystała ze zwolnienia na podstawie art. 43 ust. 1 pkt 10a.

W odniesieniu do obiektów małej architektury (wiata śmietnikowa, ławki i donice oraz wiata rowerowa) znajdujących się na działkach, które według Państwa wskazań, nie są budynkami i budowlami, to należy zauważyć że do ich dostawy nie będzie miał zastosowania art. 43 ust. 1 pkt 10 oraz art. 43 ust. 1 pkt 10a ustawy o VAT.

Jednocześnie z uwagi na fakt, że dostawa budynków i budowli znajdujących się na działkach nie będzie korzystała ze zwolnienia od podatku na podstawie art. 43 ust. 1 pkt 10 ustawy, to analiza przepisów art. 43 ust. 10, który przewiduje możliwość rezygnacji ze zwolnienia od podatku o którym mowa w art. 43 ust. 1 pkt 10 tj. przy dostawie budynków, budowli, lub ich części czyli nieruchomości zabudowanych jest bezprzedmiotowa.

W tym miejscu należy nadmienić, że dla dostawy nieruchomości, które nie spełniają przesłanek do objęcia ich zwolnieniem od podatku na podstawie art. 43 ust. 1 pkt 10 lub 10a ustawy ustawodawca przewidział możliwość zastosowania zwolnienia od podatku na podstawie art. 43 ust. 1 pkt 2 ustawy.

Stosownie do art. 43 ust. 1 pkt 2 ustawy,

Aby zastosować zwolnienie od podatku, o którym mowa w art. 43 ust. 1 pkt 2 ustawy, dla dostawy towarów, spełnione muszą być łącznie dwa warunki wskazane w tym przepisie, tj.:

 - towary od momentu ich nabycia do momentu ich zbycia muszą służyć wyłącznie działalności zwolnionej, w żadnym momencie ich posiadania nie można zmienić ich przeznaczenia oraz sposobu wykorzystywania,

-przy nabyciu (imporcie, wytworzeniu) tych towarów nie przysługiwało dokonującemu ich dostawy prawo do obniżenia podatku należnego o kwotę podatku naliczonego.  

Niespełnienie jednego z ww. warunków daje podstawę do wyłączenia dostawy towarów ze zwolnienia od podatku przewidzianego w ww. przepisie.

W analizowanej sprawie w stosunku do dostawy działek oraz znajdujących się na nich budynków i budowli nie jest spełniony jeden z warunków określonych w art. 43 ust. 1 pkt 2 ustawy niezbędnych do zastosowania zwolnienia, o którym mowa w tym przepisie.

Zgodnie bowiem z opisem sprawy Deweloperowi przysługuje i będzie przysługiwało prawo do obniżenie podatku należnego o podatek naliczony z tytułu poniesionych nakładów na wybudowanie i ulepszenie Budynku i budowli położonych na działkach.

W konsekwencji dostawa działek nr A., B., C., D., E., F. i G. oraz udziału w działce nr H. wraz z Budynkami i budowlami znajdującymi się na tych działkach nie będzie korzystała ze zwolnienia na podstawie art. 43 ust. 1 pkt 2 ustawy.

Dodatkowo wskazać należy, że zgodnie z art. 29a ust. 8 ustawy:

Wobec powyższego, przy sprzedaży budynków, budowli lub ich części, dokonywanej wraz z dostawą gruntu, na którym są one posadowione, grunt dzieli byt prawny budynków w zakresie opodatkowania podatkiem od towarów i usług. Oznacza to, że do dostawy gruntu stosuje się analogiczną stawkę podatku jak przy dostawie budynków, budowli lub ich części trwale z gruntem związanych. Jeżeli dostawa budynków albo budowli lub ich części korzysta ze zwolnienia od podatku, ze zwolnienia takiego korzysta również dostawa gruntu, na którym obiekt jest posadowiony.

Wobec powyższego Państwa stanowisko w zakresie pytania oznaczonego we wniosku nr 2 jest prawidłowe.

Przechodząc do kwestii prawa do odliczenia podatku naliczonego przez Nabywcę wskazać należy, że zgodnie z art. 86 ust. 1 ustawy,

Stosownie do art. 86 ust. 2 pkt 1 ustawy,

Kwotę podatku naliczonego stanowi suma kwot podatku wynikających z faktur otrzymanych przez podatnika z tytułu:

a) nabycia towarów i usług,

b) dokonania całości lub części zapłaty przed nabyciem towaru lub wykonaniem usługi.

Z powyższych przepisów wynika, że prawo do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego przysługuje wówczas, gdy zostaną spełnione określone warunki, tzn. odliczenia tego dokonuje podatnik podatku od towarów i usług oraz gdy towary i usługi, z których nabyciem podatek został naliczony, są wykorzystywane do wykonywania czynności opodatkowanych. Należy podkreślić, że ustawodawca stworzył podatnikowi prawo do odliczenia podatku naliczonego pod warunkiem spełnienia przez przesłanek pozytywnych, wynikających z art. 86 ust. 1 ustawy o podatku od towarów i usług oraz niezaistnienia przesłanek negatywnych, określonych w art. 88 ustawy.

Ten ostatni przepis określa listę wyjątków, które pozbawiają podatnika prawa do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego.

Zgodnie z art. 88 ust. 3a pkt 2 ustawy:

Oznacza to, że podatnik nie może skorzystać z prawa do odliczenia w odniesieniu do podatku, który jest należny wyłącznie z tego względu, że został wykazany na fakturze w sytuacji, gdy transakcja nie podlega opodatkowaniu albo jest zwolniona od podatku.

W myśl art. 86 ust. 10 ustawy o VAT,

Zgodnie z art. 86 ust. 10b pkt 1 ww. ustawy,

Stosownie zaś do art. 86 ust. 11 ustawy o VAT,

Zgodnie z art. 87 ust. 1 ustawy,

Z opisu sprawy wynika, że Kupujący na dzień transakcji będzie czynnym zarejestrowanym podatnikiem podatku VAT. Po nabyciu Kupujący będzie wykorzystywał przedmiot Transakcji w działalności gospodarczej polegającej wyłącznie na działalności opodatkowanej podatkiem VAT.

W konsekwencji, Kupujący będzie uprawniony do:

- obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego wynikającego z faktury wystawionej przez Sprzedającego w związku z nabyciem przedmiotu Transakcji z tytułu zapłaty zadatku (tj. kwot podatku wynikających z faktur otrzymanych przez podatnika z tytułu dokonania części zapłaty przed nabyciem towaru lub wykonaniem usługi) zgodnie z art. 86 ust. 1 lit. b, ust. 10, ust. 10b pkt 1 i ust. 11 ustawy o VAT, oraz

- obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego wynikającego z faktury wystawionej przez Sprzedającego w związku z nabyciem przedmiotu Transakcji z tytułu zapłaty pozostałej części ceny, zgodnie z art. 86 ust. 1 lit. a, ust. 10, ust. 10b pkt 1 i ust. 11 ustawy o VAT, oraz

- w przypadku, gdy kwota podatku naliczonego w okresie rozliczeniowym będzie wyższa niż kwota podatku należnego – do obniżenia o tę różnicę kwoty podatku należnego za następne okresy lub do zwrotu różnicy na rachunek bankowy, zgodnie z art. 87 ust. 1 ustawy.

Tym samym Państwa stanowisko w zakresie pytania nr 3 jest prawidłowe.

Dodatkowe informacje

Informacja o zakresie rozstrzygnięcia

Interpretacja dotyczy zdarzenia przyszłego, które Państwo przedstawili i stanu prawnego, który obowiązuje w dniu wydania interpretacji.

Niniejsza interpretacja dotyczy wyłącznie podatku od towarów i usług. W zakresie podatku od czynności cywilnoprawnych zostanie wydane odrębne rozstrzygnięcie.

Zgodnie z art. 14b § 3 ustawy Ordynacja podatkowa, składający wniosek o wydanie interpretacji indywidualnej obowiązany jest do wyczerpującego przedstawienia zaistniałego stanu faktycznego albo zdarzenia przyszłego. Niniejsza interpretacja indywidualna ogranicza się wyłącznie do udzielenia informacji co do zakresu i sposobu zastosowania prawa podatkowego w okolicznościach zdarzenia przyszłego podanego przez Państwa. Z powyższych przepisów wynika, że organ rozpatrując wniosek o wydanie interpretacji nie podejmuje wyjaśnienia stanu faktycznego i zdarzenia przyszłego, tj. nie przeprowadza dowodów, lecz dokonuje oceny prawnej przedstawionych we wniosku okoliczności w kontekście zadanego pytania przyporządkowanego do danego stanu faktycznego albo zdarzenia przyszłego. W szczególności należy wskazać, że Organ nie dokonywał oceny zakwalifikowania przez Państwa nieruchomości jako towarów handlowych. Powyższe przyjęto jako element opisu sprawy i nie było przedmiotem oceny Organu.

W tym miejscu organ interpretacyjny zastrzega jednak, że gdy w toku postępowania podatkowego, kontroli podatkowej bądź celno-skarbowej zostanie określony odmienny stan faktyczny interpretacja nie wywoła skutków prawnych.

Podkreślić ponadto należy, że ewentualna ocena zasadności zwrotu różnicy podatku VAT leży w kompetencji właściwego dla nabywcy organu podatkowego tj. Naczelnika Urzędu Skarbowego/Naczelnika Urzędu Celno-Skarbowego.

Pouczenie o funkcji ochronnej interpretacji

- Funkcję ochronną interpretacji indywidualnych określają przepisy art. 14k-14nb ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. – Ordynacja podatkowa (t.j. Dz.U. z 2023 r. poz. 2383, ze zm.). Interpretacja będzie mogła pełnić funkcję ochronną, jeśli Państwa sytuacja będzie zgodna (tożsama) z opisem stanu faktycznego. Z funkcji ochronnej będą mogli skorzystać Ci z Państwa, którzy zastosują się do interpretacji.

- Zgodnie z art. 14na § 1 Ordynacji podatkowej:

- Zgodnie z art. 14na § 2 Ordynacji podatkowej:

Pouczenie o prawie do wniesienia skargi na interpretację przez Zainteresowanego, który jest stroną postępowania

X. (Zainteresowany będący stroną postępowania – art. 14r § 2 Ordynacji podatkowej) ma prawo wnieść skargę na tę interpretację indywidualną do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego (...).

Zasady zaskarżania interpretacji indywidualnych reguluje ustawa z dnia 30 sierpnia 2002 r. – Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi (t.j. Dz.U. z 2024 poz. 935, dalej: „PPSA”).

Skargę do Sądu wnosi się za pośrednictwem Dyrektora KIS (art. 54 § 1 PPSA). Skargę należy wnieść w terminie trzydziestu dni od dnia doręczenia interpretacji indywidualnej (art. 53 § 1 PPSA):

- w formie papierowej, w dwóch egzemplarzach (oryginał i odpis) na adres: Krajowa Informacja Skarbowa, ul. Warszawska 5, 43-300 Bielsko-Biała (art. 47 § 1 PPSA), albo

- w formie dokumentu elektronicznego, w jednym egzemplarzu (bez odpisu), na adres Elektronicznej Skrzynki Podawczej Krajowej Informacji Skarbowej na platformie ePUAP: /KIS/SkrytkaESP (art. 47 § 3 i art. 54 § 1a PPSA).

Skarga na interpretację indywidualną może opierać się wyłącznie na zarzucie naruszenia przepisów postępowania, dopuszczeniu się błędu wykładni lub niewłaściwej oceny co do zastosowania przepisu prawa materialnego. Sąd jest związany zarzutami skargi oraz powołaną podstawą prawną (art. 57a PPSA).

Podstawa prawna dla wydania interpretacji

Podstawą prawną dla wydania tej interpretacji jest art. 13 § 2a, art. 14b § 1 i art. 14r ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. – Ordynacja podatkowa.