Interpretacja indywidualna z dnia 15 lipca 2024 r., Dyrektor Krajowej Informacji Skarbowej, sygn. 0111-KDIB3-3.4013.79.2024.3.AW

Dotyczy obowiązków w zakresie zużywania i sprzedaży energii elektrycznej.

Interpretacja indywidualna – stanowisko w części nieprawidłowe i w części prawidłowe

Szanowni Państwo,

stwierdzam, że Państwa stanowisko w sprawie oceny skutków podatkowych opisanego stanu faktycznego i zdarzenia przyszłego w podatku akcyzowym jest:

-nieprawidłowe - w zakresie rejestracji w Centralnym Rejestrze Podmiotów Akcyzowych i składania deklaracji kwartalnych AKC-KZ w związku ze zużyciem energii elektrycznej w lokalizacji A, B i C (stan faktyczny objęty pytaniem nr 1);

-prawidłowe - w zakresie obowiązków podatkowych wynikających z dzierżawy łącza i sprzedaży energii elektrycznej Dzierżawcy w lokalizacji D (zdarzenie przyszłe objęte pytaniem nr 2).

Informuję, że w zakresie do pytania oznaczonego we wniosku nr 3, wydane zostanie osobne rozstrzygnięcie.

Zakres wniosku o wydanie interpretacji indywidualnej

Państwa wniosek z 5 kwietnia 2024 r., o wydanie interpretacji indywidualnej, dotyczący rejestracji w Centralnym Rejestrze Podmiotów Akcyzowych i składania deklaracji kwartalnych AKC-KZ w związku ze zużyciem energii elektrycznej w lokalizacji A, B i C oraz obowiązków podatkowych wynikających z dzierżawy łącza i sprzedaży energii elektrycznej Dzierżawcy w lokalizacji D, wpłynął 5 kwietnia 2024 r.

Wniosek uzupełnili Państwo – w odpowiedzi na wezwania - pismem z 6 czerwca 2024 r. (data wpływu: 6 czerwca 2024 r.) oraz pismem 14 czerwca 2024 r. (data wpływu: 14 czerwca 2024 r.).

Treść wniosku jest następująca:

Opis stanu faktycznego i zdarzenia przyszłego (ostatecznie sprecyzowane w uzupełnieniu wniosku)

Stan faktyczny 1

W lokalizacji A oraz B ((...) oraz (...)) Wnioskodawca prowadzi własną działalność związaną ze swoim biznesem podstawowym. Prąd wytworzony w instalacji fotowoltaicznej w pierwszej kolejności jest zużywany przez Wnioskodawcę, a jego nadwyżki są oddawane do sieci OSD i sprzedawane na rzecz podmiotu posiadającego koncesję. Wnioskodawca wystawia na rzecz podmiotu posiadającego koncesję faktury za sprzedaż energii elektrycznej.

Stan faktyczny 2

W lokalizacji C ((...)), Wnioskodawca posiada zakład, który wynajmuje w całości innemu podmiotowi. W ramach PPE z którego zasilany jest zakład funkcjonuje instalacja fotowoltaiczna. Prąd wytworzony w instalacji fotowoltaicznej w pierwszej kolejności jest zużywany przez najemcę, a jego nadwyżki są oddawane do sieci OSD i sprzedawane na rzecz podmiotu posiadającego koncesję. Posiadaczem PPE oraz instalacji fotowoltaicznej jest Wnioskodawca. On też dokonuje sprzedaży nadwyżek energii elektrycznej na rzecz podmiotu posiadającego koncesję na obrót energią elektryczną na podstawie odczytów licznika dwukierunkowego. Wnioskodawca wystawia na rzecz najemcy faktury za najem i łączną fakturę rozliczenia mediów na której nie jest wyróżniona wartość energii elektrycznej.

Jak dotąd, w związku z działaniami opisanymi w stanie faktycznym 1 oraz 2, Wnioskodawca składał deklaracje kwartalne AKC-KZ ze względu na zużywanie wyprodukowanej energii elektrycznej na cele związane ze zwolnieniem. Wnioskodawca jest zarejestrowany w Centralnym Rejestrze Podmiotów Akcyzowych. Wnioskodawca prowadzi ewidencję energii elektrycznej. Zasadniczym celem działalności Wnioskodawcy jest najem nieruchomości. Wnioskodawca dokonuje łącznego rozliczenia umowy najmu a jego działania nie polegają na dokonywaniu sprzedaży energii elektrycznej.

Zdarzenie przyszłe

W lokalizacji D ((...)) Wnioskodawca prowadzi własną działalność związaną ze swoim biznesem podstawowym oraz zamierza wydzierżawić na rzecz innego podmiotu łącze w ramach PPE. Nie ma zamiaru świadczyć usługi najmu zakładu, lokali ani budynków na rzecz innych podmiotów. Wnioskodawca zamierza wydzierżawić łącze ze względu na dostępną moc przyłączeniową. Prąd wytworzony w instalacji fotowoltaicznej w pierwszej kolejności będzie zużywany przez Wnioskodawcę oraz wydzierżawiającego łącze a jego nadwyżki będą oddawane do sieci OSD i sprzedawane na rzecz podmiotu posiadającego koncesję na obrót energią elektryczną na podstawie odczytów licznika dwukierunkowego. Wnioskodawca wystawi na rzecz podmiotu posiadającego koncesję faktury za sprzedaż energii elektrycznej (nadwyżki). W związku z dzierżawą łącza, Wnioskodawca wystawi na rzecz innego podmiotu (dzierżawcy) fakturę za sprzedaną energię elektryczną oraz refakturuje usługi dystrybucji. Dzierżawca nie będzie posiadać koncesji na wytwarzanie energii elektrycznej. Rozliczenie odbędzie się na podstawie licznika umieszczonego na dzierżawionej linii który będzie wskazywać łączne zużycie energii elektrycznej (dostarczonej przez OSD oraz wytworzonej w instalacji fotowoltaicznej podłączonej do PPE łącznie) czyli całość energii elektrycznej zużytej przez dzierżawcę. Posiadane urządzenia pomiarowe nie będą pozwalać na dokładne ustalenie jaka część energii wytworzonej w instalacji fotowoltaicznej podłączonej do PPE w lokalizacji D i jednocześnie zużytej w ramach tego PPE może zostać przypisana Wnioskodawcy, a jaka wydzierżawiającemu łącze. Wynika to z faktu, że energia wytworzona w instalacji fotowoltaicznej będzie zużywana w ramach całego PPE, a chwilowe zużycie energii elektrycznej wytworzonej w instalacji fotowoltaicznej może być różne dla Wnioskodawcy i wydzierżawiającego. Zarówno Wnioskodawca, jak i wydzierżawiający prowadzą zakłady przemysłowe i określenie chwilowego zużycia dla konkretnego zakładu jest w praktyce niemożliwe. W związku z tym, Wnioskodawca zamierza ustalić ilość energii wytworzonej w instalacji fotowoltaicznej i dostarczonej na rzecz wydzierżawiającego w takim stosunku w jakim łączne zużycie energii elektrycznej wydzierżawiającego ma się do całości energii zużytej w ramach PPE, zgodnie z poniższym algorytmem:

1.Określenie energii elektrycznej wytworzonej i zużytej w PPE EZPV = EPV – EO

Gdzie:

EZPV - Energia wytworzona w instalacji fotowoltaicznej i zużyta łącznie przez Wnioskodawcę oraz wydzierżawiającego,

EPV - Energia wytworzona na podstawie licznika instalacji fotowoltaicznej,

EO - Energia oddana do sieci, na podstawie odczytu licznika dwukierunkowego.

2.Określenie wskaźnika zużycia wydzierżawiającego W = EW/EP

Gdzie:

W - Wskaźnik zużycia energii wydzierżawiającego,

EW - Energia zużyta przez wydzierżawiającego określona na podstawie licznika wydzierżawionego łącza,

EP - Energia pobrana z sieci w ramach PPE ustalana na podstawie licznika dwukierunkowego (zużycie łączne Wnioskodawcy i wydzierżawiającego).

3.Określenie energii elektrycznej wytworzonej w instalacji fotowoltaicznej i zużytej przez wydzierżawiającego EZPVw = W * EZPV

Gdzie:

EZPVw - Energia wytworzona w instalacji fotowoltaicznej i zużyta przez wydzierżawiającego.

W uzupełnieniach wniosku wskazali Państwo:

Pierwsza deklaracja AKC-KZ w zakresie zwolnienia od akcyzy zużycia energii elektrycznej wyprodukowanej z generatorów o mocy do 1 MW, o którym mowa w § 5 ust. rozporządzenia Ministra Finansów, Funduszy I Polityki Regionalnej z dnia 28 czerwca 2021 r. w sprawie zwolnień od podatku akcyzowego została złożona przez wnioskodawcę za drugi kwartał 2022 r., w terminie 25 sierpnia 2022 roku. Wnioskodawca zarejestrował się w CRPA dla celów zużycia energii w związku ze stanowiskiem DKIS zawartym w interpretacji z dnia 25 maja 2022 r. (0111-KDIB3-3.4013.80.2022.1.JS).

Wnioskodawca nie posiada koncesji na obrót energią elektryczną.

Wskazane podmioty [najemcy/dzierżawcy] nie posiadają koncesji, o której mowa w ustawie Prawo energetyczne.

Łączna moc instalacji, którymi włada Wnioskodawca nie przekracza 1 MW a każda z nich ma moc równą lub mniejszą niż 50 kW.

Wnioskodawca jest podatnikiem podatku akcyzowego od nabycia wewnątrzwspólnotowego wyrobów akcyzowych znajdującej się poza procedurą zawieszenia poboru akcyzy. Wnioskodawca w tym zakresie składa zgłoszenie o planowanym nabyciu wewnątrzwspólnotowym wyrobów akcyzowych znajdujących się poza procedurą zawieszenia poboru akcyzy na potrzeby wykonywanej na terytorium kraju działalności gospodarczej oraz deklaracje uproszczone, o których mowa w art. 78 ust. 1 pkt 3 ustawy z dnia 6 grudnia 2008 r. o podatku akcyzowym. W podanym zakresie jest zarejestrowany w CRPA.

Pytania (określone we wniosku o wydanie interpretacji indywidualnej pod nr 1 i 2)

1.Czy składając deklaracje AKC-KZ oraz rejestrując się w CRPA w związku ze zużyciem energii na cele zwolnienia w podatku akcyzowym w lokalizacjach A, B, C Wnioskodawca postąpił prawidłowo?

2.Czy w momencie dokonania dzierżawy łącza w lokalizacji D, sprzedaży energii elektrycznej i wystawiania na rzecz wydzierżawiającego faktur za sprzedaż energii elektrycznej Wnioskodawca będzie obowiązany dokonać rejestracji w Centralnym Rejestrze Podmiotów Akcyzowych, prowadzić ewidencję energii elektrycznej oraz powinien zacząć składać deklaracje miesięczne AKC-4 wraz z załącznikiem AKC-4/H oraz rozpoznać zobowiązanie podatkowe w podatku akcyzowym w związku ze sprzedażą energii elektrycznej wyprodukowanej w instalacji fotowoltaicznej i dostarczonej dzierżawcy łącza?

Państwa stanowisko w sprawie (w odniesieniu do pytań określonych we wniosku o wydanie interpretacji indywidualnej pod nr 1 i 2 i sformułowanych ostatecznie w uzupełnieniu wniosku)

Ad. 1

Bieżące stanowisko organu podatkowego oraz Szefa KAS wskazuje, że Wnioskodawca w związku z działaniami opisanymi w stanie faktycznym 1 oraz 2 nie ma obowiązku rejestracji w Centralnym Rejestrze Podmiotów Akcyzowych, prowadzenia ewidencji energii elektrycznej oraz składania deklaracji AKC-KZ.

Zdaniem Wnioskodawcy, energia wyprodukowana i zużyta w ramach działań podlega zwolnieniu w podatku akcyzowym. Niemniej jednak, ze względu na stanowisko organu interpretacyjnego przedstawione przez Dyrektora Krajowej Informacji Skarbowej w interpretacji z dnia 25 maja 2022 r. (0111-KDIB3-3.4013.80.2022.1.JS), Wnioskodawca dokonał rejestracji w CRPA dla celów zużycia energii elektrycznej. (Wnioskodawca jest zarejestrowany w CRPA ze względu na dokonywanie nabyć wewnątrzwspólnotowych innych wyrobów akcyzowych, prowadzi ich ewidencję i składa deklaracje uproszczone). Wnioskodawca, od momentu uruchomienia pierwszej instalacji fotowoltaicznej składa deklaracje AKC-KZ oraz prowadzi ewidencję wytworzonej energii elektrycznej.

Wnioskodawca stoi na stanowisku, że w związku z działaniami opisanymi w stanie faktycznym 1 oraz 2 (w lokalizacjach A, B, C) nie powstał po jego stronie obowiązek rejestracji w Centralnym Rejestrze Podmiotów Akcyzowych, składania deklaracji AKC-KZ oraz prowadzenia ewidencji energii elektrycznej, a energia wytworzona w instalacji fotowoltaicznej i zużyta zasługuje na zwolnienie w podatku akcyzowym.

Ad. 2

Zdaniem Wnioskodawcy, w związku [z] podjęciem działań w ramach planowanego działania przyszłego (w lokalizacji D) powstaną po jego stronie obowiązki: rejestracji w Centralnym Rejestrze Podmiotów Akcyzowych, składania deklaracji AKC-4 wraz z załącznikiem AKC-4/H, prowadzenia ewidencji energii elektrycznej oraz rozpoznania zobowiązania podatkowego w podatku akcyzowym w związku ze sprzedażą energii elektrycznej wyprodukowanej w instalacji fotowoltaicznej i dostarczonej dzierżawcy łącza.

Uzasadnienie stanowiska Wnioskodawcy w ramach pytania 1

Zgodnie z art. 1 ust. 1 ustawy z dnia 6 grudnia 2008 r. o podatku akcyzowym (dalej jako: u.p.a.): Ustawa określa opodatkowanie podatkiem akcyzowym, zwanym dalej „akcyzą”, wyrobów akcyzowych oraz samochodów osobowych, organizację obrotu wyrobami akcyzowymi, a także oznaczanie znakami akcyzy.

W myśl art. 2 ust. 1 pkt 1 u.p.a. wyroby akcyzowe to wyroby energetyczne, energia elektryczna, napoje alkoholowe, wyroby tytoniowe, susz tytoniowy, płyn do papierosów elektronicznych oraz wyroby nowatorskie, określone w załączniku nr 1 do ustawy.

W poz. 33 załącznika nr 1 wymieniono energię elektryczną o kodzie CN 2716 00 00.

Jak stanowi art. 2 ust. 1 pkt 5a u.p.a., Centralny Rejestr Podmiotów Akcyzowych to rejestr podmiotów, o których mowa wart. 16 ust. 1 i 1a.

Jak wynika z art. 9 ust. 1-3 u.p.a.:

1.W przypadku energii elektrycznej przedmiotem opodatkowania akcyzą jest:

1)nabycie wewnątrzwspólnotowe energii elektrycznej przez nabywcę końcowego;

2)sprzedaż energii elektrycznej nabywcy końcowemu na terytorium kraju, w tym przez podmiot nieposiadający koncesji na wytwarzanie, magazynowanie, przesyłanie, dystrybucję lub obrót energią elektryczną w rozumieniu przepisów ustawy z dnia 10 kwietnia 1997 r. - Prawo energetyczne, który wyprodukował tę energię;

3)zużycie energii elektrycznej przez podmiot posiadający koncesję, o której mowa w pkt 2;

4)zużycie energii elektrycznej przez podmiot nieposiadający koncesji, o której mowa w pkt 2, który wyprodukował tę energię;

5)import energii elektrycznej przez nabywcę końcowego;

6)zużycie energii elektrycznej przez nabywcę końcowego, jeżeli nie została od niej zapłacona akcyza w należnej wysokości i nie można ustalić podmiotu, który dokonał sprzedaży tej energii elektrycznej nabywcy końcowemu.

2.Za zużycie energii elektrycznej nie uznaje się strat powstałych w wyniku przesyłania, dystrybucji lub magazynowania energii elektrycznej, z wyłączeniem energii zużytej w związku z jej przesyłaniem, dystrybucją lub magazynowaniem oraz energii elektrycznej pobranej nielegalnie.

3.Jeżeli w stosunku do energii elektrycznej powstał obowiązek podatkowy w związku z wykonaniem jednej z czynności, o których mowa w ust. 1, to nie powstaje obowiązek podatkowy w związku z wykonaniem innej czynności podlegającej opodatkowaniu akcyzą, jeżeli kwota akcyzy została określona lub zadeklarowana w należnej wysokości, chyba że przepisy ustawy stanowią inaczej.

Stosownie natomiast do art. 11 u.p.a.:

1. W przypadku energii elektrycznej obowiązek podatkowy powstaje:

1)z dniem nabycia wewnątrzwspólnotowego energii elektrycznej przez nabywcę końcowego;

2)z momentem wydania energii elektrycznej nabywcy końcowemu, w przypadku sprzedaży energii elektrycznej na terytorium kraju;

3)z dniem zużycia energii elektrycznej, w przypadkach, o których mowa w art. 9 ust. 1 pkt 3, 4 i 6;

4)z dniem powstania długu celnego, w przypadku importu energii elektrycznej przez nabywcę końcowego.

2.Wydanie energii elektrycznej, o którym mowa w ust. 1 pkt 2, nabywcy końcowemu jest związane z wystawieniem przez podatnika faktury lub innego dokumentu, z którego wynika zapłata należności za sprzedaną przez podatnika energię elektryczną.

Na podstawie art. 13 ust. 1 u.p.a. Podatnikiem akcyzy jest osoba fizyczna, osoba prawna oraz jednostka organizacyjna niemająca osobowości prawnej, która dokonuje czynności podlegających opodatkowaniu akcyzą lub wobec której zaistniał stan faktyczny podlegający opodatkowaniu akcyzą (...).

W myśl art. 16 ust. 1 pkt 1 lit. a u.p.a., zgłoszenia rejestracyjnego jest obowiązany dokonać podmiot prowadzący działalność gospodarczą zamierzający wykonywać czynności podlegające opodatkowaniu akcyzą - przed dniem wykonania pierwszej takiej czynności.

Zgodnie z art. 16 ust. 7a pkt 1 u.p.a.: Obowiązek dokonania zgłoszenia rejestracyjnego nie ma zastosowania do podmiotów produkujących energię elektryczną z generatorów o łącznej mocy nieprzekraczającej 1 MW, która jest zużywana przez te podmioty, pod warunkiem że od wyrobów energetycznych wykorzystywanych do produkcji tej energii elektrycznej została zapłacona akcyza w należnej wysokości, przy czym w przypadku jednostki samorządu terytorialnego łączną moc generatorów produkujących energię elektryczną z odnawialnych źródeł energii w rozumieniu przepisów ustawy z dnia 20 lutego 2015 r. o odnawialnych źródłach energii (Dz. U. z 2022 r. poz. 1378, 1383 i 2370) ustala się odrębnie dla każdej z jednostek organizacyjnych jednostki samorządu terytorialnego.

Jak stanowi art. 16 ust. 7b u.p.a.: Przez jednostki organizacyjne jednostki samorządu terytorialnego, o których mowa w ust. 7a pkt 1, rozumie się:

1)utworzone przez jednostkę samorządu terytorialnego samorządową jednostkę budżetową oraz samorządowy zakład budżetowy;

2)urząd gminy, starostwo powiatowe oraz urząd marszałkowski.

W myśl art. 24 ust. 1, 3 i 4 u.p.a.:

1.W przypadku energii elektrycznej podatnik jest obowiązany, bez wezwania organu podatkowego, składać właściwemu naczelnikowi urzędu skarbowego deklaracje podatkowe według ustalonego wzoru oraz obliczać i wpłacać akcyzę na rachunek właściwego urzędu skarbowego, w terminie do 25. dnia miesiąca następującego po miesiącu, w którym:

1)upłynął termin płatności wynikający z faktury, a jeżeli termin ten nie został określony - po miesiącu, w którym wystawiono fakturę - w przypadku nabycia wewnątrzwspólnotowego energii elektrycznej przez nabywcę końcowego;

2)upłynął termin płatności określony w umowie właściwej dla rozliczeń z tytułu dostaw energii elektrycznej albo, jeżeli termin ten nie został określony w umowie - upłynął termin płatności wynikający z faktury lub innego dokumentu wystawionego przez podatnika, z którego wynika zapłata należności za sprzedaną przez podatnika energię elektryczną, a jeżeli termin płatności nie został określony w umowie ani w fakturze lub w tym dokumencie albo gdy z faktury nie wynika należność za energię elektryczną sprzedaną w tym okresie - po miesiącu, w którym wystawiono fakturę lub ten dokument - w przypadku sprzedaży energii elektrycznej nabywcy końcowemu na terytorium kraju;

3)nastąpiło zużycie energii elektrycznej - w przypadkach, o których mowa w art. 9 ust. 1 pkt 3, 4 i 6.

3.Przepis ust. 1 pkt 3 nie ma zastosowania do podmiotu, o którym mowa w art. 16 ust. 7a pkt1, w zakresie zużycia energii elektrycznej wyprodukowanej przez ten podmiot z generatorów o łącznej mocy nieprzekraczającej 1 MW, pod warunkiem że od wyrobów energetycznych wykorzystywanych do produkcji tej energii elektrycznej została zapłacona akcyza w należnej wysokości.

4.W przypadku gdy moc generatorów produkujących energię elektryczną z odnawialnych źródeł energii w rozumieniu przepisów ustawy z dnia 20 lutego 2015 r. o odnawialnych źródłach energii jednostki organizacyjnej jednostki samorządu terytorialnego przekroczy 1 MW, jednostka samorządu terytorialnego składa deklarację podatkową, w której wykazuje energię elektryczną w zakresie odnoszącym się do tej jednostki organizacyjnej.

Stosownie do art. 24e ust. 1, 1a i 1b u.p.a.:

1. W zakresie wyrobów akcyzowych:

1)objętych zwolnieniem od akcyzy, z wyjątkiem zwolnień częściowych lub zwolnień realizowanych przez zwrot akcyzy, lub zwolnień ubytków wyrobów akcyzowych, lub całkowitego zniszczenia wyrobów akcyzowych, o których mowa w art. 30 ust. 3,

2)wymienionych w załączniku nr 2 do ustawy, opodatkowanych zerową stawką akcyzy - podatnik jest obowiązany, bez wezwania organu podatkowego, składać właściwemu naczelnikowi urzędu skarbowego deklaracje podatkowe według ustalonego wzoru za kwartalny okres rozliczeniowy w terminie do 25. dnia drugiego miesiąca następującego po kwartale, w którym powstał obowiązek podatkowy.

1a.W przypadku gdy podatnik jest obowiązany do wykazania w deklaracji podatkowej, o której mowa w art. 21 ust. 1 i 2, art. 21a ust. 1, art. 24, art. 24a i art. 24b ust. 1, również wyrobów, o których mowa w ust. 1, nie składa deklaracji, o której mowa w ust. 1, z zastrzeżeniem art. 21a ust. 1a.

1b.Deklaracji, o której mowa w ust. 1, nie składa:

1)podmiot, o którym mowa w art. 16 ust. 7a pkt 1, w zakresie zużycia energii elektrycznej wyprodukowanej przez ten podmiot z generatorów o łącznej mocy nieprzekraczającej 1 MW, pod warunkiem że od wyrobów energetycznych wykorzystywanych do produkcji tej energii elektrycznej została zapłacona akcyza w należnej wysokości;

2)zużywający podmiot gospodarczy w zakresie zużycia wyrobów akcyzowych wymienionych w załączniku nr 2 do ustawy, objętych zerową stawką akcyzy.

Jak stanowi art. 26 ust. 1 u.p.a.: Minister właściwy do spraw finansów publicznych określi, w drodze rozporządzenia, wzory deklaracji podatkowych i deklaracji w sprawie przedpłaty akcyzy, wraz z objaśnieniami co do sposobu prawidłowego składania tych deklaracji, informacjami o terminach i miejscu ich składania oraz pouczeniem podatnika, że deklaracje podatkowe stanowią podstawę do wystawienia tytułu wykonawczego, zapewniając możliwość prawidłowego obliczenia wysokości akcyzy.

Wzory deklaracji, w tym deklaracji w zakresie podatku akcyzowego od energii elektrycznej AKC-4/H (składanego wraz z formularzem głównym AKC-4) oraz deklaracji kwartalnej AKC-KZ określa rozporządzenie Ministra Finansów z dnia 17 grudnia 2021 r. w sprawie wzorów deklaracji podatkowych w sprawie podatku akcyzowego oraz deklaracji w sprawie przedpłaty podatku akcyzowego (Dz. U. z 2021 r. poz. 2436 z późn. zm.).

Zgodnie z art. 138h ust. 1, 2 i 2a u.p.a.:

1. Ewidencję ilościową energii elektrycznej prowadzą:

1)podatnik dokonujący sprzedaży energii elektrycznej nabywcy końcowemu;

2)podatnik zużywający energię elektryczną w przypadku, o którym mowa w art. 9 ust. 1 pkt 3 i 4;

3)podmiot reprezentujący, o którym mowa w art. 13 ust. 5;

4)podmiot dokonujący dostawy wewnątrzwspólnotowej lub eksportu energii elektrycznej.

2.Przepisy ust. 1 nie mają zastosowania do podmiotów, o których mowa w art. 16 ust. 7a pkt 1.

2a.W przypadku gdy moc generatorów produkujących energię elektryczną z odnawialnych źródeł energii w rozumieniu przepisów ustawy z dnia 20 lutego 2015 r. o odnawialnych źródłach energii jednostki organizacyjnej jednostki samorządu terytorialnego przekroczy 1 MW, jednostka samorządu terytorialnego prowadzi ewidencję, o której mowa w ust. 1, tej energii w zakresie odnoszącym się do tej jednostki organizacyjnej.

Na podstawie natomiast § 5 rozporządzenia Ministra Finansów, Funduszy i Polityki Regionalnej z dnia 28 czerwca 2021 r. w sprawie zwolnień od podatku akcyzowego (dalej: rozporządzenie.):

1.Zwalnia się od akcyzy zużycie energii przez podmiot, który wyprodukował ją z generatorów o łącznej mocy nieprzekraczającej 1 MW, z tym że w przypadku jednostki samorządu terytorialnego produkującej energię elektryczną z odnawialnych źródeł energii w rozumieniu przepisów ustawy z dnia 20 lutego 2015 r. o odnawialnych źródłach energii (Dz. U. z 2022 r. poz. 1378, 1383, 2370 i 2687) łączna moc generatorów jest ustalana odrębnie dla każdej z jednostek organizacyjnych jednostki samorządu terytorialnego w rozumieniu art. 16 ust. 7b ustawy.

2.W przypadku wykorzystywania do produkcji energii elektrycznej wyrobów energetycznych innych niż pochodzące z odnawialnych źródeł energii w rozumieniu ustawy z dnia 20 lutego 2015 r. o odnawialnych źródłach energii zwolnienie od akcyzy, o którym mowa w ust. 1, może być stosowane pod warunkiem, że od tych wyrobów energetycznych została zapłacona akcyza w należnej wysokości.

Mając na uwadze powyższe przepisy, należy w pierwszej kolejności stwierdzić, że obrót energią elektryczną, w tym jej zużycie, na zasadach określonych w art. 9 ust. 1 w zw. z art. 11 u.p.a., podlega opodatkowaniu akcyzą. Ustawodawca w zakresie energii elektrycznej zawarł w art. 9 ust. 1 u.p.a. wyczerpujący katalog czynności, których zaistnienie stanowić będzie czynność podlegającą opodatkowaniu akcyzą, skutkującą obowiązkiem złożenia odpowiedniej deklaracji podatkowej i zapłaty akcyzy przez podatnika na zasadach wynikających z art. 24 ustawy.

W ramach działań opisanych w stanie faktycznym 1 oraz 2, energia elektryczna wyprodukowana za pomocą instalacji fotowoltaicznej zużywana jest na potrzeby własne Wnioskodawcy. Ewentualne nadwyżki są sprzedawane na podstawie zawartej umowy kompleksowej. Instalacja posiada odrębny licznik dwukierunkowy, który rejestruje ilość energii pobranej i oddanej do sieci i na tej podstawie prowadzone są rozliczenia z dostawcą energii. Wnioskodawca nie posiada koncesji na wytwarzanie, przesyłanie, obrót lub dystrybucję energii elektrycznej. Wnioskodawca zgodnie z treścią art. 9 ust. 1 pkt 4 u.p.a. jest podatnikiem podatku akcyzowego w zakresie zużycia energii elektrycznej przez podmiot nieposiadający koncesji, który wyprodukował tę energię, na którym ciąży obowiązek zapłaty podatku akcyzowego z tego tytułu.

Zdaniem Wnioskodawcy, nie ma znaczenia w okolicznościach sprawy fakt, że w ramach działań opisanych w stanie faktycznym 2 Wnioskodawca wynajmuje posiadany zakład w całości na rzecz podmiotu trzeciego a w ramach działań opisanych w stanie faktycznym 1 zużywa tę energię w działalności produkcyjnej swoich zakładów. Udzielając wynajmu Wnioskodawca dokonuje bowiem rozporządzenia swoim majątkiem. Wnioskodawca dokonuje łącznego rozliczenia umowy najmu, a jego działania nie polegają na dokonywaniu sprzedaży energii elektrycznej. Powyższe znajduje potwierdzenie w zmianie interpretacji indywidualnej 0111-KDIB3-3.4013.80.2022.1.JS dokonanej przez Szefa Krajowej Administracji Skarbowej z dnia 1 lutego 2023 r. (DOP7.8101.4.2022) w której podkreśla on, że „(…) Przedstawiona argumentacja uzasadnia zatem stanowisko, że w opisanym zdarzeniu przyszłym na podstawie zawartej umowy najmu lokalu użytkowego nie dochodzi do sprzedaży energii elektrycznej nabywcy końcowemu. Jest ona bowiem zużywana w ramach prowadzonej działalności w jego lokalach użytkowych wynajmowanych przez najemców na podstawie zawartych umów. Oznacza to, że w omawianej sytuacji nie dojdzie do powstania obowiązku podatkowego z tytułu sprzedaży energii elektrycznej nabywcy końcowemu na terytorium kraju (art. 9 ust. 1 pkt 2 u.p.a.). Przedmiotem opodatkowania akcyzą w omawianym przypadku będzie natomiast zużycie energii elektrycznej przez Państwa, ponieważ jak wyjaśniono powyżej energia ta nie jest przedmiotem sprzedaży, lecz jest zużywana w ramach prowadzonej działalności przez Wnioskodawcę w jego lokalach użytkowych wynajmowanych przez najemców na podstawie zawartych umów”.

Zastosowanie zwolnienia

Ustawodawca przewidział możliwość zwolnienia z opodatkowania akcyzą zużycia energii elektrycznej przez podmiot, który wyprodukował ją z generatorów o łącznej mocy nieprzekraczającej 1 MW (i która nie była przedmiotem dalszego obrotu - w sprawie wprowadzonych do sieci nadwyżek).

W ramach działań opisanych w stanie faktycznym 1, energia elektryczna jest wytwarzana w mikroinstalacji o mocy 1 MW, a następnie zużywana przez Wnioskodawcę. Okoliczność dotycząca mocy generatorów (instalacji fotowoltaicznej), w których wytwarzana będzie energia elektryczna ma zdaniem Wnioskodawcy kluczowe znaczenie dla możliwości zastosowania zwolnienia od akcyzy na podstawie § 5 ust. 1 rozporządzenia.

Równocześnie w przypadku energii wytwarzanej z OZE do zastosowania zwolnienia od akcyzy wytwarzanej i zużywanej przez Państwa energii elektrycznej nie będzie odnosił się warunek zawarty w § 5 ust. 2 rozporządzenia.

Wobec powyższego Wnioskodawca, w ramach działań opisanych w stanie faktycznym 1 oraz 2 jest uprawniony na podstawie § 5 ust. 1 rozporządzenia do skorzystania ze zwolnienia od akcyzy w zakresie zużywanej na własne potrzeby energii elektrycznej, wytworzonej w instalacji fotowoltaicznej o mocy nieprzekraczającej 1 MW.

Zgłoszenie rejestracyjne

Zgodnie z wyżej wskazanym art. 16 ust. 1 pkt 1 lit. a u.p.a. - zgłoszenia rejestracyjnego powinny dokonać podmioty prowadzące działalność gospodarczą, które zamierzają wykonywać czynności opodatkowane akcyzą. Z obowiązku rejestracji w Centralnym Rejestrze Podmiotów Akcyzowych (CRPA), zgodnie z art. 16 ust. 7a pkt 1 u.p.a., wyłączone są natomiast podmioty, które produkują energię elektryczną z generatorów o łącznej mocy nieprzekraczającej 1 MW, która jest zużywana przez te podmioty, pod warunkiem, że od wyrobów energetycznych wykorzystywanych do produkcji tej energii elektrycznej została zapłacona akcyza w należnej wysokości. Jednocześnie dla obowiązku rejestracji w CRPA nie ma znaczenia fakt, że część niewykorzystanej energii jest odprowadzana do sieci, ponieważ nie jest to czynność opodatkowana.

W ramach działań opisanych w stanie faktycznym 1 oraz 2, wytworzona energia elektryczna jest zużywana na potrzeby własne Wnioskodawcy, która tym samym - co zostało wskazane powyżej - wykonuje czynność podlegającą opodatkowaniu podatkiem akcyzowym. Jednak z uwagi na fakt, że moc instalacji fotowoltaicznych Wnioskodawcy nie przekracza 1 MW, Wnioskodawca na podstawie art. 16 ust. 7a pkt 1 u.p.a. nie jest zobowiązany do dokonania zgłoszenia rejestracyjnego w zakresie energii elektrycznej.

Deklaracje podatkowe

Obowiązek składania deklaracji podatkowych od zużytej energii elektrycznej wynika - co do zasady - z art. 24 ust. 1 pkt 3 u.p.a. Ustawodawca wprowadził jednak art. 24 ust. 3 u.p.a., zgodnie z którym obowiązek wynikający z ust. 1 pkt 3 nie ma zastosowania do podmiotu, o którym mowa wart. 16 ust. 7a pkt 1, w zakresie zużycia energii elektrycznej wyprodukowanej przez ten podmiot z generatorów o łącznej mocy nieprzekraczającej 1 MW. Natomiast, jak zostało wyżej wskazane, art. 16 ust. 7a pkt 1 u.p.a. odnosi się do braku obowiązku dokonania zgłoszenia rejestracyjnego przez podmioty produkujące energię elektryczną z generatorów o łącznej mocy nieprzekraczającej 1 MW, która jest zużywana przez te podmioty. Z kolei obowiązek składania deklaracji kwartalnych wynika z art. 24e ust. 1 pkt 1 u.p.a.. Stosownie do tego przepisu obowiązek ten dotyczy podatników dokonujących czynności w zakresie wyrobów akcyzowych objętych zwolnieniem od akcyzy (o ile nie są podatnikami z tytułu innych czynności opodatkowanych akcyzą, z tytułu których byliby zobowiązani do składania deklaracji w okresach miesięcznych). Jednak od 1 stycznia 2023 r. obowiązuje także art. 24e ust. 1b ustawy, w myśl którego deklaracji kwartalnej nie składa podmiot, o którym mowa w art. 16 ust. 7a pkt 1, w zakresie zużycia energii elektrycznej wyprodukowanej przez ten podmiot z generatorów o łącznej mocy nieprzekraczającej 1 MW. Należy więc wskazać, ze względu na to, że w zakresie działań opisanych w stanie faktycznym 1 oraz 2 Wnioskodawca jest podmiotem produkującym i zużywającym energię elektryczną z generatora o mocy do 1 MW, a na podstawie art. 16 ust. 7a pkt 1 u.p.a., nie jest zobowiązany do dokonania zgłoszenia rejestracyjnego w zakresie energii elektrycznej - nie jest również zobowiązany do składania deklaracji podatkowych.

Prowadzenie ewidencji energii elektrycznej

Przepisy art. 138h ust. 1 u.p.a. nakładają na podatników obowiązek prowadzenia ewidencji ilościowej energii elektrycznej. Z art. 138h ust. 1 pkt 2 u.p.a. wynika obowiązek prowadzenia ewidencji przez podatnika zużywającego energię elektryczną, który tę energię wyprodukował i nie posiada koncesji. Ustawodawca przewidział jednak również wyjątki odnoszące się do obowiązku prowadzenia ewidencji ilościowej energii elektrycznej. Jak zostało wskazane w art. 138h ust. 2 przepisy ust. 1 (czyli również wyżej wskazanego ust. 1 pkt 2) nie mają zastosowania do podmiotów, o których mowa w art. 16 ust. 7a pkt 1 u.p.a.

Skoro, co zostało wyżej wskazane, Wnioskodawca jest podmiotem, o którym mowa w art. 16 ust. 7a pkt 1 u.p.a., nie jest wobec tego zobowiązany do prowadzenia ewidencji ilościowej zużytej energii elektrycznej w odniesieniu do działań opisanych w ramach stanu faktycznego 1 oraz 2.

Powyżej zaprezentowany pogląd znajduje potwierdzenie w kilku interpretacjach indywidualnych, wydanych przez Dyrektora Krajowej Informacji Skarbowej wydanych po wzmiankowanej wcześniej zmianie interpretacji dokonanej przez Szefa KAS. Warto w tym miejscu przywołać m.in.:

-Interpretację indywidualną z dnia 5 stycznia 2023 r., 0111-KDIB3-3.4013.144.2022.3.JS,

-Interpretację indywidualną z dnia 16 czerwca 2023 r., 0111-KDIB3-3.4013.109.2023.2.AW,

-Interpretację indywidualną z dnia 27 lipca 2023 r., 0111-KDIB3-3.4013.154.2023.2.MW,

-Interpretację indywidualną z dnia 2 sierpnia 2023 r., 0111-KDIB3-3.4013.180.2023.1.MPU.

W zakresie pytania 1, w ramach działań opisanych w stanie faktycznym 1 oraz 2, zdaniem Wnioskodawcy, jest on uprawniony do stosowania zwolnienia od podatku akcyzowego energii elektrycznej wytworzonej w instalacji PV, nie jest on zobowiązany do rejestracji, nie musi składać deklaracji podatkowych w podatku akcyzowym oraz nie musi prowadzić ewidencji energii elektrycznej.

Uzasadnienie stanowiska Wnioskodawcy w ramach pytania 2

A contrario do przedstawionego w uzasadnieniu stanowiska w ramach pytania 1, Zdaniem Wnioskodawcy w związku z planowanym działaniem opisanym jako zdarzenie przyszłe, fakt dokonania sprzedaży energii elektrycznej, który będzie polegał na dokonaniu rozliczenia usług dystrybucji oraz faktycznego zużycia energii na podstawie odczytów układu pomiarowego spowoduje u niego obowiązek: rejestracji w Centralnym Rejestrze Podmiotów akcyzowych, składania deklaracji AKC-4 wraz z załącznikiem AKC-4/H, prowadzenia ewidencji energii elektrycznej oraz rozpoznania zobowiązania podatkowego w podatku akcyzowym w związku ze sprzedażą energii elektrycznej wyprodukowanej w instalacji fotowoltaicznej i dostarczonej dzierżawcy łącza.

W sprawie nie zajdą bowiem przesłanki zastosowania zwolnienia energii wytworzonej i zużytej na własne potrzeby, a ponadto u Wnioskodawcy powstanie obowiązek podatkowy w podatku akcyzowym w ślad za art. 9 ust. 1 pkt 2 u.p.a., zgodnie z którym w przypadku energii elektrycznej obowiązek podatkowy powstaje z momentem wydania energii elektrycznej nabywcy końcowemu, w przypadku sprzedaży energii elektrycznej na terytorium kraju.

Energię elektryczną opodatkowaną będzie w tym przypadku stanowić energia wytworzona przez Wnioskodawcę w instalacji fotowoltaicznej, nie oddana do sieci OSD przez licznik dwukierunkowy, a zużyta przez dzierżawcę przyłącza, w ślad za postanowieniami art. 11 ust. 1 pkt 2 u.p.a., zgodnie z którym, w przypadku energii elektrycznej przedmiotem opodatkowania akcyzą jest sprzedaż energii elektrycznej nabywcy końcowemu na terytorium kraju, w tym przez podmiot nieposiadający koncesji na wytwarzanie, magazynowanie, przesyłanie, dystrybucję lub obrót energią elektryczną w rozumieniu przepisów ustawy z dnia 10 kwietnia 1997 r. - Prawo energetyczne, który wyprodukował tę energię. W związku z tym, Wnioskodawca będzie zobowiązany do składania deklaracji, o których mowa w art. 24 ust. 1 u.p.a. oraz prowadzenia ewidencji energii elektrycznej w ślad za art. 138h ust. 1 u.p.a. Konsekwencją powyższego będzie powstające u Wnioskodawcy zobowiązanie podatkowe określone w oparciu o stawkę wskazaną w art. 89 ust. 3 u.p.a. i podstawę opodatkowania o której mowa w art. 88 ust. 2 u.p.a.

Ocena stanowiska:

Stanowisko, które przedstawili Państwo we wniosku ściśle względem sformułowanych pytań jest:

-nieprawidłowe - w zakresie rejestracji w Centralnym Rejestrze Podmiotów Akcyzowych i składania deklaracji kwartalnych AKC-KZ w związku ze zużyciem energii elektrycznej w lokalizacji A, B i C (stan faktyczny objęty pytaniem nr 1);

-prawidłowe - w zakresie obowiązków podatkowych wynikających z dzierżawy łącza i sprzedaży energii elektrycznej Dzierżawcy w lokalizacji D (zdarzenie przyszłe objęte pytaniem nr 2).

Uzasadnienie interpretacji indywidualnej

Zgodnie z art. 1 ust. 1 ustawy z dnia 6 grudnia 2008 r. o podatku akcyzowym (t.j. Dz. U. z 2023 r. poz. 1542, ze zm., dalej jako „ustawa” lub „ustawa o podatku akcyzowym”):

W myśl art. 2 ust. 1 pkt 1 ustawy:

W poz. 33 załącznika nr 1 wymieniono energię elektryczną o kodzie CN 2716 00 00.

Jak stanowi art. 2 ust. 1 pkt 5a ustawy:

Stosownie do art. 2 pkt 19 ustawy:

W myśl art. 2 ust. 1 pkt 21 ustawy:

Jak wynika z art. 9 ust. 1-3 ustawy:

Stosownie natomiast do art. 11 ust. 1 i 2 ustawy:

Na podstawie art. 13 ust. 1 ustawy:

Zgodnie z art. 16 ust. 1 pkt 1 lit. a ustawy o podatku akcyzowym:

Stosownie do art. 16 ust. 7a pkt 1 ustawy, w brzmieniu obowiązującym od 1 lutego 2021 r. do 31 grudnia 2022 r. (na podstawie art. 1 pkt 6 lit. k ustawy z dnia 10 grudnia 2020 r. o zmianie ustawy o podatku akcyzowym oraz niektórych innych ustaw, Dz.U. z 2021 r. poz. 72):

Zgodnie natomiast z art. 16 ust. 7a pkt 1 ustawy w brzmieniu obowiązującym od 1 stycznia 2023 r. (na podstawie art. 1 pkt 3 lit. a ustawy z dnia 1 grudnia 2022 r. o zmianie ustawy o podatku akcyzowym oraz niektórych innych ustaw, Dz.U. z 2022 r. poz. 2707):

W myśl art. 24 ust. 1 ustawy:

W myśl art. 24 ust. 3, dodanego do ustawy od 1 stycznia 2023 r., na podstawie art. 1 pkt 7 ustawy z dnia 1 grudnia 2022 r. o zmianie ustawy o podatku akcyzowym oraz niektórych innych ustaw (Dz.U. z 2022 r. poz. 2707):

Stosownie do art. 24e ust. 1 i 2, dodanych do ustawy od 1 lipca 2021 r. (na podstawie art. 1 pkt 19 ustawy z dnia 30 marca 2021 r. o zmianie ustawy o podatku akcyzowym oraz niektórych innych ustaw, Dz.U. z 2021 r. poz. 694):

Art. 24e ust. 1a dodany do ustawy od 1 stycznia 2022 r., (na podstawie art. 1 pkt 11 ustawy o zmianie ustawy o podatku akcyzowym oraz niektórych innych ustaw z dnia 9 grudnia 2021 r., Dz.U. z 2021 r. poz. 2427), stanowi:

Na podstawie art. 1 pkt 9 lit. a ustawy z dnia 1 grudnia 2022 r. o zmianie ustawy o podatku akcyzowym oraz niektórych innych ustaw, Dz.U. z 2022 r. poz. 2707, od 1 stycznia 2023 r.:

Zgodnie natomiast z art. 24e ust. 1b, dodanego do ustawy od 1 stycznia 2023 r., (na podstawie art. 1 pkt 9 lit. b ustawy z dnia 1 grudnia 2022 r. o zmianie ustawy o podatku akcyzowym oraz niektórych innych ustaw, Dz.U. z 2023 r. poz. 2707), deklaracji o której mowa w art. 24e ust. 1, nie składa:

Wzory deklaracji określa Rozporządzenie Ministra Finansów z 17 grudnia 2021 r. w sprawie wzorów deklaracji podatkowych w sprawie podatku akcyzowego oraz deklaracji w sprawie przedpłaty podatku akcyzowego (Dz. U. z 2021 r. poz. 2436).

Zgodnie z art. 138h ust. 1 ustawy:

W myśl art. 138h ust. 2 ustawy w brzmieniu obowiązującym od 1 maja 2021 r. do 31 grudnia 2022 r. (na podstawie art. 1 pkt 50 ustawy z dnia 30 marca 2021 r. o zmianie ustawy o podatku akcyzowym oraz niektórych innych ustaw, Dz.U. z 2021 r. poz. 694):

W myśl natomiast art. 138h ust. 2 ustawy w brzmieniu obowiązującym od 1 stycznia 2023 r. (na podstawie art. 1 pkt 28 lit. a ustawy z dnia 1 grudnia 2022 r. o zmianie ustawy o podatku akcyzowym oraz niektórych innych ustaw, Dz.U. z 2022 r. poz. 2707):

Na podstawie § 5 ust. 1 i 2 rozporządzenia Ministra Finansów, Funduszy i Polityki Regionalnej z dnia 28 czerwca 2021 r. w sprawie zwolnień od podatku akcyzowego (Dz.U. z 2021 r. poz. 1178) w brzmieniu obowiązującym do 31 grudnia 2022 r.:

Na podstawie natomiast § 5 ust. 1 i 2 rozporządzenia Ministra Finansów, Funduszy i Polityki Regionalnej z dnia 28 czerwca 2021 r. w sprawie zwolnień od podatku akcyzowego (t.j. Dz. U. z 2023 r. poz. 1891) w brzmieniu obowiązującym od 1 stycznia 2023 r. (nadanym przez § 1 pkt 1 lit. a rozporządzenia Ministra Finansów z dnia 22 grudnia 2022 r. zmieniającego rozporządzenie w sprawie zwolnień od podatku akcyzowego, Dz. U. z 2022 r. poz. 2851):

Stosownie do art. 2 pkt 22 ustawy z dnia 20 lutego 2015 r. o odnawialnych źródłach energii (t.j. Dz. U. z 2023 poz. 1436, ze zm.; zwana dalej „ustawą o OZE”), odnawialnymi źródłami energii są odnawialne, niekopalne źródła energii obejmujące m.in. energię promieniowania słonecznego.

Mając na uwadze powyższe należy w pierwszej kolejności zauważyć, obrót energią elektryczną, w tym jej zużycie, na zasadach określonych w art. 9 ust. 1 w zw. z art. 11 ustawy podlega opodatkowaniu akcyzą. Ustawodawca w zakresie energii elektrycznej zawarł w art. 9 ust. 1 ustawy wyczerpujący katalog czynności, których zaistnienie stanowić będzie czynność podlegającą opodatkowaniu akcyzą, skutkującą obowiązkiem złożenia odpowiedniej deklaracji podatkowej, zapłaty podatku akcyzowego, obowiązkiem prowadzenia ewidencji czy wcześniejszym obowiązkiem rejestracji w Centralnym Rejestrze Podmiotów Akcyzowych (CRPA).

Jednocześnie prawodawca na podstawie ustawy jak i aktów wykonawczych, przewidział również możliwość stosowania zwolnień w zakresie energii elektrycznej i wyłączeń z ww. obowiązków deklaracyjnych, ewidencyjnych, czy też rejestracji w CRPA w ściśle określonych okolicznościach faktycznych i prawnych (na przestrzeni ostatnich lat następowały liczne zmiany stanu prawnego), które należy odnieść względem przedstawionych przez Państwa okoliczności.

W pierwszej kolejności Państwa wątpliwości (wyrażone w pytaniu nr 1), dotyczą tego czy postąpili Państwo prawidłowo składając deklaracje kwartalne AKC-KZ oraz rejestrując się w CRPA w związku ze zużyciem energii na cele zwolnienia w podatku akcyzowym w lokalizacjach A, B i C.

Jak wskazali Państwo w uzupełnieniu opisu stanu faktycznego, pierwszą deklarację AKC-KZ w zakresie zwolnienia od akcyzy zużycia energii elektrycznej na podstawie § 5 ust. 1 rozporządzenia w sprawie zwolnień od podatku akcyzowego, złożyli Państwo za drugi kwartał 2022 r. - w terminie 25 sierpnia 2022 roku.

Wyjaśnienia zatem wymaga, że obowiązek składania deklaracji kwartalnych AKC-KZ wszedł w życie od 1 lipca 2021 r. Obowiązek ten dotyczył m.in. podmiotów w zakresie, w którym stosują oni zwolnienie z opodatkowania akcyzą wynikające z § 5 rozporządzenia w sprawie zwolnień.

Wyłączenie z tego obowiązku, obejmowało podmioty składające deklaracje miesięczne (wówczas zwolnienia były wykazywane w tych deklaracjach zamiast w deklaracjach kwartalnych, z zastrzeżeniem deklaracji związanych m.in. z importem i nabyciem wewnątrzwspólnotowym) oraz osoby fizyczne nieprowadzące działalności gospodarczej (art. 24e ust. 2 ustawy).

Wyłączenie dla podmiotów w zakresie, w którym stosują oni zwolnienie z opodatkowania akcyzą wynikające z § 5 rozporządzenia w sprawie zwolnień od podatku akcyzowego, wprowadzono do ustawy dopiero od 1 stycznia 2023 r., na mocy art. 24e ust. 1b pkt 1 ustawy (tożsame uregulowanie wprowadzono art. 24 ust. 3 ustawy) i zostało ono powiązane z wyłączeniem z obowiązku rejestracji w CRPA. Tym samym podmiot korzystający ze zwolnienia wynikającego z § 5 rozporządzenia w sprawie zwolnień od podatku akcyzowego, w stanie prawnym obowiązującym do 31 grudnia 2022 r. był co do zasady obowiązany do składnia deklaracji kwartalnych AKC-KZ.

Jak wynika z opisu stanu faktycznego w oparciu o instalacje fotowoltaiczne (ich łączna moc nie przekracza 1 MW) wytwarzają Państwo energię elektryczną, która jest zużywana przez Państwa (jako podmiot nieposiadający koncesji), sprzedawana podmiotowi posiadającemu koncesję (nadwyżki) oraz udostępniania najemcy (w lokalizacji C), tj. podmiotowi który nie posiada koncesji w rozumienie przepisów ustawy Prawa energetyczne, wystawiając na jego rzecz faktury za najem i łączną fakturę rozliczenia mediów, na której nie jest wyróżniona wartość energii elektrycznej.

W świetle tak przedstawionego opisu stanu faktycznego można ustalić, że przedmiotem opodatkowania akcyzą jest tylko czynność określona w art. 9 ust. 1 pkt 4 ustawy - użycie energii elektrycznej przez podmiot nieposiadający koncesji, który wyprodukował tę energię. Z uwagi na niespełnienie przesłanki wynikającej z art. 11 ust. 1 pkt 2 w zw. z art. 11 ust. 2 ustawy nie można uznać, że w przedstawionym stanie faktycznym dochodzi do sprzedaży energii elektrycznej najemcy (nie jest wystawiana przez Państwa faktura lub inny dokument, z którego wynika zapłata należności za wydaną najemcy energię elektryczną). Jednocześnie sprzedaż nadwyżek energii elektrycznej podmiotowi posiadającemu koncesję nie stanowi przedmiotu opodatkowania akcyzą.

W konsekwencji w stanie faktycznym obejmującym lokalizację A, B i C spełnione są przesłanki do zastosowania zwolnienia wynikającego z § 5 rozporządzenia w sprawie zwolnień od podatku akcyzowego. Skutkiem równocześnie takiej sytuacji był obowiązek złożenia deklaracji AKC-KZ, który to obowiązek ciążył na Państwu aż do momentu zmian które weszły w życie od 1 stycznia 2023 r., tj. do momentu wejścia w życia art. 24e ust. 1b pkt 1 ustawy, które zdjął z Państwa taki obowiązek w zakresie zużywanej od tego dnia energii elektrycznej, korzystającej ze zwolnienia.

Co ważne obowiązek składnia deklaracji kwartalnych AKC-KZ do 31 grudnia 2022 r. nie był związany w rejestracją w CRPA. Dopiero w stanie prawnym obowiązującym od 1 stycznia 2023 r., z obowiązku składnia deklaracji kwartalnych zostały zwolnione podmioty, których nie dotyczy obowiązek rejestracji w CRPA.

Wyłączenie z tego obowiązku – rejestracji w CRPA w stanie prawnym obowiązującym od 1 lutego 2021 r. na podstawie art. 16 ust. 7a pkt 1 ustawy – dotyczy zasadniczo podmiotów produkujących energię elektryczną z generatorów o łącznej mocy nieprzekraczającej 1 MW, która jest zużywana przez te podmioty, pod warunkiem że od wyrobów energetycznych wykorzystywanych do produkcji tej energii elektrycznej została zapłacona akcyza w należnej wysokości. Kolejne zmiany które miały miejsce w obrębie tego uregulowania nie zmieniły istoty takiego wyłączenia, a warunek dotyczący zapłaty akcyzy od wyrobów wykorzystywanych do produkcji tej energii elektrycznej nie ma zastosowania względem energii wytworzonej w oparciu o odnawialne źródła energii.

Jak wynika z uzupełnienia opisu stanu faktycznego, zarejestrowali się Państwo w CRPA dla celów zużycia energii w związku ze stanowiskiem DKIS zawartym w interpretacji z dnia 25 maja 2022 r. (0111-KDIB3-3.4013.80.2022.1.JS). Co prawda pomimo wezwania do uzupełnienia opisu sprawy nie wskazali Państwo dokładnej daty rejestracji w CRPA w zakresie energii elektrycznej, niemniej z tak przedstawionego uzupełnienia wynika, że ta rejestracja nastąpiła po 25 maja 2022 r.

Wyjaśnić w tym miejscu należy, że rejestracji w CRPA jest obowiązany dokonać podmiot prowadzący działalność gospodarczą zamierzający wykonywać czynności podlegające opodatkowaniu akcyzą - przed dniem wykonania pierwszej takiej czynności.

Jak wynika z opisu sprawy i jak ustalono wyżej, są Państwo podmiotem prowadzącym działalność gospodarczą i wykonują państwo czynności podlegające opodatkowaniu akcyzą o których mowa w art. 9 ust. 1 pkt 4 ustawy. Co do zasady zatem ciążył na Państwu obowiązek rejestracji w CRPA.

Niemniej w okolicznościach stanu faktycznego, przy uwzględnieniu łącznej mocy generatorów i faktu, że nie dokonywali Państwo innych czynności podlegających opodatkowaniu akcyzą w zakresie energii elektrycznej wytwarzanej w instalacjach fotowoltaicznych (dokonywali Państwo tylko zużycia energii elektrycznej), w stanie prawnym dotyczącym przedstawionego stanu faktycznego znajdowało zastosowanie wyłączenie z obowiązku rejestracji w CRPA na podstawie art. 16 ust. 7a pkt 1 ustawy.

W świetle powyższego nie można zgodzić się z Państwem w całym zakresie dotyczącym pytania oznaczonego we wniosku nr 1, w którym pytają Państwo czy rejestrując się w CRPA i składając deklaracje kwartalne AKC-KZ postąpili Państwo prawidłowo.

Organ podziela Państwa stanowisko co do braku konieczności rejestracji w CRPA w przedstawianych we wniosku okolicznościach stanu faktycznego. W tym zakresie Państwa stanowisko jest prawidłowe.

Niemniej nie można się w pełni zgodzić z Państwa oceną co do braku konieczności składania deklaracji kwartalnych. Albowiem w stanie prawnym obowiązującym do 31 grudnia 2022 r. taki obowiązek ciążył na Państwu i był niezależny od braku konieczności rejestracji w CRPA. Wyłączenie z obowiązku składania deklaracji kwartalnych znajduje zastosowanie w Państwa sytuacji dopiero od 1 stycznia 2023 r.

Tym samym oceniając całościowo, Państwa stanowisko w zakresie pytania oznaczonego we wniosku nr 1 uznać należy za nieprawidłowe.

Państwa wątpliwości (pytanie nr 2) dotyczą również tego czy w momencie dokonania dzierżawy łącza w lokalizacji D, sprzedaży energii elektrycznej i wystawiania na rzecz wydzierżawiającego faktur za sprzedaż energii elektrycznej będą Państwo zobowiązani dokonać rejestracji w Centralnym Rejestrze Podmiotów Akcyzowych, prowadzić ewidencję energii elektrycznej oraz czy powinni Państwo zacząć składać deklaracje miesięczne AKC-4 wraz z załącznikiem AKC-4/H oraz rozpoznać zobowiązanie podatkowe w podatku akcyzowym w związku ze sprzedażą energii elektrycznej wyprodukowanej w instalacji fotowoltaicznej i dostarczonej dzierżawcy łącza.

W opisie zdarzenia przyszłego wskazano, że zamierzają Państwo wydzierżawić na rzecz innego podmiotu łącze w ramach PPE, ze względu na dostępną moc przyłączeniową. Prąd wytworzony w instalacji fotowoltaicznej w pierwszej kolejności będzie zużywany przez Państwa oraz wydzierżawiającego łącze, a jego nadwyżki będą oddawane do sieci OSD i sprzedawane na rzecz podmiotu posiadającego koncesję na obrót energią elektryczną na podstawie odczytów licznika dwukierunkowego.

W związku z dzierżawą łącza, wystawią Państwo na rzecz Dzierżawcy fakturę za sprzedaną energię elektryczną oraz refakturują usługi dystrybucji.

Dzierżawca nie będzie posiadać koncesji na wytwarzanie energii elektrycznej. Rozliczenie odbędzie się na podstawie licznika umieszczonego na dzierżawionej linii który będzie wskazywać łączne zużycie energii elektrycznej (dostarczonej przez OSD oraz wytworzonej w instalacji fotowoltaicznej podłączonej do PPE łącznie) czyli całość energii elektrycznej zużytej przez dzierżawcę.

Obowiązek podatkowy w przypadku energii elektrycznej powstaje, m.in. w momencie jej sprzedaży nabywcy końcowemu (konsumentowi) – art. 9 ust. 1 pkt 2 ustawy, przy czym, co wynika wprost z art. 11 ust. 2 ustawy, jest to związane z wystawieniem przez podatnika faktury lub innego dokumentu, z którego wynika zapłata należności za sprzedaną przez podatnika energię elektryczną. Podstawę do obliczenia należnego podatku akcyzowego z tytułu sprzedaży energii na terytorium kraju stanowi ilość energii fizycznie wydanej danemu klientowi, wyrażoną w MWh, w danym okresie rozliczeniowym, która powinna zostać określona na podstawie urządzeń pomiarowo-rozliczeniowych, a w przypadku ich braku, na podstawie oszacowania.

Zgodnie z powyższą definicją nabywcy końcowego, wprowadzono zasadę opodatkowania akcyzą ostatniego etapu obrotu, czyli etapu wydania energii elektrycznej do konsumpcji nabywcy końcowemu, w tym przez podmiot posiadający koncesję jak i przez podmiot nieposiadający koncesji, który wyprodukował tę energię.

Dla opodatkowania sprzedaży energii elektrycznej nabywcy końcowemu, co do zasady nie ma zatem znaczenia status podmiotu sprzedającego. Dla uznania, że dojdzie do sprzedaży energii elektrycznej istotne jest to, aby doszło do wydania energii elektrycznej, a sprzedawca wystawił fakturę lub inny dokument, z którego wynika należność za sprzedaną (wydaną) energię elektryczną, co wynika wprost z art. 9 ust. 1 pkt 2 w zw. z art. 11 ust. 1 pkt 2 i ust. 2 ustawy.

Zauważyć przy tym należy, że dla podatku akcyzowego udokumentowanie wydania energii elektrycznej może nastąpić na podstawie faktury jak i innego dokumentu z którego wynika należność za sprzedaną (wydaną) energię elektryczną.

Z opisu zdarzenia przyszłego wynika wprost, że wystawią Państwo na rzecz Dzierżawcy fakturę za sprzedaną energię elektryczną oraz refakturują usługi dystrybucji. Przy czym Dzierżawca jest podmiotem nieposiadającym koncesji.

W tej sytuacji będziemy zatem mieć do czynienia z czynnością podlegającą opodatkowaniu akcyzą, o której mowa w art. 9 ust. 1 pkt 2 w zw. z art. 11 ust. 1 pkt 2 i ust. 2 ustawy. W tej bowiem sytuacji spełnione zostaną przesłanki do uznania tej czynności za sprzedaż energii elektrycznej nabywcy końcowemu na terytorium kraju, przez podmiot nieposiadający koncesji, który wyprodukował tę energię.

Tym samym, w odniesieniu do Dzierżawcy, któremu wydzierżawią Państwo łącze, i któremu za wydaną energię elektryczną pochodzącą z instalacji fotowoltaicznej wystawią Państwo fakturę, staną się Państwo podatnikiem, na którym będzie ciążył obowiązek obliczenia i zapłaty akcyzy, wynikający z art. 24 ust. 1 pkt 2 ustawy, w zakresie sprzedaży energii elektrycznej, którą Państwo wytworzycie i sprzedacie Dzierżawcy, dokumentując tę sprzedaż fakturą. Tym samym, odnosząc się do treści pytania nr 2, będą Państwo zobligowani do opodatkowania tej ilości energii elektrycznej, która zostanie przez Państwa wytworzona i sprzedana Dzierżawcy.

W tym też zakresie nie znajdzie zastosowania zwolnienie od akcyzy energii elektrycznej, wynikające z § 5 rozporządzania w sprawie zwolnień od akcyzy. Przepis § 5 rozporządzenia dotyczy bowiem tylko tych podmiotów, które zużywają energię elektryczną, którą wyprodukowały z generatorów o łącznej mocy nieprzekraczającej 1 MW.

Skutkiem powyższego będzie brak możliwości zastosowania włączeń z obowiązku rejestracji (art. 16 ust. 7a pkt 1 ustawy), z obowiązku składnia deklaracji (art. 24 ust. 3 i art. 24e ust. 1b pkt 1 ustawy) oraz z obowiązku prowadzenia ewidencji (art. 138h ust. 2 ustawy). Wyłączenia te dotyczą tylko podmiotów produkujących energię elektryczną z generatorów o łącznej mocy nieprzekraczającej 1 MW, która jest zużywana przez te podmioty. W przypadku zatem sprzedaży choć części tej energii elektrycznej jako czynności podlegającej opodatkowaniu, wyłączenia te nie znajdą zastosowania.

Podsumowując, w zakresie przedstawionego we wniosku zdarzenia przyszłego Państwa Spółka będzie podatnikiem, na którym ciążyć będzie obowiązek obliczenia i zapłaty akcyzy w zakresie energii elektrycznej, którą będą Państwo wytwarzać w instalacji fotowoltaicznej i sprzedawać Dzierżawcy, dokumentując tą sprzedaż fakturą. W związku z powyższym będą Państwo zobowiązani do składania miesięcznych deklaracji podatkowych w zakresie podatku akcyzowego z tytułu sprzedaży energii elektrycznej, o czym stanowi art. 24 ust. 1 pkt 2 (składających się z formularza głównego AKC-4 wraz z formularzem szczegółowym AKC-4/H). Będzie na Państwu ciążył także obowiązek wcześniejszej rejestracji w CRPA, z także obowiązek prowadzenia ewidencji zgodnie z treścią art. 138h ustawy.

Państwa stanowisko w zakresie pytania nr 2 jest zatem prawidłowe.

Dodatkowe informacje

Informacja o zakresie rozstrzygnięcia

Interpretacja dotyczy:

-stanu faktycznego, który Państwo przedstawili i stanu prawnego, który obowiązywał w dacie zaistnienia zdarzenia;

-zdarzenia przyszłego, które Państwo przedstawili i stanu prawnego, który obowiązuje w dniu wydania interpretacji.

W odniesieniu do pytania oznaczonego we wniosku nr 3, wydane zostanie osobne rozstrzygnięcie.

Organ zastrzega, że niniejsza interpretacja dotyczy wyłącznie Państwa sytuacji prawnopodatkowej i rozstrzyga wyłącznie w zakresie treści przedstawionych przez Państwa pytań oznaczonych we wniosku nr 1 i 2. Wszelkie inne kwestie, które nie zostały objęte tymi pytaniami - zgodnie z art. 14b § 1 Ordynacji podatkowej - nie były przedmiotem oceny i analizy.

Zgodnie z art. 14b § 3 Ordynacji podatkowej, składający wniosek o wydanie interpretacji indywidualnej obowiązany jest do wyczerpującego przedstawienia zaistniałego stanu faktycznego albo zdarzenia przyszłego. Organ podatkowy jest ściśle związany przedstawionym we wniosku stanem faktycznym (opisem zdarzenia przyszłego). Zainteresowany ponosi ryzyko związane z ewentualnym błędnym lub nieprecyzyjnym przedstawieniem we wniosku opisu sprawy. Interpretacja indywidualna wywołuje skutki prawnopodatkowe tylko wtedy, o ile rzeczywisty stan sprawy będącej przedmiotem interpretacji pokrywał się będzie ze stanem podanym przez Wnioskodawcę w złożonym wniosku.

W związku z powyższym, w przypadku zmiany któregokolwiek elementu przedstawionego we wniosku opisu sprawy, udzielona odpowiedź traci swą aktualność. Równocześnie w przypadku, gdy w toku postępowania podatkowego, kontroli podatkowej, bądź kontroli celno-skarbowej zostanie określony odmienny stan sprawy, interpretacja nie wywoła w tym zakresie skutków prawnych.

Odnosząc się do faktu, że na poparcie własnej argumentacji powołali się Państwo na funkcjonujące w obrocie prawnym interpretacje indywidualne, Organ pragnie zauważyć, że zostały one wydane w indywidualnych sprawach i odnoszą się wyłącznie do okoliczności przedstawionych w inicjujących tę sprawę wnioskach. Podkreślenia w tym miejscu wymaga, że interpretacje przepisów prawa podatkowego wydawane są w indywidualnych sprawach podatników i niewątpliwie kształtują sytuację prawną tych podmiotów w wyniku rozstrzygnięć, dotyczących konkretnych stanów faktycznych/zdarzeń przyszłych osadzonych w określonym stanie prawnym. Interpretacje indywidualne nie mają mocy prawa powszechnie obowiązującego, co oznacza, że należy je traktować indywidualnie (por. prawomocny wyrok Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Łodzi z dnia 27 marca 2015 r., sygn. akt III SA/Łd 109/15).

Pouczenie o funkcji ochronnej interpretacji

- Funkcję ochronną interpretacji indywidualnych określają przepisy art. 14k-14nb ustawyz dnia 29 sierpnia 1997 r. – Ordynacja podatkowa (t. j. Dz. U. z 2023 r. poz. 2383, ze zm.). Interpretacja będzie mogła pełnić funkcję ochronną, jeśli Państwa sytuacja będzie zgodna (tożsama) z opisem stanu faktycznego lub zdarzenia przyszłego i zastosują się Państwo do interpretacji.

- Zgodnie z art. 14na § 1 Ordynacji podatkowej:

- Zgodnie z art. 14na § 2 Ordynacji podatkowej:

Pouczenie o prawie do wniesienia skargi na interpretację

Mają Państwo prawo do zaskarżenia tej interpretacji indywidualnej do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego. Zasady zaskarżania interpretacji indywidualnych reguluje ustawa z dnia 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi (t. j. Dz. U. z 2024 r. poz. 935; dalej jako „PPSA”).

Skargę do Sądu wnosi się za pośrednictwem Dyrektora KIS (art. 54 § 1 PPSA). Skargę należy wnieść w terminie trzydziestu dni od dnia doręczenia interpretacji indywidualnej (art. 53 § 1 PPSA):

- w formie papierowej, w dwóch egzemplarzach (oryginał i odpis) na adres: Krajowa Informacja Skarbowa, ul. Warszawska 5, 43-300 Bielsko-Biała (art. 47 § 1 PPSA), albo

- w formie dokumentu elektronicznego, w jednym egzemplarzu (bez odpisu), na adres Elektronicznej Skrzynki Podawczej Krajowej Informacji Skarbowej na platformie ePUAP: /KIS/SkrytkaESP (art. 47 § 3 i art. 54 § 1a PPSA).

Skarga na interpretację indywidualną może opierać się wyłącznie na zarzucie naruszenia przepisów postępowania, dopuszczeniu się błędu wykładni lub niewłaściwej oceny co do zastosowania przepisu prawa materialnego. Sąd jest związany zarzutami skargi oraz powołaną podstawą prawną (art. 57a PPSA).

Podstawa prawna dla wydania interpretacji

Podstawą prawną dla wydania tej interpretacji jest art. 13 § 2a oraz art. 14b § 1 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. – Ordynacja podatkowa