Interpretacja indywidualna z dnia 13 maja 2024 r., Dyrektor Krajowej Informacji Skarbowej, sygn. 0114-KDIP4-2.4012.172.2024.1.AS

Czy dofinansowanie otrzymane od NCBiR do czynności realizowanych w projekcie stanowi podstawę opodatkowania podatkiem od towarów i usług?

Interpretacja indywidualna – stanowisko nieprawidłowe

Szanowni Państwo,

stwierdzam, że Państwa stanowisko w sprawie oceny skutków podatkowych opisanego stanu faktycznego w podatku od towarów i usług jest nieprawidłowe.

Zakres wniosku o wydanie interpretacji indywidualnej

13 marca 2024 r. wpłynął Państwa wniosek z 6 marca 2024 r. o wydanie interpretacji indywidualnej, który dotyczy ustalenia, czy dofinansowanie otrzymane od NCBiR do czynności realizowanych w projekcie pn. (...) stanowi podstawę opodatkowania podatkiem od towarów i usług.  Treść wniosku jest następująca:

Opis stanu faktycznego

A. (zwana dalej Wnioskodawcą) jest publiczną uczelnią akademicką, posiadającą osobowość prawną stanowiącą część systemu szkolnictwa wyższego w rozumieniu ustawy z dnia 20 lipca 2018 roku Prawo o szkolnictwie wyższym i nauce (t. j. Dz.U. z 2023 r. poz. 742 ze zm.). Wnioskodawca działa na podstawę powołanej ustawy aktów wykonawczych na jej podstawie wydanych oraz statutu Wnioskodawca jest zarejestrowanym czynnym podatnikiem podatku od towarów i usług.

Zgodnie z art. 11 ustawy z dnia 20 lipca 2018 roku Prawo o szkolnictwie wyższym i nauce podstawowymi zadaniami Wnioskodawcy są:

1) prowadzenie kształcenia na studiach;

2) prowadzenie kształcenia na studiach podyplomowych lub innych form kształcenia;

3) prowadzenie działalności naukowej, świadczenie usług badawczych oraz transfer wiedzy i technologii do gospodarki;

4) prowadzenie kształcenia doktorantów;

5) kształcenie i promowanie kadr uczelni;

6) stwarzanie osobom niepełnosprawnym warunków do pełnego udziału w:

a) procesie przyjmowania na uczelnię w celu odbywania kształcenia,

b) kształceniu,

c) prowadzeniu działalności naukowej;

7) wychowywanie studentów w poczuciu odpowiedzialności za państwo polskie, tradycję narodową, umacnianie zasad demokracji i poszanowanie praw człowieka;

8) stwarzanie warunków do rozwoju kultury fizycznej studentów;

9) upowszechnianie i pomnażanie osiągnięć nauki i kultury, w tym przez gromadzenie i udostępnianie zbiorów bibliotecznych, informacyjnych i archiwalnych;

10) działanie na rzecz społeczności lokalnych i regionalnych.

Działalność Wnioskodawcy obejmuje zarówno obszar podlegający opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług, jak również obszar niepodlegający opodatkowaniu (będący poza zakresem ustawy o VAT) oraz zwolniony z opodatkowania (czynności korzystające ze zwolnienia od podatku VAT). Działalność niepodlegająca opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług (będąca poza zakresem ustawy o VAT) to przede wszystkim nieodpłatne czynności kształcenia oraz badania własne naukowe finansowane z subwencji oraz innych rożnego typu dofinansowań. Odpłatna działalność Wnioskodawcy to głównie odpłatne usługi kształcenia, które korzystają ze zwolnienia od podatku od towarów i usług oraz odpłatne usługi noclegowe świadczone na rzecz studentów i doktorantów Wnioskodawcy, które także korzystają ze zwolnienia od podatku od towarów i usług. Wnioskodawca prowadzi również działalność opodatkowaną podatkiem od towarów i usług, polegającą m.in. na odpłatnym wynajmie lokali użytkowych, odpłatnych badaniach wykonywanych na zlecenie, odpłatnych noclegach świadczonych na rzecz osób innych niż studenci/doktoranci, odpłatnej sprzedaży wydawnictw, czy też innej sprzedaży opodatkowanej tym podatkiem. Działalność opodatkowana podatkiem od towarów i usług to także tzw. komercjalizacja wyników badań (czyli sprzedaż wyników badań, odpłatne udzielanie licencji do wyników prac badawczych, rozwojowych, wdrożeniowych etc. lub też inne formy odpłatnego ich udostępniania).

W ramach realizowanej działalności naukowej Wnioskodawca prowadzi różnego typu badania naukowe. Realizacja badań wymaga ponoszenia znacznych wydatków finansowych Wydatki te pokrywane są ze środków własnych Wnioskodawcy, subwencji, dotacji, dofinansowań oraz różnego typu grantów finansowych. Badania są realizowane samodzielnie przez Wnioskodawcę lub w ramach różnego typu zawieranych konsorcjów.

Jedną z agencji, która ogłasza konkursy na dofinansowanie różnego typu przedsięwzięć m.in. dotyczących badań naukowych czy prac rozwojowych jest Narodowe Centrum Badań i Rozwoju (zwane dalej we wniosku również NCBiR lub Centrum). NCBiR jest agencją wykonawczą w rozumieniu ustawy o finansach publicznych powołaną do realizacji zadań z zakresu polityki naukowej, naukowo-technicznej i innowacyjnej państwa. Misją NCBiR jest wsparcie polskich jednostek naukowych oraz przedsiębiorstw w rozwijaniu ich zdolności do tworzenia i wykorzystywania rozwiązań opartych na wynikach badań naukowych w celu nadania impulsu rozwojowego gospodarce. Działalność NCBiR ma służyć wzmocnieniu współpracy między jednostkami naukowymi i polskimi przedsiębiorstwami, której efektem ma być większe zaangażowanie przedsiębiorców w finansowanie badań oraz skuteczniejsza komercjalizacja (rozumiana jako sprzedaż i wykorzystanie przez przedsiębiorców) wyników badań realizowanych m.in. przez uczelnie publiczne oraz instytuty badawcze.

Celem realizacji przywołanych założeń w grudniu 2021 r. Dyrektor NCBiR w porozumieniu z B. (zwaną dalej: B. S.A.) ogłosił II konkurs w ramach wspólnego przedsięwzięcia polegającego na wsparciu badań naukowych i prac rozwojowych w obszarze (…) zatytułowany (...) (zwanym dalej także C). Konkurs C to efekt porozumienia zawartego przez NCBiR oraz B. S.A., którego finalnym celem ma być (…).

Jak wynika z ogólnie dostępnych informacji (https (…)) wspólne przedsięwzięcie NCBiR oraz B. S.A. (tj. konkurs C) ma przyczynić się do (…). Ponadto jego realizacja ma umożliwić opracowanie innowacyjnych systemów informatycznych, co wpłynie na wzrost konkurencyjności (…). Ma nastąpić wzrost aktywności badawczo-rozwojowej w obszarze (…).  

Całkowity budżet dla konkursu C wynosi (…) PLN, z czego:

• ze strony NCBIR wypłacone zostanie – (…) PLN (na podstawie zawieranych umów o dofinansowanie),
• ze strony B. S.A. wypłacone zostanie – (…) PLN (na podstawie zawieranych umów na realizację projektu).

Zarówno NCBiR, jak i B. S.A. to instytucje współfinansujące projekty wytypowane w konkursie C (tj. projekty, które - zarówno zdaniem NCBiR, jak i B. S.A. - mają przyczynić się do wzrostu liczby innowacyjnych rozwiązań w obszarze (…)). Finansowanie na realizację konkretnego projektu, który wygra konkurs ma formę dofinansowania udzielanego przez NCBiR oraz wynagrodzenia wypłacanego przez B. S.A. Każdy z tych podmiotów jest bowiem zainteresowany rozwojem nauki w obszarze (...): B. S.A. jako przedsiębiorca bezpośrednio prowadzący działalność z wykorzystaniem (…), a NCBiR jako agencja rządowa, której celem jest wzrost aktywności badawczo-rozwojowej w obszarze m.in. (…) (NCBiR realizuje swoje cele statutowe).

Celem przystąpienia do ww. konkursu wiosną 2022 r. Wnioskodawca zawarł wraz z dwoma innymi podmiotami (spółkami kapitałowymi) umowę konsorcjum. Wnioskodawca jest liderem konsorcjum.

Umowa konsorcjum została zawarta w celu złożenia wspólnego wniosku konkursowego w konkursie C, a w przypadku jego pozytywnego wytypowania, w celu wspólnej realizacji projektu zatytułowanego (...) (zwanego dalej Projektem).

Wniosek konsorcjum został wytypowany do dofinansowania i obecnie - po zawarciu z NCBiR umowy o dofinansowanie Projektu oraz z B. S.A. umowy o realizację Projektu - jest przedmiotem realizacji.

Celem Projektu jest opracowanie innowacyjnego (...) - (...). Monitorowanie (…) jest realizowane za pomocą (…).

Realizacja Projektu jest/była uzależniona od otrzymania dofinansowania z NCBiR. W sytuacji nieotrzymania dofinansowania Wnioskodawca nie zrealizowałaby tego Projektu. Nie jest jednak wykluczone, że Wnioskodawca starałby się zdobyć środki na sfinansowanie badań i prac objętych tym konkretnym Projektem z innych źródeł. Wnioskodawca zapewne śledziłby konkursy różnych agend rządowych i w nich startował.

Wnioskodawca odpowiada za realizację:

• zadania nr 2 – (…);
• zadania nr 5 – (…);
• zadania nr 8 – (…).

Pozostali członkowie konsorcjum realizują przypisane im kolejne etapy prac (Projekt w sumie jest podzielony na 8 zadań).

Środki uzyskane w ramach konkursu zostaną przez Wnioskodawcę wykorzystane w Projekcie głównie na pokrycie kosztów wynagrodzeń i delegacji osób realizujących Projekt, urządzeń oraz oprogramowania, dzięki którym powstanie prototyp (...).

Umowa konsorcjum określa zasady wspólnej realizacji Projektu przez strony oraz wzajemne prawa i obowiązki stron.

W § 4 umowy konsorcjum konsorcjanci zobowiązali się w szczególności do:

1)realizacji Projektu zgodnie z prawem oraz umową o dofinansowanie Projektu oraz umową o realizację Projektu,

2)dostarczania liderowi konsorcjum informacji niezbędnych do prawidłowej realizacji umowy o dofinansowanie i umowy o realizację Projektu,

3)dostarczania liderowi konsorcjum kopii informacji pokontrolnych oraz zaleceń pokontrolnych lub innych równoważnych dokumentów sporządzonych przez instytucje kontrolujące,

4)prowadzenia wyodrębnionej ewidencji księgowej wydatków Projektu w sposób przejrzysty i rzetelny,

5)dostarczenia liderowi konsorcjum kopii dokumentów dotyczących poniesionych kosztów,

6)niezwłocznego informowania lidera konsorcjum o zamiarze dokonania zmian prawno-organizacyjnych w statusie konsorcjantów, które mogłyby mieć bezpośredni wpływ na realizację Projektu lub osiągnięcie celów Projektu,

7)niezwłocznego informowania lidera konsorcjum o uzyskanej pomocy publicznej oraz pomocy de minimis przeznaczonej na te same koszty kwalifikujące się do objęcia pomocą, na pokrycie których ubiegał się o pomoc publiczną oraz o obowiązku zwrotu pomocy wynikającym z decyzji Komisji Europejskiej,

8)niezwłocznego informowania lidera konsorcjum o zaprzestaniu prowadzenia działalności, wszczęciu wobec nich postępowania upadłościowego likwidacyjnego, restrukturyzacyjnego lub przejściu pod zarząd komisaryczny,

9)niezwłocznego, wzajemnego informowania o fakcie wystąpienia siły wyższej lub ryzyka naukowego, które mogłaby mieć bezpośredni wpływ na realizację Projektu lub osiągnięcie celów Projektu,

10)niezwłocznego poinformowania lidera konsorcjum o konieczności wprowadzenia zmian w Projekcie,

11)niezwłocznego poinformowania lidera konsorcjum w przypadku, gdy w trakcie realizacji Projektu okaże się, że dalsze prace nie doprowadzą do osiągnięcia zakładanych wyników, bądź gdy po zakończeniu Projektu wdrożenie przez B. S.A okaże się bezcelowe z ekonomicznego punktu widzenia,

12)przechowywania informacji, wszelkich danych związanych z realizacją Projektu,

13)niezwłocznego poinformowania lidera konsorcjum o miejscu archiwizacji dokumentów związanych z realizowanym Projektem, w przypadku zawieszenia lub zaprzestania przez konsorcjanta działalności przed terminem, do którego zobowiązany jest przechowywać dokumenty,

14)zapewnienia możliwości kontroli i audytu w zakresie realizacji Projektu w każdym momencie realizacji Projektu oraz przez okres 5 lat od dnia zakończenia realizacji Projektu oraz do przedkładania wszelkich informacji, wyjaśnień i dokumentów (w tym udostępniania również dokumentów poufnych oraz niezwiązanych bezpośrednio z realizacją Projektu, jeżeli jest to konieczne do stwierdzenia kwalifikowalności ponoszonych kosztów) na żądanie upoważnionych organów, a także do wykonania zaleceń pokontrolnych oraz ewentualnie wyjaśnienia przyczyn niewykonania ich w terminie,

15)założenia wyodrębnionych rachunków bankowych do obsługi Projektu,

16)osiągnięcia celów i wskaźników zadeklarowanych we wniosku o dofinasowania Projektu.

W § 5 umowy konsorcjum, konsorcjanci upoważnili lidera - czyli Wnioskodawcę – m.in. do złożenia wniosku o dofinansowanie w imieniu konsorcjum, reprezentowania członków konsorcjum w kontaktach z NCBiR oraz B. S.A., reprezentowania wszystkich członków konsorcjum w postępowaniu w sprawie przyznania środków finansowych na wykonanie projektu rozstrzyganym decyzją Dyrektora Centrum, w tym w sprawie zmiany ww. decyzji, zawarcia na rzecz i w imieniu własnym oraz konsorcjantów umowy o dofinansowanie projektu z NCBiR, dokonywania zmian w umowie o dofinansowanie Projektu, reprezentowania konsorcjantów w związku z wykonywaniem umowy o dofinansowanie Projektu, pośredniczenia w przekazywaniu członkom konsorcjum środków finansowych otrzymanych z NCBiR i B. S.A. i ich rozliczaniu.

Lider konsorcjum - Wnioskodawca - jest zobowiązany w szczególności do: koordynowania i monitorowania realizacji zadań wynikających z wniosku o dofinansowanie Projektu przekazywania konsorcjantom przedkładanych do NCBiR oraz B. S.A. informacji i dokumentów związanych z monitorowaniem i kontrolą prawidłowej realizacji Projektu, zapewnienia udziału konsorcjantów w podejmowaniu decyzji i realizacji zadań, w tym do przekazywania konsorcjantom wszelkich informacji i dokumentów związanych z realizacją Projektu, przekazywania konsorcjantom na ich żądanie wszelkich informacji uzyskanych od NCBiR oraz B. S.A. w związku z realizacją Projektu, w tym udostępniania konsorcjantom zawartej umowy o dofinansowanie oraz aneksów do niej, zapewnienia sprawnego systemu komunikacji między konsorcjantami, pośredniczenia w przekazywaniu członkom konsorcjum środków finansowych otrzymanych od NCBiR oraz B. S.A. i ich rozliczaniu, przedkładania sprawozdań z realizacji Projektu i wniosków o płatność wymaganych przez NCBiR, gromadzenia i przekazywania informacji o nieprawidłowościach w realizacji Projektu z NCBiR oraz B. S.A.

Każdy z konsorcjantów odpowiada za realizację przypadających na niego zadań, wynikających z realizacji Projektu (§ 6 ust. 1 umowy konsorcjum). Konsorcjanci ponoszą pełną odpowiedzialność wobec roszczeń NCBiR oraz B. S.A. za niewykonanie lub nienależyte wykonanie ciążących na nich obowiązków (§ 6 ust. 2 umowy konsorcjum). Wobec osób trzecich każdy z konsorcjantów ponosi we własnym zakresie odpowiedzialność odszkodowawczą za swoje działania bądź zaniechania związane z realizacją Projektu (§ 6 ust. 5 umowy konsorcjum).

Na mocy § 11 ust. 2 umowy konsorcjum, prawa majątkowe do wyników prac B+R oraz powiązanych z nimi praw dostępu, będących rezultatem dofinansowania NCBR oraz wynagrodzenia B. S.A., przysługują konsorcjantowi, któremu przyznano finansowanie. Przekazanie praw majątkowych do wyników prac B+R będących rezultatem Projektu pomiędzy liderem lub konsorcjantami nastąpi za wynagrodzeniem odpowiadającym wartości rynkowej tych praw (§ 11 ust. 4 umowy konsorcjum).

Konsorcjanci nie świadczą wzajemnie na swoją rzecz żadnych usług. Członkowie konsorcjum nie realizują również żadnych czynności na rzecz lidera konsorcjum. Wszystkie działania członków konsorcjum realizowane są równolegle lub następująco po sobie.

Zgodnie z § 11 ust. 7 umowy konsorcjum, w ramach wdrożenia wyników prac B+R lider konsorcjum (Wnioskodawca) i konsorcjanci udzielą B. S.A. w terminie określonym w umowie o realizację Projektu, bezterminowej, darmowej (nieodpłatnej) i otwartej licencji na korzystanie z przysługujących im praw do wyników badań przemysłowych i prac rozwojowych, albo prac rozwojowych, z prawem do udzielania sublicencji wobec podmiotów zależnych B. S.A. w zakresie usług świadczonych dla B. S.A.

Poza obligatoryjną formą wdrożenia wskazaną w umowie konsorcjum (udzieleniem licencji na rzecz B. S.A.) konsorcjanci mogą:

1)wdrożyć wyniki prac B+R realizowanych w ramach Projektu do własnej działalności gospodarczej poprzez rozpoczęcie produkcji lub świadczenia usług na bazie uzyskanych wyników Projektu,

2)udzielić licencji (na zasadach rynkowych) na korzystanie z przysługujących im praw do wyników prac B+R w działalności gospodarczej prowadzonej przez innego przedsiębiorcę lub

3)sprzedać (na zasadach rynkowych) prawa do wyników prac B+R w celu wprowadzenia ich do działalności gospodarczej innego przedsiębiorcy spoza konsorcjum, z zastrzeżeniem, że umowa sprzedaży nie może ograniczać licencji udzielonej na rzecz B. S.A.

Wnioskodawca - w przyszłości - ma zamiar dokonać określonej w pkt 3 sprzedaży.

Szczegółowe prawa i obowiązki konsorcjum (w tym Wnioskodawcy) w zakresie realizacji Projektu określają również:

• umowa o dofinansowanie Projektu zawarta z NCBiR oraz
• umowa o realizację Projektu zawarta z B. S.A.

Zgodnie z brzmieniem obu przywołanych umów, przez dofinansowanie należy rozumieć wysokość środków finansowych przyznanych liderowi konsorcjum oraz konsorcjantom ze środków publicznych na podstawie umowy o dofinansowanie Projektu (tj. środków przekazywanych przez NCBIR). Natomiast przez wynagrodzenie należy rozumieć środki pieniężne przekazywane liderowi konsorcjum lub konsorcjantowi przez B. S.A. po spełnieniu warunków wynikających z umowy o realizację Projektu (zawartej pomiędzy konsorcjum a B. S.A.). Takim nazewnictwem będzie też posługiwał się Wnioskodawca dalej w ramach niniejszego wniosku.

Zgodnie z § 2 umowy o dofinansowanie, umowa określa zasady udzielenia przez Centrum dofinansowania realizacji Projektu oraz prawa i obowiązki stron, związane z realizacją Projektu. Zasady wypłaty wynagrodzenia reguluje umowa o realizację Projektu (zawarta pomiędzy konsorcjum a B. S.A.).

Na mocy § 3 ust. 1 umowy o dofinansowanie, Centrum zobowiązuje się udzielić liderowi konsorcjum oraz za jego pośrednictwem, konsorcjantom, dofinansowanie na realizację Projektu, w wysokości określonej w § 6 ust. 3 umowy.

Natomiast stosownie do § 3 ust. 3 umowy o dofinansowanie, lider konsorcjum oraz konsorcjanci zobowiązują się do realizacji Projektu z należytą starannością i wykorzystania dofinansowania zgodnie z:

1)umową i jej załącznikami, w szczególności z opisem zawartym we wniosku o dofinansowanie;

2)obowiązującymi przepisami prawa krajowego i unijnego, w tym przepisami dotyczącymi konkurencji, zamówień publicznych i pomocy publicznej.

Całkowita kwota kosztów kwalifikowalnych określona została w § 6 ust. 2 umowy o dofinansowanie, przy czym NCBiR przyznaje dofinansowanie w kwocie nieprzekraczającej 50% tych kosztów (§ 6 ust. 3 Umowy o dofinansowanie). Według § 6 ust. 4 umowy o dofinansowanie, pozostała kwota, stanowiąca drugie 50%, będzie wypłacona w formie wynagrodzenia, po spełnieniu warunków wynikających z umowy o realizację Projektu (zawartej pomiędzy konsorcjum a B. S.A.).

Koszty ponoszone w Projekcie muszą spełniać następujące warunki: 1) są niezbędne do zrealizowania celów Projektu; 2) są zgodne z budżetem Projektu; 3) są zaksięgowane i udokumentowane zgodnie z przepisami o rachunkowości; 4) zostały poniesione w okresie realizacji Projektu; 5) zostały poniesione zgodnie z zasadami racjonalnej gospodarki finansowej, w szczególności najkorzystniejszej relacji nakładów do rezultatów; 6) zostały poniesione zgodnie z przewodnikiem kwalifikowalności kosztów; 7) zostały poniesione zgodnie z zasadami określonymi konkurencyjności wydatków (§ 7 ust. 2 umowy o dofinansowanie).

Co istotne, lider konsorcjum lub konsorcjant jest zobowiązany do zapewnienia sfinansowania kosztów stanowiących wymagany wkład własny oraz kosztów niekwalifikowalnych niezbędnych do realizacji Projektu we własnym zakresie (§ 6 ust. 6 umowy o dofinansowanie). Dofinansowanie przekazywane jest na rachunek bankowy lidera konsorcjum. Lider konsorcjum i konsorcjanci zobowiązani są do założenia wyodrębnionych rachunków bankowych do obsługi Projektu. Do czasu otrzymania refundacji lub zaliczki lider konsorcjum i konsorcjanci zobowiązani są do finansowania realizacji Projektu ze środków własnych (§ 6 ust. 9 i ust. 10 umowy o dofinansowanie)

Otrzymane od NCBiR dofinansowanie nie będzie stanowić wynagrodzenia za czynności/usługi/dostawę towaru świadczone w ramach realizacji Projektu. Czynności realizowane w ramach Projektu, na które Wnioskodawca (oraz pozostali członkowie konsorcjum) otrzyma dofinansowanie od NCBiR (na mocy umowy o finansowanie Projektu) są wykonywane na własną rzecz (tj. na rzecz Wnioskodawcy oraz pozostałych członków konsorcjum - każdy wykonuje świadczenia na własną rzecz) celem realizacji badań przemysłowych i eksperymentalnych prac rozwojowych.

Wypłata dofinansowania na pokrycie kosztów ogólnych uzależniona jest od wykazania wydatków bezpośrednich (§ 8 ust. 1 umowy o dofinansowanie). Lider konsorcjum niezwłocznie przekazuje konsorcjantom środki finansowe, w kwotach zapewniających właściwą realizację Projektu/płynność finansową w Projekcie (§ 8 ust. 2 umowy o dofinansowanie). Pierwsza zaliczka na realizację Projektu, w wysokości do 100% transzy środków zaplanowanych w harmonogramie płatności na dany rok budżetowy, wypłacana jest liderowi konsorcjum w terminie 30 dni od dnia zawarcia umowy. Warunkiem otrzymania kolejnej zaliczki jest wykazanie poniesienia kosztów stanowiących co najmniej 70% wszystkich przekazanych zaliczek.

Umowa o dofinansowanie Projektu zawarta z NCBiR wymaga przedkładania wniosków o płatność transzy dotacji, składania okresowych i końcowych raportów z postępów prac w Projekcie, poddawania się kontroli NCBiR w związku z realizacją Projektu i dokonywanymi w Projekcie wydatkami. Nieusunięcie błędów lub braków we wniosku o płatność/raportach może skutkować ich odrzuceniem i wstrzymaniem wypłaty dofinansowania lub uznaniem wniosku o płatność wyłącznie w kwocie kosztów właściwie kwalifikowanych. Lider konsorcjum oraz konsorcjant zobowiązani są do posiadania dokumentów potwierdzających koszty poniesione na rzecz realizacji Projektu. Lider konsorcjum oraz konsorcjanci są zobowiązani do prowadzenia wyodrębnionej ewidencji księgowej środków finansowych w układzie rodzajowym z podziałem analitycznym kosztów, umożliwiającej identyfikację środków finansowych wydatkowanych na realizację Projektu. W przypadku, gdy realizacja Projektu wskazuje na brak możliwości osiągnięcia zakładanych wyników i celów Projektu, lider konsorcjum zobowiązany jest do niezwłocznego poinformowania o tym fakcie NCBiR oraz złożenia udokumentowanego wniosku o zaprzestanie realizacji Projektu. Wówczas istnieje obowiązek zwrotu dofinansowania w części niewykorzystanej na realizację Projektu. W umowie dokładnie wskazano także kiedy NCBiR może wypowiedzieć umowę z obowiązkiem zwrotu dofinansowania (w części lub całości).

Lider konsorcjum i konsorcjanci zobowiązują się do realizacji pełnego zakresu rzeczowego Projektu oraz do zapewnienia wdrożenia wyników prac B+R najpóźniej w okresie trzech lat od zakończenia realizacji Projektu (§ 4 ust. 1 umowy o dofinansowanie).

Prawa majątkowe do wyników prac B+R oraz powiązanych z nimi praw dostępu, będących rezultatem projektu, powstałych w zakresie finansowania projektu (w formie dofinansowania NCBiR oraz wynagrodzenia B. S.A.) przysługują konsorcjantowi, któremu przyznano finansowanie (§ 4 ust. 2 umowy o dofinansowanie). Przekazanie posiadanych praw majątkowych do wyników prac B+R będących rezultatem Projektu pomiędzy liderem konsorcjum lub konsorcjantami następuje za wynagrodzeniem odpowiadającym wartości rynkowej tych praw (§ 4 ust. 3 zdanie 2 umowy o dofinansowanie).

Na mocy § 4 ust. 6 umowy o dofinansowanie, w ramach wdrożenia wyników prac B+R lider konsorcjum i konsorcjant udzielą B. S.A. w terminie określonym w umowie o realizację Projektu, bezterminowej, darmowej (nieodpłatnej) i otwartej licencji na korzystanie z przysługujących im praw do wyników badań przemysłowych i prac rozwojowych, albo prac rozwojowych, z prawem do udzielania sublicencji wobec podmiotów zależnych B. S.A. w zakresie usług świadczonych dla B. S.A.

Umowa udzielenia licencji, o której mowa w ust. 6 ma zawierać następujące elementy:

1)zobowiązać licencjobiorcę do wdrożenia wyników badań przemysłowych i prac rozwojowych, albo prac rozwojowych we własnej działalności lub w działalności podmiotów zależnych poprzez rozpoczęcie produkcji lub świadczenia usług na bazie wyników Projektu;

2)określać termin, w jakim ma nastąpić wprowadzenie wyników badań przemysłowych i prac rozwojowych, albo prac rozwojowych do działalności gospodarczej licencjobiorcy lub jego podmiotów zależnych;

3)zobowiązać licencjobiorcę do złożenia oświadczenia o wprowadzeniu wyników badań przemysłowych i prac rozwojowych, albo prac rozwojowych do swojej działalności gospodarczej lub do działalności gospodarczej podmiotów zależnych, najpóźniej w terminie roku od daty zawarcia umowy udzielenia licencji na korzystanie z wyników tychże badań lub prac, bądź też najpóźniej w terminie roku od zakończenia realizacji Projektu, w sytuacji gdy umowa udzielenia licencji na korzystanie z wyników tychże badań lub prac została zawarta w toku realizacji Projektu (§ 4 ust. 7 umowy o dofinansowanie).

Poza obligatoryjną formą wdrożenia wskazaną w ust. 6 możliwe są następujące formy wdrożenia wyników prac B+R realizowanych w ramach Projektu (przy czym umowy zawierane w tym zakresie nie mogą naruszać lub uniemożliwiać wdrożenia wyników w B. S.A.):

1)wprowadzenie wyników prac B+R do własnej działalności gospodarczej konsorcjanta będącego przedsiębiorcą poprzez rozpoczęcie produkcji lub świadczenia usług na bazie uzyskanych wyników Projektu lub, po spełnieniu warunków, o których mowa w ust. 13-15 (są to przede wszystkim warunki dotyczące zapewnienia rozdzielności w zakresie finansowania działalności gospodarczej i niegospodarczej), wprowadzenie wyników Projektu do własnej działalności gospodarczej Lidera konsorcjum lub konsorcjanta będącego jednostką naukową poprzez rozpoczęcie produkcji lub świadczenia usług na bazie uzyskanych wyników Projektu;

2)udzielenie licencji (na zasadach rynkowych) na korzystanie z przysługujących członkom konsorcjum praw do wyników prac B+R w działalności gospodarczej prowadzonej przez innego przedsiębiorcę lub

3)sprzedaż (na zasadach rynkowych) praw do wyników prac B+R w celu wprowadzenia ich do działalności gospodarczej innego przedsiębiorcy spoza konsorcjum, z zastrzeżeniem, że umowa sprzedaży nie może ograniczać licencji udzielonej na rzecz B. S.A.

Jak już wskazano, Wnioskodawca - w przyszłości - ma zamiar dokonać określonej w pkt 3 sprzedaży.

Lider konsorcjum lub konsorcjant może rozpocząć wdrożenie wyników prac B+R przed zakończeniem realizacji Projektu (§ 4 ust. 9 Umowy o dofinansowanie).

W myśl § 12 ust. 1 i ust. 2 umowy o dofinansowanie, kontrole oraz audyty Projektu są przeprowadzane zgodnie z postanowieniami umowy. Lider konsorcjum oraz konsorcjant zobowiązuje się poddać kontroli oraz audytowi w zakresie realizowanej umowy, prowadzonym przez Centrum oraz inne instytucje do tego uprawnione, w każdym momencie realizacji Projektu do momentu zatwierdzenia przez Centrum raportu ex-post. W przypadku uznania kosztów za niekwalifikowalne, w szczególności na skutek przeprowadzonej kontroli, bądź innych czynności weryfikujących prawidłowość poniesienia wydatków przez Lidera konsorcjum lub konsorcjantów, Centrum wzywa lidera konsorcjum do zwrotu dofinansowania dotyczącego kosztów uznanych za niekwalifikowane wraz z odsetkami w wysokości określonej jak dla zaległości podatkowych, liczonymi od dnia przekazania środków na rachunek bankowy lidera konsorcjum do dnia ich zwrotu. Zwrotu należy dokonać w terminie 14 dni od dnia doręczenia wezwania (§ 15 ust. 1 umowy o dofinansowanie).

Na mocy § 16 ust. 1 umowy o dofinansowanie, lider konsorcjum jest odpowiedzialny wobec Centrum za prawidłowe wykonanie umowy. W przypadku bezskuteczności egzekucji wobec lidera konsorcjum, pozostali konsorcjanci odpowiadają solidarnie za wykonanie umowy, w tym za działania lub zaniechania Lidera konsorcjum oraz prawidłowe wydatkowanie dofinansowania (§ 16 ust. 2 umowy o dofinansowanie).

Centrum może wstrzymać dofinansowanie albo rozwiązać umowę z zachowaniem miesięcznego okresu wypowiedzenia, w szczególności w przypadku, gdy:

1)Lider konsorcjum lub konsorcjant odmawia poddania się kontroli lub utrudnia jej przeprowadzanie lub nie wykonuje zaleceń pokontrolnych we wskazanym terminie;

2)Lider konsorcjum lub konsorcjant dokonał w swoim statusie zmian prawno-organizacyjnych zagrażających realizacji umowy lub mogących mieć negatywny wpływ na realizację Projektu lub osiągnięcie celów Projektu;

3)Lider konsorcjum nie przedłożył wniosku o płatność lub raportu w wyznaczonym terminie;

4)Lider konsorcjum nie poprawił w wyznaczonym terminie wniosku o płatność lub Raportu, zawierającego braki lub błędy;

5)Lider konsorcjum lub konsorcjant nie złożył informacji i wyjaśnień na temat realizacji Projektu;

6)Lider konsorcjum lub konsorcjant nie dokonuje promocji Projektu w sposób określony w umowie;

7)negatywnie oceniono raport, o którym mowa w § 9 Umowy;

8)dalsza realizacja Projektu przez lidera konsorcjum lub konsorcjanta jest niemożliwa lub niecelowa (§ 14 ust. 2 umowy o dofinansowanie).

Lider (Wnioskodawca) w imieniu swoim oraz w imieniu i na rzecz konsorcjantów zawarł także umowę o realizację projektu w ramach Wspólnego Przedsięwzięcia NCBiR oraz B. S.A. polegającego na wsparciu badań naukowych i prac rozwojowych w obszarze (...), pn. (...).

W myśl § 2 ust. 1 umowy o realizację Projektu, umowa ta określa zasady przekazywania przez B. S.A. wynagrodzenia z tytułu prawidłowej realizacji Projektu pt. (...) oraz prawa i obowiązki stron związane z realizacją Projektu wykonywanego i finansowanego w ramach Wspólnego Przedsięwzięcia BRIK. Zasady udzielania przez Centrum dofinansowania realizacji przedmiotowego Projektu, reguluje umowa o dofinansowanie projektu.

Co istotne, zgodnie z § 3 ust. 7 umowy o realizację Projektu podpisanej z B. S.A., jednostka naukowa zaangażowana w realizację projektu ma prawo do wykorzystania wyników prac badawczo-rozwojowych będących rezultatem realizacji projektu do celów dydaktycznych, do prowadzenia dalszych badań lub do publikacji.

Konsorcjum zobowiązane jest do pokrycia z wkładu własnego kosztów kwalifikowanych Projektu nieobjętych wynagrodzeniem oraz dofinansowaniem, w wysokości zadeklarowanej we wniosku o dofinansowanie (§ 4 ust. 3 umowy o realizację Projektu). B. S.A. dokonuje wypłaty wynagrodzenia należnego konsorcjum w częściach, w wysokościach i w terminach określonych w harmonogramie płatności (§ 4 ust. 10 umowy o realizację Projektu). Wynagrodzenie należne konsorcjum będzie wypłacane po podpisaniu przez upoważnionych przedstawicieli B. S.A., protokołu odbioru potwierdzającego wykonanie prac określonych w umowie (§ 4 ust. 11 umowy o realizację Projektu). B. S.A. dokonuje wypłaty wynagrodzenia na rzecz konsorcjum, w terminie 30 dni od daty doręczenia przez lidera konsorcjum prawidłowo wystawionej faktury lub rachunku danego członka konsorcjum. Wypłata wynagrodzenia dla konsorcjanta następuje za pośrednictwem lidera konsorcjum (§ 4 ust 18 umowy o realizację Projektu). B. S.A. będzie dokonywała wypłaty wynagrodzenia powiększonego o należny podatek od towarów i usług (o ile obowiązek jego naliczenia będzie ciążył na danym członku konsorcjum) na rzecz lidera konsorcjum ze swojego rachunku bankowego na rachunek bankowy lidera konsorcjum (§ 4 ust. 19 umowy o realizację Projektu).

Prawa majątkowe do utworów (w rozumieniu ustawy z dnia 4 lutego 1994 r. o prawie autorskim i prawach pokrewnych) rozumianych jako wyniki prac B+R oraz powiązanych z nimi praw dostępu, będących rezultatem projektu, powstałych w zakresie finansowania projektu, przysługują konsorcjantowi, któremu przyznano finansowanie. Przekazanie posiadanych praw majątkowych do wyników prac B+R będących rezultatem projektu pomiędzy liderem konsorcjum lub konsorcjantami następuje za wynagrodzeniem odpowiadającym wartości rynkowej tych praw (§ 6 ust. 2 zd. 3 umowy o realizację Projektu).

Zgodnie z § 6 ust. 3 umowy o realizację Projektu, konsorcjum udzieli B. S.A. bezterminowej, nieodpłatnej i odpowiednio niewyłącznej albo otwartej licencji z prawem do sublicencji wobec podmiotów zależnych, w zakresie usług świadczonych dla B. S.A.

Pomimo tego, że bezterminowa i niewyłączna licencja do wyników Projektu jest zgodnie z umową o realizację Projektu udzielana nieodpłatnie B. S.A. to w rzeczywistości wynagrodzenie otrzymywane przez Wnioskodawcę (oraz pozostałych członków konsorcjum) od B. S.A. stanowi de facto wynagrodzenie za udzielenie (przez lidera oraz pozostałych konsorcjantów) B. S.A. tej licencji. Zgodnie bowiem z umową o realizację Projektu wypłata wynagrodzenia jest powiązana i zależna od udzielenia licencji (udzielenie licencji stanowi warunek wypłaty wynagrodzenia). W ramach Projektu zostanie opracowany (…) - (...), który będzie chroniony mocą regulacji wynikających z ustawy o prawie autorskim i prawach pokrewnych. Otrzymane przez lidera oraz pozostałych członków konsorcjum od B. S.A. wynagrodzenie obejmie licencję do wskazanego utworu. Gdyby Wnioskodawca (oraz pozostali członkowie konsorcjum) nie otrzymał dofinansowania od NCBiR, wysokość wynagrodzenia za udzielenie licencji otrzymanego od B. S.A. nie uległaby zmianie.

Na podstawie § 6 ust. 4 umowy o realizację Projektu, w celu realizacji postanowień, o których mowa w ust. 3 B. S.A. oraz konsorcjum w terminie do 3 miesięcy licząc od dnia zatwierdzenia przez Centrum raportu końcowego, zawrą właściwą umowę licencyjną, która między innymi zawierać będzie następujące elementy:

1)zobowiązanie licencjobiorcy do wdrożenia wyników badań przemysłowych i prac rozwojowych, albo prac rozwojowych we własnej działalności lub w działalności podmiotów zależnych poprzez rozpoczęcie produkcji lub świadczenia usług na bazie wyników projektu;

2)określenie terminu, w jakim ma nastąpić wprowadzenie wyników badań przemysłowych i prac rozwojowych, albo prac rozwojowych do działalności gospodarczej licencjobiorcy lub jego podmiotów zależnych;

3)zobowiązanie licencjobiorcy do złożenia oświadczenia o wprowadzeniu wyników badań przemysłowych i prac rozwojowych, albo prac rozwojowych do swojej działalności gospodarczej lub do działalności gospodarczej podmiotów zależnych, najpóźniej w terminie roku od daty zawarcia umowy udzielenia licencji na korzystanie z wyników tychże badań lub prac, bądź też najpóźniej w terminie roku od zakończenia realizacji projektu, w sytuacji gdy umowa udzielenia licencji na korzystanie z wyników tychże badań lub prac została zawarta w toku realizacji projektu.

Bezpośrednim beneficjentem prac wykonywanych przez Wnioskodawcę (oraz pozostałych członków konsorcjum) w ramach Projektu jest (łącznie):

a)z jednej strony B. S.A. - jako członek wspólnego przedsięwzięcia NCBiR oraz B. S.A. oraz jako strona umowy o realizację Projektu zawartej z Wnioskodawcą (który działa w imieniu swoim oraz w imieniu i na rzecz pozostałych członków konsorcjum), a także jako podmiot, u którego następuje obligatoryjne wdrożenie wyników prac B+R – mocą bowiem § 6 ust. 3 umowy o realizację Projektu, § 11 ust. 7 umowy konsorcjum oraz § 4 ust. 6 umowy o dofinansowanie Projektu, Wnioskodawca wraz z pozostałymi członkami konsorcjum udzieli B. S.A. bezterminowej, niewyłącznej licencji do wyników Projektu z prawem do sublicencji wobec podmiotów zależnych, w zakresie usług świadczonych dla B. S.A.,

b)z drugiej zaś strony sam Wnioskodawca oraz pozostali członkowie konsorcjum łącznie– zgodnie bowiem z § 4 ust. 2 umowy o dofinansowanie Projektu (a także § 6 ust. 1 umowy o realizację Projektu), prawa majątkowe do wyników prac B+R oraz powiązanych z nimi praw dostępu, będących rezultatem Projektu, powstałych w zakresie finansowania Projektu (w formie dofinansowania NCBiR oraz wynagrodzenia B. S.A.) przysługują konsorcjantowi, któremu przyznano finansowanie. Jednocześnie w myśl § 3 ust. 7 umowy o realizację Projektu podpisanej z B. SA., jednostka naukowa zaangażowana w realizację projektu (czyli Wnioskodawca) ma prawo do wykorzystania wyników prac badawczo-rozwojowych będących rezultatem realizacji projektu do celów dydaktycznych, do prowadzenia dalszych badań lub do publikacji.

Pytania

1)Czy otrzymywane od NCBiR – na podstawie umowy o dofinansowanie Projektu – środki finansowe (w postaci dofinansowania przypisanego do czynności realizowanych w Projekcie przez Wnioskodawcę) stanowią podstawę opodatkowania podatkiem od towarów i usług, o której mowa w art. 29a ust. 1 ustawy o podatku od towarów i usług – jako środki, które można uznać za zapłatę otrzymaną od nabywcy lub osoby trzeciej?

2)Czy otrzymywane od NCBiR – na podstawie umowy o dofinansowanie Projektu – środki finansowe (w postaci dofinansowania przypisanego do czynności realizowanych w Projekcie przez Wnioskodawcę) stanowią tzw. dotację mającą bezpośredni wpływ na cenę usługi (licencji) przekazywanej na rzecz B. S.A. (dotację, o której mowa w art. 29a ust. 1 ustawy o podatku od towarów i usług)?

Państwa stanowisko w sprawie

Stanowisko w zakresie pytania 1

Państwa zdaniem, otrzymywane od NCBiR – na podstawie umowy o dofinansowanie Projektu – środki finansowe (w postaci dofinansowania przypisanego do czynności realizowanych w Projekcie przez Wnioskodawcę) nie stanowią podstawy opodatkowania podatkiem od towarów i usług, o której mowa w art. 29a ust. 1 ustawy o podatku od towarów i usług - jako środki, które można uznać za zapłatę otrzymaną od nabywcy lub osoby trzeciej.

W świetle art. 29a ust. 1 ustawy o VAT, podstawą opodatkowania jest wszystko, co stanowi zapłatę, którą dokonujący dostawy towarów lub usługodawca otrzymał lub ma otrzymać z tytułu sprzedaży od nabywcy, usługobiorcy lub osoby trzeciej, włącznie z otrzymanymi dotacjami, subwencjami i innymi dopłatami o podobnym charakterze mającymi bezpośredni wpływ na cenę towarów dostarczanych lub usług świadczonych przez podatnika.

Podstawę opodatkowania podatkiem od towarów i usług stanowią środki finansowe (lub dobra wyrażalne w pieniądzu) uzyskane (lub należne) tytułem sprzedaży. Środki te mogą być uzyskane bezpośrednio od nabywcy świadczenia (usługobiorcy) lub od tzw. osoby trzeciej - czyli płatnika (podmiotu, który nie nabywa towaru/usługi a jedynie za niego płaci).

W myśl art. 2 pkt 22 stawy o VAT, przez sprzedaż rozumie się odpłatną dostawę towarów i odpłatne świadczenie usług na terytorium kraju, eksport towarów oraz wewnątrzwspólnotową dostawę towarów. Stosownie do art. 5 ust. pkt 1 ustawy o VAT, opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług podlega odpłatna dostawa towarów i odpłatne świadczenie usług na terytorium kraju (tj. Polski).

Aby więc uznać, że otrzymywane od NCBiR – na mocy umowy o dofinansowanie – kwoty dofinansowania stanowią zapłatę z tytułu sprzedaży, konieczne jest zweryfikowanie czy Wnioskodawca (w ramach tego dofinansowania) wykonuje na rzecz NCBiR lub jakiegokolwiek innego podmiotu świadczenie stanowiące odpłatną dostawę towarów lub odpłatne świadczenie usług.

Na podstawie art. 7 ust. 1 ustawy o VAT, przez odpłatną dostawę towarów rozumie się przeniesienie prawa do rozporządzania towarami jak właściciel. W ramach otrzymanego od NCBiR dofinansowania Wnioskodawca nie jest zobligowany do przeniesienia na rzecz NCBiR, konsorcjantów, B. S.A., ani żadnego innego podmiotu prawa do rozporządzania towarami jak właściciel. Z tego też względu należy bezwzględnie przyjąć, że Wnioskodawca nie wykonuje na rzecz NCBiR, konsorcjantów, B. S.A., ani żadnego innego podmiotu odpłatnej dostawy towarów.

Przez odpłatne świadczenie usług, w myśl art. 8 ust. 1 ustawy o VAT, rozumie się natomiast każde świadczenie na rzecz osoby fizycznej, osoby prawnej lub jednostki organizacyjnej niemającej osobowości prawnej, które nie stanowi dostawy towarów, w tym również:

1)przeniesienie praw do wartości niematerialnych i prawnych, bez względu na formę, w jakiej dokonano czynności prawnej,

2)zobowiązanie do powstrzymania się od dokonania czynności lub do tolerowania czynności lub sytuacji,

3)świadczenie usług zgodnie z nakazem organu władzy publicznej lub podmiotu działającego w jego imieniu lub nakazem wynikającym z mocy prawa.

Zdaniem Wnioskodawcy, w przedstawionym stanie faktycznym nie można uznać, że w zamian za otrzymane dofinansowanie realizuje on (tj. Wnioskodawca) jakiekolwiek świadczenie na rzecz NCBiR, pozostałych konsorcjantów, B. S.A., ani jakiegokolwiek innego pomiotu.

NCBiR jako agencja rządowa ogłasza konkursy na dofinansowanie różnego typu przedsięwzięć naukowych czy badawczych. Jest to agencja wykonawcza w rozumieniu ustawy o finansach publicznych powołana do realizacji zadań z zakresu polityki naukowej, naukowo-technicznej i innowacyjnej państwa. Misją NCBiR jest wsparcie polskich jednostek naukowych oraz przedsiębiorstw w rozwijaniu ich zdolności do tworzenia i wykorzystywania rozwiązań opartych na wynikach badań naukowych w celu nadania impulsu rozwojowego gospodarce. Działalność NCBiR ma służyć wzmocnieniu współpracy między jednostkami naukowymi i polskimi przedsiębiorstwami. NCBiR ogłasza konkursy na sprawdzenie pewnych tez badawczych, typuje (spośród złożonych aplikacji) pomysły jakie mają szansę na sukces badawczy i je finansuje. Jest to podmiot, który fizycznie finansuje pewne przedsięwzięcia jednakże nie nabywa z ich tytułu żadnych praw (ani świadczeń). Wszelkie czynności kontrolne w jakie jest wyposażony mocą umowy o dofinansowanie (oraz regulaminu konkursu etc.) mają na celu kontrolę wydatkowania środków publicznych. NCBiR nie jest w żadnej mierze beneficjentem czynności realizowanych przez Wnioskodawcę (ani pozostałych członków konsorcjum).

Członków konsorcjum realizujących wspólnie z Wnioskodawcą Projekt także, w żaden sposób, nie można uznać za beneficjentów świadczenia Wnioskodawcy w Projekcie. Jak wynika z przedstawionego stanu faktycznego sprawy, Projekt jest realizowany wspólnie. Wnioskodawca jest liderem, który działa w imieniu własnym i na własną rzecz oraz w imieniu i na rzecz wszystkich członków konsorcjum. Każdy z konsorcjantów odpowiada za realizację przypadających na niego zadań, wynikających z realizacji Projektu. Członkowie konsorcjum nie świadczą na swoją rzecz wzajemnych usług. W przypadku nienależytego wykonania ciążących na poszczególnych konsorcjantach obowiązków każdy z konsorcjantów samodzielnie przejmuje odpowiedzialność w tym zakresie wobec roszczeń NCBiR oraz B. S.A. (podobnie względem osób trzecich). Każdy z konsorcjantów pracuje na własny rachunek i ryzyko oraz ponosi pełną odpowiedzialność wobec pozostałych za prawidłowe i terminowe wykonane prac i zobowiązań podjętych w ramach Projektu. Natomiast prawa majątkowe do wyników Projektu przysługują każdemu konsorcjantowi, któremu przyznano dofinansowanie. Ewentualne przekazanie posiadanych praw majątkowych do wyników Projektu pomiędzy konsorcjantami może nastąpić za wynagrodzeniem odpowiadającym wartości rynkowej tych praw. Autorskie prawa majątkowe do wyników prac badawczo-rozwojowych stanowiących utwory oraz prawa majątkowe do dóbr własności przemysłowej stanowiących wyniki tych prac powstałych w wyniku realizacji Projektu przysługują wspólnie konsorcjantom biorącym udział w ich wytworzeniu. Konsorcjanci wykonują swoje świadczenia bądź równolegle, bądź w określonej harmonogramem kolejności. Nie wykonują ich jednakże wzajemnie na swoją rzecz. Wspólnie dążą do uzyskania wskazanego we wniosku o dofinansowanie celu. Każdy oddzielnie i łącznie zarazem.

Zdaniem Wnioskodawcy nie można także postawić tezy, że otrzymywane od NCBiR – na podstawie umowy o dofinansowanie – środki finansowe stanowią wynagrodzenie za czynności realizowane na rzecz B. S.A. Czyli, że stanowią środki finansowe, które można uznać za zapłatę otrzymaną tytułem usług realizowanych na rzecz B. S.A.

NCBiR oraz B. S.A. realizują wspólne przedsięwzięcie, którego celem jest (…) Ma nastąpić wzrost aktywności badawczo-rozwojowej w obszarze (...) oraz wzrost liczby innowacyjnych rozwiązań w obszarze (...). Celem nie jest zatem wzrost bezpośredni lub pośredni B. S.A. jako przedsiębiorstwa.

Oczywistym jest, że B. S.A. – w przypadku pozytywnych rezultatów prac badawczo-rozwojowych – będzie korzystał z rozwoju nauki (jak każdy przedsiębiorca działający w tej branży). Jednakże celem opisanego w stanie faktycznym przedsięwzięcia nie jest "jedynie" wsparcie B. S.A. W związku z faktem, że konkurs C to wspólne przedsięwzięcie NCBiR oraz B. S.A. naturalnym jest, że prace czy badania będą realizowane (…). Nadal jednak NCBiR wspiera prace badawczo-rozwojowe. Nadal zadaniem NCBiR jest wpieranie nauki celem powstawania innowacyjnych rozwiązań. Wnioskodawca w ramach umowy o dofinansowanie uzyskuje od B. S.A. za wykonane usługi odrębne wynagrodzenie

Z umowy o dofinansowanie wynika, że Wnioskodawca otrzymuje środki na koszty realizacji Projektu w określonej kwocie, przy czym NCBiR przyznaje dofinansowanie w kwocie nieprzekraczającej 50% tych kosztów (§ 6 ust. 3 umowy o dofinansowanie). Według § 6 ust. 4 umowy o dofinansowanie, pozostała kwota, stanowiąca drugie 50% będzie wypłacona w formie wynagrodzenia, po spełnieniu warunków wynikających z umowy o realizację Projektu (zawartej pomiędzy konsorcjum a B. S.A.).

Otrzymane od NCBiR dofinansowanie ma pokryć wydatki uznane za kwalifikowane. Czyli jest to dofinansowanie, które ma pozwolić sfinansować koszty związane z realizacją Projektu, takie jak koszty wynagrodzeń i delegacji, aparatury naukowo-badawczej, maszyn, urządzeń oraz oprogramowania.

Jak już wskazano, prawa majątkowe do wyników Projektu przysługują każdemu konsorcjantowi, któremu przyznano dofinansowanie. Autorskie prawa majątkowe do wyników prac powstałych w wyniku realizacji Projektu przysługują wspólnie konsorcjantom biorącym udział w ich wytworzeniu. Owszem, konsorcjanci (w tym Wnioskodawca) są obowiązani udzielić B. S.A. licencji na korzystanie z przysługujących im praw do wyników badań przemysłowych i prac badawczo-rozwojowych. Jednakże z tytułu udzielenia ww. licencji konsorcjanci (w tym Wnioskodawca) uzyskują od B. S.A. stosowne wynagrodzenie.

Niezależnie, poza obligatoryjną formą wdrożenia Wnioskodawca ma zamiar w przyszłości sprzedawać (na zasadach rynkowych) prawa do wyników Projektu w celu wprowadzenia ich do działalności gospodarczej innego przedsiębiorcy spoza konsorcjum (z zastrzeżeniem, że umowa sprzedaży nie może ograniczać licencji udzielonej na rzecz B. S.A.).

Zdaniem Wnioskodawcy brak jest także powiązania kwoty dofinansowania otrzymanego od Centrum z wynikiem konkretnych prac badawczo-rozwojowych. Wnioskodawca (oraz pozostali konsorcjanci) składając wniosek, podpisując umowę oraz realizując Projekt wykazują należytą staranność oraz starają się dowieść, że wynik prac powstanie. Nie można jednakże mieć pewności, że wynik w postaci utworu, czy wynik możliwy do objęcia ochroną praw własności przemysłowej zaistnieje.

Dzięki dofinansowaniu NCBiR Wnioskodawca oraz pozostali konsorcjanci uzyskują środki na realizację prac badawczo-rozwojowych. Właścicielem praw do wyników badań będzie Wnioskodawca (oraz pozostali konsorcjanci). Wnioskodawca (oraz pozostali konsorcjanci) względem wskazanych wyników będą uprawnieni do realizacji wszelkich działań "właścicielskich". Wnioskodawca także do wykorzystania do celów dydaktycznych lub do publikacji. Należy zatem uznać, że beneficjentem prac dokonywanych w ramach Projektu jest Wnioskodawca (oraz pozostali konsorcjanci).

Nie można uznać, że dofinansowanie otrzymane od NCBiR to wynagrodzenie zapłacone przez tzw. podmiot trzeci za licencję przekazywaną B. S.A., gdyż oznaczałoby to, że:

1)NCBiR finansuje (w sposób bezpośredni) B. S.A. - a NCBiR finansuje badania (prace badawczo-rozwojowe), w wyniku których konsorcjanci będą posiadali prawa do wyników tych badań;

2)faktury sprzedaży wystawiane na rzecz B. S.A. przez Wnioskodawcę winny opiewać łącznie na wartość wynagrodzenia oraz dofinansowania (gdzie w części płatnikiem udzielanej licencji jest NCBiR) – to zaś powodowałoby sytuację, że B. S.A. uzyskiwałaby prawo do odliczenia podatku naliczonego od łącznej kwoty dofinansowania i wynagrodzenia - wypaczyłoby to intencję wspólnego przedsięwzięcia C, gdzie przez NCBiR mają być finansowane badania naukowe czy prace badawczo-rozwojowe w obszarze (...) (a nie świadczenia na rzecz B. S.A).

Identycznie do analizowanej kwestii podchodzą także sądy administracyjne. Jako przykład można wskazać wyrok Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego z 27 listopada 2018 r., sygn. akt I SA/Gd 958/18 (Naczelny Sąd Administracyjny w wyroku z 14 czerwca 2023 r., sygn. akt I FSK 326/19 oddalił skargę kasacyjną Dyrektora Krajowej Informacji Skarbowej w tej sprawie), wyrok Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego z 14 kwietnia 2021 r., sygn. akt I SA/Łd 173/21, czy też wyrok Naczelnego Sądu Administracyjnego z 28 czerwca 2019 r. sygn. akt I FSK 566/19. W tym ostatnim wyroku Naczelny Sąd Administracyjny przyjął, że: „za prawidłowe należało uznać stanowisko Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Gliwicach, wyrażone w zaskarżonym wyroku, że dofinansowanie przekazane przez N. ma za zadanie sfinansować prowadzone przez lidera i członków konsorcjum prace rozwojowe i badania naukowe na rzecz obronności i bezpieczeństwa państwa. Tym samym dofinansowanie pokrywa koszty z nimi związane. Nie stanowi ono dotacji, subwencji ani innej dopłaty o podobnym charakterze mającej bezpośredni wpływ na cenę towarów dostarczanych lub usług świadczonych przez podatnika. W zbliżonych stanach faktycznych stanowisko takie było już wyrażane w orzecznictwie Naczelnego Sądu Administracyjnego, jak na przykład w wyrokach: z dnia 21 marca 2019 r. sygn. akt I FSK 1363/18 oraz z dnia 27 września 2018 r. sygn. akt I FSK 2875/18. Okoliczności opisane we wniosku o wydanie interpretacji indywidualnej oraz jego uzupełnieniu, nie dawały podstaw do stwierdzenia, że dofinansowanie otrzymywane przez spółkę jako partnera konsorcjum, stanowi wynagrodzenie za świadczone usługi. Zasadnie Sąd pierwszej instancji podsumował, że w sytuacji, gdy efekt zakończonych prac będzie stanowił przedmiot podlegający przepisom o prawie autorskim, wówczas z chwilą zakończenia projektu, spółka zobligowana jest do przeniesienia na Skarb Państwa wszelkich praw (nieodpłatnie) i że w takim przypadku nie można mówić o świadczeniu wzajemnym. Skoro omawiana dotacja nie stanowi wynagrodzenia (dopłaty do wynagrodzenia) za świadczone na rzecz zamawiającego usługi, to prawidłowo także ocenił Sąd pierwszej instancji, że przeniesienie praw nie może być utożsamiane z odpłatną usługą wykonaną przez spółkę”.

Podobne stanowisko zostało wyrażone w wyroku Naczelnego Sądu Administracyjnego z 18 kwietnia 2023 r. sygn. akt I FSK 466/20.

Wprawdzie przywołane orzeczenia dotyczą dofinansować uzyskanych od NCBiR w tzw. projektach obronnościowych. W ramach tych projektów, wykonywane były (są) określone prace rozwojowe i badania naukowe i w przypadku gdy efektem tych prac jest przedmiot podlegający przepisom o prawie autorskim, to prawa do tych wyników są przenoszone (obowiązkowo) nieodpłatnie na rzecz Skarbu Państwa. Jednakże, w stanie faktycznym niniejszego wniosku mamy do czynienia z sytuacją analogiczną. Z tym, że podmiotem otrzymującym prawa jest B. S.A. i podmiot ten uiszcza z tego tytułu wynagrodzenie

Zaznaczyć należy, że analogiczne stanowisko zajmują sądy administracyjne również w sprawach bardzo zbliżonych lub identycznych do sprawy objętej niniejszym stanem faktycznym, tj. w projektach, w ramach których finansującym jest NCBiR oraz podmiot trzeci (w wartościach po 50 % kosztów kwalifikowanych) oraz gdy podmiotowi trzeciemu udzielana jest licencja (w ramach wynagrodzenia od tego podmiotu). Jako przykład może służyć wyrok Naczelnego Sądu Administracyjnego z 31 stycznia 2023 r. sygn. akt I FSK 2367/19. Sąd ten uznał, że „mając na względzie powyższe zgodzić należy się z sądem pierwszej instancji, że brak jest bezpośredniego związku, w utrwalonym przez orzecznictwo znaczeniu, pomiędzy wynikającym z umowy dokonanym (planowanym) świadczeniem - udzielenie [ ] praw do wyników projektu w formie bezterminowej, nieodpłatnej i odpowiednio niewyłącznej lub otwartej licencji z prawem do sublicencji a otrzymanymi od NCBiR środkami finansowymi przeznaczonymi na pokrycie kosztów kwalifikowanych powstałych w związku z realizacją projektu. Wobec tego otrzymana dotacja na realizację projektu badawczo-rozwojowego, nie będzie stanowiła podstawy opodatkowania podatkiem od towarów i usług, w rozumieniu art. 29a ust 1 up.t.u. ani nie będzie stanowiła wynagrodzenia za usługi świadczone przez skarżącego”.

Identycznie wskazał też Wojewódzki Sąd Administracyjny w Rzeszowie w wyroku z 23 maja 2023 r. (sygn. I SA/Rz 76/23).

Biorąc pod uwagę wszystkie wskazane argumenty, nie można uznać, że otrzymywane od NCBiR – na podstawie umowy o dofinansowanie Projektu – środki finansowe (w postaci dofinansowania przypisanego do czynności realizowanych w Projekcie przez Wnioskodawcę) stanowią zapłatę otrzymaną od nabywcy lub osoby trzeciej tytułem bądź realizacji Projektu, bądź udzielenia B. S.A. licencji, o której mowa w stanie faktycznym sprawy.

Stanowisko w zakresie pytania 2

Zdaniem Wnioskodawcy, otrzymywane od NCBiR – na podstawie umowy o dofinansowanie Projektu – środki finansowe (w postaci dofinansowania przypisanego do czynności realizowanych w Projekcie przez Wnioskodawcę) nie stanowią tzw. dotacji mającej bezpośredni wpływ na cenę usługi (licencji) przekazywanej na rzecz B. S.A. (dotacji, o której mowa w art. 29a ust. 1 ustawy o podatku od towarów i usług).

Jak już podano, w świetle art. 29a ust. 1 ustawy o VAT, podstawą opodatkowania jest wszystko, co stanowi zapłatę, którą dokonujący dostawy towarów lub usługodawca otrzymał lub ma otrzymać z tytułu sprzedaży od nabywcy, usługobiorcy lub osoby trzeciej, włącznie z otrzymanymi dotacjami, subwencjami i innymi dopłatami o podobnym charakterze mającymi bezpośredni wpływ na cenę towarów dostarczanych lub usług świadczonych przez podatnika.

Podstawowym kryterium oceny decydującym o uznaniu jakiejkolwiek otrzymanej kwoty dofinansowania za składnik stanowiący część podstawy opodatkowania - z tytułu realizowanej sprzedaży - jest bezpośredni związek tego dofinansowania z ceną należną podatnikowi od nabywcy z tytułu konkretnej transakcji. Jeśli taki związek nie występuje, otrzymana dotacja nie wpływa na wielkość podstawy opodatkowania podatkiem od towarów i usług. W analizowanym przypadku dofinansowanie otrzymane przez Wnioskodawcę od NCBiR (gdyby uznać je za kwotę ujętą w art. 29a ust. 1 ustawy o VAT) musiałoby stanowić de facto składnik ceny (wynagrodzenia) jaką Wnioskodawca uzyskuje od B. S.A. z tytułu wykonania prac na podstawie umowy o dofinansowanie. Kwestię tę można też ująć inaczej - należałoby wykazać, że kwota wynagrodzenia jaką uiszcza B. S.A. na rzecz Wnioskodawcy (i pozostałych członków konsorcjum) jest tak niska, gdyż część (tj. 50%) kosztów tego należnego wynagrodzenia (należnego od B. S.A.) zostało uiszczone przez NCBiR w formie dofinansowania. Takiej zaś tezy postawić nie można.

C stanowi wspólne przedsięwzięcie B. S.A. oraz NCBiR. Oba podmioty są zainteresowane wsparciu badań naukowych lub prac rozwojowych w obszarze (...). Projekty realizowane w wyniku konkursu C między innymi mają przynieść korzyść B. S.A. - stąd uczestnictwo tego podmiotu w charakterze finansującego umowie o dofinansowanie (gdzie jest określona cena wynagrodzenia). Jednakże nie można pominąć faktu, że celem NCBiR - jako agencji rządowej - jest wsparcie polskich jednostek naukowych w rozwijaniu ich zdolności do tworzenia i wykorzystywania rozwiązań opartych na wynikach badań naukowych w celu nadania impulsu rozwojowego gospodarce (ale nie konkretnemu wytypowanemu podmiotowi gospodarczemu).

Nie można uznać, że dofinansowanie otrzymane od NCBiR to dofinansowanie pomniejszające wysokość wynagrodzenia należnego Wnioskodawcy (i pozostałym członkom konsorcjum) od B. S.A. (z tytułu udzielonej B. S.A. licencji). Czyli, że B. S.A. - bez dofinansowania wypłaconego przez NCBiR - zapłaciłoby Wnioskodawcy (i pozostałym członkom konsorcjum) cenę o 50 % wyższą. Oznaczałoby to bowiem, że NCBiR finansuje (w sposób bezpośredni) B. S.A. NCBiR finansuje zaś nie B. S.A. i nie koszt wytworzenia licencji jakiej Wnioskodawca (oraz pozostali członkowie konsorcjum) ma udzielić B. S.A., a badania (prace badawczo-rozwojowe), w wyniku których konsorcjanci będą właścicielami praw do wyników badań.

Dzięki otrzymanemu od NCBiR dofinansowaniu, Wnioskodawca jest w stanie sfinansować koszty ponoszone przy realizacji Projektu. Takie jak koszty wynagrodzeń i delegacji, aparatury naukowo-badawczej, maszyn, urządzeń oraz oprogramowania. Dzięki tym działaniom Wnioskodawca (razem z pozostałymi członkami konsorcjum) opracuje (…) - (...), do którego będzie posiadał prawa własności intelektualnej (lub inne podobne). Prawami tymi Wnioskodawca (oraz pozostali członkowie konsorcjum) może zaś swobodnie dysponować.

A zatem należy uznać, że dofinansowanie otrzymane od NCBiR służy pokryciu kosztów ponoszonych przez Wnioskodawcę na swoją rzecz.

W świetle § 4 ust. 6 umowy o dofinansowanie, w ramach wdrożenia wyników prac B+R lider konsorcjum i konsorcjant udzielą B. S.A. w terminie określonym w umowie o realizację Projektu, bezterminowej, darmowej (nieodpłatnej) i otwartej licencji na korzystanie z przysługujących im praw do wyników badań przemysłowych i prac rozwojowych, albo prac rozwojowych, z prawem do udzielania sublicencji wobec podmiotów zależnych B. S.A, w zakresie usług świadczonych dla B. S.A.

Zgodnie z art. 29a ust. 1 ustawy o VAT, w podstawie opodatkowania (tutaj ceny należnej za licencję udzieloną B. S.A.) uwzględnia się wyłącznie dotacje mające bezpośredni wpływ na cenę towarów dostarczanych lub usług świadczonych przez podatnika. Ze wskazanych wyżej postanowień umownych nie wynika, aby dofinansowanie przyznane przez NCBiR stanowiło wynagrodzenie z tytułu udzielenia licencji na rzecz B. S.A. Dzięki dofinansowaniu Wnioskodawca może zrealizować działania pozwalające uzyskać wyniki dające się zastosować w jego działalności dydaktycznej lub do publikacji. Wnioskodawca może też dysponować wynikami tych badań, udzielać dalszych licencji lub je sprzedać.

Udzielnie licencji B. S.A. - do wyników Projektu - nie jest jedynym celem wspólnego przedsięwzięcia NCBiR oraz B. S.A. Każdy ze wskazanych podmiotów realizuje swoje samodzielne cele, których efektem finalnym ma być wzrost aktywności badawczo rozwojowej w obszarze (...) oraz wzrost liczby innowacyjnych rozwiązań w obszarze (...). Dodatkowo, przekazanie licencji B. S.A. następuje na podstawie wynagrodzenia otrzymanego od B. S.A.

Niezależnie, poza obligatoryjną formą wdrożenia Wnioskodawca ma zamiar w przyszłości sprzedawać (na zasadach rynkowych) prawa do wyników Projektu w celu wprowadzenia ich do działalności gospodarczej innego przedsiębiorcy spoza konsorcjum (z zastrzeżeniem, że umowa sprzedaży nie może ograniczać licencji udzielonej na rzecz B. S.A.).

Przedmiotowe dofinansowanie ma charakter ogólny, tj. odnosi się do Projektu jako całości, nie zaś do ceny usługi realizowanej na rzecz B. S.A. (lub też do licencji przekazywanej temu podmiotowi). Koszty pokryte dofinansowaniem uzyskanym od NCBiR odzwierciedlają proporcjonalny udział konsorcjantów jako całości w prawach własności do wyników projektu. Celem dofinasowania nie było zaś obniżenie ceny usługi realizowanej na rzecz B. S.A. (inaczej, udzielanej B. S.A. licencji). B. S.A. samo będzie uiszczało zapłatę w 100% należnej zapłaty na podstawie faktur wystawianych przez członków konsorcjum (w tym Wnioskodawcę). Wnioskodawca (oraz konsorcjanci) otrzymują w formie dofinansowania zwrot kosztów własnych, co pozostaje bez wpływu na cenę usługi wykonanej na rzecz B. S.A. - ta nie ulega zmianie. Dla rozliczeń z B. S.A. nie ma znaczenia czy konsorcjanci otrzymają dofinansowanie, gdyż ta przeznaczona jest wyłącznie na dofinansowanie ich działalności badawczej. Dofinansowanie udzielone przez NCBiR pozwala Wnioskodawcy zrealizować Projekt i uzyskać autorskie prawa majątkowe do wyników Projektu. Z praw tych może w przyszłości korzystać i nimi dysponować (wraz z pozostałymi konsorcjantami).

Warto również zauważyć, że w momencie przekazywania dofinansowania przez NCBiR nie jest pewne, czy i jaki konkretnie rezultat zostanie osiągnięty w Projekcie. Projekt może być nawet przerwany - jeżeli w toku badań okaże się, że założenia Projektu mogą nie zostać osiągnięte. Powyższe oznacza, że w momencie przekazania dofinansowania przez NCBiR nie ma możliwości przyporządkowania kwoty dofinansowania otrzymanego od NCBiR do konkretnego przedmiotu transakcji (wyniki/rezultaty tych prac są bowiem niepewne). W analizowanej sytuacji cele Projektu w ogóle mogą nie zostać zrealizowane. Tym samym, nie powstanie żaden przedmiot transakcji, z którym można będzie powiązać przedmiotowe dofinansowanie. Trudno więc uznać, że istnieje bezpośrednio związek między dotacją przekazaną przez NCBiR, a ceną za przyszłe skonkretyzowane świadczenie.

Biorąc powyższe pod uwagę należy więc przyjąć, że otrzymywane od NCBiR – na podstawie zawartej umowy o dofinansowanie – środki finansowe (w postaci dofinansowania) nie stanowią tzw. dotacji mającej bezpośredni wpływ na cenę świadczonych na rzecz B. S.A. usług (tj. dotacji, o której mowa w art. 29a ust. 1 ustawy o podatku od towarów i usług).

Ocena stanowiska

Stanowisko, które przedstawili Państwo we wniosku jest nieprawidłowe.

Uzasadnienie interpretacji indywidualnej

Zgodnie z art. 5 ust. 1 pkt 1 ustawy z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług (t. j. Dz. U. z 2024 r. poz. 361), zwanej dalej ustawą:

opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług podlegają odpłatna dostawa towarów i odpłatne świadczenie usług na terytorium kraju.

Stosownie do art. 2 pkt 6 ustawy:

przez towary rozumie się rzeczy oraz ich części, a także wszelkie postacie energii.

Jak stanowi art. 7 ust. 1 ustawy:

przez dostawę towarów, o której mowa w art. 5 ust. 1 pkt 1, rozumie się przeniesienie prawa do rozporządzania towarami jak właściciel (...).

Na podstawie art. 8 ust. 1 ustawy:

przez świadczenie usług, o którym mowa w art. 5 ust. 1 pkt 1, rozumie się każde świadczenie na rzecz osoby fizycznej, osoby prawnej lub jednostki organizacyjnej niemającej osobowości prawnej, które nie stanowi dostawy towarów w rozumieniu art. 7, w tym również:

1.przeniesienie praw do wartości niematerialnych i prawnych, bez względu na formę, w jakiej dokonano czynności prawnej;

2.zobowiązanie do powstrzymania się od dokonania czynności lub do tolerowania czynności lub sytuacji;

3.świadczenie usług zgodnie z nakazem organu władzy publicznej lub podmiotu działającego w jego imieniu lub nakazem wynikającym z mocy prawa.

Pod pojęciem usługi (świadczenia) należy rozumieć każde zachowanie, na które składać się może zarówno działanie (uczynienie, wykonanie czegoś na rzecz innej osoby), jak i zaniechanie (nieczynienie bądź też tolerowanie). Przy ocenie charakteru świadczenia jako usługi należy mieć na względzie, że ustawa zalicza do katalogu usług każde świadczenie, które nie jest dostawą w myśl art. 7 ustawy.

Jak wynika z powołanego przepisu art. 5 ust. 1 pkt 1 ustawy dla uznania, że dostawa towarów oraz świadczenie usługi podlega opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług, bezwzględnym warunkiem jest „odpłatność” za daną czynność.

Zgodnie z art. 8 ust. 2 ustawy:

za odpłatne świadczenie usług uznaje się również:

1.użycie towarów stanowiących część przedsiębiorstwa podatnika do celów innych niż działalność gospodarcza podatnika, w tym w szczególności do celów osobistych podatnika lub jego pracowników, w tym byłych pracowników, wspólników, udziałowców, akcjonariuszy, członków spółdzielni i ich domowników, członków organów stanowiących osób prawnych, członków stowarzyszenia, jeżeli podatnikowi przysługiwało, w całości lub w części, prawo do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego z tytułu nabycia, importu lub wytworzenia tych towarów lub ich części składowych;

2.nieodpłatne świadczenie usług na cele osobiste podatnika lub jego pracowników, w tym byłych pracowników, wspólników, udziałowców, akcjonariuszy, członków spółdzielni i ich domowników, członków organów stanowiących osób prawnych, członków stowarzyszenia, oraz wszelkie inne nieodpłatne świadczenie usług do celów innych niż działalność gospodarcza podatnika.

Z tak szeroko sformułowanej definicji wynika, że przez pojęcie świadczenia usług należy rozumieć przede wszystkim określone zachowanie się podatnika na rzecz innego podmiotu, które wynika z dwustronnego stosunku zobowiązaniowego, zakładającego istnienie podmiotu będącego odbiorcą (nabywcą usługi), jak również podmiotu świadczącego usługę. Przy czym, o ile dane zachowanie podatnika mieści się w ustawowej definicji świadczenia usług, to – co do zasady – niezbędnym elementem do uznania tego zachowania za czynność podlegającą opodatkowaniu jest spełnienie przesłanki odpłatności.

Odpłatność oznacza wykonanie czynności (dostawy towarów oraz świadczenia usług) za wynagrodzeniem. W znaczeniu potocznym wynagrodzenie to zapłata za pracę, należność. Natomiast odpłatny to taki, który wymaga zapłacenia, zwrotu kosztów, płatny. Zatem pod pojęciem odpłatności świadczenia usług rozumieć należy prawo podmiotu sprzedającego towar lub świadczącego usługę do żądania od nabywcy towaru, odbiorcy usługi lub osoby trzeciej zapłaty ceny lub ekwiwalentu (np. w postaci świadczenia wzajemnego).

Kwestia odpłatności była wielokrotnie przedmiotem rozstrzygnięć Trybunału Sprawiedliwości Unii Europejskiej. W wyroku z 27 października 2011 r. w sprawie C-93/10 Finanzamt Essen-NordOst przeciwko GFKL Financial Services AG, TSUE wskazał:

17. (...) należy przypomnieć, że w ramach systemu podatku VAT czynnościami podlegającymi opodatkowaniu są transakcje między stronami, przewidujące zapłatę ceny lub inne wynagrodzenie. Zatem jeżeli czynność polega jedynie na świadczeniu jednej ze stron, bez bezpośredniego wynagrodzenia, nie ma podstawy opodatkowania, w związku z czym świadczenie takie nie podlega podatkowi VAT.

18. W tym świetle świadczenie usługi następuje «odpłatnie» w rozumieniu art. 2 pkt 1 szóstej dyrektywy VAT, a zatem podlega opodatkowaniu, tylko jeżeli pomiędzy usługodawcą a usługobiorcą istnieje stosunek prawny, w ramach którego następuje wymiana świadczeń wzajemnych, gdyż świadczenie otrzymywane przez usługodawcę stanowi rzeczywiste odzwierciedlenie wartości usługi świadczonej usługobiorcy (ww. wyrok w sprawie MKG- Kraftfahrzeuge-Factoring, pkt 47).

19. Zgodnie z utrwalonym orzecznictwem ((świadczenie usług dokonywane odpłatnie)) w rozumieniu art. 2 pkt 1 szóstej dyrektywy wymaga bezpośredniego związku między wyświadczoną usługą a otrzymanym wynagrodzeniem (wyrok z 29 lipca 2010 r. w sprawie C-40/09 Astra Zeneca UK i przytoczone orzecznictwo).

Ponadto, w pkt 34 wyroku z 27 marca 2014 r. w sprawie C-151/13 Le Rayon dOr SARL przeciwko Ministre de l’Économie et des Finances, TSUE wskazał, że:

(... ) aby świadczenie usług mogło być uznane za „odpłatne” w rozumieniu tej dyrektywy, nie wymaga ona, aby świadczenie wzajemne za taką usługę było uzyskane bezpośrednio od jej odbiorcy. Świadczenie wzajemne może pochodzić także od osoby trzeciej. (zob. podobnie wyrok w sprawach połączonych C-54/09 i C-55/09, Loyalty Management UK i Baxi Group EU:C:2010:590, pkt 56).

Natomiast w wyroku C-89/81 z 15 lipca 1982 r. w sprawie Hong-Kong Trade Development Council, TSUE stwierdził, że wskazane w sprawie czynności podlegają opodatkowaniu jedynie wtedy, gdy zostały wykonane odpłatnie.

Pojęcie „odpłatności” pojawiło się również w orzeczeniu z 5 lutego 1981 r. C-154/80, które zapadło na tle przepisów I Dyrektywy VAT z dnia 11 kwietnia 1967 r. w sprawie harmonizacji przepisów Państw Członkowskich w zakresie podatków obrotowych (67/227/EWEC). Trybunał wskazał, że termin „zapłata” stanowi integralną część przepisów prawa wspólnotowego, które nie odwołuje się do prawa państw członkowskich dla ustalenia jego znaczenia i zakresu. Stąd też wykładnia tego wyrażenia nie może być pozostawiona dyskrecjonalnemu władztwu każdego państwa członkowskiego. Ponadto Trybunał przypomniał, że świadczenie podlega opodatkowaniu jedynie w wypadku, gdy podstawę opodatkowania stanowi świadczenie wzajemne otrzymane przez świadczącego usługę. Musi również istnieć możliwość wyrażenia w pieniądzu wartości tego świadczenia wzajemnego. W końcu – jak wskazał Trybunał – świadczenie wzajemne musi stanowić pewną wartość subiektywną, gdyż podstawą opodatkowania jest świadczenie wzajemne rzeczywiście otrzymane, nie zaś wartość otrzymana według kryteriów obiektywnych.

Na uwagę zasługuje także orzeczenie w sprawie C-16/93 pomiędzy R. J. Tolsma a Inspecteur der Omzetbelasting Leeuwarden (Holandia), w którym Trybunał zauważył, że czynność „podlega opodatkowaniu wyłącznie wtedy, gdy istnieje związek prawny między usługodawcą i usługobiorcą, w ramach którego następuje świadczenie wzajemne, przy czym wynagrodzenie otrzymane przez usługodawcę stanowi wartość faktycznie przekazaną w zamian za usługi świadczone na rzecz usługobiorcy”.

W konsekwencji stwierdzić należy, że opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług będzie podlegało tylko to świadczenie (dostawa lub usługa), w przypadku którego istnieje konsument, tj. odbiorca świadczenia odnoszący z niego choćby potencjalną korzyść. Dopóki nie istnieje podmiot, który odnosiłby lub powinien odnosić konkretne korzyści o charakterze majątkowym związanym z danym świadczeniem, dopóty świadczenie to nie będzie czynnością podlegającą opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług.

Taka konstrukcja definicji świadczenia usług jest wyrazem zasady powszechności opodatkowania podatkiem od towarów i usług transakcji dokonywanych w ramach profesjonalnego obrotu gospodarczego.

Należy wskazać, że opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług zgodnie z zasadą powszechności opodatkowania podlegają wszelkie transakcje, których przedmiotem jest dostawa towarów lub świadczenie usług, pod warunkiem, że są one realizowane przez podatników w rozumieniu ustawy i są wykonywane w ramach działalności gospodarczej.

Pojęcie „dostawa towarów” w rozumieniu przepisów ustawy o VAT, obejmuje wszelkie czynności, w ramach których następuje przeniesienie prawa do rozporządzania towarem jak właściciel.

Z kolei każde świadczenie niebędące dostawą towarów polegające na działaniu, zaniechaniu lub tolerowaniu czyjegoś zachowania stanowi, co do zasady, usługę w rozumieniu ustawy o podatku od towarów i usług. Niemniej muszą być przy tym spełnione następujące warunki:

• w następstwie zobowiązania, w wykonaniu którego usługa jest świadczona, druga strona (wierzyciel/nabywca) jest bezpośrednim beneficjentem świadczenia,
• świadczonej usłudze odpowiada świadczenie wzajemne ze strony nabywcy (wynagrodzenie).

Należy podkreślić, że oba ww. warunki winny być spełnione łącznie, aby świadczenie podlegało, jako usługa, opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług.

Aby dana czynność (usługa) podlegała opodatkowaniu podatkiem VAT musi istnieć bezpośredni związek o charakterze przyczynowym, pomiędzy świadczoną usługą a otrzymanym świadczeniem wzajemnym, w ten sposób, że zapłacone kwoty stanowią rzeczywiste wynagrodzenie za wyodrębnioną usługę świadczoną w ramach stosunku prawnego lub dochodzi do wymiany świadczeń wzajemnych. Otrzymana zapłata powinna być konsekwencją wykonania świadczenia. Wynagrodzenie musi być należne za wykonanie tego świadczenia.

Państwa wątpliwości dotyczą uznania, czy dofinansowanie otrzymane od NCBiR do czynności realizowanych w projekcie pn. (...) stanowi podstawę opodatkowania podatkiem od towarów i usług, jako dotacja mająca bezpośredni wpływ na cenę usługi.

Stosownie do art. 29a ust. 1 ustawy:

podstawą opodatkowania, z zastrzeżeniem ust. 2, 3 i 5, art. 30a-30c, art. 32, art. 119 oraz art. 120 ust. 4 i 5, jest wszystko, co stanowi zapłatę, którą dokonujący dostawy towarów lub usługodawca otrzymał lub ma otrzymać z tytułu sprzedaży od nabywcy, usługobiorcy lub osoby trzeciej, włącznie z otrzymanymi dotacjami, subwencjami i innymi dopłatami o podobnym charakterze mającymi bezpośredni wpływ na cenę towarów dostarczanych lub usług świadczonych przez podatnika.

Katalog elementów dodatkowych wchodzących w skład podstawy opodatkowania określony został w art. 29a ust. 6 ustawy. Stosownie do tego przepisu:

podstawa opodatkowania obejmuje:

1.podatki, cła, opłaty i inne należności o podobnym charakterze, z wyjątkiem kwoty podatku;

2.koszty dodatkowe, takie jak prowizje, koszty opakowania, transportu i ubezpieczenia, pobierane przez dokonującego dostawy lub usługodawcę od nabywcy lub usługobiorcy.

Na podstawie art. 29a ust. 7 ustawy:

podstawa opodatkowania nie obejmuje kwot:

1.stanowiących obniżkę cen w formie rabatu z tytułu wcześniejszej zapłaty;

2.udzielonych nabywcy lub usługobiorcy opustów i obniżek cen, uwzględnionych

3.w momencie sprzedaży;

4.otrzymanych od nabywcy lub usługobiorcy jako zwrot udokumentowanych wydatków poniesionych w imieniu i na rzecz nabywcy lub usługobiorcy i ujmowanych przejściowo przez podatnika w prowadzonej przez niego ewidencji na potrzeby podatku.

Z powyższych przepisów wynika, że co do zasady, podstawa opodatkowania obejmuje wszystko co stanowi wartość otrzymanego świadczenia, które dostawca lub świadczący usługę otrzymuje lub powinien otrzymać od kupującego. Przepis art. 29a ust. 6 i ust. 7 wymienia elementy, które powinny być wliczane bądź nie powinny być wliczane do podstawy opodatkowania.

Z powołanych wyżej przepisów wynika, że do podstawy opodatkowania podatkiem od towarów i usług wlicza się tylko takie dotacje, subwencje i inne dopłaty o podobnym charakterze, które mają bezpośredni wpływ na kwotę należną (cenę) z tytułu dostawy towaru lub świadczenia usługi.

Dla określenia, czy dane dotacje (subwencje i inne dopłaty o podobnym charakterze) są czy też nie są opodatkowane, istotne są szczegółowe warunki ich przyznawania, określające cele realizowanego w określonej formie dofinansowania.

Kryterium uznania dotacji za stanowiącą podstawę opodatkowania jest zatem stwierdzenie, że dotacja dokonywana jest w celu sfinansowania konkretnej czynności podlegającej opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług. Natomiast dotacje niedające się powiązać z konkretnymi czynnościami podlegającymi opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług, nie stanowią podstawy opodatkowania w rozumieniu przepisu art. 29a ust. 1 ustawy.

Włączenie do podstawy opodatkowania podatkiem od towarów i usług dotacji, subwencji i innych dopłat o podobnym charakterze ma miejsce tylko wówczas, gdy jest to dotacja, subwencja i inna dopłata o podobnym charakterze związana bezpośrednio z dostawą towaru lub świadczeniem usługi. Do podstawy opodatkowania zaliczane są tylko takie dotacje, subwencje i inne dopłaty o podobnym charakterze, które są bezpośrednio przeznaczone na dofinansowanie konkretnego towaru czy też konkretnego rodzaju usługi. Nie jest więc podstawą opodatkowania ogólna dotacja (subwencja, inna dopłata o podobnym charakterze) uzyskana przez podatnika, niezwiązana z dostawą towaru lub świadczeniem usługi. W przypadku natomiast, gdy podatnik otrzyma dofinansowanie, które będzie związane z dostawą lub świadczeniem usług, jako pokrycie części ceny konkretnego świadczenia lub rekompensatę z tytułu wykonania określonego świadczenia po cenach obniżonych, płatność taka będzie zaliczana do podstawy opodatkowania podatkiem od towarów i usług.

Zatem, podstawę opodatkowania podatkiem od towarów i usług zwiększa się tylko o takie dotacje, które w sposób bezwzględny i bezpośredni są związane z daną dostawą towarów lub świadczeniem usług. Jeżeli jednak taki bezpośredni związek nie występuje, dofinansowanie ogólne – na pokrycie kosztów działalności nie zwiększa podstawy opodatkowania, a tym samym nie podlega opodatkowaniu.

Przepis art. 29a ust. 1 ustawy stanowi odzwierciedlenie art. 73 Dyrektywy 2006/112/WE Rady z dnia 28 listopada 2006 r. w sprawie wspólnego systemu podatku od wartości dodanej (Dz. Urz. UE L 347 z 11 grudnia 2006 r. str. 1 ze zm.), zwanej dalej: Dyrektywą 2006/112/WE Rady, z treści którego wynika, że:

w odniesieniu do dostaw towarów i świadczenia usług innych niż te, o których mowa w art. 74-77, podstawa opodatkowania obejmuje wszystko, co stanowi zapłatę otrzymaną lub którą dostawca lub usługodawca otrzyma w zamian za dostawę towarów lub świadczenie usług, od nabywcy, usługobiorcy lub osoby trzeciej, włącznie z subwencjami związanymi bezpośrednio z ceną takiej dostawy lub świadczenia.

Z treści powołanych przepisów wynika, że w sytuacji, gdy podatnik, w związku z konkretną dostawą towarów lub świadczeniem usług, otrzymuje dofinansowanie (dotację, subwencję), stanowiące dopłatę do ceny towaru lub usługi, tego rodzaju dofinansowanie stanowi obok ceny, uzupełniający element podstawy opodatkowania z tytułu danej dostawy lub świadczenia. Kryterium uznania dofinansowania za stanowiące podstawę opodatkowania jest zatem stwierdzenie, że dofinansowanie dokonywane jest w celu sfinansowania konkretnej czynności podlegającej opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług. Natomiast dofinansowanie niedające się powiązać z konkretnymi czynnościami podlegającymi opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług, nie stanowią podstawy opodatkowania w rozumieniu przepisu art. 29a ust. 1 ustawy.

Nie ma przy tym znaczenia, od kogo dostawca towaru lub świadczący usługę otrzymuje zapłatę – czy od nabywcy czy od osoby trzeciej, ważne jest, aby było to wynagrodzenie za daną konkretną usługę lub za daną konkretną dostawę.

Należy zauważyć, że otrzymanie dofinansowania (dotacji, dopłaty) nie stanowi samo w sobie żadnej czynności, ani też zdarzenia opodatkowanego. Dotacje (dopłaty) podlegają bowiem opodatkowaniu jako składnik ceny czynności, z którą są związane. Dotacje, które stanowią dopłatę do ceny sprzedawanych towarów, czy świadczonych usług, są ściśle związane z daną usługą, czy towarem i podlegają opodatkowaniu.

Tym samym podstawę opodatkowania podatkiem od towarów i usług zwiększa się tylko o takie dotacje, które w sposób bezwzględny i bezpośredni są związane z daną dostawą towarów lub świadczeniem usług. Jeżeli jednak taki bezpośredni związek nie występuje, dofinansowanie ogólne – na pokrycie kosztów działalności – nie podlega opodatkowaniu.

Koniecznym zatem dla wykładni art. 29a ust. 1 ustawy jest wyjaśnienie pojęcia „subwencja bezpośrednio związana z ceną”.

W tym celu istotne znaczenie ma orzecznictwo Trybunału Sprawiedliwości Unii Europejskiej, w szczególności wyroki w sprawach C-184/00 (Office des produits wallons ASBL v. Belgian State) oraz C-353/00 (Keeping Newcastle Warm Limited v. Commisioners od Customs and Excise, w skrócie KNW).

W wyroku C-184/00 Trybunał stwierdził, że pojęcie subwencji (dotacji) bezpośrednio związanych z ceną należy interpretować jako obejmujące wyłącznie subwencję, które stanowią całość lub część wynagrodzenia za dostawę towarów lub świadczenie usług, a które są wypłacane przez podmiot trzeci w stosunku do sprzedawcy lub świadczącego. Trybunał argumentował, że w celu ustalenia, czy dotacja stanowi wynagrodzenie, cena towarów i usług musi, co do zasady, być ustalana nie później, niż w momencie zdarzenia podlegającego opodatkowaniu. Zobowiązanie do zapłaty dotacji dokonane przez osobę, która jej udziela, rodzi korelat, jakim jest prawo beneficjenta do jej otrzymania, ponieważ dokonał on dostawy podlegającej opodatkowaniu. Ten związek pomiędzy dotacją a ceną musi być jednoznacznie widoczny na podstawie indywidualnej analizy okoliczności stanowiących podstawę wypłaty tego wynagrodzenia. Z drugiej strony nie jest konieczne, aby cena towarów lub usług bądź część tej ceny została ustalona. Wystarczy, by możliwe było jej ustalenie. Cena, jaką płaci nabywca, musi być ustalana w taki sposób, że zmniejsza się ona w proporcji do dotacji przyznanej sprzedawcy towarów lub świadczącemu usługi, co zatem stanowi element ustalenia ceny, jakiej żąda ten ostatni. Trybunał w sprawie będącej przedmiotem rozpoznania wskazał sądowi odsyłającemu szereg wskazówek, stwierdzając, że sąd krajowy musi zbadać obiektywnie, czy fakt, że dotacja jest wypłacana sprzedawcy lub świadczącemu usługę pozwala mu sprzedawać towary lub świadczyć usługi po cenie niższej, niż musiałby on żądać w braku takiej dotacji. Nie jest konieczne, by dotacja odpowiadała bezpośrednio zmniejszeniu ceny dostarczanych towarów, wystarczy by relacja pomiędzy zmniejszeniem ceny a dotacją, która może być wyrażona ryczałtowo, była istotna.

W wyroku C-353/00 Trybunał wyraził pogląd, że niezależnie od tego, czy dofinansowanie spełnia warunek bezpośredniego związku z ceną, czy też nie spełnia takiego warunku, zwiększać będzie podstawę opodatkowania, jeśli osoba trzecia (także organ władzy publicznej) wpłaca pewną kwotę pieniędzy na poczet usług świadczonych na rzecz osoby fizycznej. Orzeczenie to dotyczyło dopłat wypłacanych firmie zajmującej się usługami związanymi z doradztwem w dziedzinie energetyki.

Związek dotacji z ceną nie został szczegółowo przeanalizowany w tym wyroku. Szersze uwagi na ten temat znalazły się natomiast w opinii rzecznika generalnego oraz pisemnym stanowisku rządu Wielkiej Brytanii, które zaaprobował Trybunał. Jak wskazuje rzecznik, dotacje mogą mieć różną formę i charakter. Zwykle przez dotacje (subwencje) rozumie się sumy wypłacane danemu podmiotowi z funduszy publicznych w interesie ogólnym. W praktyce dotacje mogą mieć postać dopłat ogólnych do działalności przedsiębiorstwa (i wówczas nie podlegają opodatkowaniu) albo też stanowić subsydia do konkretnych dostaw lub usług, umożliwiając nabycie ich ostatecznemu odbiorcy po niższej cenie (lub w ogóle bez odpłatności z jego strony). W tym ostatnim przypadku podlegają podatkowi VAT.

Jeżeli otrzymywana dotacja jest w sposób zindywidualizowany i policzalny związana z ceną danego świadczenia (tj. świadczenie dzięki dotacji ma cenę niższą o konkretną kwotę), taka dotacja podlega VAT. Jeżeli natomiast związek tego rodzaju nie występuje i równocześnie dotacja nie jest elementem wynagrodzenia związanego z danymi dostawami towarów lub usług, wówczas można – i należy – potraktować ją jako płatność niepodlegającą podatkowi VAT.

Tym samym, podstawę opodatkowania podatkiem od towarów i usług zwiększa się tylko o takie dotacje, które w sposób bezwzględny i bezpośredni są związane z daną dostawą towarów lub świadczeniem usług. Jeżeli taki bezpośredni związek nie występuje, dofinansowanie ogólne – na pokrycie kosztów działalności – nie zwiększa podstawy opodatkowania, a tym samym nie podlega opodatkowaniu.

Jak wskazano powyżej kryterium uznania dotacji za stanowiącą podstawę opodatkowania jest stwierdzenie, że dotacja przekazywana jest w celu sfinansowania konkretnej czynności podlegającej opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług.

Wskazać należy, że konsorcjum jest organizacją zrzeszającą kilka podmiotów gospodarczych na określony czas, w konkretnym celu. Jakkolwiek ani w prawie cywilnym, ani w prawie podatkowym nie występuje legalna definicja konsorcjum, przyjmuje się, że zawarcie umowy konsorcjum możliwe jest na podstawie art. 353¹ ustawy z dnia 23 kwietnia 1964 r. Kodeks cywilny (t. j. Dz. U. z 2023 r. poz. 1610 ze zm.) w ramach tzw. swobody umów.

W konsekwencji, strony zawierające umowę konsorcjum mogą ją ukształtować w sposób dowolny, byleby jej treść lub cel nie sprzeciwiały się ustawie, zasadom współżycia społecznego oraz właściwości takiego stosunku. Konsorcjum nie jest jednak podmiotem gospodarczym, nie posiada osobowości prawnej ani podmiotowości prawnej, nie musi być rejestrowane, ani mieć odrębnej nazwy czy też siedziby. Podmioty tworzące konsorcjum są, co do zasady, niezależne w swoich dotychczasowych działaniach (czyli w działaniach niezwiązanych z konsorcjum), a w działaniach związanych z konsorcjum realizują wspólne przedsięwzięcie objęte porozumieniem. Zawierając umowę konsorcyjną podmioty mogą określić, kto będzie reprezentował konsorcjum na zewnątrz (może to być także osoba trzecia). Co do zasady, konsorcja nie mają też wspólnego majątku (chociaż mogą mieć wspólne konto rozliczeniowe), a wszelkie formy płatności regulowane są przez firmę lub osobę reprezentującą konsorcjum.

Przechodząc zatem na grunt prawa podatkowego, należy zauważyć, że zgodnie z art. 15 ust. 1 ustawy o podatku od towarów i usług:

podatnikami są osoby prawne, jednostki organizacyjne niemające osobowości prawnej oraz osoby fizyczne, wykonujące samodzielnie działalność gospodarczą, o której mowa w ust. 2, bez względu na cel lub rezultat takiej działalności.

Działalność gospodarcza, zgodnie z art. 15 ust. 2 ustawy:

obejmuje wszelką działalność producentów, handlowców lub usługodawców, w tym podmiotów pozyskujących zasoby naturalne oraz rolników, a także działalność osób wykonujących wolne zawody. Działalność gospodarcza obejmuje w szczególności czynności polegające na wykorzystywaniu towarów lub wartości niematerialnych i prawnych w sposób ciągły dla celów zarobkowych.

Konsorcjum – w świetle obowiązujących przepisów prawa podatkowego – nie może być zatem uznane za podatnika VAT. Oznacza to, że relacji zachodzących pomiędzy stronami umowy konsorcjum (podatnikami VAT), dla potrzeb podatku od towarów i usług, nie należy oceniać na zasadach wewnętrznych rozliczeń konsorcjum.

A zatem przedsiębiorcy działający w ramach konsorcjum są odrębnymi podatnikami VAT. Powyższe oznacza, że działając w ramach konsorcjum powinni oni do wzajemnych rozliczeń stosować ogólne reguły wynikające z ustawy o podatku od towarów i usług oraz aktów wykonawczych do niej, w tym także w zakresie wystawiania faktur dokumentujących wykonywane przez nich czynności.

Jak wyżej wskazano, opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług zgodnie z zasadą powszechności opodatkowania, podlegają wszelkie transakcje, których przedmiotem jest dostawa towarów lub świadczenie usług, pod warunkiem, że są one realizowane przez podatników w rozumieniu ustawy i są wykonywane w ramach działalności gospodarczej.

W opisie sprawy podali Państwo informacje, z których wynika, że:

• konkurs C stanowi wspólne przedsięwzięcie NCBiR oraz B. S.A., które ma przyczynić się do (…);
• celem przystąpienia do konkursu C, zawarli Państwo umowę konsorcjum w celu wspólnej realizacji projektu pn. (...); w ramach której są Państwo liderem konsorcjum;
• finansowanie na realizację Projektu ma formę dofinansowania w 50% udzielanego przez NCBiR (na podstawie umowy o dofinansowanie) oraz w 50% wypłacanego przez B. S.A. (na podstawie umowy na realizację projektu);
• rezultatem Projektu jest opracowanie innowacyjnego (...) – (...); Państwo odpowiadają za realizację: - zadania nr 2 – w ramach którego (…); zadania nr 5 – w ramach którego (…); zadania nr 8 – w ramach którego (…);
• członkowie konsorcjum nie świadczą wzajemnie na swoją rzecz żadnych usług, nie realizują również czynności na rzecz lidera konsorcjum;
• każdy z konsorcjantów ponosi pełną odpowiedzialność wobec roszczeń NCBiR oraz B. S.A. za niewykonanie lub nienależyte wykonanie ciążących na nim obowiązków,
• prawa majątkowe do wyników prac B+R oraz powiązanych z nimi praw dostępu, będących rezultatem dofinansowania NCBiR oraz wynagrodzenia B. S.A., przysługują konsorcjantowi któremu przyznano finansowanie;
• wdrożenie wyników prac B+R jest obligatoryjne i polega na udzieleniu bezterminowej, nieodpłatnej licencji na rzecz B. S.A. z prawem do udzielania sublicencji wobec podmiotów zależnych od B. S.A.;
• poza obligatoryjną formą wdrożenia, członkowie konsorcjum mogą: 1) wdrożyć wyniki prac B+R do własnej działalności gospodarczej poprzez rozpoczęcie produkcji lub świadczenia usług na bazie uzyskanych wyników Projektu, 2) udzielić licencji (na zasadach rynkowych) na korzystanie z przysługujących praw do wyników prac B+R w działalności gospodarczej prowadzonej przez innego przedsiębiorcę lub 3) sprzedać (na zasadach rynkowych) prawa do wyników prac B+R , z zastrzeżeniem, że umowa sprzedaży nie może ograniczać licencji udzielonej na rzecz B. S.A.

W opisanej sprawie mamy do czynienia z sytuacją, w której wystąpią skonkretyzowane świadczenia w zamian za określone wynagrodzenie. Analiza przedstawionego opisu sprawy, treści cytowanych przepisów prawa podatkowego oraz orzecznictwa TSUE prowadzi do wniosku, że przekazywane Państwu, jako liderowi konsorcjum, środki finansowe otrzymywane na podstawie umowy o dofinansowanie Projektu należy uznać za otrzymane od osoby trzeciej środki (dotacje, subwencje lub dopłaty o podobnym charakterze) mające bezpośredni wpływ na cenę świadczonych przez Państwa usług. Należy zauważyć, że środki otrzymane od NCBiR nie zostaną przeznaczone na Państwa ogólną działalność, lecz mogą zostać wykorzystane tylko do czynności w zakresie realizacji Projektu. W opisie sprawy wskazali Państwo, że otrzymane dofinansowanie musi być przeznaczone wyłącznie na pokrycie kosztów kwalifikowalnych Projektu, tj. wydatków które pozwalają zrealizować Projekt. Niedopuszczalne jest finansowanie z tych środków innej, prowadzonej przez Państwa działalności. Realizacja Projektu jest uzależniona od otrzymania dofinansowania z NCBiR. W sytuacji nieotrzymania dofinansowania, nie realizowaliby Państwo Projektu.

Z opisu sprawy wynika również, że mocą umowy o dofinansowanie Projektu, zostali Państwo zobligowani do wdrożenia wyników Projektu (wykorzystania ich w praktyce). Forma obligatoryjna wdrożenia to udzielenie na rzecz B. S.A. bezterminowej, nieodpłatnej i niewyłącznej licencji do wyników Projektu z prawem do sublicencji wobec podmiotów zależnych, w zakresie usług świadczonych dla B. S.A.

Zatem licencja będąca rezultatem Projektu będzie przekazywana na rzecz B. S.A. nieodpłatnie. W innych przypadkach licencja będzie udzielana, bądź sprzedawana na zasadach rynkowych. Wobec tego finansowanie na realizację Projektu, czyli środki otrzymane zarówno od NCBiR, jak i od B. będą stanowić subsydia do konkretnej usługi, umożliwiając nabycie jej ostatecznemu odbiorcy nieodpłatnie. Wobec tego nie można zgodzić się z Państwa twierdzeniem, że dofinansowanie otrzymane od NCBiR w opisanym przypadku nie wpływa na cenę usługi.

Należy uznać, że otrzymane od NCBiR dofinansowanie pozwala na świadczenie usługi po cenie niższej, niż żądaliby Państwo w przypadku braku takiej dotacji, tj. na udzielenie licencji na rzecz B. S.A. nieodpłatnie. W opisie sprawy wskazali Państwo, że poza obligatoryjną formą wdrożenia wyników prac B+R realizowanych w ramach Projektu możliwe jest również udzielenie licencji (na zasadach rynkowych) na korzystanie z przysługujących członkom konsorcjum praw do wyników prac B+R w działalności gospodarczej prowadzonej przez innego przedsiębiorcę, bądź sprzedaż (na zasadach rynkowych) w celu wprowadzenia ich do działalności gospodarczej innego przedsiębiorcy, z zastrzeżeniem, że umowa sprzedaży nie może ograniczać licencji udzielonej na rzecz B. S.A. Zatem, na rzecz innych niż B. S.A. podmiotów, licencja będzie udzielana, bądź sprzedawana odpłatnie i na zasadach rynkowych. W konsekwencji, w opisanych okolicznościach sprawy można dostrzec wyraźną i istotną relację pomiędzy zmniejszeniem ceny za wykonanie usługi, a otrzymaną dotacją.

Jak wynika z warunków umowy o dofinansowanie Projektu, wdrożenie wyników Projektu poprzez udzielenie bezterminowej, nieodpłatnej i niewyłącznej licencji na rzecz B. S.A. jest dla Państwa obligatoryjne. Zatem otrzymane od NCBiR dofinansowanie w sposób bezwzględny i bezpośredni jest związane ze świadczeniem usługi, jaką jest przekazanie licencji na rzecz B. S.A. i stanowi, wraz z wynagrodzeniem przekazywanym przez B. S.A., pokrycie ceny usługi polegającej na udzieleniu licencji na rzecz B. S.A.

W opisie sprawy wskazali Państwo, że Państwa zdaniem, wyłącznie otrzymane od B. S.A. wynagrodzenie stanowi de facto wynagrodzenie za udzielenie licencji (przez lidera oraz pozostałych konsorcjantów), ponieważ wypłata przez B. S.A. wynagrodzenia (na mocy umowy o realizację Projektu) jest powiązana i zależna od udzielenia licencji – udzielenie licencji stanowi warunek wypłaty wynagrodzenia.

Należy jednak zauważyć, że prawa i obowiązki konsorcjum w zakresie realizacji Projektu wynikają z dwóch podpisanych przez Państwa umów: umowy o dofinansowanie Projektu oraz umowy o realizację Projektu, z których wynika, że zarówno kwota otrzymana od NCBiR, jak i kwota wypłacona przez B. S.A., stanowią pokrycie kosztów kwalifikowalnych Projektu i stanowią dofinansowanie. Prawa majątkowe do wyników prac B+R oraz powiązanych z nimi praw dostępu są rezultatem finansowania Projektu zarówno w formie dofinansowania NCBiR, jak i wynagrodzenia otrzymanego od B. S.A. Czynności realizowane w Projekcie finansowane są po 50% kosztów z dwóch źródeł. Wbrew Państwa twierdzeniu nie można uznać, że występują tutaj odrębne świadczenia realizowane na Państwa rzecz - finansowane z dotacji od NCBiR oraz odrębne świadczenia realizowane na rzecz B. S.A., za które otrzymują Państwo wynagrodzenie.

Zatem należy uznać, że nie tylko wynagrodzenie od B. S.A. stanowi ekwiwalent wynagrodzenia za usługę wyświadczoną w ramach Projektu. Otrzymywane od NCBiR na podstawie umowy o dofinansowanie Projektu środki finansowe również stanowią pokrycie części ceny tego świadczenia.

Wskazali Państwo, że gdyby nie otrzymali Państwo dofinansowania od NCBiR, wysokość wynagrodzenia otrzymanego od B. S.A. za udzielenie licencji nie uległaby zmianie.

Należy jednak zauważyć, że z przedstawionych przez Państwa okoliczności sprawy wynika, że Projekt finansowany jest dwutorowo. Wynika to z warunków zawartych umów związanych z realizacją Projektu. Jak Państwo wskazali, NCBiR przyznaje dofinansowanie w kwocie 50% kosztów Projektu, drugie 50% - wypłaca B. S.A. W ramach Projektu zostanie opracowany (…) – (...), który będzie chroniony mocą regulacji wynikających z ustawy o prawie autorskim i prawach pokrewnych i do którego udzielą Państwo licencji na rzecz B. S.A. Zatem zarówno środki wypłacane przez NCBiR, jak i przez B. S.A. łącznie zostaną wykorzystane na osiągnięcie celu Projektu i są niezbędne do jego osiągnięcia. W opisanej sytuacji, B. S.A. otrzymuje licencję do wyników prac B+R, osiągniętych dzięki wspólnemu finansowaniu z NCBiR. Nie jest to sytuacja tożsama z zakupem licencji na zasadach rynkowych, którą to możliwość będą posiadali inni przedsiębiorcy.

Zatem, wbrew Państwa stanowisku, otrzymana od NCBiR dotacja będzie zapłatą za udzielenie na rzecz B. S.A. bezterminowej, nieodpłatnej i otwartej licencji na korzystanie z przysługujących członkom konsorcjum praw do wyników badań przemysłowych i prac rozwojowych, albo prac rozwojowych, z prawem do udzielania sublicencji wobec podmiotów zależnych B. S.A., w zakresie usług świadczonych dla B. S.A.

W konsekwencji, otrzymane przez Państwa od NCBiR dofinansowanie na realizację Projektu stanowi dofinansowanie dokonane w celu sfinansowania konkretnej czynności podlegającej opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług. Jak wyżej wskazano dopłaty stanowiące subsydia do konkretnych dostaw lub usług, umożliwiając nabycie ich ostatecznemu odbiorcy po cenie niższej (lub w ogóle bez odpłatności z jego strony) podlegają opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług.

Z okoliczności sprawy wynika, że otrzymane od NCBiR dofinansowanie należy uznać za środki otrzymane od osoby trzeciej (dotację, subwencję lub dopłatę o podobnym charakterze), które ma bezpośredni wpływ na cenę świadczonych przez Państwa usług w ramach realizacji zadań przypisanych w Projekcie i ma wpływ na cenę sprzedaży licencji na rzecz B. S.A. Oznacza to, że dofinansowanie to stanowi podstawę opodatkowania w rozumieniu art. 29a ust. 1 ustawy VAT, a tym samym podlega opodatkowaniu jako czynność wymieniona w art. 5 ust. 1 pkt 1 tej ustawy. Podstawę opodatkowania podatkiem od towarów i usług zwiększa się o takie dotacje, które w sposób bezwzględny i bezpośredni są związane z daną dostawą towarów lub świadczeniem usług. W niniejszej sprawie taki związek występuje, zatem dofinansowanie na pokrycie kosztów realizacji projektu podlega opodatkowaniu.

Reasumując, dofinansowanie otrzymywane od NCBiR stanowi dotację mającą bezpośredni wpływ cenę usługi (licencji) przekazywanej na rzecz B. S.A., co oznacza, że stanowi podstawę opodatkowania w rozumieniu art. 29a ust. 1 ustawy, a tym samym podlega opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług.

W odniesieniu do powołanych przez Państwa wyroków sądów administracyjnych wyjaśniam, że wskazane wyroki zostały potraktowane jako element Państwa argumentacji, są to jednak rozstrzygnięcia odnoszące się do indywidualnych spraw i co do zasady wiążą on stronę postępowania w konkretnych, indywidualnych sprawach, nie rozciągając swojego oddziaływania na inne, choćby podobne lub zbieżne sprawy.

Dodatkowe informacje

Informacja o zakresie rozstrzygnięcia

Interpretacja dotyczy stanu faktycznego, który Państwo przedstawili i stanu prawnego, który obowiązywał w dacie zaistnienia zdarzenia.

Pouczenie o funkcji ochronnej interpretacji

• Funkcję ochronną interpretacji indywidualnych określają przepisy art. 14k-14nb ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. – Ordynacja podatkowa (t. j. Dz. U. z 2023 r. poz. 2383 ze zm.). Interpretacja będzie mogła pełnić funkcję ochronną, jeśli Państwa sytuacja będzie zgodna (tożsama) z opisem stanu faktycznego i zastosują się Państwo do interpretacji.
• Zgodnie z art. 14na § 1 Ordynacji podatkowej:

Przepisów art. 14k-14n Ordynacji podatkowej nie stosuje się, jeśli stan faktyczny lub zdarzenie przyszłe będące przedmiotem interpretacji indywidualnej jest elementem czynności, które są przedmiotem decyzji wydanej:

1)z zastosowaniem art. 119a;

2)w związku z wystąpieniem nadużycia prawa, o którym mowa w art. 5 ust. 5 ustawy z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług;

3)z zastosowaniem środków ograniczających umowne korzyści.

• Zgodnie z art. 14na § 2 Ordynacji podatkowej:

Przepisów art. 14k-14n nie stosuje się, jeżeli korzyść podatkowa, stwierdzona w decyzjach wymienionych w § 1, jest skutkiem zastosowania się do utrwalonej praktyki interpretacyjnej, interpretacji ogólnej lub objaśnień podatkowych.

Pouczenie o prawie do wniesienia skargi na interpretację

Mają Państwo prawo do zaskarżenia tej interpretacji indywidualnej do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego (…). Zasady zaskarżania interpretacji indywidualnych reguluje ustawa z dnia 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi (t. j. Dz. U. z 2023 r. poz. 1634 ze zm.; dalej jako „PPSA”).

Skargę do Sądu wnosi się za pośrednictwem Dyrektora KIS (art. 54 § 1 PPSA). Skargę należy wnieść w terminie trzydziestu dni od dnia doręczenia interpretacji indywidualnej (art. 53 § 1 PPSA):

• w formie papierowej, w dwóch egzemplarzach (oryginał i odpis) na adres: Krajowa Informacja Skarbowa, ul. Warszawska 5, 43-300 Bielsko-Biała (art. 47 § 1 PPSA), albo

• w formie dokumentu elektronicznego, w jednym egzemplarzu (bez odpisu), na adres Elektronicznej Skrzynki Podawczej Krajowej Informacji Skarbowej na platformie ePUAP: /KIS/SkrytkaESP (art. 47 § 3 i art. 54 § 1a PPSA).

Skarga na interpretację indywidualną może opierać się wyłącznie na zarzucie naruszenia przepisów postępowania, dopuszczeniu się błędu wykładni lub niewłaściwej oceny co do zastosowania przepisu prawa materialnego. Sąd jest związany zarzutami skargi oraz powołaną podstawą prawną (art. 57a PPSA).

Podstawa prawna dla wydania interpretacji

Podstawą prawną dla wydania tej interpretacji jest art. 13 § 2a oraz art. 14b § 1 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. – Ordynacja podatkowa (t. j. Dz. U. z 2023 r. poz. 2383 ze zm.).