Interpretacja indywidualna z dnia 14 maja 2024 r., Dyrektor Krajowej Informacji Skarbowej, sygn. 0112-KDWL.4011.6.2024.1.WS

Skutki podatkowe wniesienia udziałów do fundacji rodzinnej oraz zastosowania zwolnienia z art. 21 ust. 1 pkt 157 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych w związku z otrzymaniem świadczeń od fundacji rodzinnej.

Interpretacja indywidualna – stanowisko w części prawidłowe i w części nieprawidłowe

Szanowny Panie,

stwierdzam, że Pana stanowisko w sprawie oceny skutków podatkowych opisanego zdarzenia przyszłego w podatku dochodowym od osób fizycznych jest prawidłowe w odniesieniu do skutków podatkowych wniesienia przez Pana mienia do fundacji rodzinnej (pytanie nr 1) oraz nieprawidłowe w odniesieniu do zwolnienia od podatku dochodowego od osób fizycznych świadczeń na Pana rzecz (pytanie nr 2).

Zakres wniosku o wydanie interpretacji indywidualnej

15 kwietnia 2024 r. wpłynął Pana wniosek z 10 kwietnia 2024 r. o wydanie interpretacji indywidualnej, który dotyczy skutków podatkowych wniesienia udziałów do fundacji rodzinnej oraz zastosowania zwolnienia z art. 21 ust. 1 pkt 157 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych w związku z otrzymaniem świadczeń od fundacji rodzinnej. Treść wniosku jest następująca:

Opis zdarzenia przyszłego

Wnioskodawca jest osobą fizyczną, polskim rezydentem podatkowym, podlegającym w Polsce nieograniczonemu obowiązkowi podatkowemu. Wnioskodawca jest fundatorem fundacji rodzinnej w rozumieniu przepisów ustawy z dnia 26 stycznia 2023 r. o fundacji rodzinnej (Dz.U.2023.326, ze zm.). W wyniku wydania przez Sąd Okręgowy (…) dnia (…) 2024 r. postanowienia o wpisaniu (…) do Rejestru Fundacji Rodzinnych prowadzonego przez Sąd Okręgowy (…), (…) w organizacji przekształciła się w (…) (dalej „Fundacja”).

Zgodnie ze sporządzonym aktem notarialnym z dnia (…) 2023 r. repetytorium (…) określającym statut fundacji rodzinnej Wnioskodawcy (dalej „akt notarialny”) z chwilą sporządzenia aktu notarialnego powstała fundacja rodzinna w organizacji pod nazwą „(…)”. W myśl postanowień wskazanego aktu notarialnego:

1. Fundatorami Fundacji Wnioskodawcy (dalej „Fundatorzy”) są:

a) Pani X,

b) Pan Y,

c) Pani Z,

d) Pan S (Wnioskodawca),

2. Beneficjentami Fundacji (dalej „Beneficjenci”) są Fundatorzy, a także zstępni Fundatorów po ukończeniu przez nich 25 roku życia (dalej „Beneficjenci”) .

3. Celem Fundacji rodzinnej jest między innymi:

a) spełnienie określonych świadczeń na rzecz Beneficjentów,

b) zarządzanie mieniem Fundacji,

c) zapewnienie beneficjentom Fundacji:

- środków na pokrycie kosztów utrzymania i zaspokajania potrzeb osobistych Beneficjentów,

- środków oraz majątku w celu prowadzenia własnej działalności inwestycyjnej,

- środków na rozpoczęcie i prowadzenie działalności gospodarczej lub osobistej działalności, zarobkowej

- środków na leczenie i rehabilitację – w przypadku wystąpienia u nich problemów zdrowotnych wymagających hospitalizacji lub leczenia specjalistycznego

4. Majątek Fundacji stanowi jej fundusz założycielski w wysokości 100.000 zł wniesiony przez Fundatorów w postaci wkładu pieniężnego (30.000 zł wniosła X, 30.000 zł Y, 30.000 zł S oraz 1.000 zł wniósł Y), a także środki finansowe i inne aktywa nabyte i otrzymane przez Fundację w toku jej działalności.

5. Fundusz założycielski został w całości pokryty przez Fundatorów.

6. Fundacja nie może zwracać Fundatorom mienia wniesionego na pokrycie Funduszu założycielskiego.

7. Fundatorzy zobowiązani są sporządzić w formie pisemnej spis majątku wniesionego do Fundacji na pokrycie funduszy założycielskiego.

8. Beneficjentom mogą być przyznawane świadczenia zarówno jednorazowe, jak i okresowe Fundatorzy pozostają w relacjach rodzinnych pozwalających do zakwalifikowanie ich do tzw. „zerowej" grupy podatkowej w rozumieniu przepisów ustawy z dnia 28 lipca 1983 r. o podatku od spadków i darowizn (art. 4a ust. 1 ustawy). Pani X oraz Pan Y są małżeństwem posiadającym rozdzielność majątkową. Pani Z oraz Pan S są dziećmi Pani X i Pana Y.

Fundatorzy zamierzają przekazać do Fundacji w formie darowizn mienie w postaci wyszczególnionej poniżej:

1. Pani X:

a) udziały w kilku spółkach z o.o. posiadających siedzibę na terenie Polski,

b) udział w jednej spółce LTD z siedzibą na Cyprze,

c) nieruchomości położone w Polsce, w tym nieruchomości zabudowane, działki budowlane, działki rolne lub prawa związane z tymi nieruchomościami (m.in. prawo do wieczystego użytkowania gruntów) lub współudział w wymienionych wyżej nieruchomościach.

2. Pan Y:

a) akcje w spółce akcyjnej notowanej na Giełdzie Papierów Wartościowych (na rynku (…))

3. Pani Z,

a) udziały w dwóch spółkach z o.o. posiadających siedzibę na terenie Polski,

4. Pan S,

a) udziały w dwóch spółkach z o.o. posiadających siedzibę na terenie Polski.

Mienie przekazane na rzecz Fundacji Pani X zostanie wniesione w dwóch etapach:

1) w części łącznie ze wszystkimi pozostałymi Fundatorami,

2) w części z pewnym odstępem czasowym.

Wnioskodawca, wnosząc do Fundacji wskazane powyżej mienie, nie otrzyma w zamian żadnych udziałów, certyfikatów lub innych instrumentów prawnych, które dawałyby mu tytuł prawny do wniesionego do Fundacji majątku w postaci składników majątkowych lub do otrzymania od Fundacji innego rodzaju świadczeń z tego tytułu.

Wartość przekazanego mienia przez Fundatorów na rzecz Fundacji będzie określona na podstawie cen rynkowych.

Fundatorzy przewidują, że możliwe jest wniesienie dodatkowego mienia (poza wymienionym powyżej) w przyszłości. Mienie to będzie mogło zostać wniesione przez fundatorów Fundacji. W przypadku wystąpienia takich zdarzeń dokonana zostanie aktualizacja spisu mienia zgodnie z art. 27 ustawy o fundacji rodzinnej.

Pani X jest podatnikiem VAT. Osiąga przychody z najmu opodatkowanego ryczałtem od przychodów ewidencjonowanych w wysokości powyżej 200.000 zł w skali roku rocznie. Od dochodów tych opłaca zryczałtowany podatek dochodowy. Przedmiotem najmu są niektóre nieruchomości należące obecnie do Pani X, które w przyszłości zostaną wniesione do Fundacji. Składniki te nie są związane z działalnością gospodarczą prowadzoną przez Panią X.

Fundacja będzie prowadziła działalność jedynie w zakresie dopuszczalnym w art. 5 ustawy o fundacji rodzinnej.

Niezależnie od powyższego Beneficjentom mogą zostać wypłacone środki na leczenie i rehabilitację – w przypadku wystąpienia u nich problemów zdrowotnych wymagających hospitalizacji lub leczenia specjalistycznego – po podjęciu uchwały przez Zgromadzenie Beneficjentów. Ponadto każdy z Beneficjentów posiadających dzieci w wieku do 25 roku życia będzie uprawniony do uzyskania od Fundacji dodatkowych świadczeń kwartalnych po spełnieniu odpowiednich warunków oraz podjęciu uchwały przez Zgromadzenie Beneficjentów.

W przypadku śmierci Fundatorów: Pani X i Pana Y uprawnienia do otrzymania świadczenia z tytułu uczestnictwa w Fundacji przechodzi na pozostałych Fundatorów w częściach równych.

W przypadku uzyskania przez dzieci Fundatorów: Pani Z oraz Pana S 25 roku życia, a co za tym idzie uzyskania przez nich statusu Beneficjenta Fundacji, uprawnienia do otrzymania świadczenia z tytułu uczestnictwa w Fundacji przypadający wszystkim dzieciom Pani Z i wszystkim dzieciom Pana S będzie równy, bez względu na liczbę tych dzieci.

Podsumowując Fundacja będzie dokonywała świadczeń na rzecz Beneficjentów Fundacji (dalej: „świadczenia na rzecz Beneficjentów”).

Pytanie

1. Czy wniesienie mienia przez Fundatorów do Fundacji w postaci wskazanej w przedstawionym opisie zdarzenia przyszłego, będzie dla Wnioskodawcy stanowiło przychód podlegający opodatkowaniu podatkiem dochodowym od osób fizycznych (Dz. U. 2024.226 t.j, ze zm.)?

2. Czy świadczenia na rzecz Wnioskodawcy będącego zarówno Fundatorem, jak i Beneficjentem Fundacji będą korzystały ze zwolnienia od podatku dochodowego od osób fizycznych, o którym mowa art. 21 ust. 1 pkt 157 w zw. z ust. 49 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych?

Pana stanowisko w sprawie

Ad. 1

Zdaniem Wnioskodawcy czynności wniesienia mienia przez Fundatorów do Fundacji w postaci wskazanej w przedstawionym opisie zdarzenia przyszłego nie będzie podlegała opodatkowaniu podatkiem dochodowym od osób fizycznych.

Zgodnie z art. 1. ustawy o fundacjach rodzinnych ustawa reguluje organizację i funkcjonowanie fundacji rodzinnej, w tym prawa i obowiązki fundatora i beneficjenta.

W myśl art. 24 ww. ustawy fundacja rodzinna w organizacji z chwilą wpisu do rejestru fundacji rodzinnych staje się fundacją rodzinną i uzyskuje osobowość prawną. Z tą chwilą staje się ona podmiotem praw i obowiązków fundacji rodzinnej w organizacji.

Jak stanowi art. 4. ust. 1 ustawy fundacja rodzinna nabywa osobowość prawną z chwilą wpisu do rejestru fundacji rodzinnych.

Zgodnie z art. 2. ust. 1 fundacja rodzinna jest osobą prawną utworzoną w celu gromadzenia mienia, zarządzania nim w interesie beneficjentów oraz spełniania świadczeń na rzecz beneficjentów. Fundator określa w statucie szczegółowy cel fundacji rodzinnej.

Zgodnie z art. 17 ustawy fundator wnosi do fundacji rodzinnej mienie na pokrycie funduszu założycielskiego o wartości określonej w statucie, nie niższej niż 100 000 zł.

W myśl art. 28 ustawy o fundacji rodzinnej:

1. Dla celów podatku dochodowego od osób fizycznych określa się proporcję wartości mienia wniesionego do fundacji rodzinnej przez każdego z fundatorów lub przez fundację rodzinną.

2. Mienie wniesione do fundacji rodzinnej w drodze darowizny albo spadku przez:

1) fundatora lub jego małżonka, zstępnych, wstępnych lub rodzeństwo – uważa się za wniesione przez fundatora;

2) inne osoby – uważa się za wniesione przez fundację rodzinną.

3. W przypadku gdy do fundacji rodzinnej mienie wnosi wspólny zstępny, wstępny albo rodzeństwo więcej niż jednego fundatora, mienie uważa się za wniesione przez wszystkich tych fundatorów w równych częściach.

Z kolei zgodnie z art. 29 ustawy o fundacji rodzinnej:

1. Proporcję, o której mowa w art. 28 ust. 1, określa się w części, w jakiej pozostaje suma wartości składników mienia wniesionego do fundacji rodzinnej przypadająca na tego fundatora lub fundację rodzinną do wartości sumy mienia wniesionego przez wszystkich fundatorów i fundację rodzinną.

2. Proporcję, o której mowa w art. 28 ust. 1, określa się każdorazowo w przypadku wniesienia mienia do fundacji rodzinnej.

Natomiast zgodnie z art. 5 ustawy o fundacji i rodzinnej rodzinnych fundacja może wykonywać działalność gospodarczą w rozumieniu art. 3 ustawy z dnia 6 marca 2018 r. - Prawo przedsiębiorców (Dz. U. z 2023 r. poz. 221) tylko w zakresie:

1) zbywania mienia, o ile mienie to nie zostało nabyte wyłącznie w celu dalszego zbycia;

2) najmu, dzierżawy lub udostępniania mienia do korzystania na innej podstawie;

3) przystępowania do spółek handlowych, funduszy inwestycyjnych, spółdzielni oraz podmiotów o podobnym charakterze, mających swoją siedzibę w kraju albo za granicą, a także uczestnictwa w tych spółkach, funduszach, spółdzielniach oraz podmiotach;

4) nabywania i zbywania papierów wartościowych, instrumentów pochodnych i praw o podobnym charakterze;

5) udzielania pożyczek:

a) spółkom kapitałowym, w których fundacja rodzinna posiada udziały albo akcje,

b) spółkom osobowym, w których fundacja rodzinna uczestniczy jako wspólnik,

c) beneficjentom;

6) obrotu zagranicznymi środkami płatniczymi należącymi do fundacji rodzinnej w celu dokonywania płatności związanych z działalnością fundacji rodzinnej;

7) produkcji przetworzonych w sposób inny niż przemysłowy produktów roślinnych i zwierzęcych, z wyjątkiem przetworzonych produktów roślinnych i zwierzęcych uzyskanych w ramach prowadzonych działów specjalnych produkcji rolnej oraz produktów opodatkowanych podatkiem akcyzowym, o ile ilość produktów roślinnych lub zwierzęcych pochodzących z własnej uprawy, hodowli lub chowu, użytych do produkcji danego produktu stanowi co najmniej 50% tego produktu;

8) gospodarki leśnej.

Przy czym działalność, o której mowa w ust. 1 pkt 7 i 8, fundacja rodzinna może wykonywać wyłącznie w związku z prowadzonym gospodarstwem rolnym.

Zgodnie z art. 20 ust. 1 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych za przychody z innych źródeł, o których mowa w art. 10 ust. 1 pkt 9, uważa się w szczególności: kwoty wypłacone po śmierci członka otwartego funduszu emerytalnego wskazanej przez niego osobie lub członkowi jego najbliższej rodziny, w rozumieniu przepisów o organizacji i funkcjonowaniu funduszy emerytalnych, kwoty uzyskane z tytułu zwrotu z indywidualnego konta zabezpieczenia emerytalnego oraz wypłaty z indywidualnego konta zabezpieczenia emerytalnego, w tym także dokonane na rzecz osoby uprawnionej na wypadek śmierci oszczędzającego, zasiłki pieniężne z ubezpieczenia społecznego, alimenty, stypendia, świadczenia otrzymane z tytułu umowy o pomocy przy zbiorach, dotacje (subwencje) inne niż wymienione w art. 14, dopłaty, nagrody i inne nieodpłatne świadczenia nienależące do przychodów określonych w art. 12-14 i art. 17.

Jak stanowi art. 10. ust 1 pkt 9 ww. ustawy źródłem przychodów są również inne źródła.

Z kolei w myśl art. 20 ust. 1g ustawy za przychody z innych źródeł, o których mowa w art. 10 ust. 1 pkt 9, uważa się również przychody z tytułu otrzymania lub postawienia do dyspozycji świadczenia, o którym mowa w art. 2 ust. 2 ustawy z dnia 26 stycznia 2023 r. o fundacji rodzinnej, oraz mienia w związku z rozwiązaniem fundacji rodzinnej. Jeżeli przedmiotem tego świadczenia lub tym mieniem nie są pieniądze lub wartości pieniężne, przychód powstaje w ostatnim dniu miesiąca, w którym podatnik otrzymał takie świadczenie lub mienie, a w przypadku świadczenia lub mienia przysługującego za okres dłuższy niż miesiąc, przychód powstaje w ostatnim dniu każdego miesiąca, za który takie świadczenie lub mienie przysługuje.

Z kolei zgodnie z art. 11 ust 1 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych przychodami, z zastrzeżeniem art. 14-15, art. 17 ust. 1 pkt 6, 9, 10 w zakresie realizacji praw wynikających z pochodnych instrumentów finansowych, pkt 11, art. 19, art. 25b, art. 30ca, art. 30da i art. 30f, są otrzymane lub postawione do dyspozycji podatnika w roku kalendarzowym pieniądze i wartości pieniężne oraz wartość otrzymanych świadczeń w naturze i innych nieodpłatnych świadczeń.

Jak zostało wskazane w opisie zdarzenia przyszłego Wnioskodawca wnosząc do Fundacji wskazane powyżej mienie, nie otrzyma w zamian żadnych udziałów, certyfikatów lub innych instrumentów prawnych, które dawałyby mu tytuł prawny do wniesionego do Fundacji majątku w postaci składników majątkowych lub do otrzymania od Fundacji innego rodzaju świadczeń z tego tytułu, co w konsekwencji skutkuje tym, że Wnioskodawca nie uzyska przychodu z innych źródeł w rozumieniu art. 10 ust. 1 pkt 9 w zw. z art. 20 ust. 1 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych. Jak bowiem wskazał Dyrektor Krajowej Informacji Skarbowej w interpretacji indywidualnej z dnia 15 czerwca 2023 r., nr: 0113-KDIPT2-3.4011.284.2023.3.JŚ:

„Zarówno w orzecznictwie sądów administracyjnych, jak i w interpretacjach wydawanych przez organy podatkowe w indywidualnych sprawach podatników podkreśla się, że przychodem podatkowym na gruncie art. 11 ust. 1 Ustawy o PIT jest tylko takie przysporzenie majątkowe, które ma charakter trwały, definitywny. Przysporzenie to musi jednocześnie prowadzić do zwiększenia aktywów podatnika lub zmniejszenia jego zobowiązań.

Ponadto, przysporzenie to musi być rzeczywiste a nie potencjalne. Innymi słowy, o przychodzie można mówić tylko wtedy, kiedy podatnik wzbogacił się i stanowi to jego dodatkowy, definitywny majątek.

Powyższe rozumienie pojęcia przychodu na gruncie Ustawy o PIT znajduje odzwierciedlenie w ugruntowanym stanowisku sądów administracyjnych oraz organów podatkowych”.

Ponadto w interpretacji tej wskazano, że: W uzasadnieniu do projektu ustawy o fundacji rodzinnej wskazano m.in., że: „Zmieniono także art. 20, w którym dodany został ust. 1g. Dodanie tego przepisu w sposób jednoznaczny określa, że do źródła przychodów „inne przychody”, o którym mowa w art. 10 ust. 1 pkt 9 ustawy PIT, zaliczane są przychody otrzymane przez:

- beneficjenta fundacji rodzinnej, w tym również przez fundatora będącego beneficjentem – w trakcie istnienia fundacji, oraz

- fundatora lub beneficjenta fundacji rodzinnej lub spadkobiercę fundatora, z tytułu otrzymania mienia w związku z rozwiązaniem fundacji rodzinnej.

Określone również zostało, że w przypadku, gdy świadczenie otrzymane z fundacji rodzinnej ma postać niepieniężną, przychód powstaje w ostatnim dniu miesiąca, w którym podatnik otrzymał to świadczenie. Rozwiązanie takie pozwala określić wartość wszystkich otrzymanych w danym miesiącu świadczeń niepieniężnych przez fundatora lub beneficjenta według stanu na jeden dzień w miesiącu. Ma to znaczenie szczególnie, gdy wartość takiego świadczenia jest ustalana na podstawie cen rynkowych.

W przypadku świadczeń niepieniężnych przysługujących za okres dłuższy niż jeden miesiąc, przychód powstaje w ostatnim dniu każdego miesiąca, za który świadczenie to przysługuje. Wprowadzenie takiej szczególnej zasady ustalania dochodu, jest korzystne dla otrzymującego przychód. Wartość świadczenia niepieniężnego nie stanowi przychodu podatkowego w momencie nabycia praw, ale jest „rozłożona” w czasie w okresach miesięcznych. Przykładem takiego świadczenia może być długoterminowe prawo do bezpłatnego korzystania przez beneficjenta z lokalu mieszkalnego stanowiącego własność fundacji rodzinnej. W takim przypadku przychodem beneficjenta będzie wartość czynszu, którego miesięczna wartość określać się będzie na podstawie art. 11 ust. 2a ustawy PIT.

Powyższe wyjaśnienia dotyczące momentu powstania przychodu odnoszą się również do przychodu z tytułu mienia otrzymanego lub postawionego do dyspozycji w związku z rozwiązaniem fundacji rodzinnej”.

W wyroku Naczelnego Sądu Administracyjnego z dnia 28 września 2021 r., sygn. akt II FSK 263/19, sąd wskazał, że: „Zarówno w orzecznictwie sądów administracyjnych, jak i w piśmiennictwie, tak na gruncie podatku dochodowego od osób fizycznych, jak i podatku dochodowego od osób prawnych, podkreśla się, że przychodem podatkowym jest tyko takie przysporzenie majątkowe, które ma charakter trwały, definitywny”.

Podobne stanowisko zajął Dyrektor Krajowej Informacji Skarbowej w interpretacji indywidualnej z dnia 6 maja 2022 r„ sygn. 0112-KDIL2-1.4011.208.2022.1.KF.

Tymczasem Wnioskodawca nie uzyska żadnego przysporzenia majątkowego. Mienie zostanie, bowiem wniesione na rzecz Fundacji.

Podsumowując, przytoczone powyżej przepisy oraz treść przytoczonej interpretacji indywidualne oraz wyroku NSA potwierdzają, że czynności wniesienia mienia do Fundacji w postaci wskazanej w przedstawionym w opisie zdarzenia przyszłego nie będzie podlegała opodatkowaniu podatkiem dochodowym od osób fizycznych. Wnioskodawca wnosząc mienie do Fundacji nie uzyska żadnego trwałego, definitywnego przysporzenia majątkowego.

Podobne stanowisko zostało zaprezentowane również interpretacji indywidulanej Dyrektora Krajowej Informacji Skarbowej z dnia 3 listopada 2023 r. 0115-KDIT1.4011.631.2023.1.MK.

Ad. 2

Zdaniem Wnioskodawcy świadczenia na rzecz Wnioskodawcy będącego zarówno Fundatorem, jak i Beneficjentem Fundacji będą korzystały ze zwolnienia od podatku dochodowego od osób fizycznych, o którym mowa art. 21 ust. 1 pkt 157 w zw. z ust. 49 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych.

Jak stanowi art. 2. ust 1 ustawy o fundacji rodzinnej fundacja rodzinna jest osobą prawną utworzoną w celu gromadzenia mienia, zarządzania nim w interesie beneficjentów oraz spełniania świadczeń na rzecz beneficjentów. Fundator określa w statucie szczegółowy cel fundacji rodzinnej.

Zgodnie z art. 1. ustawy o fundacjach rodzinnych ustawa reguluje organizację i funkcjonowanie fundacji rodzinnej, w tym prawa i obowiązki fundatora i beneficjenta.

Zgodnie z art. 27 ustawy o fundacji rodzinnej:

1. Prawa majątkowe wniesione przez fundatora albo osoby inne niż fundator do fundacji rodzinnej, ze wskazaniem osoby wnoszącej mienie oraz z określeniem rodzaju i wartości każdego z wniesionych składników mienia, w wysokości określonej według stanu i cen z chwili ich wniesienia oraz ich wartości podatkowej, zamieszcza się w spisie mienia.

2. Fundator sporządza spis mienia wnoszonego do fundacji rodzinnej na pokrycie funduszu założycielskiego.

3. Zarząd aktualizuje spis mienia i odpowiada za aktualność tego spisu.

4. W spisie mienia zamieszcza się informację o aktualnych proporcjach, o których mowa w art. 28 ust. 1, dla każdego z fundatorów oraz fundacji rodzinnej.

5. Spis mienia sporządza się w formie pisemnej.

W myśl at. 28 ust. 1 wskazanej powyżej ustawy dla celów podatku dochodowego od osób fizycznych określa się proporcję wartości mienia wniesionego do fundacji rodzinnej przez każdego z fundatorów lub przez fundację rodzinną.

Natomiast jak stanowi art. 28 ust. 3 ustawy o fundacji rodzinnej w przypadku gdy do fundacji rodzinnej mienie wnosi wspólny zstępny, wstępny albo rodzeństwo więcej niż jednego fundatora, mienie uważa się za wniesione przez wszystkich tych fundatorów w równych częściach.

Z kolei zgodnie z art. 29 ust. 1 ustawy Proporcję, o której mowa w art. 28 ust. 1, określa się w części, w jakiej pozostaje suma wartości składników mienia wniesionego do fundacji rodzinnej przypadająca na tego fundatora lub fundację rodzinną do wartości sumy mienia wniesionego przez wszystkich fundatorów i fundację rodzinną.

Natomiast w myśl art. 21 ust. 1 pkt 157 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych wolne od podatku dochodowego są przychody, o których mowa w art. 20 ust. 1g:

a) fundatora albo osoby będącej w stosunku do fundatora osobą, o której mowa w art. 4a ust. 1 ustawy z dnia 28 lipca 1983 r. o podatku od spadków i darowizn (Dz. U. z 2021 r. poz. 1043, z 2022 r. poz. 1846 i 2180 oraz z 2023 r. poz. 326), uprawnionych do otrzymania mienia w związku z rozwiązaniem fundacji rodzinnej,

b) beneficjenta fundacji rodzinnej z tytułu świadczenia, o którym mowa w art. 2 ust. 2 ustawy z dnia 26 stycznia 2023 r. o fundacji rodzinnej, jeżeli beneficjentem jest fundator albo osoba będąca w stosunku do fundatora osobą, o której mowa w art. 4a ust. 1 ustawy z dnia 28 lipca 1983 r. o podatku od spadków i darowizn

- z zastrzeżeniem ust. 49.

Wskazany powyżej ust. 49 wprowadza zastrzeżenie, zgodnie z którym zwolnienie, o którym mowa w ust. 1 pkt 157, stosuje się do części przychodów:

1) fundatora albo osoby będącej w stosunku do fundatora osobą, o której mowa w art. 4a ust. 1 ustawy z dnia 28 lipca 1983 r. o podatku od spadków i darowizn, uprawnionych do otrzymania mienia w związku z rozwiązaniem fundacji rodzinnej,

2) beneficjenta będącego fundatorem albo osobą będącą w stosunku do fundatora osobą, o której mowa w art. 4a ust. 1 ustawy z dnia 28 lipca 1983 r. o podatku od spadków i darowizn

- odpowiadającej proporcji, o której mowa w art. 27 ust. 4 ustawy z dnia 26 stycznia 2023 r. o fundacji rodzinnej, według stanu na dzień uzyskania przychodu.

Do osób wskazanych w art. 4a ust. 1 ustawy z dnia 28 lipca 1983 r. o podatku od spadków i darowizn (Dz.U.2023.1774 t.j., ze zm.) zalicza się małżonka, zstępnych, wstępnych, pasierba, rodzeństwo, ojczyma i macochę danej osoby.

Zgodnie z art. 2 ust. 2 ustawy o fundacji rodzinnej przez świadczenie rozumie się składniki majątkowe, w tym środki pieniężne, rzeczy lub prawa, przeniesione na beneficjenta albo oddane beneficjentowi do korzystania przez fundację rodzinną albo fundację rodzinną w organizacji, zgodnie ze statutem i listą beneficjentów.

Mając na uwadze powyższe przepisy należy uznać, że świadczenia na rzecz Beneficjentów Fundacji, w tym na rzecz Wnioskodawcy będą korzystały ze zwolnienia z podatku od osób fizycznych. Zarówno Fundatorzy jak i Beneficjenci Fundacji, którzy przystąpią do Fundacji po ukończeniu przez Nich 25 roku życia będą pozostawać w stosunku do Wnioskodawcy w relacjach rodzinnych, o których mowa a art. 4a ust. 1 ustawy o podatku od spadku i darowizn.

Relacja rodzinna fundatora z osobą, od której pochodzi mienie wnoszone do fundacji rodzinnej ma istotne znaczenie w zakresie skutków podatkowych wypłaty świadczeń na rzecz beneficjentów. Zgodnie z wskazanymi powyżej przepisami mienie wniesione do fundacji rodzinnej w drodze darowizny albo spadku przez fundatora lub jego małżonka, zstępnych, wstępnych lub rodzeństwo – uważa się za wniesione przez fundatora.

W związku z powyższym w myśl przepisów ustawy o fundacji rodzinnej (art. 27 ust. 4 w związku z art. 28 ust. 1 oraz 3 w związku z art. 29 ust. 1) proporcja dla każdego z Fundatorów jak i Beneficjentów będzie wynosić 100%, a świadczenia otrzymywane przez Fundatorów, będących najbliższą rodziną (w rozumieniu art. 4a ust. 1 ustawy z dnia 28 lipca 1983 r. o podatku od spadków i darowizn), w tym przez Wnioskodawcę będą całkowicie zwolnione z podatku PIT. Na szczególne uwzględnienie zasługuje zwrot użyty w art. 28 ust. 1 „Dla celów podatku dochodowego od osób fizycznych”.

Co więcej przepis art. 21 ust. 49 ustawy o fundacji rodzinnej wprowadzający ograniczenie zwolnienia odwołuje się do proporcji, o której mowa w przepisach ustawy o fundacji rodzinnej. Niezależnie od powyższego przepis ten również odnosi się do „osób będących w stosunku do fundatora osobą, o której mowa w art. 4a ust. 1 ustawy z dnia 28 lipca 1983 r. o podatku od spadków i darowizn”.

Podobne stanowisko zajął Dyrektor Krajowej Informacji Skarbowej w interpretacjach indywidualnych:

- z dnia 18 sierpnia 2023 r„ nr 0113-KDIPT2-3.4011.465.2023.1.JŚ,

- z dnia 5 października 2023 r., nr 0114-KDIP3-1.4011.698.2023.3.MK1.

Podsumowując, świadczenia na rzecz Wnioskodawcy będącego zarówno Fundatorem jak i Beneficjentem Fundacji będą korzystały ze zwolnienia od podatku dochodowego od osób fizycznych, o którym mowa art. 21 ust. 1 pkt 157 w zw. z ust. 49 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych.

Ocena stanowiska

Stanowisko, które przedstawił Pan we wniosku jest prawidłowe w odniesieniu do pytania nr 1 oraz nieprawidłowe w odniesieniu do pytania nr 2.

Uzasadnienie interpretacji indywidualnej

Ad 1

Zgodnie z przepisem art. 11 ust. 1 ustawy z dnia 26 lipca 1991 r. o podatku dochodowym od osób fizycznych (t. j. Dz. U. z 2024 r. poz. 226 ze zm.):

Art. 10 ust. 1 ww. ustawy wymienia wśród źródeł przychodów m. in.:

·kapitały pieniężne i prawa majątkowe, w tym odpłatne zbycie praw majątkowych innych niż wymienione w pkt 8 lit. a-c (pkt 7);

·inne źródła (pkt 9).

Według art. 17 ust. 1 ww. ustawy, za przychody z kapitałów pieniężnych uważa się:

Ustawą z dnia 26 stycznia 2023 r. o fundacji rodzinnej został wprowadzony do ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych m.in. art. 5a pkt 50, zgodnie z którym:

Zgodnie z art. 2 ust. 1 ustawy o fundacji rodzinnej:

W myśl art. 2 ust. 2 ww. ustawy:

Art. 17 ustawy o fundacji rodzinnej stanowi, że:

Zgodnie z art. 20 ustawy o fundacji rodzinnej:

Odnosząc powyższe do opisanej we wniosku sprawy, istota fundacji polega na tym, że w zamian za wniesiony do fundacji majątek fundator nie otrzymuje żadnego ekwiwalentu. Fundacja nie ma charakteru spółki, ani spółdzielni w rozumieniu przepisów ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych.

Wniesienie przez Pana składników majątkowych do Fundacji nie spełni dyspozycji art. 17 ust. 1 czy też art. 20 ust. 1 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych w zakresie powstania przychodu.

Zgodnie z art. 20 ust. 1 ww. ustawy:

Wprawdzie przepis art. 20 ust. 1 ww. ustawy przedstawia otwarty katalog zdarzeń, w wyniku których dochodzi do powstania u podatnika przychodu z innych źródeł, jednakże dokonując kwalifikacji danego zdarzenia jako powodującego powstanie przychodu z innych źródeł nie można abstrahować od art. 11 ust. 1 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, który zawiera definicję przychodu. Definicja ta wprost odwołuje się do otrzymanych lub postawionych do dyspozycji podatnika w roku kalendarzowym pieniędzy, wartości pieniężnych oraz wartości otrzymanych świadczeń w naturze i innych nieodpłatnych świadczeń.

Pan – jako fundator oraz beneficjent Fundacji – wnosząc do niej składniki majątkowe nie otrzyma w zamian żadnych udziałów, certyfikatów lub innych instrumentów prawnych, które dawałyby Panu tytuł prawny do wniesionego do Fundacji majątku lub do otrzymania od Fundacji innego rodzaju świadczeń z tego tytułu, co w konsekwencji skutkuje tym, że nie uzyska Pan przychodu z innych źródeł w rozumieniu art. 10 ust. 1 pkt 9 w zw. z art. 20 ust. 1 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych.

Ponadto, zgodnie z obowiązującym od 22 maja 2023 r. art. 20 ust. 1g ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych:

Z powyższego wynika, że obowiązujące przepisy ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych wskazują jako moment powstania przychodu wyłącznie ewentualne przychody otrzymane od fundacji rodzinnej (bądź w trakcie jej funkcjonowania, bądź w wyniku jej rozwiązania). Żaden z przepisów ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych nie wskazuje, aby w momencie wniesienia przez fundatora do fundacji rodzinnej składników majątku na pokrycie funduszu założycielskiego dochodziło do powstania przychodu po stronie fundatora.

Biorąc pod uwagę przedstawiony opis sprawy oraz powołane przepisy prawa podatkowego, wniesienie przez Pana udziałów do Fundacji w celu pokrycia funduszu założycielskiego Fundacji nie będzie powodować powstania u Pana dochodu (przychodu).

Stwierdzam więc, że Pana stanowisko co do pytania nr 1 jest prawidłowe.

Ad 2

Zgodnie z art. 9 ust. 1 ww. ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych:

W myśl art. 11 ust. 1 ww. ustawy:

Ustawą z dnia 26 stycznia 2023 r. o fundacji rodzinnej (Dz. U. 2023 r. poz. 326) został wprowadzony do ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych m.in. art. 5a pkt 50, zgodnie z którym:

Zgodnie z art. 2 ust. 1 ustawy o fundacji rodzinnej:

W myśl art. 2 ust. 2 ustawy o fundacji rodzinnej:

Art. 17 ustawy o fundacji rodzinnej stanowi, że:

Zgodnie z art. 20 ustawy o fundacji rodzinnej:

Stosownie do art. 20 ust. 1g ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych:

Zgodnie z obowiązującym od 22 maja 2023 r. art. 21 ust. 1 pkt 157 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych:

W myśl art. 21 ust. 49 ww. ustawy:

Zgodnie z art. 4a ust. 1 ustawy z 28 lipca 1983 r. o podatku od spadków i darowizn (t. j. Dz. U. z 2024 r. poz. 596 ze zm.):

Stosownie do art. 27 ustawy o fundacji rodzinnej:

Art. 28 ustawy o fundacji rodzinnej stanowi, że:

Zgodnie z art. 29 ustawy o fundacji rodzinnej:

Z przepisów ustawy o fundacji rodzinnej wynika zatem, że każdorazowo w przypadku wniesienia mienia do fundacji rodzinnej określa się proporcję. Ta proporcja ma bezpośrednie przełożenie na wysokość opodatkowania podatkiem dochodowym od osób fizycznych świadczeń dokonywanych przez fundację na rzecz beneficjentów.

Zasadą jest zatem, że świadczenia otrzymywane od fundacji przez:

·fundatora i jego małżonka, zstępnych, wstępnych, pasierba, rodzeństwo, ojczyma i macochę, uprawnionych do otrzymania mienia w związku z rozwiązaniem fundacji rodzinnej;

·a także beneficjenta fundacji z tytułu świadczenia, o którym mowa w art. 2 ust. 2 ustawy o fundacji rodzinnej jeżeli beneficjentem jest fundator albo jego małżonek, zstępni, wstępni, pasierb, rodzeństwo, ojczym i macocha,

- podlegają zwolnieniu od podatku dochodowego od osób fizycznych. Jednakże zakres tego zwolnienia wyznaczony jest stosunkiem wartości składników mienia wniesionego do fundacji rodzinnej przypadającej na tego fundatora lub fundację rodzinną do wartości sumy mienia wniesionego przez wszystkich fundatorów i fundację rodzinną.

Z przepisu art. 21 ust. 49 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych wynika że zwolnienie, o którym mowa w art. 21 ust. 1 pkt 157, stosuje się do części wskazanych przychodów odpowiadającej proporcji, o której mowa w art. 27 ust. 4 ustawy o fundacji rodzinnej, według stanu na dzień uzyskania przychodu.

Odesłanie do art. 27 ust. 4 ustawy o fundacji rodzinnej zawarte w art. 21 ust. 49 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych należy rozumieć w ten sposób, że proporcja, o której mowa w art. 27 ust. 4 ustawy o fundacji rodzinnej oznacza:

1)w odniesieniu do danego fundatora – proporcję wartości mienia wniesionego do fundacji rodzinnej przez tego fundatora w stosunku do wartości mienia wniesionego do fundacji rodzinnej przez wszystkich fundatorów i fundację rodzinną,

2)w odniesieniu do osoby będącej w stosunku do danego fundatora osobą, o której mowa w art. 4a ust. 1 ustawy o podatku od spadków i darowizn – proporcję ustaloną dla tego fundatora zgodnie z pkt 1 powyżej,

3)w odniesieniu do osoby będącej osobą, o której mowa w art. 4a ust. 1 ustawy o podatku od spadków i darowizn, w stosunku do więcej niż jednego fundatora – sumę proporcji ustalonych zgodnie z pkt 1 powyżej dla wszystkich fundatorów, w stosunku do których ta osoba jest osobą, o której mowa w art. 4a ust. 1 ustawy o podatku od spadków i darowizn.

Dodatkowo należy wyjaśnić, że mienie wniesione do fundacji rodzinnej w drodze darowizny albo spadku przez małżonka, zstępnych, wstępnych lub rodzeństwo danego fundatora można, zgodnie z art. 28 ust. 2 pkt 1 ustawy o fundacji rodzinnej, uznać za wniesione przez tego fundatora tylko o ile małżonek, zstępni, wstępni lub rodzeństwo tego fundatora nie są jednocześnie pozostałymi fundatorami fundacji rodzinnej.

Mając na uwadze powyższe wyjaśnienia wskazać należy, w związku z ewentualnym otrzymaniem lub postawieniem do dyspozycji świadczeń od Fundacji, będzie korzystać Pan ze zwolnienia od podatku dochodowego od osób fizycznych wynikającego z art. 21 ust. 1 pkt 157 w zw. z ust. 49 w części odpowiadającej proporcji, o której mowa w art. 27 ust. 4 ustawy z dnia 26 stycznia 2023 r. o fundacji rodzinnej. Na potrzeby zwolnienia w podatku dochodowym należy się kierować aktualną/ostatnią proporcją ustaloną zgodnie z przepisami ustawy o fundacji rodzinnej (ustaloną na moment ostatniego wniesienia mienia do fundacji rodzinnej, z uwzględnieniem wartości mienia i statusu osób wnoszących mienie na moment tego wniesienia) zamieszczoną w spisie mienia. Nie można jednak zgodzić się z Pana stanowiskiem, w świetle którego ewentualna wypłata na Pana rzecz świadczenia korzystać będzie w całości ze zwolnienia z opodatkowania na podstawie art. 21 ust. 1 pkt 157 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych. Nie można bowiem uznać, że skoro fundatorzy pozostają względem siebie w stopniu pokrewieństwa kwalifikującym ich do najbliższej rodziny (art. 4a ustawy o podatku od spadków i darowizn) to na potrzeby ustalenia proporcji mienia do celów podatku dochodowego każdy z fundatorów wniósł je w wysokości 100%.

Reasumując, stwierdzam więc, że Pana stanowisko co do pytania nr 2 jest nieprawidłowe.

Dodatkowe informacje

Informacja o zakresie rozstrzygnięcia

Interpretacja dotyczy zdarzenia przyszłego, które Pan przedstawił i stanu prawnego, który obowiązuje w dniu wydania interpretacji.

Powołane przez Pana interpretacje wydane zostały w indywidualnych sprawach podatników i kształtują sytuację prawną tych podatników w sprawach będących przedmiotem rozstrzygnięcia, przy tym dotyczą konkretnych stanów faktycznych i nie mają mocy prawa powszechnie obowiązującego, co oznacza, że należy je traktować indywidualnie.

Pouczenie o funkcji ochronnej interpretacji

·Funkcję ochronną interpretacji indywidualnych określają przepisy art. 14k-14nb ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. – Ordynacja podatkowa (t. j. Dz. U. z 2023 r. poz. 2383 ze zm.). Interpretacja będzie mogła pełnić funkcję ochronną, jeśli: Pana sytuacja będzie zgodna (tożsama) z opisem stanu faktycznego lub zdarzenia przyszłego i zastosuje się Pan do interpretacji.

·Zgodnie z art. 14na § 1 Ordynacji podatkowej:

·Zgodnie z art. 14na § 2 Ordynacji podatkowej:

Pouczenie o prawie do wniesienia skargi na interpretację

Ma Pan prawo do zaskarżenia tej interpretacji indywidualnej do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w (…). Zasady zaskarżania interpretacji indywidualnych reguluje ustawa z dnia 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi (t. j. Dz. U. z 2023 r. poz. 1634 ze zm.; dalej jako „PPSA”).

Skargę do Sądu wnosi się za pośrednictwem Dyrektora KIS (art. 54 § 1 PPSA). Skargę należy wnieść w terminie trzydziestu dni od dnia doręczenia interpretacji indywidualnej (art. 53 § 1 PPSA):

·w formie papierowej, w dwóch egzemplarzach (oryginał i odpis) na adres: Krajowa Informacja Skarbowa, ul. Warszawska 5, 43-300 Bielsko-Biała (art. 47 § 1 PPSA), albo

·w formie dokumentu elektronicznego, w jednym egzemplarzu (bez odpisu), na adres Elektronicznej Skrzynki Podawczej Krajowej Informacji Skarbowej na platformie ePUAP: /KIS/SkrytkaESP (art. 47 § 3 i art. 54 § 1a PPSA).

Skarga na interpretację indywidualną może opierać się wyłącznie na zarzucie naruszenia przepisów postępowania, dopuszczeniu się błędu wykładni lub niewłaściwej oceny co do zastosowania przepisu prawa materialnego. Sąd jest związany zarzutami skargi oraz powołaną podstawą prawną (art. 57a PPSA).

Podstawa prawna dla wydania interpretacji

Podstawą prawną dla wydania tej interpretacji jest art. 13 § 2a oraz art. 14b § 1 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. – Ordynacja podatkowa (t. j. Dz. U. z 2023 r. poz. 2383 ze zm.).