Interpretacja indywidualna z dnia 2 kwietnia 2024 r., Dyrektor Krajowej Informacji Skarbowej, sygn. 0112-KDSL1-1.4011.12.2024.3.AG

Wydanie interpretacji indywidualnej dotyczącej uznania poniesionych wydatków za wydatki poniesione na własne cele mieszkaniowe.

Interpretacja indywidualna  – stanowisko prawidłowe

Szanowna Pani,

stwierdzam, że Pani stanowisko w sprawie oceny skutków podatkowych opisanego stanu faktycznego i zdarzenia przyszłego w podatku dochodowym od osób fizycznych jest prawidłowe.

Niniejsza interpretacja nie rozstrzyga o możliwości zastosowania zwolnienia przewidzianego w art. 21 ust. 1 pkt 131 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych w części dotyczącej wydatków poniesionych na: spłatę kredytu hipotecznego, który został zaciągnięty na nabycie zbywanej nieruchomości (lokalu mieszkalnego przy ul. (…); spłatę kredytu (...), a także odsetek od tego kredytu.

W tym zakresie zostało wydane odrębne rozstrzygnięcie.

Zakres wniosku o wydanie interpretacji indywidualnej

10 stycznia 2024 r. wpłynął Pani wniosek z 9 stycznia 2024 r., o wydanie interpretacji indywidualnej, który dotyczy podatku dochodowego od osób fizycznych. Uzupełniła go Pani – w odpowiedzi na wezwania – pismem z 18 lutego 2024 r. (wpływ 18 lutego 2024 r.) oraz z 12 marca 2024 r. (wpływ 13 marca 2024 r.). Treść wniosku jest następująca:

Opis stanu faktycznego i zdarzenia przyszłego

Dnia (…) 2018 r. Wnioskodawczyni uzyskała z mężem rozdzielność majątkową i wyprowadziła się ze wspólnego domu jednorodzinnego przy ul. (…).

(…) grudnia 2018 r., za pieniądze ze sprzedaży działki odziedziczonej w spadku po rodzicu, Wnioskodawczyni kupiła mieszkanie do majątku osobistego przy ul. (…), które zamieszkiwała do marca 2019 r. (następnie mieszka w nim syn z rodziną).

(…) lutego 2019 r. Wnioskodawczyni kupiła mieszkanie przy ul. (…) za kwotę x zł, z przeznaczeniem na realizację własnych celów mieszkaniowych. Zakup mieszkania został zrealizowany częściowo z własnych środków x zł, a drugą część stanowił kredyt hipoteczny, udzielony Wnioskodawczyni (…) 2019 r. na kwotę x zł. Kredyt ten został zaciągnięty w (…) Bank S.A. z siedzibą w (…).

W celu wykończenia mieszkania (kupione zostało w stanie deweloperskim), Wnioskodawczyni wzięła kredyt konsumpcyjny gotówkowy na kwotę x zł (...), z czego na remont wykorzystała x zł (udokumentowane fakturami). Kwota ta została przeznaczona na malowanie ścian, instalację armatury łazienkowej i kuchennej, umywalek, prysznica i toalety, prace elektryczne i hydrauliczne, przyklejenie kafelek w kuchni i łazience oraz montaż paneli podłogowych (prace przeprowadzone własnymi siłami). Nakłady te zwiększyły wartość mieszkania. Po 5 miesiącach od zamieszkania, (…) września 2019 r., Wnioskodawczyni zmuszona była sprzedać to mieszkanie (ul. (…)). Kwota, którą uzyskała to x zł.

Do kosztów uzyskania przychodu ze sprzedaży mieszkania Wnioskodawczyni zaliczyła:

- x zł cena zakupu mieszkania,

- x zł pośrednik (zakup mieszkania),

- x zł koszty notarialne (zakup mieszkania),

- x remont mieszkania.

Razem koszty zamknęły się w kwocie x zł. Część środków uzyskanych ze sprzedaży powyższej nieruchomości, tj. x zł, Wnioskodawczyni przeznaczyła na spłatę kredytu hipoteczny wziętego na jego zakup (x zł) i częściową spłatę kredytu gotówkowego przeznaczonego na jego remont (x zł), a kwotę x zł przeznaczyła na realizację celów mieszkaniowych.

Następnie Wnioskodawczyni rozliczyła PIT-39 za rok 2019 i zapłaciła podatek do US w wysokości (korekta) x zł.

(…) listopada 2019 r. Wnioskodawczyni kupiła spółdzielcze prawo do własności lokalu (...), w którym planowała zamieszkać, za kwotę x zł. Zakup ten częściowo zostaje pokryty kredytem na kwotę x zł, który zostaje zaciągnięty w Banku (…), a pozostałe środki x zł to środki uzyskane z wcześniejszej ww. sprzedaży i x zł – środki własne. Przez rok Wnioskodawczyni zamieszkiwała w tym lokalu. Niestety zawirowania życiowe zmusiły ją do sprzedaży także tego mieszkania. Sprzedaż następuje (…) listopada 2020 r. za kwotę x zł.

Do kosztów uzyskania przychodu w 2020 r., ze sprzedaży spółdzielczego prawa do własności lokalu (...) Wnioskodawczyni zaliczyła:

- x zł koszty nabycia mieszkania,

- x zł podatek PCC,

- x zł pośrednik (zakup mieszkania),

- x zł pośrednik (sprzedaż mieszkania),

- x zł taksa notarialna (zakup mieszkania),

- x zł wydatki na remont mieszkania udokumentowane fakturami, które zwiększyły wartość mieszkania.

Razem koszty zamknęły się w kwocie x zł.

Część środków (x zł) uzyskanych z tej sprzedaży Wnioskodawczyni przeznaczyła na własne cele mieszkaniowe czyli na: spłatę kredytu hipotecznego wziętego na jego zakup (x zł) i spłatę odsetek od tego kredytu x zł, a pozostałą kwotę x zł ostatecznie na remont i rozbudowę domu jednorodzinnego (...). Kwotę tą Wnioskodawczyni planuje wykorzystać na ten cel do 31 grudnia 2023 r.

W PIT-39 (korekta) za rok 2020 Wnioskodawczyni rozliczyła pozostałą część środków uzyskanych z ww. sprzedaży i zapłaciła podatek do US w wysokości x zł.

Wyjaśnienia dodatkowe:

- do (…) marca 2019 r. Wnioskodawczyni prowadziła działalność gospodarczą. Był to handel art. kosmetycznymi i chemią gospodarczą w ramach spółki cywilnej. Zarówno nabycie, jak i sprzedaż mieszkań przy ul. (…) i ul. (…), nie było związane z prowadzoną działalnością;

- przed sprzedażą obydwu ww. mieszkań Wnioskodawczyni umieściła ogłoszenia na A i B. Pierwsze mieszkanie sprzedała sama, a drugie za pośrednictwem pośrednika;

- wcześniej Wnioskodawczyni nie sprzedawała innych nieruchomości niż te wymienione we wniosku;

- w ramach wspólnoty małżeńskiej Wnioskodawczyni posiada jeszcze działkę x ar i x m kawalerkę. Te nieruchomości planuje w przyszłości przekazać drugiemu synowi w ramach darowizny.

Wobec powyższego uznać należy, że w wyniku sprzedaży mieszkania w czasie krótszym niż 5 lat od momentu nabycia prawa własności, powstał dochód, który zgodnie z prawem podlega opodatkowaniu.

Zgodnie z art. 21 ust. 1 pkt 131 ustawy z dnia 26 lipca 1991 r. o podatku dochodowym od osób fizycznych (Dz. U. z 2022 r. poz. 2647 ze zm.) wolne od podatku są dochody z odpłatnego zbycia nieruchomości i praw majątkowych, o których mowa w art. 30e, w wysokości, która odpowiada iloczynowi tego dochodu i udziału wydatków poniesionych na własne cele mieszkaniowe w przychodzie z odpłatnego zbycia nieruchomości i praw majątkowych, jeżeli począwszy od dnia odpłatnego zbycia, nie później niż w okresie trzech lat od końca roku podatkowego, w którym nastąpiło odpłatne zbycie, przychód uzyskany ze zbycia tej nieruchomości lub tego prawa majątkowego został wydatkowany na własne cele mieszkaniowe; udokumentowane wydatki poniesione na te cele uwzględnia się do wysokości przychodu z odpłatnego zbycia nieruchomości i praw majątkowych.

Źródłem przychodów jest odpłatne zbycie, z zastrzeżeniem ust. 2:

a) nieruchomości lub ich części oraz udziału w nieruchomości,

b) spółdzielczego własnościowego prawa do lokalu mieszkalnego lub użytkowego oraz prawa do domu jednorodzinnego w spółdzielni mieszkaniowej,

c) prawa wieczystego użytkowania gruntów,

- jeżeli odpłatne zbycie nie następuje w wykonaniu działalności gospodarczej i zostało dokonane przed upływem pięciu lat, licząc od końca roku kalendarzowego, w którym nastąpiło nabycie lub wybudowanie.

Powyższy przepis formułuje generalną zasadę, że nienastępująca w wykonaniu działalności gospodarczej sprzedaż nieruchomości, jej części lub udziału w nieruchomości oraz praw określonych w tym przepisie przed upływem pięciu lat, licząc od końca roku kalendarzowego, w którym nastąpiło nabycie lub wybudowanie, rodzi obowiązek podatkowy w postaci zapłaty podatku dochodowego. Tym samym, jeżeli odpłatne zbycie nieruchomości, jej części lub udziału w nieruchomości oraz ww. praw nastąpi po upływie 5 lat, licząc od końca roku kalendarzowego, w którym nastąpiło nabycie lub wybudowanie – nie jest źródłem przychodu w rozumieniu art. 10 ust. 1 pkt 8 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, a tym samym kwota uzyskana ze sprzedaży nieruchomości, jej części lub udziału w nieruchomości oraz ww. praw w ogóle nie podlega opodatkowaniu.

Podkreślić należy, że przepis art. 10 ust. 1 pkt 8 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, wskazuje, że dotyczy przychodów z odpłatnego zbycia nieruchomości lub praw, które nie następuje w ramach wykonywania działalności gospodarczej.

Zatem, w przypadku odpłatnego zbycia nieruchomości lub ich części oraz udziału w nieruchomości i praw majątkowych, o których mowa w art. 10 ust. 1 pkt 8 lit. a-c ww. ustawy, co do zasady decydujące znaczenie w kwestii opodatkowania podatkiem dochodowym od osób fizycznych ma moment i sposób ich nabycia.

Wyjaśnić należy, że ustawa o podatku dochodowym od osób fizycznych nie precyzuje pojęcia „nabycie”, a także nie wskazuje, czy ma to być nabycie odpłatne, czy nieodpłatne. Nie określa również, na podstawie jakiej czynności prawnej bądź zdarzenia prawnego może nastąpić nabycie nieruchomości, ich części oraz udziału w nieruchomości lub praw majątkowych. Zatem, pojęcie to należy rozumieć szeroko, co oznacza, że z nabyciem nieruchomości lub praw majątkowych wymienionych w art. 10 ust. 1 pkt 8 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych mamy do czynienia z chwilą uzyskania prawa własności do nieruchomości lub tych praw, bez względu na charakter czynności prawnej, na podstawie której doszło do przysporzenia majątkowego w postaci własności rzeczy lub praw.

Interpretacja pojęcia „nabycie” została przedstawiona w wyroku Naczelnego Sądu Administracyjnego z dnia 3 listopada 2009 r., sygn. akt II FSK 1489/08, w którym Sąd stwierdził, że:

„aby ustalić, jaka czynność prawna wyznacza początek biegu pięcioletniego terminu należy odwołać się do regulacji zawartych w prawie cywilnym.

Według Kodeksu cywilnego nabycie jest to uzyskanie prawa własności rzeczy. Zatem, aktywa majątkowe ulegają zwiększeniu. Przez pojęcie ‘nabycie’ użyte w art. 10 ust. 1 pkt 8 lit. a ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych należy rozumieć każde zwiększenie aktywów majątku podatnika.

W świetle powyższego stwierdzić należy, że sprzedaż przez Pana w dniu 27 lutego 2023 r. udziału w lokalu wskazanego w opisie sprawy, nabytego 21 listopada 2022 r., stanowi dla Pana źródło przychodu w myśl art. 10 ust. 1 pkt 8 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, podlegające opodatkowaniu podatkiem dochodowym od osób fizycznych, ponieważ jego odpłatne zbycie zostało dokonane przed upływem 5 lat, licząc od końca roku kalendarzowego, w którym nastąpiło jego nabycie.

Wydatki, o których mowa w ust. 25 pkt 1 lit. a-c), uznaje się za wydatki poniesione na cele mieszkaniowe, jeżeli przed upływem okresu, o którym mowa w ust. 1 pkt 131, nastąpiło nabycie własności rzeczy lub praw wymienionych w ust. 25 pkt 1 lit. a)-c), w związku z którymi podatnik ponosił wydatki na nabycie.

Treść art. 21 ust. 26 cytowanej ustawy wskazuje, że:

Przez własny budynek, lokal lub pomieszczenie, o których mowa w ust. 25 pkt 1 lit. d i e), rozumie się budynek, lokal lub pomieszczenie stanowiące własność lub współwłasność podatnika lub do którego podatnikowi przysługuje spółdzielcze własnościowe prawo do lokalu, prawo do domu jednorodzinnego w spółdzielni mieszkaniowej lub udział w takich prawach. Przez własne budynek, lokal lub pomieszczenie, o których mowa w ust. 25 pkt 1 lit. d i e), rozumie się również niestanowiące własności lub współwłasności podatnika budynek, lokal lub pomieszczenie, jeżeli w okresie, o którym mowa w ust. 1 pkt 131, podatnik nabędzie ich własność lub współwłasność albo spółdzielcze własnościowe prawo do lokalu, prawo do domu jednorodzinnego w spółdzielni mieszkaniowej lub udział w takich prawach, jeżeli uprzednio prawo takie mu nie przysługiwało.

Ponadto z art. 21 ust. 28 wskazanej ustawy wynika, że:

Za wydatki, o których mowa w ust. 25, nie uważa się wydatków poniesionych na:

1) nabycie gruntu lub udziału w gruncie, prawa wieczystego użytkowania gruntu lub udziału w takim prawie, budynku, jego części lub udziału w budynku, lub

2) budowę, rozbudowę, nadbudowę, przebudowę, adaptację lub remont budynku albo jego części

- przeznaczonych na cele rekreacyjne.

Zgodnie z art. 21 ust. 30 cytowanej ustawy:

Przepis ust. 1 pkt 131 nie ma zastosowania do tej części wydatków, o których mowa w ust. 25 pkt 2, które podatnik uwzględnił korzystając z ulg podatkowych, w rozumieniu Ordynacji podatkowej, przy opodatkowaniu podatkiem dochodowym oraz do tej części wydatków, o których mowa w ust. 25 pkt 2, którymi sfinansowane zostały wydatki określone w ust. 25 pkt 1, uwzględnione przez podatnika korzystającego z ulg podatkowych, w rozumieniu Ordynacji podatkowej, przy opodatkowaniu podatkiem dochodowym.

W konsekwencji, korzystanie ze zwolnienia od podatku, jest możliwe wyłącznie w sytuacji, gdy spełnione są wszelkie przesłanki określone w przepisie stanowiącym podstawę prawną danej preferencji.

Podstawową okolicznością decydującą o zastosowaniu zwolnienia wynikającego z cytowanego wyżej art. 21 ust. 1 pkt 131 ww. ustawy, jest zatem fakt wydatkowania począwszy od dnia odpłatnego zbycia, nie później niż w okresie trzech lat od końca roku podatkowego, w którym nastąpiło odpłatne zbycie, przychodu z odpłatnego zbycia nieruchomości i praw majątkowych na wskazane w art. 21 ust. 25 i ust. 30a ww. ustawy własne cele mieszkaniowe. Zawarte w tych przepisach wyliczenie tzw. wydatków mieszkaniowych, których realizacja uprawnia do zastosowania ww. zwolnienia ma charakter enumeratywny (wyczerpujący). Przy czym, przepis art. 21 ust. 1 pkt 131 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych stanowi o bezpośrednim finansowaniu określonego w nim celu, ze środków uzyskanych z konkretnej sprzedaży.

Jednocześnie zauważyć należy, że ponieważ przepisy ustawy o podatku dochodowym nie definiują pojęć zawartych w art. 21 ust. 25 pkt 1 lit. d ww. ustawy i nie określają również jakiego rodzaju wydatki wchodzą w zakres tego zwolnienia zasadne będzie odwołanie się m.in. do ustawy z dnia 7 lipca 1994 r. – Prawo budowlane (tekst jedn.: Dz. U. z 2023 r. poz. 682 z póżn. zm.).

Zauważyć należy, że ustawa o podatku dochodowym od osób fizycznych nie definiuje pojęcia ‘remont’. Dla wyjaśnienia tego pojęcia, należy odnieść się do jego znaczenia funkcjonującego w języku powszechnym. I tak, ‘remont’ to ‘doprowadzenie jakiegoś budynku lub urządzenia do stanu używalności; naprawa, odnawianie (czegoś)’. Synonimami tego pojęcia są m.in. ‘naprawa, przebudowa, odrestaurowanie, modernizacja’”.

W piśmie z 18 lutego 2024 r., stanowiącym uzupełnienie wniosku, udzieliła Pani następujących odpowiedzi na zadane w wezwaniu organu pytania:

1)W związku z Pani pytaniem oznaczonym we wniosku nr 1, proszę o jednoznaczne wskazanie jakich konkretnych wydatków, które uznała Pani za własne cele mieszkaniowe dotyczy to pytanie? W szczególności należy wskazać, czy za wydatki na cele mieszkaniowe uznała Pani również wydatki na spłatę kredytu hipotecznego oraz gotówkowego?

Odpowiedź: Dnia (…) września 2019 r. Wnioskodawczyni sprzedała mieszkanie przy ul. (…) za cenę x zł. Część tej kwoty opodatkowała stawką 19% i wykazała w PIT-39 a pozostałą kwotę, tj. x zł, przeznaczyła na własne cele mieszkaniowe i spłaciła kredyt hipoteczny (x zł), wzięty na zakup tego mieszkania i kredyt gotówkowy do wysokości kwoty x zł, wzięty na remont tego lokalu (udokumentowane fakturami), a pozostałą kwotę czyli x zł przeznaczyła na zakup mieszkania przy ul. (…), realizując cel mieszkaniowy. Czyli Wnioskodawczyni wydatkowała całą kwotę przeznaczoną na własne cele mieszkaniowe: x zł + x zł + x zł = x zł.

2)W związku z Pani pytaniem oznaczonym we wniosku nr 2 o treści:

proszę o jednoznaczne wskazanie jakich konkretnie wydatków na własne cele mieszkaniowe dotyczy to pytanie. Proszę wymienić jakie wydatki, na które przeznaczyła Pani część środków ze sprzedaży dokonanej w 2020 roku uznała Pani za wydatki poniesione na własne cele mieszkaniowe.

Odpowiedź: Ze sprzedaży mieszkania w 2020 r. przy ul. (…) Wnioskodawczyni uzyskała kwotę x zł. Część tej kwoty opodatkowała stawką 19% i wykazała w PIT-39, a pozostałą kwotę, tj. x zł, przeznaczyła na realizację własnych celów mieszkaniowych. Z tej kwoty (x zł) spłaciła kredyt hipoteczny (x zł), wzięty na zakup tego mieszkania, odsetki od tego kredytu (x zł), a pozostałą kwotę x zł przeznaczyła na remont domu jednorodzinnego, realizując cel mieszkaniowy.

3)Proszę wyjaśnić, czy Pani czwarte pytanie dotyczy tego, czy mogła Pani w związku z dokonaną sprzedażą najpierw mieszkania przy ul. (…), a następnie przy ul. (…) skorzystać ze zwolnienia, o którym mowa w art. 21 ust.1 pkt 131 ustawyz dnia 26 lipca 1991 r. o podatku dochodowym od osób fizycznych (t. j. Dz. U. z 2022 r. poz. 2647 ze zm.)?

Odpowiedź: Tak, w ramach czwartego pytania Wnioskodawczyni oczekuje odpowiedzi czy mogła w związku z dokonaną sprzedażą najpierw mieszkania przy ul. (…), a potem przy ul. (…) skorzystać ze zwolnienia, o którym mowa w art. 21 ust. 1 pkt 131 ustawy z dnia 26 lipca 1991 r. o podatku dochodowym od osób fizycznych (t. j. DZ. U. z 2022 r. poz. 2647 ze zm. ).

4)Kiedy i na jaki cel – stosownie do treści umowy kredytowej – został zaciągnięty „kredyt gotówkowy”, o którym wspomina Pani w pytaniu oznaczonym nr 1? Jeśli w umowie nie wskazano celu należy określić, w jaki sposób pozostałe okoliczności (np. faktyczne przeznaczenie środków z niej pochodzących) wskazują, że celem jego zaciągnięcia była realizacja przez Panią własnego celu mieszkaniowego?

Odpowiedź: W związku z brakiem środków na wykończenie/remont mieszkania przy ul. (…) (mieszkanie Wnioskodawczyni kupiła w stanie deweloperskim) Wnioskodawczyni zaciągnęła x 2019 r. w Banku (…) kredyt konsumpcyjny gotówkowy, na kwotę x zł (brak celu). Na wykończenie/remont lokalu wykorzystała tylko kwotę x zł i udokumentowane to jest fakturami na jej imię i nazwisko (montaż podłogi, drzwi, malowanie ścian, kafelki, instalacje elektryczne, hydrauliczne itp.). Kredyt ten Wnioskodawczyni zaciągnęła dlatego, że Bank nie chciał się zgodzić na zwiększenie kwoty kredytu hipotecznego z powodu braku zdolności kredytowej i dopiero Bank wyraził zgodę na kredyt gotówkowy.

5)Kiedy (należy podać datę) i kto zaciągnął kredyt hipoteczny na drugą nieruchomość (tj. lokal mieszkalny przy ul. (…)? Czy było to przed sprzedażą pierwszej nieruchomości, przy ul. (…)?

Odpowiedź: Na zakup drugiego mieszkania przy ul. (…) Wnioskodawczyni zaciągnęła na swoje imię i nazwisko kredyt hipoteczny w Banku (…) dnia (…) października 2019 r., tj. po sprzedaży nieruchomości przy ul. (…).

6)Czy jest/była Pani jedynym kredytobiorcą z tytułu wszystkich wymienionych we wniosku kredytów?

Odpowiedź: Tak, Wnioskodawczyni była/jest jedynym kredytobiorcą z tytułu wszystkich wymienionych we wniosku kredytów.

7)Czy zakup zarówno nieruchomości położonej przy ul. (…), jak i przy ul. (…) dokonany został wyłącznie do Pani majątku odrębnego?

Odpowiedź: Tak, zakup obydwu nieruchomości zarówno przy ul. (…) jak i przy ul. (…) był dokonany wyłącznie do majątku odrębnego Wnioskodawczyni.

8)Proszę wskazać, jaki był zakres usług pośrednika w zakresie zarówno kupna, jak i sprzedaży mieszkań? Czego konkretnie dotyczyły poniesione przez Panią wydatki w tym zakresie.

Odpowiedź: Wydatki dotyczące sprzedaży i zakupu ww. mieszkań, a poniesione na rzecz pośredników, dotyczą ich prowizji co udokumentowane jest fakturami za pośrednictwo. Każda faktura dotyczy innego pośrednika.

9)Proszę jednoznacznie wskazać, czy zakupu spółdzielczego prawa własności lokalu przy ul. (…) dokonała Pani w celu realizacji własnych celów mieszkaniowych?

Odpowiedź:Tak, zakupu spółdzielczego prawa do własności lokalu przy ul. (…) Wnioskodawczyni dokonała w celu realizacji własnych celów mieszkaniowych.

10)W której z opisanych we wniosku nieruchomości realizowała/realizuje/będzie Pani realizować własne cele mieszkaniowe? Należy wyjaśnić dokładnie, w jaki sposób realizowała/realizuje Pani własne cele mieszkaniowe w odniesieniu do każdej nieruchomości?

Odpowiedź: Własne cele mieszkaniowe Wnioskodawczyni realizowała kolejno w dwóch wymienionych mieszkaniach: najpierw przy ul. (…), gdzie mieszkała około pół roku do (…) września 2019 r., następnie w mieszkaniu przy ul. (…) gdzie mieszkała prawie rok do (…) listopada 2020 r., a ostatecznie realizację tych celów przeniosła do domu jednorodzinnego przy ul. (…), gdzie mieszka obecnie.

11)W związku z zawartymi we wniosku informacjami:

proszę wyjaśnić, co było powodem, który „zmusił” Panią do sprzedaży mieszkania przy ul. (…) oraz jakie „zawirowania życiowe zmusiły” Panią do sprzedaży mieszkania przy ul. (…)?

Odpowiedź: Swoje pierwsze mieszkanie Wnioskodawczyni kupiła po licznych problemach z teściową i nie pracującym nigdzie mężem, z którymi wcześniej mieszkała w domu jednorodzinnym przy ul. (…). Dnia (…) listopada 2018 r. Wnioskodawczyni udało się uzyskać rozdzielność majątkową, uzyskała kredyt i kupiła mieszkanie przy ul. (…).

Niestety duże oddalenie tego mieszkania od miejsca pracy Wnioskodawczyni i problemy z dojazdami komunikacją publiczną (Wnioskodawczyni nie ma samochodu), zmusiły ją do sprzedaży tego mieszkania i szukania czegoś bliżej centrum miasta. W drugim mieszkaniu przy ul. (…) Wnioskodawczyni mieszkała prawie rok, gdy zmiana sytuacji gospodarczej w kraju i wzrost odsetek od kredytu sprawiły, że zaczęła się zastanawiać jak sobie poradzi finansowo. Ponadto, śmierć teściowej i choroba bezrobotnego męża wpłynęły na zmianę jej decyzji. Wnioskodawczyni sprzedała mieszkanie przy ul. (…) i przeniosła realizację swoich celów mieszkaniowych do domu jednorodzinnego przy ul. (…).

12)Czy dysponuje Pani dokumentami potwierdzającymi poniesienie wydatków będących przedmiotem wniosku na cele mieszkaniowe, a jeżeli tak, to jakie są to dokumenty oraz kiedy i na kogo zostały wystawione?

Odpowiedź: Tak, Wnioskodawczyni dysponuje dokumentami potwierdzającymi poniesienie wydatków będących przedmiotem wniosku na cele mieszkaniowe. Są to faktury na osobę prywatną wystawione na jej imię i nazwisko: faktury na artykuły wykorzystane przy remoncie mieszkania przy ul. (…) – wystawiane od (…) lutego 2019 r.; faktury na remont lokalu przy ul. (…) wystawiane od (…) grudnia 2019 r. oraz faktury na nadbudowę i przebudowę domu jednorodzinnego przy ul. (…) – od (…) lutego 2023 r.

13)Jaki jest tytuł własności budynku mieszkalnego, w którym obecnie Pani mieszka? Czy jest Pani własnością/współwłasnością?

Odpowiedź: Budynek przy ul. (…) jest współwłasnością Wnioskodawczyni, potwierdzoną notarialnie. Drugim współwłaścicielem jest mąż.

14)Czy Pani będzie właścicielem/współwłaścicielem gruntu, na którym rozbudowany zostanie dom jednorodzinny przy ulicy (…)?

Odpowiedź: Tak, Wnioskodawczyni jest współwłaścicielem gruntu przy ul. (…), na którym stoi dom jednorodzinny, który zostanie rozbudowany/nadbudowany.

15)Czy w związku z poniesieniem nakładów na: remont mieszkania przy ulicy (…) i przy ulicy (…) oraz na remont i rozbudowę domu jednorodzinnego przy ulicy (…), będzie posiadała Pani wystawione na Pani imię i nazwisko faktury VAT w rozumieniu podatku od towarów i usług?

Odpowiedź: Tak, w związku z poniesionymi nakładami na ww. mieszkania i dom jednorodzinny Wnioskodawczyni jest w posiadaniu faktur VAT wystawionych na jej imię i nazwisko w rozumieniu podatków od towarów i usług.

16)Jakie konkretnie nakłady na remont i rozbudowę domu jednorodzinnego przy ulicy (…) ma Pani zamiar ponieść? Proszę wymienić te wydatki.

Odpowiedź: Jeśli chodzi o dom przy ul. (…) to „remont, rozbudowa i nadbudowa” dotyczy zadaszenia powierzchni nad garażem i utworzenia powierzchni mieszkalnej oraz dobudowy schodów o konstrukcji metalowej i utworzenie bocznego wejścia. Faktury VAT dotyczą zakupu: więźby dachowej (faktura na x zł), dachówki, włazu dachowego, okna dachowego i blachy (faktura na kwotę x zł), okna i drzwi (faktury na x zł), art. elektryczne (faktura na x zł), parapet (faktura x zł), art. malarskie (faktura x zł), art. budowlane (x). Razem x zł, wydatkowane do 31 grudnia 2023 r.

17)W opisie sprawy wskazała Pani również, że:

Proszę wskazać, jakie były przyczyny sporządzenia przez Panią korekt deklaracji PIT-39 za 2019 i 2020 rok.

Odpowiedź: Korekty deklaracji PIT-39 a rok 2019 i za rok 2020 zostały sporządzone w związku z wyliczonymi nieprawidłowymi kosztami uzyskania przychodu, do których Wnioskodawczyni zaliczyła: ubezpieczenie kredytów hipotecznych, wycenę mieszkań wykonaną przez bank i odsetki od kredytów hipotecznych i gotówkowego.

Pytania (treść pytań sformułowano ostatecznie w uzupełnieniu wniosku z 12 marca 2024 r.)

1.Czy wydatki poniesione z przychodu uzyskanego ze sprzedaży w 2019 roku mieszkania przy ul. (…) na: spłatę kredytu hipotecznego zaciągniętego za zakup mieszkania przy ul. (…), spłatę kredytu gotówkowego wykorzystanego na remont tego mieszkania oraz na zakup mieszkania przy ul. (…), można uznać za wydatki poniesione na realizację własnych celów mieszkaniowych, uprawniających do zwolnienia od podatku, zgodnie z art. 21 ust. 1 pkt 131 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych?

2. Czy wydatki poniesione z przychodu uzyskanego ze sprzedaży spółdzielczego własnościowego prawa do lokalu przy ul. (…) na: spłatę kredytu hipotecznego zaciągniętego na zakup tego lokalu i odsetki od tego kredytu, a także wydatki na remont domu jednorodzinnego przy ul. (…), można uznać za wydatki poniesione na realizację własnych celów mieszkaniowych, uprawniających do zwolnienia od podatku, zgodnie z art. 21 ust. 1 pkt 131 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych?

3. Czy dopuszczalnym było w związku z dokonaną sprzedażą najpierw mieszkania przy ul. (…), a potem przy ul. (…) (będąc jednocześnie współwłaścicielem domu przy ul. (…)) i remontem domu jednorodzinnego przy ul. (…), skorzystanie ze zwolnienia, o którym mowa w art. 21 ust. 1 pkt 131 ustawy z dnia 26 lipca 1991 r. o podatku dochodowym od osób fizycznych (t. j. Dz. U. z 2022 r. poz. 2647 ze zm.)?

Pani stanowisko w sprawie (sformułowane ostatecznie w uzupełnieniu wniosku z 12 marca 2024 r.)

Ad. 1

Według oceny Wnioskodawczyni, wydatki poniesione z przychodu uzyskanego ze sprzedaży w 2019 roku mieszkania przy ul. (…) uprawniają ją do zwolnienia od podatku, zgodnie z art. 21 ust. 1 pkt 131 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych bo od 1 stycznia 2022 r. wydatki na cele mieszkaniowe obejmują także spłatę kredytu (pożyczki) wraz z odsetkami, zaciągniętego w związku ze zbywalną nieruchomością.

Potwierdził to Minister finansów, wydając interpretację ogólną nr DD2.8202.5.2020 w sprawie wydatków poniesionych na spłatę kredytu zaciągniętego na zbywalną nieruchomość lub prawo majątkowe, jako wydatku stanowiącego realizację własnego celu mieszkaniowego, a dotyczącą stanu prawnego obowiązującego do 3 grudnia 2021 r.

Zatem spłata kredytu hipotecznego, który Wnioskodawczyni zaciągnęła na zakup mieszkania przy ul. (…) w 2019 r., była wydatkiem poniesionym na realizację własnego celu mieszkaniowego, co pozwoliło jej skorzystać ze zwolnienia podatkowego.

Również spłata kredytu gotówkowego (do kwoty udokumentowanej fakturami na imię i nazwisko Wnioskodawczyni), to wydatkowanie pieniędzy z ww. przychodu na własne cele mieszkaniowe, co potwierdził Dyrektor Krajowej Informacji Skarbowej w interpretacji indywidualnej z 13 stycznia 2023 r. sygn. 0112-KDIL2-1.4011.900.2022.2.DJ, zgadzając się, że spłata kredytu gotówkowego wykorzystanego na własne cele mieszkaniowe uprawnia do zwolnienia podatkowego. Oznacza to, że wykorzystanie przez Wnioskodawczynię części kwoty z kredytu gotówkowego na remont lokalu przy ul. (…) spełnia wymogi celu mieszkaniowego, mimo braku wskazania tego celu w umowie kredytowej.

Ponadto Ustawodawca w art. 21 ust. 1 pkt. 131 w zw. z art. 21 ust 25 ustawy o PIT stoi na stanowisku, że aby ulga mieszkaniowa miała zastosowanie, najpierw trzeba sprzedać jedną nieruchomość, a dopiero potem zakupić nową nieruchomość. Zatem przeznaczenie części przychodu z ww. sprzedaży Wnioskodawczyni mogła przeznaczyć na zakup mieszkania przy ul. (…), realizując własny cel mieszkaniowy, co uprawniło ją do skorzystania ze zwolnienia podatkowego.

Ad. 2

Według oceny Wnioskodawczyni, ww. wydatki poniesione z przychodu uzyskanego ze sprzedaży w 2020 roku spółdzielczego własnościowego prawa do lokalu przy ul. (…), uprawniają ją do zwolnienia od podatku zgodnie z art. 21 ust. 1 pkt 131 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, bo wydatki na cele mieszkaniowe obejmują także spłatę kredytu (pożyczki) wraz z odsetkami, zaciągniętego w związku ze zbywalną nieruchomością co potwierdził Minister Finansów, wydając interpretację ogólną nr DD2.8202.5.2020 w sprawie wydatków poniesionych na spłatę kredytu zaciągniętego na zbywalną nieruchomość lub prawo majątkowe, jako wydatku stanowiącego realizacje własnego celu mieszkaniowego, a dotyczącą stanu prawnego obowiązującego do 3 grudnia 2021 r.

Zatem spłata kredytu hipotecznego wraz z odsetkami, który Wnioskodawczyni zaciągnęła na zakup lokalu przy ul. (…) było celem mieszkaniowym i pozwoliło jej skorzystać ze zwolnienia podatkowego.

Ustawodawca w art. 21 ust. 1 pkt 131 w zw. z art. 21 ust. 25 ustawy o PIT stoi też na stanowisku, że wydatki na remont nieruchomości to również wydatki na własne cele mieszkaniowe. Pod warunkiem, że zostaną odpowiednio potwierdzone fakturami VAT i rachunkami.

Zatem przeznaczenie części przychodu z ww. sprzedaży Wnioskodawczyni mogła przeznaczyć na remont domu przy ul. (…), realizując własny cel mieszkaniowy, co uprawniło ją do skorzystania ze zwolnienia podatkowego.

Ad. 3

Podstawową okolicznością decydującą o zastosowaniu zwolnienia wynikającego z przywołanego wcześniej art. 21 ust. 1 pkt. 131 ustawy o PIT jest wydatkowanie środków z odpłatnego zbycia nieruchomości i praw majątkowych na wskazane w ustawie „własne cele mieszkaniowe” podatnika. Począwszy od dnia odpłatnego zbycia nieruchomości, nie później niż w okresie trzech lat od końca roku podatkowego, w którym nastąpiło zbycie.

Mając na uwadze przedstawiony we wniosku opis stanu faktycznego oraz powołane przepisy prawa, Wnioskodawczyni jest uprawniona do skorzystania ze zwolnienia od tego podatku.

Ustawodawca wskazując jako cel mieszkaniowy wydatki poniesione na nabycie lokalu mieszkalnego, w ustawie o PIT nie określa kiedy i jak długo podatnik powinien mieszkać w nabytym lokalu mieszkalnym, żeby nastąpiła realizacja celu mieszkaniowego.

Ponadto Dyrektor Krajowej Informacji Skarbowej w interpretacji nr 0115-KDIT3.4011.256.2023.1.DP potwierdził, że cele mieszkaniowe można realizować w więcej niż jednej nieruchomości i zgodził się, że podatnik ma prawo do zwolnienia z podatku, pomimo posiadania innych nieruchomości.

Zatem, w przypadku Wnioskodawczyni, mogła realizować własne cele mieszkaniowe najpierw w lokalu przy ul. (…), a następnie przy ul. (…), będąc cały czas współwłaścicielem domu przy ul. (…), a po sprzedaży kolejno wymienionych lokali przenieść realizację celów mieszkaniowych do domu przy ul. (…).

Ustawodawca formułując zwolnienie przedmiotowe, w sposób jednoznaczny wskazał na realizację własnych celów mieszkaniowych, które pozwalają na skorzystanie ze zwolnienia z opodatkowania dochodu ze sprzedaży. Warunek ten został przez Wnioskodawczynię w pełni spełniony. Zarówno mieszkanie przy ul. (…), jak i lokal przy ul. (…), wykorzystywała kolejno do realizacji własnych celów mieszkaniowych, a obecnie zamieszkuje w domu przy ul. (…).

Ponadto rozliczenie ulgi mieszkaniowej związanej z przychodem ze zbycia lokalu przy ul. (…), jak i ze sprzedaży spółdzielczego własnościowego prawa do lokalu przy ul. (…), a następnie remont domu przy ul. (…) nastąpiły w prawidłowy sposób i w odpowiednim ustawowo czasie, co uprawniło Wnioskodawczynie do skorzystania ze zwolnienia, o którym mowa w art. 21 ust. 1 pkt 131 ustawy z dnia 26 lipca 1991 r. o podatku dochodowym od osób fizycznych (t. j. Dz. U. z 2022 r. poz. 2647 ze zm.).

Ocena stanowiska

Stanowisko, które przedstawiła Pani we wniosku jest prawidłowe.

Uzasadnienie interpretacji indywidualnej

Zgodnie z art. 9 ust. 1 ustawy z dnia 26 lipca 1991 r. o podatku dochodowym od osób fizycznych (t. j. Dz. U. z 2024 r. poz. 226 ze zm.):

Z kolei, jak stanowi art. 10 ust. 1 pkt 8 ww. ustawy:

Podkreślić należy, że przepis art. 10 ust. 1 pkt 8 ww. ustawy formułuje generalną zasadę, zgodnie z którą sprzedaż nieruchomości, jej części lub udziału w nieruchomości oraz praw określonych w tym przepisie przed upływem pięciu lat, licząc od końca roku kalendarzowego, w którym nastąpiło nabycie lub wybudowanie, jeżeli nie następuje w ramach wykonywania działalności gospodarczej, skutkuje powstaniem przychodu. Tym samym, jeżeli odpłatne zbycie nieruchomości, jej części lub udziału w nieruchomości oraz ww. praw nastąpi po upływie pięciu lat, licząc od końca roku kalendarzowego, w którym nastąpiło nabycie lub wybudowanie i nie następuje w ramach wykonywania działalności gospodarczej – nie jest źródłem przychodu w rozumieniu art. 10 ust. 1 pkt 8 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, a kwota uzyskana ze sprzedaży nieruchomości, jej części lub udziału w nieruchomości oraz ww. praw w ogóle nie podlega opodatkowaniu.

Zatem, w przypadku odpłatnego zbycia nieruchomości lub ich części oraz udziału w nieruchomości i praw majątkowych, o których mowa w art. 10 ust. 1 pkt 8 lit. a-c ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, decydujące znaczenie w kwestii opodatkowania podatkiem dochodowym od osób fizycznych ma moment i sposób ich nabycia.

Z przedstawionego opisu sprawy wynika m.in., że po ustanowieniu (…) listopada 2018 r. rozdzielności majątkowej w Pani małżeństwie, (…) lutego 2019 r. kupiła Pani mieszkanie przy ul. (…), z przeznaczeniem na realizację własnych celów mieszkaniowych. Po 5 miesiącach od zamieszkania, (…) września 2019 r., z powodów opisanych w uzupełnieniu wniosku zmuszona była Pani sprzedać to mieszkanie.

Następnie, (…) listopada 2019 r. kupiła Pani spółdzielcze prawo do własności lokalu (...), w którym zamieszkiwała Pani niemal rok. Niestety zawirowania życiowe zmusiły Panią do sprzedaży także tego mieszkania. Sprzedaż nastąpiła (…) listopada 2020 r.

Biorąc pod uwagę powyższe, należy wskazać, że sprzedaż przez Panią mieszkania przy ul. (…), a także spółdzielczego prawa do własności lokalu przy ul. (…), stanowi źródło przychodu, o którym mowa w art. 10 ust. 1 pkt 8 lit. a ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych i podlega opodatkowaniu podatkiem dochodowym od osób fizycznych, ponieważ miała miejsce przed upływem 5 lat, licząc od końca roku kalendarzowego, w którym dokonano ww. nabyć.

Celem wyjaśnienia wątpliwości interpretacyjnych należy w przedmiotowej sprawie odnieść się również do przepisów ustawy z dnia 25 lutego 1964 r. Kodeks rodzinny i opiekuńczy (t. j. Dz. U. z 2023 r., poz. 2809).

Zgodnie z art. 31 § 1 wskazanej wyżej ustawy:

Na podstawie art. 33 pkt 1, 2 i 10 Kodeksu rodzinnego i opiekuńczego:

Z art. 43 § 1 tej ustawy wynika, że:

Natomiast na mocy art. 47 § 1 przywołanej ustawy:

Należy podkreślić, że przedmioty, o których mowa w art. 33 Kodeksu, tj. należące do majątku osobistego danego małżonka, pomimo istnienia wspólnoty majątkowej między małżonkami nie stanowią ich majątku wspólnego. Przedmioty takie stanowią majątek odrębny danego małżonka.

Zatem zgodnie z przepisami prawa rodzinnego o zaliczeniu przedmiotów majątkowych do wspólnego, czy też odrębnego majątku decyduje przede wszystkim moment oraz sposób ich nabycia. Nieruchomości nabyte przed powstaniem wspólności ustawowej (także po jej ustaniu), czy też w drodze spadku/darowizny, bądź nabyte w zamian za składniki majątku osobistego – zgodnie z art. 33 ust. 1 Kodeksu rodzinnego i opiekuńczego – stanowią wyłączną własność małżonka, którą może on swobodnie rozporządzać bez zgody drugiego z nich.

Natomiast, na podstawie powołanego art. 47 § 1 ww. Kodeksu stwierdzić należy, że małżonkowie poprzez zawarcie stosownej umowy (np. rozszerzającej lub ograniczającej wspólność ustawową bądź ustanawiającej rozdzielność majątkową) mogą ustanawiać ustrój majątkowy w sposób odmienny od przewidzianego w przepisach o wspólności ustawowej. Umowy takie w zakresie, w jakim ustanawiają zasadę kształtującą ustrój majątkowy, działają na przyszłość i mają charakter organizacyjny.

W Pani małżeństwie wyłączono majątkową wspólność małżeńską. Następnie dokonała Pani nabycia nieruchomości. W takiej sytuacji należy uznać, że nabycie to miało miejsce do Pani majątku odrębnego. Zatem, przychód uzyskany ze sprzedaży nieruchomości należącej do Pani majątku odrębnego, wydatkowany na remont nieruchomości, czy zakup innej nieruchomości, może korzystać ze zwolnienia od podatku na zasadach określonych w art. 21 ust. 1 pkt 131 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, po spełnieniu ustalonych w ustawie warunków. Bez wpływu na prawo do przedmiotowego zwolnienia i jego zakres ma np. okoliczność, że przeznaczyła Pani przychód uzyskany ze sprzedaży majątku odrębnego na remont domu mieszkalnego, którego jest Pani współwłaścicielką.

Stosownie do art. 30e ust. 1 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych:

Zgodnie z art. 30e ust. 2 ww. ustawy:

Przy czym, stosownie do art. 19 ust. 1 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych:

Zgodnie z art. 19 ust. 3 ww. ustawy:

Pojęcie kosztów odpłatnego zbycia nie zostało przez ustawodawcę zdefiniowane w ustawie, należy zatem stosować językowe rozumienie tego wyrażenia, zgodnie z którym za koszty odpłatnego zbycia nieruchomości lub praw majątkowych uważa się wszystkie wydatki poniesione przez zbywającego, które są konieczne, aby odpłatne zbycie mogło dojść do skutku (wszystkie niezbędne wydatki bezpośrednio związane z tą czynnością). Pomiędzy tymi wydatkami, a dokonanym odpłatnym zbyciem musi istnieć związek przyczynowo-skutkowy. Koszty te nie są kosztami nabycia, lecz jako koszty odpłatnego zbycia pomniejszają przychód.

Nie należy ich jednak utożsamiać z kosztami uzyskania przychodu, których zasady ustalania uregulowane zostały w sposób szczególny m.in. w art. 22 ust. 6c ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych.

W myśl art. 22 ust. 6c tejże ustawy:

Jak stanowi art. 22 ust. 6e ustawy:

W myśl art. 30e ust. 4 ww. ustawy:

Z art. 30e ust. 5 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych wynika, że:

Natomiast, zgodnie z art. 30e ust. 7 tej ustawy:

Dochód ze sprzedaży nieruchomości i praw majątkowych, o których mowa w art. 10 ust. 1 pkt 8 lit. a–c ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych – na podstawie art. 21 ust. 1 pkt 131 tej ustawy – może jednak zostać objęty zwolnieniem z opodatkowania przy spełnieniu warunków określonych w tym przepisie.

Art. 21 ust. 1 pkt 131 ww. ustawy stanowi, że:

Należy wyjaśnić, że powyższe zwolnienie obejmuje taką część dochodu uzyskanego z tytułu odpłatnego zbycia nieruchomości lub wymienionych praw majątkowych w art. 10 ust. 1 pkt 8 lit. a-c ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, jaka proporcjonalnie odpowiada udziałowi poniesionych wydatków na własne cele mieszkaniowe w osiągniętych przychodach z odpłatnego zbycia.

W sytuacji, gdy przychód z odpłatnego zbycia zostanie w całości przeznaczony na cele mieszkaniowe, to wówczas uzyskany z tego tytułu dochód będzie w całości korzystał ze zwolnienia od podatku dochodowego.

Dochód zwolniony należy obliczyć według następującego wzoru:

dochód zwolniony = D × W/P

gdzie:

D ‒ dochód z odpłatnego zbycia nieruchomości lub prawa,

W ‒ wydatki poniesione na cele mieszkaniowe wymienione w art. 21 ust. 25 ustawy  o podatku dochodowym od osób fizycznych,

P ‒ przychód z odpłatnego zbycia nieruchomości lub prawa.

Cytowany powyżej przepis art. 21 ust. 1 pkt 131 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych wiąże skutki prawne w postaci zwolnienia od opodatkowania z faktem przeznaczenia – w warunkach określonych w ustawie – uzyskanego z tytułu odpłatnego zbycia nieruchomości i praw majątkowych dochodu wyłącznie na własne cele mieszkaniowe wymienione w przepisie art. 21 ust. 25 ww. ustawy. Katalog wydatków stanowiących własne cele mieszkaniowe podatnika wskazany w art. 21 ust. 25 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych ma charakter zamknięty – jest to wyliczenie enumeratywne. Ustawodawca w sposób jednoznaczny wskazał w nim cele mieszkaniowe, których realizacja pozwala na zwolnienie z opodatkowania dochodu uzyskanego ze zbycia nieruchomości.

Zgodnie z art. 21 ust. 25 pkt 1 i 2 cytowanej ustawy:

Stosownie do art. 21 ust. 25a ww. ustawy:

Treść art. 21 ust. 26 cyt. ustawy stanowi, że:

Ponadto art. 21 ust. 28 powołanej ustawy stanowi, że:

W myśl art. 21 ust. 29 ww. ustawy:

Wedle zaś art. 21 ust. 30 cytowanej ustawy:

Wszelkiego rodzaju ulgi czy zwolnienia są odstępstwem od konstytucyjnej zasady równości i powszechności opodatkowania, w sposób szczegółowy uregulowanymi w przepisach materialnego prawa podatkowego. Są one przywilejami, z których podatnik ma prawo, a nie obowiązek skorzystania. Zatem oceniając ciążące na nim obowiązki wynikające z zastosowania danej ulgi czy zwolnienia podatkowego należy dokonać ścisłej, literalnej wykładni przepisu regulującego daną ulgę czy zwolnienie.

Katalog wydatków spełniających przesłanki zwolnienia podatkowego, wskazany w art. 21 ust. 25 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych ma charakter wyczerpujący, w związku z tym, tylko realizacja takich wydatków, przy jednoczesnym spełnieniu pozostałych przesłanek, pozwala na skorzystanie ze zwolnienia z opodatkowania dochodu uzyskanego z odpłatnego zbycia nieruchomości i praw majątkowych.

Z przestawionego we wniosku opisu sprawy oraz jego uzupełnień wynika, że (…) lutego 2019 r. kupiła Pani mieszkanie przy ul. (…), z przeznaczeniem na realizację własnych celów mieszkaniowych. Zakup mieszkania został zrealizowany częściowo z własnych środków, a drugą część stanowił kredyt hipoteczny, udzielony Pani (…) lutego 2019 r. W celu wykończenia mieszkania (kupione zostało w stanie deweloperskim), (…) lutego 2019 r. wzięła Pani kredyt konsumpcyjny gotówkowy, z czego na remont wykorzystała część tego kredytu. Po 5 miesiącach od zamieszkania, (…) września 2019 r., zmuszona Pani była sprzedać to mieszkanie (ul. (…)). Część środków uzyskanych ze sprzedaży powyższej nieruchomości przeznaczyła Pani na spłatę kredytu hipoteczny wziętego na jego zakup i częściową spłatę kredytu gotówkowego przeznaczonego na jego remont, a część kwoty przeznaczyła Pani na realizację celów mieszkaniowych (zakup spółdzielczego prawa do własności lokalu mieszkalnego przy ul. (…)).

(…) listopada 2019 r. kupiła Pani spółdzielcze prawo do własności lokalu (ul. (…)).Zakupu spółdzielczego prawa do własności lokalu przy ul. (…) dokonała Pani w celu realizacji własnych celów mieszkaniowych. Zakup ten częściowo zostaje pokryty kredytem, który zostaje zaciągnięty (…) października 2019 r., a pozostałe środki pochodzą z wcześniejszej ww. sprzedaży i środki własne. Przez rok zamieszkiwała Pani w tym lokalu. Niestety zawirowania życiowe zmusiły Panią do sprzedaży także tego mieszkania. Sprzedaż następuje (…) listopada 2020 r. Część środków uzyskanych z tej sprzedaży przeznaczyła Pani na własne cele mieszkaniowe czyli na: spłatę kredytu hipotecznego wziętego na jego zakup i spłatę odsetek od tego kredytu, a pozostałą kwotę ostatecznie na remont i rozbudowę domu jednorodzinnego (...). Kwotę tą planuje Pani wykorzystać na ten cel do 31 grudnia 2023 r. Budynek przy ul. (…), jak i grunt pod tym budynkiem jest Pani współwłasnością, potwierdzoną notarialnie. Drugim współwłaścicielem jest Pani mąż.

Jeśli chodzi o dom przy ul. (…) to „remont, rozbudowa i nadbudowa” dotyczy zadaszenia powierzchni nad garażem i utworzenia powierzchni mieszkalnej oraz dobudowy schodów o konstrukcji metalowej i utworzenie bocznego wejścia.

Była Pani jedynym kredytobiorcą z tytułu wszystkich wymienionych we wniosku kredytów, a zakup obydwu nieruchomości zarówno przy ul. (…) jak i przy ul. (…) był dokonany wyłącznie do Pani majątku odrębnego. Dysponuje Pani dokumentami potwierdzającymi poniesienie wydatków będących przedmiotem wniosku na cele mieszkaniowe. Są to faktury VAT na osobę prywatną wystawione na Pani imię i nazwisko.

Własne cele mieszkaniowe realizowała Pani kolejno w dwóch wymienionych mieszkaniach: najpierw przy ul. (…), gdzie mieszkała Pani około pół roku do (...) września 2019 r., następnie w mieszkaniu przy ul. (…), gdzie mieszkała prawie rok do (…) listopada 2020 r., a ostatecznie realizację tych celów przeniosła Pani do domu jednorodzinnego przy ul. (…), gdzie mieszka obecnie.

Źródłem Pani wątpliwości w przedmiotowej sprawie jest m.in. możliwość zastosowania zwolnienia przewidzianego w art. 21 ust. 1 pkt 131 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych w przypadku przeznaczenia części środków ze sprzedaży nieruchomości na zakup spółdzielczego prawa do własności lokalu mieszkalnego przy ul. (…) i na remont domu jednorodzinnego przy ul.(…).

Zwolnienie, o którym mowa art. 21 ust. 1 pkt 131 ww. ustawy jest normą celu społecznego, która w zamierzeniach ustawodawcy realizować ma cel, jakim jest zaspokojenie własnych potrzeb mieszkaniowych podatnika. Przy czym „własne cele mieszkaniowe” w takim przypadku należy rozumieć jednoznacznie, zgodnie z wykładnią literalną. Jest to cel nadrzędny, przez pryzmat którego należy interpretować ww. przepis.

Intencją ustawodawcy tworzącego to zwolnienie było zachęcenie podatników do wydatkowania środków z odpłatnego zbycia nieruchomości czy praw majątkowych, na inwestycje mające na celu realizację ich własnych potrzeb mieszkaniowych. Świadczy o tym poprzedzenie wyrażenia „cele mieszkaniowe” przymiotnikiem „własne”.

Podstawową okolicznością decydującą o zastosowaniu zwolnienia wynikającego z art. 21 ust. 1 pkt 131 tejże ustawy jest fakt wydatkowania (nie później niż w okresie trzech lat od końca roku podatkowego, w którym nastąpiło odpłatne zbycie) przychodu ze sprzedaży nieruchomości i praw na wskazane w art. 21 ust. 25 ustawy własne cele mieszkaniowe.

Wydatkowanie przychodu na własne cele mieszkaniowe oznacza, według stanowiska prezentowanego w orzecznictwie i doktrynie, że celem podatnika jest realizacja potrzeby zapewnienia sobie tzw. „dachu nad głową”. Innymi słowy podatnik, który uzyskał przychód ze sprzedaży nieruchomości może przeznaczyć go m.in. na zakup nieruchomości, zachowując przy tym prawo do ww. zwolnienia, jednakże zakup ten może dotyczyć jedynie nieruchomości na zaspokojenie jego własnych potrzeb mieszkaniowych.

Jak wynika z art. 21 ust. 25 pkt 1 lit. a, b i d cytowanej ustawy, za wydatki poniesione na cele, o których mowa w ust. 1 pkt 131, uważa się wydatki poniesione na nabycie budynku mieszkalnego, jego części lub udziału w takim budynku, lokalu mieszkalnego stanowiącego odrębną nieruchomość lub udziału w takim lokalu, a także na nabycie gruntu lub udziału w gruncie albo prawa użytkowania wieczystego gruntu lub udziału w takim prawie, związanych z tym budynkiem lub lokalem (lit. a), nabycie m.in. spółdzielczego prawa do lokalu mieszkalnego (lit. b) oraz na budowę, rozbudowę, nadbudowę, przebudowę lub remont własnego budynku mieszkalnego, jego części lub własnego lokalu mieszkalnego (lit. d).

Przez budynek lub lokal, o których mowa w ust. 25 pkt 1 lit. d, rozumie się m.in. budynek lub lokal stanowiący własność lub współwłasność podatnika lub do którego podatnikowi przysługuje spółdzielcze prawo do lokalu.

Zgodnie z art. 196 § 1 ustawy z 23 kwietnia 1964 r. kodeks cywilny (t. j. Dz. U. z 2023 r. poz. 1610):

Zatem, wydatki na własne cele mieszkaniowe, o których mowa w art. 21 ust. 1 pkt 131 w związku z ust. 25 pkt 1 lit. d ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, to również wydatki poniesione na remont własnego budynku lub lokalu (stanowiącego własność lub współwłasność podatnika).

Z informacji przedstawionych we wniosku i jego uzupełnieniach wynika, że wydatkowała Pani część środków pochodzących ze sprzedaży wcześniej posiadanych nieruchomości w ustawowym terminie m.in. na nabycie spółdzielczego prawa do lokalu mieszkalnego oraz na remont domu będącego Pani współwłasnością. Jednocześnie wskazała Pani, że własne cele mieszkaniowe realizowała kolejno w dwóch wymienionych mieszkaniach: najpierw przy ul. (…), następnie w mieszkaniu przy ul. (…), a ostatecznie realizację tych celów przeniosła do domu jednorodzinnego przy ul. (…), gdzie mieszka obecnie. Wobec powyższego, spełnia Pani przesłanki dotyczące możliwości uwzględnienia przy obliczaniu dochodu zwolnionego z podatku wydatków, które zostały poniesione na zaspokojenie Pani „własnych” potrzeb mieszkaniowych.

Zatem, wydatki poniesione przez Panią z przychodu uzyskanego ze sprzedaży w 2019 roku mieszkania przy ul. (…) na zakup spółdzielczego prawa do lokalu mieszkalnego przy ul. (…), można uznać za wydatki poniesione na realizację własnych celów mieszkaniowych, uprawniających do zwolnienia od podatku, zgodnie z art. 21 ust. 1 pkt 131 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych.

Również wydatki poniesione z przychodu uzyskanego ze sprzedaży spółdzielczego własnościowego prawa do lokalu przy ul. (…) na remont domu jednorodzinnego przy ul. (…), można uznać za wydatki poniesione na realizację własnych celów mieszkaniowych, uprawniających do zwolnienia od podatku, zgodnie z art. 21 ust. 1 pkt 131 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych.

Przedmiotem Pani wątpliwości jest ponadto kwestia dotycząca dopuszczalności – w związku z dokonaną sprzedażą najpierw mieszkania przy ul. (…), a potem przy ul. (…) (będąc jednocześnie współwłaścicielem domu przy ul. (…)) i remontem domu jednorodzinnego przy ul. (…) – skorzystanie ze zwolnienia, o którym mowa w art. 21 ust. 1 pkt 131 ww. ustawy.

Jak już wskazano, wydatkowanie przychodu na własne cele mieszkaniowe oznacza, według stanowiska prezentowanego w orzecznictwie i doktrynie, że celem podatnika jest realizacja potrzeby zapewnienia sobie tzw. „dachu nad głową”. W orzecznictwie jednolicie przyjmuje się, że cel mieszkaniowy wiąże się z zaspokojeniem potrzeb mieszkaniowych, przy czym chodzi tu o potrzeby mieszkaniowe w sensie obiektywnym, a zatem potrzeby przeciętnego podatnika, który o ulgę się ubiega. Zawsze bowiem centrum życiowe koncentruje się w konkretnym budynku lub lokalu mieszkalnym i ten właśnie budynek lub lokal służy zaspokojeniu potrzeb mieszkaniowych. Potrzeba realizacji własnych potrzeb mieszkaniowych jest najważniejszym elementem przedmiotowego zwolnienia od podatku dochodowego.

Z wykładni językowej przytoczonych uprzednio przepisów, a w szczególności z zawartego w art. 21 ust. 1 pkt 131 ww. ustawy sformułowania: „(…) wolne od podatku dochodowego są dochody z odpłatnego zbycia nieruchomości (…), jeżeli począwszy od dnia odpłatnego zbycia, nie później niż w okresie trzech lat od końca roku podatkowego, w którym nastąpiło odpłatne zbycie, przychód uzyskany ze zbycia tej nieruchomości lub tego prawa majątkowego został wydatkowany na własne cele mieszkaniowe (…)” wynika, że podstawową okolicznością decydującą o stosowaniu powyższego zwolnienia jest przeznaczenie w określonym czasie przychodów uzyskanych ze sprzedaży nieruchomości na własne cele mieszkaniowe. Innymi słowy ważny jest moment uzyskania przychodu i poniesienia wydatku.

Podkreślić należy, że ustawodawca regulując omawiane zwolnienie nie ograniczył wydatkowania przychodu z tytułu zbycia nieruchomości tylko do jednego z wymienionych w art. 21 ust. 25 pkt 1 ww. ustawy celów, jednakże – przy spełnieniu pozostałych przesłanek – wydatkowanie przychodu musi być ukierunkowane na zrealizowanie własnych potrzeb mieszkaniowych podatnika. Innymi słowy, ustawodawca nie zastrzegł, że własne cele mieszkaniowe podatnika ograniczać się muszą do posiadania przez niego tylko jednej nieruchomości mieszkalnej. Zatem osoba, która posiada miejsce zamieszkania może nabyć kolejną nieruchomość mieszkalną w celu zaspokojenia własnych celów mieszkaniowych. Należy wspomnieć, że ustawa o podatku dochodowym od osób fizycznych nie określa, kiedy i jak długo podatnik powinien mieszkać w nabytej nieruchomości, żeby nastąpiła realizacja celu mieszkaniowego.

Naczelny Sąd Administracyjny w wyroku z 17 maja 2017 r., sygn. akt II FSK 1053/15, wskazał:

Wojewódzki Sąd Administracyjny w Warszawie w wyroku z 15 lutego 2017 r., sygn. akt III SA/Wa 650/16 wskazał:

Jak wynika z opisu sprawy i jego uzupełnienia, kupiła Pani mieszkanie przy ul. (…) z przeznaczeniem na realizację własnych celów mieszkaniowych. Również zakupu spółdzielczego prawa do własności lokalu przy ul. (…) dokonała Pani w celu realizacji własnych celów mieszkaniowych.

Własne cele mieszkaniowe realizowała Pani kolejno w dwóch wymienionych mieszkaniach: najpierw przy ul. (…), gdzie mieszkała około pół roku, następnie w mieszkaniu przy ul. (…) gdzie mieszkała prawie rok, a ostatecznie realizację tych celów przeniosła Pani do domu jednorodzinnego przy ul. (…), gdzie mieszka obecnie.

W świetle powołanych uprzednio przepisów ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, wydatkowanie przez Panią przychodu z odpłatnego zbycia nieruchomości przed upływem trzech lat, licząc od końca roku podatkowego, w którym nastąpiło odpłatne zbycie nieruchomości, na zakup spółdzielczego prawa do własności lokalu mieszkalnego, czy remont domu, w których realizuje/realizowała Pani własne cele mieszkaniowe, uprawnia Panią do zwolnienia z opodatkowania dochodu uzyskanego z odpłatnego zbycia nieruchomości, na podstawie art. 21 ust. 1 pkt 131 w zw. z art. 21 ust. 25 pkt 1 ww. ustawy.

Reasumując, dopuszczalnym było w związku z dokonaną sprzedażą najpierw mieszkania przy ul. (…), a potem przy ul. (…) (będąc jednocześnie współwłaścicielem domu przy ul. (…)) i remontem domu jednorodzinnego przy ul. (…), skorzystanie ze zwolnienia, o którym mowa w art. 21 ust. 1 pkt 131 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych.

Dodatkowe informacje

Informacja o zakresie rozstrzygnięcia

·Interpretacja dotyczy:

-stanu faktycznego, który Pani przedstawiła i stanu prawnego, który obowiązywał w dacie zaistnienia zdarzenia oraz

-zdarzenia przyszłego, które Pani przedstawiła i stanu prawnego, który obowiązuje w dniu wydania interpretacji.

·Interpretacja indywidualna wywołuje skutki prawnopodatkowe tylko wtedy, gdy rzeczywisty stan faktyczny sprawy będącej przedmiotem interpretacji pokrywał się będzie z opisem stanu faktycznego/zdarzenia przyszłego przedstawionego w złożonym wniosku. W związku z powyższym, w przypadku zmiany któregokolwiek elementu przedstawionego we wniosku opisu sprawy, udzielona interpretacja traci swoją aktualność.

·Interpretacja dotyczy tylko sprawy będącej przedmiotem Pani wniosku (zapytań sformułowanych ostatecznie w uzupełnieniu wniosku z 12 marca 2024 r.). Inne kwestie przedstawione w opisie sprawy, które nie zostały objęte pytaniami nie mogą być – zgodnie z art. 14b § 1 Ordynacji podatkowej – rozpatrzone.

·Informuję, że w niniejszej interpretacji indywidualnej załatwiono wniosek w części dotyczącej stanu faktycznego w podatku dochodowym od osób fizycznych w zakresie możliwości zastosowania zwolnienia przewidzianego w art. 21 ust. 1 pkt 131 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych w przypadku przeznaczenia środków ze sprzedaży nieruchomości na zakup mieszkania przy ul. (…) i na remont domu jednorodzinnego przy ul. (…) oraz w części dotyczącej stanu faktycznego i zdarzenia przyszłego w podatku dochodowym od osób fizycznych w zakresie dopuszczalności skorzystania ze zwolnienia, o którym mowa w art. 21 ust. 1 pkt 131 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych w związku z dokonaną sprzedażą najpierw mieszkania przy ul. (…), a potem przy ul. (…) (będąc jednocześnie współwłaścicielem domu przy ul. (…) i remontem domu jednorodzinnego przy ul. (…).

· Natomiast w części dotyczącej stanu faktycznego w podatku dochodowym od osób fizycznych w zakresiemożliwości zastosowania zwolnienia przewidzianego w art. 21 ust. 1 pkt 131 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych w odniesieniu do wydatków poniesionych na: spłatę kredytu hipotecznego, który został zaciągnięty na nabycie zbywanej nieruchomości (lokalu mieszkalnego przy ul. (…); spłatę kredytu gotówkowego wykorzystanego na remont tego mieszkania oraz spłatę kredytu hipotecznego zaciągniętego na zakup zbywanego spółdzielczego własnościowego prawa do lokalu (przy ul. (…), a także odsetek od tego kredytu, 2 kwietnia 2024 r. zostało wydane postanowienie o zastosowaniu interpretacji ogólnej nr 0112-KDSL1-1.4011.186.2024.1.AG.

Pouczenie o funkcji ochronnej interpretacji

·Funkcję ochronną interpretacji indywidualnych określają przepisy art. 14k-14nb ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. – Ordynacja podatkowa (t. j. Dz. U. z 2023 r. poz. 2383 ze zm.). Interpretacja będzie mogła pełnić funkcję ochronną, jeśli Pani sytuacja będzie zgodna (tożsama) z opisem stanu faktycznego/zdarzenia przyszłego i zastosuje się Pani do interpretacji.

·Zgodnie z art. 14na § 1 Ordynacji podatkowej:

·Zgodnie z art. 14na § 2 Ordynacji podatkowej:

Pouczenie o prawie do wniesienia skargi na interpretację

Ma Pani prawo do zaskarżenia tej interpretacji indywidualnej do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego (…). Zasady zaskarżania interpretacji indywidualnych reguluje ustawa z dnia 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi (t. j. Dz. U. z 2023 r. poz. 1634 ze zm.; dalej jako „PPSA”).

Skargę do Sądu wnosi się za pośrednictwem Dyrektora KIS (art. 54 § 1 PPSA). Skargę należy wnieść w terminie trzydziestu dni od dnia doręczenia interpretacji indywidualnej (art. 53 § 1 PPSA):

·w formie papierowej, w dwóch egzemplarzach (oryginał i odpis) na adres: Krajowa Informacja Skarbowa, ul. Warszawska 5, 43-300 Bielsko-Biała (art. 47 § 1 PPSA), albo

·w formie dokumentu elektronicznego, w jednym egzemplarzu (bez odpisu), na adres Elektronicznej Skrzynki Podawczej Krajowej Informacji Skarbowej na platformie ePUAP: /KIS/SkrytkaESP (art. 47 § 3 i art. 54 § 1a PPSA).

Skarga na interpretację indywidualną może opierać się wyłącznie na zarzucie naruszenia przepisów postępowania, dopuszczeniu się błędu wykładni lub niewłaściwej oceny co do zastosowania przepisu prawa materialnego. Sąd jest związany zarzutami skargi oraz powołaną podstawą prawną (art. 57a PPSA).

Podstawa prawna dla wydania interpretacji

Podstawą prawną dla wydania tej interpretacji jest art. 13 § 2a oraz art. 14b § 1 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. – Ordynacja podatkowa (t. j. Dz. U. z 2023 r. poz. 2383 ze zm.).