Interpretacja indywidualna z dnia 15 marca 2024 r., Dyrektor Krajowej Informacji Skarbowej, sygn. 0114-KDIP4-3.4012.20.2024.1.MKA

Uznanie Sprzedającego za podatnika VAT oraz możliwości odliczenia podatku naliczonego w związku z nabyciem nieruchomości.

Interpretacja indywidualna

– stanowisko prawidłowe

Szanowni Państwo,

stwierdzam, że Państwa stanowisko w sprawie oceny skutków podatkowych opisanego zdarzenia przyszłego w podatku od towarów i usług jest prawidłowe.

Zakres wniosku o wydanie interpretacji indywidualnej

16 stycznia 2024 r. wpłynął Państwa wniosek z 16 stycznia 2024 r. o wydanie interpretacji indywidualnej, który dotyczy skutków podatkowych związanych z dostawą Nieruchomości.

Zainteresowani, którzy wystąpili z wnioskiem

1)Zainteresowany będący stroną postępowania:

• A. Spółka z ograniczoną odpowiedzialnością

2)Zainteresowany niebędący stroną postępowania:

• J. K.

Treść wniosku jest następująca:

Opis zdarzenia przyszłego

A. Spółka z ograniczoną odpowiedzialnością z siedzibą w (...) (dalej „Wnioskodawca”, „Kupująca” lub „Spółka”) jest zarejestrowana jako czynny podatnik podatku VAT. Przedmiotem przeważającej działalności Wnioskodawcy jest kupno i sprzedaż nieruchomości na własny rachunek (PKD 68.10.Z).

10 lutego 2022 roku Spółka zawarła przedwstępną warunkową umowę sprzedaży zaprotokołowaną aktem notarialnym przez notariusza (...) za Rep. (...) (dalej „Umowa przedwstępna”) nieruchomości położonej w miejscowości (...), stanowiącej niezabudowaną działkę gruntu oznaczoną numerem 1 o powierzchni (...) ha, dla której Sąd Rejonowy w (...) Wydział Ksiąg Wieczystych prowadzi księgę wieczystą o numerze (...) (zwaną w dalszej części „Nieruchomością”). Umowa Przedwstępna została zmieniona aneksem z (...) zaprotokołowanym aktem notarialnym przez notariusza (...) za Rep. (...).

Opisywana Nieruchomość:

1.jest niezabudowana i ma bezpośredni dostęp do drogi publicznej, która wymaga modernizacji w celu przystosowania do obsługi wielkogabarytowych obiektów zamieszkania zbiorowego,

2.nie powstała w wyniku podziału zatwierdzonego decyzjami zawierającymi jakiekolwiek warunki na wypadek ich zbycia i nie stanowi drogi w rozumieniu przepisów ustawy z dnia 21 marca 1985 roku o drogach publicznych,

3.nie stanowi przedsiębiorstwa, gospodarstwa rolnego ani ich zorganizowanych części inie jest na niej prowadzona działalność gospodarcza lub rolnicza,

4.jest objęta ustaleniami miejscowego planu zagospodarowania przestrzennego dla obszaru miasta (...) Nr (...) i usytuowana jest w jednostkach strukturalnych: „E11MP” - tereny domów wczasowych i pensjonatów oraz „E19MN1” - tereny zabudowy mieszkaniowej i jednorodzinnej na wysokości poniżej 550 m.n.p.m.,

5.stanowi grunt leśny w rozumieniu art. 3 ustawy z dnia 28 września 1991 roku o lasach,

6.nie posiada przyłącza do sieci elektro-energetycznej, wodociągowej oraz kanalizacji sanitarnej,

7.nie stanowi przedmiotu wydanej decyzji o warunkach zabudowy.

Sprzedającym Nieruchomość, jest Pan J. K. (dalej: „Sprzedający”) w imieniu którego działa pełnomocnik. Sprzedający jest osobą fizyczną nieprowadzącą działalności gospodarczej i niebędącą czynnym podatnikiem podatku od towarów i usług. Sprzedający nabył działkę w ramach umowy darowizny zaprotokołowanej aktem notarialnym przez notariusza w (...) do majątku osobistego (...). Nieruchomość stanowi majątek prywatny Sprzedającego. Nieruchomość od dnia nabycia przez Sprzedającego nie była, w całości ani w części, przedmiotem najmu, dzierżawy lub innej umowy o podobnym charakterze.

Sprzedający nie prowadził żadnych działań marketingowych, nie ogłaszał w mediach, Internecie czy prasie ofert sprzedaży Nieruchomości. Sprzedający nie zawierał również umów pośrednictwa w obrocie nieruchomościami.

Spółka zamierza kupić Nieruchomość w celu realizacji inwestycji polegającej na opracowaniu dokumentacji projektowej dla przedsięwzięcia inwestycyjnego w oparciu o wytyczne wynikające z postanowień miejscowego planu zagospodarowania terenu i otrzymaniu pozwolenia na budowę, następnie wybudowaniu na Nieruchomości zespołu obiektów zamieszkania zbiorowego wraz z garażami podziemnymi, z naziemnymi miejscami postojowymi, infrastrukturą zewnętrzną i zagospodarowaniem terenu oraz sprzedaży lokali wyodrębnionych w wybudowanych budynkach wraz z udziałami w częściach wspólnych budynków i gruntu oraz udziałami w nieruchomości wspólnej. Spółka po realizacji ww. przedsięwzięcia zamierza odpłatnie zbyć wyodrębnione samodzielne lokale w wykonaniu działalności gospodarczej opodatkowanej podatkiem od towarów i usług.

Umowa przedwstępna zawiera zobowiązanie Sprzedającego, w imieniu którego działa pełnomocnik, m.in. do współpracy ze Spółką, a w szczególności do udzielenia pełnomocnictw o ile okażą się potrzebne do wykonania Umowy Przedwstępnej. Jeszcze przed zawarciem Umowy Przedwstępnej, pełnomocnik Sprzedającego udzielił dalszego pełnomocnictwa Spółce do wszelkich czynności związanych ze sprawdzeniem stanu prawnego i faktycznego Nieruchomości, w tym do uzyskiwania, odbioru, kserokopii i fotokopii dokumentów, przed wszystkimi urzędami, instytucjami, sądami, w szczególności do zapoznania się z księgą wieczystą Nieruchomości, do uzyskiwania wypisów z ksiąg wieczystych, do uzyskiwania wypisów z rejestru gruntów i budynków, do uzyskania wypisów z miejscowego planu zagospodarowania przestrzennego, do wejścia na teren Nieruchomości w celu wykonania oględzin i pomiarów.

Ponadto, Sprzedający działający przez pełnomocnika wyraził zgodę na dysponowanie Nieruchomością przez Spółkę na cele budowlane zgodnie z art. 32 ust. 4 pkt 2 ustawy z dnia 7 lipca 1994 roku Prawo budowlane, w szczególności wyraził zgodę na:

1)uzyskanie przez Spółkę warunków i uzgodnień od gestorów sieci, dostawców mediów i zarządcy drogi,

2)wykonanie odwiertów geologicznych i pobrania próbek gruntu,

3)wykonanie na koszt Spółki wszelkich prac dotyczących roślinności na Nieruchomości, w tym np. skoszenie trawy, wycięcie samosiejek oraz wykonanie prac pielęgnacyjnych na istniejącym drzewostanie z zachowaniem zasad wynikających z przepisów prawa i po uzyskaniu wymaganych prawem zezwoleń, o ile okażą się konieczne.

Do dnia złożenia niniejszego wniosku, na podstawie udzielonego pełnomocnictwa oraz prawa do dysponowania Nieruchomością, Spółka:

1)zawarła 31 sierpnia 2023 r. umowę o wykonanie dokumentacji projektowej i nadzoru autorskiego,

2)uzyskała wypis z rejestru gruntów,

3)uzyskała wypis z miejscowego planu zagospodarowania przestrzennego,

4)uzyskała 13 marca 2023 roku ostateczną decyzję wydaną przez Starostę (...) o zatwierdzeniu projektu robót geologicznych dla określenia warunków geologiczno-inżynierskich dla budowy zespołu budynków na Nieruchomości,

5)uzyskała 5 maja 2023 roku ostateczną decyzję wydaną przez Starostę (...) o zatwierdzeniu dokumentacji geologiczno-inżynierskiej dla określenia warunków geologiczno-inżynierskich dla budowy zespołu budynków na Nieruchomości,

6)złożyła wniosek do Dyrektora Regionalnej Dyrekcji Lasów Państwowych w (...) o wydanie decyzji zezwalającej na trwałe wyłączenie z produkcji leśnej Nieruchomości,

7)uzyskała odpowiedź na pismo złożone przez Spółkę dotyczące zmiany zagospodarowania terenu przyległego do pasa drogowego w zakresie włączenia do drogi,

8)uzyskała oświadczenie od (...) S.A. o możliwości przyłączenia do sieci elektroenergetycznej oraz dostaw energii elektrycznej,

9)pismo od (...) Spółka z o.o. w (...) w sprawie istnienia sieci wodociągowej mogącej zasilić w wodę w wymaganej ilości na cele socjalno-bytowe budynki zbiorowego zamieszkania,

10)prowadzi rozmowy z Urzędem Miasta (...) w temacie przyłączenia przedmiotowej nieruchomości do sieci wodociągowej oraz kanalizacyjnej,

11)prowadzi rozmowy z właścicielami nieruchomości sąsiednich w zakresie możliwości wykorzystania ich terenów dla celów alternatywnych dojazdów do nieruchomości i prowadzenia przyłączy do mediów.

Przyrzeczona umowa sprzedaży Nieruchomości ma zostać zawarta do 30 sierpnia 2024 roku.

Pytania

1) Czy Sprzedający dokonując dostawy Nieruchomości na rzecz Wnioskodawcy będzie występował w roli podatnika w rozumieniu art. 15 ust. 1 i art. 15 ust. 2 ustawy o VAT?

2) W przypadku uznania stanowiska Wnioskodawcy w stosunku do pytania nr 1 za prawidłowe, czy Wnioskodawca będzie uprawniony do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego wynikającego z transakcji sprzedaży Nieruchomości na podstawie art. 86 ust. 1 ustawy o VAT?

Państwa stanowisko w sprawie

Ad 1)

Zdaniem Wnioskodawcy, Sprzedający dokonując planowanej dostawy Nieruchomości na rzecz Wnioskodawcy będzie występował w roli podatnika w rozumieniu art. 15 ust. 1 i art. 15 ust. 2 ustawy o VAT.

Ad 2)

W przypadku uznania stanowiska Wnioskodawcy w stosunku do pytania nr 1 za prawidłowe, zdaniem Wnioskodawcy, w przypadku pozytywnej odpowiedzi na pytanie 1, Wnioskodawca będzie uprawniony do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego wynikającego z transakcji sprzedaży Nieruchomości na podstawie art. 86 ust. 1 ustawy o VAT.

Uzasadnienie

Ad 1)

Stosownie do art. 5 ust. 1 ustawy o VAT, opodatkowaniu podatkiem VAT podlegają m.in. odpłatna dostawa towarów i odpłatne świadczenie usług na terytorium kraju.

W myśl art. 2 pkt 6 ustawy o VAT przez towary rozumie się rzeczy oraz ich części, a także wszelkie postacie energii.

Przez sprzedaż natomiast rozumie się odpłatną dostawę towarów i odpłatne świadczenie usług na terytorium kraju, eksport towarów oraz wewnątrzwspólnotową dostawę towarów zgodnie z art. 2 pkt 22 ustawy o VAT, art. 7 ust. 1 ustawy o VAT stanowi, że przez dostawę towarów, o której mowa w art. 5 ust. 1 pkt 1, rozumie się przeniesienie prawa do rozporządzania towarami jak właściciel.

Stosownie do art. 2 pkt 22 ustawy o VAT, przez sprzedaż rozumie się odpłatną dostawę towarów i odpłatne świadczenie usług na terytorium kraju, eksport towarów oraz wewnątrzwspólnotową dostawę towarów.

Na podstawie definicji zawartej w art. 2 pkt 6 ustawy o VAT uznać należy zbycie nieruchomości gruntowej jako czynność odpłatnej dostawy towarów, o której mowa w art. 5 ust. 1 pkt 1 ustawy o VAT. Jednakże nie każda czynność stanowiąca dostawę, w rozumieniu art. 7 ustawy o VAT, podlega opodatkowaniu podatkiem VAT, gdyż aby dana czynność była opodatkowana tym podatkiem, musi być wykonana przez podmiot, który w związku z jej wykonaniem jest podatnikiem podatku VAT.

Podatnikami, zgodnie z art. 15 ust. 1 ustawy o VAT są osoby prawne, jednostki organizacyjne niemające osobowości prawnej oraz osoby fizyczne, wykonujące samodzielnie działalność gospodarczą, o której mowa w art. 15 ust. 2 ustawy o VAT, bez względu na cel lub rezultat takiej działalności.

Art. 15 ust. 2 ustawy o VAT definiuje działalność gospodarczą i jest to wszelka działalność producentów, handlowców lub usługodawców, w tym podmiotów pozyskujących zasoby naturalne oraz rolników, a także działalność osób wykonujących wolne zawody. Działalność gospodarcza obejmuje w szczególności czynności polegające na wykorzystywaniu towarów lub wartości niematerialnych i prawnych w sposób ciągły dla celów zarobkowych.

Ze wskazanych regulacji wynika, że w świetle definicji zawartej w art. 15 ustawy o VAT, dla uznania określonych zachowań danego podmiotu za działalność gospodarczą istotne znaczenie ma ich zorganizowany charakter. Przy czym, taka działalność wystąpi również w przypadku wykorzystywania towarów lub wartości niematerialnych i prawnych w sposób ciągły dla celów zarobkowych. Zatem dostawa towarów (w tym gruntów) będzie podlegała opodatkowaniu podatkiem VAT w sytuacji, gdy działaniom podmiotu dokonującego tej dostawy, można przypisać znamiona prowadzenia działalności gospodarczej, co w efekcie przesądza o uzyskaniu przez niego statusu podatnika VAT.

Określony w ustawie o VAT zakres opodatkowania podatkiem VAT wskazuje, że do tego, aby faktycznie zaistniało opodatkowanie danej czynności konieczne jest, aby czynność podlegającą opodatkowaniu wykonał podmiot, który dla tej właśnie czynności będzie działał jako podatnik. Aby uznać, że dana osoba działa w charakterze podatnika podatku VAT należy ustalić, czy działa on jako producent, handlowiec lub usługodawca.

Przyjęcie, że dany podmiot sprzedając grunt działa w charakterze podatnika prowadzącego handlową działalność gospodarczą (jako handlowiec) wymaga ustalenia, czy jego działalność w tym zakresie przybiera formę profesjonalną.

Przejawem aktywności zawodowej w zakresie obrotu nieruchomościami podatnika, która może wskazywać, że jej czynności przybierają formę zorganizowaną może być np.: nabycie terenu przeznaczonego pod zabudowę, jego uzbrojenie, wydzielenie dróg wewnętrznych, działania marketingowe podjęte w celu sprzedaży działek, wykraczające poza zwykłe formy ogłoszenia, uzyskanie decyzji o warunkach zabudowy terenu, czy wystąpienie o opracowanie planu zagospodarowania przestrzennego dla sprzedawanego obszaru, prowadzenie działalności gospodarczej w zakresie usług deweloperskich. Przy czym, na tego rodzaju aktywność „handlową” wskazywać musi ciąg powyżej przytoczonych okoliczności, a nie stwierdzenie jedynie faktu wystąpienia pojedynczych z nich.

W kwestii opodatkowania planowanej sprzedaży działek istotne jest, czy w świetle zaprezentowanego opisu sprawy Sprzedający w celu dokonania sprzedaży gruntów podjął aktywne działania w zakresie obrotu nieruchomościami, angażując środki podobne do wykorzystywanych przez producenta, handlowca i usługodawcę w rozumieniu art. 15 ust. 2 ustawy, co skutkuje koniecznością uznania Sprzedającego za podmiot prowadzący działalność gospodarczą w rozumieniu tego przepisu, a więc za podatnika podatku VAT, czy też sprzedaż nastąpi w ramach zarządu majątkiem prywatnym.

W tym miejscu podkreślić należy, że pojęcie „majątku prywatnego” nie występuje na gruncie przepisów ustawy, jednakże wynika z wykładni art. 15 ust. 2 ustawy, w której zasadnym jest odwołanie się do treści orzeczenia TSUE w sprawie C-291/92 (Finanzamt Uelzen V. Dieter Armbrecht), które dotyczyło kwestii opodatkowania sprzedaży przez osobę, będącą podatnikiem podatku od wartości dodanej, części majątku niewykorzystywanej do prowadzonej działalności gospodarczej, a służącej jej do celów prywatnych. „Majątek prywatny” to zatem taka część majątku danej osoby fizycznej, która nie jest przez nią przeznaczona ani wykorzystywana dla potrzeb prowadzonej działalności gospodarczej.

Ze wskazanego orzeczenia wynika zatem, że podatnik musi w całym okresie posiadania danej nieruchomości wykazywać zamiar wykorzystywania części nieruchomości w ramach majątku osobistego. Przykładem takiego wykorzystania nieruchomości mogłoby być np. wybudowanie domu dla zaspokojenia własnych potrzeb mieszkaniowych. Potwierdzone to zostało również w wyroku TSUE z 21 kwietnia 2005 r., sygn. akt C-25/03 Finanzamt Bergisch Gladbach v. HE, który stwierdził, że majątek prywatny to mienie wykorzystywane dla zaspokojenia potrzeb własnych.

W kwestii opodatkowania sprzedaży Nieruchomości, istotne jest czy w świetle zaprezentowanego opisu zdarzenia przyszłego, w celu dokonania sprzedaży tych gruntów Sprzedający podjął lub podejmie aktywne działania w zakresie obrotu nieruchomościami, angażując środki podobne do wykorzystywanych przez producentów, handlowców i usługodawców w rozumieniu art. 15 ust. 2 ustawy o VAT, co skutkowałoby koniecznością uznania Sprzedającego za podmiot prowadzący działalność gospodarczą w rozumieniu tego przepisu, a więc za podatnika podatku od towarów i usług, czy też sprzedaż ta nastąpi w ramach zarządu majątkiem prywatnym.

Z okoliczności opisanych w zdarzeniu przyszłym wynika, że Sprzedający i Spółka w Umowie Przedwstępnej umieścili postanowienie, na mocy którego Sprzedający wyraził zgodę na dysponowanie Nieruchomością przez Spółkę na cele budowlane stosownie do art. 32 ust. 4 pkt 2 ustawy z dnia 7 lipca 1994 roku Prawo budowlane, w szczególności wyraził zgodę na:

1) uzyskanie przez Spółkę warunków i uzgodnień od gestorów sieci, dostawców mediów i zarządcy drogi,

2) wykonanie odwiertów geologicznych i pobrania próbek gruntu,

3) wykonanie na koszt Spółki wszelkich prac dotyczących roślinności na Nieruchomości, w tym np. skoszenie trawy, wycięcie samosiejek oraz wykonanie prac pielęgnacyjnych na istniejącym drzewostanie z zachowaniem zasad wynikających z przepisów prawa i po uzyskaniu wymaganych prawem zezwoleń o ile okażą się konieczne.

Pełnomocnik Sprzedającego ponadto udzielił dalszego pełnomocnictwa Spółce do wszelkich czynności związanych ze sprawdzeniem stanu prawnego i faktycznego Nieruchomości, w tym do uzyskiwania, odbioru, kserokopii i fotokopii dokumentów, przed wszystkimi urzędami, instytucjami, sądami, w szczególności do zapoznania się z księgą wieczystą Nieruchomości, do uzyskiwania wypisów z ksiąg wieczystych, do uzyskiwania wypisów z rejestru gruntów i budynków, do uzyskania wypisów z miejscowego planu zagospodarowania przestrzennego, do wejścia na teren Nieruchomości w celu wykonania oględzin i pomiarów.

Do dnia złożenia niniejszego wniosku, na podstawie udzielonego pełnomocnictwa oraz prawa do dysponowania Nieruchomością, Spółka:

1) zawarła 31 sierpnia 2023 roku umowę o wykonanie dokumentacji projektowej i nadzoru autorskiego,

2) uzyskała wypis z rejestru gruntów,

3) uzyskała wypis z miejscowego planu zagospodarowania przestrzennego,

4) uzyskała 13 marca 2023 roku ostateczną decyzję wydaną przez Starostę (...) o zatwierdzeniu projektu robót geologicznych dla określenia warunków geologiczno-inżynierskich dla budowy zespołu budynków na Nieruchomości,

5)uzyskała 5 maja 2023 roku ostateczną decyzję wydaną przez Starostę (...) o zatwierdzeniu dokumentacji geologiczno-inżynierskiej dla określenia warunków geologiczno-inżynierskich dla budowy zespołu budynków na Nieruchomości,

6)złożyła wniosek do Dyrektora Regionalnej Dyrekcji Lasów Państwowych w (...) o wydanie decyzji zezwalającej na trwałe wyłączenie z produkcji leśnej Nieruchomości,

7)uzyskała odpowiedź na pismo złożone przez Spółkę dotyczące zmiany zagospodarowania terenu przyległego do pasa drogowego w zakresie włączenia do drogi,

8)uzyskała oświadczenie od (...) S.A. o możliwości przyłączenia do sieci elektroenergetycznej oraz dostaw energii elektrycznej,

9)pismo od (...) Spółka z o.o. w (...) w sprawie istnienia sieci wodociągowej mogącej zasilić w wodę w wymaganej ilości na cele socjalno-bytowe budynki zbiorowego zamieszkania,

10)prowadzi rozmowy z Urzędem Miasta (...) w temacie przyłączenia przedmiotowej nieruchomości do sieci wodociągowej oraz kanalizacyjnej,

11)prowadzi rozmowy z właścicielami nieruchomości sąsiednich w zakresie możliwości wykorzystania ich terenów dla celów alternatywnych dojazdów do nieruchomości i prowadzenia przyłączy do mediów.

Zgodnie z art. 95 § 1 i § 2 Kodeksu cywilnego: z zastrzeżeniem wyjątków w ustawie przewidzianych albo wynikających z właściwości czynności prawnej, można dokonać czynności prawnej przez przedstawiciela. Czynność prawna dokonana przez przedstawiciela w granicach umocowania pociąga za sobą skutki bezpośrednio dla reprezentowanego.

Wobec powyższego, po udzieleniu pełnomocnictwa i zgody do dysponowania nieruchomością do celów budowlanych, czynności wykonane przez pełnomocnika wywołają skutki bezpośrednio w sferze prawnej Sprzedającego jako mocodawcy, co wskazuje, że w celu zwiększenia możliwości sprzedaży nieruchomości Sprzedający podejmuje ww. działania w sposób zorganizowany. Stroną podejmowanych czynności jest i będzie Sprzedający, a nie Spółka.

Przedstawiona we wniosku aktywność Sprzedającego wykracza poza ramy czynności związanych ze zwykłym wykonywaniem prawa własności w odniesieniu do Nieruchomości. Do czasu zawarcia umowy przyrzeczonej Nieruchomość będzie własnością Sprzedającego i będzie podlegała wielu czynnościom. Działania te dokonywane za pełną zgodą Sprzedającego, wpłyną na podniesienie atrakcyjności Nieruchomości jako towaru i wzrost jej wartości.

Sprzedający, w ocenie Wnioskodawcy, wypełnia przesłanki określone w art. 15 ust. 1 i 2 ustawy, a transakcja sprzedaży Nieruchomości będzie stanowić czynność opodatkowaną podatkiem od towarów i usług.

Ad 2)

W obliczu przedstawionego stanowiska Spółki do pytania nr 1, zdaniem Spółki, prawidłowe jest stanowisko, iż Spółka będzie uprawniona do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego wynikającego z transakcji sprzedaży Nieruchomości na podstawie art. 86 ust. 1 ustawy o VAT.

Zgodnie z art. 86 ust. 1 ustawy o VAT, w zakresie, w jakim towary i usługi są wykorzystywane do wykonywania czynności opodatkowanych, podatnikowi, o którym mowa w art. 15, przysługuje prawo do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego, z zastrzeżeniem art. 114, art. 119 ust. 4, art. 120 ust. 17 i 19 oraz art. 124.

Zgodnie z art. 86 ust. 2 pkt 1 ustawy o VAT, kwotę podatku naliczonego stanowi suma kwot podatku wynikających z faktur otrzymanych przez podatnika z tytułu:

1)nabycia towarów i usług,

2)dokonania całości lub części zapłaty przed nabyciem towaru lub wykonaniem usługi.

Z powyższego wynika, że prawo do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego przysługuje wówczas, gdy zostaną spełnione określone warunki, tzn. odliczenia tego dokonuje podatnik podatku VAT oraz gdy towary i usługi, z których nabyciem podatek został naliczony, są wykorzystywane do wykonywania czynności opodatkowanych.

Warunkiem umożliwiającym podatnikowi skorzystanie z prawa do odliczenia podatku naliczonego jest związek zakupów z wykonywanymi czynnościami opodatkowanymi, tzn. których następstwem jest określenie podatku należnego.

Ustawodawca uprawnia podatnika do skorzystania z prawa do odliczenia podatku naliczonego, pod warunkiem spełnienia przez podatnika zarówno tzw. przesłanek pozytywnych, m.in. tego, że zakupy towarów i usług będą wykorzystywane do wykonywania czynności opodatkowanych oraz niezaistnienia przesłanek negatywnych, określonych w art. 88 ustawy o VAT. Przepis ten określa listę wyjątków, która pozbawia podatnika prawa do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego.

Zgodnie z art. 88 ust. 3a pkt 2 ustawy o VAT, nie stanowią podstawy do obniżenia podatku należnego oraz zwrotu różnicy podatku lub zwrotu podatku naliczonego faktury i dokumenty celne, w przypadku gdy transakcja udokumentowana fakturą nie podlega opodatkowaniu lub jest zwolniona od podatku. Ponadto, w myśl art. 88 ust. 4 ustawy o VAT - obniżenia kwoty lub zwrotu różnicy podatku należnego nie stosuje się również do podatników, którzy nie są zarejestrowani jako podatnicy VAT czynni.

Spółka jako kupujący będzie podatnikiem VAT czynnym w momencie dokonania transakcji sprzedaży Nieruchomości, a nadto, Spółka jako kupujący zamierza wykorzystywać Nieruchomość do wykonywania czynności opodatkowanych podatkiem VAT.

W ocenie Spółki, po nabyciu Nieruchomości i otrzymaniu faktury/faktur będzie przysługiwało jej prawo do obniżenia kwoty lub zwrotu różnicy podatku należnego o kwotę podatku naliczonego wynikającego z faktury/faktur dokumentujących dokonanie transakcji, w zakresie, w jakim transakcja będzie podlegać opodatkowaniu. Spełniony zostanie podstawowy warunek określony w art. 86 ust. 1 ustawy o VAT, tj. istnienie związku pomiędzy nabytymi składnikami majątkowymi a wykonywanymi przez nabywcę czynnościami opodatkowanymi, pod warunkiem, że nie zostaną spełnione przesłanki negatywne, o których mowa w art. 88 ustawy o VAT.

Ocena stanowiska

Stanowisko, które przedstawili Państwo we wniosku jest prawidłowe.

Uzasadnienie interpretacji indywidualnej

Zgodnie z art. 5 ust. 1 pkt 1 ustawy z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług (t.j. Dz. U. z 2024 r. poz. 361), zwanej dalej „ustawą”:

Zgodnie z art. 7 ust. 1 ustawy:

Na podstawie art. 2 pkt 6 ustawy:

Według art. 2 pkt 22 ustawy:

W świetle przytoczonych regulacji, grunt spełnia definicję towaru określoną w art. 2 pkt 6 ustawy, a jego sprzedaż traktowana jest jako odpłatna dostawa towarów na terytorium kraju.

Jednakże nie każda czynność stanowiąca dostawę towarów, w rozumieniu art. 7 ustawy, podlega opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług, ponieważ, aby dana czynność podlegała opodatkowaniu tym podatkiem, musi być wykonana przez podmiot, który w związku z jej wykonaniem jest podatnikiem podatku od towarów i usług.

Pojęcia „podatnik” i „działalność gospodarcza”, na potrzeby podatku od towarów i usług, zostały określone w art. 15 ust. 1 i ust. 2 ustawy.

Stosownie do art. 15 ust. 1 ustawy:

Zgodnie z art. 15 ust. 2 ustawy:

Określony w ustawie zakres opodatkowania podatkiem od towarów i usług wskazuje, że do tego, aby faktycznie zaistniało opodatkowanie danej czynności, konieczne jest, aby czynność podlegającą opodatkowaniu wykonał podmiot, który dla tej właśnie czynności będzie działał jako podatnik. Ponadto, działalność gospodarczą stanowi wykorzystywanie towarów w sposób ciągły dla celów zarobkowych. Definicja działalności gospodarczej zawarta w ustawie ma charakter uniwersalny, pozwalający na objęcie pojęciem „podatnik” tych wszystkich podmiotów, które prowadzą określoną działalność występując w profesjonalnym obrocie gospodarczym. Dla ustalenia, czy osoba dokonująca transakcji sprzedaży nieruchomości jest podatnikiem podatku VAT istotne jest stwierdzenie, że prowadzi ona działalność gospodarczą w rozumieniu przepisów ustawy.

Z przytoczonych regulacji wynika, że podatnikiem podatku od towarów i usług może być każda osoba, która okazjonalnie dokonuje czynności opodatkowanych, przy czym czynności te powinny być związane z działalnością zdefiniowaną jako działalność gospodarcza, tj. wszelką działalnością producentów, handlowców i osób świadczących usługi, włącznie z działalnością rolniczą i wykonywaniem wolnych zawodów lub uznanych za takie.

Warunkiem opodatkowania danej czynności podatkiem od towarów i usług w świetle powyższych przepisów, jest spełnienie dwóch przesłanek łącznie: po pierwsze dana czynność ujęta jest w katalogu czynności podlegających opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług, po drugie – czynność została wykonana przez podmiot, który w związku z jej wykonaniem jest podatnikiem podatku od towarów i usług.

Zatem dostawa towarów, w tym gruntów, podlegać będzie opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług wyłącznie wówczas, gdy dokonywana będzie przez podmiot mający status podatnika, a dodatkowo działającego w takim charakterze w odniesieniu do danej transakcji. Istotne dla określenia, że w odniesieniu do konkretnej dostawy, mamy do czynienia z podatnikiem podatku VAT jest stwierdzenie, że prowadzi on działalność gospodarczą w rozumieniu przepisów ustawy.

Zasadne jest zatem wykluczenie osób fizycznych z grona podatników w przypadku, gdy dokonują sprzedaży, przekazania, aportu, darowizny towarów stanowiących część majątku osobistego, tj. majątku, który nie został nabyty w celu jego odsprzedaży bądź wykonywania innych czynności w ramach działalności gospodarczej.

Należy mieć na uwadze, że dla uznania danego majątku za prywatny, istotny jest sposób jego wykorzystania i charakter działań podejmowanych w odniesieniu do niego w całym okresie posiadania przez dany podmiot. Aby majątek uznać za prywatny musi być on w całym okresie posiadania wykorzystywany wyłącznie do celów prywatnych. Potwierdził to Trybunał Sprawiedliwości Unii Europejskiej w orzeczeniu w sprawie C-291/92 (Finanzamt Uelzen v. Dieter Armbrecht), które dotyczyło kwestii opodatkowania sprzedaży przez osobę będącą podatnikiem podatku od wartości dodanej, części majątku niewykorzystywanej do prowadzonej działalności gospodarczej, a służącej jej wyłącznie do celów prywatnych. „Majątek prywatny”, to zatem taka część majątku danej osoby fizycznej, która nie jest przez nią przeznaczona ani wykorzystywana dla potrzeb prowadzonej działalności gospodarczej. Ze wskazanego orzeczenia wynika zatem, że podatnik musi w całym okresie posiadania danej nieruchomości wykazywać zamiar wykorzystywania części nieruchomości w ramach majątku osobistego. Przykładem takiego wykorzystania nieruchomości mogłoby być np. wybudowanie domu dla zaspokojenia własnych potrzeb mieszkaniowych. Potwierdzone to zostało również w wyroku TSUE z dnia 21 kwietnia 2005 r. sygn. akt C-25/03 Finanzamt Bergisch Gladbach v. HE, który stwierdził, że majątek prywatny, to mienie wykorzystywane dla zaspokojenia potrzeb własnych.

Każdy, kto dokonuje czynności, które zmierzają do wykorzystania towaru (np. nieruchomości) dla celów działalności gospodarczej w rozumieniu art. 15 ust. 2 ustawy, powinien być uznany za podatnika tego podatku. Tym samym, wykorzystywanie majątku prywatnego stanowi również działalność gospodarczą, jeżeli jest dokonywane dla celów zarobkowych. Podstawowym kryterium dla opodatkowania sprzedaży, w tym również udziałów w nieruchomości, jest ustalenie m.in. czy majątek został nabyty i faktycznie wykorzystany na potrzeby osobiste, czy też z przeznaczeniem do działalności gospodarczej.

W kontekście powyższych rozważań nie jest podatnikiem podatku od towarów i usług ten, kto jako osoba fizyczna dokonuje jednorazowych lub okazjonalnych transakcji, za które nie jest przewidziana ściśle regularna zapłata oraz nie prowadzi zorganizowanej, czy zarejestrowanej działalności gospodarczej, a tylko np. wyzbywa się majątku osobistego. Dokonywanie określonych czynności incydentalnie, poza sferą prowadzonej działalności gospodarczej, również nie pozwala na uznanie danego podmiotu za podatnika w zakresie tych czynności.

Z orzeczenia Trybunału Sprawiedliwości Unii Europejskiej z 15 września 2011 r. w sprawach połączonych Jarosław Słaby przeciwko Ministrowi Finansów (C-180/10) oraz Emilian Kuć i Halina Jeziorska-Kuć przeciwko Dyrektorowi Izby Skarbowej w Warszawie (C-181/10) wynika, że czynności związane ze zwykłym wykonywaniem prawa własności nie mogą same z siebie być uznawane za prowadzenie działalności gospodarczej. Sama liczba i zakres transakcji sprzedaży nie mogą stanowić kryterium rozróżnienia między czynnościami dokonywanymi prywatnie, które znajdują się poza zakresem zastosowania Dyrektywy 2006/112/WE Rady, a czynnościami stanowiącymi działalność gospodarczą. Podobnie – zdaniem Trybunału – okoliczność, że przed sprzedażą zainteresowany dokonał podziału gruntu na działki w celu osiągnięcia wyższej ceny łącznej. Całość powyższych elementów może bowiem odnosić się do zarządzania majątkiem prywatnym zainteresowanego.

Inaczej jest natomiast – jak wyjaśnił Trybunał – w wypadku, gdy zainteresowany podejmuje aktywne działania w zakresie obrotu nieruchomościami, angażując środki podobne do wykorzystywanych przez producentów, handlowców i usługodawców w rozumieniu art. 9 ust. 1 akapit drugi Dyrektywy 2006/112/WE Rady.

Zatem za podatnika należy uznać osobę, która w celu dokonania sprzedaży nieruchomości angażuje podobne środki wykazując aktywność w przedmiocie zbycia nieruchomości porównywalną do działań podmiotów zajmujących się profesjonalnie tego rodzaju obrotem, tj. działania wykraczające poza zakres zwykłego zarządu majątkiem prywatnym.

W rozumieniu powyższych twierdzeń pomóc mogą zapisy orzeczenia Naczelnego Sądu Administracyjnego z 29 października 2007 r., sygn. akt I FPS 3/07, w myśl którego formalny status danego podmiotu jako podatnika zarejestrowanego, a także okoliczność, że dana czynność została wykonana wielokrotnie lub jednorazowo, lecz z zamiarem częstotliwości nie mogą przesądzać o opodatkowaniu tej czynności bez każdorazowego ustalenia, czy w odniesieniu do konkretnej czynności podmiot ten występował w charakterze podatnika podatku VAT.

W opisie sprawy wskazali Państwo, że Spółka (Kupująca) w (...) zawarła przedwstępną warunkową umowę sprzedaży Nieruchomości. Umowa ta zmieniona została aneksem z (...). Nabywana przez Spółkę Nieruchomość:

• jest niezabudowana i ma bezpośredni dostęp do drogi publicznej,
• nie powstała w wyniku podziału zatwierdzonego decyzjami zawierającymi jakiekolwiek warunki na wypadek ich zbycia i nie stanowi drogi w rozumieniu przepisów ustawy o drogach publicznych,
• nie stanowi przedsiębiorstwa, gospodarstwa rolnego ani ich zorganizowanych części i nie jest na niej prowadzona działalność gospodarcza lub rolnicza,
• jest objęta ustaleniami miejscowego planu zagospodarowania przestrzennego i usytuowana jest w jednostkach strukturalnych: „E11MP” - tereny domów wczasowych i pensjonatów oraz „E19MN1” - tereny zabudowy mieszkaniowej i jednorodzinnej na wysokości poniżej 550 m.n.p.m.,
• stanowi grunt leśny w rozumieniu art. 3 ustawy o lasach,
• nie posiada przyłącza do sieci elektro-energetycznej, wodociągowej oraz kanalizacji sanitarnej,
• nie stanowi przedmiotu wydanej decyzji o warunkach zabudowy.

Sprzedający Nieruchomość jest osobą fizyczną nieprowadzącą działalności gospodarczej i niebędącą czynnym podatnikiem podatku od towarów i usług. Sprzedający nabył działkę w ramach umowy darowizny zaprotokołowanej aktem notarialnym do majątku osobistego w 1997 r. Nieruchomość stanowi majątek prywatny Sprzedającego. Nieruchomość od dnia nabycia przez Sprzedającego nie była, w całości ani w części, przedmiotem najmu, dzierżawy lub innej umowy o podobnym charakterze. Sprzedający nie prowadził żadnych działań marketingowych, nie ogłaszał w mediach, Internecie czy prasie ofert sprzedaży Nieruchomości. Sprzedający nie zawierał również umów pośrednictwa w obrocie nieruchomościami.

Spółka zamierza kupić Nieruchomość w celu realizacji inwestycji polegającej na opracowaniu dokumentacji projektowej dla przedsięwzięcia inwestycyjnego w oparciu o wytyczne wynikające z postanowień miejscowego planu zagospodarowanie terenu i otrzymaniu pozwolenia na budowę, a następnie wybudowaniu na Nieruchomości zespołu obiektów zamieszkania zbiorowego wraz z garażami podziemnymi, z naziemnymi miejscami postojowymi, infrastrukturą zewnętrzną i zagospodarowaniem terenu oraz sprzedaży lokali wyodrębnionych w wybudowanych budynkach wraz z udziałami w częściach wspólnych budynków i gruntu oraz udziałami w nieruchomości wspólnej. Spółka po realizacji ww. przedsięwzięcia zamierza odpłatnie zbyć wyodrębnione samodzielne lokale w wykonaniu działalności gospodarczej opodatkowanej podatkiem od towarów i usług.

Umowa przedwstępna zawiera zobowiązanie Sprzedającego, w imieniu którego działa pełnomocnik, m.in. do współpracy ze Spółką, a w szczególności do udzielenia pełnomocnictw o ile okażą się potrzebne do wykonania Umowy Przedwstępnej. Jeszcze przed zawarciem Umowy Przedwstępnej, pełnomocnik Sprzedającego udzielił dalszego pełnomocnictwa Spółce do wszelkich czynności związanych ze sprawdzeniem stanu prawnego i faktycznego Nieruchomości, w tym do uzyskiwania, odbioru, kserokopii i fotokopii dokumentów, przed wszystkimi urzędami, instytucjami, sądami, w szczególności do zapoznania się z księgą wieczystą Nieruchomości, do uzyskiwania wypisów z ksiąg wieczystych, do uzyskiwania wypisów z rejestru gruntów i budynków, do uzyskania wypisów z miejscowego planu zagospodarowania przestrzennego, do wejścia na teren Nieruchomości w celu wykonania oględzin i pomiarów.

Sprzedający, działający przez pełnomocnika, wyraził również zgodę na dysponowanie Nieruchomością przez Spółkę na cele budowlane zgodnie z art. 32 ust. 4 pkt 2 ustawy Prawo budowlane, w szczególności wyraził zgodę na:

1)uzyskanie przez Spółkę warunków i uzgodnień od gestorów sieci, dostawców mediów i zarządcy drogi,

2)wykonanie odwiertów geologicznych i pobranie próbek gruntu,

3)wykonanie na koszt Spółki wszelkich prac dotyczących roślinności na Nieruchomości, w tym np. skoszenie trawy, wycięcie samosiejek oraz wykonanie prac pielęgnacyjnych na istniejącym drzewostanie z zachowaniem zasad wynikających z przepisów prawa i po uzyskaniu wymaganych prawem zezwoleń o ile okażą się konieczne.

Na podstawie udzielonego pełnomocnictwa oraz prawa do dysponowania Nieruchomością, Spółka:

1) zawarła umowę o wykonanie dokumentacji projektowej i nadzoru autorskiego,

2) uzyskała wypis z rejestru gruntów,

3) uzyskała wypis z miejscowego planu zagospodarowania przestrzennego,

4) uzyskała ostateczną decyzję o zatwierdzeniu projektu robót geologicznych dla określenia warunków geologiczno-inżynierskich dla budowy zespołu budynków na Nieruchomości,

5) uzyskała ostateczną decyzję o zatwierdzeniu dokumentacji geologiczno-inżynierskiej dla określenia warunków geologiczno-inżynierskich dla budowy zespołu budynków na Nieruchomości,

6) złożyła wniosek do Dyrektora Regionalnej Dyrekcji Lasów Państwowych o wydanie decyzji zezwalającej na trwałe wyłączenie z produkcji leśnej Nieruchomości,

7) uzyskała odpowiedź na pismo złożone przez Spółkę dotyczące zmiany zagospodarowania terenu przyległego do pasa drogowego w zakresie włączenia do drogi,

8) uzyskała oświadczenie o możliwości przyłączenia do sieci elektroenergetycznej oraz dostaw energii elektrycznej,

9) uzyskała pismo w sprawie istnienia sieci wodociągowej mogącej zasilić w wodę w wymaganej ilości na cele socjalno-bytowe budynki zbiorowego zamieszkania,

10) prowadzi rozmowy w temacie przyłączenia przedmiotowej Nieruchomości do sieci wodociągowej oraz kanalizacyjnej,

11) prowadzi rozmowy z właścicielami nieruchomości sąsiednich w zakresie możliwości wykorzystania ich terenów dla celów alternatywnych dojazdów do Nieruchomości i prowadzenia przyłączy do mediów.

Państwa wątpliwości w pierwszej kolejności dotyczą kwestii, czy Sprzedający dokonując dostawy Nieruchomości będzie działał jako podatnik podatku od towarów i usług.

Kwestie dotyczące stosunków cywilnoprawnych między podmiotami, w tym kwestie dotyczące przeniesienia własności nieruchomości, reguluje ustawa z dnia 23 kwietnia 1964 r. Kodeks cywilny (t.j. Dz. U. z 2023 r. poz. 1610 ze zm.), zwana dalej Kodeksem cywilnym.

 W myśl art. 535 ustawy Kodeks cywilny:

Moment przeniesienia własności nieruchomości został określony w art. 155 § 1 Kodeksu cywilnego, zgodnie z którym:

Z kolei umowa przedwstępna została uregulowana w art. 389-396 Kodeksu cywilnego.

Stosownie do art. 389 § 1 i § 2 Kodeksu cywilnego:

Umowa przedwstępna jest jedynie zobowiązaniem do przeniesienia własności, lecz własności nie przenosi. Kupujący nie otrzymuje na mocy tej umowy żadnych uprawnień właścicielskich. Właścicielem zostaje dopiero dzięki zawarciu umowy przyrzeczonej.

Zgodnie z powyższymi normami prawa cywilnego – umowa przedwstępna, będąca przyrzeczeniem zawarcia właściwej umowy sprzedaży, nawet jeśli sporządzona została w formie aktu notarialnego, nie powoduje przeniesienia prawa własności nieruchomości.

W sprawie będącej przedmiotem złożonego wniosku, istotne znaczenie ma również kwestia udzielonych Kupującej przez Sprzedającego pełnomocnictwa i zgody do działania w jego imieniu i na jego rzecz.

Zgodnie z art. 95 § 1 i § 2 Kodeksu cywilnego:

W myśl art. 96 Kodeksu cywilnego:

Stosownie do art. 98 Kodeksu cywilnego:

Na mocy art. 99 § 1 i § 2 Kodeksu cywilnego:

Na podstawie art. 108 Kodeksu cywilnego:

Jak stanowi art. 109 Kodeksu cywilnego:

Jak wynika z przepisów art. 95 do art. 109 Kodeksu cywilnego, pełnomocnictwo – to jednostronne oświadczenie osoby (mocodawcy), na mocy którego inna osoba (pełnomocnik) staje się upoważniona do działania w imieniu mocodawcy. Oznacza to, że każda czynność wykonana przez pełnomocnika w imieniu mocodawcy i w zakresie udzielonego pełnomocnictwa wywoła skutki bezpośrednio w sferze prawnej mocodawcy.

Odnosząc się do Państwa wątpliwości należy mieć na uwadze, że Kupujący dokonując wskazanych we wniosku działań, dokonał/dokona uatrakcyjnienia przedmiotowej Nieruchomości – stanowiącej do dnia sprzedaży nadal własność Sprzedającego – skutkujące wzrostem jej wartości. Czynności te miały być dokonywane i były dokonywane za pełną zgodą Sprzedającego, czego przejawem jest udzielone Kupującemu pełnomocnictwo. Nie ulega wątpliwości, że szeroko zakrojony zakres przygotowania Nieruchomości do sprzedaży nie jest typowy do działań podejmowanych przez osoby fizyczne w zakresie zarządzania majątkiem prywatnym. Zatem fakt, że ww. działania nie są/nie będą podejmowane bezpośrednio przez Sprzedającego, ale przez osoby trzecie (przedstawicieli Kupującej), nie oznacza, że pozostają bez wpływu na sytuację prawną Sprzedającego. Po udzieleniu pełnomocnictwa czynności wykonane przez Kupującą wywołają skutki bezpośrednio w sferze prawnej mocodawcy. W efekcie wykonywanych czynności, dostawie będzie podlegała nieruchomość o zupełnie innym charakterze, niż w chwili zawarcia umowy przedwstępnej.

Przedstawiona we wniosku aktywność Sprzedającego wykracza poza ramy czynności związanych ze zwykłym wykonywaniem prawa własności w odniesieniu do przedmiotowej Nieruchomości, a zaistniały ciąg zdarzeń wskazuje, że w świetle przepisów ustawy o podatku od towarów i usług, Sprzedający będzie działać jak podatnik podatku VAT. Sprzedający dokonując sprzedaży Nieruchomości (działki nr 1), nie będzie korzystał z prawa do rozporządzania własnym majątkiem prywatnym, nie jest to bowiem typowe (zwykłe) rozporządzanie prawem własności. Sposób wykorzystywania Nieruchomości oraz podejmowane przez Sprzedającego działania i dokonywane czynności, wykluczają sprzedaż Nieruchomości w ramach zarządu majątkiem osobistym. Dokonując opisanych we wniosku czynności, Sprzedający podejmuje działania podobne do tych, jakie wykonują podmioty zajmujące się profesjonalnie obrotem nieruchomościami, o których mowa w ww. orzeczeniu TSUE w sprawach połączonych C-180/10 i C-181/10, tj. wykazuje aktywność w przedmiocie zbycia Nieruchomości porównywalną do działań podmiotów zajmujących się profesjonalnie tego rodzaju obrotem.

Biorąc pod uwagę treść przytoczonych przepisów oraz przedstawiony opis sprawy należy stwierdzić, że sprzedaż opisanej Nieruchomości (działki nr 1) będzie zgodnie z art. 15 ust. 1 i 2 ustawy, dostawą dokonywaną przez podatnika w ramach prowadzonej działalności gospodarczej. Sprzedający, dokonując opisanych we wniosku czynności, będzie podejmował działania podobne do tych, jakie wykonują podmioty zajmujące się profesjonalnie obrotem nieruchomościami.

Podsumowując, sprzedaż ww. Nieruchomości podlegać będzie opodatkowaniu podatkiem VAT jako odpłatna dostawa towarów na podstawie art. 5 ust. 1 pkt 1 w związku z art. 7 ust. 1 ustawy o VAT.

Państwa stanowisko w zakresie pytania oznaczonego nr 1 jest prawidłowe.

W dalszej kolejności Państwa wątpliwości dotyczą prawa Kupującego do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego wynikającego z transakcji sprzedaży Nieruchomości.

Zgodnie z art. 86 ust. 1 ustawy:

W myśl art. 86 ust. 2 pkt 1 ustawy:

Z treści cytowanych przepisów wynika, że prawo do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego przysługuje wówczas, gdy zostaną spełnione określone warunki, tzn. odliczenia tego dokonuje podatnik podatku od towarów i usług oraz gdy towary i usługi, z których nabyciem podatek został naliczony, są wykorzystywane do wykonywania czynności opodatkowanych. Warunkiem umożliwiającym podatnikowi skorzystanie z prawa do odliczenia podatku naliczonego jest związek zakupów z wykonywanymi czynnościami opodatkowanymi.

Przedstawiona zasada wyklucza możliwość dokonania obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego związanego z usługami i towarami, które nie są w ogóle wykorzystywane do czynności opodatkowanych, czyli w przypadku ich wykorzystywania do czynności zwolnionych od podatku VAT oraz niepodlegających temu podatkowi.

Ponadto, ustawodawca stworzył podatnikowi prawo do odliczenia podatku naliczonego w całości lub w części, pod warunkiem spełnienia przez niego zarówno przesłanek pozytywnych, wynikających z art. 86 ust. 1 ustawy oraz niezaistnienia przesłanek negatywnych, określonych w art. 88 ustawy. Ten ostatni przepis określa listę wyjątków, które pozbawiają podatnika prawa do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego.

I tak, zgodnie z art. 88 ust. 3a pkt 2 ustawy:

Zatem, aby udzielić odpowiedzi na Państwa pytanie należy przeanalizować, czy dostawa opisanej Nieruchomości nie będzie korzystała ze zwolnienia od podatku VAT.

Istotnym jest, że wykonywana czynność, która podlega opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług, może korzystać ze zwolnienia od tego podatku albo może być opodatkowana tym podatkiem.

Zakres i zasady zwolnienia od podatku od towarów i usług dostawy towarów lub świadczenia usług zostały określone m.in. w art. 43 ustawy.

Na podstawie art. 43 ust. 1 pkt 9 ustawy:

Zwolnienie od podatku VAT przysługuje więc względem takiej dostawy, której przedmiotem jest grunt niezabudowany i jednocześnie o przeznaczeniu innym niż budowlane. Oznacza to, że ze zwolnienia od podatku korzystać będą dostawy gruntów o charakterze rolnym, leśnym, itp.

Zgodnie z art. 2 pkt 33 ustawy:

Generalnie opodatkowane podatkiem VAT są dostawy, których przedmiotem są nieruchomości gruntowe zabudowane i niezabudowane, przy czym w przypadku tych ostatnich opodatkowane są wyłącznie te, których przedmiotem są tereny budowlane, czyli tereny przeznaczone pod zabudowę zgodnie z miejscowym planem zagospodarowania przestrzennego, a w przypadku braku takiego planu – zgodnie z decyzją o warunkach zabudowy i zagospodarowania terenu, o którym mowa w przepisach o planowaniu i zagospodarowaniu przestrzennym. Pozostałe dostawy gruntów niezabudowanych, dla których nie obowiązuje plan zagospodarowania przestrzennego oraz nie wydano decyzji o warunkach zabudowy – są zwolnione od podatku VAT.

W analizowanym przypadku dostawa opisanej Nieruchomości nie może zostać objęta zwolnieniem od podatku VAT na podstawie art. 43 ust. 1 pkt 9 ustawy. Dla Nieruchomości tej obowiązuje miejscowy plan zagospodarowania przestrzennego, a zgodnie z jego postanowieniami działka usytuowana jest na obszarze oznaczonym: E11MP - tereny domów wczasowych i pensjonatów oraz E19MN1 – tereny zabudowy mieszkaniowej i jednorodzinnej na wysokości poniżej 550 m.n.p.m. Przedmiotowa Nieruchomość stanowi więc teren budowlany zdefiniowany w art. 2 pkt 33 ustawy.

Skoro do sprzedaży ww. działki nie można zastosować zwolnienia, o którym mowa w art. 43 ust. 1 pkt 9 ustawy, to należy przeanalizować warunki do zastosowania zwolnienia od podatku od towarów i usług na podstawie art. 43 ust. 1 pkt 2 ustawy.

Zgodnie z art. 43 ust. 1 pkt 2 ustawy:

Dla zastosowania zwolnienia od podatku VAT, o którym mowa w art. 43 ust. 1 pkt 2 ustawy, dla dostawy towarów, spełnione muszą być łącznie dwa warunki wskazane w tym przepisie, tj.:

• towary od momentu ich nabycia do momentu ich zbycia muszą służyć wyłącznie działalności zwolnionej, w żadnym momencie ich posiadania nie można zmienić ich przeznaczenia oraz sposobu wykorzystywania,
• brak prawa do odliczenia podatku VAT naliczonego przy nabyciu (imporcie, wytworzeniu) tych towarów.

Niespełnienie jednego z powyższych warunków daje podstawę do wyłączenia dostawy towarów ze zwolnienia od podatku VAT przewidzianego w ww. art. 43 ust. 1 pkt 2 ustawy.

NSA w wyroku z 28 lutego 2013 r. sygn. akt I FSK 627/12 wskazał, że:

W wyroku, na który powołuje się Naczelny Sąd Administracyjny, Trybunał Sprawiedliwości Unii Europejskiej stwierdził, że ze zwolnienia od podatku VAT nie będzie korzystać dostawa towarów, w stosunku do których podatnik nie odliczył VAT naliczonego z powodów innych niż ściśle określone w art. 136 Dyrektywy 2006/112/WE. Tym samym, przepis art. 136 Dyrektywy 2006/112/WE wskazuje, że w przypadkach, w których przy nabyciu towaru VAT w ogóle nie wystąpił, nie można uznać, że mamy do czynienia z brakiem prawa do odliczenia VAT.

W przedmiotowej sprawie dla dostawy Nieruchomości nie znajdzie zastosowania również zwolnienie od podatku VAT, o którym mowa w art. 43 ust. 1 pkt 2 ustawy, ponieważ – jak Państwo wskazali – Sprzedający nabył działkę w ramach umowy darowizny w 1997 r., zatem nie można z tego względu uznać, że Sprzedający miał prawo do odliczenia podatku naliczonego bądź nie miał takiego prawa, gdyż podatek VAT w ogóle w tym przypadku nie wystąpił.  

Należy zatem stwierdzić, że sprzedaż Nieruchomości przez Sprzedającego będzie stanowić czynność podlegającą opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług zgodnie z art. 5 ust. 1 pkt 1 w zw. z art. 7 ust. 1 ustawy, i nie będzie korzystać ze zwolnienia od podatku na podstawie art. 43 ust. 1 pkt 9 ani pkt 2 ustawy. W konsekwencji, dostawa Nieruchomości na rzecz Kupującej będzie podlegała opodatkowaniu podatkiem VAT wg właściwej stawki.

Wskazali Państwo, że Kupująca jest zarejestrowanym, czynnym podatnikiem podatku VAT. Po zakupie Nieruchomości Spółka planuje ją wykorzystać do wykonywania czynności opodatkowanych podatkiem VAT.

Zatem, odnosząc się do kwestii prawa do odliczenia podatku naliczonego, skoro dostawa Nieruchomości będzie podlegała opodatkowaniu i nie będzie korzystała ze zwolnienia od podatku VAT, to Kupująca – jako zarejestrowany, czynny podatnik podatku od towarów i usług, który będzie wykorzystywał tę Nieruchomość do wykonywania czynności opodatkowanych podatkiem od towarów i usług - będzie miała prawo do odliczenia podatku naliczonego przy nabyciu Nieruchomości na podstawie art. 86 ust. 1 ustawy. Jednocześnie nie zaistnieje negatywna przesłanka określona w art. 88 ust. 3a pkt 2, gdyż dostawa Nieruchomości na rzecz Kupującej nie będzie korzystać ze zwolnienia od podatku VAT, lecz będzie opodatkowana według właściwej stawki.

W konsekwencji, Spółce będzie przysługiwało prawo do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego wynikającego z transakcji sprzedaży Nieruchomości pod warunkiem niezaistnienia przesłanek negatywnych określonych w art. 88 ustawy.

Państwa stanowisko w zakresie pytania nr 2 jest prawidłowe.

Dodatkowe informacje

Informacja o zakresie rozstrzygnięcia

Interpretacja dotyczy zdarzenia przyszłego, które Państwo przedstawili i stanu prawnego, który obowiązuje w dniu wydania interpretacji.

Zaznacza się także, że zgodnie z art. 14b § 3 ustawy Ordynacja podatkowa, składający wniosek o wydanie interpretacji indywidualnej obowiązany jest do wyczerpującego przedstawienia zaistniałego stanu faktycznego albo zdarzenia przyszłego. Organ jest ściśle związany przedstawionym we wniosku stanem faktycznym (opisem zdarzenia przyszłego). Ponoszą Państwo ryzyko związane z ewentualnym błędnym lub nieprecyzyjnym przedstawieniem we wniosku opisu zdarzenia przyszłego. Interpretacja indywidualna wywołuje skutki prawnopodatkowe tylko wtedy, o ile rzeczywisty stan faktyczny sprawy będącej przedmiotem interpretacji pokrywał się będzie z opisem podanym przez Państwa w złożonym wniosku. W związku z powyższym, w przypadku zmiany któregokolwiek elementu przedstawionego we wniosku opisu sprawy, wydana interpretacja traci swą aktualność.

Jednocześnie należy podkreślić, że niniejsza interpretacja została wydana na podstawie przedstawionego we wniosku opisu sprawy, co oznacza, że w przypadku, gdy w toku postępowania podatkowego, kontroli podatkowej, kontroli celno-skarbowej zostanie określony odmienny stan sprawy, interpretacja nie wywoła w tym zakresie skutków prawnych.

Pouczenie o funkcji ochronnej interpretacji

• Funkcję ochronną interpretacji indywidualnych określają przepisy art. 14k-14nb ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. – Ordynacja podatkowa (t.j. Dz. U. z 2023 r. poz. 2383 ze zm.). Interpretacja będzie mogła pełnić funkcję ochronną, jeśli: Państwa sytuacja będzie zgodna (tożsama) z opisem stanu faktycznego lub zdarzenia przyszłego. Z funkcji ochronnej będą mogli skorzystać Ci z Państwa, którzy zastosują się do interpretacji.
• Zgodnie z art. 14na § 1 Ordynacji podatkowej:

• Zgodnie z art. 14na § 2 Ordynacji podatkowej:

Pouczenie o prawie do wniesienia skargi na interpretację przez Zainteresowanego, który jest stroną postępowania

A. Spółka z ograniczoną odpowiedzialnością (Zainteresowany będący stroną postępowania – art. 14r § 2 Ordynacji podatkowej) ma prawo wnieść skargę na tę interpretację indywidualną do (...). Zasady zaskarżania interpretacji indywidualnych reguluje ustawa z dnia 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi (t.j. Dz. U. z 2023 r. poz. 1634 ze zm.; dalej jako „PPSA”).

Skargę do Sądu wnosi się za pośrednictwem Dyrektora KIS (art. 54 § 1 PPSA). Skargę należy wnieść w terminie trzydziestu dni od dnia doręczenia interpretacji indywidualnej (art. 53 § 1 PPSA):

• w formie papierowej, w dwóch egzemplarzach (oryginał i odpis) na adres: Krajowa Informacja Skarbowa, ul. Warszawska 5, 43-300 Bielsko-Biała (art. 47 § 1 PPSA), albo
• w formie dokumentu elektronicznego, w jednym egzemplarzu (bez odpisu), na adres Elektronicznej Skrzynki Podawczej Krajowej Informacji Skarbowej na platformie ePUAP: /KIS/SkrytkaESP (art. 47 § 3 i art. 54 § 1a PPSA).

Skarga na interpretację indywidualną może opierać się wyłącznie na zarzucie naruszenia przepisów postępowania, dopuszczeniu się błędu wykładni lub niewłaściwej oceny co do zastosowania przepisu prawa materialnego. Sąd jest związany zarzutami skargi oraz powołaną podstawą prawną (art. 57a PPSA).

Podstawa prawna dla wydania interpretacji

Podstawą prawną dla wydania tej interpretacji jest art. 13 § 2a oraz art. 14b § 1 i art. 14r ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. – Ordynacja podatkowa (t.j. Dz. U. z 2023 r. poz. 2383 ze zm.).