Interpretacja indywidualna z dnia 5 marca 2024 r., Dyrektor Krajowej Informacji Skarbowej, sygn. 0111-KDIB3-3.4012.431.2023.3.PJ

Za uznaniem, że nie mamy w przedmiotowej sprawie do czynienia z aportem przedsiębiorstwa przemawia także fakt, że zupełnie inny jest przedmiot działalności Spółki celowej i Państwa Spółki. Z opisu sprawy wynika bowiem, że przedmiotem działalności Spółki celowej jest zarządzanie nieruchomościami, z których korzysta Szpital w ramach umowy dzierżawy. Natomiast przedmiotem Państwa działalności gospodarczej jest działalność medyczna jako Szpital i taką działalność będą Państwo po dokonaniu aportu kontynuować. Przedsiębiorstwo Zbywcy - o dotychczasowym profilu działania - po aporcie, w zasadzie przestanie istnieć. Patrząc na całość transakcji, należy uznać, że jej przedmiotem są składniki majątkowe potrzebne do prowadzenia Państwa (Szpitala) działalności medycznej, a nie pewien zorganizowany zespół składników niematerialnych i materialnych przeznaczonym do prowadzenia działalności gospodarczej, które pomimo zmiany właściciela, będą zasadniczo funkcjonować jak przed aportem. Przepis art. 91 ust. 9 ustawy nie będzie mieć zastosowania, gdyż dotyczy on przypadku kiedy przedmiotem transakcji jest przedsiębiorstwo albo zorganizowana cześć przedsiębiorstwa. Natomiast w analizowanej sprawie jak już wcześniej wyjaśniono przedmiotem aportu nie będzie przedsiębiorstwo lecz poszczególne składniki majątku w postaci środków trwałych (nieruchomości) i wyposażenia.

Interpretacja indywidualna – stanowisko nieprawidłowe

Szanowni Państwo,

stwierdzam, że Państwa stanowisko w sprawie oceny skutków podatkowych opisanego zdarzenia przyszłego w podatku od towarów i usług jest nieprawidłowe.

Zakres wniosku o wydanie interpretacji indywidualnej

Państwa wniosek o wydanie interpretacji indywidualnej, który dotyczy m.in. podatku od towarów i usług w zakresie ustalenia czy opisane we wniosku składniki majątku stanowią przedsiębiorstwo w rozumieniu przepisów o podatku od towarów i usług oraz obowiązku korekty części podatku naliczonego w związku z wykorzystywaniem nabytych w aporcie składników majątku do działalności leczniczej zwolnionej z VAT wpłynął 14 listopada 2023 r.

Uzupełnili go Państwo pismem z 14 lutego 2024 r. w odpowiedzi na wezwanie.

Treść wniosku jest następująca:

Opis zdarzenia przyszłego

Wnioskodawca jest spółką komandytową, polskim rezydentem podatkowym, czynnym podatnikiem podatku od towarów i usług. Wnioskodawca prowadzi szpital i wykonuje działalność leczniczą w wielu specjalnościach. W związku z tym, że przedsiębiorstwo Wnioskodawcy tj. szpital, było przed laty w fazie rozwoju i istniała duża niepewność względem powodzenia działalności szpitala, wspólnicy Wnioskodawcy utworzyli spółkę celową (spółkę komandytową) mającą za zadanie zarządzać nieruchomościami z których korzysta szpital w ramach umowy dzierżawy. Dzięki temu rozwiązaniu szpital nie odpowiadał majątkiem nieruchomym. Ponadto spółka celowa zakupiła część urządzeń potrzebnych szpitalowi do działalności leczniczej, który również wydzierżawiała m.in. aparaty do znieczulenia, defibratory, endoskopy, pompy infuzyjne, prasa do odpadów komunalnych, respiratory, systemy monitorowania pacjenta, zestawy komputerowe, fotele ginekologiczne, kardiomonitory, łóżka rehabilitacyjne, meble i inne wyposażenie. Spółka celowa jest również czynnym podatnikiem podatku od towarów i usług, a przy budowie i nabyciu nieruchomości oraz ww. wyposażenia służyło jej prawo do odliczenia podatku naliczonego z którego skorzystała. Spółka celowa nabywała nieruchomości i ruchomości głównie w latach 2010-2015. W następnych latach wyposażenie było już nabywane bezpośrednio przez szpital, który również czynił inwestycje w obcych środkach trwałych tj. rozbudował budynek dzierżawiony od spółki celowej.

Zakupy poszczególnych działek przez spółkę celową przedstawia poniższe zestawienie:

Ponadto spółka celowa posiada ok. 9 umów zawartych z rożnymi podmiotami, którym wydzierżawia powierzchnie oraz ok. 7 umów z podmiotami, które świadczą usługi na rzecz spółki celowej. Spółka ta zatrudnia 3 pracowników na umowę zlecenie. Posiada 3 kredyty inwestycyjne na około (...) zł.

Wnioskodawca poczynił wydatki na rozbudowę jednego z budynków w którym prowadzi działalność badawczo-rozwojową i dokonuje odpisów amortyzacyjnych jako inwestycja w obcym środku trwałym.

Po latach działalności, szpital osiągnął ugruntowaną pozycję na rynku usług medycznych (...) i ryzyko działalności szpitala jest znacznie ograniczone. Wnioskodawca rozważa otrzymanie (aport) całości przedsiębiorstwa spółki celowej, w tym wszystkich nieruchomości, sprzętu, wyposażenia. Głównym powodem połączenia obu spółek przez aport jest wola zakończenia uciążliwej konieczności fakturowania opłat za korzystanie przez szpital z dzierżawionego sprzętu i nieruchomości oraz ponoszenia kosztów administracyjnych utrzymania spółki celowej. Ponadto połączenie przez wkład niepieniężny majątku obu spółek znacząco polepszy sytuację materialną szpitala i zwiększy możliwości pozyskania dodatkowego finansowania co umożliwi prowadzenie kolejnych badań naukowych oraz rozwinie poziom świadczonych usług, głównie poprzez wykorzystanie nowych technologii.

Zauważyć należy, że Wnioskodawca nie ma środków finansowych, aby zakupić składniki majątkowe spółki celowej lub całość przedsiębiorstwa. Nie ma też prawnej możliwości połączenia spółek komandytowych bez konieczności tworzenia nowego podmiotu – spółki kapitałowej. Jedyną gospodarczo uzasadnioną transakcją jest otrzymanie aportu w postaci całości przedsiębiorstwa, co pozwoli zrealizować zakładane cele gospodarcze.

Po nabyciu aportu szpital będzie kontynuował wynajem powierzchni wszystkim najemcom, poza kontynuacją umowy z sobą samym, gdyż stanie się właścicielem nieruchomości na których obecnie prowadzi działalność.

W uzupełnieniu wniosku z 14 lutego 2024 r. doprecyzowując opis zdarzenia przyszłego i odpowiadając na zadanie pytania wskazali Państwo m.in., że:

1.W Państwa ocenie przedmiotem aportu będzie całe przedsiębiorstwo, bowiem innego majątku w spółce wnoszącej aport nie zostanie. Na wniesionych składnikach można kontynuować działalność gospodarczą.

W szczególności przejdą:

- nieruchomości i ich wyposażenie oraz pełna dokumentacja związana z nieruchomością

- zawarte umowy najmu (prawa związane z tymi umowami)

- wierzytelności i należności istniejące w przedsiębiorstwie na dzień aportu

- księgi i dokumenty związane z działalnościom gospodarczą,

- nabywca wkładu będzie też mógł posługiwać się nazwą przedsiębiorstwa,

- środki pieniężne na rachunku bankowym.

Wnoszący wkład nie ma patentów, koncesji czy zezwoleń, praw autorskich lub tajemnic przedsiębiorstwa, więc wnoszący nie ma czego wnieść z tego zakresu do spółki.

2.Nastąpi przeniesienie pracowników w trybie 23¹ k.p.

3.Spółka nie będzie miała obowiązku podejmowania innych czynności niż powiadomienie najemców o zmianie wynajmującego oraz pracowników o przejściu zakładu pracy. Zostaną także powiadomieni dostawcy mediów do budynków w celu aktualizacji danych na fv. Jak wskazano w stanie faktycznym, Spółka szpital, będzie kontynuować najem do innych podmiotów, a na pozostałej części przedsiębiorstwa będzie prowadzić działalność szpitalną. W naszej ocenie po nabyciu całości przedsiębiorstwa mogłaby kontynuować działalność bez dodatkowych czynności.

4.W zakresie zobowiązań i należności będących przedmiotem aportu, należy wskazać, że należności oraz zobowiązania regulowane są na bieżąco i trudno jest określić jakie będą przedmiotem aportu (jakie wystąpią na moment aportu). Należności wynikają z wynajmu powierzchni budynków, natomiast zobowiązania to bieżące koszty związane z eksploatacją i użytkowaniem budynków. Zatem prawdopodobnie wynajmujący wystawi FV najemcom, a ci na moment aportu nie zapłacą swoich zobowiązań, zaś spółka obejmująca aport otrzyma te należności w ramach aportu przedsiębiorstwa. Zobowiązania mogą wynikać z tytuły wynagrodzeń oraz płatności za media związane z budynkami.

5.W ramach aportu przejdą umowy najmu z podmiotami innymi niż nabywca aportu. Nabywca przedsiębiorstwa będzie kontynuował wynajem do podmiotów zewnętrznych.

6.Wnioskodawca nie udzieli innych świadczeń, niż te które wnoszący aport otrzyma w formie ogółu praw i obowiązków (OPiO) w spółce komandytowej (spółce Wnioskodawcy).

7.Środki trwałe w okresie korekty:

8.Nabyte środki trwałe będą wykorzystywane do działalności zwolnionej – działalności leczniczej. Wynajmowane powierzchnie do podmiotów trzecich, będą służyły działalności opodatkowanej. Ponadto Wnioskodawca prowadzi działalność opodatkowaną np. działalność badawczo-rozwojową. Jednak wskaźnik sprzedaży opodatkowanej szpitala do zwolnionej może nie przekroczyć nawet 2% (zdecydowana większość to działalność lecznicza zw. z VAT). Do tej pory nigdy nie przekroczono 2% sprzedaży opodatkowanej.

9.Nie podjęto jeszcze decyzji o dalszych losach spółki celowej po aporcie, ale możliwe iż zostanie zlikwidowana, gdyż ten sam skład osobowy występuje w spółce celowej, jak i w spółce Wnioskodawcy. Spółka celowa powstała wiele lat temu w celu dywersyfikacji ryzyka związanego z działalnością leczniczą w celu zabezpieczenia majątku. Po aporcie cel działania spółki wnoszącej aport się zdezaktualizuje, jednak nie można wykluczyć iż zostanie ona wykorzystana do innej działalności. Dlatego w tym momencie nie podjęto jeszcze decyzji o likwidacji, ani o kontynuacji działalności.

Pytania w zakresie podatku od towarów i usług

1)Czy opisane we wniosku składniki majątku stanowią przedsiębiorstwo w rozumieniu przepisów o podatku od towarów i usług (...)? (ostatecznie sformułowane w uzupełnieniu wniosku)

2)Czy Wnioskodawca wykorzystując nabyte w aporcie przedsiębiorstwo do działalności leczniczej zwolnionej z VAT będzie zobowiązany do korekty części podatku naliczonego na tych samych zasadach jakie obowiązywałyby spółkę wnoszącą aport? (pytanie oznaczone we wniosku nr 3)

Państwa stanowisko w sprawie w zakresie podatku do towarów i usług (ostatecznie sformułowane w uzupełnieniu)

Ad 1

W ocenie Wnioskodawcy opisany we wniosku majątek w postaci nieruchomości, ruchomości, zawartych umów, należności i zobowiązań stanowi przedsiębiorstwo, w rozumieniu ustawy o VAT, co niesie za sobą skutki np. w postaci obowiązku dokonania korekty podatku naliczonego „za” wnoszącego aport (Wnioskodawca obejmując przedsiębiorstwo wnoszącego i prowadząc działalność zwolnioną z VAT będzie zobowiązany do dokonania korekty w świetle art. 91 ust. 9 ustawy o VAT) oraz w rozumieniu ustawy o CIT, np. w postaci braku opodatkowania objęcia ogółu praw i obowiązków w spółce komandytowej.

Ustalenie czy opisany majątek materialny i niematerialny stanowi przedsiębiorstwo ma zatem określone konsekwencje podatkowe w VAT i CIT.

Na ocenę tego czy majątek stanowi przedsiębiorstwo nie ma wpływu to, że po nabyciu aportu składniki majątku będą wykorzystywane do innych czynności niż w przedsiębiorstwie wnoszącego. Jak wskazano bowiem w stanie faktycznym w spółce celowej majątek służył do uzyskiwania dochodów z najmu, a u Wnioskodawcy będzie on służył do działalności leczniczej w ramach szpitala specjalistycznego. Jedynie w niewielkim zakresie majątek będzie nadal wynajmowany.

W przepisach ustawy o VAT oraz o CIT brakuje definicji przedsiębiorstwa, a ustawa o CIT odsyła do przepisów kodeksu cywilnego – art. 4a pkt 4 ustawy o CIT.

Przedsiębiorstwo w rozumieniu art. 55¹ k.c. jest zorganizowanym zespołem składników niematerialnych i materialnych przeznaczonym do prowadzenia działalności gospodarczej.

Obejmuje ono w szczególności:

1)oznaczenie indywidualizujące przedsiębiorstwo lub jego wyodrębnione części (nazwa przedsiębiorstwa);

2)własność nieruchomości lub ruchomości, w tym urządzeń, materiałów, towarów i wyrobów, oraz inne prawa rzeczowe do nieruchomości lub ruchomości;

3)prawa wynikające z umów najmu i dzierżawy nieruchomości lub ruchomości oraz prawa do korzystania z nieruchomości lub ruchomości wynikające z innych stosunków prawnych;

4)wierzytelności, prawa z papierów wartościowych i środki pieniężne;

5)koncesje, licencje i zezwolenia;

6)patenty i inne prawa własności przemysłowej;

7)majątkowe prawa autorskie i majątkowe prawa pokrewne;

8)tajemnice przedsiębiorstwa;

9)księgi i dokumenty związane z prowadzeniem działalności gospodarczej.

Aby zespół składników majątkowych uznać za przedsiębiorstwo nie muszą wszystkie ww. elementy wystąpić łącznie. Jeżeli w ramach spółki celowej przedsiębiorstwo realizowało zadania gospodarcze w sposób samodzielny, to uznać należy iż aport całości składników majątkowych oraz wszelkich innych materialnych i niematerialnych składników, w tym zawartych umów wyczerpuje znamiona przedsiębiorstwa.

Ad 2

W ocenie Wnioskodawcy będzie on zobowiązany dokonać korekty (kontynuować) korektę VAT jako podmiot nabywający składniki majątku w ramach przedsiębiorstwa.

Na mocy art. 91 ust. 9 w przypadku transakcji zbycia przedsiębiorstwa lub zorganizowanej części przedsiębiorstwa korekta określona w art. 91 ust. 1-8 jest dokonywana przez nabywcę przedsiębiorstwa lub nabywcę zorganizowanej części przedsiębiorstwa. Skoro zatem w przeważającej części swojej działalności Wnioskodawca będzie wykonywał czynności zwolnione z VAT, to będzie on również musiał skorygować VAT w taki sam sposób w jaki zrobiłby to nabywca gdyby prowadził działalność zwolnioną z VAT.

W stosunku do większości środków trwałych, które Wnioskodawca nabędzie w ramach przedsiębiorstwa, okres korekty już minął tj. odpowiednio 5 lat dla ruchomości i 10 dla nieruchomości licząc od końca roku w którym zostały oddane do użytkowania. Jednak część środków trwałych nadal „jest w okresie korekty” o której mowa w art. 91 ust. 2 ustawy o VAT.

Zatem Wnioskodawca wykorzystując środki trwałe do działalności zwolnionej będzie dokonywał korekty podatku naliczonego w deklaracji za styczeń za poprzedni rok w którym środki trwałe były wykorzystywanego u niego do działalności zwolnionej (zgodnie z art. 91 ust. 2 i 3 ustawy o VAT).

Ocena stanowiska

Stanowisko, które przedstawili Państwo we wniosku w zakresie podatku od towarów i usług jest nieprawidłowe.

Uzasadnienie interpretacji indywidualnej

Zgodnie z art. 5 ust. 1 pkt 1 ustawy z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług (t.j. Dz. U. z 2023 r., poz. 1570 ze zm.) – zwanej dalej „ustawą”:

Zgodnie z art. 7 ust. 1 ustawy:

Na podstawie art. 2 pkt 6 ustawy:

Towarem jest także udział w prawie własności lub użytkowania wieczystego nieruchomości. Jest to zgodne z normami unijnymi, bowiem w myśl art. 15 ust. 2 Dyrektywy 2006/112/WE Rady z dnia 28 listopada 2006 r. w sprawie wspólnego systemu podatku od wartości dodanej (Dz.U. UE L Nr 347 z 11 grudnia 2006 r. s. 1, ze zm.), zwanej dalej „Dyrektywą VAT”:

Stosownie do art. 8 ust. 1 ustawy:

Państwa wątpliwości w zakresie pytania nr 1 dotyczą ustalenia, czy opisane we wniosku składniki majątku stanowią przedsiębiorstwo w rozumieniu przepisów o podatku od towarów i usług.

Przepisy prawa podatkowego nie zawierają definicji przedsiębiorstwa. Jak wskazano powyżej, ilekroć w ustawie jest mowa o przedsiębiorstwie - oznacza to przedsiębiorstwo w rozumieniu przepisów ustawy z dnia 23 kwietnia 1964 r. – Kodeks cywilny (t.j. Dz. U. z 2023 r., poz. 1610 ze zm.).

Zgodnie z art. 55¹ Kodeksu cywilnego, przedsiębiorstwo jest zorganizowanym zespołem składników niematerialnych i materialnych przeznaczonym do prowadzenia działalności gospodarczej.

W świetle wskazanej wyżej definicji kodeksowej, czynnikiem konstytuującym przedsiębiorstwo w znaczeniu przedmiotowym, jest występowanie elementu organizacji oraz funkcjonalnego powiązania różnorodnych składników umożliwiających traktowanie przedsiębiorstwa jako pewnej całości (zespołu), co daje możliwość odróżnienia go od majątku. Istnienie tej funkcjonalnej więzi pozwala na stwierdzenie, że poszczególne przedmioty (składniki) nie stanowią samodzielnych dóbr majątkowych lecz wspólnie służą realizacji określonego celu gospodarczego.

Jeżeli chodzi o zbycie przedsiębiorstwa, to art. 55² Kodeksu cywilnego stanowi, że czynność prawna mająca za przedmiot przedsiębiorstwo obejmuje wszystko, co wchodzi w skład przedsiębiorstwa, chyba że co innego wynika z treści czynności prawnej albo z przepisów szczególnych.

Przedsiębiorstwo, jako przedmiot zbycia musi zatem stanowić całość pod względem organizacyjnym i funkcjonalnym.

W orzecznictwie sądowym prezentowane jest stanowisko, że w kwestii ustalenia, czy przedmiotem konkretnej umowy sprzedaży jest przedsiębiorstwo, zasadnicze znaczenie ma to, czy obejmuje ona co najmniej te składniki, które determinują funkcje spełniane przez przedsiębiorstwo i są konieczne do podjęcia przez nabywcę takiej działalności gospodarczej jaką prowadził zbywca (por. wyrok Sądu Najwyższego z 8 kwietnia 2003 r., IV CKN 51/01, czy z 25 listopada 2010 roku, sygn. I CSK 703/09).

W orzecznictwie sądów administracyjnych podkreśla się, że wystarczające jest przeniesienie na nabywcę minimum środków pozwalających na kontynuowanie realizowanej uprzednio w tym przedsiębiorstwie działalności gospodarczej (wyrok NSA z dnia 25 kwietnia 2018 r. sygn. akt I FSK 1204/16).

Kontynuowanie działalności gospodarczej przy zbyciu przedsiębiorstwa należy rozumieć, jako sytuację, w której nabywca w związku z dokonanym nabyciem nadal prowadzi przedsiębiorstwo. Przy czym nie chodzi tu o prowadzenie jakiejkolwiek działalności z wykorzystaniem składników nabytego przedsiębiorstwa lub jego zorganizowanej części, a o prowadzenie nabytego przedsiębiorstwa.

Ustawa o podatku od towarów i usług odnosi się do zbycia przedsiębiorstwa w przepisie art. 6 pkt 1, zgodnie z którym:

Z powyżej przywołanego orzecznictwa wynika, że w kwestii zastosowania regulacji zawartej w art. 6 pkt 1 ustawy trzeba mieć na uwadze, że sformułowanie zawarte w przepisie należy rozumieć w sposób funkcjonalny, a nie tylko literalny, tzn. analizując, czy dany zespół aktywów, który jest przedmiotem zbycia, pozwala na prowadzenie i służy w sposób trwały prowadzeniu samodzielnej działalności gospodarczej nabywcy, realizowanej uprzednio w przedsiębiorstwie zbywcy.

Zbycie przedsiębiorstwa w rozumieniu art. 6 pkt 1 ustawy, ma miejsce wówczas, gdy majątek przedsiębiorstwa przechodzi na własność nabywcy, który kontynuuje działalność gospodarczą zbywcy. Aksjomat racjonalności ustawodawcy oraz kategoryczność sformułowania tego przepisu nakazuje przyjąć, że z transakcją zbycia w rozumieniu art. 6 ustawy mamy do czynienia tylko wówczas, gdy nabywca kontynuuje działalność gospodarczą przy użyciu nabytego przedsiębiorstwa.

Zatem wskazać należy, że na tle przedstawionego we wniosku opisu zdarzenia przyszłego, również ze względu na charakter aportowanego przedsiębiorstwa składającego się głównie z najmowanych/dzierżawionych przez Wnioskodawcę nieruchomości, należy uwzględnić takie okoliczności jak:

1)zamiar kontynuowania przez Państwa działalności prowadzonej dotychczas przez spółkę celową przy pomocy składników majątkowych będących przedmiotem transakcji, oraz

2)faktyczną możliwość kontynuowania tej działalności w oparciu o składniki będące przedmiotem transakcji.

Zgodnie z opisem zdarzenia przyszłego prowadzą Państwo szpital i wykonują działalność leczniczą w wielu specjalnościach. Państwa wspólnicy utworzyli spółkę celową (spółkę komandytową) mającą za zadanie zarządzać nieruchomościami z których korzysta szpital w ramach umowy dzierżawy. Ponadto spółka celowa zakupiła część urządzeń potrzebnych szpitalowi do działalności leczniczej, które również wydzierżawiała m.in. aparaty do znieczulenia, defibratory, endoskopy, pompy infuzyjne, prasa do odpadów komunalnych, respiratory, systemy monitorowania pacjenta, zestawy komputerowe, fotele ginekologiczne, kardiomonitory, łóżka rehabilitacyjne, meble i inne wyposażenie.

Spółka celowa nabywała nieruchomości i ruchomości głównie w latach 2010-2015. W następnych latach wyposażenie było już nabywane bezpośrednio przez Szpital, który również czynił inwestycje w obcych środkach trwałych tj. rozbudował budynek dzierżawiony od spółki celowej.

Ponadto spółka celowa posiada ok. 9 umów zawartych z rożnymi podmiotami, którym wydzierżawia powierzchnie oraz ok. 7 umów z podmiotami, które świadczą usługi na rzecz spółki celowej. Spółka ta zatrudnia 3 pracowników na umowę zlecenie. Posiada 3 kredyty inwestycyjne na około 15 mln zł.

Rozważają Państwo otrzymanie (aport) całości przedsiębiorstwa spółki celowej, w tym wszystkich nieruchomości, sprzętu, wyposażenia. W ramach aportu przejdą umowy najmu z podmiotami innymi niż nabywca aportu. Państwo jako Nabywca przedsiębiorstwa będą kontynuowali wynajem do podmiotów zewnętrznych.

Głównym powodem połączenia obu spółek przez aport jest wola zakończenia uciążliwej konieczności fakturowania opłat za korzystanie przez szpital z dzierżawionego sprzętu i nieruchomości oraz ponoszenia kosztów administracyjnych utrzymania spółki celowej. Ponadto połączenie przez wkład niepieniężny majątku obu spółek znacząco polepszy sytuację materialną szpitala i zwiększy możliwości pozyskania dodatkowego finansowania co umożliwi prowadzenie kolejnych badań naukowych oraz rozwinie poziom świadczonych usług, głównie poprzez wykorzystanie nowych technologii.

Nabyte środki trwałe będą wykorzystywane do działalności zwolnionej – działalności leczniczej. Wynajmowane powierzchnie do podmiotów trzecich, będą służyły działalności opodatkowanej. Ponadto prowadzą Państwo działalność opodatkowaną np. działalność badawczo-rozwojową.

W przedmiotowej sprawie nie można pominąć charakteru przedmiotowych nieruchomości oraz faktu, że Państwo – Nabywca aportu – będą w nim w głównej mierze kontynuowali  własną dotychczasową działalność jako Szpital. Zatem zasadniczo dla Państwa (Nabywcy aportu), po nabyciu majątku nie zmieni się nic, bo będą Państwo dalej w taki sam sposób prowadzili tę działalność, którą prowadzili do tej pory, na tym samym majątku, tyle że będzie on już nie dzierżawiony, tylko własny. Przejęcie zatem kilku pozostałych umów najmu/dzierżawy do kontynuowania nie może przesądzać w przedmiotowym konkretnym przypadku, że mamy do czynienia ze zbyciem i nabyciem przedsiębiorstwa. Państwo (Nabywca) nabędą aport zasadniczo w celu prowadzenia w nim własnej dotychczasowej działalności, a nie w celu kontynuacji działalności Zbywcy – Spółki celowej.

Ta kontynuacja kilku umów najmu nie będzie stanowiła głównego przedmiotu Państwa działalności. Ponadto w przypadku nabycia nieruchomości obciążonej umowami najmu nowy właściciel z mocy prawa (art. 678 § 1 KC) wstępuje w stosunek najmu na miejsce Zbywcy. Przejęcie zatem wraz z nabyciem nieruchomości umów najmu nie może przesądzać, że mamy do czynienia z przedsiębiorstwem, szczególnie, że przedmiotem aportu będą też ruchomości wykorzystywane do Państwa działalności (działalności Szpitala).

Zatem za uznaniem, że nie mamy w przedmiotowej sprawie do czynienia z aportem przedsiębiorstwa przemawia także fakt, że zupełnie inny jest przedmiot działalności Spółki celowej i Państwa Spółki. Z opisu sprawy wynika bowiem, że przedmiotem działalności Spółki celowej jest zarządzanie nieruchomościami, z których korzysta Szpital w ramach umowy dzierżawy. Natomiast przedmiotem Państwa działalności gospodarczej jest działalność medyczna jako Szpital i taką działalność będą Państwo po dokonaniu aportu kontynuować.

W przedmiotowym konkretnym przypadku, mając na uwadze całokształt okoliczności sprawy, należy uznać, że nie mamy do czynienia ze zbyciem przedsiębiorstwa. W tej sytuacji przekazanie wraz z majątkiem wierzytelności, należności, ksiąg, dokumentów czy środków pieniężnych nie może przesądzać za uznaniem, że mamy do czynienia z aportem przedsiębiorstwa, albowiem zasadniczo nie będą Państwo kontynuować działalności w zakresie zarządzania nieruchomościami, tylko będą Państwo prowadzić działalność medyczną jako Szpital.

Inaczej mówiąc, przedsiębiorstwo Zbywcy - o dotychczasowym profilu działania - po aporcie, w zasadzie przestanie istnieć. Patrząc na całość transakcji, należy uznać, że jej przedmiotem są składniki majątkowe potrzebne do prowadzenia Państwa (Szpitala) działalności medycznej, a nie pewien zorganizowany zespół składników niematerialnych i materialnych przeznaczonym do prowadzenia działalności gospodarczej, które pomimo zmiany właściciela, będą zasadniczo funkcjonować jak przed aportem.

Mając na uwadze powyższe stwierdzić należy, że w rozpatrywanej sprawie nie zostaną spełnione wskazane wcześniej przesłanki do uznania zespołu składników materialnych i niematerialnych, mających być przedmiotem aportu na rzecz Państwa, tj. Szpitala (Nabywcy) za przedsiębiorstwo.

Biorąc powyższe pod uwagę, Państwa stanowisko w zakresie pytania nr 1, sprowadzające się do stwierdzenia, że opisany przedmiot aportu stanowi przedsiębiorstwo - jest nieprawidłowe.

Odnosząc się natomiast do Państwa wątpliwości wyrażonych w pytaniu nr 2, czyli do kwestii konieczności dokonania korekty odliczonego podatku, w związku z planowanym na Państwa rzecz aportem, należy wskazać, że w myśl art. 86 ust. 1 ustawy:

Stosownie do art. 86 ust. 2 pkt 1 ustawy:

Zasady dotyczące sposobu i terminu dokonywania korekt podatku naliczonego zostały określone w art. 91 ustawy.

Zgodnie z art. 91 ust. 1 ustawy:

W myśl art. 91 ust. 2 ustawy:

Przepis art. 91 ust. 3 ustawy stanowi, że:

Stosownie do art. 91 ust. 4 ustawy:

Według art. 91 ust. 5 ustawy:

Na podstawie art. 91 ust. 6 ustawy:

Jak stanowi art. 91 ust. 7 ustawy:

Zgodnie z art. 91 ust. 7a ustawy:

W myśl art. 91 ust. 7b ustawy:

Stosownie do art. 91 ust. 7c ustawy:

Zgodnie z art. 91 ust. 7d ustawy:

W myśl at. 91 ust. 7e ustawy

Zgodnie art. 91 ust. 8 ustawy:

Art. 91 ust. 9 ustawy stanowi natomiast, że:

Z powyższych przepisów wynika, że korekta podatku naliczonego, o której mowa w art. 91 ust. 1-8 ustawy, dotyczy podatku naliczonego od zakupów związanych jednocześnie z czynnościami, w związku z którymi przysługiwało prawo do obniżenia podatku należnego oraz z czynnościami, w związku z którymi takie prawo nie przysługiwało, jeżeli podatnik nie jest w stanie wyodrębnić całości lub części kwot podatku, które posłużyłyby tylko czynnościom opodatkowanym oraz gdy zmianie uległo przeznaczenie towaru, od którego podatek został odliczony lub nieodliczony w całości.

Jednocześnie należy wskazać, że w sytuacji gdy przedmiotem dostawy jest przedsiębiorstwo lub zorganizowana część przedsiębiorstwa, to obowiązek korekty podatku naliczonego spoczywa na nabywcy, będącym następcą prawnym (beneficjentem praw i obowiązków zbywcy), który w tym zakresie przejmuje, wynikające z art. 91 ust. 1-8 ustawy o VAT, obowiązki swojego poprzednika.

Odnosząc się więc do Państwa wątpliwości związanych z obowiązkiem dokonania korekty podatku naliczonego w związku z planowanym aportem, należy zatem stwierdzić, że wskazany przez Państwa przepis art. 91 ust. 9 ustawy nie będzie mieć zastosowania, gdyż dotyczy on przypadku kiedy przedmiotem transakcji jest przedsiębiorstwo albo zorganizowana cześć przedsiębiorstwa. Natomiast w analizowanej sprawie jak już wcześniej wyjaśniono przedmiotem aportu nie będzie przedsiębiorstwo lecz poszczególne składniki majątku w postaci środków trwałych (nieruchomości) i wyposażenia. Zatem nie będą Państwo jako Spółka do której wniesione będą aportem poszczególne składniki majątku, a nie przedsiębiorstwo, zobowiązani zgodnie z art. 91 ust. 9 ustawy, do dokonania (kontynuowania) korekty podatku naliczonego na zasadach wskazanych w art. 91 ustawy

Tym samym Państwa stanowisko w zakresie pytania oznaczonego we wniosku nr 3, zgodnie z którym Spółka będzie zobowiązana dokonać korekty (kontynuować) korektę VAT jako podmiot nabywający składniki majątku w ramach przedsiębiorstwa na mocy art. 91 ust. 9 ustawy, należało uznać za nieprawidłowe, gdyż jak wyjaśniono w okolicznościach niniejszej sprawy przepis ten nie ma zastosowania.

Dodatkowe informacje

Informacja o zakresie rozstrzygnięcia

Niniejsza interpretacja rozstrzyga wyłącznie w zakresie podatku od towarów i usług. W zakresie podatku dochodowego od osób prawnych zostanie wydane odrębne rozstrzygnięcie.

Interpretacja dotyczy zdarzenia przyszłego, które Państwo przedstawili i stanu prawnego, który obowiązuje w dniu wydania interpretacji.

Wydana interpretacja dotyczy tylko sprawy będącej przedmiotem Państwa wniosku (zapytania). Inne kwestie przedstawione w opisie sprawy oraz własnym stanowisku, które nie zostały objęte pytaniem, nie mogą być – zgodnie z art. 14b § 1 Ordynacji podatkowej – rozpatrzone.

Zaznaczenia wymaga, że zgodnie z art. 14b § 3 Ordynacji podatkowej, składający wniosek o wydanie interpretacji indywidualnej obowiązany jest do wyczerpującego przedstawienia zaistniałego stanu faktycznego albo zdarzenia przyszłego. Organ podatkowy jest ściśle związany przedstawionym we wniosku opisem stanu faktycznego/zdarzenia przyszłego. Wnioskodawca ponosi ryzyko związane z ewentualnym błędnym lub nieprecyzyjnym przedstawieniem we wniosku opisu stanu faktycznego oraz zdarzenia przyszłego. Podkreślenia wymaga, że interpretacja indywidualna wywołuje skutki prawnopodatkowe tylko wtedy, o ile rzeczywisty stan sprawy będącej przedmiotem interpretacji pokrywał się będzie z opisem podanym przez Wnioskodawcę w złożonym wniosku. W związku z tym, w przypadku zmiany któregokolwiek elementu przedstawionego w opisie sprawy, udzielona odpowiedź traci swą aktualność. Równocześnie w przypadku, gdy w toku postępowania podatkowego, kontroli podatkowej, bądź kontroli celno-skarbowej zostanie określony odmienny stan sprawy, interpretacja nie wywoła w tym zakresie skutków prawnych.

Pouczenie o funkcji ochronnej interpretacji

- Funkcję ochronną interpretacji indywidualnych określają przepisy art. 14k-14nb ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. – Ordynacja podatkowa (t.j. Dz. U. z 2023 r. poz. 2383, ze zm.). Interpretacja będzie mogła pełnić funkcję ochronną, jeśli Państwa sytuacja będzie zgodna (tożsama) z opisem zdarzenia przyszłego oraz zastosują się Państwo do interpretacji.

- Zgodnie z art. 14na § 1 Ordynacji podatkowej:

- Zgodnie z art. 14na § 2 Ordynacji podatkowej:

Pouczenie o prawie do wniesienia skargi na interpretację

Mają Państwo prawo do zaskarżenia tej interpretacji indywidualnej do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w (...).

Zasady zaskarżania interpretacji indywidualnych reguluje ustawa z dnia 30 sierpnia 2002 r. – Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi (t.j. Dz. U. z 2023 r. poz. 1634, ze zm.; dalej jako „PPSA”).

Skargę do Sądu wnosi się za pośrednictwem Dyrektora KIS (art. 54 § 1 PPSA). Skargę należy wnieść w terminie trzydziestu dni od dnia doręczenia interpretacji indywidualnej (art. 53 § 1 PPSA):

- w formie papierowej, w dwóch egzemplarzach (oryginał i odpis) na adres: Krajowa Informacja Skarbowa, ul. Warszawska 5, 43-300 Bielsko-Biała (art. 47 § 1 PPSA), albo

- w formie dokumentu elektronicznego, w jednym egzemplarzu (bez odpisu), na adres Elektronicznej Skrzynki Podawczej Krajowej Informacji Skarbowej na platformie ePUAP: /KIS/SkrytkaESP (art. 47 § 3 i art. 54 § 1a PPSA).

Skarga na interpretację indywidualną może opierać się wyłącznie na zarzucie naruszenia przepisów postępowania, dopuszczeniu się błędu wykładni lub niewłaściwej oceny co do zastosowania przepisu prawa materialnego. Sąd jest związany zarzutami skargi oraz powołaną podstawą prawną (art. 57a PPSA).

Podstawa prawna dla wydania interpretacji

Podstawą prawną dla wydania tej interpretacji jest art. 13 § 2a oraz art. 14b § 1 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. – Ordynacja podatkowa.