Interpretacja indywidualna z dnia 18 stycznia 2024 r., Dyrektor Krajowej Informacji Skarbowej, sygn. 0111-KDIB3-1.4012.738.2023.3.IK

Zwolnienie z opodatkowania dostawy Nieruchomości, rezygnacjia ze zwolnienia oraz prawa do odliczenia podatku VAT przez Nabywcę oraz Najemcę.

Interpretacja indywidualna – stanowisko w części prawidłowe, w części nieprawidłowe

Szanowni Państwo,

stwierdzam, że Państwa stanowisko w sprawie oceny skutków podatkowych opisanego zdarzenia przyszłego w podatku od towarów i usług jest:

- prawidłowe w zakresie zastosowania zwolnienia na podstawie art. 43 ust. 1 pkt 10 ustawy o VAT dostawy budynku kotłowni i fundamentu pod kocioł parowy wraz z urządzeniami budowlanymi oraz rezygnacji z tego zwolnienia,

- nieprawidłowe w zakresie zastosowania zwolnienia na podstawie art. 43 ust. 1 pkt 10 ustawy o VAT dostawy Budynku Głównego wraz z urządzeniami budowlanymi oraz rezygnacji z tego zwolnienia,

-prawidłowe w zakresie prawa do odliczenia i zwrotu podatku VAT przez Nabywcę z tytułu nabycia Nieruchomości,

- prawidłowe w zakresie prawa do odliczenia i zwrotu podatku VAT przez najemcę Nieruchomości z faktur dokumentujących najem.

Zakres wniosku wspólnego o wydanie interpretacji indywidualnej

9 października 2023 r. za pośrednictwem platformy e PUAP wpłynął Państwa wniosek wspólny z 9 października 2023 r. o wydanie interpretacji indywidualnej, który dotyczy m.in. podatku od towarów i usług w usług w zakresie zwolnienia z opodatkowania dostawy Nieruchomości, rezygnacji ze zwolnienia oraz prawa do odliczenia podatku VAT przez Nabywcę oraz Najemcę.

Uzupełnili go Państwo – w odpowiedzi na wezwanie – pismem z 18 grudnia 2023 r.

Treść wniosku wspólnego jest następująca:

Zainteresowani, którzy wystąpili z wnioskiem

1) Zainteresowany będący stroną postępowania:

I. S.A.

(Zbywca,Sprzedający)

2) Zainteresowany niebędący stroną postępowania:

K. sp. z o.o.

(Nabywca, Kupujący)

Opis zdarzenia przyszłego

Informacje dot. Wnioskodawców

Sprzedający jest czynnym podatnikiem VAT zarejestrowanym do celów podatku od towarów i usług (dalej: „VAT”) w Polsce, posiada w Polsce siedzibę i miejsce prowadzenia działalności gospodarczej. Przedmiotem działalności Sprzedającego jest produkcja wyrobów z tworzyw sztucznych.

I. jest częścią norweskiej grupy B. (dalej: „Grupa B.”) będącej jednym z wiodących międzynarodowych dostawców opakowań, komponentów i rozwiązań izolacyjnych, którego akcje notowane są na giełdzie papierów wartościowych …

I. produkuje rocznie …

Nabywca jest czynnym podatnikiem VAT zarejestrowanym do celów podatku od towarów i usług (dalej: „VAT”) w Polsce, posiada w Polsce siedzibę i miejsce prowadzenia działalności gospodarczej. Przedmiotem działalności Nabywcy jest inwestowanie w nieruchomości oraz zarządzaniem nieruchomościami i aktywami.

W momencie nabycia przez niego Nieruchomości (zdefiniowanej poniżej) Nabywca będzie członkiem międzynarodowej grupy kapitałowej K. (dalej: „Grupa K.”), której działalność opiera się na inwestowaniu w nieruchomości, zarządzaniu nieruchomościami oraz aktywami, jak i inwestycjach o charakterze bezpośrednim. Nabywca jest zainteresowany, jako spółka celowa i członek Grupy K., której działalność gospodarcza opiera się na inwestowaniu w nieruchomości, nabyciem przedmiotu Transakcji od Zbywcy. Jednocześnie, jednym z założeń Transakcji, wpisującym się zarówno w model biznesowy Grupy K. jak i Grupy B., jest najem Nieruchomości przez I. od Nabywcy. Transakcja przyjmie więc postać transakcji sprzedaży i najmu, w której tytuł właścicielski do nieruchomości jest przenoszony na podmiot zewnętrzny, który działa następnie w roli wynajmującego nieruchomość na rzecz zbywcy.

Wnioskodawcy nie są podmiotami powiązanymi w rozumieniu ustawy z dnia 15 lutego 1992 r. o podatku dochodowym od osób prawnych (tekst jedn. Dz. U. z 2022 r. poz. 2587).

Informacje dot. nieruchomości

Sprzedający jest właścicielem nieruchomości opisanej poniżej, zlokalizowanej w C. Niniejszy wniosek dotyczy skutków planowanej sprzedaży nieruchomości należącej do I. na rzecz Nabywcy, a także skutków następczo zawartej umowy umożliwiającej I. korzystanie z przedmiotowej nieruchomości w formie umowy najmu.

Przedmiotem sprzedaży będzie składnik majątku Sprzedającego w postaci prawa własności nieruchomości działki ewidencyjnej oznaczonej numerem ….

Powyżej wskazana działka wraz z posadowionymi na niej budynkami, budowlami oraz infrastrukturą, stanowią własność Sprzedającego (dalej łącznie „Nieruchomość”).

Zgodnie z miejscowym planem zagospodarowania przestrzennego zatwierdzonego Uchwałą Rady Miasta … (dalej: „MPZP”), Nieruchomość położona jest na obszarze oznaczonym jako tereny produkcyjne. Zgodnie z MPZP, działka znajduje się przy … na obszarze stanowiącym tereny przemysłowe miasta.

Nieruchomość nie znajduje się na terenie specjalnej strefy ekonomicznej, strefy nadgranicznej ani parku narodowego. Ponadto, nie stanowi lasu w rozumieniu przepisów ustawy z dnia 28 września 1991 r. o lasach (Dz. U. z 2023 r., poz. 1356), a w odniesieniu do Nieruchomości nie są spełnione przesłanki zastosowania prawa pierwokupu opisane w art. 37a ustawy o lasach. Nieruchomość nie jest pokryta żadnymi wodami śródlądowymi ani wodami znajdującymi się w zagłębieniach terenu powstałych w wyniku działalności człowieka oraz nie jest terenami zdegradowanymi ani terenami położonymi w strefie rewitalizacji w rozumieniu przepisów ustawy z dnia 9 października 2015 r. o rewitalizacji (Dz.U. 2021 poz. 485).

Ponadto, Nieruchomość nie jest nieruchomością rolną. Nieruchomość nie jest i nie będzie wykorzystywana na cele rolne w rozumieniu przepisów ustawy z dnia 23 kwietnia 1964 r. Kodeks cywilny oraz ustawy z dnia 11 kwietnia 2003 r. o kształtowaniu ustroju rolnego (Dz. U. 2022 poz. 2569).

Nieruchomość stanowi składnik majątku Sprzedającego i obecnie jest wykorzystywana przez niego dla celów prowadzenia działalności opodatkowanej VAT.

W ramach Nieruchomości wchodzi kilka naniesień, niemniej najistotniejszym z punktu widzenia działalności Sprzedającego jest wolnostojący budynek produkcyjno-magazynowy z częścią administracyjno-socjalną wraz z zespołem silosów magazynowych, budynek kotłowni gazowej oraz stalowa wiata obudowana siatką (dalej jako „Główny Budynek”). Obiekt ten służy do produkcji i magazynowania wyrobów ze spienionego polipropylenu na potrzeby przemysłu samochodowego.

W skład Nieruchomości wchodzą także naniesienia, stanowiące budynki i budowle, w postaci: placu przy zakładzie (w formie kostki i trawnika), dwóch silosów zewnętrznych, budynku kotłowni, fundamentu pod kocioł parowy-kotłowni, Głównego Budynku, rampy załadunkowo - rozładunkowej, wiaty stalowej, zbiornika żelbetonowego, drogi asfaltowej przed zakładem, a także ogrodzenia oraz placu (dalej łącznie „Naniesienia”).

Wszystkie Naniesienia zostały wzniesione więcej niż dwa lata przed dniem planowanej umowy sprzedaży Nieruchomości. W konsekwencji, powstanie każdego z Naniesień i dzień zawarcia zamierzonej umowy sprzedaży Nieruchomości przenoszącej jej własność na Nabywcę będzie oddzielać okres dłuższy niż 2 lata.

Jedynie w stosunku do Głównego Budynku Sprzedający poczynił w ciągu ostatnich dwóch lat nakłady na jego modernizację, które każdorazowo zwiększały wartość obiektu. Tym niemniej, w okresie ostatnich dwóch lat, wartość ulepszeń w stosunku do ich wartości początkowej dla potrzeb amortyzacji podatkowej nie przekroczyła 30%. Wartość początkowa Głównego Budynku przed modernizacją wynosiła 5 487 492,67 PLN, natomiast wartość nakładów w ciągu ostatnich dwóch lat nie przekroczyła 218 496,07 PLN. Sprzedający nie planuje ponoszenia wydatków, które mogłyby skutkować przekroczeniem ww. progu do dnia zawarcia finalnej umowy sprzedaży Nieruchomości przenoszącej jej własność na Nabywcę.

Sprzedający poniósł koszty nabycia Nieruchomości oraz budowy i ulepszeń Naniesień z zamiarem ich wykorzystywania do czynności opodatkowanych VAT, zatem przysługiwało mu prawo do odliczenia VAT naliczonego z tego tytułu. Sprzedający ponosi także koszty bieżącego utrzymania Naniesień i również z tego tytułu odlicza VAT naliczony.

Nabycie i użytkowanie Nieruchomości przez Sprzedającego

Sprzedający nabył Nieruchomość w wykonaniu umowy przedwstępnej z dnia 14 lutego 2006 r., to jest w poprzez umowę sprzedaży z dnia 4 kwietnia 2006 r. zawartą w formie aktu notarialnego.

Transakcja nabycia Nieruchomości podlegała opodatkowaniu podatkiem od czynności cywilnoprawnych na podstawie art. 2 pkt 4 ustawy o PCC. W momencie nabycia, działka była zabudowana budynkiem centralnego warsztatu mechanicznego, budynkiem kuźni, budynkiem wytwórni acetylenu oraz magazynem.

Historycznie Nieruchomość była przedmiotem najmu. Na mocy umowy z dnia 2 lipca 2007 r., I. oddał podmiotowi trzeciemu do używania powierzchnię produkcyjną i pomocniczą o łącznej powierzchni 138 m² oraz powierzchnię biurowo-socjalną o łącznej powierzchni 37 m². Kolejno, zgodnie z umową z dnia 3 grudnia 2007 r., I. oddał do użytkowania część pomieszczenia socjalnego o całkowitej powierzchni 6m². W drodze porozumienia stron obie umowy najmu zostały rozwiązane w dniu 31 grudnia 2021 r.

Następnie, na podstawie umowy najmu z dnia 3 stycznia 2022 r., I. oddał do użytkowania powierzchnię biurową o powierzchni 20 m². W dniu 30 września 2022 r., Sprzedający wypowiedział umowę i obecnie Nieruchomość nie jest przedmiotem umowy najmu. W ramach umów najmu nie były ponoszone przez najemców nakłady na Nieruchomość, ani nie doszło do wybudowania przez najemców budynków lub budowli.

Przedmiot transakcji

Sprzedający oraz Nabywca zawrą przedwstępną umowę zobowiązującą do zawarcia w przyszłości warunkowej umowy sprzedaży Nieruchomości (dalej: „Umowa przedwstępna”).

Intencją Sprzedającego oraz Nabywcy jest zawarcie, w oparciu o zobowiązanie wynikające z Umowy przedwstępnej, umowy sprzedaży (dalej: „Umowa przyrzeczona” lub „Umowa Sprzedaży”). Jednym z warunków zawarcia przedmiotowej umowy sprzedaży będzie zawarcie umowy najmu, na podstawie której od momentu sprzedaży Nieruchomości Sprzedający będzie korzystał z Nieruchomości jako najemca w oparciu o umowę najmu zawartą z Nabywcą (dalej: "Umowa Najmu"). Celem zawarcia Umowy Najmu jest umożliwienie kontunuowania przez Najemcę dotychczasowej działalności gospodarczej I. (podlegającej VAT) prowadzonej na terenie Nieruchomości. Umowa Najmu zawarta będzie na czas określony, a uiszczanie czynszu nie będzie skutkować po stronie Najemcy powstaniem późniejszego prawa Najemcy do powrotnego nabycia Nieruchomości. Innymi słowy, po wygaśnięciu Umowy Najmu Nabywca będzie w dalszym ciągu właścicielem Nieruchomości. Usługa najmu świadczona na podstawie Umowy Najmy będzie podlegała opodatkowaniu VAT.

Przeprowadzenie Transakcji zapewni Sprzedającemu środki na finansowanie rozwoju działalności podstawowej.

Wnioskodawcy zamierzają złożyć przed dniem podpisania Umowy Sprzedaży (lub zawrzeć w akcie notarialnym dotyczącym nabycia Nieruchomości), w stosunku do dostawy Nieruchomości, oświadczenie o wyborze opodatkowania podatkiem VAT, rezygnując tym samym z ewentualnego zwolnienia od podatku VAT.

Nadmienić należy, iż w związku ze sprzedażą Nieruchomości, nie dojdzie do przeniesienia na Nabywcę żadnych umów związanych z Nieruchomością. W szczególności na Nabywcę nie zostaną przeniesione następujące umowy związane z Nieruchomością: (i) umowy o świadczenie usług, (ii) umowa o zarządzanie nieruchomością; (iii) umowa o zarządzanie aktywami; oraz (iv) wierzytelności pieniężne związane z przenoszoną nieruchomością.

Należy wskazać, iż na Nabywcę nie przejdą ponadto w związku z Transakcją:

- aktywa pieniężne należące do / przysługujące Sprzedającego (środki na rachunkach bankowych, pieniądze „w kasie” itp.);

- dokumentacja księgowo-rachunkowa i pozostała dokumentacja handlowa, poza dokumentacją i prawami związanymi funkcjonalnie z Nieruchomością;

- prawa i obowiązki wynikające z umów zawartych przez Sprzedającego z pracownikami, współpracownikami, członkami zarządu;

- prawa i obowiązki wynikające z umowy o świadczenie usług księgowych;

- prawa i obowiązki wynikające z umowy rachunku bankowego;

- należności podatkowe Sprzedającego (np. o zwrot nadwyżki podatku VAT naliczonego nad należnym, jeżeli jakiekolwiek wystąpią);

- nazwa przedsiębiorstwa (firma) Sprzedającego;

- tajemnice handlowe Sprzedającego.

Zgodnie z ustaleniami pomiędzy Sprzedającym a Nabywcą, urządzenia ruchome, towary, mienie ruchome, sprzęt komputerowy i inne niestałe elementy wyposażenia (maszyny i urządzenia itp.) znajdujące się na Nieruchomości, w tym w szczególności wszystkie elementy wyposażenia, które nie są nierozerwalnie związane z Nieruchomością, nie będą stanowić części Umowy Sprzedaży, ponieważ stanowią własność Sprzedającego i będą wykorzystywane przez Sprzedającego w ramach działalności prowadzonej na Nieruchomościach jako najemca.

W ramach Umowy przyrzeczonej nie dojdzie do przejścia ze Sprzedającego na Nabywcę zakładu pracy zgodnie z art. 23¹ ustawy z dnia 26 czerwca 1974 r. - Kodeksu Pracy (tekst jedn. Dz.U. z 2023 r. poz. 1465) ani też przeniesienia jakichkolwiek pracowników lub też zobowiązań pracowniczych.

Sprzedający nie dokonał wyodrębnienia organizacyjnego Nieruchomości jako wydziału, oddziału czy innych jednostek organizacyjnych, zarówno formalnie poprzez rejestrację oddziału w Rejestrze Przedsiębiorców Krajowego Rejestru Sądowego, jak również wewnętrznie w drodze przyjęcia odpowiednich uchwał i regulaminów.

Nabywca, zamierza wykorzystywać Nieruchomość do długoterminowego wynajmu, tj. działalności opodatkowanej VAT. Powyższa działalność będzie prowadzona przez Nabywcę przy wykorzystaniu własnych zasobów oraz w oparciu o własny know-how wypracowany w tym zakresie, względnie przy pomocy profesjonalnych usługodawców.

W uzupełnieniu do wniosku wskazano, że:

Doprecyzowanie opisu zdarzenia przyszłego poprzez wskazanie:

1) Posadowionych na działce nr … budynków w rozumieniu art. 3 pkt 2 prawa budowlanego trwale z gruntem związanych?

W odpowiedzi na Wezwanie Wnioskodawca wskazuje, iż budynkami w rozumieniu art. 3 pkt 2 Prawa budowlanego trwale z gruntem związanymi, posadowionymi na działce nr …, są jedynie:

- wolnostojący budynek produkcyjno-magazynowy z częścią administracyjno-socjalną wraz z zespołem silosów magazynowych oraz budynek kotłowni gazowej ze stalową wiatą obudowaną siatką;

- budynek kotłowni.

2) Posadowionych na działce nr … budowli w rozumieniu art. 3 pkt 3 prawa budowlanego trwale z gruntem związanych.

W odpowiedzi na Wezwanie Wnioskodawca wskazuje, iż budowlą w rozumieniu art. 3 pkt 3 Prawa budowlanego trwale z gruntem związaną, posadowioną na działce nr …, jest jedynie fundament pod kocioł parowy - kotłowni.

3) Posadowionych na działce nr … urządzeń budowlanych w rozumieniu art. 3 pkt 9 prawa budowlanego i z jakim budynkiem bądź budowlą są one związane (proszę wskazać osobno dla każdego urządzenia budowlanego).

W odpowiedzi na Wezwanie Wnioskodawca wskazuje, iż urządzeniami budowlanymi w rozumieniu art. 3 pkt 9 Prawa budowlanego, posadowionymi na działce …, są następujące obiekty:

- Plac przy zakładzie (w formie kostki i trawnika), związany z wolnostojącym budynkiem produkcyjno-magazynowy z częścią administracyjno-socjalną wraz z zespołem silosów magazynowych oraz budynkiem kotłowni gazowej ze stalową wiatą obudowaną siatką (dla celów tej odpowiedzi dalej jako „Budynek Główny”);

- Silos zewnętrzny nr …, związany z Budynkiem Głównym;

- Silos zewnętrzny nr …, …, związany z Budynkiem Głównym;

- Rampa załadunkowo-rozładunkowa, związana z Budynkiem Głównym;

- Wiata stalowa, związana z Budynkiem Głównym;

- Zbiornik żelbetonowy, związany z budynkiem kotłowni;

- Droga asfaltowa przed zakładem, związana z Budynkiem Głównym;

- Ogrodzenie, związane ze wszystkimi budynkami posadowionymi na przedmiotowej działce;

- Plac za Halą Produkcyjną przy ul. …, związany z Budynkiem Głównym.

4) Które z naniesień na działce … opisanych w zdarzeniu przyszłym stanowią infrastrukturę?

W odpowiedzi na Wezwanie Wnioskodawca wyjaśnia, że przytoczony fragment opisu zdarzenia przyszłego miał na celu pokreślenie, że na działce nr … znajdują się różne obiekty, które potocznie, a nie w oparciu o definicje ustawowe, mogą być nazwane infrastrukturą. Jednocześnie Wnioskodawca wskazuje, że wszystkie obiekty wskazane w treści wspólnego wniosku o interpretację indywidualną stanowią odpowiednio budynki, budowle oraz urządzenia budowlane zgodnie z odpowiedziami w punktach 1-3 powyżej.

5) Kiedy (w jakim dniu, miesiącu, roku) wystąpiło pierwsze zajęcie (używanie) poszczególnych budynków i budowli mających być przedmiotem dostawy (należy odnieść się do każdego budynku/budowli osobno)?

Dla budynków i budowli posadowionych na działce nr … pierwsze zajęcie (używanie) wystąpiło według poniższych dat:

obiektów, sklasyfikowanych na gruncie Prawa budowlanego jako urządzenia budowlane w rozumieniu art. 3 pkt 9 Prawa budowlanego, posadowionych na działce nr …:

6) Jedynie w zakresie wolnostojącego budynku produkcyjno-magazynowego z częścią administracyjno-socjalną wraz z zespołem silosów magazynowych oraz budynku kotłowni gazowej z stalową wiatą obudowaną siatką (budynek stanowi funkcjonalną całość) pomiędzy terminem pierwszego zasiedlenia, rozumianego jako poczynienie nakładów przewyższających 30% wartości początkowej, zgodnie z art. 2 pkt 14 litera b) ustawy z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług, a dniem dostawy minie okres krótszy niż dwa lata.

W zakresie pozostałych budynków/budowli, jak i urządzeń budowlanych, od pierwszego zajęcia (używania) do dnia ich dostawy minie okres dłuższy niż dwa lata.

7) Czy Sprzedający ponosił wydatki na ulepszenie w rozumieniu przepisów ustawy o podatku dochodowym budynków/budowli, w stosunku do których Sprzedający miał prawo do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego (należy odnieść się do każdego budynku/budowli osobno)?

Wnioskodawca wskazuje, że jedynie w zakresie obiektu w postaci wolnostojącego budynku produkcyjno-magazynowego z częścią administracyjno-socjalną wraz z zespołem silosów magazynowych oraz budynkiem kotłowni gazowej wraz z stalową wiatą obudowaną siatką, ponosił on wydatki na ulepszenie w rozumieniu przepisów ustawy o podatku dochodowym budynków/budowli, w stosunku do których miał prawo do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego.

8) Jeżeli Sprzedający ponosił takie wydatki to były one niższe czy wyższe niż 30% wartości początkowej budynków/budowli, kiedy zakończono ich ulepszenie, proszę podać dokładną datę (należy odnieść się do każdego budynku/budowli osobno)? Ulepszenia należy odnieść do całego okresu użytkowania przez Sprzedającego, a nie tylko do ostatnich dwóch lat poprzedzających transakcję

Wnioskodawca wskazuje, że przedmiotowe wydatki były wyższe niż 30% wartości początkowej w zakresie obiektu w postaci wolnostojącego budynku produkcyjno- magazynowego z częścią administracyjno-socjalną wraz z zespołem silosów magazynowych oraz budynkiem kotłowni gazowej oraz stalową wiatą obudowaną siatką. Ulepszanie zakończono 31 sierpnia 2022 r.

Wnioskodawca ponownie podkreśla, iż w zakresie pozostałych budynków/budowli nie ponosił wydatków na ich ulepszenie.

9) Czy po poniesieniu wydatków na ich ulepszenie w rozumieniu przepisów ustawy o podatku dochodowym, w stosunku do których Sprzedający miał prawo do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego, a wydatki były wyższe niż 30% wartości początkowej ww. budynków/budowli należy wskazać czy doszło do ich pierwszego zajęcia, używania w rozumieniu ww. definicji i kiedy (należy odnieść się do każdego budynku/budowli osobno) ?

Wnioskodawca wyjaśnia, że po poniesieniu przedmiotowych wydatków na ulepszenie w rozumieniu przepisów ustawy o podatku dochodowym wspomnianego wolnostojącego budynku produkcyjno-magazynowego z częścią administracyjno-socjalną wraz z zespołem silosów magazynowych oraz budynku kotłowni gazowej z stalową wiatą obudowaną siatką (budynek stanowi funkcjonalną całość), w stosunku do którego Wnioskodawca miał prawo do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego, a wydatki były wyższe niż 30% wartości początkowej ww. budynków/budowli doszło do pierwszego zajęcia (używania). Przedmiotowe zdarzenie miało miejsce 31 sierpnia 2022 r.

10) Czy od pierwszego zajęcia, zasiedlenia budynków/budowli po ulepszeniu przekraczającym 30% ich wartości początkowej, w myśl ww. definicji, do dnia dostawy minie okres dłuższy niż 2 lata (należy odnieść się do każdego budynku/budowli osobno)?

Wnioskodawca wskazuje, że od pierwszego zajęcia, zasiedlenia budynku w postaci wspomnianego wolnostojącego budynku produkcyjno-magazynowego z częścią administracyjno-socjalną wraz z zespołem silosów magazynowych oraz budynku kotłowni gazowej z stalową wiatą obudowaną siatką (budynek stanowi funkcjonalną całość) po ulepszeniu przekraczającym 30% ich wartości początkowej, w myśl ww. definicji, do dnia dostawy minie okres krótszy niż 2 lata.

W zakresie pozostałych budynków/budowli nie dojdzie do pierwszego zasiedlenia o którym mowa w art. 2 pkt 14 litera b) ustawy z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług, z uwagi na brak poczynienia ulepszeń przekraczających 30% ich wartości początkowej. Tym samym nie minie okres dłuższy niż 2 lata od daty pierwszego zajęcia, zasiedlenia budynków/budowli po ulepszeniu przekraczającym 30% ich wartości początkowej do dnia dostawy.

11) Czy wszystkie naniesienia wymienione we wniosku są trwale związane z gruntem lub są częścią składową budynków/budowli trwale z gruntem związanych.

Wnioskodawca wyjaśnia, iż wszystkie naniesienia wymienione we wniosku są trwale związane z gruntem lub są częścią składową budynków/budowli trwale z gruntem związanych.

12) Czy któreś z nich są ruchomościami, jako niespełniające definicji nieruchomości według Kodeksu cywilnego.

Wnioskodawca wyjaśnia, iż żadne z naniesień wymienionych we wniosku nie stanowi ruchomości z uwagi na niespełnienie definicji nieruchomości według Kodeksu cywilnego.

Pytania w zakresie podatku od towarów i usług (oznaczone numerami jak we wniosku)

1. Czy prawidłowe jest stanowisko Wnioskodawców, zgodnie z którym dostawa Nieruchomości będzie zwolniona od opodatkowania VAT na podstawie art. 43 ust. 1 pkt 10 ustawy o VAT z możliwością rezygnacji z tego zwolnienia, wynikającą z art. 43 ust. 10 i w konsekwencji z opodatkowaniem VAT?

3. Czy w zakresie, w jakim dostawa Nieruchomości, będzie podlegała opodatkowaniu podatkiem VAT i nie zostanie zwolniona od opodatkowania tym podatkiem Nabywcy, będzie, na podstawie faktury otrzymanej od Sprzedającego, przysługiwało prawo do odliczenia podatku naliczonego VAT oraz zwrotu na rachunek bankowy kwoty nadwyżki podatku naliczonego VAT nad podatkiem należnym VAT, wynikającej z tego nabycia?

4. Czy prawidłowe jest stanowisko Wnioskodawców, zgodnie z którym świadczenie usług wynikające z Umowy Najmu będzie podlegać opodatkowaniu VAT na zasadach ogólnych, a Sprzedającemu jako przyszłemu najemcy będzie przysługiwać prawo do pomniejszenia kwoty podatku należnego o podatek naliczony wynikający z faktur dokumentujących świadczenie usługi najmu zgodnie z Umową Najmu, w zakresie, w jakim nabywane usługi najmu mają związek z działalnością opodatkowaną VAT?

Stanowisko

1. Zdaniem Wnioskodawców dostawa Nieruchomości będzie zwolniona z opodatkowania VAT na podstawie art. 43 ust. 1 pkt 10 ustawy o VAT z możliwością rezygnacji ze zwolnienia, wynikającą z art. 43 ust. 10, a w konsekwencji dostawa będzie podlegać opodatkowaniu VAT.

3. Wnioskodawcy stoją też na stanowisku, że w zakresie, w jakim dostawa Nieruchomości, mającej następczo stanowić przedmiot Umowy Najmu w związku z opodatkowaną VAT działalnością gospodarczą Nabywcy, będzie podlegała opodatkowaniu podatkiem VAT i nie zostanie zwolniona od opodatkowania tym podatkiem, Nabywca będzie uprawniony, na podstawie faktury otrzymanej od Sprzedającego, do obniżenia kwoty podatku VAT należnego o kwotę podatku VAT naliczonego przy nabyciu Nieruchomości (zgodnie z art. 86 ust. 1, ust. 10, ust. 10b pkt 1 i ust. 11 ustawy o VAT), oraz do uzyskania na rachunek bankowy zwrotu nadwyżki podatku VAT naliczonego nad VAT należnym (zgodnie z art. 87 ustawy o VAT).

4. Zdaniem Wnioskodawców świadczenie usług wynikające z Umowy Najmu będzie podlegać opodatkowaniu VAT na zasadach ogólnych, a Sprzedającemu jako przyszłemu najemcy będzie przysługiwać prawo do pomniejszenia kwoty podatku należnego o podatek naliczony wynikający z faktury dokumentującej świadczenie usług zgodnie z Umową Najmu w związku z faktem, iż usługi te będą pozostawały w związku z działalnością opodatkowaną VAT.

UZASADNIENIE WŁASNEGO STANOWISKA W SPRAWIE OCENY PRAWNEJ ZAISTNIAŁEGO STANU FAKTYCZNEGO LUB ZDARZENIA PRZYSZŁEGO

Uwagi wstępne - możliwość traktowania Nieruchomości jako przedsiębiorstwa lub zorganizowanej części przedsiębiorstwa

Aby ocenić skutki podatkowe planowanej sprzedaży Nieruchomości na gruncie VAT, w pierwszej kolejności należy ustalić, czy przedmiotem planowanej sprzedaży będzie przedsiębiorstwo lub jego zorganizowana część. Zgodnie bowiem z art. 6 pkt 1 ustawy o VAT, przepisów tej ustawy nie stosuje się do transakcji zbycia przedsiębiorstwa lub jego zorganizowanej części. Tym samym, jeśli przedmiot Umowy Sprzedaży będzie stanowić przedsiębiorstwo lub jego zorganizowana część, to do sprzedaży Nieruchomości w ogóle nie znajdzie zastosowanie ustawa o VAT.

Przedsiębiorstwo

Ustawa o VAT nie definiuje pojęcia przedsiębiorstwa. Nie zawiera również przepisu, który wskazuje na bezpośrednie odniesienie do definicji przedsiębiorstwa w rozumieniu art. 55¹ Kodeksu cywilnego. Nie oznacza to jednak, że nie należy się odwołać w tym zakresie do definicji legalnej zawartej w Kodeksie cywilnym. Zgodnie z poglądem powszechnie przyjętym w orzecznictwie sądowym oraz w interpretacjach indywidualnych, w celu określenia zakresu pojęcia przedsiębiorstwa należy wykorzystać uregulowania art. 55¹ Kodeksu cywilnego.

Zgodnie z art. 55¹ Kodeksu cywilnego, przedsiębiorstwo jest zorganizowanym zespołem składników niematerialnych i materialnych przeznaczonym do prowadzenia działalności gospodarczej. Obejmuje ono w szczególności: oznaczenie indywidualizujące przedsiębiorstwo lub jego wyodrębnione części (nazwa przedsiębiorstwa), własność nieruchomości lub ruchomości, w tym urządzeń, materiałów, towarów i wyrobów, oraz inne prawa rzeczowe do nieruchomości lub ruchomości, prawa wynikające z umów najmu i dzierżawy nieruchomości lub ruchomości oraz prawa do korzystania z nieruchomości lub ruchomości wynikające z innych stosunków prawnych, wierzytelności, prawa z papierów wartościowych i środki pieniężne, koncesje, licencje i zezwolenia, patenty i inne prawa własności przemysłowej, majątkowe prawa autorskie i majątkowe prawa pokrewne, tajemnice przedsiębiorstwa, księgi i dokumenty związane z prowadzeniem działalności gospodarczej.

W świetle powyższej definicji, w skład przedsiębiorstwa wchodzą takie składniki materialne i niematerialne, które w sposób zorganizowany służą prowadzonej w ramach tego przedsiębiorstwa działalności gospodarczej. Oznacza to, że aby mówić o transferze przedsiębiorstwa, przenoszone składniki majątkowe muszą umożliwiać prowadzenie samodzielnej działalności wyłącznie w oparciu o te składniki.

Aby dokonać prawidłowej wykładni normy zawartej w art. 6 pkt 1 ustawy o VAT należy mieć na uwadze także orzecznictwo Trybunału Sprawiedliwości Unii Europejskiej („TSUE”) wydane na gruncie dyrektywy 2006/112/WE. W swoim orzecznictwie, TSUE, po pierwsze, kładzie nacisk na potrzebę zakreślenia autonomii prawa podatkowego przy dekodowaniu pojęcia „przedsiębiorstwa”. Po drugie, wskazuje, że dla uznania danego zespołu składników majątkowych za przedsiębiorstwo niezbędne jest, by przekazane aktywa były wystarczające do prowadzenia przez nabywcę w sposób trwały samodzielnej działalności gospodarczej. Po trzecie, za przedsiębiorstwo należy uznać już taki zespół składników majątku, który jest zdolny do prowadzenia niezależnej działalności gospodarczej. Po czwarte, oceny, czy dana transakcja stanowi zbycie przedsiębiorstwa należy dokonywać w odniesieniu do konkretnego przypadku. W konsekwencji takiego podejścia, NSA w swoim orzecznictwie przyjął, że pojęcie przedsiębiorstwa zawarte w art. 6 pkt 1 ustawy o VAT należy w aspekcie art. 19 Dyrektywy 2006/112 rozumieć w sposób funkcjonalny, a nie tylko werbalny, tzn. analizując, czy dany zespół aktywów (przedsiębiorstwa lub zorganizowanej części przedsiębiorstwa), który jest przedmiotem zbycia, pozwala na prowadzenie samodzielnej działalności gospodarczej, której służy (tak Naczelny Sąd Administracyjny w wyroku z dnia 20 kwietnia 2018 r., sygn. akt I FSK 1113/16).

Nieruchomość, w ocenie Wnioskodawców, nie wyczerpują przytoczonej powyżej definicji przedsiębiorstwa, nawet w świetle jej szerokiego rozumienia wynikającego z orzecznictwa TSUE. W przypadku planowanej transakcji nie można mówić w szczególności o zdolności przenoszonego majątku do prowadzenia samodzielnej działalności gospodarczej. W szczególności, sprzedaży nie będzie towarzyszył transfer szeregu kluczowych składników wchodzących w skład definicji i determinujących funkcjonowanie przedsiębiorstwa Sprzedającego, w szczególności składników niematerialnych.

Wnioskodawcy podkreślają, że przedmiotem nabycia będzie Nieruchomość. Pozostałe składniki materialne i niematerialne oraz zobowiązania związane z przedsiębiorstwem prowadzonym przez Sprzedającego pozostaną przy Sprzedającym, który będzie kontynuował swoją działalność gospodarczą w niezmienionym kształcie.

Wnioskodawcy podkreślają, że przedmiotem nabycia będzie Nieruchomość jako aktywo, zaś pozostałe składniki majątkowe i niemajątkowe związane z przedsiębiorstwem prowadzonym przez Sprzedającego pozostaną przy Sprzedającym (przykładowo: umowy dotyczące bieżącej obsługi Sprzedającego, np. umowa o usługi księgowe, należności, zobowiązania, środki pieniężne na rachunkach bankowych lub w kasie, księgi i dokumenty związane z prowadzeniem działalności gospodarczej Sprzedającego, oznaczenie indywidualizujące przedsiębiorstwo lub jego wyodrębnione części (nazwa przedsiębiorstwa), znaki towarowe, patenty i inne prawa własności przemysłowe czy tajemnice przedsiębiorstwa Sprzedającego.

Kupujący nie nabędzie od Sprzedającego zespołu składników majątku (zaplecza) Sprzedającego umożliwiającego kontynuację działalności prowadzonej przez Sprzedającego i wystarczającego do prowadzenia tej działalności. W szczególności, na Kupującego nie zostaną przeniesione wyposażenie ruchome, ani inne ruchomości znajdujące się na terenie Nieruchomości, niestanowiące części składowych Nieruchomości, jak również w ramach Transakcji nie zostaną przeniesione prawa i obowiązki z umów zawartych z pracownikami i współpracownikami Sprzedającego.

Ponadto, istotne jest, że obecnie Kupujący nie prowadzi działalności zbieżnej z działalnością gospodarczą Sprzedającego i nie ma zamiaru prowadzić takiej działalności po zawarciu Umowy Sprzedaży (w tym w oparciu o Nieruchomość).

W Objaśnieniach podatkowych wydanych przez Ministra Finansów na podstawie art. 14a § Ordynacji podatkowej w dniu 11 grudnia 2018 r. w przedmiocie opodatkowania podatkiem od towarów i usług transakcji zbycia nieruchomości komercyjnych („Objaśnienia”), wskazano przykład transakcji (przykład 1), w której dochodzi do sprzedaży nowo wybudowanej nieruchomości przez sprzedawcę prowadzącego inną działalność niż wynajem nieruchomości. Nabywcą jest podmiot prowadzący działalność polegającą na wynajmie nieruchomości. Minister Finansów odnosząc się do kwalifikacji podatkowej tej transakcji wskazuje w Objaśnieniach: „W takim przypadku brak jest możliwości stwierdzenia zbycia przedsiębiorstwa lub ZCP z uwagi na fakt, że nabywca nie ma zamiaru kontynuowania działalności prowadzonej dotychczas przez zbywcę (różne przedmioty działalności zbywcy i nabywcy).’’ W analizowanym zdarzeniu przyszłym mamy do czynienia z różnymi przedmiotami działalności Sprzedającego i Kupującego, jak również brakiem zamiaru kontynuacji przez Kupującego działalności Sprzedającego po zawarciu Umowy sprzedaży.

W konsekwencji, zdaniem Wnioskodawców, zbywana Nieruchomość nie stanowi przedsiębiorstwa.

Zorganizowana część przedsiębiorstwa

Zgodnie z art. 2 pkt 27e ustawy o VAT, zorganizowaną częścią przedsiębiorstwa jest organizacyjnie i finansowo wyodrębniony w istniejącym przedsiębiorstwie zespół składników materialnych i niematerialnych, w tym zobowiązania, przeznaczonych do realizacji określonych zadań gospodarczych, który zarazem mógłby stanowić niezależne przedsiębiorstwo samodzielnie realizujące te zadania.

Zgodnie z utrwalonym stanowiskiem organów podatkowych, aby zespół składników majątkowych (materialnych i niematerialnych) mógł zostać uznany za zorganizowaną część przedsiębiorstwa muszą zostać spełnione łącznie następujące przesłanki:

a. istnieje zespół składników materialnych i niematerialnych;

b. zespół ten jest organizacyjnie i finansowo wyodrębniony w istniejącym przedsiębiorstwie;

c. składniki te przeznaczone są do realizacji określonych zadań gospodarczych;

d. zespół tych składników może stanowić niezależne przedsiębiorstwo samodzielnie realizujące zadania gospodarcze.

W świetle powyższego, zorganizowana część przedsiębiorstwa nie jest tylko sumą jego składników, lecz ich zorganizowanym zespołem. Aby uznać dany zespół składników majątkowych za zorganizowaną część przedsiębiorstwa, składniki te muszą być zatem wyodrębnione w istniejącym przedsiębiorstwie na płaszczyźnie organizacyjnej, finansowej i funkcjonalnej (tak, przykładowo, w interpretacjach indywidualnych Dyrektora Krajowej Informacji Skarbowej z dnia 17 sierpnia 2020 r. nr 0113-KDIPT1-2.4012.396.2020.2.SM, z dnia 31 lipca 2020 r. nr 0114-KDIP4-2.4012.213.2020.3.MMA, czy z dnia 29 lipca 2020 r. nr 0113- KDIPT1-2.4012.238.2020.2.IR).

Odnosząc powyższe do zaprezentowanego opisu zdarzenia przyszłego, nie można - zdaniem Wnioskodawców - uznać, że Nieruchomość stanowi zespół składników materialnych i niematerialnych, ani że zespół ten łączą więzi, pozwalające uznać Nieruchomość za wyodrębnione na płaszczyźnie:

(i) organizacyjnej

Zdaniem Wnioskodawców, odrębność organizacyjna oznacza możliwość ustalenia w każdym momencie, które składniki majątkowe przedsiębiorstwa przynależą do danej zorganizowanej części przedsiębiorstwa. Co więcej, odrębność organizacyjna wymaga, aby możliwe było przyporządkowanie do takiego odrębnego zespołu składników majątkowych i niemajątkowych odrębnej dokumentacji, łącznie z księgami rachunkowymi, umowami stanowiącymi źródło praw i obowiązków dotyczących wyłącznie zakresu działalności prowadzonej przez ten zespół składników, bądź wyłącznie z wykorzystaniem tego zespołu.

W opisanym zdarzeniu przyszłym zbywana Nieruchomość nie zostały formalnie wydzielone w strukturze organizacyjnej Sprzedającego. Nieruchomość nie stanowi odrębnego oddziału, wydziału, dywizji, pionu lub jakiejkolwiek innej jednostki organizacyjnej w dokumentach korporacyjnych (np. umowie spółki) ani w dokumentach wewnętrznych Sprzedającego (np. regulaminach wewnętrznych, schemacie organizacyjnym lub w innych dokumentach wewnętrznych Sprzedającego o podobnym charakterze). Sprzedający nie wyodrębnił w związku z działalnością prowadzoną na Nieruchomości zakładu pracy w rozumieniu przepisów prawa pracy i nie zgłosił go jako odrębnego podatnika, czy płatnika podatku dochodowego od osób fizycznych lub składek na ubezpieczenia społeczne lub ubezpieczenie zdrowotne.

Tym samym, nie można mówić o wyodrębnieniu organizacyjnym Nieruchomości stanowiących przedmiot Transakcji.

(ii) finansowej

Odrębność finansową, zdaniem Wnioskodawców, należy rozpatrywać w kontekście co najmniej takiego prowadzenia ksiąg rachunkowych, który pozwalałby na bieżące rozdzielenie przychodów i kosztów oraz aktywów i pasywów działalności zorganizowanej części przedsiębiorstwa od przychodów i kosztów oraz aktywów i pasywów całego przedsiębiorstwa.

Sprzedający nie przygotowuje odrębnego bilansu dla Nieruchomości. W sprawozdaniu finansowym Sprzedającego aktywa i pasywa nie są podzielone na poszczególne nieruchomości Sprzedającego, w tym na Nieruchomości. W rezultacie Nieruchomość nie jest wyodrębniona w ramach Sprzedającego na płaszczyźnie finansowej.

(iii) funkcjonalnej

Odrębność funkcjonalna zorganizowanej części przedsiębiorstwa, zdaniem Wnioskodawców, oznacza, że wyodrębnione składniki muszą posiadać pełną zdolność do niezależnego funkcjonowania jako samodzielne przedsiębiorstwo.

W ocenie Wnioskodawców, fakt, że Sprzedający był stroną umów niezbędnych do funkcjonowania Nieruchomości, a Kupujący w ramach Umowy sprzedaży nie stanie się stroną tych umów (umowy pozostaną przy Sprzedającym lub zostaną rozwiązane), lecz zawrze inne umowy po nabyciu Nieruchomości powoduje, że Nieruchomości nie mogą być uznane za wyodrębnione funkcjonalnie.

W świetle powyższego, Nieruchomość nie spełnia przesłanek wyodrębnienia na płaszczyźnie organizacyjnej, finansowej i funkcjonalnej.

W cytowanych wyżej Objaśnieniach Ministra Finansów wskazano, że przy ocenie czy składniki majątku powinny być uznane za przedsiębiorstwo, o którym mowa w art. 6 pkt 1 ustawy o VAT czy też zorganizowaną część przedsiębiorstwa w rozumieniu art. 2 pkt 27e ustawy o VAT uwzględnić należy następujące okoliczności: (i) zamiar kontynuowania przez nabywcę działalności prowadzonej dotychczas przez zbywcę przy pomocy składników majątkowych będących przedmiotem transakcji oraz (ii) faktyczną możliwość kontynuowania tej działalności w oparciu o składniki będące przedmiotem transakcji. Wskazanej oceny należy dokonać na moment przeprowadzenia transakcji. Tym samym, w przypadku, gdy konieczne dla kontynuowania działalności gospodarczej jest angażowanie przez nabywcę innych składników majątku, które nie są przedmiotem transakcji lub podejmowanie dodatkowych działań, brak jest możliwości stwierdzenia, że w danym przypadku zespół składników majątkowych stanowi przedsiębiorstwo lub zorganizowaną część przedsiębiorstwa.

Zdaniem Wnioskodawców, w szczególności następujące okoliczności jednoznacznie wskazują, że Nieruchomość nie stanowią przedsiębiorstwa ani zorganizowanej części przedsiębiorstwa Sprzedającego:

(i) na przedmiot Transakcji składają się w istocie jedynie aktywa w postaci Nieruchomości;

 (ii) Nieruchomość, w tym znajdujące się na nich Naniesienia, są w istocie tylko poszczególnymi aktywami, niebędącymi zorganizowanym zespołem składników materialnych i niematerialnych powiązanych funkcjonalnie, organizacyjnie i finansowo;

 (iii) Nieruchomość nie jest wyodrębniona w ramach wewnętrznej struktury organizacyjnej Sprzedającego.

W świetle powyższego, zdaniem Wnioskodawców, Nieruchomość nie jest wyodrębnionym organizacyjnie, finansowo i funkcjonalnie zespołem składników przeznaczonych do realizacji określonych zadań, która mogłaby stanowić niezależne przedsiębiorstwo samodzielnie realizujące te zadania.

Zatem Kupujący nie nabędzie od Sprzedającego zespołu składników majątku (zaplecza) Sprzedającego umożliwiającego kontynuację działalności prowadzonej przez Sprzedającego i wystarczającego do prowadzenia tej działalności.

Co więcej, podkreślenia wymaga, że Kupujący nie ma zamiaru kontynuowania prowadzenia w oparciu o Nieruchomość, po ich nabyciu, działalności gospodarczej dotychczas prowadzonej przez Sprzedającego. Zamiarem Kupującego jest nabycie Nieruchomości jako aktywa i oddanie Sprzedającemu do korzystania odpłatnie.

Warto zauważyć, iż w Objaśnieniach Ministra Finansów jako przykład transakcji niestanowiącej zbycia zorganizowanej części przedsiębiorstwa czy przedsiębiorstwa wymieniono transakcję „sale and lease back” dotyczącą nieruchomości (przykład 3). W analizowanym przypadku będziemy mieć do czynienia ze sprzedażą Nieruchomości i zwrotnym oddaniem Nieruchomości do korzystania Sprzedawcy na podstawie Umowy Najmu długoterminowego.

W świetle powyższego, zdaniem Wnioskodawców, Nieruchomość nie jest wyodrębnionym organizacyjnie, finansowo i funkcjonalnie zespołem składników przeznaczonych do realizacji określonych zadań, które mogłaby stanowić niezależne przedsiębiorstwo samodzielnie realizujące te zadania. W efekcie, Nieruchomość nie stanowi zorganizowanej części przedsiębiorstwa w rozumieniu art. 2 pkt 27e oraz art. 6 pkt 1 ustawy o VAT.

Ad 1. Podatkowe traktowanie dostawy Nieruchomości

Klasyfikacja obiektów znajdujących się na Nieruchomości do celów VAT

Zgodnie z treścią art. 5 ust. 1 ustawy o VAT, opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług podlegają:

1) odpłatna dostawa towarów i odpłatne świadczenie usług na terytorium kraju;

2) eksport towarów;

3) import towarów na terytorium kraju;

4) wewnątrzwspólnotowe nabycie towarów za wynagrodzeniem na terytorium kraju;

5) wewnątrzwspólnotowa dostawa towarów.

W myśl art. 7 ust. 1 ustawy o VAT, przez dostawę towarów, o której mowa w art. 5 ust. 1 pkt 1 ustawy o VAT rozumie się m.in. przeniesienie prawa do rozporządzania towarami jak właściciel. Zgodnie z definicją zawartą w art. 2 pkt 6 ustawy o VAT, towarami są rzeczy oraz ich części, jak również wszelkie postacie energii.

Natomiast jak wynika z treści art. 29a ust. 8 ustawy o VAT w przypadku dostawy budynków lub budowli trwale z gruntem związanych albo części takich budynków lub budowli z podstawy opodatkowania nie wyodrębnia się wartości gruntu.

Jak wskazano powyżej, zbywana Nieruchomość składa się z nieruchomości stanowiącej grunt zabudowany. Zgodnie z MPZP, Nieruchomość sklasyfikowana została jako tereny zabudowy przemysłowej.

Należy zauważyć, że zgodnie z przytoczonym wcześniej przepisem art. 29a ust. 8 ustawy o VAT, w przypadku dostawy budynków lub budowli trwale z gruntem związanych (lub części takich budynków lub budowli) z podstawy opodatkowania nie wyodrębnia się wartości gruntu.

Oznacza to, że jeśli przedmiotem dostawy jest nieruchomość zabudowana to w świetle przepisów ustawy o VAT transakcję należy traktować jak dostawę budynku lub budowli, a podstawa opodatkowania powiększana jest o wartość gruntu. W konsekwencji grunt jest w takich wypadkach opodatkowany taką samą stawką jak zbywany budynek (budowla) - jeśli budynek (budowla) podlega zwolnieniu z opodatkowania, to również dostawa gruntu, na którym nieruchomość ta jest posadowiona, podlega temu zwolnieniu (tak np. NSA w wyroku I FSK 1274/16 z 4 września 2018 r.: „uwzględniając art. 29a ust. 8 u.p.t.u., stanowiący, że z podstawy opodatkowania nie wyodrębnia się wartości gruntu, to dostawa budynku (budowli) determinuje sposób opodatkowania gruntu, na którym te nieruchomości budowlane są posadowione”).

W przypadku sprzedaży gruntu zabudowanego wieloma budynkami lub budowlami, które podlegają różnym stawkom podatku od towarów i usług, poszczególne stawki podatku nalicza się od odpowiednich części wartości tego gruntu, odpowiadających udziałowi budynków (budowli) w całkowitej wartości sprzedawanej nieruchomości (obliczonej np. według klucza powierzchniowego).

Nieruchomość została nabyta przez Sprzedającego 4 kwietnia 2006 r. W ramach realizowanej inwestycji, Sprzedający rozpoczął na ich terenie budowę budynków, budowli i innych naniesień opisanych wcześniej jako Naniesienia. Tym niemniej, żadne z Naniesień nie zostało wzniesione w ciągu dwóch lat poprzedzających planowaną datę Umowy Sprzedaży.

Możliwość zastosowania zwolnienia z VAT w ramach dostawy Nieruchomości

Na podstawie art. 43 ust. 1 pkt 10 ustawy o VAT zwolnione z podatku są również dostawy budynków, budowli lub ich części, z wyjątkiem gdy:

a) dostawa jest dokonywana w ramach pierwszego zasiedlenia lub przed nim,

b) pomiędzy pierwszym zasiedleniem a dostawą budynku, budowli lub ich części upłynął okres krótszy niż 2 lata.

Z definicji zawartej w art. 2 pkt 14 ustawy o VAT wynika z kolei, że pierwsze zasiedlenie to oddanie do użytkowania pierwszemu nabywcy lub użytkownikowi lub rozpoczęcie użytkowania na potrzeby własne budynków, budowli lub ich części, po ich:

a) wybudowaniu lub

b) ulepszeniu, jeżeli wydatki poniesione na ulepszenie, w rozumieniu przepisów o podatku dochodowym, stanowiły co najmniej 30% wartości początkowej.

Tym niemniej, jak wynika z art. 43 ust. 10 ustawy o VAT, podatnik może zrezygnować ze zwolnienia od podatku, o którym mowa w ust. 1 pkt 10, i wybrać opodatkowanie VAT dostawy budynków, budowli lub ich części, pod warunkiem że dokonujący dostawy i nabywca budynku, budowli lub ich części:

1) są zarejestrowani jako podatnicy VAT czynni;

2) złożą, przed dniem dokonania dostawy tych obiektów właściwemu dla ich nabywcy naczelnikowi urzędu skarbowego lub w akcie notarialnym, do zawarcia którego dochodzi w związku z dostawą tych obiektów, zgodne oświadczenie, że wybierają opodatkowanie dostawy budynku, budowli lub ich części.

Ponadto, na mocy art. 43 ust. 1 pkt 10a ustawy o VAT, zwolnione z podatku są również dostawy budynków, budowli lub ich części nieobjęte zwolnieniem, o którym mowa w pkt 10, pod warunkiem że:

a) w stosunku do tych obiektów nie przysługiwało dokonującemu ich dostawy prawo do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego,

b) dokonujący ich dostawy nie ponosił wydatków na ich ulepszenie, w stosunku do których miał prawo do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego, a jeżeli ponosił takie wydatki, to były one niższe niż 30% wartości początkowej tych obiektów.

Natomiast zgodnie z art. 16g ust. 13 ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych (tekst jednolity: Dz.U. z 2022, poz. 2587), do którego odwołują się w tym zakresie przepisy ustawy o VAT, środki trwałe ulegają ulepszeniu w wyniku: przebudowy, rozbudowy, rekonstrukcji, adaptacji lub modernizacji. Środki trwałe uważa się za ulepszone, gdy suma wydatków poniesionych na ich przebudowę, rozbudowę, rekonstrukcję, adaptację lub modernizację w danym roku podatkowym przekracza 10 000 zł i wydatki te powodują wzrost wartości użytkowej w stosunku do wartości z dnia przyjęcia środków trwałych do używania, mierzonej w szczególności okresem używania, zdolnością wytwórczą, jakością produktów uzyskiwanych za pomocą ulepszonych środków trwałych i kosztami ich eksploatacji.

Przechodząc do analizy regulacji determinujących zastosowanie właściwej podstawy opodatkowania VAT dla dostawy budynków, budowli lub ich części, zgodnie z ugruntowanym orzecznictwem „zwolnienie podatkowe, o którym mowa w art. 43 ust. 1 pkt 10a ww. ustawy ma zastosowanie do takich dostaw, które nie mogą być objęte zwolnieniem na podstawie art. 43 ust. 1 pkt 10 ustawy o VAT. Zwolnienie z art. 43 ust. 1 pkt 10a ustawy o VAT ma zastosowanie w przypadku gdy budynki, budowle (lub ich części) są sprzedawane w ramach pierwszego zasiedlenia, przed nim, bądź w okresie 2 lat od pierwszego zasiedlenia” (np. wyrok Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Rzeszowie z dnia 1 września 2015 r., sygn. I SA/Rz 637/15).

Oznacza to, że w pierwszej kolejności należy zbadać, czy do danej transakcji znajduje zastosowanie zwolnienie z art. 43 ust. 1 pkt 10 ustawy o VAT, a dopiero w przypadku odpowiedzi negatywnej analizie należy poddać zwolnienie zawarte w art. 43 ust. 1 pkt 10a ww. ustawy.

Po pierwsze, należy więc zbadać, czy dostawa budynków posadowionych na Nieruchomości zostanie dokonana w ramach ich pierwszego zasiedlenia lub w okresie 2 lat od pierwszego zasiedlenia. Zgodnie z przedstawioną wyżej definicją pierwszego zasiedlenia, aby do niego doszło, konieczne jest spełnienie łącznie dwóch warunków:

a) wybudowanie budynku, budowli lub ich części lub ich ulepszenie jeżeli wydatki poniesione na ulepszenie, w rozumieniu przepisów o podatku dochodowym, stanowiły co najmniej 30% wartości początkowej,

b) oddanie do użytkowania pierwszemu nabywcy lub użytkownikowi bądź rozpoczęcie użytkowania na potrzeby własne nieruchomości.

Z powyższego wynika, że do pierwszego zasiedlenia jednej nieruchomości może dojść wielokrotnie - „o ile bowiem dana nieruchomość może zostać tylko raz wybudowana, o tyle wielokrotnie może być ona ulepszana” (tak np. Wojewódzki Sąd Administracyjny w Gorzowie Wielkopolskim w wyroku z dnia 10 lipca 2019 r., sygn. I SA/Go 262/19). Tym samym, jeżeli do pierwszego zasiedlenia już doszło, kolejne może mieć miejsce jedynie pod warunkiem, że następnie na nieruchomość zostały poniesione wydatki stanowiące przynajmniej 30% jej wartości początkowej.

Nie ulega wątpliwości, że „pierwotne” pierwsze zasiedlenie budynków, budowli lub ich części miało miejsce najpóźniej w momencie rozpoczęcia faktycznego korzystania z nich przez Sprzedającego (więcej niż dwa lata licząc od planowanej daty Umowy Sprzedaży).

Sprzedaż budynków i budowli znajdujących się na Nieruchomości mogłaby mieć miejsce w ramach pierwszego zasiedlenia wskutek powtórnego pierwszego zasiedlenia, tj. w razie poniesienia nakładów na ich ulepszenie w odpowiedniej wysokości (przynajmniej 30% wartości początkowej budynku lub budowli). Zgodnie z informacjami przedstawionymi powyżej, jedynie w zakresie Głównego Budynku poczynione zostały w ciągu ostatnich dwóch lat nakłady na ulepszenie, jednak wartość wykonanych nakładów (318 496,07 PLN), nie przekraczała 30% wartości początkowej (5 464 234,67 PLN). Tym samym nie można uznać, iż w tym okresie doszło do pierwszego zasiedlenia na podstawie art. 43 ust. 1 pkt 10 lit. b) w zw. z art 2 pkt 14 lit. b) ustawy o VAT.

W konsekwencji - dostawa budynków i budowli lub ich części w związku z Umową Sprzedaży nie nastąpi ani w ramach pierwszego zasiedlenia lub przed nim, ani w ciągu dwóch lat od pierwszego zasiedlenia, co oznacza, iż w odniesieniu do budynków i budowli znajdujących się na Nieruchomości znajdzie zastosowanie zwolnienie dostawy na podstawie art. 43 ust. 1 pkt 10 ustawy o VAT. Biorąc pod uwagę, że zwolnienie z art. 43 ust. 1 pkt 10a należy analizować jedynie w przypadku braku zakwalifikowania dostawy jako podlegającej poprzedniemu zwolnieniu, badanie przesłanek wynikających z tego przepisu staje się bezprzedmiotowe.

Biorąc pod uwagę powyższe, w ocenie Wnioskodawców dostawa budynków i budowli lub ich części znajdujących się na Nieruchomości podlegać będzie zwolnieniu od opodatkowania na podstawie art. 43 ust. 1 pkt 10 ustawy o VAT.

Tym niemniej, mając na uwadze treść art. 43 ust. 1 pkt 10 ustawy o VAT, Wnioskodawcy jako zarejestrowani podatnicy VAT, jak wskazali w treści zdarzenia przyszłego, zamierzają złożyć przed dniem podpisania Umowy Sprzedaży w stosunku do dostawy Nieruchomości oświadczenie o wyborze opodatkowania podatkiem VAT (lub zawrzeć stosowane oświadczenie w akcie notarialnym dotyczącym nabycia Nieruchomości), zgodnie z art. 43 ust. 10-11 ustawy o VAT (lub zawrzeć je w akcie notarialnym dotyczącym sprzedaży Nieruchomości), z uwzględnieniem wymaganej w art. 43 ust. 11 ustawy o VAT treści oświadczenia. Tym samym Wnioskodawcy zgodnie zamierzają doprowadzić do rezygnacji ze zwolnienia od podatku VAT w odniesieniu do dostawy Nieruchomości.

Podsumowując, w ocenie Wnioskodawców dostawa budynków i budowli znajdujących się na Nieruchomości będzie zwolniona od opodatkowania VAT na podstawie art. 43 ust. 1 pkt 10 ustawy o VAT z możliwością rezygnacji ze zwolnienia, wynikającą z art. 43 ust. 10-11 ustawy o VAT.

Ad 3. Prawo Nabywcy do odliczenia podatku naliczonego i zwrotu nadwyżki tego podatku z tytułu Umowy Sprzedaży

Zgodnie z przepisem art. 86 ust. 1 ustawy o VAT, w zakresie, w jakim towary i usługi są wykorzystywane do wykonywania czynności opodatkowanych, podatnikowi, o którym mowa w art. 15, przysługuje prawo do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego, z zastrzeżeniem art. 114, art. 119 ust. 4, art. 120 ust. 17 i 19 oraz art. 124.

Stosownie do art. 86 ust. 2 pkt 1 lit. a ustawy o VAT - kwotę podatku naliczonego stanowi suma kwot podatku wynikających z faktur otrzymanych przez podatnika z tytułu nabycia towarów i usług.

Ponadto, na gruncie art. 87 ust. 1 ustawy o VAT, w przypadku gdy kwota podatku naliczonego, o której mowa w art. 86 ust. 2, jest w okresie rozliczeniowym wyższa od kwoty podatku należnego, podatnik ma prawo do obniżenia o tę różnicę kwoty podatku należnego za następne okresy lub do zwrotu różnicy na rachunek bankowy.

Z powyższych regulacji wynika, że prawo do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego przysługuje wówczas, gdy zostaną spełnione określone warunki, tzn. odliczenia tego dokonuje zarejestrowany, czynny podatnik podatku od towarów i usług oraz gdy towary i usługi, z których nabyciem podatek został naliczony, są wykorzystywane do wykonywania czynności opodatkowanych, tzn. takich, których następstwem jest określenie podatku należnego (powstanie zobowiązania podatkowego). Ponadto, nie może zajść żadna z przesłanek negatywnych określonych w art. 88 ust. 1-3a.

Nabywca jest i na dzień dokonania dostawy Nieruchomości zgodnie z Umową Sprzedaży będzie zarejestrowanym, czynnym podatnikiem VAT, a zatem spełni ustawową definicję podatnika w rozumieniu art. 15 ustawy o VAT. Po nabyciu Nieruchomości, Nabywca będzie wykorzystywać Nieruchomość w prowadzonej działalności gospodarczej podlegającej opodatkowaniu VAT (wynajem nieruchomości o charakterze komercyjnym).

Ponadto należy zbadać, czy po stronie Nabywcy zajdzie związek między nabyciem Nieruchomości, a wykonywanymi przez niego czynnościami opodatkowanymi.

Z art. 7 ust. 1 ustawy o VAT wynika generalna zasada, iż przez dostawę towarów rozumie się przeniesienie prawa do rozporządzania towarami jak właściciel. Z kolei w świetle art. 8 ustawy o VAT opodatkowanym świadczeniem usług jest każde świadczenie na rzecz osoby fizycznej, osoby prawnej lub jednostki organizacyjnej niemającej osobowości prawnej, które nie stanowi dostawy towarów w rozumieniu art. 7.

Natomiast zgodnie z art. 43 ust. 1 pkt 36 ustawy o VAT od podatku zwalnia się usługi w zakresie wynajmowania lub wydzierżawiania nieruchomości o charakterze mieszkalnym lub części nieruchomości, na własny rachunek, wyłącznie na cele mieszkaniowe.

Nieruchomość sprzedawana przez Sprzedającego nie obejmuje budynków mieszkalnych i w żaden sposób nie jest związana z celami mieszkaniowymi. Jak wskazano w opisie zdarzenia przyszłego, Nabywca zamierza wynajmować Nieruchomość Sprzedawcy w celu umożliwienia kontunuowania przez Sprzedawcę dotychczasowej działalności gospodarczej prowadzonej na terenie Nieruchomości. Wynajem nieruchomości przez Nabywcę będzie więc miał charakter komercyjny.

Nie ulega zatem wątpliwości, że nabywany towar (Nieruchomość) będzie wykorzystany do czynności podlegających opodatkowaniu VAT, bowiem Nabywca zamierza w ramach zorganizowanej i samodzielnej działalności gospodarczej, uzyskiwać przychód z Umowy Najmu. Tym samym w odniesieniu do Nieruchomości spełnione zostaną podstawowe kryteria prawa do odliczenia podatku naliczonego VAT.

W konsekwencji, w przypadku wystąpienia nadwyżki podatku naliczonego nad należnym, wystąpi po stronie Nabywcy prawo do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego lub prawo do dokonanie zwrotu nadwyżki na rachunek bankowy Nabywcy.

Z uwagi na powyższe, w ocenie Wnioskodawców, Nabywca będzie miał prawo do odliczenia podatku naliczonego i zwrotu nadwyżki tego podatku wynikających z faktury wystawionej przez Sprzedającego w związku z Nabyciem na podstawie Umowy Sprzedaży, w zakresie w jakim dostawa będzie podlegała opodatkowaniu VAT i nie zostanie z niego zwolniona, a Wnioskodawcy zdecydują się na rezygnację ze zwolnienia z VAT na mocy art. 43 ust. 10 w zw. z art. 43 ust. 1 pkt 10 ustawy o VAT.

Ad. 4 Podatkowe traktowanie Umowy Najmu oraz prawo Sprzedającego do odliczenia podatku naliczonego i zwrotu nadwyżki VAT

Opodatkowanie Umowy Najmu

Zgodnie z treścią art. 5 ust. 1 ustawy o VAT, opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług podlegają:

1) odpłatna dostawa towarów i odpłatne świadczenie usług na terytorium kraju;

2) eksport towarów;

3) import towarów na terytorium kraju;

4) wewnątrzwspólnotowe nabycie towarów za wynagrodzeniem na terytorium kraju;

5) wewnątrzwspólnotowa dostawa towarów.

Natomiast zgodnie z art. 8 ust. 1 ustawy o VAT przez świadczenie usług, o którym mowa w art. 5 ust. 1 pkt 1, rozumie się każde świadczenie na rzecz osoby fizycznej, osoby prawnej lub jednostki organizacyjnej niemającej osobowości prawnej, które nie stanowi dostawy towarów w rozumieniu art. 7.

Natomiast przepisy art. 7 ust. 1 pkt 2 w związku z art. 7 ust. 9 ustawy o VAT wskazują, że aby umowę najmu zakwalifikować jako dostawę towarów podlegającą opodatkowaniu VAT, musi ona spełniać kumulatywnie następujące warunki:

- przedmiotem umowy muszą być towary,

- umowa najmu musi być zawarta na czas określony,

- odpisów amortyzacyjnych, zgodnie z umową, winien dokonywać korzystający lub przedmiotem najmu winny być grunty,

- w następstwie normalnych zdarzeń przewidzianych tą umową lub z chwilą zapłaty ostatniej raty prawo własności przedmiotu umowy jest przenoszone na korzystającego.

Mając na uwadze, że:

- Umowa Najmu nie będzie przewidywać żadnej możliwości przeniesienia prawa własności czy też uprawnienia do nabycia własności przez Najemcę w związku z którymkolwiek z postanowień Umowy Najmu,

- Najemcy nie będzie przysługiwać prawo do dokonywania odpisów amortyzacyjnych od żadnego ze środków trwałych objętego Umową Najmu, bowiem prawo to pozostanie uprawnieniem Wynajmującego,

czynności związane z Umową Najmu należy uznać za opodatkowane na zasadach ogólnych świadczenie usług. Nie zostaną bowiem spełnione warunki uznania Umowy Najmu za dostawę towarów zgodnie z art. 7 ust. 1 pkt 2 w związku z art. 7 ust. 9 ustawy o VAT, gdyż w następstwie normalnych zdarzeń przewidzianych Umową Najmu lub z chwilą zapłaty ostatniej raty prawo własności Nieruchomości nie będzie przenoszone na Najemcę, a Umowa Najmu nie będzie rodzić po stronie Najemcy prawa do dokonywania odpisów amortyzacyjnych.

Ponadto w ocenie Wnioskodawcy, na przedstawione powyżej wnioski, nie powinien mieć wpływu wyrok Trybunału Sprawiedliwości Unii Europejskiej z 27 marca 2019 r. w sprawie C- 201/18 Mydibel (dalej: „Wyrok TSUE”), w którym Trybunał wskazał, że w określonych przypadkach transakcja leasingu zwrotnego (z angielskiego „sale and lease back”) może przybrać formę usługi finansowej, zwolnionej od VAT. Stan faktyczny opisany w Wyroku TSUE dotyczył sytuacji w której podatnik zawarł umowę z instytucjami finansowymi dotyczącą dzierżawy nieruchomości w zamian za natychmiastową zapłatę czynszu dzierżawnego.

Zdaniem Wnioskodawców, Wyrok TSUE zapadł w całkowicie odmiennym stanie faktycznym. Bowiem w stanie faktycznym objętym Wyrokiem TSUE leasingodawca nie nabywał prawa własności nieruchomości, a wyłącznie uprawnienia wynikające z umowy dzierżawy. TSUE jednoznacznie podkreślił, że właśnie w takim przypadku, tj. nabycia uprawnień wynikających z dzierżawy nieruchomości, nie ma miejsca nabycie prawa do dysponowania tymi nieruchomościami jak właściciel. Od takiej sytuacji należy więc wyraźnie odróżnić sytuację nabycia prawa własności jakie będzie mieć miejsce w razie zawarcia Umowy przyrzeczonej (będącej dostawą towarów). Nadto inny całkowicie charakter ma leasing finansowy opisany w Wyroku TSUE od zamierzonej przez Wnioskodawców Umowy Najmu, będącej świadczeniem usług w świetle ustawy o VAT.

Opisane jako zdarzenie przyszłe czynności w postaci dostawy Nieruchomości w ramach Umowy Sprzedaży oraz następczego umożliwienia korzystania z Nieruchomości Sprzedającemu poprzez Umowę Najmu, powinny być traktowane jako odrębne czynności opodatkowane VAT, z racji tego że w przypadku pierwszej z nich następuje przeniesienia prawa do rozporządzania towarem jak właściciel na Nabywcę (sprzedaż Nieruchomości). Natomiast następcze przekazania Nieruchomości do korzystania Najemcy w wyniku Umowy Najmu, powinno zostać zakwalifikowana dla celów ustawy o VAT jako świadczenie usług podlegające VAT.

Uprawnienie Sprzedającego do odliczenia podatku naliczonego i zwrotu nadwyżki tego podatku z tytułu Umowy Najmu

Zgodnie z przepisem art. 86 ust. 1 ustawy o VAT, w zakresie, w jakim towary i usługi są wykorzystywane do wykonywania czynności opodatkowanych, podatnikowi, o którym mowa w art. 15, przysługuje prawo do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego, z zastrzeżeniem art. 114, art. 119 ust. 4, art. 120 ust. 17 i 19 oraz art. 124.

Stosownie do art. 86 ust. 2 pkt 1 lit. a ustawy o VAT - kwotę podatku naliczonego stanowi suma kwot podatku wynikających z faktur otrzymanych przez podatnika z tytułu nabycia towarów i usług.

Ponadto, na gruncie art. 87 ust. 1 ustawy o VAT, w przypadku gdy kwota podatku naliczonego, o której mowa w art. 86 ust. 2, jest w okresie rozliczeniowym wyższa od kwoty podatku należnego, podatnik ma prawo do obniżenia o tę różnicę kwoty podatku należnego za następne okresy lub do zwrotu różnicy na rachunek bankowy.

Z powyższych regulacji wynika, że prawo do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego przysługuje wówczas, gdy zostaną spełnione określone warunki, tzn. odliczenia tego dokonuje zarejestrowany, czynny podatnik podatku od towarów i usług oraz gdy towary i usługi, w związku z nabyciem których podatek został naliczony, są wykorzystywane do wykonywania czynności opodatkowanych, tzn. takich, których następstwem jest określenie podatku należnego (powstanie zobowiązania podatkowego). Ponadto, nie może zajść żadna z przesłanek negatywnych określonych w art. 88 ust. 1-3a.

I. jest i na dzień zawarcia, jak i w okresie wykonywania Umowy Najmu będzie zarejestrowanym, czynnym podatnikiem VAT, a zatem spełni ustawową definicję podatnika w rozumieniu art. 15 ustawy o VAT.

Ponadto, należy zbadać, czy po stronie I. zajdzie związek między wynajmowaniem Nieruchomości, a wykonywanymi przez niego czynnościami opodatkowanymi.

Jak wskazano w opisie zdarzenia przyszłego, I. zamierza korzystać z Nieruchomości na podstawie Umowy Najmu w celu kontynuowania dotychczas prowadzonej działalności gospodarczej opodatkowanej VAT na terenie Nieruchomości.

Nie ulega zatem wątpliwości, że efektem świadczenia usług przez Nabywcę, w postaci umożliwienia korzystania z Nieruchomości, będzie wykorzystywanie przez I. Nieruchomości do czynności podlegających opodatkowaniu VAT. Bowiem I. zamierza w ramach zorganizowanej i samodzielnej działalności gospodarczej, będącej działalnością objętą opodatkowaniem VAT, prowadzić działalność w tożsamym kształcie jak przed zawarcie Umowy Sprzedaży, a Umowa Najmu będzie sposobem na osiągnięcie tegoż zamierzenia gospodarczego. Tym samym w odniesieniu do najmu Nieruchomości spełnione zostanie podstawowe kryterium prawa do odliczenia.

W konsekwencji, w przypadku wystąpienia nadwyżki podatku naliczonego nad należnym, wystąpi po stronie Najemcy prawo do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego oraz prawo do dokonanie zwrotu nadwyżki na rachunek bankowy Najemcy.

Z uwagi na powyższe, w ocenie Wnioskodawców, I. będzie miał prawo do odliczenia podatku naliczonego i zwrotu nadwyżki tego podatku wynikających z faktury wystawionej przez Nabywcę w związku z świadczeniem usług przez Nabywcę na rzecz Sprzedającego w postaci udostępnienia Nieruchomości na cele gospodarcze w wykonaniu Umowy Najmu.

Ocena stanowiska

Stanowisko Państwa w zakresie podatku od towarów i usług jest w części prawidłowe, w części nieprawidłowe.

Uzasadnienie interpretacji indywidualnej

Zgodnie z art. 5 ust. 1 pkt 1 ustawy z 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług (t. j. Dz. U. z 2023 r. poz. 1570 ze zm.) zwanej dalej ustawą lub ustawą o VAT,

opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług, podlegają odpłatna dostawa towarów i odpłatne świadczenie usług na terytorium kraju.

W myśl art. 7 ust. 1 ustawy,

przez dostawę towarów, o której mowa w art. 5 ust. 1 pkt 1, rozumie się przeniesienie prawa do rozporządzania towarami jak właściciel, (…).

Na mocy art. 2 pkt 6 ustawy,

ilekroć w dalszych przepisach jest mowa o towarach – rozumie się przez to rzeczy oraz ich części, a także wszelkie postacie energii.

Zgodnie z przedstawionymi wyżej przepisami, grunt spełnia definicję towaru wynikającą z art. 2 pkt 6 ustawy, a jego sprzedaż jest traktowana jako czynność odpłatnej dostawy towarów na terytorium kraju, o której mowa w art. 7 ust. 1 ustawy.

Ponadto należy zauważyć, że na mocy art. 6 pkt 1 ustawy,

przepisów ustawy nie stosuje się do transakcji zbycia przedsiębiorstwa lub zorganizowanej części przedsiębiorstwa.

Przepisy art. 6 wskazują na wyłączenia określonych czynności spod zakresu przepisów ustawy. Są tutaj wskazane te czynności, które co do zasady należą do grupy czynności podlegających opodatkowaniu, mieszczące się w zakresie odpłatnej dostawy towarów czy też odpłatnego świadczenia usług. Z uwagi jednakże na stosowne wyłączenie, czynności te nie podlegają opodatkowaniu.

Przy czym należy zaznaczyć, że użyte w cyt. przepisie sformułowanie „transakcje zbycia” należy rozumieć w sposób zbliżony do terminu „dostawy towarów” w ujęciu art. 7 ust. 1 ustawy, tzn. „zbycie” obejmuje wszelkie czynności, w ramach których następuje przeniesienie prawa do rozporządzania towarem jak właściciel, np. sprzedaż, zamianę, darowiznę, nieodpłatne przekazanie, przeniesienie własności w formie wkładu niepieniężnego, czyli aportu.

Ze względu na szczególny charakter przepisu art. 6 pkt 1 ustawy, winien on być interpretowany ściśle, co oznacza, że ma on zastosowanie wyłącznie w przypadku zbycia (a zatem wszelkich czynności, w ramach których następuje przeniesienie prawa do rozporządzania towarami jak właściciel) przedsiębiorstwa lub zorganizowanej jego części, zdefiniowanej w art. 2 pkt 27e ustawy.

Jak już wskazano, ustawodawca na mocy art. 6 pkt 1 ustawy wyłączył od opodatkowania podatkiem od towarów i usług zbycie przedsiębiorstwa lub zorganizowanej części przedsiębiorstwa.

Zaznaczyć należy, że przepisy ustawy o podatku od towarów i usług nie zawierają definicji „przedsiębiorstwa”. Dlatego też, dla potrzeb przepisów ustawy o podatku od towarów i usług należy posłużyć się definicją sformułowaną w art. 55¹ ustawy dnia 23 kwietnia 1964 r. Kodeks cywilny (t. j. Dz.U. z 2023 r., poz. 1610 ze zm.), zwanej dalej „Kodeks cywilny”. Zgodnie z tym przepisem:

przedsiębiorstwo jest zorganizowanym zespołem składników niematerialnych i materialnych przeznaczonym do prowadzenia działalności gospodarczej. Obejmuje ono w szczególności:

 1) oznaczenie indywidualizujące przedsiębiorstwo lub jego wyodrębnione części (nazwa przedsiębiorstwa);

 2) własność nieruchomości lub ruchomości, w tym urządzeń, materiałów, towarów i wyrobów, oraz inne prawa rzeczowe do nieruchomości lub ruchomości;

 3) prawa wynikające z umów najmu i dzierżawy nieruchomości lub ruchomości oraz prawa do korzystania z nieruchomości lub ruchomości wynikające z innych stosunków prawnych;

 4) wierzytelności, prawa z papierów wartościowych i środki pieniężne;

 5) koncesje, licencje i zezwolenia;

 6) patenty i inne prawa własności przemysłowej;

 7) majątkowe prawa autorskie i majątkowe prawa pokrewne;

 8) tajemnice przedsiębiorstwa;

 9) księgi i dokumenty związane z prowadzeniem działalności gospodarczej.

Natomiast definicja zorganizowanej części przedsiębiorstwa zawarta jest w art. 2 pkt 27e ustawy, pod którym to pojęciem rozumie się:

organizacyjnie i finansowo wyodrębniony w istniejącym przedsiębiorstwie zespół składników materialnych i niematerialnych, w tym zobowiązania, przeznaczonych do realizacji określonych zadań gospodarczych, który zarazem mógłby stanowić niezależne przedsiębiorstwo samodzielnie realizujące te zadania.

Zorganizowana część przedsiębiorstwa, jako przedmiot zbycia, musi zatem stanowić całość pod względem organizacyjnym i funkcjonalnym, co oznacza, że najistotniejsze dla przedmiotowego zagadnienia jest ustalenie, czy przenoszony majątek stanowi na tyle zorganizowany kompleks praw, obowiązków i rzeczy, że zdolny jest do realizacji zadań gospodarczych przypisywanych przedsiębiorstwu.

Podstawowym wymogiem jest więc to, aby zorganizowana część przedsiębiorstwa stanowiła zespół składników materialnych i niematerialnych. Kolejnym warunkiem jest wydzielenie tego zespołu w istniejącym przedsiębiorstwie. Wydzielenie to ma zachodzić na trzech płaszczyznach: organizacyjnej, finansowej i funkcjonalnej (przeznaczenie do realizacji określonych zadań gospodarczych).

Brak zaistnienia którejkolwiek z omawianych powyżej przesłanek wyklucza uznanie zespołu składników majątkowych przedsiębiorstwa za jego zorganizowaną część w rozumieniu art. 2 pkt 27e ustawy.

Oznacza to, że zorganizowana część przedsiębiorstwa nie jest sumą poszczególnych składników, przy pomocy których będzie można prowadzić odrębny zakład, lecz zorganizowanym zespołem tych składników, przy czym punktem odniesienia jest tutaj rola, jaką składniki majątkowe odgrywają w funkcjonowaniu przedsiębiorstwa (na ile stanowią w nim wyodrębnioną organizacyjnie i funkcjonalnie całość).

Przesłanki takiego wyodrębnienia są spełnione w sytuacji organizacyjnego wyodrębnienia w wewnętrznej strukturze przedsiębiorstwa oraz ewidencjonowania zdarzeń gospodarczych w sposób pozwalający na przyporządkowanie przychodów i kosztów oraz należności i zobowiązań związanych z tą częścią przedsiębiorstwa.

Jednocześnie zorganizowana część przedsiębiorstwa powinna być gospodarczo samodzielna, zanim dojdzie do transakcji zbycia. Zatem wydzielona jednostka jeszcze przed jej zbyciem powinna uzyskać samodzielność gospodarczą i realizować ją w praktyce. Skutki prawne po stronie zbywcy nie powinny bowiem zależeć od zdarzeń przyszłych i niepewnych (samodzielne realizowanie zadań gospodarczych) powstałych już w innym podmiocie (u nabywcy).

Mając na uwadze powyższe wskazać należy, że nie wystarczy zatem zorganizowanie jakiejkolwiek masy majątkowej, ale musi się ona odznaczać pełną odrębnością organizacyjną i finansową, z możliwością samodzielnego funkcjonowania w razie zaistnienia takiej potrzeby w obrocie gospodarczym. W przeciwnym razie nie można bowiem uznać, że dojdzie do powstania zespołu składników, które mogłyby stanowić zorganizowaną część przedsiębiorstwa.

Na gruncie ustawy o podatku od towarów i usług mamy więc do czynienia ze zorganizowaną częścią przedsiębiorstwa, jeżeli spełnione są wszystkie następujące przesłanki:

1) istnieje zespół składników materialnych i niematerialnych, w tym zobowiązań;

2) zespół ten jest organizacyjnie i finansowo wyodrębniony w istniejącym przedsiębiorstwie;

3) składniki te przeznaczone są do realizacji określonych zadań gospodarczych;

4) zespół tych składników mógłby stanowić niezależne przedsiębiorstwo samodzielnie realizujące ww. zadania gospodarcze.

Tę ostatnią przesłankę rozumie się zazwyczaj jako potencjalną zdolność (zorganizowanej części przedsiębiorstwa) do niezależnego działania gospodarczego jako samodzielnego podmiotu gospodarczego i to jeszcze w ramach istniejącego przedsiębiorstwa. Zorganizowana część przedsiębiorstwa winna mieć również zdolność zaistnienia jako niezależne przedsiębiorstwo w rozumieniu art. 55¹ k.c.

Zaznaczenia wymaga, że definicja zorganizowanej części przedsiębiorstwa zawarta w przepisie art. 2 pkt 27e ustawy nie jest definicją samoistną, lecz należy rozpatrywać ją m.in. w kontekście uregulowań art. 6 pkt 1 ustawy, który wyłącza z opodatkowania podatkiem od towarów i usług zbycie składników majątkowych i niemajątkowych uprzednio wyodrębnionych organizacyjnie i finansowo w istniejącym przedsiębiorstwie, przeznaczonych do realizacji określonych zadań gospodarczych, nie dotyczy natomiast zbycia poszczególnych składników majątkowych przedsiębiorstwa.

Zatem należy wskazać, że fakt wyłączenia niektórych składników materialnych i niematerialnych może pozostawać bez wpływu na kwalifikację zbywanych składników jako zorganizowanej części przedsiębiorstwa.

Zakres powyższego wyłączenia zdefiniował w wyrokach Trybunał Sprawiedliwości Unii Europejskiej. W wyroku z dnia 27 listopada 2003 r. sprawa C-497/01, Zita Modes Sarl stwierdził, że celem ww. opcji jest uproszczenie rozliczeń związanych z przeniesieniem majątku przedsiębiorstwa lub jego części, bądź wniesieniem ich aportem. W wyroku tym przyjęto, że jeżeli państwo członkowskie wprowadziło do swojego systemu VAT opcję zawartą w pierwszym zdaniu art. 5 ust. 8 Szóstej Dyrektywy uznając, że w przypadku wydania całości majątku nie ma miejsca dostawa towarów w rozumieniu regulacji VAT, to zasada ta ma zastosowanie - nie wyłączając możliwości ograniczenia jej stosowania do okoliczności zawartych w zdaniu drugim tego samego paragrafu - do każdego wydania przedsiębiorstwa lub samodzielnej części przedsiębiorstwa, włączając składniki materialne i niematerialne, które łącznie stanowią przedsiębiorstwo lub część przedsiębiorstwa, mogącego samodzielnie prowadzić działalność gospodarczą. Nabywca musi jednak wyrazić zamiar dalszego prowadzenia nabytego przedsiębiorstwa lub jego części, a nie jego bezpośredniej likwidacji i sprzedaży zapasów. TSUE wskazał, że biorąc pod uwagę cel dyrektywy, pojęcia w niej użyte powinny być interpretowane w sposób jednolity i niezależny (autonomiczny), uwzględniając kontekst i cel regulacji. W wyroku tym, dokonując wykładni funkcjonalnej art. 5 ust. 8 Szóstej Dyrektywy, TSUE uznał, że celem wyłączenia zbycia przedsiębiorstwa z opodatkowania jest zapewnienie neutralności podatkowej takiej czynności, która obciążając stronę istotnym zobowiązaniem podatkowym i tak rodziłaby prawo do odliczenia lub zwrotu podatku naliczonego. Trybunał podkreślił, że przeniesienie, o jakim mowa w art. 19 Dyrektywy 2006/112/WE, dotyczy między innymi części przedsiębiorstwa, a istotne znaczenie ma funkcjonalne powiązanie składników majątkowych umożliwiające realizację określonego zadania gospodarczego.

Jak wskazał Trybunał Sprawiedliwości Unii Europejskiej w wyroku z 10 listopada 2011 r. w sprawie C-444/10 Schriever „przekazanie całości lub części aktywów” należy interpretować w taki sposób, że obejmuje ono przekazanie przedsiębiorstwa lub jego samodzielnej części, w tym składników materialnych i ewentualnie niematerialnych, łącznie składających się na przedsiębiorstwo lub część przedsiębiorstwa zdolną prowadzić samodzielną działalność gospodarczą. Podobne stanowisko prezentowane jest w orzecznictwie sądów administracyjnych (wyroki NSA: z 25 czerwca 2013 r. sygn. akt I FSK 955/12 oraz z 21 listopada 2016 r. sygn. akt I FSK 1316/15).

O tym, czy nastąpiło zbycie zorganizowanej części przedsiębiorstwa decydują każdorazowo okoliczności faktyczne związane z konkretną transakcją. Podatnik obowiązany jest do prawidłowego określenia przedmiotu opodatkowania, co wiąże się z koniecznością prawidłowego zdefiniowania dokonywanej czynności.

W sytuacji przedstawionej we wniosku nie dojdzie do spełnienia wszystkich przedstawionych powyżej przesłanek. W konsekwencji przedmiot Transakcji nie będzie spełniać przesłanek do uznania go za „przedsiębiorstwo” w rozumieniu art. 55¹ kodeksu cywilnego czy też zorganizowaną część przedsiębiorstwa w rozumieniu art. 2 pkt 27 ustawy o podatku od towarów i usług.

Przedmiotem transakcji będzie grunt zabudowany budynkami i budowlami oraz urządzaniami budowlanymi.

W związku ze sprzedażą Nieruchomości, nie dojdzie do przeniesienia na Nabywcę żadnych umów związanych z Nieruchomością. W szczególności na Nabywcę nie zostaną przeniesione następujące umowy związane z Nieruchomością: (i) umowy o świadczenie usług, (ii) umowa o zarządzanie nieruchomością; (iii) umowa o zarządzanie aktywami; oraz (iv) wierzytelności pieniężne związane z przenoszoną nieruchomością.

Ponadto na Nabywcę nie przejdą:

- aktywa pieniężne należące do / przysługujące Sprzedającego (środki na rachunkach bankowych, pieniądze „w kasie” itp.);

- dokumentacja księgowo-rachunkowa i pozostała dokumentacja handlowa, poza dokumentacją i prawami związanymi funkcjonalnie z Nieruchomością;

- prawa i obowiązki wynikające z umów zawartych przez Sprzedającego z pracownikami, współpracownikami, członkami zarządu;

- prawa i obowiązki wynikające z umowy o świadczenie usług księgowych;

- prawa i obowiązki wynikające z umowy rachunku bankowego;

- należności podatkowe Sprzedającego (np. o zwrot nadwyżki podatku VAT naliczonego nad należnym, jeżeli jakiekolwiek wystąpią);

- nazwa przedsiębiorstwa (firma) Sprzedającego;

- tajemnice handlowe Sprzedającego.

Zgodnie z ustaleniami pomiędzy Sprzedającym a Nabywcą, urządzenia ruchome, towary, mienie ruchome, sprzęt komputerowy i inne niestałe elementy wyposażenia (maszyny i urządzenia itp.) znajdujące się na Nieruchomości, w tym w szczególności wszystkie elementy wyposażenia, które nie są nierozerwalnie związane z Nieruchomością, nie będą stanowić części Umowy Sprzedaży. W ramach Umowy przyrzeczonej nie dojdzie do przejścia ze Sprzedającego na Nabywcę zakładu pracy zgodnie z art. 23¹ ustawy Kodeksu Pracy ani też przeniesienia jakichkolwiek pracowników lub też zobowiązań pracowniczych.

Sprzedający nie dokonał wyodrębnienia organizacyjnego Nieruchomości jako wydziału, oddziału czy innych jednostek organizacyjnych, zarówno formalnie poprzez rejestrację oddziału w Rejestrze Przedsiębiorców Krajowego Rejestru Sądowego, jak również wewnętrznie w drodze przyjęcia odpowiednich uchwał i regulaminów.

Skoro transakcja nie będzie wiązała się z przejściem na Kupującego zakładu pracy w rozumieniu art. 23¹ Kodeksu pracy, zbywane składniki majątkowe nie zostały wyodrębnione organizacyjnie, finansowo oraz funkcjonalnie, przedmiotem transakcji nie będą umowy o świadczenie usług, umowa o zarządzanie nieruchomością, umowa o zarządzanie aktywami oraz wierzytelności pieniężne związane z przenoszoną nieruchomością, w konsekwencji przedmiot Transakcji nie będzie stanowić przedsiębiorstwa w rozumieniu art. 55¹ ustawy z dnia 23 kwietnia 1964 r. Kodeks cywilny ani zorganizowanej części przedsiębiorstwa w rozumieniu art. 2 pkt 27e ustawy z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług, a tym samym sprzedaż składników majątkowych nie będzie stanowiła transakcji wyłączonej z opodatkowania podatkiem od towarów i usług na podstawie art. 6 pkt 1 ustawy.

W tym miejscu wskazać należy, że wykonywana czynność, która podlega opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług, może być opodatkowana podatkiem VAT, albo może korzystać ze zwolnienia od tego podatku.

Zakres i zasady zwolnienia od podatku dostaw towarów lub świadczenia usług zostały określone m.in. w art. 43 ustawy.

Na podstawie art. 43 ust. 1 pkt 10 ustawy,

zwalnia się od podatku dostawę budynków, budowli lub ich części, z wyjątkiem gdy:

a) dostawa jest dokonywana w ramach pierwszego zasiedlenia lub przed nim;

b) pomiędzy pierwszym zasiedleniem a dostawą budynku, budowli lub ich części upłynął okres krótszy niż 2 lata.

Z powyższego uregulowania wynika, że dostawa budynków, budowli lub ich części jest – co do zasady - zwolniona od podatku od towarów i usług. Wyjątek stanowi dostawa w ramach pierwszego zasiedlenia lub przed nim oraz jeżeli pomiędzy pierwszym zasiedleniem a dostawą budynku, budowli lub ich części upłynął okres krótszy niż 2 lata.

Zatem dla ustalenia zasad opodatkowania dostawy budynków, budowli lub ich części, kluczowym jest ustalenie, kiedy nastąpiło pierwsze zasiedlenie i jaki upłynął okres od tego momentu.

Zgodnie z treścią art. 2 pkt 14 ustawy,

przez pierwsze zasiedlenie rozumie się oddanie do użytkowania pierwszemu nabywcy lub użytkownikowi lub rozpoczęcie użytkowania na potrzeby własne budynków, budowli lub ich części, po ich:

a) wybudowaniu lub

b) ulepszeniu, jeżeli wydatki poniesione na ulepszenie, w rozumieniu przepisów o podatku dochodowym, stanowiły co najmniej 30% wartości początkowej.

Z przepisu tego wynika, że pierwszym zasiedleniem jest pierwsze zajęcie nieruchomości do używania. Pierwsze zasiedlenie budynku/budowli lub ich części ma więc miejsce zarówno w sytuacji, w której po wybudowaniu budynku/budowli lub ich części oddano je w najem, jak i w przypadku wykorzystywania budynku/budowli lub ich części na potrzeby własnej działalności gospodarczej podatnika – bowiem w obydwu przypadkach doszło do korzystania z budynku/budowli.

W przypadku nieruchomości zabudowanych niespełniających przesłanek do zwolnienia od podatku na podstawie powołanego wyżej przepisu art. 43 ust. 1 pkt 10 ustawy, ustawodawca umożliwia podatnikom - po spełnieniu określonych warunków – skorzystanie ze zwolnienia wskazanego w pkt 10a tego przepisu.

Według art. 43 ust. 1 pkt 10a ustawy,

zwalnia się od podatku dostawę budynków, budowli lub ich części nieobjętą zwolnieniem, o którym mowa w pkt 10, pod warunkiem że:

 a) w stosunku do tych obiektów nie przysługiwało dokonującemu ich dostawy prawo do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego,

 b) dokonujący ich dostawy nie ponosił wydatków na ich ulepszenie, w stosunku do których miał prawo do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego, a jeżeli ponosił takie wydatki, to były one niższe niż 30% wartości początkowej tych obiektów.

Powyższy przepis wskazuje, jakie muszą zostać spełnione warunki, aby sprzedaż budynków, budowli lub ich części mogła korzystać ze zwolnienia od podatku VAT. Z przepisu tego wynika, że prawo do zwolnienia przysługuje wówczas, gdy w stosunku do budynków, budowli lub ich części będących przedmiotem sprzedaży nie przysługiwało dokonującemu ich dostawy prawo do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego, oraz dokonujący ich dostawy nie ponosił wydatków na ulepszenie tych obiektów, w stosunku do których miał prawo do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego, a jeżeli ponosił takie wydatki, to były one niższe niż 30% wartości początkowej tych obiektów.

Analiza powołanych wyżej przepisów prowadzi do stwierdzenia, że jeżeli dostawa budynków, budowli lub ich części będzie mogła korzystać ze zwolnienia z art. 43 ust. 1 pkt 10 ustawy, wówczas badanie przesłanek wynikających z przepisu art. 43 ust. 1 pkt 10a stanie się bezzasadne.

Jeżeli nie zostaną spełnione przesłanki zastosowania zwolnienia od podatku na podstawie art. 43 ust. 1 pkt 10 i pkt 10a ustawy, należy przeanalizować możliwość skorzystania ze zwolnienia od podatku w oparciu o przepis art. 43 ust. 1 pkt 2 ustawy.

Zgodnie z art. 43 ust. 1 pkt 2 ustawy:

Zwalnia się od podatku dostawę towarów wykorzystywanych wyłącznie na cele działalności zwolnionej od podatku, jeżeli z tytułu nabycia, importu lub wytworzenia tych towarów nie przysługiwało dokonującemu ich dostawy prawo do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego.

Zwolnienie od podatku określone w art. 43 ust. 1 pkt 2 ustawy, dotyczy wszystkich towarów – zarówno nieruchomości, jak i ruchomości – przy nabyciu (imporcie lub wytworzeniu) których nie przysługiwało podatnikowi prawo do odliczenia podatku VAT i wykorzystywanych – niezależnie od okresu ich używania przez podatnika – wyłącznie na cele działalności zwolnionej od podatku VAT.

Jak wskazano wyżej, aby zastosować zwolnienie od podatku, o którym mowa w art. 43 ust. 1 pkt 2 ustawy, dla dostawy towarów, spełnione muszą być łącznie dwa warunki wskazane w tym przepisie, tj.:

- towary od momentu ich nabycia do momentu ich zbycia muszą służyć wyłącznie działalności zwolnionej, w żadnym momencie ich posiadania nie można zmienić ich przeznaczenia oraz sposobu wykorzystywania,

- przy nabyciu (imporcie, wytworzeniu) tych towarów nie przysługiwało dokonującemu ich dostawy prawo do obniżenia podatku należnego o kwotę podatku naliczonego.

Niespełnienie jednego z powyższych warunków daje podstawę do wyłączenia dostawy towarów ze zwolnienia od podatku VAT przewidzianego w ww. art. 43 ust. 1 pkt 2 ustawy.

Analiza przepisów ustawy o podatku od towarów i usług, regulujących wyżej wskazane prawo do zwolnienia od podatku dostawy budynków, budowli lub ich części, prowadzi do wniosku, że w odniesieniu do tych towarów może wystąpić jedna z ww. podstaw do zastosowania zwolnienia od tego podatku. Istotne jest wobec tego każdorazowe kompleksowe zbadanie okoliczności towarzyszących dostawie danego obiektu. Bowiem stosowanie zwolnień od podatku ma charakter wyjątkowy i nie podlega ani wykładni rozszerzającej, ani zawężającej, natomiast możliwość wychodzenia poza wykładnię literalną jest niedopuszczalna. W efekcie, podatnik uprawniony jest do zastosowania ww. preferencji, gdy charakter dokonywanych przez niego czynności, w sposób jednoznaczny i niebudzący wątpliwości, wyczerpuje znamiona ujęte w treści przepisu statuującego jego prawo do zastosowania zwolnienia od podatku od towarów i usług.

Kwestię opodatkowania dostawy gruntu, na którym posadowione zostały budynki lub budowle rozstrzyga art. 29a ust. 8 ustawy, w myśl którego:

W przypadku dostawy budynków lub budowli trwale z gruntem związanych albo części takich budynków lub budowli z podstawy opodatkowania nie wyodrębnia się wartości gruntu.

W świetle tego przepisu, przy sprzedaży budynków lub budowli, dokonywanej wraz z dostawą gruntu, na którym są one posadowione, grunt dzieli byt prawny budynków w zakresie opodatkowania podatkiem od towarów i usług. Oznacza to, że do dostawy gruntu stosuje się analogiczną stawkę podatku, jak przy dostawie budynków, budowli lub ich części trwale z gruntem związanych. Jeżeli dostawa budynków albo budowli lub ich części korzysta ze zwolnienia od podatku, ze zwolnienia takiego korzysta również dostawa gruntu, na którym obiekt jest posadowiony.

Należy również zauważyć, że w myśl art. 43 ust. 10 ustawy:

Podatnik może zrezygnować ze zwolnienia od podatku, o którym mowa w ust. 1 pkt 10, i wybrać opodatkowanie dostawy budynków, budowli lub ich części, pod warunkiem, że dokonujący dostawy i nabywca budynku, budowli lub ich części:

1) są zarejestrowani jako podatnicy VAT czynni;

2) złożą:

a) przed dniem dokonania dostawy tych obiektów właściwemu dla ich nabywcy naczelnikowi urzędu skarbowego lub

b) w akcie notarialnym, do zawarcia którego dochodzi w związku z dostawą tych obiektów

- zgodne oświadczenie, że wybierają opodatkowanie dostawy budynku, budowli lub ich części.

Przy czym zgodnie z art. 43 ust. 11 ustawy:

Oświadczenie, o którym mowa w art. 43 ust. 10 pkt 2 musi również zawierać:

1) imiona i nazwiska lub nazwę, adresy oraz numery identyfikacji podatkowej dokonującego dostawy oraz nabywcy;

2) planowaną datę zawarcia umowy dostawy budynku, budowli lub ich części;

3) adres budynku, budowli lub ich części.

Tak więc ustawodawca daje podatnikom, dokonującym dostawy budynków, budowli lub ich części spełniających przesłanki do korzystania ze zwolnienia od podatku wskazanego w art. 43 ust. 1 pkt 10 ustawy po spełnieniu określonych warunków – możliwość rezygnacji ze zwolnienia od podatku i opodatkowania transakcji na zasadach ogólnych. Przy czym podkreślić należy, że niniejsze prawo zostało zawężone tylko do rezygnacji ze zwolnienia wynikającego z art. 43 ust. 1 pkt 10 ustawy.

Przepisy ustawy o podatku od towarów i usług nie definiują pojęcia budynek, budowla. W tym zakresie należy odnieść się do przepisów ustawy z dnia 7 lipca 1994 r. Prawo budowlane (t. j. Dz. U. z 2023 r. poz. 682 ze zm.), zwanej dalej ustawą Prawo budowlane.

Zgodnie z art. 3 pkt 2 ustawy Prawo budowlane,

ilekroć w ustawie jest mowa o budynku - należy przez to rozumieć taki obiekt budowlany, który jest trwale związany z gruntem, wydzielony z przestrzeni za pomocą przegród budowlanych oraz posiada fundamenty i dach.

W myśl art. 3 pkt 3 ustawy Prawo budowlane,

ilekroć w ustawie jest mowa o budowli - należy przez to rozumieć każdy obiekt budowlany niebędący budynkiem lub obiektem małej architektury, jak: obiekty liniowe, lotniska, mosty, wiadukty, estakady, tunele, przepusty, sieci techniczne, wolno stojące maszty antenowe, wolno stojące trwale związane z gruntem tablice reklamowe i urządzenia reklamowe, budowle ziemne, obronne (fortyfikacje), ochronne, hydrotechniczne, zbiorniki, wolno stojące instalacje przemysłowe lub urządzenia techniczne, oczyszczalnie ścieków, składowiska odpadów, stacje uzdatniania wody, konstrukcje oporowe, nadziemne i podziemne przejścia dla pieszych, sieci uzbrojenia terenu, budowle sportowe, cmentarze, pomniki, a także części budowlane urządzeń technicznych (kotłów, pieców przemysłowych, elektrowni jądrowych, elektrowni wiatrowych, morskich turbin wiatrowych i innych urządzeń) oraz fundamenty pod maszyny i urządzenia, jako odrębne pod względem technicznym części przedmiotów składających się na całość użytkową.

Art. 3 pkt 9 ustawy Prawo budowlane stanowi, że

ilekroć w ustawie jest mowa o urządzeniach budowlanych - należy przez to rozumieć urządzenia techniczne związane z obiektem budowlanym, zapewniające możliwość użytkowania obiektu zgodnie z jego przeznaczeniem, jak przyłącza i urządzenia instalacyjne, w tym służące oczyszczaniu lub gromadzeniu ścieków, a także przejazdy, ogrodzenia, place postojowe i place pod śmietniki.

Urządzenia budowlane stanowią urządzenia techniczne związane z obiektem budowlanym, zapewniające możliwość użytkowania obiektu zgodnie z jego przeznaczeniem, nie są to samodzielne budowle zdefiniowane w art. 3 pkt 3 ww. ustawy Prawo budowlane, które uznaje się za towar na gruncie podatku od towarów i usług. Jednakże urządzenia te należy traktować, jako elementy przynależne do budynku/budowli i opodatkować łącznie z budynkiem/budowlą, z którym są powiązane, a tym samym należy przypisać stawkę właściwą dla sprzedawanego obiektu budowlanego znajdującego się na tej samej działce, co urządzenie techniczne. Brak podstaw do stosowania przepisów ustawy o podatku od towarów w zakresie stawki podatku VAT dla ww. urządzeń w oderwaniu od budynków/budowli, do których przynależą, gdyż w świetle obowiązujących przepisów nie mają one samodzielnego bytu.

Słuszność tych wniosków, w szczególności odnośnie ogrodzenia, potwierdza liczne orzecznictwo sądów administracyjnych: „Ogrodzenie działki już zabudowanej jest urządzeniem budowlanym, zaś niezabudowanej - obiektem budowlanym.” - wyrok Naczelnego Sądu Administracyjnego w Warszawie z 19 kwietnia 2012 r., sygn. II OSK 187/11.

Jak wynika z opisu sprawy na działce gruntu posadowione są:

- dwa budynki trwale związane z gruntem tj. wolnostojący budynek produkcyjno-magazynowy z częścią administracyjno-socjalną wraz zespołem silosów magazynowych oraz budynek kotłowni gazowej ze stalową obudowaną siatką (Budynek Główny) oraz budynek kotłowni

-jedna budowla trwale z gruntem związana tj. fundament pod kocioł parowy.

Ponadto na działce posadowione są również urządzenia budowlane, związane z:

-Budynkiem Głównym w postaci placu przy zakładzie, silosów o nr …, …, rampy załadunkowo - rozładunkowej, wiaty stalowej, drogi asfaltowej, placu za halą produkcyjną;

-budynkiem kotłowni w postaci zbiornika żelbetonowego.

Ponadto urządzeniem budowlanym posadowionym na działce jest ogrodzenie, które związane jest ze wszystkimi budynkami na przedmiotowej działce.

Do pierwszego zajęcia Budynku Głównego doszło w kwietniu 2007 r., natomiast budynku kotłowni oraz budowli z postaci fundamentu pod kocioł parowy w styczniu 2015 r. Jednakże Sprzedający poniósł wydatki na ulepszenie w rozumieniu przepisów ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych, w stosunku do których miał prawo do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego, a wydatki te były wyższe niż 30% wartości początkowej w stosunku do Budynku Głównego. Po ulepszeniu Budynek Główny został oddany do używania 31 sierpnia 2022 r. i od tego dnia do dnia dostawy minie okres krótszy niż dwa lata.

Z uwagi na fakt, że budynek kotłowni oraz budowla w postaci fundamentu pod kocioł zostały oddane do użytkowania ponad dwa lata temu a Sprzedający nie ponosił wydatków na ich ulepszenia, to dostawa tych obiektów będzie korzystała ze zwolnienia od podatku na mocy art. 43 ust. 1 pkt 10 ustawy o VAT.

Z powyższego zwolnienia będzie również korzystać dostawa zbiornika żelbetonowego (urządzenia budowlanego) związanego z budynkiem kotłowni.

Odnosząc się do dostawy Budynku Głównego należy wskazać, że od pierwszego zajęcia do dnia dostawy minie okres krótszy niż dwa lata, zatem dostawa tego budynku nie będzie korzystała ze zwolnienia od podatku na podstawie art. 43 ust. 1 pkt 10 ustawy o VAT. Dostawa tego budynku również nie będzie korzystała ze zwolnienia o którym mowa wart. 43 ust. 1 pkt 10a ustawy o VAT, bowiem w stosunku do tego obiektu Sprzedającemu przysługiwało prawo do obniżenia podatku naliczonego oraz Sprzedający ponosił wydatki na ulepszenie tego budynku, w stosunku do których miał prawo do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego, a wydatki, te były wyższe niż 30% wartości początkowej tego obiektu. Warunki do zastosowania zwolnienia dostawy Budynku Głównego wynikające z art. 43 ust. 1 pkt 2 ustawy o VAT również nie zostały spełnione, bowiem Budynek Główny był wykorzystywane w działalności opodatkowanej podatkiem oraz w stosunku do Budynku Głównego przysługiwało Sprzedającemu prawo do obniżenia podatku należnego o kwotę podatku naliczonego.

Natomiast urządzenia budowlane związane z Budynkiem Głównym w postaci placu przy zakładzie, silosów o nr …, …., rampy załadunkowo - rozładunkowej, wiaty stalowej, drogi asfaltowej, placu za halą produkcyjną również nie będą korzystały ze zwolnienia od podatku.

Jeśli zaś chodzi o dostawę urządzenia budowlanego w postaci ogrodzenia, które związane jest ze wszystkimi budynkami na przedmiotowej działce, to jego dostawa proporcjonalnie będzie korzystała ze zwolnienia tak jak dostawa Budynku kotłowni i będzie opodatkowana właściwą stawką podatku tak jak dostawa Budynku Głównego.

Jednocześnie, w myśl art. 29a ust. 8 ustawy, dostawa gruntu, na którym posadowiony jest Budynku kotłowni i budowli w postaci Fundamentu pod kocioł parowy i związane z nimi urządzenia budowlane będzie korzystała proporcjonalnie ze zwolnienia. Natomiast dostawa gruntu, na którym posadowiony jest Budynek Główny oraz przynależne do niego urządzenia budowlane proporcjonalnie nie będzie korzystała ze zwolnienia i będzie opodatkowana właściwą stawką podatku tak jak dostawa Budynku Głównego.

Ponadto Stronom transakcji przysługiwać będzie prawo do rezygnacji ze zwolnienia, o którym mowa w art. 43 ust. 1 pkt 10 wyłącznie w stosunku do dostawy Budynku Kotłowni, fundamentu pod kocioł parowy oraz urządzeń budowlanych związanych z tymi obiektami.

Natomiast art. 43 ust. 10 i 11 ustawy o VAT nie będzie miał zastosowania do dostawy Budynku Głównego wraz z przynależnymi urządzenia budowlanymi, bowiem do dostawy tych budynków wykluczono zwolnienie od podatku, o którym mowa w art. 43 ust. 1 pkt 10 ustawy o VAT.

Zatem w świetle powyższego dostawa Budynku Głównego wraz przynależnymi do niego urządzeniami budowlanymi i gruntem nie będzie korzystała ze zwolnienia na podstawie art. 43 ust. 1 pkt 10, pkt 10a oraz art. 43 ust. 1 pkt 2 ustawy o VAT lecz będzie opodatkowana właściwą stawką.

Z uwagi na oświadczenie stron transakcji o rezygnacji ze zwolnienia również dostawa Budynku Kotłowni, fundamentu pod kocioł parowy oraz urządzeń budowlanych związanych z tymi obiektami nie będzie korzystała ze zwolnienia i będzie opodatkowana właściwą stawką podatku.

Tym samym stanowisko Zainteresowanych w zakresie pytania oznaczonego we wniosku nr 1 jest:

-prawidłowe w stosunku do dostawy budynku kotłowni i fundamentu pod kocioł parowy wraz z urządzeniami budowlanymi,

- nieprawidłowe w stosunku do dostawy Budynku Głównego wraz z urządzeniami budowlanymi.

Przechodząc do kwestii prawa do odliczenia podatku VAT naliczonego związanego z nabyciem Nieruchomości w ramach Transakcji na zasadach ogólnych tj. w szczególności na podstawie art. 86 ust. 1 Ustawy o VAT, wskazać należy, że:

Zgodnie z art. 86 ust. 1 ustawy:

W zakresie, w jakim towary i usługi są wykorzystywane do wykonywania czynności opodatkowanych, podatnikowi, o którym mowa w art. 15, przysługuje prawo do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego, z zastrzeżeniem art. 114, art. 119 ust. 4, art. 120 ust. 17 i 19 oraz art. 124.124.

Stosownie do art. 86 ust. 2 pkt 1 ustawy:

Kwotę podatku naliczonego stanowi:

1) suma kwot podatku wynikających z faktur otrzymanych przez podatnika z tytułu:

a) nabycia towarów i usług,

b) dokonania całości lub części zapłaty przed nabyciem towaru lub wykonaniem usługi.

Prawo do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego przysługuje wówczas, gdy zostaną spełnione określone warunki, tzn. odliczenia tego dokonuje podatnik podatku od towarów i usług oraz gdy towary i usługi, z których nabyciem podatek został naliczony, są wykorzystywane do wykonywania czynności opodatkowanych, tzn. takich, których następstwem jest określenie podatku należnego. Przedstawiona wyżej zasada wyklucza zatem możliwość dokonania obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego związanego z towarami i usługami, które nie są wykorzystywane do wykonywania czynności opodatkowanych, czyli w przypadku ich wykorzystania do czynności zwolnionych od podatku VAT oraz niepodlegających temu podatkowi.

W każdym przypadku należy dokonać oceny, czy intencją podatnika wykonującego określone czynności, z którymi łączą się skutki podatkowoprawne, było wykonywanie czynności opodatkowanych.

Należy również podkreślić, że ustawodawca przyznał podatnikowi prawo do odliczenia podatku naliczonego w całości lub w części, pod warunkiem spełnienia przez niego zarówno przesłanek pozytywnych, wynikających z art. 86 ust. 1 ustawy oraz niezaistnienia przesłanek negatywnych, określonych w art. 88 ustawy. Ten ostatni przepis określa listę wyjątków, które pozbawiają podatnika prawa do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego.

Zgodnie z art. 88 ust. 3a pkt 2 ustawy:

Nie stanowią podstawy do obniżenia podatku należnego oraz zwrotu różnicy podatku lub zwrotu podatku naliczonego faktury i dokumenty celne w przypadku gdy transakcja udokumentowana fakturą nie podlega opodatkowaniu albo jest zwolniona od podatku.

Zgodnie z art. 87 ust. 1 ustawy,

w przypadku gdy kwota podatku naliczonego, o której mowa w art. 86 ust. 2, jest w okresie rozliczeniowym wyższa od kwoty podatku należnego, podatnik ma prawo do obniżenia o tę różnicę kwoty podatku należnego za następne okresy lub do zwrotu różnicy na rachunek bankowy.

Jak wskazano wyżej dostawa zabudowanej działki w przypadku złożenia przez Strony Transakcji oświadczenia o rezygnacji ze zwolnienia będzie w całości opodatkowana właściwą stawką

Z wniosku wynika, że Kupujący nabędzie Nieruchomość, w celu jej wynajmowania.

Należy wskazać, że umowa najmu jest cywilnoprawną umową nakładającą na strony – zarówno wynajmującego, jak i najemcę – określone przepisami obowiązki.

Jak wynika z art. 659 § 1 ustawy Kodeks cywilny,

przez umowę najmu wynajmujący zobowiązuje się oddać najemcy rzecz do używania przez czas oznaczony lub nieoznaczony, a najemca zobowiązuje się płacić wynajmującemu umówiony czynsz.

Najem jest więc umową dwustronnie zobowiązującą i wzajemną, odpowiednikiem świadczenia wynajmującego, polegającego na oddaniu rzeczy do używania, jest świadczenie najemcy, polegające na płaceniu umówionego czynszu.

Przywołany przez Państwa wyrok Trybunału Sprawiedliwości Unii Europejskiej z 27 marca 2019 r. w sprawie C- 201/18 Mydibel (dalej: „Wyrok TSUE”), w którym Trybunał wskazał, że w określonych przypadkach transakcja leasingu zwrotnego (z angielskiego „sale and lease back”) może przybrać formę usługi finansowej, zwolnionej od VAT, nie ma zastosowania. Ww. wyrok TSUE zapadł w odmiennym stanie faktycznym. W stanie faktycznym objętym wyrokiem TSUE leasingodawca nie nabywał prawa własności nieruchomości, a wyłącznie uprawnienia wynikające z umowy dzierżawy. TSUE jednoznacznie podkreślił, że właśnie w takim przypadku, tj. nabycia uprawnień wynikających z dzierżawy nieruchomości, nie ma miejsca nabycie prawa do dysponowania tymi nieruchomościami jak właściciel. Od takiej sytuacji należy więc wyraźnie odróżnić sytuację nabycia prawa własności jakie będzie mieć miejsce w razie zawarcia Umowy przyrzeczonej (będącej dostawą towarów).

Opisane jako zdarzenie przyszłe czynności w postaci dostawy Nieruchomości w ramach Umowy Sprzedaży oraz następczego umożliwienia korzystania z Nieruchomości Sprzedającemu poprzez Umowę Najmu, powinny być traktowane jako odrębne czynności opodatkowane VAT, z racji tego że w Państwa sprawie mamy do czynienia z umową dotyczącą Nieruchomości, składającej się z odrębnych czynności. W przypadku pierwszej z nich następuje przeniesienia prawa do rozporządzania towarem jak właściciel na Nabywcę (sprzedaż Nieruchomości). Natomiast następcze przekazania Nieruchomości do korzystania Najemcy w wyniku Umowy Najmu, kwalifikowane jest dla celów ustawy o VAT jako świadczenie usług podlegające VAT.

W tym miejscu wskazać należy, że usługi w zakresie wynajmowania lub dzierżawienia nieruchomości o charakterze niemieszkalnym podlegają opodatkowaniu właściwą dla tej czynności stawką podatku VAT.

Mając na uwadze przedstawiony opis sprawy oraz powołany stan prawny, należy stwierdzić, że będą spełnione warunki wynikające z art. 86 ust. 1 ustawy o VAT uprawniające Kupującego do odliczenia podatku naliczonego z tytułu nabycia Nieruchomości opisanej we wniosku, która podlega opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług z zastosowaniem właściwej stawki podatku VAT. Przepis art. 88 ust. 3a pkt 2 ustawy nie będzie mieć zastosowania.

Zatem w sytuacji, gdy transakcja dostawy Nieruchomości będzie opodatkowana podatkiem VAT, wówczas Kupującemu będzie przysługiwało prawo do odliczenia podatku VAT naliczonego związanego z nabyciem Nieruchomości w ramach transakcji na zasadach ogólnych, tj. w szczególności na podstawie art. 86 ust. 1 Ustawy o VAT.

W przypadku, gdy kwota podatku naliczonego w okresie rozliczeniowym będzie wyższa niż kwota podatku należnego, Kupujący będzie uprawniony do obniżenia o tę różnicę kwoty podatku należnego za następne okresy lub do zwrotu różnicy na rachunek bankowy, zgodnie z art. 87 ust. 1 ustawy.

Ponadto Sprzedającemu, jako przyszłemu najemcy, który będzie wykorzystywał przedmiotową Nieruchomość do działalności gospodarczej opodatkowanej podatkiem VAT również będzie przysługiwało prawo do pomniejszenia kwoty podatku należnego o podatek naliczony wynikający z faktury dokumentującej świadczenie usług zgodnie z Umową Najmu.

W przypadku, gdy kwota podatku naliczonego w okresie rozliczeniowym będzie wyższa niż kwota podatku należnego, Sprzedający (korzystający z Nieruchomości) będzie uprawniony do obniżenia o tę różnicę kwoty podatku należnego za następne okresy lub do zwrotu różnicy na rachunek bankowy, zgodnie z art. 87 ust. 1 ustawy.

W konsekwencji, stanowisko Zainteresowanych w zakresie pytań oznaczonych we wniosku nr 3 i nr 4 jest prawidłowe.

Dodatkowe informacje

Informacja o zakresie rozstrzygnięcia

Interpretacja dotyczy zdarzenia przyszłego przedstawionego przez Państwa i stanu prawnego obowiązującego w dniu wydania interpretacji.

Interpretacja dotyczy wyłącznie zakresu podatku od towarów i usług. W zakresie podatku od czynności cywilnoprawnych zostanie wydane odrębne rozstrzygnięcie.

Wskazujemy, że wydana interpretacja dotyczy tylko sprawy będącej przedmiotem wniosku (pytania) Zainteresowanych. Inne kwestie przedstawione w opisie zdarzenia przyszłego, bądź we własnym stanowisku, które nie zostały objęte pytaniem nie mogą być – zgodnie z art. 14b § 1 Ordynacji podatkowej – rozpatrzone.

Zaznaczenia wymaga, że tut. Organ wydając interpretację przepisów prawa podatkowego na podstawie art. 14b § 1 Ordynacji podatkowej nie prowadzi postępowania podatkowego w rozumieniu tej ustawy. Niniejsza interpretacja indywidualna ogranicza się wyłącznie do udzielenia informacji co do zakresu i sposobu zastosowania prawa podatkowego w okolicznościach zdarzenia przyszłego podanego przez Wnioskodawcę. Z powyższych przepisów wynika, że organ rozpatrując wniosek o wydanie interpretacji nie podejmuje wyjaśnienia stanu faktycznego i zdarzenia przyszłego, tj. nie przeprowadza dowodów, lecz dokonuje oceny prawnej przedstawionych we wniosku okoliczności w kontekście zadanego pytania przyporządkowanego do danego stanu faktycznego albo zdarzenia przyszłego. W tym miejscu organ interpretacyjny zastrzega jednak, że gdy w toku postępowania podatkowego, kontroli podatkowej bądź celno-skarbowej zostanie określony odmienny stan faktyczny interpretacja nie wywoła skutków prawnych.

Podkreślić ponadto należy, że ewentualna ocena zasadności zwrotu podatku leży w kompetencji właściwego miejscowo i rzeczowo dla nabywcy organu podatkowego pierwszej instancji (Naczelnika Urzędu Skarbowego, Naczelnika Urzędu Celno-Skarbowego).

Pouczenie o funkcji ochronnej interpretacji

- Funkcję ochronną interpretacji indywidualnych określają przepisy art. 14k-14nb ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. – Ordynacja podatkowa (t. j. Dz. U. z 2023 r. poz. 2383 ze zm.). Interpretacja będzie mogła pełnić funkcję ochronną, jeśli Państwa sytuacja będzie zgodna (tożsama) z opisem stanu faktycznego lub zdarzenia przyszłego. Z funkcji ochronnej będą mogli skorzystać Ci z Państwa, którzy zastosują się do interpretacji.

- Zgodnie z art. 14na § 1 Ordynacji podatkowej:

Przepisów art. 14k-14n Ordynacji podatkowej nie stosuje się, jeśli stan faktyczny lub zdarzenie przyszłe będące przedmiotem interpretacji indywidualnej jest elementem czynności, które są przedmiotem decyzji wydanej:

1) z zastosowaniem art. 119a;

2) w związku z wystąpieniem nadużycia prawa, o którym mowa w art. 5 ust. 5 ustawy z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług;

3) z zastosowaniem środków ograniczających umowne korzyści.

- Zgodnie z art. 14na § 2 Ordynacji podatkowej:

Przepisów art. 14k-14n nie stosuje się, jeżeli korzyść podatkowa, stwierdzona w decyzjach wymienionych w § 1, jest skutkiem zastosowania się do utrwalonej praktyki interpretacyjnej, interpretacji ogólnej lub objaśnień podatkowych.

Pouczenie o prawie do wniesienia skargi na interpretację przez Zainteresowanego, który jest stroną postępowania

I. (Zainteresowany będący stroną postępowania – art. 14r § 2 Ordynacji podatkowej) ma prawo wnieść skargę na tę interpretację indywidualną do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego. Zasady zaskarżania interpretacji indywidualnych reguluje ustawa z dnia 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi – t. j. Dz.U. z 2023 r. poz. 1634 ze zm.; dalej jako „PPSA”.

Skargę do Sądu wnosi się za pośrednictwem Dyrektora KIS (art. 54 § 1 PPSA).

Skargę należy wnieść w terminie trzydziestu dni od dnia doręczenia interpretacji indywidualnej (art. 53 § 1 PPSA):

- w formie papierowej, w dwóch egzemplarzach (oryginał i odpis) na adres: Krajowa Informacja Skarbowa, ul. Warszawska 5, 43-300 Bielsko-Biała (art. 47 § 1 PPSA), albo

- w formie dokumentu elektronicznego, w jednym egzemplarzu (bez odpisu), na adres Elektronicznej Skrzynki Podawczej Krajowej Informacji Skarbowej na platformie ePUAP: /KIS/SkrytkaESP (art. 47 § 3 i art. 54 § 1a PPSA).

Skarga na interpretację indywidualną może opierać się wyłącznie na zarzucie naruszenia przepisów postępowania, dopuszczeniu się błędu wykładni lub niewłaściwej oceny co do zastosowania przepisu prawa materialnego. Sąd jest związany zarzutami skargi oraz powołaną podstawą prawną (art. 57a PPSA).

Podstawa prawna dla wydania interpretacji

Podstawą prawną dla wydania tej interpretacji jest art. 13 § 2a, art. 14b § 1 i art. 14r ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. – Ordynacja podatkowa.