Interpretacja indywidualna z dnia 28 września 2023 r., Dyrektor Krajowej Informacji Skarbowej, sygn. 0114-KDIP4-2.4012.377.2023.2.MMA

W analizowanym przypadku będą spełnione - przewidziane w art. 86 ust. 1 ustawy – przesłanki warunkujące prawo do odliczenia podatku naliczonego. Nabyte przez Kupującego działki będą służyły czynnościom opodatkowanym, a Kupujący jest czynnym podatnikiem podatku VAT.

Interpretacja indywidualna - stanowisko w części prawidłowe i w części nieprawidłowe

Szanowni Państwo,

stwierdzam, że Państwa stanowisko w sprawie oceny skutków podatkowych opisanego stanu faktycznego w podatku od towarów i usług w zakresie uznania:

• dostawy działek o nr: 1, 2, 3, 4, 5, 6, 7, 8, 9, 10, 11, 12, 13, 14, 15, 16, 17, 18, 19, 20, 21, 22 za czynność podlegającą opodatkowaniu VAT oraz niekorzystającą ze zwolnienia z VAT na podstawie art. 43 ust. 1 pkt 9 oraz pkt 2 - jest prawidłowe;
• dostawy działek o nr: 23, 24, 25, 26, 27, 28, 29, 30, 31, 32, 33, 34, 35, 36, 37, 38, 39, 40, 41, 42, 43, 44, 45, 46, 47, 48, 49, 50, 51 za czynność podlegającą opodatkowaniu VAT oraz korzystającą ze zwolnienia z VAT na podstawie art. 43 ust. 1 pkt 10 - jest prawidłowe;
• dostawy działek o nr: 52, 53 za czynność podlegającą opodatkowaniu VAT oraz korzystającą ze zwolnienia z VAT na podstawie art. 43 ust. 1 pkt 10 - jest nieprawidłowe;
• prawa do obniżenia przez Kupującego podatku należnego o podatek naliczony z faktury dokumentującej dostawę działek o nr: 1, 2, 3, 4, 5, 6, 7, 8, 9, 10, 11, 12, 13, 14, 15, 16, 17, 18, 19, 20, 21, 22, 23, 24, 25, 26, 27, 28, 29, 30, 31, 32, 33, 34, 35, 36, 37, 38, 39, 40, 41, 42, 43, 44, 52, 53, 45, 46, 47, 48, 49, 50, 51 - jest prawidłowe.

Zakres wniosku wspólnego o wydanie interpretacji indywidualnej

11 lipca 2023 r. wpłynął Państwa wniosek wspólny z 30 czerwca 2023 r. o wydanie interpretacji indywidualnej, który dotyczy podatku od towarów i usług w zakresie dostawy działek o nr: 1, 2, 3, 4, 5, 6, 7, 8, 9, 10, 11, 12, 13, 14, 15, 16, 17, 18, 19, 20, 21, 22 za czynność podlegającą opodatkowaniu VAT oraz niekorzystającą ze zwolnienia z VAT na podstawie art. 43 ust. 1 pkt 9 oraz pkt 2; dostawy działek o nr: 23, 24, 25, 26, 27, 28, 29, 30, 31, 32, 33, 34, 35, 36, 37, 38, 39, 40, 41, 42, 43, 44, 45, 46, 47, 48, 49, 50, 51 za czynność podlegającą opodatkowaniu VAT oraz korzystającą ze zwolnienia z VAT na podstawie art. 43 ust. 1 pkt 10; dostawy działek o nr: 52, 53 za czynność podlegającą opodatkowaniu VAT oraz korzystającą ze zwolnienia z VAT na podstawie art. 43 ust. 1 pkt 10 oraz prawa do obniżenia przez Kupującego podatku należnego o podatek naliczony z faktury dokumentującej dostawę działek o nr: 1, 2, 3, 4, 5, 6, 7, 8, 9, 10, 11, 12, 13, 14, 15, 16, 17, 18, 19, 20, 21, 22, 23, 24, 25, 26, 27, 28, 29, 30, 31, 32, 33, 34, 35, 36, 37, 38, 39, 40, 41, 42, 43, 44, 52, 53, 45, 46, 47, 48, 49, 50, 51.

Uzupełnili go Państwo pismem z 8 września 2023 r. (wpływ 13 września 2023 r.) oraz pismem z 19 września 2023 r. (wpływ 22 września 2023 r.).

Zainteresowani, którzy wystąpili z wnioskiem

1)Zainteresowany będący stroną postępowania:

• A. Spółka Akcyjna

2)Zainteresowany niebędący stroną postępowania:

• B. Spółka Akcyjna,

Treść wniosku jest następująca:

Opis stanu faktycznego

A. S.A. (dalej jako „A.” albo „Kupujący”) umową z 28 czerwca 2023 r. zawartą w formie aktu notarialnego nabyła prawo użytkowania wieczystego nieruchomości gruntowych zabudowanych i niezabudowanych, oznaczonych jako działki o numerach ewidencyjnych: 13, 1, 14, 2, 3, 4, 5, 29, 15, 16, 6, 30, 31, 40, 32, 17, 33, 34, 18, 35, 36, 37, 38, 39, 19, 41, 42, 20, 43, 44, 52, 7, 53, 8, 9, 45, 46, 10, 21, 11, 47, 48, 22, 12, 49, 50, 51, 23, 70, 24, 25, 26, 60, 27 i 28 - dla których Sąd Rejonowy (...) Wydział Ksiąg wieczystych, prowadzi księgi wieczyste o numerach: (...), (...), (...), (...), (...), (...), (...), (...), (...), (...), (...), (...), (...) i (...) (zwana dalej łącznie „Nieruchomością”).

Sprzedawcą ww. działek gruntu jest spółka B. Spółka Akcyjna (dalej jako „B.” albo „Sprzedający”).

A. i B. są zarejestrowanymi czynnymi podatnikami podatku od towarów i usług (dalej również jako podatek VAT). Przed zawarciem umowy z 28 czerwca 2023 r. przenoszącej własność Nieruchomości (dalej jako „Umowa Przenosząca”) zawarto warunkową umowę sprzedaży Nieruchomości z 8 maja 2023 r. (dalej jako „Umowa Warunkowa”), gdzie strony określiły istotne postanowienia dotyczące przyszłej umowy przenoszącej własność, w szczególności - ze względu na potencjalne skutki podatkowe transakcji, dokonały kwalifikacji prawnopodatkowej zbycia poszczególnych działek gruntu ze względu na możliwość zastosowania zwolnienia z opodatkowania na podstawie art. 43 ust. 1 pkt 9, 10 i 10a ustawy z 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług (Dz.U.2022.931 t.j. - zwana dalej „ustawą o VAT”), określiły zasady wyboru opcji opodatkowania do nieruchomości zabudowanych, dla których zidentyfikowano możliwość zastosowania zwolnienia z opodatkowania na podstawie art. 43 ust. 1 pkt 10 ustawy o VAT, a także ustalono warunki rozliczenia poszczególnych kosztów, w szczególności opłaty za użytkowanie wieczyste za 2023 r.

Wyżej wymienione działki gruntu na moment zawarcia Umowy Przenoszącej nie były objęte obowiązującym miejscowym planem zagospodarowania przestrzennego. Dla niektórych z tych działek gruntu zostały wydane decyzje o warunkach zabudowy i zagospodarowania terenu.

Poniżej przedstawiono zestawienie poszczególnych działek gruntu w zestawieniu z informacją o znajdujących się na poszczególnych działkach gruntu naniesieniach (budynkach, budowlach, urządzeniach budowlanych).

Stan zabudowy poszczególnych działek gruntu na moment zawarcia Umowy Przenoszącej:

1.Dz. nr. 1: 1) Ogrodzenie z siatki metalowej na podmurówce betonowej, 2) latarnie (2 sztuki).

2.Dz. nr. 2: Ogrodzenie z siatki metalowej na podmurówce betonowej.

3.Dz. nr. 3: 1) Ogrodzenie z siatki metalowej na podmurówce z cegły pełnej, 2) latarnie - 2 sztuki.

4.Dz. nr. 4: 1) Ogrodzenie z siatki metalowej na podmurówce z cegły pełnej, 2) ogrodzenie z blachy stalowej na podmurówce z cegły pełnej, 3) latarnia -1 sztuka.

5.Dz. nr. 5: Ogrodzenie z blachy stalowej na podmurówce z cegły pełnej.

6.Dz. nr. 29: Jezdnia utwardzona.

7.Dz. nr. 6: 1) Ogrodzenie z blachy stalowej na podmurówce z cegły pełnej, 2) latarnia - 1 sztuka.

8.Dz. nr. 30: 1) Ogrodzenie z blachy stalowej na podmurówce z cegły pełnej, 2) jezdnia utwardzona. Dodatkowo na działce znajduje się 3) infrastruktura podziemna.

9.Dz. nr. 31: Jezdnia utwardzona.

10.Dz. nr. 40: 1) Ogrodzenie z blachy stalowej na podmurówce z cegły pełnej, 2) jezdnia utwardzona.

11.Dz. nr. 32: 1) Ogrodzenie z blachy stalowej na podmurówce z cegły pełnej, 2) jezdnia utwardzona, 3) latarnia - 1 szt.

12.Dz. nr. 33: Jezdnia utwardzona, latarnia (1 sztuka).

13.Dz. nr. 34: 1) Ogrodzenie z blachy stalowej na podmurówce z cegły pełnej, 2) jezdnia utwardzona, 3) latarnia - 1 sztuka, 4) infrastruktura podziemna.

14.Dz. nr. 35: 1) Ogrodzenie z blachy stalowej na podmurówce z cegły pełnej, 2) jezdnia utwardzona.

15.Dz. nr. 36: 1) Ogrodzenie z blachy stalowej na podmurówce betonowej, 2) jezdnia utwardzona.

16.Dz. nr. 37: 1) Ogrodzenie z blachy stalowej na podmurówce z cegły pełnej, 2) jezdnia utwardzona, 3) latarnia -1 szt., 4) infrastruktura podziemna.

17.Dz. nr. 38: 1) Ogrodzenie z blachy stalowej na podmurówce z cegły pełnej, 2)jezdnia utwardzona, 3) latarnia (1 szt.), 4) infrastruktura podziemna.

18.Dz. nr. 39: 1) Ogrodzenie z blachy stalowej na podmurówce z cegły pełnej, 2) jezdnia utwardzona.

19.Dz. nr. 41: Jezdnia utwardzona.

20.Dz. nr. 42: Jezdnia utwardzona.

21.Dz. nr. 43: 1) Jezdnia utwardzona, 2) infrastruktura podziemna.

22.Dz. nr. 44: 1) Budynek stacji redukcyjnej gazu, 2) ogrodzenie z siatki metalowej na podmurówce betonowej, 3) jezdnia utwardzona, 4) chodnik, 5) słupy techniczne, 6) infrastruktura podziemna.

23.Dz. nr. 52: 1) Ogrodzenie z siatki metalowej na podmurówce betonowej, 2)infrastruktura podziemna.

24.Dz. nr. 7: Ogrodzenie z siatki metalowej na podmurówce betonowej.

25.Dz. nr. 53: 1) Ogrodzenie z siatki metalowej na podmurówce betonowej, 2) infrastruktura podziemna.

26.Dz. nr. 8: Ogrodzenie z siatki metalowej na podmurówce betonowej.

27.Dz. nr. 9: Ogrodzenie z siatki metalowej na podmurówce betonowej.

28.Dz. nr. 45: Jezdnia utwardzona.

29.Dz. nr. 46: 1) Jezdnia utwardzona, 2) chodnik, 3) infrastruktura podziemna.

30.Dz. nr. 10: 1) Ogrodzenie z blachy stalowej na podmurówce z cegły pełnej, 2)latarnia -1 sztuka.

31.Dz. nr. 11: Ogrodzenie z blachy stalowej na podmurówce z cegły pełnej.

32.Dz. nr. 47: Jezdnia utwardzona.

33.Dz. nr. 48: Jezdnia utwardzona.

34.Dz. nr. 12: Ogrodzenie z blachy stalowej na podmurówce z cegły pełnej.

35.Dz. nr. 49: 1) Jezdnia utwardzona, 2) chodnik, 3) infrastruktura podziemna.

36.Dz. nr. 50: 1) Jezdnia utwardzona, 2) latarnie - 6 sztuk.

37.Dz. nr. 51: 1) Ogrodzenie z blachy stalowej na podmurówce z cegły pełnej, 2) jezdnia utwardzona, 3) latarnia - 1 szt.

38.Dz. nr. 23: 1) Ogrodzenie z siatki metalowej na podmurówce betonowej, 2) jezdnia utwardzona , 3) estakada, 4) infrastruktura podziemna.

39.Dz. nr. 70: 1) Ogrodzenie z siatki metalowej na podmurówce betonowej. Ponadto na działce znajdują się: 2) słup telekomunikacyjny (2 szt.), 3) słup energetyczny SN, 4) infrastruktura podziemna, które nie są własnością B.: są własnością przedsiębiorstw przesyłowych i nie stanowiły przedmiotu sprzedaży.

40.Dz. nr. 24: 1) Ogrodzenie z siatki metalowej na podmurówce betonowej, 2)ogrodzenie z blachy stalowej na podmurówce z cegły pełnej, 3) jezdnia utwardzona, 4) latarnie - 3 szt., 4) infrastruktura podziemna.

41.Dz. nr. 25: 1) Ogrodzenie z siatki metalowej na podmurówce betonowej, 2) jezdnia utwardzona, 3) estakada, 4) latarnie - 9 szt., 5) zbiornik przeciwpożarowy, 6) infrastruktura podziemna.

42.Dz. nr. 26: 1) Ogrodzenie z siatki metalowej na podmurówce betonowej, 2) jezdnia utwardzona, 3) infrastruktura podziemna.

43.Dz. nr. 27: 1) Pozostałości infrastruktury kolejowej. Dodatkowo na działce znajduje się infrastruktura podziemna - podziemny kabel energetyczny, który nie jest własnością B. i nie był przedmiotem sprzedaży.

44.Dz. nr. 28: 1) Tory kolejowe. Dodatkowo na działce znajduje się jezdnia utwardzona oraz infrastruktura podziemna nie są własnością B. i nie były przedmiotem sprzedaży.

45.Dz. nr. 13: Brak naniesień.

46.Dz. nr. 14: Brak naniesień.

47.Dz. nr. 15: Brak naniesień.

48.Dz. nr. 16: Brak naniesień.

49.Dz. nr. 17: Brak naniesień.

50.Dz. nr. 18: Brak naniesień.

51.Dz. nr. 19: Brak naniesień.

52.Dz. nr. 20: Brak naniesień.

53.Dz. nr. 21: Brak naniesień.

54.Dz. nr. 22: Brak naniesień.

55.Dz. nr. 60: Brak naniesień.

Każde z naniesień znajdujących się na poszczególnych działkach gruntu:

• znajdowało się na gruntach od wielu lat i znajdowało się tam przed grudniem 2020 r.,
• było wykorzystywane co najmniej przez dwa lata w działalności gospodarczej B. opodatkowanej podatkiem VAT i niepodlegającej zwolnieniu z podatku VAT,
• B. nie dokonywała ulepszeń naniesień w rozumieniu art. 16g ust. 13 ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych przekraczających 30% ich wartości początkowej.

Decyzje o warunkach zabudowy z przeznaczeniem pod zabudowę zostały wydane dla poszczególnych działek gruntu oznaczonych następującymi numerami: 13, 1, 14, 2, 3, 4, 5, 29, 15, 16, 6, 30, 31, 40, 32, 17, 33, 34, 18, 35, 36, 37, 38, 39, 19, 41, 42, 20, 43, 44, 52, 7, 53, 8, 9, 45, 46, 10, 21, 11, 47, 48, 22, 12, 49, 50 i 51.

W stosunku do następujących działek nie zostały wydane decyzje o warunkach zabudowy: 23, 70, 24, 25, 26, 60, 27 i 28. Dla działek gruntu o numerach: 33, 41, 43, 46, 49, 50, 16, 17 wydano pozwolenie na budowę.

Z uwagi na fakt, iż część Nieruchomości pozostaje zabudowana budowlami, poszczególne budowle były wykorzystywane w działalności gospodarczej B. przez okres przekraczający dwa lata, a jednocześnie B. nie ponosiła wydatków na ulepszenie lub modernizację poszczególnych budynków i budowli znajdujących się na Nieruchomości, poszczególne nieruchomości, tj. działki oznaczone numerami: 1, 2, 3, 4, 5, 29, 6, 30, 31, 40, 32, 33, 34, 35, 36, 37, 38, 39, 41, 42, 43, 44, 52, 7, 53, 8, 9, 45, 46, 10, 11, 47, 48, 12, 49, 50 i 51, 23, 24, 25, 26, 27 i 28, zostały przez strony umowy zakwalifikowane jako podlegające zwolnieniu z opodatkowania podatkiem od towarów i usług na podstawie art. 43 ust. 1 pkt 10 ustawy o VAT.

B. i A. podjęły decyzję o rezygnacji ze zwolnienia z opodatkowania określonego w art. 43 ust. 1 pkt 10 ustawy o VAT na podstawie art. 43 ust. 10 tej ustawy i wyborze opodatkowania dla następujących nieruchomości, tj.: 1, 2, 3, 4, 5, 6, 7, 8, 9, 10, 11, 12, 13, 14, 15, 16, 17, 18, 19, 20, 21, 22, 23, 24, 25, 26, 27, 28, 29, 30, 31, 32, 33, 34, 35, 36, 37, 38, 39, 40, 41, 42, 43, 44, 52, 53, 45, 46, 47, 48, 49, 50, 51.

W tym celu przed zawarciem Umowy Przenoszącej B. i A. złożyły zgodne i skuteczne oświadczenie o którym mowa w art. 43 ust. 10 pkt 2 lit. a ustawy o VAT do naczelnika urzędu skarbowego właściwego dla nabywcy (tj. A.), zgodnie z warunkami określonymi w art. 43 ust. 11 ustawy o VAT. W konsekwencji nieruchomości wymienione w oświadczeniu zostały opodatkowane przy zastosowaniu stawki 23%.

Sprzedaż działek o numerach ewidencyjnych 70 i 60 podlegała zwolnieniu z opodatkowania VAT jako działek niezabudowanych i nieprzeznaczonych pod zabudowę, tj. na podstawie art. 43 ust. 1 pkt 9 ustawy o VAT.

Zgodnie z postanowieniami Umowy Warunkowej cena za poszczególne działki wchodzące w skład Nieruchomości została obliczona na podstawie udziału powierzchni danej działki w całkowitej powierzchni Nieruchomości i została wskazana w załączniku do Umowy Przenoszącej.

Nabycie nieruchomości nastąpiło wyłącznie w celu prowadzonej przez A. działalności gospodarczej w rozumieniu art. 15 ustawy o VAT. A. nabyła nieruchomość w związku z wykonywaną działalnością podlegającą opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług i niekorzystającą ze zwolnienia z opodatkowania podatkiem od towarów i usług.

Doprecyzowanie i uzupełnienie opisu zdarzenia przyszłego

(…)

Jednocześnie w odniesieniu do przedstawionej w wezwaniu kwalifikacji prawnopodatkowej ogrodzenia, Organ wskazał: „W tym miejscu należy wskazać, że urządzenia budowlane stanowią urządzenia techniczne związane z obiektem budowlanym, zapewniające możliwość użytkowania obiektu zgodnie z jego przeznaczeniem, nie są to samodzielne budowle zdefiniowane w art. 3 pkt 3 ww. ustawy Prawo budowlane, które uznaje się za towar na gruncie podatku od towarów i usług. Urządzenia te należy traktować, jako elementy przynależne do budynku/budowli i opodatkować łącznie z budynkiem/budowlą, z którym są powiązane, a tym samym będą podlegały opodatkowaniu na analogicznych zasadach jak sprzedawany obiekt budowlany znajdujący się na tej samej działce, co urządzenie techniczne. Brak jest podstaw do stosowania przepisów ustawy o podatku od towarów w zakresie ustalenia sposobu opodatkowania ww. urządzeń w oderwaniu od budynków/ budowli, do których przynależy, gdyż w świetle obowiązujących przepisów nie mają one samodzielnego bytu.

Jak wskazał Naczelnego Sądu Administracyjnego w Warszawie w wyroku z 19 kwietnia 2012 r., sygn. II OSK 187/11 - „Ogrodzenie działki już zabudowanej jest urządzeniem budowlanym, zaś niezabudowanej - obiektem budowlanym”.

Z przedstawioną wykładnią pojęcia budowli nie sposób się zgodzić, w szczególności, iż została ona wyrażona nie w świetle należytego definiowania pojęcia „budowla” na gruncie ustawy z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług, a ponadto stanowi jednostkowy przypadek kwalifikacji „ogrodzenia” jako budowli, a dodatkowo w ujęciu funkcjonalnym. A. przedstawił we własnym stanowisku kwalifikację prawnopodatkową ‘ogrodzenia’ w świetle, w jakim definiują ją sądy administracyjne w sprawach dotyczących podatku od towarów i usług i przyjęła jako własną. Na tę okoliczność przywołano wyroki Naczelnego Sądu Administracyjnego z 17 kwietnia 2012 r. sygn. I FSK918/11 (tożsama teza została wyrażona w wyroku NSA z 8 stycznia 2015 r. sygn. akt I FSK 102/14). Odnosząc się do twierdzenia, że „ogrodzenie działki zabudowanej budynkiem jest urządzeniem budowlanym, zaś w przypadku, gdy grunt jest niezabudowany, ogrodzenie jest samodzielną budowlą”, NSA stwierdził, że pogląd taki nie znajduje uzasadnienia w przepisach ustawy Prawo budowlane. Jednocześnie przywołać należy wyrok WSA w Warszawie z 10 sierpnia 2021 r. sygn. III SA/Wa 119/21:

„Zdaniem Wnioskodawcy w przypadku gdy na Nieruchomości znajduje się jedynie Ogrodzenie, Ogrodzenie takie należy kwalifikować na gruncie ustawy o VAT jako budowlę, a tym samym w przypadku sprzedaży takiej Nieruchomości istnieje możliwość zastosowania zwolnienia z ustawy VAT określone w art. 45 ust. 1 pkt 10 lub art. 43 ust. 1 pkt 10a ustawy o VAT, po jednoczesnym łącznym spełnieniu warunków określonych w lit. a i b) każdego z tych przepisów, a tym samym nie ma możliwości zastosowania w takim przypadku zwolnienia określonego w art. 43 ust. 1 pkt 9 ustawy o UAT, jak też opodatkowania transakcji stawką VAT 23%. (...) Przenosząc powyższe na grunt niniejszej sprawy należy zgodzić się z organem, że w świetle przywołanych przepisów znajdujące się na przedmiotowej działce ogrodzenie nie stanowi budowli. Ustawa Prawo budowlane w cytowanym powyżej art. 3 pkt 9 wymienia wprost ogrodzenia i place postojowe w katalogu urządzeń budowlanych. Skoro są to urządzenia budowlane, a nie budowle, to prawidłowo organ przyjął, że dostawy prawa użytkowania wieczystego nieruchomości (ogrodzonej) nie mają zastosowania zwolnienia z opodatkowania określone w przepisach art. 43 ust. 1 pkt 10 oraz art. 43 ust. 1 pkt 10a ustawy o VAT. Przepisy te odnoszą się bowiem do dostawy budynków, budowli lub ich części. Jak wyżej wskazano, decydujące znaczenie przy interpretacji pojęć użytych w ustawie o podatku od towarów i usług ma walor i skutki ekonomiczne danej czynności opodatkowanej, a nie jego definicja w innej ustawie. W niniejszej sprawie, z opisu zdarzenia przyszłego podanego we wniosku o wydanie interpretacji nie wynika, że celem ekonomicznym dostawy była sprzedaż ogrodzenia. To oznacza, że w tym przypadku art. 43 ust. 1 pkt 10 i 10a ustawy o VAT nie może mieć zastosowania. (...) Za niezasadny należało też uznać zarzut naruszenia przez organ art. 43 ust. 1 pkt 9 tej ustawy poprzez błędną wykładnię polegającą na nieprawidłowym - zdaniem Strony - uznaniu, że przedmiotowa działka jest niezabudowana, podczas gdy działkę należało traktować jako zabudowaną. Stanowisko Skarżącej w tym zakresie - podobnie jak w kwestii omówionej powyżej - pomija szczególny charakter przepisów prawnych dotyczących podatku VAT jako podatku zharmonizowanego, celu ekonomicznego tego podatku oraz autonomii pojęć użytych w regulacjach prawnych dotyczących tego podatku wobec innych gałęzi prawa. W związku z tym również w tym względzie należało przyznać rację organowi interpretującemu, który analizując opis zdarzenia przyszłego przedstawiony we wniosku oraz okoliczność, iż ogrodzenie nie stanowi budowli, prawidłowo przyjął, że w niniejszej sprawie przedmiotem obrotu jest działka niezabudowana”.

W tym ujęciu za niezasadne należy uznać dokonywanie kwalifikacji naniesień na Nieruchomości w postaci „ogrodzenia” tylko i wyłącznie w oparciu o stanowisko Naczelnego Sądu Administracyjnego zaprezentowane w jednostkowym wyroku, w sprawie niedotyczącej prawnopodatkowej kwalifikacji danego naniesienia jako budowli na gruncie ustawy z 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług, tym bardziej, iż sądy administracyjne w sprawach podatkowych prezentują odmienną od zaprezentowanej przez Organ wykładnię przepisów prawa.

Pytania

1.Czy w przedstawionym stanie faktycznym sprzedaż działek o numerach: 1, 2, 3, 4, 5, 6, 7, 8, 9, 10, 11, 12, 13, 14, 15, 16, 17, 18, 19, 20, 21, 22, podlegała opodatkowaniu podatkiem VAT przy zastosowaniu właściwej stawki?

2.Czy w przedstawionym stanie faktycznym sprzedaż działek o numerach: 23, 24, 25, 26, 27, 28, 29, 30, 31, 32, 33, 34, 35, 36, 37, 38, 39, 40, 41, 42, 43, 44, 52, 53, 45, 46, 47, 48, 49, 50, 51, podlegała opodatkowaniu podatkiem VAT przy zastosowaniu właściwej stawki?

3.Czy A. przysługuje prawo do pomniejszenia podatku należnego o podatek naliczony wynikający z nabycia działek podlegających opodatkowaniu, tj. działek o numerach: 1, 2, 3, 4, 5, 6, 7, 8, 9, 10, 11, 12, 13, 14, 15, 16, 17, 18, 19, 20, 21, 22, 23, 24, 25, 26, 27, 28, 29, 30, 31, 32, 33, 34, 35, 36, 37, 38, 39, 40, 41, 42, 43, 44, 52, 53, 45, 46, 47, 48, 49, 50, 51?

Stanowisko Zainteresowanych w sprawie (doprecyzowane w piśmie z 19 września 2023 r.)

Uwagi wstępne.

Przedmiotem sprzedaży zgodnie z opisem stanu faktycznego było prawo użytkowania wieczystego nieruchomości gruntowych niezabudowanych oraz zabudowanych budynkiem, budowlami i urządzeniami budowlanymi.

W przedstawionym stanie faktycznym B. jest czynnym podatnikiem podatku od towarów i usług, sprzedawane działki gruntu stanowią składniki majątku B., które były wykorzystywane do prowadzenia działalności gospodarczej, a sprzedaż następuje w związku z prowadzoną działalnością gospodarczą, a zatem sprzedaż podlegała opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług.

A. również posiada status zarejestrowanego czynnego podatnika podatku od towarów i usług.

Zgodnie z art. 7 ust. 1 pkt 7 ustawy o VAT przez dostawę towarów opodatkowaną podatkiem od towarów i usług rozumie się przeniesienie prawa do rozporządzania towarami jak właściciel, w tym również zbycie prawa użytkowania wieczystego gruntu.

Z powyższego wynika, że zbycie prawa użytkowania wieczystego gruntów jest traktowane na gruncie podatku od towarów i usług jako dostawa (w tym przypadku gruntu).

Z punktu widzenia podatku od towarów i usług sprzedaż prawa użytkowania wieczystego nieruchomości zabudowanych budynkami lub budowlami należy zakwalifikować jako sprzedaż terenów zabudowanych.

Na kwalifikację sprzedaży poszczególnych działek gruntu jako terenów zabudowanych (rozpatrywanej łącznie) nie wpływa okoliczność, iż przedmiotem sprzedaży było prawo użytkowania wieczystego nieruchomości gruntowej oraz posadowionych na tym gruncie i stanowiących odrębną nieruchomość budowli i budynku.

Na gruncie ustawy o VAT sprzedaż prawa użytkowania wieczystego gruntu, względem którego nieruchomość budynkowa stanowi odrębną własność, opodatkowane będzie na identycznych zasadach co sprzedawany budynek (potwierdzenie powyższego stanowi przykładowo wyrok Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Gdańsku z 4 lipca 2017 r. I SA/Gd 555/17 - orzeczenie prawomocne: „Jest bowiem zasadą, że grunt będący przedmiotem sprzedaży (w tym zbycie użytkowania wieczystego), podlega opodatkowaniu według takiej stawki podatku od towarów i usług, jaką opodatkowane są budynki lub budowle na nim posadowione. Oznacza to, że w sytuacji, gdy budynki, budowle lub ich części korzystają ze zwolnienia od podatku, również sprzedaż gruntu lub zbycie prawa użytkowania wieczystego gruntu będą korzystały ze zwolnienia od podatku.” (...)

W kontekście powyższego, przez dostawę towarów należy rozumieć nie tylko oddanie gruntów w użytkowanie wieczyste, ale również zbycie tego prawa.

Zatem zasadne jest rozumienie przepisu art. 29a ust. 8 ustawy o VAT w ten sposób, że grunt jako towar przyjmuje stawkę podatku obowiązującą dla budynku, bez względu na to czy sprzedaż dotyczy prawa własności tego gruntu czy też prawa użytkowania wieczystego.”

Mając na względzie wskazane w opisie stanu faktycznego okoliczności faktyczne dotyczące poszczególnych nieruchomości, skutki podatkowe sprzedaży należy rozpatrywać odrębnie dla każdej z działek gruntu (ich prawa użytkowania wieczystego).

Powyższe wynika z faktu, iż dla celów podatku od towarów i usług pod pojęciem gruntu/terenów należy rozumieć każdą wyodrębnioną fizycznie część powierzchni ziemskiej, zaś opodatkowanie dostawy gruntu w powyższym ujęciu uzależnione jest od stanu zagospodarowania tego terenu (czy teren ten jest zabudowany budynkami, budowlami lub ich częściami), w przypadku gdy dostawa dotyczy terenu niezabudowanego decydujące znaczenie będzie miało przeznaczenie tego terenu. Każda działka gruntu na potrzeby opodatkowania podatkiem od towarów i usług stanowi samodzielnie wyodrębnioną całość, która może być przedmiotem odrębnej dostawy, opodatkowanej właściwą stawką podatkową.

Dokonując dostawy dwóch lub większej liczby wyodrębnionych geodezyjnie działek gruntu, z punktu widzenia ustawy o VAT podatnik dokona - z punktu widzenia podatku od towarów i usług - odrębnych transakcji dostawy w rozumieniu przepisów art. 7 ust. 1 ustawy o VAT, dla których indywidualnie należy określić skutki podatkowe sprzedaży (w tym również zastosowanie stawki podatku). W interpretacji Dyrektora Izby Skarbowej w Katowicach z 7 lutego 2012 r. (sygn. IBPP2/443-1222/11/IK), „objęcie jedną księgą wieczystą kilku działek gruntów nie oznacza, że można traktować transakcję sprzedaży tak określonej nieruchomości jako jedną dostawę. Każda działka gruntu wchodząca w skład nieruchomości objętej jedną księgą wieczystą stanowi samodzielnie wyodrębnioną całość, która może być przedmiotem odrębnej dostawy, opodatkowanej właściwą stawką podatkową. Uwzględniając powyższe, objęta jedną transakcją może być cała nieruchomość, składająca się z kilku działek grantów, objętych jedną księgą wieczystą, lecz przedmiotem opodatkowania podatkiem VAT będzie każda z tych działek odrębnie”.

Z powyższego wynika zatem, iż każda z realizowanych dostaw działek gruntu opodatkowana powinna zostać niezależnie od pozostałych. W przypadku, gdy dochodzi do sprzedaży gruntu wraz z położonym na nim budynkiem (budowlą) - zgodnie z art. 29a ust. 8 ustawy o VAT - z podstawy opodatkowania nie wyodrębnia się wartości gruntu.

W konsekwencji, stawka podatku od towarów i usług ustalona od sprzedaży budynków determinuje wysokość opodatkowania sprzedaży gruntu. Kategoria budowli oraz budynków została zdefiniowana w ustawie Prawo budowlane.

Opisane w stanie faktycznym nieruchomości stanowią zarówno grunty niezabudowane, jak również grunty zabudowane.

Jeżeli idzie o działki niezabudowane, to zgodnie z art. 43 ust. 1 pkt 9 ustawy o VAT, zwalnia się od podatku, dostawę terenów niezabudowanych innych niż tereny budowlane. Jeżeli mowa o terenach budowlanych, to zgodnie z pkt 33 art. 2 ustawy - rozumie się przez to grunty przeznaczone pod zabudowę zgodnie z miejscowym planem zagospodarowania przestrzennego, a w przypadku braku takiego planu - zgodnie z decyzją o warunkach zabudowy i zagospodarowania terenu, o których mowa w przepisach o planowaniu i zagospodarowaniu przestrzennym. Przedmiotem dostawy - w odniesieniu do gruntów zabudowanych - była zarówno nieruchomość budynkowa oraz budowle.

Zwolnienie z opodatkowania podatkiem od towarów i usług przewidziane jest w dwóch przepisach, których zastosowanie wymaga analizy w sytuacji, gdy przedmiotem transakcji jest nieruchomość zabudowana:

a)zwolnienie na podstawie art. 43 ust. 1 pkt 10 ustawy o VAT

b)zwolnienie na podstawie art. 43 ust. 1 pkt 10a tej ustawy.

Zgodnie z treścią art. 43 ust. 1 pkt 10 ustawy o VAT, zwalnia się z obowiązku zapłaty podatku dostawę budynków, budowli lub ich części z wyjątkiem, gdy:

a)dostawa jest dokonywana w ramach pierwszego zasiedlenia lub przed nim,

b)między pierwszym zasiedleniem a dostawą upłynął okres krótszy niż 2 lata.

Ustalenie zatem, czy i kiedy w stosunku do danej nieruchomości wystąpiło pierwsze zasiedlenie, decyduje o tym czy:

1.jej zbycie podlega zwolnieniu z opodatkowania,

2.jest opodatkowane podatkiem,

3.strony transakcji mają prawo wyboru tzw. opcji opodatkowania.

W przypadku, gdy podatnik obowiązany jest zwolnić z opodatkowania sprzedaż budynku lub budowli na podstawie art. 43 ust. 1 pkt 10 ustawy o VAT, ustawodawca na mocy art. 43 ust. 10 tej ustawy, zezwala zrezygnować ze zwolnienia od podatku i wybrać opodatkowanie dostawy budynków, budowli lub ich części. Wybór opcji opodatkowania sprzedawanych budynków lub budowli jest dopuszczalny pod warunkiem, że dokonujący dostawy i nabywca budynku, budowli lub ich części:

1)są zarejestrowani jako podatnicy VAT czynni;

2)złożą:

a)przed dniem dokonania dostawy tych obiektów właściwemu dla ich nabywcy naczelnikowi urzędu skarbowego lub

b)w akcie notarialnym, do zawarcia którego dochodzi w związku z dostawą tych obiektów

- zgodne oświadczenie, że wybierają opodatkowanie dostawy budynku, budowli lub ich części.

Przepisy nakazują, aby oświadczenie, o którym mowa w ust. 10 pkt 2, zawierało:

1)imiona i nazwiska lub nazwę, adresy oraz numery identyfikacji podatkowej dokonującego dostawy oraz nabywcy;

2)planowaną datę zawarcia umowy dostawy budynku, budowli lub ich części – w przypadku, o którym mowa w ust. 10 pkt 2 lit. a;

3)adres budynku, budowli lub ich części.

Natomiast na podstawie art. 43 ust. 1 pkt 10a ustawy o VAT zwolniona z opodatkowania jest dostawa budynków, budowli lub ich części nieobjęta zwolnieniem, o którym mowa w pkt 10 (tj. dokonywana w ramach pierwszego zasiedlenia lub w ciągu 2 lat od pierwszego zasiedlenia), pod warunkiem, że:

a)w stosunku do tych obiektów nie przysługiwało dokonującemu ich dostawy prawo do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego,

b)dokonujący ich dostawy nie ponosił wydatków na ich ulepszenie, w stosunku do których miał prawo do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego, a jeżeli ponosił te wydatki, to były one niższe niż 30% wartości początkowej tych obiektów.

W przypadku, gdy zastosowanie zwolnienia na podstawie art. 43 ust. 1 pkt 10 nie jest możliwe, konieczna jest analiza możliwości zastosowania zwolnienia od podatku na podstawie art. 43 ust. 1 pkt 10a ustawy o VAT.

Przepis art. 43 ust. 1 pkt 10 przewiduje, iż zwolnieniu podlega każda dostawa nieruchomości zabudowanej - z wyjątkiem, gdy dostawa jest dokonywana w ramach pierwszego zasiedlenia lub przed nim, lub między pierwszym zasiedleniem a dostawą upłynął okres krótszy niż 2 lata.

Zgodnie z art. 2 pkt 14 ustawy o VAT przez pierwsze zasiedlenie rozumie się oddanie do użytkowania pierwszemu nabywcy lub użytkownikowi lub rozpoczęcie użytkowania na potrzeby własne budynków, budowli lub ich części, po ich:

a)wybudowaniu lub

b)ulepszeniu, jeżeli wydatki poniesione na ulepszenie, w rozumieniu przepisów o podatku dochodowym, stanowiły co najmniej 30% wartości początkowej.

Z powyższego przepisu wynika, że pierwszym zasiedleniem jest pierwsze zajęcie nieruchomości do używania. „Pierwsze zasiedlenie” budynku, budowli lub ich części ma więc miejsce zarówno w sytuacji, w której po wybudowaniu budynku lub budowli oddano je w najem, jak i w przypadku wykorzystywania budynku lub budowli na potrzeby własnej działalności gospodarczej podatnika, bowiem w obydwu przypadkach doszło do korzystania z budynku lub budowli.

Stawka podatku od towarów i usług ustalona od sprzedaży budynków lub budowli determinuje wysokość opodatkowania sprzedaży gruntu. Przepisy ustawy o VAT nie definiują pojęcia „budynku”, „budowli”, „urządzenia budowlanego”. Kategoria budowli oraz budynków została zdefiniowana w ustawie Prawo budowlane, wg. której należy dokonywać kwalifikacji poszczególnych obiektów znajdujących się na nieruchomości.

Zatem, w świetle definicji zawartych w art. 3 ustawy Prawo budowlane przez:

• obiekt budowlany - należy rozumieć budynek, budowlę bądź obiekt małej architektury, wraz z instalacjami zapewniającymi możliwość użytkowania obiektu zgodnie z jego przeznaczeniem, wzniesiony z użyciem wyrobów budowlanych (art. 3 pkt 1 ustawy Prawo budowlane),
• budynek - należy rozumieć taki obiekt budowlany, który jest trwale związany z gruntem, wydzielony z przestrzeni za pomocą przegród budowlanych oraz posiada fundamenty i dach (art. 3 pkt 2 ustawy Prawo budowlane),
• budowlę - należy rozumieć każdy obiekt budowlany niebędący budynkiem lub obiektem małej architektury, jak: obiekty liniowe, lotniska, mosty, wiadukty, estakady, tunele, przepusty, sieci techniczne, wolno stojące maszty antenowe, wolno stojące trwale związane z gruntem tablice reklamowe i urządzenia reklamowe, budowle ziemne, obronne (fortyfikacje), ochronne, hydrotechniczne, zbiorniki, wolno stojące instalacje przemysłowe lub urządzenia techniczne, oczyszczalnie ścieków, składowiska odpadów, stacje uzdatniania wody, konstrukcje oporowe, nadziemne i podziemne przejścia dla pieszych, sieci uzbrojenia terenu, budowle sportowe, cmentarze, pomniki, a także części budowlane urządzeń technicznych (kotłów, pieców przemysłowych, elektrowni jądrowych, elektrowni wiatrowych i innych urządzeń) oraz fundamenty pod maszyny i urządzenia, jako odrębne pod względem technicznym części przedmiotów składających się na całość użytkową (art. 3 pkt 3 ustawy Prawo budowlane),
• urządzenie budowlane - należy rozumieć urządzenia techniczne związane z obiektem budowlanym, zapewniające możliwość użytkowania obiektu zgodnie z jego przeznaczeniem, jak przyłącza i urządzenia instalacyjne, w tym służące oczyszczaniu lub gromadzeniu ścieków, a także przejazdy, ogrodzenia, place postojowe i place pod śmietniki (art. 3 pkt 9 ustawy Prawo budowlane).

Zgodnie z utrwalonym stanowiskiem prezentowanym w doktrynie oraz orzecznictwie, związek urządzeń budowlanych z obiektem budowlanym, o którym mowa w art. 3 pkt 9 ustawy Prawo budowlane, ma charakter funkcjonalny.

Urządzenia budowlane stanowią część obiektu budowlanego (wymienionego w art. 3 pkt 1), pełniąc wobec niego, technicznie rzecz ujmując, funkcję służebną.

W pewnych przypadkach, jeśli budowane są jako obiekty odrębne, mieszczą się również w pojęciu obiektu budowlanego (w kategorii budowli).

To, że urządzenia budowlane zdefiniowano oddzielnie, nie oznacza, że mają one samodzielny byt prawny wykraczający poza granice określone w art. 3 pkt 1, gdyż urządzenia budowlane ze swojej istoty stanowią część obiektu budowlanego. Kwestia urządzeń technicznych niezbędnych do eksploatacji danego obiektu budowlanego powinna być rozpatrywana pod kątem tego w jakim celu dany budynek ma być wykorzystywany.

Jak podkreślono, odwołując się również do orzecznictwa Wojewódzkich Sądów Administracyjnych i Naczelnego Sądu Administracyjnego, kluczowym warunkiem oceny związku danego urządzenia budowlanego z obiektem budowlanym jest niezbędność zastosowania/wykorzystania tego urządzenia w danym obiekcie budowlanym.

W świetle powyżej zacytowanych przepisów oraz definicji z ustawy Prawo budowlane budynek, budowla i służące mu urządzenia budowlane jako całość będzie stanowiła budynek w rozumieniu art. 3 pkt 2 ustawy Prawo budowlane.

Przykładowo znajdujące się na nieruchomości przyłącza i urządzenia instalacyjne stanowią urządzenia budowlane o charakterze niezbędnym do prawidłowego funkcjonowania oraz użytkowania danego budynku zgodnie z jego przeznaczeniem biznesowym (funkcjonalnym). W przypadku istnienia takiego związku, budynek lub budowla wraz z urządzeniami spełniają przesłanki do uznania ich w całości za jeden budynek dla celów przepisów ustawy Prawo budowlane, a zatem również dla celów przepisów ustawy o VAT.

Jak wskazuje się bowiem w doktrynie (komentarz powołany powyżej), urządzenia budowlane ze swojej istoty stanowią część obiektu budowlanego, któremu służą, i nie mają osobnego bytu prawnego (inaczej może być dopiero w przypadku regulacji szczególnej jak np. do celów podatku od nieruchomości, gdzie są one traktowane jako osobne budowle).

Tym samym obiekty pomocnicze służące jednemu budynkowi stanowią część tego budynku jako obiektu inwentarzowego, co ma również istotne znaczenie na gruncie podatku od towarów i usług (mając na uwadze, że definicja pierwszego zasiedlenia obejmuje również sytuację, gdy dochodzi do ulepszeń wartości początkowej budynku przekraczających określony próg).

Jednocześnie, zgodnie z art. 29a ust. 8 ustawy o VAT, dostawa gruntu dokonywana wraz z dostawą budynku (budowli lub ich części) dzieli los prawnopodatkowy tych obiektów, a wartość gruntu, w tym objętego prawem użytkowania wieczystego, wchodzi do podstawy opodatkowania obiektów.

Z kolei obiekty małej architektury, jak mniejsze oznakowanie, zewnętrzne kosze na śmieci nie są przedmiotem odrębnej dostawy, lecz stanowią część dostawy nieruchomości (por. wyrok Naczelnego Sądu Administracyjnego z 8 kwietnia 2021 r., sygn. I FSK 560/18), którego dostawa dzieli z kolei los prawnopodatkowy dostawy budynku i budowli znajdujących się na nim.

Tym samym w świetle powyższych przepisów urządzenia budowlane stanowią urządzenia techniczne związane z obiektem budowlanym zapewniające możliwość użytkowania obiektu zgodnie z jego przeznaczeniem, w szczególności nie są to samodzielne budowle zdefiniowane w art. 3 pkt 3 ustawy Prawo budowlane, które uznaje się za towar na gruncie podatku od towarów i usług. Urządzenia budowlane należy traktować jako elementy przynależne do budynku lub budowli i opodatkować łącznie z budynkiem lub budowlą, z którymi są powiązane, a tym samym należy przypisać stawkę właściwą dla sprzedawanego obiektu budowlanego znajdującego się na tej samej działce, co urządzenie.

Brak jest podstaw do stosowania przepisów ustawy o VAT w zakresie stawki podatku VAT dla ww. urządzeń w oderwaniu od budynków/budowli, do których przynależą, gdyż w świetle obowiązujących przepisów nie mają one samodzielnego bytu (co potwierdził m.in. Dyrektor Krajowej Informacji Skarbowej w interpretacji indywidualnej z 2 grudnia 2021 r. 0114-KDIP1-3.4012.572.3.KF, czy interpretacji indywidualnej z 3 grudnia 2021 r. 0114-KDIP4-1.4012.559.2021.3.APR).

Ad 1.

Stanowisko w zakresie pytania nr 1.

W przedstawionym stanie faktycznym dla działek o numerach: 1, 2, 3, 4, 5, 6, 7, 8, 9, 10, 11, 12, 13, 14, 15, 16, 17, 18, 19, 20, 21, 22, zastosowania nie znajdzie zwolnienie z opodatkowania podatkiem od towarów i usług na podstawie art. 43 ust. 1 pkt 9 ustawy o VAT a w konsekwencji ich dostawa opodatkowana powinna być przy zastosowaniu właściwej stawki VAT.

W tym przypadku na działkach gruntu znajdują się wyłącznie urządzenia budowlane, w rozumieniu Prawa budowlanego w postaci ogrodzenia, latarni; w konsekwencji ich sprzedaż należy rozpatrywać jako sprzedaż nieruchomości niezabudowanych, a zatem rozpatrzenia wymaga w ich przypadku ich status jako terenu budowlanego.

Zgodnie ze znajdującym tu zastosowanie art. 3 pkt 9 ustawy Prawo budowlane, urządzenie budowlane - to urządzenia techniczne związane z obiektem budowlanym, zapewniające możliwość użytkowania obiektu zgodnie z jego przeznaczeniem, jak przyłącza i urządzenia instalacyjne, w tym służące oczyszczaniu lub gromadzeniu ścieków, a także przejazdy, ogrodzenia, place postojowe i place pod śmietniki (art. 3 pkt 9 ustawy Prawo budowlane).

W kwestii opodatkowania sprzedaży gruntu niezabudowanego posiadającego wyłącznie ogrodzenie wypowiedział się Naczelny Sąd Administracyjny w wyroku z 17 kwietnia 2012 r. sygn. I FSK 918/11. W uzasadnieniu wyroku sąd wskazał: „ (...) niewątpliwie budowlami są te wszystkie obiekty budowlane, które zostały przykładowe wymienione w art. 3 pkt 3 Prawa budowlanego oraz te obiekty budowlane, które są podobne do nich. Rzeczy, które nie są objęte wyliczeniem zawartym w art. 3 pkt 3 prawa budowlanego, a ich konstrukcja, charakter i przeznaczenie różni się od wymienionych przez ustawodawcę, nie można zaliczyć do kategorii budowli. Niewątpliwie ogrodzenie z siatki nie ma cech zbliżonych do budowli wymienionych w wyżej wskazanej normie prawnej. (...) w rozumieniu Prawa budowlanego ogrodzenie nie jest budowlą lecz jedynie urządzeniem budowlanym. Okoliczność podnoszona w skardze kasacyjnej, że ponieważ na działce nie ma budynku, ogrodzenie nie może być traktowane jako urządzenie budowlane, gdyż nie ma obiektu, któremu użytkowaniu ma ono służyć jest niedorzeczne. Według autora skargi kasacyjnej ogrodzenie działki zabudowanej budynkiem jest urządzeniem budowlanym, zaś w przypadku, gdy grunt jest niezabudowany, ogrodzenie jest samodzielną budowlą. Pogląd taki nie znajduje uzasadnienia w przepisach Prawa budowlanego. (...) przy interpretacji pojęć użytych w ustawie o podatku od towarów i usług decydujące znaczenie ma walor i skutki ekonomiczne danej czynności opodatkowanej (...). (...) sprzedaży działki gruntu, ogrodzonej siatką na słupkach betonowych z oczywistych względów nie można traktować jako dostawy budowli w rozumieniu art. 43 ust. 1 pkt 10a ustawy o VAT. Sensem ekonomicznym tej czynności jest przecież sprzedaż gruntu, a nie ogrodzenia. Siatka ogrodzeniowa, jak trafnie zauważył Sąd pierwszej instancji, nie pełni samodzielnych funkcji budowlanych. Jej celem jest wydzielenie granic działki i jej zabezpieczenie”.

Naczelny Sąd Administracyjny jasno wyjaśnił istotę i warunki zwolnień od podatku od towarów i usług w zakresie dotyczącym budowli. Przede wszystkim podkreślił, że ani ustawa o VAT, ani też dyrektywa VAT, nie definiują pojęcia „budowla” dla potrzeb tego podatku. Natomiast biorąc to pojęcie pod uwagę w ramach unormowań ustawy o VAT trzeba mieć na względzie, że podatek od towarów i usług jest podatkiem zharmonizowanym. Wobec konieczności stosowania prawa unijnego i na skutek uwzględniania wykładni tego prawa, dokonywanej przez Trybunał Sprawiedliwości Unii Europejskiej, zmieniły się metody wykładni. W miejsce dominującej w poprzednim stanie prawnym wykładni językowej, aktualnie prymat należy przyznać dyrektywie wykładni celowościowej. Należy też uwzględnić, że na gruncie podatku od towarów i usług, użytym w przepisach normujących ten podatek terminom, należy przypisywać zasadniczo autonomiczne znaczenie, swoiste dla tego podatku, a tym samym oderwane od ich rozumienia cywilistycznego w ujęciu prawodawstwa krajowego. Wynika to z harmonizacji tego podatku na terytorium Unii Europejskiej, czego konsekwencją jest konieczność jednolitego rozumienia pojęć VAT na całym obszarze państw członkowskich, co wymaga - przy ich definiowaniu - szerszego uwzględniania kryteriów ekonomicznych, jako bardziej uniwersalnych, przy jednoczesnym wykorzystywaniu cywilistycznego unormowania danego terminu w prawie krajowym, jedynie w zakresie w jakim nie będzie ono pozostawało w sprzeczności dla ustalenia zakresu i znaczenia tego pojęcia z uwzględnieniem jego kontekstu oraz celu, jakiemu służy uregulowanie dyrektywy (ustawy), w którym zostało użyte.

Przy interpretacji zatem pojęć użytych w ustawie o VAT, decydujące znaczenie ma walor i skutki ekonomiczne danej czynności opodatkowanej a nie ich definicja w krajowym prawie cywilnym, które przecież w każdym państwie członkowskim jest inne. Biorąc to pod uwagę, Naczelny Sąd Administracyjny w cytowanych wyrokach podkreślił, że sprzedaż działki gruntu, ogrodzonej siatką na słupkach betonowych z oczywistych względów nie można traktować jako dostawy budowli w rozumieniu art. 43 ust. 1 pkt 10a ustawy o VAT. Sensem ekonomicznym tej czynności jest przecież sprzedaż gruntu, a nie ogrodzenia. Siatka ogrodzeniowa, nie pełni samodzielnych funkcji budowlanych. Jej celem jest wydzielenie granic działki i jej zabezpieczenie. Naczelny Sąd Administracyjny uznał także, że ogrodzenia w żaden sposób nie można zakwalifikować do budowli w rozumieniu przepisów ustawy Prawo budowlane. Ustawodawca, definiując w art. 3 pkt 3 tej ustawy pojęcie budowli poprzez wskazanie, że jest to każdy obiekt budowlany niebędący budynkiem lub obiektem małej architektury, wskazał również przykłady tych budowli. Przepis ten zawiera katalog, który ma charakter otwarty. Według tej normy prawnej budowlami są obiekty budowlane takie jak: lotniska, drogi, linie kolejowe, mosty, wiadukty, estakady, tunele, przepusty, sieci techniczne, wolno stojące maszty antenowe, wolno stojące trwale związane z gruntem urządzenia reklamowe, budowle ziemne, obronne (fortyfikacje), ochronne, hydrotechniczne, zbiorniki, wolno stojące instalacje przemysłowe lub urządzenia techniczne, oczyszczalnie ścieków, składowiska odpadów, stacje uzdatniania wody, konstrukcje oporowe, nadziemne i podziemne przejścia dla pieszych, sieci uzbrojenia terenu, budowle sportowe, cmentarze, pomniki, a także części budowlane urządzeń technicznych (kotłów, pieców przemysłowych, elektrowni wiatrowych i innych urządzeń) oraz fundamenty pod maszyny i urządzenia, jako odrębne pod względem technicznym części przedmiotów składających się na całość użytkową. Wyliczenie to, przy braku jednoznacznej definicji pozytywnej, ma bardzo ważne znaczenie normatywne. Oddaje ono bowiem intencje ustawodawcy.

Zatem niewątpliwie budowlami są te wszystkie obiekty budowlane, które zostały przykładowo wymienione w art. 3 pkt 3 ustawy Prawo budowlane oraz te obiekty budowlane, które są podobne do nich. Rzeczy, które nie są objęte podanym wyliczeniem, a ich konstrukcja, charakter i przeznaczenie różni się od wymienionych przez ustawodawcę, nie można zaliczyć do kategorii budowli.

Dalej Naczelny Sąd Administracyjny podał, że zgodnie z art. 3 pkt 9 tej ustawy, przez urządzenia budowlane należy rozumieć urządzenia techniczne związane z obiektem budowlanym, zapewniające możliwość użytkowania obiektu zgodnie z jego przeznaczeniem, jak przyłącza i urządzenia instalacyjne, w tym służące oczyszczaniu lub gromadzeniu ścieków, a także przejazdy, ogrodzenia, place postojowe i place pod śmietniki. W świetle tego przepisu, ogrodzenie nie jest budowlą lecz jedynie urządzeniem budowlanym. Okoliczność, że ponieważ na działce nie ma budynku, ogrodzenie nie może być traktowane jako urządzenie budowlane, gdyż nie ma obiektu, któremu użytkowaniu ma ono służyć jest niedorzeczne. Odnosząc się do twierdzenia, że „ogrodzenie działki zabudowanej budynkiem jest urządzeniem budowlanym, zaś w przypadku, gdy grunt jest niezabudowany, ogrodzenie jest samodzielną budowlą”, Naczelny Sąd Administracyjny stwierdził, że pogląd taki nie znajduje uzasadnienia w przepisach ustawy Prawo budowlane.

Tym samym w odniesieniu do działek gruntu, na których, znajdują się wyłącznie urządzenia budowlane, w stosunku do których wydana została decyzja o warunkach zabudowy, tj. 1, 2, 3, 4, 5, 6, 7, 8, 9, 10, 11, 12, - nie znajdzie zastosowania zwolnienie z opodatkowania na podstawie art. 43 ust. 1 pkt 9 ustawy o VAT bowiem każda z ww. działek gruntu spełnia warunki do zakwalifikowania jej jako teren budowlany (grunt niezabudowany, przeznaczony pod zabudowę na podstawie wydanej dla każdej z poszczególnych działek gruntu decyzji o warunkach zabudowy).

Na marginesie zaznaczyć należy, iż nawet w przypadku gdyby wskazane w pytaniu nr 1 działki gruntu uznane zostałyby za zabudowane obiektami budowlanymi stanowiącymi budowle a nie urządzenia budowlane (a za takowe należy uznać ogrodzenie, latarnie), to także aktualne pozostaje stanowisko zainteresowanych, iż w przypadku tych działek nie znajdzie zastosowania zwolnienie z opodatkowania podatkiem od towarów i usług na podstawie art. 43 ust. 1 pkt 9 ustawy o VAT.

Uznając bowiem działki za zabudowane należy wykluczyć bowiem w ogóle zastosowanie z art. 43 ust. 1 pkt 9 ustawy o VAT dla działek niezabudowanych.

Wówczas w odniesieniu do przedmiotowych działek gruntu, zastosowanie znajdowałoby zwolnienie z opodatkowania na podstawie art. 43 ust. 1 pkt 10 ustawy o VAT.

Złożenie przez B. i A. oświadczenia o rezygnacji ze zwolnienia również w odniesieniu do przedmiotowych działek prowadzi do opodatkowania ich sprzedaży przy zastosowaniu właściwej stawki VAT.

Zastosowanie właściwej stawki VAT wynikać będzie więc wtedy z faktu wyboru przez strony transakcji opcji opodatkowania.

Strony transakcji bowiem w opisanym w stanie faktycznym oświadczeniu o wyborze opcji opodatkowania, złożonym na podstawie art. 43 ust. 10 ustawy o VAT, celem minimalizacji ryzyka podatkowego w tym zakresie, uwzględniły także te działki, na których znajdują się ogrodzenia, latarnie.

Reasumując - dla działek o numerach: 1, 2, 3, 4, 5, 6, 7, 8, 9, 10, 11, 12, 13, 14, 15, 16, 17, 18, 19, 20, 21, 22, niezależnie od przyjęcia jednego z dwóch możliwych sposobów interpretacji statusu prawnego naniesień na tych działkach jako budowli/urządzeń budowalnych, zastosowania nie znajdzie zwolnienie z opodatkowania podatkiem od towarów i usług na podstawie art. 43 ust. 1 pkt 9 ustawy o VAT a w konsekwencji ich dostawa opodatkowana powinna być przy zastosowaniu właściwej stawki VAT.

Z kolei w odniesieniu do działek gruntu niezabudowanych, dla których zostały wydane decyzje o warunkach zabudowy, tj. 13, 14, 15, 16, 17, 18, 19, 20, 21, 22, brak jest możliwości zastosowania zwolnienia z opodatkowania określonego w art. 43 ust. 1 pkt 9 ustawy o VAT bowiem przedmiotem sprzedaży był teren budowlany przeznaczony pod zabudowę zgodnie z decyzją o warunkach zabudowy.

W konsekwencji ich dostawa podlega również opodatkowaniu przy zastosowaniu właściwej stawki podatku VAT.

Ad 2.

Stanowisko w zakresie pytania nr 2.

W przypadku działek o numerach: 23, 24, 25, 26, 27, 28, 29, 30, 31, 32, 33, 34, 35, 36, 37, 38, 39, 40, 41, 42, 43, 44, 52, 53, 45, 46, 47, 48, 49, 50, 51, gdzie na poszczególnych działkach znajduje się budynek oraz budowle w postaci utwardzonych jezdni drogowych lub infrastruktury podziemnej szczegółowo opisane w stanie faktycznym, a zatem do ww. działek gruntu, zabudowanych budynkiem i budowlami zastosowanie znajdowałoby zwolnienie z opodatkowania na podstawie art. 43 ust. 1 pkt 10 ustawy o VAT z uwagi na fakt wykorzystywania znajdujących się na ww. działkach gruntu budynku i budowli w działalności gospodarczej B. przez ponad 2 lata.

W konsekwencji działki o numerach: 23, 24, 25, 26, 27, 28, 29, 30, 31, 32, 33, 34, 35, 36, 37, 38, 39, 40, 41, 42, 43, 44, 52, 53, 45, 46, 47, 48, 49, 50, 51 znajdują się w zakresie objętym normą art. 43 ust. 1 pkt 10 ustawy o VAT a B. i A. mogły wybrać opcję opodatkowania zgodnie z art. 43 ust. 10 ustawy o VAT na podstawie oświadczenia złożonego na warunkach określonych w art. 43 ust. 11 ustawy o VAT.

W związku z faktem rezygnacji ze zwolnienia poprzez złożenie przez B. i A. oświadczenia o wyborze opodatkowania dostawa ww. działek podlegać będzie opodatkowaniu przy zastosowaniu właściwej stawki VAT.

Ad 3.

Stanowisko w zakresie pytania nr 3.

Zgodnie z art. 86 ust. 1 ustawy o VAT w zakresie, w jakim towary i usługi są wykorzystywane do wykonywania czynności opodatkowanych, podatnikowi, o którym mowa w art. 15, przysługuje prawo do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego, z zastrzeżeniem art. 114, art. 119 ust. 4, art. 120 ust. 17 i 19 oraz art. 124.

Stosownie do art. 86 ust. 2 pkt 1 lit. a ustawy o VAT, kwotę podatku naliczonego stanowi suma kwot podatku wynikających z faktur otrzymanych przez podatnika z tytułu nabycia towarów i usług. Z treści cytowanych wyżej przepisów wynika, że prawo do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego przysługuje wówczas, gdy zostaną spełnione określone warunki, tzn. odliczenia tego dokonuje podatnik podatku od towarów i usług oraz gdy towary i usługi, z których nabyciem podatek został naliczony, są wykorzystywane do wykonywania czynności opodatkowanych, tzn. takich, których następstwem jest określenie podatku należnego (powstanie zobowiązania podatkowego). Przedstawiona wyżej zasada wyklucza zatem możliwość dokonania obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego związanego z towarami i usługami, które nie są wykorzystywane do wykonywania czynności opodatkowanych czyli w przypadku ich wykorzystania do czynności zwolnionych od podatku VAT oraz niepodlegających temu podatkowi.

Należy zauważyć, że formułując w art. 86 ust. 1 ustawy warunek związku ze sprzedażą opodatkowaną, ustawodawca nie uzależnia prawa do odliczenia od związku zakupu z obecnie wykonywanymi czynnościami opodatkowanymi. Wystarczającym jest, że z okoliczności towarzyszących nabyciu towarów lub usług przy uwzględnieniu rodzaju prowadzonej przez podatnika działalności gospodarczej wynika, że zakupy te dokonane są w celu ich wykorzystania w ramach jego działalności opodatkowanej.

W każdym przypadku należy dokonać oceny, czy intencją podatnika wykonującego określone czynności, z którymi łączą się skutki podatkowo-prawne, było wykonywanie czynności opodatkowanych. Należy podkreślić, że ustawodawca stworzył podatnikowi prawo do odliczenia podatku naliczonego pod warunkiem spełnienia przez niego zarówno przesłanek pozytywnych, wynikających z art. 86 ust. 1 ustawy o VAT oraz niezaistnienia przesłanek negatywnych, określonych w art. 88 tej ustawy.

W myśl art. 88 ust. 3a pkt 2 ustawy o VAT, nie stanowią podstawy do obniżenia podatku należnego oraz zwrotu różnicy podatku lub zwrotu podatku naliczonego faktury i dokumenty celne w przypadku gdy transakcja udokumentowana fakturą nie podlega opodatkowaniu albo jest zwolniona od podatku.

Na podstawie art. 86 ust. 10 ustawy o VAT - prawo do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego powstaje w rozliczeniu za okres, w którym w odniesieniu do nabytych lub importowanych przez podatnika towarów i usług powstał obowiązek podatkowy.

W myśl art. 86 ust. 10b pkt 1 ustawy o VAT - prawo do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego w przypadkach, o których mowa w ust. 2 pkt 1 oraz pkt 2 lit. a - powstaje nie wcześniej niż w rozliczeniu za okres, w którym podatnik otrzymał fakturę lub dokument celny. Według art. 86 ust. 11 ustawy o VAT - jeżeli podatnik nie dokonał obniżenia kwoty podatku należnego w terminach określonych w ust. 10, 10d i 10e, może obniżyć kwotę podatku należnego w deklaracji podatkowej za jeden z dwóch następnych okresów rozliczeniowych. A. jest zarejestrowana jako czynny podatnik VAT. Po nabyciu opisanej we wniosku Nieruchomości zamierza prowadzić działalność gospodarczą, z wykorzystaniem nabytych działek. Nabycie nieruchomości nastąpi zatem wyłącznie w celu prowadzonej przez Kupującego działalności gospodarczej. W świetle stanowisk zawartych w ad 1 i ad 2 niniejszego wniosku o wydanie interpretacji indywidualnej, należy uznać, że - przy zachowaniu warunków ogólnych (wskazanych w art. 86 i 88 ustawy o VAT) A. przysługuje prawo do odliczenia podatku naliczonego od nabycia poszczególnych działek gruntu, tj. pomniejszenia podatku należnego o podatek naliczony wynikający z nabycia działek podlegających opodatkowaniu, tj. działek o numerach: 1, 2, 3, 4, 5, 6, 7, 8, 9, 10, 11, 12, 13, 14, 15, 16, 17, 18, 19, 20, 21, 22, 23, 24, 25, 26, 27, 28, 29, 30, 31, 32, 33, 34, 35, 36, 37, 38, 39, 40, 41, 42, 43, 44, 52, 53, 45, 46, 47, 48, 49, 50, 51, w stosunku do których nie znajdują zastosowania zwolnienia określone w art. 43 ust. 1 pkt 9 i 10 ustawy o VAT na skutek niespełnienia przesłanek określonych w przedmiotowych przepisach lub na skutek rezygnacji ze zwolnienia i wyboru opcji opodatkowania sprzedaży nieruchomości na podstawie art. 43 ust. 10 ustawy o VAT na podstawie zgodnego oświadczenia stron przy zachowaniu warunków określonych w art. 43 ust. 11 ustawy o VAT.

W szczególności nie wystąpią tu negatywne przesłanki odliczenia określone w art. 88 ust. 3a pkt 2 ustawy o VAT - odliczenie następować będzie wyłącznie z tytułu nabycia poszczególnych działek, w stosunku do których nie znajdują zastosowania zwolnienia z opodatkowania na podstawie art. 43 ust. 1 pkt 9 i 10 ustawy o VAT.

Ocena stanowiska

Stanowisko, które przedstawili Państwo we wniosku w zakresie:

• dostawy działek o nr: 1, 2, 3, 4, 5, 6, 7, 8, 9, 10, 11, 12, 13, 14, 15, 16, 17, 18, 19, 20, 21, 22 za czynność podlegającą opodatkowaniu VAT oraz niekorzystającą ze zwolnienia z VAT na podstawie art. 43 ust. 1 pkt 9 oraz pkt 2 - jest prawidłowe;
• dostawy działek o nr: 23, 24, 25, 26, 27, 28, 29, 30, 31, 32, 33, 34, 35, 36, 37, 38, 39, 40, 41, 42, 43, 44, 45, 46, 47, 48, 49, 50, 51 za czynność podlegającą opodatkowaniu VAT oraz korzystającą ze zwolnienia z VAT na podstawie art. 43 ust. 1 pkt 10 - jest prawidłowe;
• dostawy działek o nr: 52, 53 za czynność podlegającą opodatkowaniu VAT oraz korzystającą ze zwolnienia z VAT na podstawie art. 43 ust. 1 pkt 10 - jest nieprawidłowe;
• prawa do obniżenia przez Kupującego podatku należnego o podatek naliczony z faktury dokumentującej dostawę działek o nr: 1, 2, 3, 4, 5, 6, 7, 8, 9, 10, 11, 12, 13, 14, 15, 16, 17, 18, 19, 20, 21, 22, 23, 24, 25, 26, 27, 28, 29, 30, 31, 32, 33, 34, 35, 36, 37, 38, 39, 40, 41, 42, 43, 44, 52, 53, 45, 46, 47, 48, 49, 50, 51 - jest prawidłowe.

Uzasadnienie interpretacji indywidualnej

Zgodnie z art. 5 ust. 1 pkt 1 ustawy z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług (t. j. Dz. U. z 2022 r., poz. 931 ze zm.), zwanej dalej „ustawą” lub „ustawą o VAT”:

W myśl art. 7 ust. 1 ustawy:

Na podstawie art. 2 pkt 6 ustawy:

Stosownie do art. 2 pkt 22 ustawy:

Zgodnie z powołanymi przepisami, grunty spełniają definicję towaru wynikającą z art. 2 pkt 6 ustawy, a ich sprzedaż jest traktowana jako czynność odpłatnej dostawy towarów na terytorium kraju, o której mowa w art. 7 ust. 1 ustawy, która to czynność podlega opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług, na podstawie art. 5 ust. 1 pkt 1 ustawy.

Nie każda czynność stanowiąca dostawę towarów, w rozumieniu art. 7 ustawy podlega opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług, ponieważ aby dana czynność podlegała opodatkowaniu tym podatkiem, musi być wykonana przez podmiot, który w związku z jej wykonaniem jest podatnikiem podatku od towarów i usług.

Według zapisu art. 15 ust. 1 ustawy:

Natomiast działalność gospodarcza - zgodnie z art. 15 ust. 2 ustawy:

Z opisu sprawy wynika, że A. S.A. (Kupujący) umową z 28 czerwca 2023 r. zawartą w formie aktu notarialnego nabyła prawo użytkowania wieczystego nieruchomości gruntowych zabudowanych i niezabudowanych, oznaczonych jako działki o numerach ewidencyjnych: 13, 1, 14, 2, 3, 4, 5, 29, 15, 16, 6, 30, 31, 40, 32, 17, 33, 34, 18, 35, 36, 37, 38, 39, 19, 41, 42, 20, 43, 44, 52, 7, 53, 8, 9, 45, 46, 10, 21, 11, 47, 48, 22, 12, 49, 50, 51, 23, 70, 24, 25, 26, 60, 27 i 28. Sprzedawcą ww. działek gruntu jest spółka B. Spółka Akcyjna (B.).

A. i B. są zarejestrowanymi czynnymi podatnikami podatku od towarów i usług. Przed zawarciem umowy z 28 czerwca 2023 r. przenoszącej własność Nieruchomości zawarto warunkową umowę sprzedaży Nieruchomości z 8 maja 2023 r., gdzie strony określiły istotne postanowienia dotyczące przyszłej umowy przenoszącej własność, w szczególności - ze względu na potencjalne skutki podatkowe transakcji, dokonały kwalifikacji prawnopodatkowej zbycia poszczególnych działek gruntu ze względu na możliwość zastosowania zwolnienia z opodatkowania na podstawie art. 43 ust. 1 pkt 9, 10 i 10a ustawy o podatku od towarów i usług, określiły zasady wyboru opcji opodatkowania do nieruchomości zabudowanych, dla których zidentyfikowano możliwość zastosowania zwolnienia z opodatkowania na podstawie art. 43 ust. 1 pkt 10 ustawy o VAT, a także ustalono warunki rozliczenia poszczególnych kosztów, w szczególności opłaty za użytkowanie wieczyste za 2023 r.

Na wstępie należy wskazać, że czynność sprzedaży działek przez Spółkę B. posiadającą osobowość prawną, spełnia definicję odpłatnej dostawy towarów, zawartej w art. 7 ust. 1 ustawy. W przedstawionym stanie faktycznym B. jest czynnym podatnikiem podatku od towarów i usług, sprzedawane działki gruntu stanowią składniki majątku B., które były wykorzystywane do prowadzenia działalności gospodarczej. Kupujący również posiada status zarejestrowanego czynnego podatnika podatku od towarów i usług. A zatem Sprzedaż Nieruchomości następowała w ramach działalności gospodarczej o której mowa w art. 15 ust. 2 ustawy.

Tym samym dostawa działek będących przedmiotem sprzedaży traktowana jest jako odpłatna dostawa towarów, o której mowa w art. 5 ust. 1 w zw. z art. 7 ust. 1 ustawy.

Państwa wątpliwości dotyczą w pierwszej kolejności kwestii, czy w przedstawionym stanie faktycznym sprzedaż działek o numerach: 6, 7, 8, 9, 10, 11, 12, 13, 14, 15, 16, 17, 18, 19, 20, 21, 22, będzie podlegała opodatkowaniu podatkiem VAT.

W tym miejscu należy podkreślić, że przepisy ustawy o podatku od towarów i usług oraz rozporządzeń wykonawczych do tej ustawy, przewidują dla niektórych towarów i usług zwolnienia od podatku.

Zakres i zasady zwolnienia od podatku od towarów i usług dostawy towarów lub świadczenia usług zostały określone między innymi w art. 43 ustawy.

W myśl art. 43 ust. 1 pkt 9 ustawy:

Powyższe oznacza, że zwolnienie przysługuje względem takiej dostawy, której przedmiotem jest grunt niezabudowany i jednocześnie o przeznaczeniu innym niż budowlane. Zatem ze zwolnienia od podatku korzystać będą dostawy gruntów o charakterze rolnym, leśnym, itp.

Na podstawie art. 2 pkt 33 ustawy:

Z przytoczonych przepisów wynika, że przeznaczenie określonego gruntu należy oceniać wyłącznie w oparciu o istniejący plan zagospodarowania przestrzennego oraz wydane decyzje o warunkach zabudowy nieruchomości.

W tym miejscu należy zauważyć, że w myśl art. 3 ust. 1 ustawy z dnia 27 marca 2003 r. o planowaniu i zagospodarowaniu przestrzennym (t. j. Dz. U. z 2023 r. poz. 977 ze zm.):

Jak stanowi art. 4 ust. 1 ustawy o planowaniu i zagospodarowaniu przestrzennym:

W myśl art. 4 ust. 2 ustawy o planowaniu i zagospodarowaniu przestrzennym:

O przeznaczeniu nieruchomości stanowią zatem akty prawa miejscowego: miejscowy plan zagospodarowania przestrzennego - jako źródło prawa miejscowego, a w przypadku jego braku decyzja o warunkach zabudowy - jako akt indywidualny prawa administracyjnego.

W tym miejscu warto wyjaśnić, że stosownie do treści wyroku Trybunału Sprawiedliwości Unii Europejskiej z 28 marca 1996 r. w sprawie C-468/93 Gemeente Emmen - „teren budowlany” oznacza każdy nieuzbrojony lub uzbrojony teren uznany przez państwa członkowskie za teren z przeznaczeniem pod zabudowę.

Jak wskazano w opisie sprawy, Kupujący nabył prawo użytkowania wieczystego nieruchomości gruntowych zabudowanych i niezabudowanych, oznaczonych jako działki o numerach ewidencyjnych: 13, 1, 14, 2, 3, 4, 5, 29, 15, 16, 6, 30, 31, 40, 32, 17, 33, 34, 18, 35, 36, 37, 38, 39, 19, 41, 42, 20, 43, 44, 52, 7, 53, 8, 9, 45, 46, 10, 21, 11, 47, 48, 22, 12, 49, 50, 51, 23, 70, 24, 25, 26, 60, 27 i 28.

Stan zabudowy poszczególnych działek gruntu na moment zawarcia Umowy Przenoszącej:

1.Dz. nr. 13: Brak naniesień.

2.Dz. nr. 14: Brak naniesień.

3.Dz. nr. 15: Brak naniesień.

4.Dz. nr. 16: Brak naniesień.

5.Dz. nr. 17: Brak naniesień.

6.Dz. nr. 18: Brak naniesień.

7.Dz. nr. 19: Brak naniesień.

8.Dz. nr. 20: Brak naniesień.

9.Dz. nr. 21: Brak naniesień.

10.Dz. nr. 22: Brak naniesień.

Decyzje o warunkach zabudowy z przeznaczeniem pod zabudowę zostały wydane dla poszczególnych działek gruntu oznaczonych następującymi numerami: 13, 1, 14, 2, 3, 4, 5, 29, 15, 16, 6, 30, 31, 40, 32, 17, 33, 34, 18, 35, 36, 37, 38, 39, 19, 41, 42, 20, 43, 44, 52, 7, 53, 8, 9, 45, 46, 10, 21, 11, 47, 48, 22, 12, 49, 50 i 51.

Zatem, działki o nr: 13, 14, 15, 16, 17, 18, 19, 20, 21, 22 będące przedmiotem sprzedaży stanowią teren budowlany zdefiniowany w art. 2 pkt 33 ustawy, co wyklucza, zastosowanie do ich dostawy zwolnienia od podatku VAT, o którym mowa w art. 43 ust. 1 pkt 9 ustawy.

Skoro w przypadku dostawy ww. nieruchomości nie zostaną spełnione przesłanki, o których mowa w art. 43 ust. 1 pkt 9 ustawy, należy przeanalizować możliwość zastosowania do tej dostawy zwolnienia od podatku w oparciu o przepis art. 43 ust. 1 pkt 2 ustawy.

Zgodnie z art. 43 ust. 1 pkt 2 ustawy:

Wskazać należy, że dla zastosowania zwolnienia od podatku VAT, o którym mowa w art. 43 ust. 1 pkt 2 ustawy, dla dostawy towarów (w tym nieruchomości), spełnione muszą być łącznie dwa warunki wskazane w tym przepisie, tj.:

• towary od momentu ich nabycia do momentu ich zbycia muszą służyć wyłącznie działalności zwolnionej, w żadnym momencie ich posiadania nie można zmienić ich przeznaczenia oraz sposobu wykorzystywania,
• brak prawa do odliczenia podatku VAT naliczonego przy nabyciu (imporcie, wytworzeniu) tych towarów.

Niespełnienie jednego z powyższych warunków daje podstawę do wyłączenia dostawy towarów ze zwolnienia od podatku VAT przewidzianego w ww. art. 43 ust. 1 pkt 2 ustawy.

Jak wynika z wniosku nabycie nieruchomości nastąpiło wyłącznie w celu prowadzonej przez Kupującego działalności gospodarczej w rozumieniu art. 15 ustawy o VAT. Kupujący nabył nieruchomości w związku z wykonywaną działalnością podlegającą opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług i niekorzystającą ze zwolnienia z opodatkowania podatkiem od towarów i usług.

Tym samym z uwagi na niespełnienie w stosunku do powyższej dostawy obu warunków, sprzedaż ta nie będzie korzystała ze zwolnienia od podatku na podstawie art. 43 ust. 1 pkt 2.

W związku z powyższym należy stwierdzić, że sprzedaż działek o nr: 13, 14, 15, 16, 17, 18, 19, 20, 21, 22 będzie stanowić czynność podlegającą opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług zgodnie z art. 5 ust. 1 pkt 1 ustawy w powiązaniu z art. 7 ust. 1 tej ustawy, i nie będzie korzystała ze zwolnienia od podatku na podstawie art. 43 ust. 1 pkt 9 i pkt 2 ustawy, w konsekwencji czego, Sprzedający będzie zobowiązany do naliczenia podatku VAT z tytułu sprzedaży tych Nieruchomości.

Państwa wątpliwości dotyczą również kwestii, czy w przedstawionym stanie faktycznym sprzedaż działek o numerach: 1, 2, 3, 4, 5, 6, 7, 8, 9, 10, 11, 12, 53, 52 będzie podlegała opodatkowaniu podatkiem VAT.

Wskazać należy, że na ww. działkach znajdują się następujące naniesienia:

(…)

Przepisy ustawy o podatku od towarów i usług nie definiują pojęcia „budynku”, „budowli”, „urządzenia budowlanego”. W tym zakresie należy odnieść się do przepisów ustawy z 7 lipca 1994 r. Prawo budowlane (t. j. Dz. U. z 2023 r. poz. 682 ze zm.).

W myśl art. 3 pkt 1 ustawy Prawo budowlane:

Stosownie do treści art. 3 pkt 2 ustawy Prawo budowlane:

Jak stanowi art. 3 pkt 3 ustawy Prawo budowlane:

Natomiast w myśl art. 3 pkt 9 ustawy Prawo budowlane:

Urządzenia budowlane stanowią urządzenia techniczne związane z obiektem budowlanym, zapewniające możliwość użytkowania obiektu zgodnie z jego przeznaczeniem, nie są to samodzielne budowle zdefiniowane w art. 3 pkt 3 ww. ustawy Prawo budowlane, które uznaje się za towar na gruncie podatku od towarów i usług. Jednakże urządzenia te należy traktować, jako elementy przynależne do budynku/budowli i opodatkować łącznie z budynkiem/budowlą, z którym są powiązane, a tym samym należy przypisać stawkę właściwą dla sprzedawanego obiektu budowlanego znajdującego się na tej samej działce, co urządzenie techniczne. Brak podstaw do stosowania przepisów ustawy o podatku od towarów w zakresie stawki podatku VAT dla ww. urządzeń w oderwaniu od budynków/budowli, do których przynależą, gdyż w świetle obowiązujących przepisów nie mają one samodzielnego bytu.

Z przepisu tego wynika, że obiekty, takie jak ogrodzenia lub place postojowe stanowią „urządzenia techniczne” wyłącznie, gdy związane z innym obiektem budowlanym znajdującym się na nieruchomości (budynkiem), w taki sposób, że zapewniają możliwość zgodnego z przeznaczeniem użytkowania tego budynku.

Słuszność tych wniosków, w szczególności odnośnie ogrodzenia, potwierdza liczne orzecznictwo sądów administracyjnych: „Ogrodzenie działki już zabudowanej jest urządzeniem budowlanym, zaś niezabudowanej - obiektem budowlanym.” - wyrok Naczelnego Sądu Administracyjnego w Warszawie z 19 kwietnia 2012 r., sygn. II OSK 187/11.

Wobec powyższego, skoro ogrodzenie oraz latarnie jak wskazali Państwo stanowią urządzenie budowlane, a nie samodzielną budowlę, to w okolicznościach przedmiotowej sprawy do ich sprzedaży, nie znajdzie zastosowania art. 43 ust. 1 pkt 10 ustawy, gdyż nie wystąpi dostawa budynków ani budowli, do której można by „przypisać” grunt. Wobec tego, że na działkach 1, 2, 3, 4, 5, 6, 7, 8, 9, 10, 11, 12, 53, 52 nie znajdują się żadne inne budynki bądź budowle, to działki te w myśl ustawy o podatku od towarów i usług, są gruntem niezabudowanym. Przy czym jak wskazali Państwo w uzupełnieniu wniosku, urządzenia te nie są związane z innymi budowlami znajdującymi się na działce gruntu, na której znajduje się konkretne urządzenie budowlane.

Decyzje o warunkach zabudowy z przeznaczeniem pod zabudowę zostały wydane dla poszczególnych działek gruntu oznaczonych następującymi numerami: 13, 1, 14, 2, 3, 4, 5, 29, 15, 16, 6, 30, 31, 40, 32, 17, 33, 34, 18, 35, 36, 37, 38, 39, 19, 41, 42, 20, 43, 44, 52, 7, 53, 8, 9, 45, 46, 10, 21, 11, 47, 48, 22, 12, 49, 50 i 51.

Zatem, działki o nr: 1, 2, 3, 4, 5, 6, 7, 8, 9, 10, 11, 12, 53, 52 będące przedmiotem sprzedaży stanowią teren budowlany zdefiniowany w art. 2 pkt 33 ustawy, co wyklucza, zastosowanie do ich dostawy zwolnienia od podatku VAT, o którym mowa w art. 43 ust. 1 pkt 9 ustawy.

Skoro w przypadku dostawy ww. nieruchomości nie zostaną spełnione przesłanki, o których mowa w art. 43 ust. 1 pkt 9 ustawy, należy przeanalizować możliwość zastosowania do tej dostawy zwolnienia od podatku na podstawie przepisu art. 43 ust. 1 pkt 2 ustawy.

Jak wskazano powyżej nabycie nieruchomości nastąpiło wyłącznie w celu prowadzonej przez Kupującego działalności gospodarczej. Kupujący nabył nieruchomość w związku z wykonywaną działalnością podlegającą opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług i niekorzystającą ze zwolnienia z opodatkowania podatkiem od towarów i usług.

Tym samym z uwagi na niespełnienie w stosunku do powyższej dostawy obu warunków, sprzedaż ta nie będzie korzystała ze zwolnienia od podatku na podstawie art. 43 ust. 1 pkt 2.

W związku z powyższym należy stwierdzić, że sprzedaż działek o nr: 1, 2, 3, 4, 5, 6, 7, 8, 9, 10, 11, 12, 53, 52 będzie stanowić czynność podlegającą opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług zgodnie z art. 5 ust. 1 pkt 1 ustawy w powiązaniu z art. 7 ust. 1 tej ustawy, i nie będzie korzystała ze zwolnienia od podatku na podstawie art. 43 ust. 1 pkt 9 i pkt 2 ustawy, w konsekwencji czego, Sprzedający będzie zobowiązany do naliczenia podatku VAT z tytułu sprzedaży tych Nieruchomości.

Tym samym wskazać należy, że Państwa stanowisko w części dotyczącej zwolnienia z VAT na podstawie art. 43 ust. 1 pkt 10 dostawy działek o nr: 52, 53 należało uznać za nieprawidłowe. Natomiast w części dotyczącej dostawy działek o nr: 1, 2, 3, 4, 5, 6, 7, 8, 9, 10, 11, 12 za niekorzystające ze zwolnienia z VAT na podstawie art. 43 ust. 1 pkt 9 oraz pkt 2 należało uznać zaprawidłowe.

Państwa wątpliwości dotyczą również kwestii, czy w przedstawionym stanie faktycznym sprzedaż działek o numerach: 23, 24, 25, 26, 27, 28, 29, 30, 31, 32, 33, 34, 35, 36, 37, 38, 39, 40, 41, 42, 43, 44, 45, 46, 47, 48, 49, 50, 51, będzie podlegała opodatkowaniu podatkiem VAT.

Jak wskazano we wniosku na ww. działkach znajdują się następujące naniesienia:

(…)

Każde z naniesień znajdujących się na poszczególnych działkach gruntu:

• znajdowało się na gruntach od wielu lat i znajdowało się tam przed grudniem 2020 r.,
• było wykorzystywane co najmniej przez dwa lata w działalności gospodarczej B. opodatkowanej podatkiem VAT i niepodlegającej zwolnieniu z podatku VAT,
• B. nie dokonywała ulepszeń naniesień w rozumieniu art. 16g ust. 13 ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych przekraczających 30% ich wartości początkowej.

Sprzedający i Kupujący podjęli decyzję o rezygnacji ze zwolnienia z opodatkowania określonego w art. 43 ust. 1 pkt 10 ustawy o VAT na podstawie art. 43 ust. 10 i wyborze opodatkowania dla następujących nieruchomości, tj.: 1, 2, 3, 4, 5, 6, 7, 8, 9, 10, 11, 12, 13, 14, 15, 16, 17, 18, 19, 20, 21, 22, 23, 24, 25, 26, 27, 28, 29, 30, 31, 32, 33, 34, 35, 36, 37, 38, 39, 40, 41, 42, 43, 44, 52, 53, 45, 46, 47, 48, 49, 50, 51.

W tym celu przed zawarciem Umowy Przenoszącej Sprzedający i Kupujący złożyli zgodne i skuteczne oświadczenie o którym mowa w art. 43 ust. 10 pkt 2 lit. a ustawy o VAT do naczelnika urzędu skarbowego właściwego dla nabywcy, zgodnie z warunkami określonymi w art. 43 ust. 11 ustawy o VAT.

Zgodnie z postanowieniami Umowy Warunkowej cena za poszczególne działki wchodzące w skład Nieruchomości została obliczona na podstawie udziału powierzchni danej działki w całkowitej powierzchni Nieruchomości i została wskazana w załączniku do Umowy Przenoszącej.

Nabycie nieruchomości nastąpiło wyłącznie w celu prowadzonej przez Kupującego działalności gospodarczej w rozumieniu art. 15 ustawy o VAT. Kupujący nabył nieruchomość w związku z wykonywaną działalnością podlegającą opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług i niekorzystającą ze zwolnienia z opodatkowania podatkiem od towarów i usług.

Wskazać należy, że na mocy art. 43 ust. 1 pkt 10 ustawy:

Z powyższego uregulowania wynika, że dostawa budynków, budowli lub ich części jest - co do zasady - zwolniona od podatku od towarów i usług. Wyjątek stanowi dostawa w ramach pierwszego zasiedlenia lub przed nim oraz jeżeli pomiędzy pierwszym zasiedleniem a dostawą budynku, budowli lub ich części upłynął okres krótszy niż 2 lata.

Zatem, dla ustalenia zasad opodatkowania dostawy budynków, budowli lub ich części kluczowym jest ustalenie, kiedy nastąpiło pierwsze zasiedlenie i jaki upłynął okres od tego momentu.

Zgodnie z art. 2 pkt 14 ustawy:

Należy zwrócić uwagę, że ww. zwolnienie ma charakter zwolnienia fakultatywnego, gdyż w myśl art. 43 ust. 10 ustawy:

Zgodnie z art. 43 ust. 11 ustawy:

Tak więc ustawodawca daje podatnikom, dokonującym dostawy budynków, budowli lub ich części spełniających przesłanki do korzystania ze zwolnienia od podatku wskazanego w art. 43 ust. 1 pkt 10 ustawy po spełnieniu określonych warunków - możliwość rezygnacji ze zwolnienia i opodatkowania transakcji na zasadach ogólnych. Przy czym, podkreślić należy, że niniejsze prawo zostało zawężone tylko do rezygnacji ze zwolnienia wynikającego z art. 43 ust. 1 pkt 10 ustawy.

W myśl art. 43 ust. 1 pkt 10a ustawy:

Dodatkowo należy wskazać, że zgodnie z art. 29a ust. 8 ustawy:

Z powyższego jednoznacznie wynika, że co do zasady grunt będący przedmiotem sprzedaży podlega opodatkowaniu na analogicznych zasadach jak budynki lub budowle na nim posadowione. Oznacza to, że w sytuacji, gdy budynki, budowle lub ich części korzystają ze zwolnienia od podatku, również sprzedaż gruntu lub zbycie prawa użytkowania wieczystego gruntu będą korzystały ze zwolnienia od podatku.

Należy zauważyć, że decydujące dla rozstrzygnięcia, czy w analizowanej sprawie dla planowanej dostawy zastosowanie znajdzie zwolnienie od podatku, jest rozstrzygnięcie kwestii, czy i kiedy względem budowli znajdujących się na ww. działkach nastąpiło pierwsze zasiedlenie.

Jak Państwo wskazali, każde z naniesień znajdujących się na poszczególnych działkach gruntu znajdowało się na gruntach od wielu lat i znajdowało się tam przed grudniem 2020 r. Naniesienia były wykorzystywane co najmniej przez dwa lata w działalności gospodarczej Sprzedającego opodatkowanej podatkiem VAT i niepodlegającej zwolnieniu z podatku VAT. Sprzedający nie dokonywał ulepszeń naniesień w rozumieniu art. 16g ust. 13 ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych przekraczających 30% ich wartości początkowej.

Zatem z uwagi na fakt, że od pierwszego zasiedlenia do chwili planowanej dostawy upłynie okres dłuższy niż 2 lata i jednocześnie Sprzedający nie ponosił nakładów na ulepszenie naniesień usytuowanych na ww. działkach to dostawa ta będzie korzystała ze zwolnienia, o którym mowa w art. 43 ust. 1 pkt 10 ustawy o VAT.

Z uwagi na fakt, że sprzedaż działek o nr: 23, 24, 25, 26, 27, 28, 29, 30, 31, 32, 33, 34, 35, 36, 37, 38, 39, 40, 41, 42, 43, 44, 45, 46, 47, 48, 49, 50, 51 będzie korzystała ze zwolnienia od podatku VAT na podstawie art. 43 ust. 1 pkt 10 ustawy, analiza zwolnienia tej dostawy wynikająca z przepisów art. 43 ust. 1 pkt 10a i 43 ust. 1 pkt 2 ustawy jest bezzasadna.

Wskazali Państwo, że przed zawarciem Umowy Przenoszącej Sprzedający i Kupujący złożyli zgodne i skuteczne oświadczenie o którym mowa w art. 43 ust. 10 pkt 2 lit. a ustawy o VAT do naczelnika urzędu skarbowego właściwego dla nabywcy, zgodnie z warunkami określonymi w art. 43 ust. 11 ustawy o VAT.

Jak już wyżej wskazano, zwolnienie od podatku określone w art. 43 ust. 1 pkt 10 ustawy jest fakultatywne i przy spełnieniu warunków wynikających z art. 43 ust. 10 i 11 ustawy, dostawca i nabywca mają możliwość rezygnacji z niniejszego zwolnienia od podatku i wyboru opodatkowania planowanej dostawy.

W związku z powyższym, jeśli przed dokonaniem dostawy działek o nr: 23, 24, 25, 26, 27, 28, 29, 30, 31, 32, 33, 34, 35, 36, 37, 38, 39, 40, 41, 42, 43, 44, 45, 46, 47, 48, 49, 50, 51 będą spełnione warunki wynikające z art. 43 ust. 10 i 11 ustawy, to transakcja sprzedaży nie będzie korzystała ze zwolnienia od podatku VAT i będzie podlegała opodatkowaniu podatkiem VAT na zasadach ogólnych.

W konsekwencji transakcja sprzedaży działek o nr: 23, 24, 25, 26, 27, 28, 29, 30, 31, 32, 33, 34, 35, 36, 37, 38, 39, 40, 41, 42, 43, 44, 45, 46, 47, 48, 49, 50, 51 będzie podlegała opodatkowaniu podatkiem VAT i jednocześnie będzie korzystała ze zwolnienia z tego podatku na podstawie art. 43 ust. 1 pkt 10 ustawy z możliwością rezygnacji z tego zwolnienia przy spełnieniu warunków określonych w art. 43 ust. 10 i 11 ustawy.

Ze zwolnienia tego nie będzie korzystać natomiast dostawa działek 52 oraz 53, gdyż jak rozstrzygnięto powyżej, dostawa ta będzie opodatkowana na zasadach ogólnych jako grunt niezabudowany przeznaczony pod zabudowę.

Wskazali Państwo również, że na działkach o nr: 27, 28 znajdują się infrastruktury podziemne, które nie są własnością B. i nie stanowiły przedmiotu sprzedaży.

W tym miejscu należy wskazać, że zgodnie z art. 49 § 1 Kodeksu cywilnego:

Przesłanka ta jest spełniona z chwilą podłączenia wymienionych w art. 49 Kodeksu cywilnego urządzeń do sieci należących do przedsiębiorstwa. W rezultacie więc urządzenia te przestają być częścią składową nieruchomości, na której zostały wybudowane i nie stanowią własności właściciela tej nieruchomości. Dotychczasowy właściciel traci ich własność na rzecz właściciela instalacji, do której zostały one przyłączone, czyli na rzecz przedsiębiorcy sieciowego. Zatem w niniejszej sprawie mamy do czynienia z sytuacją nabycia przez Kupującego działki gruntu wraz z naniesieniami niestanowiącymi własności Sprzedającego.

Mając powyższe na uwadze należy uznać, że infrastruktura podziemna nie stanowi części składowej ww. działek. Tym samym obecność powyższych naniesień – nie powinna być uwzględniona przy rozstrzygnięciu, czy opisana sprzedaż działek będzie objęta zwolnieniem od podatku VAT. Natomiast jak wynika z wniosku, na działce 27 znajdują się pozostałości torów kolejowych a na działce 28 tory kolejowe. Oba naniesienia zgodnie z Państwa wskazaniem stanowią budowlę w rozumieniu przepisów ustawy prawo budowlane. Tym samym jak rozstrzygnięto powyżej, dostawa nieruchomości w tej części będzie objęta zwolnieniem od podatku na podstawie art. 43 ust. 1 pkt 10 ustawy z prawem do rezygnacji ze zwolnienia od podatku na podstawie art. 43 ust. 10 i 11 ustawy o VAT.

Kolejne wątpliwości sprowadzają się do ustalenia, czy Kupującemu przysługuje prawo do pomniejszenia podatku należnego o podatek naliczony wynikający z nabycia działek podlegających opodatkowaniu, tj. działek o numerach: 1, 2, 3, 4, 5, 6, 7, 8, 9, 10, 11, 12, 13, 14, 15, 16, 17, 18, 19, 20, 21, 22, 23, 24, 25, 26, 27, 28, 29, 30, 31, 32, 33, 34, 35, 36, 37, 38, 39, 40, 41, 42, 43, 44, 52, 53, 45, 46, 47, 48, 49, 50, 51.

Podstawowe zasady dotyczące odliczenia podatku naliczonego zostały sformułowane w art. 86 ust. 1 ustawy. W świetle tego przepisu:

Na mocy art. 86 ust. 2 pkt 1 ustawy:

Z treści cytowanych wyżej przepisów wynika, że prawo do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego przysługuje wówczas, gdy zostaną spełnione określone warunki, tzn. odliczenia tego dokonuje podatnik podatku od towarów i usług oraz gdy towary i usługi, z których nabyciem podatek został naliczony, są wykorzystywane do wykonywania czynności opodatkowanych, tzn. takich, których następstwem jest określenie podatku należnego (powstanie zobowiązania podatkowego).

Przedstawiona wyżej zasada wyklucza zatem możliwość dokonania obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego związanego z towarami i usługami, które nie są wykorzystywane do wykonywania czynności opodatkowanych czyli w przypadku ich wykorzystania do czynności zwolnionych od podatku VAT oraz niepodlegających temu podatkowi.

Należy zauważyć, że formułując w art. 86 ust. 1 ustawy warunek związku ze sprzedażą opodatkowaną, ustawodawca nie uzależnia prawa do odliczenia od związku zakupu z obecnie wykonywanymi czynnościami opodatkowanymi. Wystarczającym jest, że z okoliczności towarzyszących nabyciu towarów lub usług przy uwzględnieniu rodzaju prowadzonej przez podatnika działalności gospodarczej wynika, że zakupy te dokonane są w celu ich wykorzystania w ramach jego działalności opodatkowanej.

W każdym przypadku należy dokonać oceny, czy intencją podatnika wykonującego określone czynności, z którymi łączą się skutki podatkowo-prawne, było wykonywanie czynności opodatkowanych.

Należy podkreślić, że ustawodawca stworzył podatnikowi prawo do odliczenia podatku naliczonego pod warunkiem spełnienia przez niego zarówno przesłanek pozytywnych, wynikających z art. 86 ust. 1 ustawy oraz niezaistnienia przesłanek negatywnych, określonych w art. 88 tej ustawy.

W myśl art. 88 ust. 3a pkt 2 ustawy:

Stosownie do art. 88 ust. 4 ustawy:

Zgodnie z powyższymi przepisami, z prawa do odliczenia podatku skorzystać mogą wyłącznie podatnicy, którzy są zarejestrowani jako podatnicy VAT czynni, a transakcja udokumentowana fakturą podlega opodatkowaniu i nie jest zwolniona od podatku.

Z opisu sprawy wynika, że Kupujący jest zarejestrowany jako czynny podatnik VAT. Po nabyciu opisanej we wniosku Nieruchomości zamierza prowadzić działalność gospodarczą, z wykorzystaniem nabytych działek. Nabycie nieruchomości nastąpi wyłącznie w celu prowadzonej przez Kupującego działalności gospodarczej podlegającej opodatkowaniu VAT i niekorzystającej ze zwolnienia od tego podatku.

Jak wskazano uprzednio, jeśli przed dokonaniem dostawy działek o nr: 23, 24, 25, 26, 27, 28, 29, 30, 31, 32, 33, 34, 35, 36, 37, 38, 39, 40, 41, 42, 43, 44, 45, 46, 47, 48, 49, 50, 51 będą spełnione warunki wynikające z art. 43 ust. 10 i 11 ustawy, to transakcja sprzedaży nie będzie korzystała ze zwolnienia od podatku VAT i będzie podlegała opodatkowaniu podatkiem VAT na zasadach ogólnych. Ponadto, jak rozstrzygnięto powyżej sprzedaż działek o nr: 1, 2, 3, 4, 5, 6, 7, 8, 9, 10, 11, 12, 13, 14, 15, 16, 17, 18, 19, 20, 21, 22, 52, 53 nie będzie korzystała ze zwolnienia od podatku na podstawie art. 43 ust. 1 pkt 9 oraz art. 43 ust. 1 pkt 2.

Mając na uwadze zaprezentowany opis sprawy oraz obowiązujące w tym zakresie przepisy prawa należy stwierdzić, że Kupującemu będzie przysługiwało prawo do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego wynikającego z nabycia przedmiotowych Nieruchomości. W analizowanym przypadku będą spełnione - przewidziane w art. 86 ust. 1 ustawy - przesłanki warunkujące prawo do odliczenia podatku naliczonego. Nabyte przez Kupującego działki będą służyły czynnościom opodatkowanym, a Kupujący jest czynnym podatnikiem podatku VAT.

Tym samym, w przypadku, gdy Sprzedający wystawi na rzecz Kupującego fakturę/faktury dokumentujące zbycie działek o nr: 1, 2, 3, 4, 5, 6, 7, 8, 9, 10, 11, 12, 13, 14, 15, 16, 17, 18, 19, 20, 21, 22, 23, 24, 25, 26, 27, 28, 29, 30, 31, 32, 33, 34, 35, 36, 37, 38, 39, 40, 41, 42, 43, 44, 52, 53, 45, 46, 47, 48, 49, 50, 51 z wykazaną kwotą podatku, to Kupujący będzie mógł skorzystać z prawa do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego wynikającego z tej faktury/tych faktur na podstawie art. 86 ust. 1 ustawy.

Dodatkowe informacje

Informacja o zakresie rozstrzygnięcia

Interpretacja dotyczy stanu faktycznego, który Państwo przedstawili i stanu prawnego, który obowiązywał w dacie zaistnienia zdarzenia.

Organ podatkowy zaznacza, że w niniejszej interpretacji nie odniósł się do kwestii skutków podatkowych sprzedaży działek o nr 70 i 60, ponieważ kwestia ta nie została objęta Państwa pytaniem ani stanowiskiem w sprawie.

Pouczenie o funkcji ochronnej interpretacji

• Funkcję ochronną interpretacji indywidualnych określają przepisy art. 14k-14nb ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. – Ordynacja podatkowa (t. j. Dz. U. z 2022 r. poz. 2651 ze zm.). Interpretacja będzie mogła pełnić funkcję ochronną, jeśli: Państwa sytuacja będzie zgodna (tożsama) z opisem stanu faktycznego i zastosują się Państwo do interpretacji.
• Zgodnie z art. 14na § 1 Ordynacji podatkowej:

• Zgodnie z art. 14na § 2 Ordynacji podatkowej:

Pouczenie o prawie do wniesienia skargi na interpretację przez Zainteresowanego, który jest stroną postępowania

A. S.A. (Zainteresowany będący stroną postępowania - art. 14r § 2 Ordynacji podatkowej) ma prawo do zaskarżenia tej interpretacji indywidualnej do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego (...). Zasady zaskarżania interpretacji indywidualnych reguluje ustawa z dnia 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi - (t. j. Dz. U. z 2023 r. poz. 1634 ze zm.; dalej jako „PPSA”).

Skargę do Sądu wnosi się za pośrednictwem Dyrektora KIS (art. 54 § 1 PPSA). Skargę należy wnieść w terminie trzydziestu dni od dnia doręczenia interpretacji indywidualnej (art. 53 § 1 PPSA):

• w formie papierowej, w dwóch egzemplarzach (oryginał i odpis) na adres: Krajowa Informacja Skarbowa, ul. Warszawska 5, 43-300 Bielsko-Biała (art. 47 § 1 PPSA), albo
• w formie dokumentu elektronicznego, w jednym egzemplarzu (bez odpisu), na adres Elektronicznej Skrzynki Podawczej Krajowej Informacji Skarbowej na platformie ePUAP: /KIS/SkrytkaESP (art. 47 § 3 i art. 54 § 1a PPSA).

Skarga na interpretację indywidualną może opierać się wyłącznie na zarzucie naruszenia przepisów postępowania, dopuszczeniu się błędu wykładni lub niewłaściwej oceny co do zastosowania przepisu prawa materialnego. Sąd jest związany zarzutami skargi oraz powołaną podstawą prawną (art. 57a PPSA).

Podstawa prawna dla wydania interpretacji

Podstawą prawną dla wydania tej interpretacji jest art. 13 § 2a, art. 14b § 1 i art. 14r ustawy z 29 sierpnia 1997 r. - Ordynacja podatkowa (t. j. Dz. U. z 2022 r. poz. 2651 ze zm.).