Interpretacja indywidualna z dnia 28 września 2023 r., Dyrektor Krajowej Informacji Skarbowej, sygn. 0114-KDIP1-1.4012.464.2023.1.MM

Zastosowanie zwolnienia z opodatkowania podatkiem VAT przekazania w ramach aportu prawa użytkowania wieczystego Działki wraz z Budynkami.

Interpretacja indywidualna - stanowisko prawidłowe

Szanowni Państwo,

stwierdzam, że Państwa stanowisko w sprawie oceny skutków podatkowych opisanego zdarzenia przyszłego w podatku od towarów i usług jest prawidłowe.

Zakres wniosku o wydanie interpretacji indywidualnej

21 sierpnia 2023 r. wpłynął Państwa wniosek z 21 sierpnia 2023 r. o wydanie interpretacji indywidualnej, który dotyczy zastosowania zwolnienia z opodatkowania podatkiem VAT przekazania w ramach aportu prawa użytkowania wieczystego Działki wraz z Budynkami.

Treść wniosku jest następująca:

Opis zdarzenia przyszłego

A. jest spółką akcyjną, opodatkowaną na terytorium Rzeczypospolitej Polskiej podatkiem dochodowym od osób prawnych od całości osiąganych dochodów. Rok podatkowy Spółki jest tożsamy z rokiem kalendarzowym. Spółka jest zarejestrowanym polskim podatnikiem VAT czynnym. (…).

Spółka A. powstała w 2001 r. (…).

Zgodnie ze statutem A. przedmiot działalności Spółki obejmuje m.in. następujące obszary:

• wynajem i zarządzanie nieruchomościami własnymi lub dzierżawionymi (PKD 68.20.Z),
• kupno i sprzedaż nieruchomości na własny rachunek (PKD 68.10.Z),
• zarządzanie nieruchomościami wykonywane na zlecenie (PKD 68.32.Z),
• pośrednictwo w obrocie nieruchomościami (PKD 68.31.Z).

Ponadto A. to (...) zarządców nieruchomości - gruntów, budynków, budowli i lokali mieszkalnych. Majątek A. stanowią zarówno obiekty pełniące funkcje związane z (…), jak i nieruchomości o charakterze typowo komercyjnym.

W ramach prowadzonej działalności Spółka m.in.:

• prowadzi działania sprzedażowe mające na celu zbycie nieruchomości niewykorzystywanych komercyjnie lub nieprzynoszących wymiernych korzyści finansowych,
• kontynuuje proces uwłaszczania na gruntach przeznaczonych do zbycia oraz
• prowadzi działania polegające na przygotowaniu części nieruchomości do wniesienia aportem do spółek zależnych.

Mając na uwadze powyższe, a także (…), A. udziela również (…), w ramach którego (…) przekazywane były (i są) nieruchomości stanowiące własność Spółki lub będące w jej użytkowaniu wieczystym.

Jedną z nieruchomości podlegających przekazaniu w ramach aportu stanowi działka (dalej jako: „Działka”), w odniesieniu do której:

1)Spółka nabyła prawo użytkowania wieczystego Działki wraz z posadowioną na niej zabudową z dniem 5 grudnia 1990 r., na podstawie prawomocnej decyzji Wojewody (…) z 18 marca 2003 r. Nr (…) wydanej na podstawie:

• (…);
• (…);
• (…);
• (…);

dalej jako: „Decyzja”).

2)ustanowiony został miejscowy plan zagospodarowania przestrzennego, zgodnie z którym Działka położona jest na obszarze oznaczonym na rysunku symbolem 1UC - tereny zabudowy usługowej lub/i obiektów administracyjnych, na których dopuszcza się lokalizowanie obiektów handlowych - handlu detalicznego i hurtowego - o powierzchni sprzedaży do 2000 m²;

3)w dniu 26 września 2022 r. Rada Miejska przyjęła uchwałę w sprawie ustalenia na Działce lokalizacji inwestycji mieszkaniowej wielorodzinnej - ww. uchwała zakłada przeznaczenie terenu Działki pod sześciokondygnacyjny budynek mieszkalny wielorodzinny dwuklatkowy w układzie korytarzowym z zewnętrznymi miejscami parkingowymi i infrastrukturą towarzyszącą. W związku z planowanym przeznaczeniem Działki znajdujące się na niej w dacie aportu Budynki będą podlegały rozbiórce;

4)część gruntu Działki została objęta umową najmu - jako teren pod reklamę;

5)teren Działki jest na większości obszaru niezabudowany, nieogrodzony, niezagospodarowany, w znacznej części porośnięty samoistnie rosnącymi i rozwijającymi się drzewami, krzewami i naturalną roślinnością trawiastą;

6)na działce jest posadowiona zabudowa w postaci 2 budynków gospodarczych (dalej: „Budynki”), w odniesieniu do których na mocy Decyzji A. nabyła nieodpłatnie prawo własności, na podstawie (…). Budynki znajdują się na stanie środków trwałych A. (ostatni raport z kontroli okresowej datowany jest na październik 2022 r.) i będą (wraz z gruntem) przedmiotem aportu, tj. w dacie aportu Budynki nadal będą posadowione na Działce i nie zostaną rozebrane przed jego wniesieniem. Zabudowa stanowiąca Budynki jest całkowicie zdekapitalizowana i obecnie nieużytkowana (bardzo zły stan techniczny grożący zawaleniem). Podkreślenia wymaga, że Inspektor Nadzoru potwierdził, iż stanowią one nadal budynki w rozumieniu przepisów Prawa budowlanego (są to obiekty budowlane trwale związane z gruntem, wydzielone z przestrzeni za pomocą przegród budowlanych oraz posiadają fundamenty i dach).

Na podstawie posiadanej wiedzy, w przeszłości (przed 1990 r.), Działka znajdowała się w posiadaniu (…), którego następcą jest Spółka.

Biorąc pod uwagę powyższe, należy stwierdzić, iż Budynki były wykorzystywane na potrzeby działalności gospodarczej prowadzonej przez B (dalej jako: „B”) - którego A. jest następcą prawnym. Niemniej, ze względu na znaczny upływ czasu, Spółka nie posiada dokumentacji potwierdzającej ww. fakt.

7)na Budynki nie były ponoszone nakłady na ulepszenie przekraczające 30 % wartości początkowej oraz A. nie posiadała prawa do odliczenia podatku VAT w części lub w całości w momencie nabycia Budynków (nabycie na podstawie decyzji (…)).

8)Spółka nie posiada dokumentów potwierdzających dotychczasowy sposób wykorzystywania Budynków, w kontekście spełnienia przesłanek „pierwszego zasiedlenia”.

Mając na uwadze opisane powyżej okoliczności wykorzystywania Budynków będących przedmiotem aportu, jak również ich stan, Wnioskodawca powziął wątpliwość w zakresie możliwości zastosowania zwolnienia transakcji wniesienia aportu z opodatkowania wynikającego z art. 43 ust. 1 pkt 10 lub art. 43 ust. 1 pkt 10a ustawy o VAT w związku z art. 29a ust. 8 ww. ustawy.

Pytanie

Czy w przedstawionym powyżej stanie faktycznym, zbycie (w drodze aportu) Budynków znajdujących się na Działce podlegać będzie zwolnieniu z opodatkowania podatkiem VAT i co za tym idzie zbycie prawa użytkowania wieczystego przedmiotowej Działki również podlegać będzie zwolnieniu z opodatkowania na podstawie art. 29a ust. 8 ustawy o VAT?

Państwa stanowisko w sprawie

W ocenie Wnioskodawcy zbycie (w drodze aportu) znajdujących się na Działce Budynków podlegać będzie zwolnieniu z opodatkowania podatkiem VAT na podstawie art. 43 ust. 1 pkt 10 ustawy o VAT, a co za tym idzie również zbycie prawa użytkowania wieczystego przedmiotowej Działki podlegać będzie zwolnieniu z opodatkowania na podstawie art. 29a ust. 8 ustawy o VAT.

W przypadku nieuznania stanowiska A. w zakresie możliwości zastosowania zwolnienia na podstawie art. 43 ust. 1 pkt 10 ustawy o VAT, zdaniem Spółki w przypadku przedmiotowej transakcji znajdzie zastosowanie zwolnienie z opodatkowania przewidziane w art. 43 ust. 1 pkt 10a ustawy o VAT, a w konsekwencji zbycie prawa użytkowania wieczystego przedmiotowej Działki podlegać będzie zwolnieniu z opodatkowania na podstawie art. 29a ust. 8 ustawy o VAT.

Uzasadnienie

A. jest czynnym podatnikiem podatku od towarów i usług w rozumieniu art. 15 ust. 1 ustawy o VAT, zgodnie, z którym podatnikami są osoby prawne, jednostki organizacyjne niemające osobowości prawnej oraz osoby fizyczne, wykonujące samodzielnie działalność gospodarczą, o której mowa w ust. 2, bez względu na cel lub rezultat takiej działalności.

Stosownie do art. 15 ust. 2 ww. ustawy działalność gospodarcza obejmuje wszelką działalność producentów, handlowców lub usługodawców, w tym podmiotów pozyskujących zasoby naturalne oraz rolników, a także działalność osób wykonujących wolne zawody. Działalność gospodarcza obejmuje w szczególności czynności polegające na wykorzystywaniu towarów lub wartości niematerialnych i prawnych w sposób ciągły dla celów zarobkowych.

Opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług (zgodnie z art. 5 ust. 1 ustawy o VAT) podlegają:

1)odpłatna dostawa towarów i odpłatne świadczenie usług na terytorium kraju;

2)eksport towarów;

3)import towarów na terytorium kraju;

4)wewnątrzwspólnotowe nabycie towarów za wynagrodzeniem na terytorium kraju;

5)wewnątrzwspólnotowa dostawa towarów.

Stosownie do art. 7 ust. 1 ustawy o VAT, dostawę towarów, o której mowa w art. 5 ust. 1 pkt 1, rozumie się przeniesienie prawa do rozporządzania towarami jak właściciel, w tym również:

a)przeniesienie z nakazu organu władzy publicznej lub podmiotu działającego w imieniu takiego organu lub przeniesienie z mocy prawa prawa własności towarów w zamian za odszkodowanie;

b)wydanie towarów na podstawie umowy dzierżawy, najmu, leasingu lub innej umowy o podobnym charakterze zawartej na czas określony lub umowy sprzedaży na warunkach odroczonej płatności, jeżeli umowa przewiduje, że w następstwie normalnych zdarzeń przewidzianych tą umową lub z chwilą zapłaty ostatniej raty prawo własności zostanie przeniesione;

c)wydanie towarów na podstawie umowy komisu: między komitentem a komisantem, jak również wydanie towarów przez komisanta osobie trzeciej;

d)wydanie towarów komitentowi przez komisanta na podstawie umowy komisu, jeżeli komisant zobowiązany był do nabycia rzeczy na rachunek komitenta;

e)ustanowienie spółdzielczego lokatorskiego prawa do lokalu mieszkalnego, ustanowienie spółdzielczego własnościowego prawa do lokalu oraz przekształcenie spółdzielczego lokatorskiego prawa do lokalu mieszkalnego na spółdzielcze własnościowe prawo do lokalu, a także ustanowienie na rzecz członka spółdzielni mieszkaniowej odrębnej własności lokalu mieszkalnego lub lokalu o innym przeznaczeniu oraz przeniesienie na rzecz członka spółdzielni własności lokalu lub własności domu jednorodzinnego;

f)oddanie gruntów w użytkowanie wieczyste;

g)zbycie praw, o których mowa w pkt 5 i 6.

Art. 2 pkt 6 ww. ustawy stanowi, że ilekroć w dalszych przepisach jest mowa o towarach - rozumie się przez to rzeczy oraz ich części, a także wszelkie postacie energii.

Mając na uwadze ww. przepisy prawa, jak również ugruntowane stanowisko organów podatkowych, należy stwierdzić, że wniesienie aportu w postaci nieruchomości stanowi odpłatną dostawę towarów w myśl art. 7 ust. 1 ustawy o VAT, co za tym idzie czynność wniesienia aportem będzie podlegała opodatkowaniu podatkiem VAT na podstawie art. 5 ust. 1 pkt 1 tejże ustawy.

Podstawę opodatkowania, zgodnie z art. 29a ust. 1 ustawy o VAT, stanowi, z zastrzeżeniem ust. 2, 3 i 5, art. 30a-30c, art. 32, art. 119 oraz art. 120 ust. 4 i 5, jest wszystko, co stanowi zapłatę, którą dokonujący dostawy towarów lub usługodawca otrzymał lub ma otrzymać z tytułu sprzedaży od nabywcy, usługobiorcy lub osoby trzeciej, włącznie z otrzymanymi dotacjami, subwencjami i innymi dopłatami o podobnym charakterze mającymi bezpośredni wpływ na cenę towarów dostarczanych lub usług świadczonych przez podatnika.

Stawki podatku VAT zostały określone w art. 41 ustawy o VAT - z uwzględnieniem ich czasowej zmiany określonej w art. 146aa ww. ustawy. Jednocześnie (jak wynika z art. 41 ust. 1 w związku z art. 146aa ust. 1 pkt 1 ww. ustawy) obowiązującą aktualnie stawką podatkową podatku VAT jest stawka 23%.

Ustawa o VAT dopuszcza przypadki, w których dokonywane przez podatników czynności są opodatkowane niższą stawką podatku lub są zwolnione od podatku.

Jedno ze zwolnień określone zostało w art. 43 ust. 1 pkt 10 ustawy o VAT, zgodnie z którym zwalnia się od podatku dostawę budynków, budowli lub ich części, z wyjątkiem gdy:

a)dostawa jest dokonywana w ramach pierwszego zasiedlenia lub przed nim,

b)pomiędzy pierwszym zasiedleniem a dostawą budynku, budowli lub ich części upłynął okres krótszy niż 2 lata.

Ponadto stosownie do art. 43 ust. 1 pkt 10a ustawy o VAT, zwalnia się od podatku dostawę budynków, budowli lub ich części nieobjętą zwolnieniem, o którym mowa w art. 43 ust. 1 pkt 10, pod warunkiem że:

a) w stosunku do tych obiektów nie przysługiwało dokonującemu ich dostawy prawo do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego,

b) dokonujący ich dostawy nie ponosił wydatków na ich ulepszenie, w stosunku do których miał prawo do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego, a jeżeli ponosił takie wydatki, to były one niższe niż 30% wartości początkowej tych obiektów.

Jednocześnie, stosownie do art. 29a ust. 8 ustawy o VAT, w przypadku dostawy budynków lub budowli trwale z gruntem związanych albo części takich budynków lub budowli z podstawy opodatkowania nie wyodrębnia się wartości gruntu.

W kontekście natomiast dokonania oceny, czy znajdujące się na Działce naniesienia (Budynki) należy faktycznie uznać za budynki, konieczne jest zwrócenie uwagi na przepisy ustawy z dnia 7 lipca 1994 r. Prawo budowlane (Dz. U. z 2023 r. poz. 682, ze zm.; dalej jako: „Prawo budowlane”).

Stosownie do art. 1 pkt 1 ww. ustawy, ilekroć w ustawie jest mowa o obiekcie budowlanym - należy przez to rozumieć budynek, budowlę bądź obiekt małej architektury, wraz z instalacjami zapewniającymi możliwość użytkowania obiektu zgodnie z jego przeznaczeniem, wzniesiony z użyciem wyrobów budowlanych.

Natomiast art. 1 pkt 2 ww. ustawy stanowi, że ilekroć w ustawie jest mowa o budynku - należy przez to rozumieć taki obiekt budowlany, który jest trwale związany z gruntem, wydzielony z przestrzeni za pomocą przegród budowlanych oraz posiada fundamenty i dach.

W przedstawionym stanie faktycznym, w odniesieniu do dwóch Budynków znajdujących się na Działce, dokonana przez Inspektora Nadzoru ocena potwierdziła, iż Budynki te spełniają kryteria uznania za budynki w rozumieniu przepisów Prawa Budowlanego (są to obiekty budowlane trwale związane z gruntem, wydzielone z przestrzeni za pomocą przegród budowlanych oraz posiadają fundamenty i dach).

Prawidłowość przyjętych kryteriów dokonanej w stosunku do Budynków ww. oceny została zdaniem Wnioskodawcy potwierdzona m.in. w interpretacji indywidualnej Dyrektora Izby Skarbowej w Poznaniu z 17 października 2014 r. sygn. ILPP1/443-624/14-2/NS, w której ww. organ stwierdził, że: „Na mocy art. 3 pkt 2 ustawy - Prawo budowlane, przez budynek należy rozumieć taki obiekt budowlany, który jest trwale związany z gruntem, wydzielony z przestrzeni za pomocą przegród budowlanych oraz posiada fundamenty i dach. (...) W świetle powyższych przepisów należy ustalić, czy częściowo lub całkowicie zniszczony budynek spełnia nadal warunki definicji zawartej w ustawie - Prawo budowlane. Z powyższego przepisu wynika, że ograniczenia dotyczą w szczególności budynków, które są nimi, jeśli są obiektem budowlanym, który jest trwale związany z gruntem i jest wydzielony z przestrzeni za pomocą przegród budowlanych oraz posiada fundamenty i dach”.

W kontekście powyższego, na uwagę zasługuje również interpretacja indywidualna Dyrektora Krajowej Informacji Skarbowej z 21 stycznia 2022 r. sygn. 0112-KDIL1-3.4012.636.2021.1.TK, zgodnie z którą:

„W ewidencji gruntów i budynków - budynek sklasyfikowany jest jako budynek mieszkalny jednorodzinny. Budynek ten z uwagi na zły stan techniczny nie nadaje się do użytku ani remontu, jest to ruina nadająca się do rozbiórki. Na dzień sprzedaży na wyżej wymienionej działce będzie znajdował się posadowiony budynek. Do czasu sprzedaży przez Państwa nie będą podejmowane żadne działania mające na celu usunięcie, rozebranie bądź wyburzenie budynku. Tym samym na dzień sprzedaży nieruchomość będzie zabudowana opisanym wyżej obiektem (podkreślenie Wnioskodawcy). Nie będziecie Państwo podejmowali żadnych działań mających na celu uzyskanie decyzji o rozbiórce. Zgodnie z miejscowym planem zagospodarowania przestrzennego przedmiotowa nieruchomość znajduje się w terenie: D22 MNU - przeznaczenie podstawowe: tereny zabudowy o funkcji mieszkaniowej jednorodzinnej i usługowej, z obiektami i urządzeniami towarzyszącymi; dopuszczalne przeznaczenie uzupełniające: zabudowa o funkcji mieszkaniowej wielorodzinnej, z obiektami i urządzeniami towarzyszącymi oraz niewielki fragment D5 KDD (istniejąca ulica dojazdowa). Nabycie przedmiotowej nieruchomości przez Państwa nastąpiło na podstawie decyzji komunalizacyjnej (nie było udokumentowane fakturą z naliczonym podatkiem należnym). Przy tak przedstawionym opisie sprawy Państwa wątpliwości dotyczą kwestii zwolnienia od podatku sprzedaży działki nr 4/3 zabudowanej budynkiem gospodarczym. W celu ustalenia, czy w analizowanej sprawie dla dostawy przedmiotowej nieruchomości zastosowanie znajdzie zwolnienie od podatku od towarów i usług należy przede wszystkim rozstrzygnąć, czy w odniesieniu do budynku miało miejsce pierwsze zasiedlenie (podkreślenie Wnioskodawcy)”.

Reasumując, zgodnie z ww. interpretacją organ podatkowy - uwzględniając stan faktyczny, zgodnie z którym budynek będący przedmiotem transakcji był w złym stanie technicznym i nie nadawał się do użytku ani remontu („ruina nadająca się do rozbiórki”) - uznał, że konieczne jest rozstrzygnięcie, czy „w odniesieniu do budynku miało miejsce pierwsze zasiedlenie”. Co za tym idzie, niezależnie od złego stanu budynku, organ dokonał oceny, iż zaistnienie ustawowych warunków (art. 43 ust. 1 pkt 10 lub pkt 10a ustawy o VAT) odnoszących się do tego budynku determinowało zwolnienie z opodatkowania/opodatkowanie transakcji podatkiem VAT.

Dodatkowo, w wyroku z 19 czerwca 2015 r. sygn. akt I FSK 818/14 Naczelny Sąd Administracyjny stwierdził, że: „Reasumując, WSA trafnie wskazał, że skoro rozbiórka budynków nawet nie rozpoczęła się przed dokonaniem dostawy, to wnioskodawca nabył nieruchomość zabudowaną, a nie sam grunt. Zgodzić się należy z konkluzją, że dla oceny charakteru takiej transakcji nie ma znaczenia fakt, że została wydana decyzja udzielająca pozwolenia na budowę, dla realizacji którego konieczna była rozbiórka istniejących na działkach obiektów. Słusznie sąd I instancji podkreślił, że bez znaczenia dla kwalifikacji tej czynności na gruncie podatku VAT jest okoliczność, że nabywca w przyszłości, po dokonaniu dostawy zamierza zburzyć budynki i wznieść nowe (podobnie NSA w cytowanych wyrokach z 7 listopada 2013 r., sygn. akt I FSK 1436/13 i sygn. akt I FSK 1582/13)”.

Mając na uwadze powyższe, należy stwierdzić, że w przedstawionym w niniejszym wniosku stanie faktycznym, przedmiotem dostawy (aportu) będzie Działka wraz ze znajdującą się na niej zabudową w postaci (dwóch) Budynków. Co za tym idzie, dostawa (aport) przedmiotowych Budynków może podlegać zwolnieniu z opodatkowania na podstawie ww. art. 43 ust. 1 pkt 10 lub art. 43 ust. 1 pkt 10a ustawy o VAT.

Rozpatrując wynikające z ww. przepisów przesłanki zwolnienia z opodatkowania, w ocenie Wnioskodawcy, w przedmiotowej sprawie nie ma przeciwskazań do zastosowania zwolnienia, o którym mowa w art. 43 ust. 1 pkt 10 ww. ustawy. Budynki będące przedmiotem aportu zostały nabyte nieodpłatnie w drodze Decyzji na podstawie (...). Ww. przepis stanowi natomiast, że nabycie przez A. na podstawie (...) prawa użytkowania wieczystego gruntów następuje bez obowiązku wniesienia pierwszej opłaty, a nabycie własności budynków, innych urządzeń i lokali następuje nieodpłatnie.

Stosownie do treści Decyzji: „Jako podstawę stwierdzenie prawa zarządu B do nieruchomości określonej w pkt I.1 przyjęto, zgodnie z § 4 rozporządzenia Rady Ministrów z dnia (...). w sprawie (...) decyzje (...): Nr (...) z dnia 28 lutego 1987 r. oraz (...) z dnia 15 maja 1990 r. ustalające na rzecz (...) wysokość opłaty rocznej za zarząd gruntem położonym w (...) przy ul. (...), oznaczonym numerem (...) o powierzchni 0,7876 ha” (Działka będąca przedmiotem aportu powstała w następstwie podziału ww. działki nr 1 - podział nastąpił na podstawie decyzji (...) z 15 listopada 2004 r. Nr (...)).

Mając na uwadze powyższe, jak również fakt, iż Budynki zostały wprowadzone do ewidencji środków trwałych, należy domniemywać, iż Budynki te były wykorzystywane do działalności prowadzonej przez B, a następnie przez A. (jako następcę prawnego ww. B).

W nawiązaniu do powyższego należy stwierdzić, że zgodnie z definicją podatkową (wynikającą z art. 16a ust. 1 ustawy o CIT) środkami trwałymi są stanowiące własność lub współwłasność podatnika, nabyte lub wytworzone we własnym zakresie, kompletne i zdatne do użytku w dniu przyjęcia do używania:

1)budowle, budynki oraz lokale będące odrębną własnością,

2)maszyny, urządzenia i środki transportu,

3)inne przedmioty

- o przewidywanym okresie używania dłuższym niż rok, wykorzystywane przez podatnika na potrzeby związane z prowadzoną przez niego działalnością gospodarczą albo oddane do używania na podstawie umowy najmu, dzierżawy lub umowy określonej w art. 17a pkt 1.

Co za tym idzie, fakt wprowadzenia Budynków na ewidencję środków trwałych świadczy o tym, iż musiały one być wykorzystywane na potrzeby prowadzonej działalności gospodarczej (co potwierdzają również dokonane ustalenia, iż na Działce znajdował się (...), realizujący zadania związane z funkcjonowaniem B, a następnie jego następcy prawnego, tj. Spółki).

Co za tym idzie, mimo braku posiadania (ze względu na upływ czasu) jednoznacznych dowodów, mając na uwadze przedstawione powyżej okoliczności, nie ma przeciwwskazań dla zastosowania zwolnienia wynikającego z art. 43 ust. 1 pkt 10 ustawy o VAT.

Jednocześnie, w przypadku uznania przez organ podatkowy braku podstaw do zastosowania zwolnienia określonego w ww. przepisie (art. 43 ust. 1 pkt 10), zastosowanie znajdzie zwolnienie z opodatkowania określone w art. 43 ust. 1 pkt 10a ustawy o VAT - z uwagi na fakt, iż A nie ponosiła nakładów na ulepszenie Budynków przekraczających 30 % ich wartości początkowej, a ponadto Spółce nie przysługiwało prawo do odliczenia podatku VAT w części lub w całości w momencie ich nabycia.

W efekcie, w przypadku zwolnienia z opodatkowania dostawy Budynków na podstawie art. 43 ust. 1 pkt 10 lub art. 43 ust. 1 pkt 10a ustawy o VAT, również dostawa (aport) Działki, na której znajdują się przedmiotowe Budynki, podlegać będzie zwolnieniu z opodatkowania podatkiem VAT na podstawie art. 29a ust. 8 ustawy o VAT.

Ocena stanowiska

Stanowisko, które przedstawili Państwo we wniosku jest prawidłowe.

Uzasadnienie interpretacji indywidualnej

Zgodnie z art. 5 ust. 1 pkt 1 ustawy z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług (t. j. Dz. U. z 2023 r. poz. 1570 ze zm.), zwanej dalej „ustawą”:

Opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług podlegają odpłatna dostawa towarów i odpłatne świadczenie usług na terytorium kraju.

W myśl art. 7 ust. 1 pkt 6 i 7 ustawy:

Przez dostawę towarów, o której mowa w art. 5 ust. 1 pkt 1, rozumie się przeniesienie prawa do rozporządzania towarami jak właściciel, w tym również:

6) oddanie gruntów w użytkowanie wieczyste;

7) zbycie praw, o których mowa w pkt 5 i 6.

Na podstawie art. 2 pkt 6 ustawy:

Ilekroć w dalszych przepisach jest mowa o towarach - rozumie się przez to rzeczy oraz ich części, a także wszelkie postacie energii.

W myśl art. 2 pkt 22 ustawy:

ilekroć w ustawie jest mowa o sprzedaży - rozumie się przez to odpłatną dostawę towarów i odpłatne świadczenie usług na terytorium kraju, eksport towarów oraz wewnątrzwspólnotową dostawę towarów.

W świetle przedstawionych powyżej przepisów, nieruchomość zarówno gruntowa, jak i zabudowana spełnia definicję towaru wynikającą z art. 2 pkt 6 ustawy, a jej sprzedaż, jak również oddanie gruntu w użytkowanie oraz zbycie prawa użytkowania wieczystego gruntu stanowi dostawę towarów, o której mowa w art. 7 ust. 1 ustawy.

W wyniku ustanowienia prawa użytkowania wieczystego dochodzi do ekonomicznego przeniesienia władztwa nad gruntem (towarem w rozumieniu ww. przepisu) na rzecz użytkownika wieczystego, co sprawia, że może on rozporządzać nim jak właściciel.

Jednak nie każda czynność, która stanowi odpłatną dostawę towarów w rozumieniu art. 7 ust. 1 ustawy podlega opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług. Aby dana czynność była opodatkowana tym podatkiem musi być wykonana przez podmiot, który w związku z jej wykonaniem jest podatnikiem podatku od towarów i usług.

Na podstawie art. 15 ust. 1 ustawy:

Podatnikami są osoby prawne, jednostki organizacyjne niemające osobowości prawnej oraz osoby fizyczne, wykonujące samodzielnie działalność gospodarczą, o której mowa w ust. 2, bez względu na cel lub rezultat takiej działalności.

Zgodnie z treścią art. 15 ust. 2 ustawy:

Działalność gospodarcza obejmuje wszelką działalność producentów, handlowców lub usługodawców, w tym podmiotów pozyskujących zasoby naturalne oraz rolników, a także działalność osób wykonujących wolne zawody. Działalność gospodarcza obejmuje w szczególności czynności polegające na wykorzystywaniu towarów lub wartości niematerialnych i prawnych w sposób ciągły dla celów zarobkowych.

Z przedstawionych we wniosku okoliczności wynika, że są Państwo zarejestrowanym podatnikiem VAT czynnym. Państwa Spółka (…), w ramach którego (…) przekazywane były (i są) nieruchomości stanowiące własność Spółki lub będące w jej użytkowaniu wieczystym. Planują Państwo przekazać w drodze aportu Działkę zabudowaną Budynkami.

Aport to wkład na utworzenie lub powiększenie majątku spółki, który daje prawo do udziału w jej zyskach. Przedmiotem aportu mogą być pieniądze (aporty pieniężne), rzeczy lub prawa (aporty rzeczowe) oraz umiejętności, kompetencje techniczne czy zawodowe.

W konsekwencji, wniesienie aportem zabudowanej Budynkami Działki stanowi więc czynność podlegającą na podstawie art. 5 ust. 1 pkt 1 ustawy opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług.

Należy zauważyć, że wykonywana czynność, która podlega opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług, może korzystać ze zwolnienia od tego podatku albo może być opodatkowana tym podatkiem.

Zakres i zasady zwolnienia od podatku od towarów i usług dostawy towarów lub świadczenia usług zostały określone m.in. w art. 43 ustawy.

Stosownie do treści art. 43 ust. 1 pkt 10 ustawy:

Zwalnia się od podatku dostawę budynków, budowli lub ich części, z wyjątkiem gdy:

a)dostawa jest dokonywana w ramach pierwszego zasiedlenia lub przed nim,

b)pomiędzy pierwszym zasiedleniem a dostawą budynku, budowli lub ich części upłynął okres krótszy niż 2 lata.

Jak wynika z powyższych uregulowań, zwolnienie wynikające z art. 43 ust. 1 pkt 10 ustawy stosuje się w odniesieniu do dostawy całości lub części budynków i budowli, jeżeli w stosunku do nich powstało pierwsze zasiedlenie, przy czym okres pomiędzy pierwszym zasiedleniem, a dostawą nie jest krótszy niż 2 lata.

Wykluczenie z tego zwolnienia następuje w sytuacjach, gdy dostawa jest dokonywana w ramach pierwszego zasiedlenia lub przed nim oraz w sytuacji, gdy od momentu pierwszego zasiedlenia do chwili sprzedaży nie minęły co najmniej 2 lata.

Zgodnie z art. 2 pkt 14 ustawy:

Ilekroć w dalszych przepisach jest mowa o pierwszym zasiedleniu – rozumie się przez to oddanie do użytkowania pierwszemu nabywcy lub użytkownikowi lub rozpoczęcie użytkowania na potrzeby własne budynków, budowli lub ich części, po ich:

a)wybudowaniu lub

b)ulepszeniu, jeżeli wydatki poniesione na ulepszenie, w rozumieniu przepisów o podatku dochodowym, stanowiły co najmniej 30% wartości początkowej.

Z powyższego przepisu wynika, że pierwszym zasiedleniem jest pierwsze zajęcie nieruchomości do używania. „Pierwsze zasiedlenie” budynku, budowli lub ich części ma więc miejsce zarówno w sytuacji, w której po wybudowaniu budynku budowli lub ich części oddano go w najem, jak i w przypadku wykorzystywania budynku, budowli lub ich części na potrzeby własnej działalności gospodarczej podatnika – bowiem w obydwu przypadkach doszło do korzystania z budynku, budowli lub ich części.

W tym miejscu należy zauważyć, że w przypadku nieruchomości niespełniających przesłanek do zwolnienia od podatku na podstawie powołanego wyżej przepisu art. 43 ust. 1 pkt 10 ustawy, ustawodawca umożliwia podatnikom - po spełnieniu określonych warunków - skorzystanie ze zwolnienia wskazanego w pkt 10a tego przepisu.

W myśl art. 43 ust. 1 pkt 10a ustawy:

Zwalnia się od podatku dostawę budynków, budowli lub ich części nieobjętą zwolnieniem, o którym mowa w pkt 10, pod warunkiem, że:

a)w stosunku do tych obiektów nie przysługiwało dokonującemu ich dostawy prawo do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego,

b)dokonujący ich dostawy nie ponosił wydatków na ich ulepszenie, w stosunku do których miał prawo do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego, a jeżeli ponosił takie wydatki, to były one niższe niż 30% wartości początkowej tych obiektów.

Z powołanych wyżej przepisów wynika, że jeżeli dostawa budynków, budowli lub ich części będzie mogła korzystać ze zwolnienia z art. 43 ust. 1 pkt 10 ustawy, wówczas badanie przesłanek wynikających z przepisu art. 43 ust. 1 pkt 10a stanie się bezzasadne.

W tym miejscu należy nadmienić, że dla dostawy nieruchomości, które nie spełniają przesłanek do objęcia ich zwolnieniem od podatku na podstawie art. 43 ust. 1 pkt 10 lub 10a ustawy ustawodawca przewidział możliwość zastosowania zwolnienia od podatku na podstawie art. 43 ust. 1 pkt 2 ustawy.

Stosownie do art. 43 ust. 1 pkt 2 ustawy:

Zwalnia się od podatku dostawę towarów wykorzystywanych wyłącznie na cele działalności zwolnionej od podatku, jeżeli z tytułu nabycia, importu lub wytworzenia tych towarów nie przysługiwało dokonującemu ich dostawy prawo do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego.

Kwestię opodatkowania dostawy gruntu, na którym posadowione zostały budynki lub budowle rozstrzyga art. 29a ust. 8 ustawy o VAT, w myśl którego:

W przypadku dostawy budynków lub budowli trwale z gruntem związanych albo części takich budynków lub budowli z podstawy opodatkowania nie wyodrębnia się wartości gruntu.

Co do zasady zatem, grunt będący przedmiotem sprzedaży podlega opodatkowaniu według takiej stawki podatku od towarów i usług, jaką opodatkowane są budynki/budowle na nim posadowione. Oznacza to, że w sytuacji, gdy budynki, budowle lub ich części korzystają ze zwolnienia od podatku VAT, również sprzedaż gruntu korzysta ze zwolnienia od podatku.

Dodatkowo należy wskazać, że przepisy ustawy o podatku od towarów i usług nie definiują pojęcia „budowli”. W tym zakresie należy odnieść się do przepisów ustawy z dnia 7 lipca 1994 r. Prawo budowlane (t. j. Dz. U. z 2023 r. poz. 682), zwanej dalej ustawą Prawo budowlane.

W myśl art. 3 pkt 1, pkt 2 ustawy Prawo budowlane:

Ilekroć w ustawie jest mowa o:

1) obiekcie budowlanym - należy przez to rozumieć budynek, budowlę bądź obiekt małej architektury, wraz z instalacjami zapewniającymi możliwość użytkowania obiektu zgodnie z jego przeznaczeniem, wzniesiony z użyciem wyrobów budowlanych;

2) budynku - należy przez to rozumieć taki obiekt budowlany, który jest trwale związany z gruntem, wydzielony z przestrzeni za pomocą przegród budowlanych oraz posiada fundamenty i dach.

Z opisu sprawy wynika, że na działce jest posadowiona zabudowa w postaci 2 budynków gospodarczych („Budynki”). Zabudowa stanowiąca Budynki jest całkowicie zdekapitalizowana i obecnie nieużytkowana (bardzo zły stan techniczny grożący zawaleniem), lecz stanowi ona nadal budynki w rozumieniu przepisów Prawa budowlanego (co zostało potwierdzone przez Inspektora Nadzoru). Zgodnie z Państwa wskazaniem w dacie aportu Budynki będą posadowione na Działce i nie zostaną rozebrane przed jego wniesieniem. Tym samym należy uznać, że przedmiotem aportu będzie grunt zabudowany.

W celu ustalenia, czy w przedmiotowej sprawie do zbycia w drodze aportu Budynków posadowionych na Działce, zastosowanie znajdzie zwolnienie z opodatkowania na podstawie art. 43 ust. 1 pkt 10 ustawy, należy w pierwszej kolejności rozstrzygnąć, czy i kiedy w odniesieniu do Budynków posadowionych na przedmiotowej Działce miało miejsce pierwsze zasiedlenie.

Przedstawione we wniosku okoliczności wskazują, że sprzedaż Budynków posadowionych na Działce nie zostanie dokonana w ramach pierwszego zasiedlenia lub przed nim oraz pomiędzy pierwszym zasiedleniem a dostawą ww. Budynków upłyną co najmniej 2 lata. Jak wskazali Państwo we wniosku na Działce jest posadowiona zabudowa w postaci 2 budynków gospodarczych („Budynki”), w odniesieniu do których na mocy Decyzji z 18 marca 2003 r. nabyli Państwo nieodpłatnie prawo własności. Budynki znajdują się na stanie środków trwałych Państwa Spółki. Zatem z dniem wpisu do ewidencji środków trwałych Budynki zostały przekazane do użytkowania na potrzeby prowadzonej działalności gospodarczej. Ponadto na podstawie posiadanej przez Państwa wiedzy, w przeszłości (przed 1990 r.), Działka znajdowała się w posiadaniu (…) B, którego następcą jest Spółka. Tym samym, należy uznać, że Budynki były wykorzystywane na potrzeby działalności gospodarczej. Zgodnie z Państwa wskazaniem - na Budynki nie były ponoszone nakłady na ulepszenie przekraczające 30% ich wartości początkowej. Zatem do pierwszego zasiedlenia w rozumieniu art. 2 pkt 14 ustawy w stosunku do Budynków doszło wiele lat wcześniej w momencie oddania Budynków do użytkowania. Wobec tego planowane zbycie w drodze aportu Budynków nastąpi w okresie dłuższym niż 2 lata od pierwszego zasiedlenia.

Biorąc pod uwagę powyższe oraz obowiązujące w tym zakresie przepisy należy stwierdzić, że spełnione zostaną przesłanki warunkujące zastosowanie zwolnienia na podstawie art. 43 ust. 1 pkt 10 ustawy o VAT do przeniesienia w ramach aportu Budynków, ponieważ planowana transakcja nie będzie dokonywana w ramach pierwszego zasiedlenia oraz od daty pierwszego zasiedlenia Budynków minął okres przekraczający 2 lata.

Jak wskazano powyżej, grunt będący przedmiotem dostawy podlega opodatkowaniu według tych samych regulacji jak budynki i budowle na nim posadowione. W konsekwencji - na podstawie art. 29a ust. 8 ustawy - również zbycie prawa użytkowania wieczystego gruntu (Działki), na którym ww. Budynki są posadowione, będzie zwolnione od podatku w oparciu o przepis art. 43 ust. 1 pkt 10 ustawy.

Zatem, czynność przeniesienie w ramach aportu Działki zabudowanej Budynkami będzie korzystała ze zwolnienia od podatku od towarów i usług, na podstawie art. 43 ust. 1 pkt 10 ustawy w zw. z art. 29a ust. 8 ustawy.

W związku z tym, że planowana transakcja zbycia (w drodze aportu) Działki z posadowionymi na niej Budynkami będzie korzystała ze zwolnienia od podatku VAT, zgodnie z art. 43 ust. 1 pkt 10 w zw. z art. 29a ust. 8 ustawy, dalsza analiza zwolnień ww. czynności - wynikająca z przepisów art. 43 ust. 1 pkt 10a lub pkt 2 ustawy jest bezzasadna.

Państwa stanowisko należało więc uznać za prawidłowe.

Dodatkowe informacje

Informacja o zakresie rozstrzygnięcia

Interpretacja dotyczy zdarzenia przyszłego, które Państwo przedstawili i stanu prawnego, który obowiązuje w dniu wydania interpretacji.

Jednocześnie wskazuję, że interpretacja indywidualna wywołuje skutki prawnopodatkowe tylko wtedy, gdy zdarzenie przyszłe sprawy będącej przedmiotem interpretacji pokrywać się będzie ze zdarzeniem przyszłym podanym przez Państwa w złożonym wniosku. W związku z powyższym, w przypadku zmiany któregokolwiek elementu przedstawionego we wniosku opisu sprawy, udzielona odpowiedź traci swoją aktualność.

Pouczenie o funkcji ochronnej interpretacji

• Funkcję ochronną interpretacji indywidualnych określają przepisy art. 14k-14nb ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. - Ordynacja podatkowa (t. j. Dz. U. z 2022 r. poz. 2651 ze zm.). Aby interpretacja mogła pełnić funkcję ochronną: Państwa sytuacja musi być zgodna (tożsama) z opisem stanu faktycznego lub zdarzenia przyszłego i musicie się Państwo zastosować do interpretacji.
• Zgodnie z art. 14na § 1 Ordynacji podatkowej:

Przepisów art. 14k-14n Ordynacji podatkowej nie stosuje się, jeśli stan faktyczny lub zdarzenie przyszłe będące przedmiotem interpretacji indywidualnej jest elementem czynności, które są przedmiotem decyzji wydanej:

1)z zastosowaniem art. 119a;

2)w związku z wystąpieniem nadużycia prawa, o którym mowa w art. 5 ust. 5 ustawy z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług;

3)z zastosowaniem środków ograniczających umowne korzyści.

• Zgodnie z art. 14na § 2 Ordynacji podatkowej:

Przepisów art. 14k-14n nie stosuje się, jeżeli korzyść podatkowa, stwierdzona w decyzjach wymienionych w § 1, jest skutkiem zastosowania się do utrwalonej praktyki interpretacyjnej, interpretacji ogólnej lub objaśnień podatkowych.

Pouczenie o prawie do wniesienia skargi na interpretację

Mają Państwo prawo do zaskarżenia tej interpretacji indywidualnej do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego. Zasady zaskarżania interpretacji indywidualnych reguluje ustawa z dnia 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi - (t. j. Dz. U. z 2023 r. poz. 1634 ze zm.; dalej jako „PPSA”).

Skargę do Sądu wnosi się za pośrednictwem Dyrektora KIS (art. 54 § 1 PPSA). Skargę należy wnieść w terminie trzydziestu dni od dnia doręczenia interpretacji indywidualnej (art. 53 § 1 PPSA):

• w formie papierowej, w dwóch egzemplarzach (oryginał i odpis) na adres: Krajowa Informacja Skarbowa, ul. Warszawska 5, 43-300 Bielsko-Biała (art. 47 § 1 PPSA), albo
• w formie dokumentu elektronicznego, w jednym egzemplarzu (bez odpisu), na adres Elektronicznej Skrzynki Podawczej Krajowej Informacji Skarbowej na platformie ePUAP: /KIS/SkrytkaESP (art. 47 § 3 i art. 54 § 1a PPSA).

Skarga na interpretację indywidualną może opierać się wyłącznie na zarzucie naruszenia przepisów postępowania, dopuszczeniu się błędu wykładni lub niewłaściwej oceny co do zastosowania przepisu prawa materialnego. Sąd jest związany zarzutami skargi oraz powołaną podstawą prawną (art. 57a PPSA).

Podstawa prawna dla wydania interpretacji

Podstawą prawną dla wydania tej interpretacji jest art. 13 § 2a oraz art. 14b § 1 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. - Ordynacja podatkowa (t. j. Dz. U. z 2022 r. poz. 2651 ze zm.).