Interpretacja
Interpretacja indywidualna z dnia 20 września 2023 r., Dyrektor Krajowej Informacji Skarbowej, sygn. 0112-KDIL1-1.4012.375.2023.2.HW
Ustalenie,czy sprzedaż zakładu będzie podlegała opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług.
Interpretacja indywidualna – stanowisko prawidłowe
Szanowni Państwo,
stwierdzam, że Państwa stanowisko w sprawie oceny skutków podatkowych opisanego zdarzenia przyszłego w podatku od towarów i usług w zakresie ustalenia, czy zbycie opisanych składników materialnych i niematerialnych składających się na Zakład będzie pozostawać poza zakresem opodatkowania podatkiem od towarów i usług, ponieważ przedmiotem zbycia będzie przedsiębiorstwo lub zorganizowana część przedsiębiorstwa (pytanie oznaczone we wniosku nr 1) – jest prawidłowe.
Zakres wniosku wspólnego o wydanie interpretacji indywidualnej
21 lipca 2023 r. wpłynął Państwa wniosek wspólny z – brak daty – o wydanie interpretacji indywidualnej, który dotyczy podatku od towarów i usług w zakresie ustalenia:
- czy zbycie opisanych składników materialnych i niematerialnych składających się na Zakład będzie pozostawać poza zakresem opodatkowania podatkiem od towarów i usług, ponieważ przedmiotem zbycia będzie przedsiębiorstwo lub zorganizowana część przedsiębiorstwa (pytanie oznaczone we wniosku nr 1);
- czy wartość firmy (goodwill) będzie podlegać opodatkowaniu jako świadczenie usług związanych z przeniesieniem elementów, które wpływają na zdolność do generowania zysku, określonych w pkt 8 opisu sprawy (pytanie oznaczone we wniosku nr 2);
- czy sprzedaż Wierzytelności Handlowych w ramach Transakcji, za cenę równą ich wartości nominalnej nie podlega opodatkowaniu po stronie Wnioskodawcy 1 (pytanie oznaczone we wniosku nr 3);
- czy nabycie Wierzytelności Handlowych w ramach Transakcji za cenę ich wartości nominalnej podlega opodatkowaniu podatkiem VAT po stronie Wnioskodawcy 2, a podstawa opodatkowania będzie wynosiła 0 zł (pytanie oznaczone we wniosku nr 4);
- czy przejęcie przez Wnioskodawcę 2 zobowiązań w ramach Transakcji nie podlega opodatkowaniu, ale wartość przejętych zobowiązań powiększa po stronie Wnioskodawcy 1 podstawę opodatkowania świadczenia usług w postaci przeniesienia na Wnioskodawcę 2 elementów określonych w pkt 8 opisu sprawy (pytanie oznaczone we wniosku nr 5);
- czy Nabywca będzie uprawniony do odliczenia podatku naliczonego wynikającego z faktur dokumentujących nabycie Składników Transakcji oraz prawa do zwrotu nadwyżki podatku naliczonego nad podatkiem należnym (pytanie oznaczone we wniosku nr 6).
Uzupełnili go Państwo – w odpowiedzi na wezwanie – pismem z 7 września 2023 r. (wpływ 7 września 2023 r.). Treść wniosku wspólnego jest następująca:
Zainteresowani, którzy wystąpili z wnioskiem
1) Zainteresowana będąca stroną postępowania: X
2) Zainteresowana niebędąca stroną postępowania: Y
Opis zdarzenia przyszłego
X („Wnioskodawca 1” lub „Spółka”) należy do grupy kapitałowej specjalizującej się w produkcji opakowań. Spółka prowadzi działalność produkcyjną polegająca na produkcji opakowań (…) w ramach zakładu produkcyjnego (...) („Zakład”). Zakład działa w specjalnej strefie ekonomicznej. Oprócz prowadzenia działalności produkcyjnej, Spółka posiada również portfel udziałów/akcji w podmiotach powiązanych.
Y (zmiana firmy spółki na (…) oraz adresu tej spółki jest w trakcie rejestracji) („Nabywca” lub „Wnioskodawca 2”) jest podmiotem, który należy do grupy kapitałowej prowadzącej działalność w zakresie produkcji opakowań (…) i jest spółką celową dedykowaną do nabycia Zakładu i prowadzenia działalności w zakresie produkcji opakowań (…).
Wnioskodawca 1 oraz Wnioskodawca 2 dalej łącznie zwani jako „Strony” lub „Wnioskodawcy”.
Spółka planuje zbycie działalności produkcyjnej na rzecz Wnioskodawcy 2 („Transakcja”). Wskutek Transakcji Spółka zakończy działalność produkcyjną w segmencie opakowań (…), a działalność w tym zakresie z wykorzystaniem Zakładu będzie kontynuowana przez Wnioskodawcę 2.
Wnioskodawca 1 oraz Wnioskodawca 2 nie są podmiotami powiązanymi w rozumieniu regulacji ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych.
Struktura organizacyjna Spółki
Spółka nabyła Zakład w drodze umowy sprzedaży przedsiębiorstwa zawartej z syndykiem masy upadłości przedsiębiorstwa państwowego w upadłości. W akcie notarialnym dokumentującym umowę sprzedaży przyjęto, że przedmiotem umowy sprzedaży jest przedsiębiorstwo w rozumieniu art. 551 Kodeksu cywilnego.
W roku 2005 Spółka dokonała wyodrębnienia oddziału w miejscowości, w której zlokalizowany jest Zakład – innej niż miejscowość, w której zlokalizowana jest siedziba Spółki („Oddział”). Wyodrębnienie to, obejmujące całość działalności produkcyjnej prowadzonej przez Zakład, uwidocznione jest w rejestrze przedsiębiorców Krajowego Rejestru Sądowego.
Obok działalności produkcyjnej prowadzonej poprzez Zakład, Spółka posiada mniejszościowe udziały w szeregu polskich i zagranicznych spółek zależnych. Spółki te wchodzą w skład grupy kapitałowej i zajmują się produkcją i dystrybucją wyrobów grupy na rynku krajowym i rynkach międzynarodowych. Spółka wykonuje w stosunku do podmiotów zależnych uprawnienia właścicielskie, których zakres jest uzależniony od posiadanego pakietu udziałów i lokalnych zasad ładu korporacyjnego („Działalność Holdingowa”). Działalność Holdingowa prowadzona przez Spółkę nie pozostaje w bezpośrednim związku z działalnością produkcyjną prowadzoną za pośrednictwem Oddziału i stanowi odrębną od działalności produkcyjnej część działalności Spółki. Działalność Holdingowa wykonywana jest z siedziby Spółki.
Zakład, działający w ramach Oddziału, stanowi wyodrębnioną jednostkę gospodarczą zatrudniająca pracowników (zarówno fizycznych jak i umysłowych; przeciętne zatrudnienie w roku obrotowym 2022 wynosiło ok. (…) i kierowaną przez dedykowaną do tego kadrę zarządzającą.
Rachunkowość zarządcza Spółki
Spółka jest w stanie i przygotowuje analizy finansowe dotyczące wyników finansowych Zakładu dla celów zarządczych.
Funkcjonujący w Spółce system finansowo-księgowy pozwala na wyodrębnienie i przypisanie przychodów, kosztów, należności i zobowiązań odrębnie do Zakładu i Działalności Holdingowej, a także sporządzanie odrębnego planu finansowego dla poszczególnych rodzajów działalności.
Możliwe jest wyodrębnienie dla Zakładu kluczowych dla jego funkcjonowania kont bilansowych, takich jak zapasy, zobowiązania czy należności.
Prowadzona przez Spółkę ewidencja środków trwałych i wartości niematerialnych i prawnych pozwala na oddzielenie środków trwałych i wartości niematerialnych i prawnych związanych z poszczególnymi rodzajami działalności.
Wiele spośród podstawowych wskaźników finansowych kalkulowanych w ramach analizy finansowej przedsiębiorstwa Spółki w istocie dotyczy Zakładu/Oddziału, wskazując jedynie przykładowo: wartość środków trwałych i wartości niematerialnych i prawnych, wskaźnik rentowności, wysokość odpisów aktualizujących wartość zapasów, wartość praw do emisji dwutlenku węgla, itd.
Zakres planowanej Transakcji
W ramach Transakcji na Nabywcę zostanie przeniesiona własność wszystkich składników materialnych i niematerialnych związanych z Zakładem w zakresie operacyjnym, tj. całość produkcji oraz kontrola jakości. Wskutek Transakcji, na Nabywcę zostaną przeniesione wszelkie aktywa, własność i prawa Spółki związane wyłącznie albo głównie z Zakładem w dacie Transakcji oraz nie wyłączone z Transakcji, zgodnie z uwagami poniżej.
W szczególności przedmiotem Transakcji będą (z poniższymi zastrzeżeniami i w granicach dopuszczalnych obowiązującymi przepisami prawa):
1) Zakład pracy:
· pracownicy – w ramach Transakcji dojdzie do przejścia na Nabywcę zakładu pracy Spółki w trybie art. 231 ustawy z dnia 26 czerwca 1974 r. – Kodeks Pracy (tj. Dz. U. z 2018 r., poz. 917 ze zm.; „Kodeks pracy”);
· zobowiązania wynikające ze stosunku pracy z pracownikami Zakładu przejętymi przez kupującego w trybie art. 231 Kodeksu pracy;
· fundusze zgromadzone na Zakładowym Funduszu Świadczeń Socjalnych;
· wierzytelności z tytułu pożyczek udzielanych pracownikom Zakładu za pośrednictwem dedykowanego funduszu pożyczek mieszkaniowych;
2) Nieruchomości:
· prawo własności/użytkowania wieczystego gruntów, na których prowadzona jest działalność Zakładu, wraz z posadowionymi na nich naniesieniami (hale produkcyjne wraz z budynkami/budowlami o charakterze pomocniczym/magazynowym, parkingi, place manewrowe, miejsca składowania, drogi wewnętrzne itp.). Biorąc pod uwagę, że w stosunku do części nieruchomości podmioty uprawnione mogą zrealizować ustawowe prawo pierwokupu lub w stosunku do niektórych nieruchomości może nie być możliwe przeniesienia prawa własności ze względu na ograniczenia prawne, pewne nieruchomości składające się na Zakład mogą być wyłączone z zakresu Transakcji lub będą wykorzystywane przez Nabywcę pod tytułem zależnym (np. dzierżawa, użytkowanie). Tym niemniej, dla celów złożonego wniosku, Strony zakładają, że Transakcja dojdzie do skutku, jeżeli Wnioskodawca 2 nabędzie nieruchomości warunkujące kontynuowanie działalności Zakładu przez Wnioskodawcę 2 po Transakcji lub uzyska w odniesieniu do niektórych z nich, które nie mogą być przedmiotem sprzedaży, inny tytuł prawny (np. dzierżawa lub użytkowanie). Innymi słowy, warunkiem przeprowadzenia Transakcji będzie nabycie przez Wnioskodawcę 2 kluczowych nieruchomości lub uzyskanie do nich tytułu prawnego ujawnionego w księdze wieczystej, innego niż własność, tj. Nabywca nabędzie tytuł prawny do nieruchomości, które będą umożliwiały nieprzerwane kontynuowanie prowadzenia działalności Zakładu przez Wnioskodawcę 2;
3) Środki trwałe / aktywa produkcyjne / wartości niematerialne i prawne:
· środki trwałe i wyposażenie związane z działalnością Zakładu (w szczególności piece, kotły i inne urządzenia produkcyjne, komplety formujące przeznaczone do produkcji określonego wyrobu, narzędzia, wyposażenie części socjalnych Zakładu, komputery i inne urządzenie elektroniczne, meble);
· środki trwałe w budowie;
· zapasy surowców i półproduktów;
· zapasy produktów gotowych;
· wartości niematerialne i prawne obejmujące licencje wykorzystywane przez Zakład, z wyłączeniem wskazanych poniżej aktywów wynikających z nakładów poniesionych przez Spółkę na rozwój oprogramowania;
4) Inne składniki majątkowe:
· wierzytelności handlowe związane z funkcjonowaniem Zakładu, powstałe do daty Transakcji, wynikające np. z umów z klientami z tytułu dostaw produktów („Wierzytelności Handlowe”), w zakresie, w jakim klienci wyrażą zgodę na przeniesienie na Nabywcę tych umów, chyba, że zgoda klienta nie jest wymagana; Wierzytelności Handlowe mogą obejmować zarówno wierzytelności wymagalne (takie, których termin płatności już minął) jak i niewymagalne (których termin płatności jeszcze nie nastąpił);
Jeśli wbrew założeniom Transakcji, jakiekolwiek płatności trafią po Transakcji do Spółki, a nie do Nabywcy, Spółka będzie zobowiązana do przekazania tych płatności do Nabywcy (klauzula tzw. niewłaściwej kieszeni, wrong pocket);
· wierzytelność z tytułu kwoty depozytu wpłaconego na rzecz wykonawcy trwających prac modernizacyjnych pieca (depozyt stanowi zabezpieczenie zapłaty na rzecz wykonawcy);
· wszelka dokumentacja związana wyłącznie albo głównie z Zakładem, w tym w szczególności listy cen, listy klientów, katalogi produktów;
· w zakresie dozwolonym przez przepisy prawa powszechnie obowiązującego, wszelkie pozwolenia, koncesje lub zezwolenia, w tym wnioski o wydanie pozwoleń koncesji, czy zezwoleń, związane z działalnością prowadzoną przez Zakład;
· dokumentacja związana z prowadzeniem działalności produkcyjnej, w tym w szczególności regulaminy, instrukcje i zasady dotyczące wynagradzania i premiowania pracowników, bezpieczeństwa i higieny pracy, organizacji pracy w Zakładzie, kontroli jakości itp.;
· prawa do korzystania z niektórych znaków towarowych (w okresie przejściowym Nabywca może być uprawniony do korzystania ze znaków towarowych Spółki w zakresie, w jakim znajdują się one na formach odlewniczych wykorzystywanych do produkcji lub na produktach gotowych; wymiana tych form w czasie, kiedy zachowują one swoją funkcjonalność byłaby nieuzasadniona ekonomicznie);
· prawa do emisji CO2, które będą w posiadaniu Wnioskodawcy 1 na moment Transakcji;
5) Prawa i obowiązki wynikające z umów zawartych przez Spółkę:
· Prawa i obowiązki wynikające z umów na dostawy towarów, usług i mediów niezbędnych do funkcjonowania Zakładu, w szczególności wody, elektryczności, wywozu odpadów będą co do zasady przenoszone w ramach Transakcji. W przypadkach, w których nie będzie to możliwe, Spółka wypowie te umowy, a Nabywca zawrze nowe umowy na dostawy towarów, usług i mediów; nie jest wykluczone, że z tymi samymi podmiotami;
· Zamiarem Spółki jest przeniesienie na Nabywcę praw i obowiązków wynikających z umów zawartych przez Spółkę w związku z działalnością Zakładu/Oddziału. Należy mieć jednak na uwadze to, że w przypadku zobowiązań Spółki, do skutecznego przeniesienia zobowiązania na nowy podmiot niezbędna jest co do zasady zgoda wierzyciela (art. 519 Kodeksu cywilnego). Ponadto, część umów zawartych przez Spółkę zawiera klauzule zmiany kontroli (change of control); skuteczność ich przeniesienia uzależniona będzie od zgody (lub braku sprzeciwu) danego kontrahenta. Przejęcie przez Nabywcę zobowiązań związanych z Zakładem będzie więc uzależnione od współdziałania podmiotów trzecich a strony Transakcji będą miały ograniczony wpływ na uzyskanie takich zgód (w przypadku wierzytelności wynikających z umów przeniesienie wierzytelności może wymagać zgody dłużnika);
· Możliwe jest, że Nabywca będzie renegocjował umowy z klientami/dostawcami, względnie, że Nabywca lub podmiot powiązany Nabywcy ma już zawarte umowy z niektórymi klientami/dostawcami i Zakład będzie wykorzystany do realizacji zobowiązań wynikających z tych umów. W takiej sytuacji może nie dojść do przeniesienia praw i obowiązków z takich umów na Nabywcę lub jego podmiot powiązany (bo będzie on związanych umowami z tymi kontrahentami na własnych warunkach);
6) Zobowiązania związane z działalnością Zakładu:
· W ramach Transakcji na Nabywcę zostaną przeniesione zobowiązania związane z działalnością Zakładu, wynikające z umów, porozumień, ustaleń i zamówień zawartych przez Spółkę, np. zobowiązania wynikające z zawartych przez Spółkę umów z dostawcami surowców, usługodawcami itp., istniejące na moment Transakcji (pod warunkiem uzyskania zgody wierzyciela);
7) Gotówka i jej ekwiwalenty:
· W ramach Transakcji nie dojdzie do przeniesienia gotówki i jej ekwiwalentów, ze względu na to, że brak takiego transferu nie wpłynie na płynną kontynuację produkcji przez Nabywcę (Nabywca zapewni wystarczający poziom kapitału obrotowego do prowadzenia działalności przez Zakład, bez konieczności przejęcia środków pieniężnych Spółki); transfer gotówki jest również pozbawiony uzasadnienia biznesowego (nabycie gotówki za wynagrodzeniem pieniężnym);
8) Inne:
· W ramach Transakcji, jeśli w odpowiedzi na złożony wniosek zostanie potwierdzone, że przedmiotem Transakcji będzie przedsiębiorstwo/zorganizowana część przedsiębiorstwa, powstanie tzw. wartość firmy (goodwill); wartość firmy w praktyce odzwierciedla przejście na Nabywcę, obok ww. aktywów, m.in. tajemnic przedsiębiorstwa, renomy, reputacji, doświadczenia w prowadzeniu działalności, relacji handlowych, znajomości rynku, znajomości procesów biznesowych itp., które wpływają na zdolności do generowania zysku przez Zakład; wszystkie te elementy przejdą na Nabywcę również, gdy w odpowiedzi na złożony wniosek nie zostanie potwierdzone, że przedmiotem Transakcji będzie przedsiębiorstwo/zorganizowana część przedsiębiorstwa;
Niezależnie od powyższego, Przedmiotem Transakcji nie będą:
· prawa i obowiązki wynikające z pozwoleń/zezwoleń o charakterze publicznoprawnym, których przeniesienie jest niemożliwe z mocy prawa (w przypadku takich pozwoleń/zezwoleń, Nabywca będzie zobowiązany do ich uzyskania na własny rachunek);
· aktywa wynikające z nakładów poniesionych przez Spółkę na rozwój oprogramowania przeznaczonego dla całej grupy (brak przeniesienia tego składnika wynika z tego, że rozwijane oprogramowanie jest rozwijane dla zaspokojenia specyficznych potrzeb grupy kapitałowej i będzie nieużyteczne dla Nabywcy);
· aktywa i zobowiązania o charakterze bilansowym, których przeniesienie jest niemożliwe; wyłączenie to dotyczy w szczególności aktywów/rezerw z tytułu części odroczonej podatku dochodowego;
· aktywa i zobowiązania o charakterze publicznoprawnym (w tym m.in. związane z rozliczeniem pomocy publicznej uzyskanej przez Spółkę, również tej dot. działalności w specjalnej strefie ekonomicznej, kwoty nadwyżki podatku naliczonego ponad kwotę podatku należnego);
· księgi rachunkowe oraz dokumenty związane z prowadzeniem działalności gospodarczej (na Spółce ciąży prawny obowiązek przechowywania dokumentów i ksiąg rachunkowych zgodnie z przepisami prawa podatkowego i ustawy o rachunkowości);
· wierzytelności i zobowiązania wynikające z gwarancji udzielonych podmiotom powiązanym z grupy kapitałowej Wnioskodawcy 1;
· zobowiązania wynikające z pożyczki udzielonej Spółce przez jedynego akcjonariusza;
· firma Spółki;
· znaki towarowe (z zastrzeżeniem, że Nabywca nabędzie, na podstawie licencji, prawo do korzystania w okresie przejściowym z niektórych znaków towarowych, głównie w zakresie, w jakim znajdują się one na formach odlewniczych wykorzystywanych do produkcji lub na produktach gotowych; wymiana tych form w czasie, kiedy zachowują one swoją funkcjonalność byłaby nieuzasadniona ekonomicznie, w tym zakresie licencja będzie ograniczona czasowo okresem wykorzystania takiej formy oraz dostępnością zapasów produktów gotowych przeznaczonych do sprzedaży oznaczonych takimi znakami towarowymi, koniec eksploatacji formy oraz sprzedaży zapasów produktów gotowych będzie jednocześnie datą końcową okresu licencji);
· udziały i akcje w podmiotach zależnych wchodzące w skład Działalności Holdingowej.
Część funkcji o charakterze pomocniczym do podstawowej działalności produkcyjnej jest obecnie świadczona na rzecz Spółki, na zasadzie outsourcingu, przez podmiot zewnętrzny z grupy kapitałowej, do której należy Spółka. Dotyczy to w szczególności usług księgowych i kadrowych, usług świadczonych przez dział prawny, usług IT, usług działu zakupów oraz, częściowo, usług logistycznych. Prawa i obowiązki wynikające z wewnątrzgrupowych umów o świadczenie tych usług nie będą przedmiotem planowanej Transakcji. Przy czym możliwe jest zawarcie umowy o tymczasowym świadczeniu części lub wszystkich takich usług przez dotychczasowego usługodawcę na rzecz Wnioskodawcy 2, w celu ułatwienia zapewnienia ciągłości operacyjnej prowadzenia działalności przez Zakład.
Kontynuacja działalności Zakładu
Wskutek planowanej Transakcji, na Nabywcę zostanie przeniesiona całość działalności produkcyjnej (w praktyce cały Zakład prowadzony w Oddziale z ww. zastrzeżeniami i wyłączeniami). Nabywca będzie kontynuował działalność prowadzoną przez Zakład.
Spółka nie będzie kontynuowała działalności prowadzonej przez Zakład po Transakcji. W szczególności, Spółka nie będzie zaangażowana w produkcję opakowań (…). Spółka będzie natomiast dokonywała czynności, jakie mogą być konieczne w związku z zakończeniem prowadzenia działalności produkcyjnej, takich jak ściągnięcie wierzytelności, które nie są przedmiotem Transakcji, uregulowanie zobowiązań, wykonanie obowiązków sprawozdawczych wobec organów administracji publicznej itp. Spółka będzie również kontynuowała Działalność Holdingową.
Umowa
Strony planują zawarcie dwóch umów przedwstępnych a następnie zawarcie umów przyrzeczonych skutkujących przeniesieniem na Nabywcę własności składników majątkowych będących przedmiotem Transakcji („Umowy”). Zawarcie odrębnych umów w stosunku do nieruchomości jest podyktowane kwestiami prawnymi, m.in. tym, że w stosunku do części nieruchomości podmioty uprawnione mogą zrealizować ustawowe prawo pierwokupu a umowa przenosząca własność nieruchomości musi mieć formę aktu notarialnego.
Sposób ustalenia ceny
Cena, jaką Nabywca zaoferował za składniki materialne i niematerialne składające się na Zakład, powiązana jest z wynikami finansowymi Zakładu w okresie poprzedzającym Transakcję, w szczególności przy ustalaniu ceny nabycia Zakładu brane są pod uwagę:
· wskaźnik EBITDA (zysk operacyjny przed potrąceniem odsetek, podatków i amortyzacji) oraz
· poziom kapitału obrotowego (working capital).
Strony ustaliły, że cena powinna jednocześnie podlegać określonym korektom związanym ze zmianami w wybranych pozycjach bilansowych pomiędzy ustaloną przez Strony datą poprzedzającą dzień Transakcji a dniem Transakcji.
Ostateczne Umowy dotyczące sprzedaży Zakładu, które zostaną zawarte pomiędzy Stronami, będą wskazywać wartość poszczególnych składników majątkowych lub kategorii składników majątkowych będących przedmiotem Transakcji, za wyjątkiem ww. punktu 8 opisu zakresu planowanej Transakcji (kategoria „Inne”). Cena sprzedaży będzie wyższa niż suma wartości rynkowych składników majątkowych stanowiących przedmiot Transakcji - nadwyżka ta będzie stanowić wartość firmy (goodwill) w przypadku przyjęcia, że przedmiotem Transakcji jest przedsiębiorstwo lub jego zorganizowana część; od strony komercyjnej, jest to wynagrodzenie odzwierciedlające tajemnice przedsiębiorstwa, renomę, reputację, doświadczenie w prowadzeniu działalności, relacje handlowe, znajomość rynku, znajomość procesów biznesowych itp., przejawiające się w zdolności do generowania zysku przez Zakład.
W zakresie przeniesienia na Nabywcę Wierzytelności Handlowych, Strony zakładają, że w ramach Transakcji zostaną one przeniesione za cenę równą wartości nominalnej tych należności (brutto) oraz że wierzytelności, co do zasady, nie będą miały charakteru tzw. wierzytelności trudnych (to jest zagrożonych nieściągalnością), przy czym Nabywca akceptuje fakt, że z nabyciem przenoszonych wierzytelności wiąże się ryzyko gospodarcze.
Nie zostanie ustalone odrębne wynagrodzenie za przejęcie przez Wnioskodawcę 2 zobowiązań związanych z działalnością Zakładu, gdyż jest ono uwzględnione w ustalonym przez strony mechanizmie, który doprowadził do obliczenia ceny nabycia Zakładu.
Odliczenie podatku naliczonego przez Nabywcę
Nabywca jest zainteresowany zakupem wszystkich składników materialnych i niematerialnych związanych z Zakładem, które zostały opisane powyżej.
Na moment Transakcji, Nabywca będzie zarejestrowanym podatnikiem podatku od towarów i usług w Polsce.
Nabywca ma zamiar wykorzystywać nabyte składniki materialne i niematerialne składające się na Zakład poprzez kontynuowanie prowadzenia działalności gospodarczej w zakresie produkcji opakowań (…), w oparciu o nabyte aktywa. Innymi słowy, działalność prowadzona przez Nabywcę po planowanej Transakcji będzie prowadzona w tym samym lub zbliżonym zakresie, co działalność prowadzona przez Wnioskodawcę 1 w Zakładzie/Oddziale. Mając na uwadze powyższe, nabyte składniki materialne i niematerialne będą wykorzystywane przez Nabywcę do wykonywania czynności opodatkowanych podatkiem od towarów i usług w rozumieniu art. 86 ust. 1 ustawy o VAT.
W przypadku uznania przez organ, że Transakcja powinna podlegać opodatkowaniu VAT, Wnioskodawca 1 wystawi na rzecz Wnioskodawcy 2 fakturę VAT (lub faktury VAT) z zastosowaniem właściwych stawek podatku od towarów i usług dla składników majątkowych będących przedmiotem Transakcji, w zakresie, w jakim sprzedaż tych składników będzie podlegała opodatkowaniu podatkiem VAT (nie będzie podlegać zwolnieniu od opodatkowania VAT). Wnioskodawca 2 może również wystąpić o zwrot nadwyżki podatku naliczonego nad należnym wynikającego z faktury lub faktur dokumentujących nabycie opisanych powyżej składników majątkowych.
Uzupełnienie oraz doprecyzowanie opisu sprawy
1. W odpowiedzi na pytanie o treści: „Czy zespół wszystkich składników materialnych i niematerialnych mających być przedmiotem sprzedaży, będzie stanowił w momencie sprzedaży przedsiębiorstwo w rozumieniu art. 551 ustawy z dnia 23 kwietnia 1964 r. Kodeks cywilny (t. j. Dz. U. z 2023 r. poz. 1610)?” wskazaliście Państwo, że: „Od strony cywilistycznej założeniem Wnioskodawców jest, że przedmiotem umowy sprzedaży będzie przedsiębiorstwo w rozumieniu art. 551 Kodeksu cywilnego (należy przy tym zauważyć, że Kodeks cywilny, w przeciwieństwie do przepisów prawa podatkowego, nie czyni rozróżnienia pomiędzy przedsiębiorstwem a zorganizowaną częścią przedsiębiorstwa i nie zawiera definicji legalnej zorganizowanej części przedsiębiorstwa)”.
2. Z kolei na pytanie: „Czy przedmiot sprzedaży w momencie sprzedaży będzie posiadał potencjalną zdolność do działania jako niezależne przedsiębiorstwo realizujące określone zadania gospodarcze?” odpowiedzieliście Państwo, że: „Przedmiot sprzedaży w momencie sprzedaży będzie posiadał potencjalną zdolność do działania jako niezależne przedsiębiorstwo realizujące określone zadania gospodarcze”.
3. Natomiast w odpowiedzi na pytanie: „Czy składniki materialne i niematerialne wchodzące w skład wydzielonej części przedsiębiorstwa pozostają ze sobą we wzajemnych relacjach w taki sposób, aby można było o nich mówić jako o zespole, a nie tylko zbiorze pewnych elementów?” wskazaliście Państwo, że: „We wniosku o wydanie interpretacji Wnioskodawcy w sposób obszerny opisali wzajemne relacje łączące składniki materialne i niematerialne składające się na przedmiot Transakcji. W ocenie Wnioskodawców, składniki te nie stanowią zbioru odrębnych elementów, tylko składają się na zespół składników umożliwiający prowadzenie działalności gospodarczej – produkcji opakowań (…) w ramach zakładu produkcyjnego (...)”.
4. W odpowiedzi na pytanie o treści: „Czy w zespole składników majątkowych i niemajątkowych składających się na wydzieloną część przedsiębiorstwa, która zostanie sprzedana po wyłączeniu wskazanych w opisie sprawy elementów, zachowane zostaną funkcjonalne związki pomiędzy jego poszczególnymi składnikami, w sposób umożliwiający kontynuowanie określonej działalności gospodarczej prowadzonej dotychczas przez Wnioskodawcę 1?” wskazaliście Państwo, że: „W ocenie Wnioskodawców, po dokonaniu Transakcji, zostaną zachowane funkcjonalne związki pomiędzy składnikami składającymi się na przedmiot sprzedaży. Zgodnie z przedstawionym we wniosku opisem zdarzenia przyszłego, Wnioskodawca 2 będzie kontynuował działalność prowadzoną dotychczas przez Wnioskodawcę 1 w zakresie produkcji opakowań (…)”.
5. Z kolei na pytanie o treści: „Jeżeli zespół składników majątku wydzielonej części przedsiębiorstwa objęty sprzedażą, na moment sprzedaży nie będzie spełniał wskazanej wyżej definicji przedsiębiorstwa, to czy, na moment zbycia, będzie on wyodrębniony w istniejącym przedsiębiorstwie na płaszczyźnie:
a) organizacyjnej, tj.:
· czy będzie stanowił wyodrębniony zespół składników materialnych i niematerialnych (w tym zobowiązań) przeznaczonych do realizacji określonych zadań gospodarczych, który zarazem mógłby stanowić niezależne przedsiębiorstwo realizujące te zadania?
· czy wyodrębnienie w strukturze organizacyjnej majątku przedsiębiorstwa jako dział, wydział, oddział będzie wynikać ze statutu, regulaminu lub innego aktu o podobnym charakterze?
Prosimy w szczególności wskazać, w jaki sposób to wyodrębnienie organizacyjne będzie się przejawiało?
b) finansowej, tj. czy posiada samodzielność finansową, pozwalającą na autonomiczne funkcjonowanie w obrocie gospodarczym oraz czy na podstawie prowadzonej przez Wnioskodawcę ewidencji księgowej możliwe jest przyporządkowanie przychodów i kosztów oraz należności i zobowiązań do wyodrębnionej działalności, przez co możliwe jest określenie wyniku finansowego?
W szczególności prosimy o szczegółowe opisanie na czym dokładnie będzie polegało to wyodrębnienie finansowe?
c) funkcjonalnej, tj. czy stanowi potencjalnie niezależne przedsiębiorstwo samodzielnie realizujące zadania gospodarcze? Prosimy o szczegółowe opisanie, w jaki sposób wyodrębnienie funkcjonalne będzie się przejawiało?”
wskazaliście Państwo, że: „Jeżeli Organ uzna, że przedmiot sprzedaży nie stanowi przedsiębiorstwa, to spełnione są wszystkie warunki wyodrębnienia przedmiotu sprzedaży na płaszczyźnie organizacyjnej, finansowej i funkcjonalnej i tym samym kwalifikacji przedmiotu transakcji jako zorganizowanej części przedsiębiorstwa (określone w regulacjach o VAT), tj.:
· [Wyodrębnienie organizacyjne] Działalność będąca przedmiotem sprzedaży od roku 2005 jest wyodrębniona w formie oddziału, zarejestrowanego w rejestrze przedsiębiorców Krajowego Rejestru Sądowego. Oddział ten obejmuje wszystkie składniki materialne i niematerialne związane z działalnością Zakładu.
· [Wyodrębnienie finansowe] Przedmiot sprzedaży jest samodzielny finansowo, możliwe (i realizowane w praktyce, choćby dla celów kalkulowania ceny należnej w ramach Transakcji) jest wyodrębnienie aktywów/pasywów, przychodów/kosztów, należności/zobowiązań oraz określenie wyniku finansowego realizowanego przez Zakład. Również dla celów rachunkowości zarządczej (np. planowania finansowego) i określania wyników finansowych możliwe (i realizowane w praktyce) jest wyodrębnienie parametrów finansowych związanych z działalnością Zakładu. Sposób wyodrębnienia finansowego został również opisany we wniosku, w punkcie „Rachunkowość zarządcza Spółki”.
· [Wyodrębnienie funkcjonalne] Od strony funkcjonalnej przedmiot sprzedaży (Zakład) stanowi niezależny zbiór składników zdolny do samodzielnego realizowania zadań gospodarczych przejawiających się w produkcji i sprzedaży opakowań (…)”.
6. Z kolei na pytanie: „Czy na moment sprzedaży ww. składniki wydzielonej części przedsiębiorstwa podlegające sprzedaży stanowić będą zorganizowany kompleks praw, obowiązków i rzeczy, zdolny do realizacji zadań gospodarczych przypisanych przedsiębiorstwu i kontynuowaniu określonej działalności przez ich Nabywcę, tj. Wnioskodawcę 2?” odpowiedzieliście Państwo, że: „W ocenie Stron, opisane we wniosku składniki składające się na przedmiot Transakcji będą stanowić zorganizowany kompleks praw, obowiązków i rzeczy, zdolnych do realizacji zadań gospodarczych i umożliwiający kontynuację działalności Zakładu przez Nabywcę. Kontynuacja działalności przez Nabywcę jest również celem komercyjnym przyświecającym Stronom”.
7. W odpowiedzi na pytanie: „Czy wydzielona część przedsiębiorstwa będzie mogła kontynuować działalność gospodarczą w zakresie, w jakim była ona realizowana w dotychczasowym przedsiębiorstwie; czy profil działalności tego zakładu będzie zbliżony do profilu działalności przedsiębiorstwa; jeżeli nie, to w jakim zakresie będzie prowadziło działalność ww. przedsiębiorstwo?” poinformowaliście Państwo, że: „Po nabyciu przedmiotu sprzedaży (Zakładu), Wnioskodawca 2 będzie mógł kontynuować i będzie kontynuować działalność Zakładu, w zakresie, w jakim realizowana była przez Wnioskodawcę 1 w Oddziale, tj. w zakresie produkcji i sprzedaży opakowań (…)”.
8. Z kolei na pytanie: „Czy w ramach umowy zostaną przeniesione wszystkie zobowiązania związane z majątkiem wydzielonej, sprzedawanej części przedsiębiorstwa? Jeśli nie, to jakie i dlaczego?” odpowiedzieliście Państwo, że: „Założeniem Stron jest przeniesienie wszystkich zobowiązań związanych z Zakładem, w tym w szczególności wszystkich zobowiązań wobec klientów, dostawców oraz innych kontrahentów jak również wszystkich zobowiązań wobec pracowników, z zastrzeżeniem:
· zobowiązań, których nie można przenieść w drodze czynności cywilnoprawnej (w szczególności dotyczy to zobowiązań publicznoprawnych);
· braku zgody wierzyciela na przeniesienie zobowiązań (jakkolwiek Strony dołożą należytej staranności w celu uzyskania takich zgód, ich pozyskanie jest w znacznym stopniu uzależnione od dyskrecjonalnych decyzji podmiotów trzecich);
· zobowiązań z tytułu umów z podmiotami powiązanymi Wnioskodawcy 1, umów które nie są wyłącznie związane z działalnością zakładu (np. umowa o prowadzenie rejestru akcjonariuszy dla Wnioskodawcy 1), oraz umów o prowadzenie rachunków bankowych oraz innych umów z bankami lub innymi instytucjami finansowymi,
przy czym powyższe zobowiązania nie są koniecznie do kontynuowania działalności Zakładu przez Nabywcę po dokonaniu Transakcji”.
9. Na pytanie o treści: „Czy dla kontynuowania działalności gospodarczej na składnikach majątku przedsiębiorstwa będących przedmiotem sprzedaży nie będzie konieczne:
a) angażowanie przez nabywcę innych składników majątku, które nie są przedmiotem transakcji lub
b) podejmowanie dodatkowych działań faktycznych lub prawnych (np. zawarcia umów) niezbędnych do prowadzenia działalności gospodarczej w oparciu o przejęte składniki?
Jeśli będzie niezbędne angażowanie przez nabywcę innych składników majątku i podejmowanie dodatkowych działań faktycznych lub prawnych, to należy wskazać, jakie działania będzie wykonywać” odpowiedzieliście Państwo, że: „Jak wskazano we wniosku, część funkcji o charakterze pomocniczym do podstawowej działalności produkcyjnej jest obecnie świadczona na rzecz Wnioskodawcy 1, na zasadzie outsourcingu, przez podmiot zewnętrzny z grupy kapitałowej, do której należy Wnioskodawca 1. Dotyczy to w szczególności usług księgowych i kadrowych, usług świadczonych przez dział prawny, usług IT, usług działu zakupów oraz, częściowo, usług logistycznych.
Prawa i obowiązki z tych umów nie będą przedmiotem planowanej Transakcji natomiast Strony planują zawarcie umowy o świadczenie usług w okresie przejściowym (tzw. Transitional Service Agreement; „TSA”), na podstawie której dotychczasowy dostawca ww. usług będzie świadczył te usługi lub część z tych usług (w zależności od potrzeb Nabywcy) na rzecz Wnioskodawcy 2 w okresie przejściowym (planowany okres to kilka tygodni/miesięcy), aby umożliwić Wnioskodawcy 2 płynne i niezakłócone działanie Zakładu w okresie następującym bezpośrednio po Transakcji. Docelowo Wnioskodawca 2 alternatywnie zatrudni podmioty zewnętrzne do wykonywania ww. usług lub zapewni odpowiednie zasoby wewnętrzne (w szczególności zatrudni pracowników z odpowiednimi kwalifikacjami).
Umowa TSA będzie zawarta pod warunkiem dojścia Transakcji do skutku. TSA nie będzie obejmowała usług związanych bezpośrednio z działalnością produkcyjną Zakładu, ani pozyskiwaniem i relacjami z kontrahentami (będzie ograniczona do funkcji pomocniczych, np. księgowość, kadry, usługi IT, usługi prawne, usługi logistyczne itp.)”.
10. W odpowiedzi na pytanie: „Czy po sprzedaży działalności produkcyjnej na rzecz Wnioskodawcy 2 Wnioskodawca 1 będzie nadal prowadził działalność? Jeśli tak, to należy wskazać, w jakim zakresie, i na bazie jakich składników majątkowych i niemajątkowych, które nie będą przedmiotem Transakcji sprzedaży Wnioskodawca 1 będzie prowadził tę działalność gospodarczą?” wskazaliście Państwo, że: „Po dokonaniu Transakcji Wnioskodawca 1 nie będzie prowadził działalności produkcyjnej ani jakiejkolwiek innej działalności podobnej do działalności Zakładu, a jego działalność będzie miała charakter spółki holdingowej, w ramach której wykonywane będą prawa z posiadanych udziałów/akcji w spółkach zależnych”.
11. Z kolei na pytanie o treści: „Czy w związku z nabyciem Składników Transakcji na dzień zakupu tych Składników Wnioskodawca 2 będzie mógł dzięki tym Składnikom samodzielnie wykonywać zadania i prowadzić działalność w zakresie produkcji opakowań (…)?” odpowiedzieliście Państwo, że: „Jak wskazano w opisie zdarzenia przyszłego, wskutek nabycia Zakładu, Wnioskodawca 2 będzie samodzielnie kontynuował działalność w zakresie produkcji opakowań (…). Działalność ta będzie prowadzona nieprzerwanie, niezależnie od Transakcji (ze względów technologicznych, działalność ta nie może być nawet chwilowo wstrzymana)”.
12. W odpowiedzi na pytanie o treści: „Czy Nabywca – Wnioskodawca 2 będzie musiał podjąć/wykonać jakieś działania faktyczne lub prawne (np. zawarcie umów, zapewnienie innych składników majątku poza nabytymi itp.) w celu prowadzenia/kontynuowania działalności w zakresie produkcji opakowań (…) w oparciu o nabyte w ramach Transakcji sprzedaży od Wnioskodawcy 1 składniki majątkowe i niemajątkowe? Jeśli tak, to należy precyzyjnie wskazać, jakie działania faktyczne lub prawne Nabywca będzie musiał podjąć/wykonać?” wskazaliście Państwo, że: „Jak wskazano powyżej, Strony rozważają zawarcie umowy TSA w celu zapewnienie usług pomocniczych (niezwiązanych bezpośrednio z działalnością produkcyjną Zakładu) w okresie bezpośrednio następującym po Transakcji, w celu zapewnienia płynnego transferu Zakładu i ze względu na brak możliwości przeniesienia wszystkich procesów związanych z Zakładem i jego działalnością na Nabywcę z dnia na dzień. Kontekst zawarcia umowy TSA jest opisany w odpowiedzi na pytanie 9.
Przed zawarciem Transakcji lub po zawarciu Transakcji, ale w terminach przewidzianych przepisami prawa, Wnioskodawca 2 uzyska wszelkie niezbędne pozwolenia niezbędne do prowadzenia działalności będącej przedmiotem Transakcji (w zakresie w jakim nie przechodzą one z mocy prawa z Wnioskodawcy 1 na Nabywcę). Z tego względu Nabywca będzie nieprzerwanie kontynuował po Transakcji działalność będącą przedmiotem sprzedaży (jak wskazano wcześniej odpowiedzi na pytanie 11, ze względów technologicznych, działalność ta nie może być nawet chwilowo wstrzymana).
Jak zostało wskazane we wniosku, biorąc pod uwagę, że w stosunku do części nieruchomości podmioty uprawnione mogą zrealizować ustawowe prawo pierwokupu lub w stosunku do niektórych nieruchomości może nie być możliwe przeniesienia prawa własności ze względu na ograniczenia prawne, pewne nieruchomości składające się na Zakład mogą być wyłączone z zakresu Transakcji lub będą wykorzystywane przez Nabywcę pod tytułem zależnym (np. dzierżawa, użytkowanie). Tym niemniej, dla celów wniosku, Strony zakładają, że Transakcja dojdzie do skutku, jeżeli Wnioskodawca 2 nabędzie nieruchomości warunkujące kontynuowanie działalności Zakładu przez Wnioskodawcę 2 po Transakcji lub uzyska w odniesieniu do niektórych z nich, które nie mogą być przedmiotem sprzedaży, inny tytuł prawny (np. dzierżawa lub użytkowanie). Innymi słowy, warunkiem przeprowadzenia Transakcji będzie nabycie przez Wnioskodawcę 2 kluczowych nieruchomości lub uzyskanie do nich tytułu prawnego ujawnionego w księdze wieczystej, innego niż własność, tj. Nabywca nabędzie tytuł prawny do nieruchomości, które będą umożliwiały nieprzerwane kontynuowanie prowadzenia działalności Zakładu przez Wnioskodawcę 2.
Strony nie identyfikują konieczności podjęcia przez Wnioskodawcę 2 innych istotnych działań faktycznych lub prawnych”.
13. Z kolei na pytanie o treści: „Czy wyłączone składniki majątkowe i niemajątkowe związane z działalnością dotyczącą produkcji opakowań (…) są niezbędne, żeby móc kontynuować tę działalność przez Nabywcę? Jeśli tak, to należy wskazać na czym niezbędność ta polega” odpowiedzieliście Państwo, że: „Wyłączone składniki majątkowe i niemajątkowe opisane w zdarzeniu przyszłym nie są, w ocenie Stron, niezbędne do kontynuowania działalności przez Nabywcę, tj. produkcji i sprzedaży opakowań (…)”.
14. W odpowiedzi na pytanie: „Z jakiego tytułu Wnioskodawca posiada Zobowiązania związane z działalnością Zakładu, które będą przedmiotem Transakcji? Należy wymienić, bez podawania przykładów” wskazaliście Państwo, że: „Tytułem wprowadzenia należy przypomnieć, że planowana Transakcja (i) wydarzy się w przyszłości, a (ii) przedmiot planowanej Transakcji obejmuje działalność, dla realizacji której zatrudniane są setki pracowników i w ramach której realizowane są liczne umowy z szeregiem kontrahentów, w tym w szczególności z klientami i dostawcami. Jakkolwiek nie da się na dzień dzisiejszy wymienić szczegółowo Zobowiązań związanych z działalnością Zakładu, które będą przedmiotem Transakcji, to założeniem jest, aby przedmiotem Transakcji były wszystkie zobowiązania związane z działalnością Zakładu, w szczególności:
· Zobowiązania handlowe (wobec dostawców towarów, surowców, półproduktów, usług itp.);
· Zobowiązania wobec klientów (nabywców opakowań (…));
· Zobowiązania wobec dostawców mediów (energia, gaz, woda itd.);
· Zobowiązania wobec pracowników (na zasadzie art. 231 Kodeksu pracy).
Z zakresu Transakcji będą wyłączone zobowiązania opisane w odpowiedzi na pytanie 8, które to zobowiązania nie są koniecznie do kontynuowania działalności Zakładu przez Nabywcę.
Jak wskazano we wniosku, zamiarem Wnioskodawców jest przeniesienie zobowiązań związanych z działalnością Zakładu istniejących na moment Transakcji, przy czym przeniesienie zobowiązań z tytułu umów wymaga zgody wierzycieli (por. art. 519 Kodeksu cywilnego). Uzyskanie takiej zgody w stosunku do konkretnych zobowiązań jest zdarzeniem przyszłym i niepewnym. Gdyby jednak takie zgody na przeniesienie niektórych Zobowiązań nie zostały uzyskane, przez co to Wnioskodawca 1 będzie formalnie zobowiązany do realizacji takich Zobowiązań, to Nabywca będzie zobowiązany zwrócić Wnioskodawcy 1 wszelkie koszty poniesione w związku z realizacją takich Zobowiązań. Zatem, nawet jeśli nie dojdzie do przeniesienia określonych Zobowiązań od strony formalnej, to dojdzie do ich przeniesienia od strony ekonomicznej.
W stosunku zaś do pracowników, przejście zobowiązań będzie miało charakter automatyczny, w związku z przejściem zakładu pracy z Wnioskodawcy 1 na Wnioskodawcę 2”.
15. Z kolei na pytanie: „Na czym będzie dokładnie polegała czynność przeniesienia Zobowiązań związanych z działalnością Zakładu w ramach Transakcji? Odpowiedzieliście Państwo, że: „W zakresie Zobowiązań innych niż dotyczące pracowników, przejęcie Zobowiązań przyjmie formę przejęcia długu Wnioskodawcy 1 zgodnie z art. 519 Kodeksu cywilnego, a gdyby na takie przejęcie długu nie wyraził zgody wierzyciel, Wnioskodawca 2 będzie zobowiązany do zwolnienia Wnioskodawcy 1 z obowiązku świadczenia w rozumieniu przepisów prawa cywilnego. W zakresie Zobowiązań wynikających z prawa pracy, przejęcie Zobowiązań następuje z mocy prawa z momentem przejścia zakładu pracy, do którego dojdzie w momencie zawarcia Transakcji.
W stosunku do Zobowiązań umownych intencją Wnioskodawców jest zwrócenie się do pozostałych stron umów zawartych przez Wnioskodawcę 1, a które związane są z działalnością Zakładu o wyrażenie zgody na przeniesienie wszelkich praw i obowiązków z tych umów z Wnioskodawcy 1 na Wnioskodawcę 2. W wyniku tego przeniesienia, Wnioskodawca 1 zostanie zastąpiony jako strona umów i zwolniona ze wszystkich długów i zobowiązań na ich podstawie przez Wnioskodawcę 2, zaś Wnioskodawca 2 wstąpi w miejsce Wnioskodawcy 1 jako strona umów”.
16. Na pytanie o treści: „Jakie dokładnie Zobowiązania i w jakiej wysokości będą przedmiotem Transakcji?” odpowiedzieliście Państwo, że: „Transakcja ma charakter zdarzenia przyszłego. Szczegółowa wysokości i lista Zobowiązań będących przedmiotem Transakcji jest więc nieznana. Zakres przenoszonych Zobowiązań został przedstawiony w odpowiedzi na pytanie 14.
Aby przedstawić rząd wielkości, Wnioskodawca 1 wskazuje, że na dzień 31 lipca 2023 r. wartości Zobowiązań wynosi około (…) zł. Kwota ta może ulec zmianie, gdyż przedmiot planowanej Transakcji to funkcjonujący Zakład, w przypadku którego wartość Zobowiązań ulega ciągłym zmianom. Tym niemniej, uwzględniając opisany powyżej zakres przenoszonych Zobowiązań oraz założenia Stron Transakcji (przeniesienie wszystkich Zobowiązań związanych z działalnością Zakładu), dokładna kwota Zobowiązań przenoszonych na moment Transakcji nie powinna wpływać na ocenę stanowiska Wnioskodawców”.
17. W odpowiedzi na pytanie: „Czy w zamian za przejęcie Zobowiązań przez ich Nabywcę - Wnioskodawcę 2 Wnioskodawca 1 zobowiązał się do jakiegokolwiek świadczenia na rzecz Nabywcy?” wskazaliście Państwo, że: „Wnioskodawca 1 nie jest zobowiązany do dokonania dodatkowych świadczeń na rzecz Wnioskodawcy 2 z tytułu przejęcia Zobowiązań. Fakt przejęcia Zobowiązań wynika z zakresu przedmiotowego Transakcji i jest ujęty w mechanizmie, na podstawie którego Strony ustaliły sposób kalkulacji ceny sprzedaży”.
18. Z kolei na pytanie: „Jakie postanowienia umowne dotyczące przeniesienia ww. Zobowiązań w ramach Transakcji zawarto pomiędzy Wnioskodawcą 1 a Nabywcą?” odpowiedzieliście Państwo, że: „Umowa regulująca warunki transakcji nie została jeszcze zawarta i jest w dalszym ciągu negocjowana, przy czym jej najbardziej aktualny projekt przewiduje m.in., że Wnioskodawcy będą współpracować ze sobą celu przeniesienia praw i zobowiązań z umów zawartych przez Wnioskodawcę 1, a które związane są z działalnością Zakładu oraz że wystąpią do pozostałych stron tych umów o wyrażenie zgody na przeniesienie praw i zobowiązań na zasadach opisanych w odpowiedzi na pytanie z punktu 15 powyżej”.
19. W odpowiedzi na pytanie: „Dlaczego Nabywca wyrazi zgodę na zapłatę Zobowiązań Wnioskodawcy 1?” wskazaliście Państwo, że: „Planowana Transakcja dotyczy całej działalności operacyjnej prowadzonej przez Wnioskodawcę 1 i naturalną konsekwencją takiego zakresu Transakcji jest to, że obejmuje ona również Zobowiązania. Fakt przejęcia Zobowiązań jest ujęty w mechanizmie, na podstawie którego Strony ustaliły sposób kalkulacji ceny sprzedaży.
Transakcja będzie miała miejsce pomiędzy podmiotami niepowiązanymi na warunkach rynkowych”.
20. Na pytanie o treści: „Czy w związku z ww. Zobowiązaniami, które posiada Wnioskodawca 1 jest on zobowiązany do wpłaty odsetek za np. nieterminowe regulowanie wpłat?” odpowiedzieliście Państwo, że: „Gdyby Wnioskodawca 1 nieterminowo regulował swoje Zobowiązania, to mogłoby powstać obowiązek zapłaty odsetek z tego tytułu.
Intencją Wnioskodawców jest, aby przejście Zobowiązań z tytułu umów zawartych przez Wnioskodawcę 1, a które związane są z działalnością będącą przedmiotem sprzedaży obejmowało wszelkie obowiązki, w tym wszelkie długi, niezależnie od tego czy powstały przed datą sprzedaży i niezależnie od daty ich wymagalności, w tym także zobowiązania do zapłaty odsetek.
Tym niemniej, Strony nie zakładają istnienia na moment planowanej Transakcji materialnych Zobowiązań (z punktu widzenia planowanej Transakcji), w związku z którymi Wnioskodawca 1 byłby zobowiązany do zapłaty odsetek (np. za nieterminowe regulowanie wpłat), które miałyby zostać przeniesione na Nabywcę”.
21. W odpowiedzi na pytanie: „Czy Nabywca dokonałby przejęcia Zobowiązań Wnioskodawcy 1 w przypadku, gdyby nie zawierał z Wnioskodawcą 1 Transakcji?” wskazaliście Państwo, że: „Nabywca nie dokonałby przejęcia Zobowiązań Wnioskodawcy 1 w przypadku gdyby Transakcja nie miała miejsca. Byłoby to działanie nieracjonalne i nigdy nie było rozważane przez Wnioskodawców”.
22. Z kolei na pytanie: „Czy w sytuacji, gdy Nabywca - Wnioskodawca 2 nie wyraziłby zgody na przeniesienie Zobowiązań w ramach Transakcji Wnioskodawca 1 przystąpiłby do Transakcji?” odpowiedzieliście Państwo, że: „Strony nie zakładały braku wyrażenia przez Wnioskodawcę 2 zgody na przejęcie Zobowiązań i nie analizowały takiego scenariusza. Planowana Transakcja dotyczy całej działalności operacyjnej prowadzonej przez Wnioskodawcę 1 i naturalną konsekwencją takiego zakresu Transakcji jest to, że obejmuje ona również Zobowiązania. Fakt przejęcia Zobowiązań jest ujęty w mechanizmie, na podstawie którego Strony ustaliły sposób kalkulacji ceny sprzedaży.
Można zatem uznać, że opisane w zdarzeniu przyszłym uzgodnienia w zakresie Zobowiązań stanowią warunek dojścia Transakcji do skutku”.
23. W odpowiedzi na pytanie: „Czy zgodnie z warunkami Umowy, Wnioskodawca 1 jest zobowiązany zapłacić Nabywcy ww. Zobowiązań wynagrodzenie za przejęcie przez Nabywcę – Wnioskodawcę 2 Zobowiązań?” wskazaliście Państwo, że: „Umowa sprzedaży nie będzie przewidywać odrębnego wynagrodzenia należnego od Wnioskodawcy 1 za przejęcie przez Nabywcę Zobowiązań. Fakt przejęcia Zobowiązań jest jednak ujęty w mechanizmie, na podstawie którego Strony ustaliły sposób kalkulacji ceny sprzedaży, co zostało wskazane w opisie zdarzenia przyszłego zaprezentowanego we wniosku”.
24. Na pytanie o treści: „Jakie dokładnie postanowienia umowne dotyczące przeniesienia Wierzytelności handlowych w ramach Transakcji będą zawarte pomiędzy Wnioskodawcą 1 a Nabywcą - Wnioskodawcą 2?” odpowiedzieliście Państwo, że: „Zgodnie z projektem umowy, wszelkie prawa (wierzytelności) umowne, których przeniesienie nie jest ograniczone na podstawie umowy (por. art. 509 Kodeksu cywilnego), zostaną przeniesione na Wnioskodawcę 2 z chwilą Transakcji. W odniesieniu do Wierzytelności, których cesja będzie wymagała zgody dłużnika, Wnioskodawcy wystąpią do właściwych podmiotów o wyrażenie zgody na ich przeniesienie.
Gdyby jednak takie zgody na przeniesienie niektórych Wierzytelności nie zostały uzyskane, przez co Wnioskodawca 1 będzie formalnie uprawniony z tytułu takich Wierzytelności, to Wnioskodawca 1 będzie zobowiązany przekazać Nabywcy wszelkie wartości uzyskane z tytułu tych Wierzytelności. Zatem, nawet jeśli nie dojdzie do przeniesienia określonych Wierzytelności od strony formalnej, to dojdzie do ich przeniesienia na Nabywcę od strony ekonomicznej”.
25. Z kolei na pytanie o treści: „Jakie dokładnie Należności handlowe i w jakiej wysokości były przedmiotem Transakcji? Informacji należy udzielić odrębnie dla Należności handlowych, które na dzień sprzedaży były wymagalne oraz niewymagalne” odpowiedzieliście Państwo, że: „Przedmiotem wniosku jest zdarzenie przyszłe. Transakcja nie miała więc jeszcze miejsca i nie da się określić wartości Wierzytelności Handlowych na dzień sprzedaży, w szczególności z podziałem na wymagalne i niewymagalne. Wierzytelności Handlowe obejmują głównie wierzytelności o zapłatę ceny za sprzedane przez Spółkę produkty (opakowania (…)).
Aby przedstawić rząd wielkości, Wnioskodawca 1 wskazuje, że na dzień 31 lipca 2023 r. wartości Wierzytelności Handlowych Spółki wynosi około (…) zł. Kwota ta może ulec zmianie, gdyż przedmiot planowanej Transakcji to funkcjonujący Zakład, w przypadku którego wartość Należności ulega ciągłym zmianom. Tym niemniej, uwzględniając opisany powyżej zakres przenoszonych Wierzytelności Handlowych oraz założenia Stron Transakcji (przeniesienie wszystkich Wierzytelności Handlowych związanych z działalnością Zakładu), dokładna kwota Wierzytelności Handlowych przenoszonych na moment Transakcji nie powinna wpływać na ocenę stanowiska Wnioskodawców”.
26. Natomiast w odpowiedzi na pytanie: „Czy w zamian za przejęcie Należności handlowych przez ich Nabywcę Wnioskodawca 1 zobowiązał się do jakiegokolwiek świadczenia na rzecz Nabywcy? wskazaliście Państwo, że: „Umowa sprzedaży nie będzie przewidywać odrębnego wynagrodzenia należnego od Wnioskodawcy 1 za przejęcie Wierzytelności Handlowych przez Nabywcę. Fakt przejęcia Wierzytelności Handlowych jest ujęty w mechanizmie, na podstawie którego Strony ustaliły sposób kalkulacji ceny sprzedaży”.
27. Z kolei na pytanie: „Czy czynność zakupu Wierzytelności Handlowych nakłada na Nabywcę jakiekolwiek dodatkowe świadczenia na rzecz Wnioskodawcy 1? Jeśli tak, proszę wskazać jakie?” odpowiedzieliście Państwo, że: „Przejęcie Wierzytelności Handlowych nie nakłada na Nabywcę obowiązku dodatkowych świadczeń na rzecz Wnioskodawcy 1. Fakt przejęcia Wierzytelności Handlowych jest ujęty w mechanizmie, na podstawie którego Strony ustaliły sposób kalkulacji ceny sprzedaży za przedmiot Transakcji”.
28. W odpowiedzi na pytanie: „Dlaczego Wnioskodawca 1 wyrazi zgodę na przejęcie Wierzytelności handlowych przez Nabywcę – Wnioskodawcę 2?” wskazaliście Państwo, że: „Planowana Transakcja dotyczy całej działalności operacyjnej prowadzonej przez Wnioskodawcę 1 (Zakładu) i naturalną konsekwencją takiego zakresu Transakcji jest to, że obejmuje ona również Wierzytelności Handlowe”.
29. Natomiast w odpowiedzi na pytanie o treści: „Czy w umowie sprzedaży będą zawarte postanowienia dotyczące ustalenia za jakie zobowiązania wynikające ze stosunku pracy, powstałe przed przejściem zakładu pracy na Kupującego, będzie odpowiadał Wnioskodawca 1, a za jakie Nabywca - Wnioskodawca 2? Jeśli tak, to należy wskazać, jakie będą to ustalenia, i czy w związku z powyższymi ustaleniami dojdzie do rozliczeń pieniężnych pomiędzy Wnioskodawcą 1 a Nabywcą - Wnioskodawcą 2?” wskazaliście Państwo, że: „Zasady odpowiedzialności za zobowiązania wynikające ze stosunku pracy uregulowane są w przepisach prawa pracy. Projekt umowy przewiduje, że po Transakcji za wszelkie zobowiązania pracownicze (również te powstałe przed przejściem zakładu pracy) będzie odpowiedzialny Nabywca.
Fakt ponoszenia odpowiedzialności za zobowiązania pracownicze powstałe przed dokonaniem Transakcji jest ujęty w mechanizmie, na podstawie którego Strony ustaliły sposób kalkulacji ceny sprzedaży za przedmiot Transakcji oraz zasadach odpowiedzialności Wnioskodawcy 1, ale tylko i wyłącznie wobec Nabywcy, a nie pracowników”.
30. Z kolei na pytanie o treści: „Czy Nabywca po przeniesieniu części zakładu pracy w trybie art. 231 ustawy Kodeks Pracy będzie musiał zaspokoić roszczenia przenoszonych pracowników powstałe przed przeniesieniem zakładu pracy lub w związku z przeniesieniem zakładu pracy? Jeśli tak, to należy wskazać jakie będą to roszczenia i w jaki sposób ustalona została ta kwestia pomiędzy stronami umowy” odpowiedzieli Państwo, że: „Zasady odpowiedzialności za zobowiązania wynikające ze stosunku pracy uregulowane są w przepisach prawa pracy. W przypadku jeśli jakiekolwiek roszczenie pracownicze nie zostało zaspokojone przed dokonaniem Transakcji ze jego zaspokojenie, zgodnie z wymogami Kodeksu pracy, będzie zobowiązany Nabywca. Nie jest możliwe wskazanie listy takich roszczeń, gdyż na chwilę obecną nie wiadomo, jakie roszczenia mogą zostać niezaspokojone, a Strony nie sformułowały listy takich roszczeń. Wolą stron jest stosowanie w tym zakresie przepisów Kodeksu pracy”.
31. W odpowiedzi na pytanie o treści: „Jakie dokładnie postanowienia umowne dotyczące przeniesienia części zakładu pracy w trybie art. 231 ustawy Kodeks Pracy w ramach Transakcji będą zawarte pomiędzy Wnioskodawcą 1 a Nabywcą - Wnioskodawcą?” wskazaliście Państwa, że: „Projekt umowy przewiduje, że w związku z Transakcją dojdzie do przejścia zakładu pracy, stosownie do art. 231 Kodeksu pracy. Projekt umowy przewiduje również, że za wszelkie zobowiązania pracownicze będzie odpowiedzialny Nabywca (w tym za wynagrodzenie za miesiąc, w którym dojdzie do zawarcia Transakcji).
Zgodnie z projektem umowy, Wnioskodawca 1 przekaże na rzecz Nabywcy również środki zgromadzone na zakładowym funduszu świadczeń socjalnych”.
32. Na pytanie o treści: „W odniesieniu do ilu pracowników związanych z działalnością Spółki dotyczącą Zakładu produkcyjnego nastąpi z mocy prawa przejście ich zatrudnienia na Nabywcę - Wnioskodawcę 2 w trybie art. 231 Kodeksu Pracy (przejście zakładu pracy)? Jak wskazano we wniosku, na koniec 2022 r. ilość pracowników oscylowała w okolicach (...) osób. Na dzień 31 sierpnia 2023 r. liczba ta wynosi (…) osoby” odpowiedzieliście Państwo, że: „Dokładna data Transakcji nie jest znana, nie jest więc możliwe dokładne ustalenie ilości pracowników, którzy zostaną przeniesieni. Tym niemniej: (i) ostateczna liczba pracowników nie powinna w sposób istotny odbiegać od wskazanych powyżej wartości (z zastrzeżeniem sytuacji nadzwyczajnych, np. nieoczekiwanego pogorszenia sytuacji gospodarczej), (ii) wszyscy pracownicy związani z Zakładem zostaną przeniesieni na Nabywcę w trybie art. 231 Kodeksu Pracy.
Wskazana ilość pracowników może ulec zmianie, gdyż przedmiot planowanej Transakcji to funkcjonujący Zakład, w przypadku którego ilość pracowników ulega ciągłym zmianom. Tym niemniej, uwzględniając założenia Stron Transakcji (przeniesienie wszystkich pracowników związanych z działalnością Zakładu), dokładna ilość pracowników przenoszonych na moment Transakcji nie powinna wpływać na ocenę stanowiska Wnioskodawców”.
33. Natomiast na pytanie: „Czy na ustalenie przez Wnioskodawcę 1 i Nabywcę – Wnioskodawcę 2 wartości Ceny nabycia będzie miała wpływ wartość Zobowiązań przejętych przez Nabywcę - Wnioskodawcę 2?” odpowiedzieliście Państwo, że: „Fakt przejęcia Zobowiązań, w tym zobowiązań pracowniczych, jest ujęty w mechanizmie, na podstawie którego Strony uzgodniły sposób kalkulacji ceny sprzedaży. Podstawowe założenia tego mechanizmu zostały przedstawione w opisie zdarzenia przyszłego, zgodnie z którym cena określona przez Strony w ramach planowanej Transakcji została ustalona między innymi w oparciu o wskaźnik EBITDA i z uwzględnieniem poziomu kapitału obrotowego (uwzględniającego zadłużenie związane z Zakładem)”.
Pytania
1. Czy zbycie opisanych w zdarzeniu przyszłym składników materialnych i niematerialnych składających się na Zakład będzie pozostawać poza zakresem opodatkowania podatkiem od towarów i usług („VAT”), ponieważ przedmiotem zbycia będzie przedsiębiorstwo lub zorganizowana część przedsiębiorstwa w rozumieniu ustawy o podatku od towarów i usług („Ustawa o VAT”)?
W przypadku uznania za nieprawidłowe stanowiska Stron przedstawionego w odniesieniu do pytania 1, Strony wnoszą o potwierdzenie:
2. Czy prawidłowe jest stanowisko Wnioskodawców, zgodnie z którym wartość stanowiąca różnicę pomiędzy ceną sprzedaży przedmiotu Transakcji a wartością rynkową składników majątkowych, która powstanie w ramach Transakcji i która w przypadku odpowiedzi pozytywnej na pytanie 1 byłaby traktowana jako wartość firmy (goodwill), powinna podlegać opodatkowaniu VAT jako świadczenie usług (zgodnie z art. 8 ustawy o VAT) związanych z przeniesieniem elementów, które wpływają na zdolność do generowania zysku, określonych w pkt 8 opisu przedmiotu Transakcji w opisie zdarzenia przyszłego (tajemnic przedsiębiorstwa, renomy, reputacji, doświadczenia w prowadzeniu działalności, relacji handlowych, znajomości rynku, znajomości procesów biznesowych itp.)?
3. Czy prawidłowe jest stanowisko Wnioskodawców, zgodnie z którym sprzedaż Wierzytelności Handlowych w ramach Transakcji, za cenę równą ich wartości nominalnej, nie podlega opodatkowaniu podatkiem VAT po stronie Wnioskodawcy 1?
4. Czy prawidłowe jest stanowisko Wnioskodawców, zgodnie z którym nabycie Wierzytelności Handlowych w ramach Transakcji za cenę równą ich wartości nominalnej podlega opodatkowaniu podatkiem VAT po stronie Wnioskodawcy 2, a podstawa opodatkowania VAT będzie wynosiła 0 zł (zero złotych)?
5. Czy prawidłowe jest stanowisko Wnioskodawców, zgodnie z którym przejęcie przez Wnioskodawcę 2 zobowiązań w ramach Transakcji nie podlega opodatkowaniu VAT, ale wartość przejętych zobowiązań powiększa po stronie Wnioskodawcy 1 podstawę opodatkowania VAT świadczenia usług w postaci przeniesienia na Wnioskodawcę 2 elementów, które wpływają na zdolność do generowania zysku, określonych w pkt 8 opisu zakresu Transakcji w opisie zdarzenia przyszłego (tajemnic przedsiębiorstwa, renomy, reputacji, doświadczenia w prowadzeniu działalności, relacji handlowych, znajomości rynku, znajomości procesów biznesowych itp.)?
6. Czy w przypadku uznania, że zbycie opisanych w zdarzeniu przyszłym składników materialnych i niematerialnych składających się na Zakład będzie podlegać opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług oraz otrzymania przez Nabywcę prawidłowo wystawionej faktury VAT (faktur VAT), Nabywca będzie uprawniony do odliczenia podatku naliczonego wynikającego z faktury (faktur) dokumentującej nabycie przedmiotu Transakcji w zakresie, w jakim poszczególne aktywa, w tym wskazane w pytaniu 2 (których podstawa opodatkowania zostanie określona zgodnie z odpowiedzią na pytanie 5), będą podlegały opodatkowaniu VAT (zgodnie z art. 86 ust. 1 ustawy o VAT), oraz będzie uprawniony do zwrotu nadwyżki podatku VAT naliczonego nad podatkiem VAT należnym (zgodnie z art. 87 ustawy o VAT)?
Stanowisko Zainteresowanych w sprawie (doprecyzowane pismem z 7 września 2023 r.)
1. Zbycie opisanych w zdarzeniu przyszłym składników materialnych i niematerialnych składających się na Zakład będzie pozostawać poza zakresem opodatkowania VAT, ponieważ jego przedmiotem będzie przedsiębiorstwo lub zorganizowana część przedsiębiorstwa w rozumieniu Ustawy o VAT.
W ocenie Wnioskodawców (wyrażonej w piśmie z 7 września 2023 r.), przedmiot sprzedaży stanowi przedsiębiorstwo. Wynika to z faktu, że przedmiot sprzedaży (Zakład) wyczerpuje całokształt działalności operacyjnej prowadzonej przez Wnioskodawcę 1. Działalność Holdingowa, której prowadzenie będzie kontynuował Wnioskodawca 1 po Transakcji, ma charakter działalności spółki holdingowej i sprowadza się w przeważającym zakresie do wykonywania praw właścicielskich (wykonywanie praw głosu, otrzymywanie dywidend itp.) wobec spółek zależnych. Działalność Holdingowa jest całkowicie niezależna od działalności prowadzonej przez Zakład.
Nawet w sytuacji uznania, że Zakład nie stanowi przedsiębiorstwa (np. w przypadku uznania przez Organ, że Spółka prowadzi jedno przedsiębiorstwo, a kontynuacja wykonywania przez Wnioskodawcę 1 Działalności Holdingowej oznacza, że część przedsiębiorstwa Spółki dalej prowadzi działalność gospodarczą, a więc w ramach Transakcji Wnioskodawca 1 nie dokona zbycia całości swojego przedsiębiorstwa), w ocenie Wnioskodawców, Zakład stanowić będzie zorganizowaną część przedsiębiorstwa w rozumieniu regulacji o VAT. W ocenie Wnioskodawców, Zakład jest wyodrębniony w płaszczyźnie funkcjonalnej, organizacyjnej i finansowej i jest zdolny do samodzielnego wykonywania postawionych mu zadań gospodarczych w postaci produkcji i sprzedaży opakowań (…). Okoliczności na potwierdzenie tego stanowiska zostały szeroko opisane we wniosku i w niniejszym piśmie.
Potencjalne zawarcie umowy TSA i konieczność zaangażowania podwykonawców lub zorganizowanie wewnętrznego działu realizującego zadania objęte umową TSA, nie zmienia powyższych konkluzji. Umowa TSA nie będzie zawarta z Wnioskodawcą 1, a z innym podmiotem, a więc będzie odzwierciedleniem tego, jak dzisiaj Wnioskodawca 1 zapewnia sobie pewne funkcje pomocnicze (tj. nabywa w tym zakresie usługi w ramach outsourcingu i tak samo będzie po stronie Nabywcy).
W przypadku uznania za nieprawidłowe stanowiska Stron przedstawionego w odpowiedzi na pytanie 1:
2. Wartość stanowiąca różnicę pomiędzy ceną nabycia a wartością rynkową składników majątkowych, która powstanie w ramach Transakcji, powinna podlegać opodatkowaniu VAT jako świadczenie usług (zgodnie z art. 8 ustawy o VAT) związanych z przeniesieniem elementów określonych w pkt 8 opisu przedmiotu Transakcji w opisie zdarzenia przyszłego, przejawiających się w zdolności do generowania zysków (obejmujących tajemnicę przedsiębiorstwa, renomę, reputację, doświadczenie w prowadzeniu działalności, relacje handlowe, znajomość rynku, znajomość procesów biznesowych itp.).
3. Sprzedaż Wierzytelności Handlowych za cenę równą ich wartości nominalnej w ramach Transakcji nie podlega opodatkowaniu podatkiem VAT po stronie Wnioskodawcy 1.
4. Nabycie Wierzytelności Handlowych w ramach Transakcji za cenę równą ich wartości nominalnej podlega opodatkowaniu podatkiem VAT po stronie Wnioskodawcy 2 a podstawa opodatkowania VAT będzie wynosiła 0 zł (zero złotych).
5. Przejęcie przez Wnioskodawcę 2 w ramach Transakcji zobowiązań nie podlega opodatkowaniu VAT. Jednakże wartość przejętych zobowiązań powiększa po stronie Wnioskodawcy 1 podstawę opodatkowania VAT świadczenia usług w postaci przeniesienia na Wnioskodawcę 2 elementów, które wpływają na zdolność do generowania zysku, określonych w pkt 8 opisu zakresu przedmiotu Transakcji w opisie zdarzenia przyszłego (tajemnic przedsiębiorstwa, renomy, reputacji, doświadczenia w prowadzeniu działalności, relacji handlowych, znajomości rynku, znajomości procesów biznesowych itp.).
6. W przypadku uznania, że zbycie opisanych w zdarzeniu przyszłym składników materialnych i niematerialnych składających się na Zakład będzie podlegać opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług oraz otrzymania przez Nabywcę prawidłowo wystawionej faktury VAT (faktur VAT), Nabywca będzie uprawniony do odliczenia podatku naliczonego wynikającego z faktury (faktur) dokumentującej nabycie przedmiotu Transakcji, w zakresie, w jakim poszczególne aktywa, w tym wskazane w pytaniu 2 (których podstawa opodatkowania zostanie określona zgodnie z odpowiedzią na pytanie 5), będą podlegały opodatkowaniu VAT (zgodnie z art. 86 ust. 1 ustawy o VAT) oraz będzie uprawniony do zwrotu nadwyżki podatku VAT naliczonego nad podatkiem VAT należnym (zgodnie z art. 87 ustawy o VAT).
UZASADNIENIE STANOWISKA WNIOSKODAWCÓW
Uzasadnienie dotyczące pytania 1
Zgodnie z art. 6 pkt 1 Ustawy o VAT, przepisów tej ustawy nie stosuje się do transakcji zbycia przedsiębiorstwa lub jego zorganizowanej części.
Przedsiębiorstwo
Ustawa o VAT nie definiuje pojęcia przedsiębiorstwa. Nie zawiera również przepisu, który wskazuje na bezpośrednie odniesienie do definicji przedsiębiorstwa w rozumieniu art. 551 ustawy z dnia 23 kwietnia 1964 r. Kodeks cywilny („KC”). Nie oznacza to jednak, że nie należy się odwołać w tym zakresie do definicji legalnej zawartej w KC. Takie podejście jest spójne systemowo, gdyż do definicji przedsiębiorstwa z art. 551 Kodeksu cywilnego odwołuje się wprost art. 4a pkt 3 ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych, który wprowadza definicję przedsiębiorstwa dla celów podatku dochodowego od osób prawnych.
Zgodnie z art. 551 KC, przedsiębiorstwo jest zorganizowanym zespołem składników niematerialnych i materialnych przeznaczonym do prowadzenia działalności gospodarczej. Obejmuje ono w szczególności: oznaczenie indywidualizujące przedsiębiorstwo lub jego wyodrębnione części (nazwa przedsiębiorstwa), własność nieruchomości lub ruchomości, w tym urządzeń, materiałów, towarów i wyrobów, oraz inne prawa rzeczowe do nieruchomości lub ruchomości, prawa wynikające z umów najmu i dzierżawy nieruchomości lub ruchomości oraz prawa do korzystania z nieruchomości lub ruchomości wynikające z innych stosunków prawnych, wierzytelności, prawa z papierów wartościowych i środki pieniężne, koncesje, licencje i zezwolenia, patenty i inne prawa własności przemysłowej, majątkowe prawa autorskie i majątkowe prawa pokrewne, tajemnice przedsiębiorstwa, księgi i dokumenty związane z prowadzeniem działalności gospodarczej.
W świetle powyższej definicji, w skład przedsiębiorstwa wchodzą takie składniki materialne i niematerialne, które w sposób zorganizowany służą prowadzonej w ramach tego przedsiębiorstwa działalności gospodarczej.
Użyte w ww. przepisie określenie „w szczególności” wskazuje jedynie na przykładowe wyliczenie składników przedsiębiorstwa. Oznacza to, że z jednej strony w jego skład mogą wchodzić inne elementy, niewymienione w art. 551 KC, a z drugiej, brak któregoś z tych elementów nie pozbawia zespołu rzeczy i praw przymiotu przedsiębiorstwa.
Przedsiębiorstwo, jako przedmiot zbycia, musi jednak stanowić całość. Oznacza to, że aby mówić o transferze przedsiębiorstwa, przenoszone składniki majątkowe muszą umożliwiać prowadzenie samodzielnej działalności wyłącznie w oparciu o te składniki.
Zgodnie z art. 552 KC, czynność prawna mająca za przedmiot przedsiębiorstwo obejmuje wszystko, co wchodzi w skład przedsiębiorstwa, chyba że co innego wynika z treści czynności prawnej albo z przepisów szczególnych.
Przedsiębiorstwo obejmuje więc z mocy prawa wszelkie składniki materialne jak i niematerialne wykorzystywane w prowadzonej działalności gospodarczej (m.in. majątek obrotowy, środki trwałe, wartości niematerialne i prawne, prawa wynikające z zawartych w ramach przedsiębiorstwa umów), chyba, że strony czynności prawnej postanowią odmiennie.
W związku z powyższym, strony transakcji dysponują swobodą w zakresie określenia, które składniki przedsiębiorstwa objąć przedmiotem czynności prawnej, a które z jej zakresu wyłączyć.
Zakres ewentualnych wyłączeń ograniczony jest do głównej "substancji" przedsiębiorstwa co oznacza, że z transakcji dotyczącej zbycia przedsiębiorstwa można wyłączyć jedynie te elementy, które nie stanowią jego kluczowych i najistotniejszych składników. W przypadku bowiem wyłączenia z przedmiotu transakcji elementów przedmiotowo istotnych dla tego przedsiębiorstwa traci ono swój byt. Decydujące znaczenie ma tu nie ilość i wartość objętych zbyciem składników, lecz ich znaczenie funkcjonalne dla tożsamości i zdolności do dalszego działania przedsiębiorstwa.
W analizowanym zdarzeniu przyszłym należy więc rozważyć, czy zbywany zespół składników materialnych i niematerialnych związanych z Zakładem stanowi działające przedsiębiorstwo. Zdaniem Wnioskodawcy, w sytuacji gdy w ramach Transakcji na nabywcę zostanie przeniesiona własność wszystkich składników materialnych i niematerialnych związanych z Zakładem w zakresie operacyjnym, a wyłączone składniki nie są funkcjonalnie niezbędne do prowadzenia bieżącej działalności lub ich przeniesienie jest niemożliwe z mocy prawa, nie ma przeciwskazań, by opisany w zdarzeniu przyszłym zespół składników materialnych i niematerialnych związanych z Zakładem uznać za przedsiębiorstwo.
W szczególności, na kwalifikację Zakładu jako przedsiębiorstwa nie powinno wpływać ewentualne wyłączenie z zakresu Transakcji części wierzytelności i zobowiązań powstałych przed datą Transakcji, czy środków pieniężnych. Przeniesienie tych składników nie ma wpływu na możliwość prowadzenia przez Zakład bieżącej działalności gospodarczej, dotyczą one bowiem wyłącznie rozliczenia czynności zaistniałych przed datą Transakcji, czy też środków pieniężnych pochodzących z działalności prowadzonej przed Transakcją. Analogicznie, potencjalny brak przeniesienia praw i obowiązków z umów o świadczenie usług o charakterze pomocniczym (usługi księgowe, prawne, IT, logistyka itp.) nie ma wpływu na ocenę, czy Zakład jest przedsiębiorstwem. Korzystanie w tym zakresie z usług podmiotów zewnętrznych (czy też grupowych centrów usług wspólnych) jest standardem rynkowym i nie może wpływać na ocenę potencjalnej samodzielności Zakładu.
W konsekwencji, skoro zatem przedmiotem zbycia będą składniki materialne i niematerialne stanowiące przedsiębiorstwo, to zgodnie z art. 6 pkt 1 Ustawy o VAT, zbycie to nie będzie podlegać opodatkowaniu VAT.
Zorganizowana część przedsiębiorstwa
W razie uznania, że przedmiot Transakcji nie stanowi przedsiębiorstwa (np. ze względu na wyłączenie określonych składników majątkowych), w ocenie Wnioskodawcy, przedmiot ten będzie stanowił zorganizowaną część przedsiębiorstwa.
Odmiennie niż w przypadku przedsiębiorstwa, Ustawa o VAT definiuje pojęcie zorganizowanej części przedsiębiorstwa. Zgodnie z art. 2 pkt 27e Ustawy o VAT, zorganizowaną częścią przedsiębiorstwa jest organizacyjnie i finansowo wyodrębniony w istniejącym przedsiębiorstwie zespół składników materialnych i niematerialnych, w tym zobowiązania, przeznaczonych do realizacji określonych zadań gospodarczych, który zarazem mógłby stanowić niezależne przedsiębiorstwo samodzielnie realizujące te zadania.
Tym samym za transakcję zbycia zorganizowanej części przedsiębiorstwa można uznać taką transakcję, której przedmiot spełnia kumulatywnie następujące przesłanki:
1) istnieje zespół składników materialnych i niematerialnych,
2) zespół ten jest organizacyjnie i finansowo wyodrębniony w istniejącym przedsiębiorstwie,
3) składniki te przeznaczone są do realizacji określonych zadań gospodarczych,
4) zespół tych składników może stanowić niezależne przedsiębiorstwo samodzielnie realizujące zadania gospodarcze.
Jednocześnie, zwraca się uwagę, że wyodrębnienie zorganizowanej części przedsiębiorstwa powinno istnieć już na moment dokonywania danej transakcji, a nie dopiero po jej dokonaniu (tak m. in. wyroki Naczelnego Sądu Administracyjnego („NSA”) z dnia 20 stycznia 2017 r., sygn. akt II FSK 2463/16 oraz z dnia 10 stycznia 2017 r., sygn. akt II FSK 2991/15).
Odnosząc powyższe do zaprezentowanego opisu zdarzenia przyszłego, zbywany zespół składników materialnych i niematerialnych związanych z Zakładem należy uznać za zorganizowaną część przedsiębiorstwa z poniżej przedstawionych względów.
Istnienie zespołu składników materialnych i niematerialnych, obejmującego również zobowiązania
Zgodnie z literalnym brzmieniem analizowanych przepisów, zorganizowaną częścią przedsiębiorstwa jest zespół składników majątkowych, w skład którego wchodzą zarówno składniki materialne, jak i niematerialne. Jak wskazuje się w literaturze, oznacza to, iż aby uznać dany zespół składników za zorganizowaną część przedsiębiorstwa niezbędne jest, aby składał się on co najmniej z jednego składnika materialnego i co najmniej z jednego składnika niematerialnego.
Jedynym składnikiem wymienionym bezpośrednio w definicji legalnej zorganizowanej części przedsiębiorstwa są zobowiązania. W konsekwencji, zgodnie z praktyką organów podatkowych, podnosi się, że zobowiązania stanowią fundamentalny element przedmiotowego pojęcia, gdyż ustawodawca w sposób celowy wyeksponował rolę zobowiązań w ramach zorganizowanej części przedsiębiorstwa.
W ocenie Wnioskodawców, nie należy jednak powyższych konkluzji utożsamiać z obowiązkiem przeniesienia wszystkich składników materialnych i niematerialnych związanych z prowadzoną działalnością, aby można było uznać daną jednostkę funkcjonującą w ramach większej struktury organizacyjnej podatnika za zorganizowaną cześć przedsiębiorstwa. W wydawanych interpretacjach indywidualnych wskazuje się m.in., że nie wszystkie elementy tworzące przedsiębiorstwo są na tyle istotne, aby bez ich zbycia nie można było mówić o zbyciu przedsiębiorstwa. W praktyce obrotu gospodarczego zdarzają się sytuacje, w których niektóre elementy przedsiębiorstwa lub jego zorganizowanej części podlegają wyłączeniu z transakcji zbycia. Jednak nawet w takim przypadku, składniki materialne i niematerialne wchodzące w skład przedsiębiorstwa lub jego zorganizowanej części powinny pozostawać ze sobą we wzajemnych relacjach w taki sposób, by można było o nich mówić jako o zespole, a nie tylko zbiorze pewnych elementów. Decydujące zatem jest to, aby w zbywanym przedsiębiorstwie zachowane zostały funkcjonalne związki pomiędzy poszczególnymi składnikami w sposób umożliwiający kontynuowanie określonej działalności gospodarczej (tak np. Dyrektor Krajowej Informacji Skarbowej („KIS”) w interpretacji indywidualnej z 21 stycznia 2022 r., sygn. 0111-KDIB3-3.4012.615.2021.2.MAZ).
Jak wskazano w interpretacji indywidualnej wydanej przez DKIS z 29 grudnia 2021 r. (sygn. 0111-KDIB1-2.4010.557.2021.2.MZA), elementami zespołu składników materialnych i niematerialnych, stanowiących zorganizowaną część przedsiębiorstwa, powinny być w szczególności aktywa trwałe, obrotowe, a także czynnik ludzki, czyli kadra pracownicza.
Mając na uwadze powyższe, w ocenie Wnioskodawców, w analizowanym zdarzeniu przyszłym spełnienie przesłanki istnienia zespołu powiązanych ze sobą składników materialnych i niematerialnych, obejmującego również zobowiązania, jest bezsporne. Do zbywanego zespołu składników materialnych i niematerialnych związanych z Zakładem – pozwalającego na prowadzenie działalności w przyjętym zakresie - przyporządkowane będą również zobowiązania, m. in. zobowiązania wynikające z umów z kontrahentami (w zakresie dozwolonym przepisami prawa i zgodnie z warunkami Transakcji), czy też zobowiązana wynikające z umów o pracę.
W konsekwencji, w ocenie, Wnioskodawców przesłanka wyodrębnienia zespołu składników materialnych i niematerialnych, w tym zobowiązań została spełniona.
Wyodrębnienie organizacyjne zespołu składników w istniejącym przedsiębiorstwie
Przepisy Ustawy o VAT nie definiują, co należy rozumieć pod pojęciem "wyodrębnienie organizacyjne" użytym w art. 2 pkt 27e Ustawy o VAT. Niemniej jednak, zgodnie z utrwaloną praktyką organów podatkowych oraz sądów administracyjnych, o wyodrębnieniu organizacyjnym można mówić, gdy zorganizowana część przedsiębiorstwa ma swoje miejsce w strukturze organizacyjnej podatnika jako dział, wydział, oddział itp. (tak przykładowo DKIS w interpretacji indywidualnej z 25 kwietnia 2022 r., sygn. 0111-KDIB3-3.4012.4.2022.4.MAZ). Organy podatkowe akceptują również sytuacje, w których w strukturach spółek istnieje wyodrębniona struktura organizacyjna, która wprawdzie nie została wyodrębniona formalnie w drodze np. uchwały zarządu, ale jest jednak wyodrębniona w sposób faktyczny, w szczególności organizacyjny, od pozostałych działów spółki (stanowisko zaakceptowane np. w interpretacji indywidualnej wydanej przez DKIS z 18 maja 2022 r., sygn. 0114-KDIP4-3.4012.125.2022.3.MP).
W odniesieniu do kryterium wyodrębnienia organizacyjnego organy podatkowe wskazują, że najistotniejszym elementem determinującym spełnienie tej przesłanki jest istnienie w obrębie przedsiębiorstwa zespołu składników, połączonych w jedną grupę ze względu na rolę, jaką odrywają w funkcjonowaniu przedsiębiorstwa. Powyższe oznacza, że zorganizowana część przedsiębiorstwa nie jest sumą poszczególnych składników, przy pomocy których będzie można prowadzić odrębny zakład, lecz zorganizowanym zespołem tych składników, przy czym punktem odniesienia jest tutaj rola, jaką składniki te odgrywają w funkcjonowaniu przedsiębiorstwa, tj. na ile stanowią w nim wyodrębnioną organizacyjnie i funkcjonalnie całość.
Zespół składników materialnych i niematerialnych będących przedmiotem Transakcji jest ściśle związany z prowadzonym Zakładem, który stanowi wyodrębnioną funkcjonalnie część Spółki. W ocenie Wnioskodawcy, nie ma zatem wątpliwości, że przedmiot Transakcji spełnia kryteria pozwalające na uznanie za jednostkę wyodrębnioną organizacyjnie w istniejącym przedsiębiorstwie.
Wyodrębnienie finansowe zespołu składników w istniejącym przedsiębiorstwie
Zawarta w art. 2 pkt 27e Ustawy o VAT definicja zorganizowanej części przedsiębiorstwa identyfikuje wyodrębnienie finansowe jako jedną z przesłanek determinujących uznanie danej masy majątkowej za zorganizowaną część przedsiębiorstwa. Niemniej jednak, podobnie jak w przypadku wcześniej omawianego wyodrębnienia organizacyjnego, ustawodawca nie definiuje, co należy rozumieć pod tym pojęciem.
Zgodnie z utrwaloną praktyką organów podatkowych, wyodrębnienie finansowe nie oznacza samodzielności finansowej danej masy majątkowej, ale sytuację, w której poprzez odpowiednią ewidencję zdarzeń gospodarczych możliwe jest przyporządkowanie przychodów i kosztów oraz należności i zobowiązań do zorganizowanej części przedsiębiorstwa. Stanowisko takie zostało zaprezentowane m.in. przez DKIS w interpretacji indywidualnej z 14 stycznia 2022 r. (sygn. 0111-KDIB3-3.4012.559.2021.1.PK).
Wyodrębnienie finansowe nie oznacza zatem np. konieczności prowadzenia odrębnej księgowości, czy też konieczności sporządzania odrębnego bilansu/rachunku zysków i strat dla zorganizowanej części przedsiębiorstwa.
Wystarczające dla uznania, iż dane składniki majątku są wyodrębnione finansowo jest prowadzenie takiej ewidencji zdarzeń gospodarczych, dzięki której możliwe jest przyporządkowanie przychodów i kosztów, a także należności i zobowiązań do zorganizowanej części przedsiębiorstwa.
O wyodrębnieniu finansowym można mówić w przypadku istnienia samej możliwości wyselekcjonowania podstawowych informacji o sytuacji finansowej i majątkowej zorganizowanej części przedsiębiorstwa. Taka możliwość powinna występować w ramach istniejącego systemu rachunkowości przedsiębiorstwa i powinna umożliwiać wyodrębnienie tych zapisów księgowych, które dotyczą operacji gospodarczych dokonanych w związku z działalnością zorganizowanej części przedsiębiorstwa. Jednocześnie, powyższe nie jest warunkowane wyodrębnieniem oddzielnych kont księgowych, na których byłyby ewidencjonowane zdarzenia gospodarcze zorganizowanej części przedsiębiorstwa. W praktyce bowiem na podstawie analizy kont wspólnych dla całego przedsiębiorstwa można ustalić co najmniej podstawowe dane finansowe zorganizowanej części przedsiębiorstwa.
Wystarczające jest zatem wyodrębnienie danej części przedsiębiorstwa dla celów np. rachunkowości zarządczej, polegające w szczególności na odrębnym ewidencjonowaniu przychodów i kosztów związanych z prowadzeniem danej części przedsiębiorstwa (tak m. in. wyrok NSA z dnia 28 stycznia 2019 r., sygn. akt I FSK 293/17 oraz wyrok WSA w Warszawie z dnia 14 stycznia 2011 r., sygn. akt III SA/Wa 1624/10). Co więcej, zgodnie z orzecznictwem niektórych sądów administracyjnych, możliwe jest podejście jeszcze bardziej liberalne, zgodnie z którym wystarczające jest obiektywne istnienie przychodów i kosztów uzyskania przychodów związanych z określonymi składnikami majątku, a nie istnieniem finansowego wyodrębnienia - dokonanego formalnie przez prowadzącego przedsiębiorstwo (tak. m. in. wyrok WSA w Gdańsku z dnia 5 czerwca 2018 r., sygn. akt I A/Gd 55/18).
Funkcjonujący w Spółce system finansowo-księgowy pozwala na wyodrębnienie i przypisanie przychodów, kosztów, należności i zobowiązań odrębnie do Zakładu, a także sporządzanie odrębnego planu finansowego dla poszczególnych rodzajów działalności.
Możliwe jest wyodrębnienie dla Zakładu kluczowych dla jego funkcjonowania kont bilansowych, takich jak zapasy, zobowiązania czy należności. Pozwala to na bieżącą ocenę podejmowanych działań oraz analizę wynikową Zakładu. Możliwość takiej bieżącej kontroli Zakładu, w ocenie Wnioskowany, świadczy o jej odrębności od pozostałych obszarów działalności Spółki, zarówno z perspektywy wyodrębnienia finansowego, jak i funkcjonalnego.
Dodatkowo, Spółka podkreśla, że w istocie wiele spośród podstawowych wskaźników finansowych kalkulowanych w ramach analizy finansowej przedsiębiorstwa Spółki dotyczy Zakładu/Oddziału (np. wartość środków trwałych i wartości niematerialnych i prawnych, wskaźnik rentowności, wysokość odpisów aktualizujących wartość zapasów, wartość praw do emisji dwutlenku węgla).
W konsekwencji, w ocenie Wnioskodawców, zespół składników materialnych i niematerialnych będących przedmiotem Transakcji spełnia kryteria wyodrębnienia finansowego w istniejącym przedsiębiorstwie.
Wyodrębnienie funkcjonalne danego zespołu składników przeznaczonego do realizacji określonych zadań gospodarczych, mogącego stanowić oddzielne przedsiębiorstwo samodzielnie prowadzące działalność gospodarczą.
Mając na uwadze definicję legalną zorganizowanej części przedsiębiorstwa, zawartą w art. 2 pkt 27e Ustawy o VAT, zespół składników majątkowych, dla uznania go za zorganizowaną część przedsiębiorstwa, powinien być także odrębny funkcjonalnie. Powyższe oznacza, że zespół składników wchodzących w skład zorganizowanej części przedsiębiorstwa musi służyć realizacji określonego zadania lub zadań gospodarczych a także potencjalnie mógłby stanowić odrębne i niezależne przedsiębiorstwo, samodzielnie realizujące swoje zadania.
Powszechnie przyjmuje się, że ta potencjalna zdolność do samodzielnej realizacji zadań wyraża się możliwością realizacji określonych zadań gospodarczych przez zespół składników majątkowych przyporządkowanych do zorganizowanej części przedsiębiorstwa, który mógłby de facto stanowić oddzielne i niezależne przedsiębiorstwo realizujące dane zadania w sposób samodzielny, poczynając od momentu wyodrębnienia tego zespołu.
Jak wskazano w opisie zdarzenia przyszłego, Zakład jest bez wątpliwości zdolny do funkcjonowania jako niezależne przedsiębiorstwo, gdyż obejmuje niezbędny do tego zespół składników, w tym między innymi nieruchomości, środki trwałe/aktywa produkcyjne i kadrę pracowniczą. Zakład może nieprzerwanie prowadzić swoją działalność w zakresie działalności produkcyjnej polegającej na produkcji opakowań (…).
Zastrzec należy, że przy ocenie, czy zespół składników majątkowych zawiera składniki pozwalające na kontynuowanie działalności gospodarczej nie w każdym przypadku konieczne jest przeniesienie wszystkich składników majątkowych. Jak podkreśla się w orzecznictwie sądów administracyjnych wystarczające jest przeniesienie na nabywcę minimum środków pozwalających na kontynuowanie realizowanej uprzednio w tym przedsiębiorstwie działalności gospodarczej (tak. m.in. wyrok NSA z dnia 25 kwietnia 2018 r., sygn. akt I FSK 1204/16). Brak danego składnika wśród przenoszonych składników nie jest zatem automatyczną przesłanką utraty przez przedmiot wkładu charakteru przedsiębiorstwa (zorganizowanej części przedsiębiorstwa), jeśli jego wyłączenie nie pozbawi wydzielonego kompleksu majątkowego cech przedsiębiorstwa bądź zorganizowanej jego części. Przykładowo, przeniesienie aktywów wynikających z nakładów poniesionych przez Spółkę na rozwój oprogramowania przeznaczonego dla całej grupy (tj. składnika zaspokajającego specyficznie potrzeby danej grupy kapitałowej) jest nieużyteczne dla Nabywcy i nie ma żadnego znaczenia dla możliwości kontynuowania działalności Zakładu.
W konsekwencji, w ocenie Wnioskodawców, Zakład jest wyodrębniony funkcjonalnie i mógłby stanowić oddzielne przedsiębiorstwo samodzielnie prowadzące działalność gospodarczą, nawet jeśli z Transakcji zostaną wyłączone określone składniki opisane w opisie zdarzenia przyszłego.
Na rodzaj przedmiotu transakcji wskazuje również sposób wyceny wartości działalności prowadzonej przez Zakład, charakterystyczny dla wyceny spółek i przedsiębiorstw/zorganizowanych części przedsiębiorstwa. Oparty jest on o wskaźnik EBITDA (z uwzględnieniem poziomu kapitału obrotowego), który stanowi parametr charakteryzujący wynik finansowy generowany przez jednostkę gospodarczą, a nie na wycenie opartej na wartości poszczególnych elementów składających się na tą jednostkę. Innymi słowy, wycena przyjęta pomiędzy Stronami odzwierciedla potencjał do generowania przychodów/zysków, który spodziewa się nabyć Nabywca. Taki sposób ustalenia ceny sprzedaży wskazuje na to, że intencją Stron jest zbycie przedsiębiorstwa lub zorganizowanej części przedsiębiorstwa.
Należy również wskazać, że w momencie, gdy Spółka nabywała Zakład, umowa sprzedaży dotyczyła upadłego przedsiębiorstwa państwowego. Jakkolwiek od chwili nabycia lista składników majątkowych i niemajątkowych wchodzących w skład Zakładu ulegała zmianom, zasadnicza substancja Zakładu i jego wyodrębnienie w postaci samodzielnej jednostki prowadzącej działalności gospodarczą nie uległy zmianie.
Podsumowanie
W świetle powyższego, w ocenie Wnioskodawców, przedmiotem zbycia będą składniki stanowiące przedsiębiorstwo, względnie zorganizowaną część przedsiębiorstwa w rozumieniu art. 2 pkt 27e oraz art. 6 pkt 1 Ustawy o VAT.
Zastosowanie zatem powinien znaleźć art. 6 pkt 1 ustawy o VAT, zgodnie z którym przepisów tej ustawy nie stosuje się do transakcji zbycia przedsiębiorstwa lub jego zorganizowanej części.
Uzasadnienie dotyczące pytania 2
W przypadku uznania, że przedmiotem Transakcji nie jest przedsiębiorstwo ani zorganizowana część przedsiębiorstwa, kwestię opodatkowania VAT należy przeanalizować odrębnie w odniesieniu do poszczególnych aktywów będących przedmiotem planowanej Transakcji.
W tym zakresie, konieczne jest określenie, w jaki sposób opodatkować różnicę pomiędzy ceną sprzedaży a wartością rynkową nabywanych składników majątkowych, której wartość w przypadku klasyfikacji transakcji jako nabycie przedsiębiorstwa lub zorganizowanej części przedsiębiorstwa stanowi wartości firmy w rozumieniu ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych (goodwill).
Zdaniem Stron, w przypadku uznania, że przedmiot Transakcji nie stanowi przedsiębiorstwa ani zorganizowanej części przedsiębiorstwa, nadwyżka ceny sprzedaży ponad wartość rynkową składników majątkowych składających się na przedmiot Transakcji powinna być traktowana jako wynagrodzenie za przeniesienie na Nabywcę takich elementów, jak tajemnice przedsiębiorstwa, renoma, reputacja, doświadczenie w prowadzeniu działalności, relacje handlowe, znajomość rynku, znajomość procesów biznesowych itp., które wpływają na zdolności do generowania zysku przez Zakład.
Z uwagi na zasadę powszechności opodatkowania VAT, przeniesienie ww. elementów na Nabywcę w ramach Transakcji:
· nie stanowi dostawy towarów w rozumieniu art. 7 ustawy o VAT;
· w konsekwencji, powinno podlegać opodatkowaniu jako świadczenie usług, zgodnie z art. 8 ustawy o VAT (jako wynagrodzenie za przeniesienie elementów określonych w pkt 8 opisu zdarzenia przyszłego (tajemnic przedsiębiorstwa, renomy, reputacji, doświadczenia w prowadzeniu działalności, relacji handlowych, znajomości rynku, znajomości procesów biznesowych itp., wpływających na zdolność do generowania zysku przez Zakład).
Zgodnie z art. 8 ust. 1 ustawy o VAT, przez świadczenie usług, o którym mowa w art. 5 ust. 1 pkt 1, rozumie się każde świadczenie na rzecz osoby fizycznej, osoby prawnej lub jednostki organizacyjnej niemającej osobowości prawnej, które nie stanowi dostawy towarów w rozumieniu art. 7, w tym również:
1) przeniesienie praw do wartości niematerialnych i prawnych, bez względu na formę, w jakiej dokonano czynności prawnej;
2) zobowiązanie do powstrzymania się od dokonania czynności lub do tolerowania czynności lub sytuacji;
3) świadczenie usług zgodnie z nakazem organu władzy publicznej lub podmiotu działającego w jego imieniu lub nakazem wynikającym z mocy prawa.
Zgodnie z powyżej wskazanymi przepisami ustawy o VAT, świadczenie usług obejmuje co do zasady, każde świadczenie usług niebędące dostawą towarów, w tym m.in. powstrzymywanie się od dokonania czynności lub do tolerowania czynności lub sytuacji. W związku z tym, należy stwierdzić, że ustawodawca zamierzał określić zakres usług w sposób możliwie najszerszy, tj. obejmując nim każde zachowanie polegające zarówno na działaniu, jak i na zaniechaniu.
Zgodnie ze stanowiskiem wypracowanym w orzecznictwie Trybunału Sprawiedliwości Unii Europejskiej, dana czynność może być uznana za świadczenie usług, jeżeli zostaną spełnione łącznie następujące przesłanki:
1) istnieją jasno określone strony świadczenia - podmiot świadczący usługę i jej nabywca (który nie musi być jednocześnie podmiotem dokonującym płatności wynagrodzenia), przy czym świadczący jest podatnikiem (w rozumieniu art. 15 ustawy) w związku z wykonywaniem przedmiotowej usługi, a nabywca jest jej beneficjentem, otrzymującym określoną korzyść;
2) istnieje między stronami relacja prawna określająca świadczenie wzajemne;
3) istnieje precyzyjnie określone wynagrodzenie należne w zamian za wykonane świadczenie (świadczenie, które ma zostać wykonane), które stanowi korzyść świadczącego usługę i wynagrodzenie to jest wyrażalne w pieniądzu;
4) tak określone świadczenie nie jest dostawą towarów, o której mowa w art. 7 ustawy.
Zdaniem Wnioskodawców, wszystkie powyższe przesłanki są spełnione w analizowanym przypadku:
1) istnieją jasno określone strony świadczenia - podmiot świadczący usługę (Wnioskodawca 1) i jej nabywca (Wnioskodawca 2, który dokonuje płatności wynagrodzenia w związku z nabyciem składników majątku będących przedmiotem Transakcji). Nie ulega wątpliwości, że Wnioskodawca 2 uzyskuje korzyść w związku z zapłatą ceny określonej w umowie dotyczącej nabycia przedmiotu Transakcji, gdyż przechodzą na niego elementy takie jak np. tajemnice przedsiębiorstwa, renoma Zakładu, reputacja Zakładu, doświadczenie w prowadzeniu działalności, relacje handlowe, znajomość rynku, znajomość procesów biznesowych itp., które pozwolą Wnioskodawcy 2 na generowanie sprzedaży opodatkowanej VAT (wyższych przychodów) w związku z nabyciem Zakładu;
2) istnieje między stronami relacja prawna określająca świadczenie wzajemne – przeniesienie zostanie dokonane na podstawie umowy zawartej pomiędzy Stronami;
3) istnieje precyzyjnie określone wynagrodzenie należne w zamian za wykonane świadczenie - w rozpatrywanym przypadku takim wynagrodzeniem jest różnica pomiędzy ceną sprzedaży oraz wartością rynkową składników majątkowych będących przedmiotem Transakcji;
4) przeniesienie opisanych elementów nie stanowi dostawy towarów w rozumieniu art. 7 ustawy o VAT.
W konsekwencji, wszystkie przesłanki uznania, że nabycie opisanych powyżej wartości niematerialnych wpływających na zdolność do generowania zysku przez Zakład stanowi świadczenie przez Wnioskodawcę 1 na rzecz Wnioskodawcy 2 usługi, podlegającej opodatkowaniu VAT, zostały spełnione.
Powyższą konkluzję potwierdzają interpretacje indywidualne organów podatkowych z 25 czerwca 2008 r. (sygn. IPPP1/443-871/08-5/SM), czy 28 listopada 2018 r. (sygn. 0114- KDIP4.4012.538.2018.2.IT).
W interpretacjach wydawanych przez Dyrektora Krajowej Informacji Skarbowej wyrażone zostało również stanowisko, że czynnością podlegającą opodatkowaniu VAT jest przejęcie potencjału do generowania zysku, rozumianego jako powstrzymanie się od wykonywania określonego rodzaju działalności i przekazania związanego z nią potencjału do generowania zysków, za które zbywający podmiot otrzyma opłatę rekompensacyjną (exit fee) (tak interpretacje z 30 sierpnia 2021 r., sygn. 0111-KDIB3-3.4012.265.2021.3.MAZ czy z 18 października 2018 r., sygn. 0112-KDIL4.4012.431.2018.1.TKU). Interpretacje te wskazują, że czynność polegająca na zbyciu za wynagrodzeniem uprawnienia do prowadzenia określonej działalności gospodarczej powiązana z powstrzymaniem się zbywcy od kontynuowania takiej działalności, stanowi formę świadczenia usług w rozumieniu ustawy o VAT.
Uzasadnienie dotyczące pytania 3
Strony stoją na stanowisku, że zbycie Wierzytelności Handlowych związanych z działalnością Zakładu za cenę równą ich wartości nominalnej nie podlega opodatkowaniu podatkiem VAT po stronie Wnioskodawcy 1, gdyż nie stanowi dostawy towarów ani świadczenia usług w rozumieniu ustawy o VAT. W konsekwencji nie będzie ono podlegało opodatkowaniu VAT.
Zgodnie z art. 5 ustawy o VAT, opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług podlegają m.in. odpłatna dostawa towarów i odpłatne świadczenie usług na terytorium kraju.
Zgodnie z art. 7 ust. 1 ustawy o VAT, przez dostawę towarów rozumie się przeniesienie prawa do rozporządzania towarami jak właściciel. Art. 2 pkt 6 ustawy o VAT definiuje towary jako rzeczy oraz ich części, a także wszelkie postacie energii.
Zgodnie z art. 8 ust. 1 ustawy o VAT, przez świadczenie usług, o którym mowa w art. 5 ust. 1 pkt 1, rozumie się każde świadczenie na rzecz osoby fizycznej, osoby prawnej lub jednostki organizacyjnej niemającej osobowości prawnej, które nie stanowi dostawy towarów w rozumieniu art. 7, w tym również:
1) przeniesienie praw do wartości niematerialnych i prawnych, bez względu na formę, w jakiej dokonano czynności prawnej;
2) zobowiązanie do powstrzymania się od dokonania czynności lub do tolerowania czynności lub sytuacji;
3) świadczenie usług zgodnie z nakazem organu władzy publicznej lub podmiotu działającego w jego imieniu lub nakazem wynikającym z mocy prawa.
Zgodnie z powyżej wskazanymi przepisami ustawy o VAT, świadczenie usług obejmuje co do zasady każde świadczenie usług niebędące dostawą towarów, w tym m.in. powstrzymywanie się od dokonania czynności lub do tolerowania czynności lub sytuacji. W związku z tym, należy stwierdzić, że ustawodawca zamierzał określić zakres usług w sposób możliwie najszerszy, tj. obejmując nim każde zachowanie polegające zarówno na działaniu, jak i na zaniechaniu.
Nie oznacza to jednak, że ustawodawca objął podatkiem VAT wszelkie aktywności dokonywane przez podatników. W wyroku z dnia 12 czerwca 2013 r., I FSK 1128/12 Naczelny Sąd Administracyjny wskazał, że: „(...) dychotomiczny podział na gruncie VATU na świadczenie usług i dostawę towarów nie oznacza, że wypełnia on wszelkie przejawy bogatej aktywności podmiotów gospodarczych a każdy przepływ środków finansowych, odbywający się w ramach relacji pomiędzy podatnikami VAT, musi być przyporządkowany świadczeniu usług lub dostawie towarów. Zatem opodatkowaniu podatkiem VAT nie powinny podlegać czynności, które nie zostały wymienione w art. 5 ustawy o VAT (np. nie stanowią dostawy towarów ani świadczenia usług).
Zgodnie ze stanowiskiem wypracowanym w orzecznictwie Trybunału Sprawiedliwości Unii Europejskiej, dana czynność może być uznana za świadczenie usług, jeżeli zostaną spełnione łącznie następujące przesłanki:
1) istnieją jasno określone strony świadczenia - podmiot świadczący usługę i jej nabywca (który nie musi być jednocześnie podmiotem dokonującym płatności wynagrodzenia), przy czym świadczący jest podatnikiem (w rozumieniu art. 15 ustawy) w związku z wykonywaniem przedmiotowej usługi, a nabywca jest jej beneficjentem, otrzymującym określoną korzyść;
2) istnieje między stronami relacja prawna określająca świadczenie wzajemne;
3) istnieje precyzyjnie określone wynagrodzenie należne w zamian za wykonane świadczenie (świadczenie, które ma zostać wykonane), które stanowi korzyść świadczącego usługę i wynagrodzenie to jest wyrażalne w pieniądzu;
4) tak określone świadczenie nie jest dostawą towarów, o której mowa w art. 7 ustawy.
Jak wynika z powyższego, kluczowym czynnikiem decydującym o opodatkowaniu danego świadczenia (dostawy usługi albo towaru), co zostało bezpośrednio wyrażone w art. 5 ust. 1 ustawy o VAT, jest jego odpłatność. Pojęcie odpłatności nie zostało zdefiniowane na gruncie ustawy o VAT, jednakże w świetle orzecznictwa oraz doktryny można wyróżnić pewne cechy, które ją konstytuują. W pierwszej kolejności należy przedstawić orzecznictwo Trybunału Sprawiedliwości Unii Europejskiej (np. C-498/99, C-16/93, C-89/81, czy C-154/80), na podstawie którego można sformułować stanowisko, że za świadczenie usług za wynagrodzeniem, a więc czynność podlegającą opodatkowaniu VAT, uważane mogą być czynności, w których:
1) istnieje związek prawny między usługodawcą i usługobiorcą, w ramach którego następuje świadczenie wzajemne,
2) wynagrodzenie otrzymane przez usługodawcę stanowi wartość faktycznie przekazaną w zamian za usługi świadczone na rzecz usługobiorcy,
3) istnieje bezpośrednia i jasno zindywidualizowana korzyść po stronie dostawcy towaru lub usługi,
4) odpłatność za otrzymane świadczenie (towar lub usługę) pozostaje w bezpośrednim związku z czynnością, która miałaby być opodatkowana tym podatkiem,
5) istnieje możliwość wyrażenia w pieniądzu wartości tego świadczenia wzajemnego.
Jak wynika z powyższego, aby można stwierdzić, że usługa podlega opodatkowaniu VAT musi m.in. istnieć między stronami relacja prawna określająca świadczenie wzajemne oraz precyzyjnie określone wynagrodzenie należne w zamian za wykonane świadczenie.
W tym miejscu wskazać należy, że wierzytelność jest prawem majątkowym, które może być przedmiotem obrotu gospodarczego. Instytucja przelewu wierzytelności została uregulowana przepisami Kodeksu cywilnego. Stosownie do treści art. 509 § 1 Kodeksu cywilnego, wierzyciel może bez zgody dłużnika przenieść wierzytelność na osobę trzecią (przelew), chyba że sprzeciwiałoby się to ustawie, zastrzeżeniu umownemu albo właściwości zobowiązania. Wraz z wierzytelnością przechodzą na nabywcę wszelkie związane z nią prawa, w szczególności roszczenie o zaległe odsetki – § 2 ww. artykułu. Jak stanowi art. 510 § 1 Kodeksu cywilnego, umowa sprzedaży, zamiany, darowizny lub inna umowa zobowiązująca do przeniesienia wierzytelności przenosi wierzytelność na nabywcę, chyba że przepis szczególny stanowi inaczej albo że strony inaczej postanowiły.
Przelew wierzytelności jest swoistą konstrukcją prawną, przewidzianą w ogólnych zasadach zobowiązań prowadzącą do zmiany osoby wierzyciela, podczas gdy przedmiot zobowiązania pozostaje ten sam. Istotą przelewu wierzytelności jest zatem umowa zawierana przez wierzyciela z osobą trzecią, na podstawie której osoba ta nabywa od wierzyciela przysługującą mu wierzytelność. W wyniku przelewu wierzytelności prawa przysługujące dotychczasowemu wierzycielowi przechodzą na nabywcę wierzytelności, przy czym sam stosunek zobowiązaniowy nie ulega zmianie.
Zatem wierzytelność jest prawem jednego podmiotu do żądania od drugiego podmiotu pewnego zachowania się zwanego świadczeniem (wyrażanym w pieniądzu). Wierzytelność jest więc prawem majątkowym, będącym przedmiotem obrotu gospodarczego. Przeniesienie wierzytelności z majątku dotychczasowego wierzyciela do majątku nabywcy wierzytelności jest skutkiem rozporządzenia tą wierzytelnością przez dotychczasowego wierzyciela i stanowi wykonanie przez niego przysługującego mu prawa własności.
W świetle powyższych przepisów stwierdzić należy, że czynności polegającej na zbyciu wierzytelności nie można uznać za dostawę towaru, gdyż wierzytelność stanowi prawo majątkowe, które nie mieści się w dyspozycji art. 2 pkt 6 ustawy o VAT. Sprzedaż wierzytelności i ich objęcie przez nabywcę nie powinno stanowić także świadczenia usług przez zbywcę tych wierzytelności, ponieważ jest skutkiem rozporządzenia tą wierzytelnością przez dotychczasowego wierzyciela i stanowi wykonanie przez niego przysługującego mu prawa własności.
W związku z powyższym, zdaniem Stron, zbycie wierzytelności za cenę równą ich wartości nominalnej nie podlega opodatkowaniu podatkiem VAT po stronie Wnioskodawcy 1. Przedmiotową konkluzję potwierdza m.in. interpretacja indywidualna z 8 maja 2023 r. (sygn. 0111-KDIB3-3.4012.40.2023.1.MS): „W świetle powyższych przepisów stwierdzić należy, że czynności polegającej na zbyciu wierzytelności nie można uznać za dostawę towaru, gdyż wierzytelność stanowi prawo majątkowe, które nie mieści się w dyspozycji art. 2 pkt 6 ustawy o podatku od towarów i usług. Zbycie wierzytelności nie stanowi również świadczenia usługi, ponieważ jest ono jedynie przejawem wykonania prawa własności w stosunku do wierzytelności powstałej z innego tytułu - dostawy towaru lub świadczenia usługi”.
Uzasadnienie dotyczące pytania 4
Zgodnie z przepisami Kodeksu cywilnego przytaczanymi w uzasadnieniu stanowiska w przedmiocie pytania nr 3, istotą przelewu wierzytelności jest nabycie od wierzyciela przysługującej mu wierzytelność, tj. w wyniku przelewu wierzytelności, prawa przysługujące dotychczasowemu wierzycielowi przechodzą na nabywcę wierzytelności. W zamian za nabywaną wierzytelność nabywca zobowiązuje się do spełnienia określonego świadczenia na rzecz zbywcy wierzytelności. Spełnienie świadczenia, wynikającego z umowy przelewu nastąpi, gdy cedent przeniesie wierzytelność na cesjonariusza, a on zapłaci mu cenę za cedowaną wierzytelność.
Jednocześnie, przez opodatkowane VAT świadczenie usług należy rozumieć czynności niebędące dostawą towarów i świadczone na rzecz innego podmiotu, które jednocześnie obejmują działanie jak również zobowiązanie się do powstrzymania od dokonywania czynności lub do tolerowania czynności bądź sytuacji (tj. każde zachowanie, na które składać się może zarówno działanie jak i zaniechanie w tym również przeniesienie praw do wartości niematerialnych i prawnych).
Biorąc pod uwagę powyższe, w ocenie Wnioskodawców, nabycie w ramach Transakcji Wierzytelności Handlowych (cesja wierzytelności) przez Wnioskodawcę 2 po cenie równej ich wartości nominalnej będzie podlegało opodatkowaniu VAT po stronie Wnioskodawcy 2 jako świadczenie usług, określone w art. 8 ustawy o VAT. Usługa Wnioskodawcy 2 będzie polegała na nabyciu wierzytelności (np. wierzytelności o zapłatę przez klientów Wnioskodawcy 1).
Z perspektywy Wnioskodawcy 2, do świadczenia usług będzie dochodzić w momencie nabycia wierzytelności, bowiem celem nabycia wierzytelności z majątku dotychczasowego wierzyciela (Wnioskodawcy 1) do majątku Wnioskodawcy 2 jest uwolnienie zbywcy wierzytelności (Wnioskodawcy 1) od ciężaru egzekwowania wierzytelności wobec dłużników oraz ryzyka jej nieściągnięcia. Zatem usługą jest nabycie wierzytelności danego podmiotu (Wnioskodawcy 1) w celu jej wykorzystania do operacji gospodarczych Wnioskodawcy 2.
Należy zauważyć, że w zakresie nabycia wierzytelności wypowiedział się również Trybunał Sprawiedliwości UE w wyroku z dnia 27 października 2011 r., w sprawie C-93/10, gdzie wskazano, że artykuł 2 pkt 1 i art. 4 szóstej dyrektywy Rady 77/388/EWG z dnia 17 maja 1977 r. w sprawie harmonizacji ustawodawstw państw członkowskich w odniesieniu do podatków obrotowych - wspólny system podatku od wartości dodanej: ujednolicona podstawa wymiaru podatku, należy interpretować w ten sposób, że podmiot, który na własne ryzyko nabywa trudne wierzytelności po cenie niższej od ich wartości nominalnej, nie świadczy odpłatnie usługi w rozumieniu art. 2 pkt 1 dyrektywy i nie dokonuje tym samym czynności z zakresu działalności gospodarczej objętej zakresem stosowania ww. dyrektywy, jeżeli różnica między wartością nominalną tych wierzytelności a ceną ich sprzedaży odzwierciedla rzeczywistą ekonomiczną wartość owych wierzytelności w chwili sprzedaży. W pkt 25 ww. orzeczenia, TSUE wskazał, że:
„Różnica między wartością nominalną cedowanych wierzytelności a ceną ich sprzedaży nie stanowi bowiem wynagrodzenia za tego rodzaju usługę, lecz odzwierciedla rzeczywistą ekonomiczną wartość owych wierzytelności w chwili sprzedaży, która jest uzależniona od wątpliwych perspektyw na ich spłatę i zwiększonego ryzyka niewypłacalności dłużników”.
Tym niemniej, wyżej cytowany wyrok TSUE odwołuje się do tzw. wierzytelności „trudnych”, tj. wymagalnych, o wątpliwej perspektywie spłaty, które zbywane są z dyskontem. W przedmiotowym przypadku, kategoria Wierzytelności Handlowych może obejmować zarówno należności wymagalne (takie, których termin płatności już minął) jak i niewymagalne (których termin płatności jeszcze nie nastąpił). Jednocześnie, wierzytelności będą sprzedawane za cenę nominalną (bez dyskonta, w wartości brutto).
Tym samym, Strony dla celów wzajemnych rozliczeń będą uznawać, że Wierzytelności Handlowe nie powinny być uznane za wierzytelności trudne (nawet w przypadku, gdyby występowało pewne ryzyko gospodarcze związane z odzyskaniem wierzytelności przez Wnioskodawcę 2). Nie można w szczególności uznać, że wierzytelność wymagalna będzie stanowić wierzytelność trudną tylko z tego powodu, że jest nie została uregulowana w terminie i z tego powodu istnieje wątpliwa perspektywa ich spłaty i zwiększone ryzyko niewypłacalności dłużnika, i jako taka będzie stanowić wierzytelność trudną.
Wobec powyższego, nie można uznać, że Wnioskodawca 2 będzie nabywać wierzytelności trudne w rozumieniu cytowanego powyżej wyroku TSUE i w rezultacie nie będzie świadczył usług na rzecz Wnioskodawcy 1. Należy zatem uznać, że w okolicznościach przedstawionych we wniosku czynności nabycia wierzytelności przez Wnioskodawcę 2 od Wnioskodawcy 1 należy uznać za świadczenie usług opodatkowane VAT. Występować będzie bowiem świadczenie usług przez Wnioskodawcę 2 na rzecz Wnioskodawcy 1, polegającej na uwolnieniu Wnioskodawcy 1 od wykonywania czynności związanych ze ściąganiem długu i ryzyka jego nieściągnięcia.
Przedstawione konkluzje znajdują potwierdzenie w stanowisku prezentowanym przez organy podatkowe, w tym m.in. w interpretacji indywidualnej z 24 marca 2022 r. (sygn. 0114- KDIP4-3.4012.804.2021.1.RK): „Wobec powyższego należy uznać, że w odniesieniu do opisanych we wniosku wierzytelności, nie będą Państwo nabywać wierzytelności „trudnych”, o których mowa w ww. wyroku TSUE w sprawie C-93/10 i w związku z tym nabycie przedmiotowych wierzytelności będzie stanowiło odpłatne świadczenie usług w rozumieniu art. 8 ust. 1 ustawy o VAT, a tym samym będzie podlegało opodatkowaniu podatkiem VAT na podstawie art. 5 ust. 1 tej ustawy”.
Należy przy tym zauważyć, że nabycie przedmiotowych wierzytelności od Wnioskodawcy 1 przez Wnioskodawcę 2, jako świadczenie usług będzie miało charakter odpłatny. Wynika to z faktu, iż nawet w przypadku braku ustalenia dyskonta (nabycie wierzytelności po jej wartości nominalnej), Wnioskodawca 2 będzie uprawniony przykładowo do uzyskania potencjalnych odsetek z tytułu spłaty należności po terminie.
Jednocześnie, zgodnie z art. 29a ust. 1 ustawy o VAT, podstawą opodatkowania, jest wszystko, co stanowi zapłatę, którą dokonujący dostawy towarów lub usługodawca otrzymał lub ma otrzymać z tytułu sprzedaży od nabywcy, usługobiorcy lub osoby trzeciej, włącznie z otrzymanymi dotacjami, subwencjami i innymi dopłatami o podobnym charakterze mającymi bezpośredni wpływ na cenę towarów dostarczanych lub usług świadczonych przez podatnika. Zatem skoro podstawą opodatkowania jest wszystko to, co stanowi zapłatę otrzymaną lub którą dostawca lub usługodawca otrzyma w zamian za dostawę towarów lub świadczenie usług, należy stwierdzić, iż w przypadku nabycia wierzytelności, podstawę opodatkowania z tytułu świadczonej usługi stanowić będzie kwota będąca różnicą między wartością nominalną wierzytelności przeniesionej na cesjonariusza a ceną, którą cesjonariusz zapłacił za przejętą wierzytelność, pomniejszona o kwotę należnego podatku. Różnica ta (dyskonto) stanowi faktyczne wynagrodzenie cesjonariusza z tytułu świadczonej usługi.
Zgodnie z przedstawionym opisem zdarzenia przyszłego, cena jaką zapłaci Wnioskodawca 2 za przejęcie należności będzie równa ich wartości nominalnej. Zatem skoro różnica pomiędzy wartością nominalną wierzytelności a ceną, którą Wnioskodawca 2 zapłaci za przejętą wierzytelność (dyskonto) będzie wynosić zero, to również wynagrodzenie Wnioskodawcy 2 za wykonaną usługę nabycia wierzytelności (kwota należna z tytułu sprzedaży) będzie wynosić zero. W konsekwencji podstawa opodatkowania Wnioskodawcy 2 z tytułu nabycia omawianych wierzytelności będzie wynosić zero.
W konsekwencji, jeżeli cena sprzedaży należności będzie równa jej wartości nominalnej, to podstawa opodatkowania VAT będzie wynosiła 0 zł (zero złotych).
Powyższe konkluzje potwierdza aktualna praktyka organów podatkowych, m.in.:
· interpretacja indywidualna z 17 sierpnia 2022 r., sygn. 0114-KDIP4- 3.4012.119.2022.3.IG: „W przypadku usług polegających na nabyciu wierzytelności uznaje się, że podstawę opodatkowania stanowi dyskonto, rozumiane jako różnica między wartością nominalną danej wierzytelności a zapłaconą za nią ceną. Należy zauważyć, że może również dojść do sytuacji, w której podstawa opodatkowania będzie wynosiła „0”. Sytuacja taka ma miejsce, gdy cena należna za wierzytelność jest równa lub wyższa (tzw. nabycie z premią) od wartości nominalnej wierzytelności. Zatem w przypadku, kiedy nabycie wierzytelności przez Państwa jest/będzie z dyskontem - nabycie poniżej wartości nominalnej - to podstawą opodatkowania będzie dyskonto ale pomniejszone o kwotę podatku zawartego w tym dyskoncie, zgodnie z art. 29a ust. 6 pkt 1 ustawy (gdyż w sprawie nie zachodzą przesłanki do zastosowania zwolnienia od podatku). Natomiast w przypadku, kiedy nabycie wierzytelności przez Państwa jest/będzie w wartości nominalnej lub powyżej tej wartości (z premią) to podstawa opodatkowania będzie wynosiła „0””;
· interpretacja indywidualna z 16 lutego 2021 r., sygn. 0114-KDIP4-
3.4012.632.2020.2.KM: „W obrocie gospodarczym wierzytelnościami mogą wystąpić trzy sytuacje, mianowicie, cena nabycia może być niższa od wartości nominalnej wierzytelności (dyskonto), cena będzie równa wartości nominalnej oraz cena nabycia będzie wyższa od wartości nominalnej wierzytelności (tzw. premia). W przypadku więc, kiedy różnica będzie wynosiła 0 zł, transakcja taka nie będzie miała wpływu na wysokość sprzedaży, gdyż podstawa opodatkowania w takim przypadku wyniesie 0 zł. We wniosku wyjaśniono, że Strony transakcji postanowiły, że Wnioskodawca zapłaci ubezpieczonemu wynagrodzenie w wysokości nominalnej wartości wierzytelności. W związku z tym uznać należy, że podstawa opodatkowania z tytułu usługi świadczonej przez Wnioskodawcę na rzecz Zbywcy związanej z nabyciem wierzytelności wyniesie 0 zł, bowiem w omawianym przypadku wartość nominalna wierzytelności równa będzie cenie sprzedaży pozostałości uszkodzonego pojazdu brutto, uwzględniającej podatek VAT”.
Uzasadnienie dotyczące pytania 5
W ramach planowanej Transakcji na Nabywcę zostaną przeniesione zobowiązania związane z funkcjonowaniem Zakładu (np. zobowiązania handlowe). Zdaniem Stron, przeniesienie na Nabywcę zobowiązań nie stanowi czynności podlegającej opodatkowaniu VAT.
Zgodnie z art. 519 § 1 K.c., osoba trzecia może wstąpić na miejsce dłużnika, który zostaje z długu zwolniony (przejęcie długu). Stosownie do art. 519 § 2 K.c., przejęcie długu może nastąpić:
1) przez umowę między wierzycielem a osobą trzecią za zgodą dłużnika; oświadczenie dłużnika może być złożone którejkolwiek ze stron;
2) przez umowę między dłużnikiem a osobą trzecią za zgodą wierzyciela; oświadczenie wierzyciela może być złożone którejkolwiek ze stron; jest ono bezskuteczne, jeżeli wierzyciel nie wiedział, że osoba przejmująca dług jest niewypłacalna.
Przewidziana w Kodeksie cywilnym instytucja przejęcia długu dotyczy sytuacji, w której dochodzi do zmiany osoby dłużnika. W konsekwencji, wierzyciel będzie mógł żądać zrealizowania świadczenia (zapłaty sumy pieniężnej) od innego podmiotu niż pierwotnie zobowiązany. Przejęcie długu nie narusza treści istniejącego stosunku zobowiązaniowego, a jedynie powoduje zmianę osoby dłużnika. Następuje zatem sukcesja szczególna po stronie zobowiązanej do wykonania świadczenia. Przejmujący dług wstępuje we wszystkie obowiązki dotychczasowego dłużnika, które wynikają z umowy lub ustawy. Obowiązany jest więc do zapłacenia wierzycielowi należności, ponosi wobec niego odpowiedzialność za zwłokę, niewykonanie lub nienależyte wykonanie zobowiązania.
W ramach Transakcji, przejęcie długu będzie skutkować zwolnieniem Wnioskodawcy 1 przez Wnioskodawcę 2 z obowiązku spełnienia świadczenia (co do zasady o charakterze pieniężnym) na rzecz wierzycieli. Tym samym, po przejęciu zobowiązań podmiotem wyłącznie odpowiedzialnym za uregulowanie tych zobowiązań wobec wierzycieli staje się Wnioskodawca 2 - w wyniku dokonanej czynności stanie się on „nowym” dłużnikiem w miejsce „dotychczasowego” dłużnika (Wnioskodawcy 1) i wstąpi we wszelkie prawa i obowiązki, które przysługiwały Wnioskodawcy 1 wobec wierzycieli.
Zgodnie z uwagami przedstawionymi w uzasadnieniu poprzednich pytań, usługą w rozumieniu regulacji o VAT jest takie świadczenie, w przypadku którego istnieje bezpośredni kontrahent, odbiorca świadczenia odnoszący z niego korzyść.
Należy zwrócić uwagę, że powyższy warunek nie jest w tym przypadku spełniony. W przypadku przejęcia zobowiązań trudno bowiem wskazać świadczenie oraz beneficjenta takiego świadczenia, tj. podmiotu, który uzyskiwałby korzyść z przejęcia zobowiązań w ramach Transakcji.
Brak jest również elementu odrębnego wynagrodzenia za przejęcie zobowiązań. Cena określona przez Strony w ramach planowanej Transakcji została ustalona między innymi w oparciu o wskaźnik EBITDA i z uwzględnieniem poziomu kapitału obrotowego (uwzględniającego zadłużenie związane z Zakładem). Innymi słowy, zobowiązania wpływają na cenę ustaloną pomiędzy Stronami, która efektywnie zapłacona będzie przez Wnioskodawcę 2 na rzecz Wnioskodawcy 1.
Mając na uwadze powyższe, zdaniem Wnioskodawców, przeniesienie zobowiązań na Wnioskodawcę 2 w ramach planowanej Transakcji nie stanowi czynności podlegającej opodatkowaniu VAT w rozumieniu art. 5 ustawy o VAT.
Jak wskazano w opisie zdarzenia przyszłego, ostateczne Umowy dotyczące sprzedaży Zakładu, które zostaną zawarte pomiędzy Stronami, będą wskazywać wartość poszczególnych składników majątkowych lub kategorii składników majątkowych będących przedmiotem Transakcji (cenę), za wyjątkiem punktu 8 opisu zakresu planowanej Transakcji w opisie zdarzenia przyszłego (kategoria „Inne”). Wartości te nie będą uwzględniały żadnych zobowiązań przenoszonych na Wnioskodawcę 2. Przeniesienie na Wnioskodawcę 2 zobowiązań nie będzie wpływać zatem na podstawę opodatkowania VAT dostawy towarów i świadczenia usług, innych niż wskazane w punkcie 8 opisu zakresu planowanej Transakcji w opisie zdarzenia przyszłego.
Powyższe konkluzje potwierdza aktualna praktyka organów podatkowych, m.in.:
· interpretacja indywidualna z dnia 17 stycznia 2020 r., sygn. 0112-
KDIL4.4012.509.2019.3.JK: „Wobec powyższego w analizowanej sprawie przeniesienie przez Spółkę Zobowiązań w ramach Transakcji nie podlega opodatkowaniu podatkiem VAT u Wnioskodawcy i nie wpływa po stronie Spółki na podstawę opodatkowania VAT dostawy poszczególnych towarów i usług przenoszonych w ramach Transakcji, rozumianej przez Wnioskodawcę jako cena przypisana poszczególnym Składnikom Transakcji”;
· interpretacja indywidualna z dnia 28 kwietnia 2023 r., sygn. 0111-KDIB3- 3.4012.40.2023.1.MS: „Zatem obniżenie o wartość Zobowiązań, finansowego rozliczenia wynagrodzenia z tytułu Transakcji przysługującego X (tj. rozliczenia Ceny zakupu), nie skutkuje obniżeniem podstawy opodatkowania VAT z tytułu dostawy poszczególnych towarów i usług przenoszonych w ramach Transakcji. Wobec powyższego w analizowanej sprawie przeniesienie Zobowiązań w ramach Transakcji nie podlega opodatkowaniu podatkiem VAT u Wnioskodawcy i nie wpływa na podstawę opodatkowania VAT dostawy poszczególnych towarów i usług przenoszonych w ramach Transakcji, rozumianej przez Wnioskodawcę jako cena przypisana poszczególnym Składnikom Transakcji”.
W zakresie świadczenia usług w postaci przeniesienia na Wnioskodawcę 2 wartości wskazanych w punkcie 8 opisu zakresu planowanej Transakcji w opisie zdarzenia przyszłego, wynagrodzenie z tego tytułu będzie stanowić nadwyżka całej ceny sprzedaży przedmiotu Transakcji ponad wartość rynkową składników majątkowych stanowiących przedmiot Transakcji (nadwyżka ta stanowiłaby wartość firmy (goodwill) w przypadku przyjęcia, że przedmiotem Transakcji jest przedsiębiorstwo lub jego zorganizowana część). Skoro ustalając cenę sprzedaży przedmiotu Transakcji, uwzględniono również zobowiązania, które mają być przejęte przez Wnioskodawcę 2, to efektywnie prowadzi to do odpowiedniego obniżenia ceny o te zobowiązania, a tym samym do obniżenia wynagrodzenia Wnioskodawcy 1 za takie elementy przechodzące w ramach Transakcji na Wnioskodawcę 2 jak tajemnice przedsiębiorstwa, renoma, reputacja, doświadczenie w prowadzeniu działalności, relacje handlowe, znajomość rynku, znajomość procesów biznesowych itp., przejawiające się w zdolności do generowania zysku przez Zakład. W ocenie Wnioskodawców, to obniżenie nie powinno jednak wpływać na podstawę opodatkowania VAT z tego tytułu, więc wartość zobowiązań przejętych przez Wnioskodawcę 2 w ramach Transakcji powinna zwiększać podstawę opodatkowania z tytułu usługi polegającej na przeniesieniu ww. elementów określonych w punkcie 8 opisu przedmiotu Transakcji w opisie zdarzenia przyszłego.
Uzasadnienie dotyczące pytania 6
Jak wynika z treści art. 86 ust. 1 ustawy o VAT, podatnikowi przysługuje prawo do obniżenia kwoty VAT należnego o kwotę VAT naliczonego przy nabyciu towarów i usług w zakresie, w jakim są one wykorzystywane do wykonywania przez podatnika czynności opodatkowanych VAT. Jeżeli zatem dane towary lub usługi są wykorzystywane wyłącznie do wykonywania czynności opodatkowanych, podatnikowi przysługuje prawo do odliczenia całości VAT naliczonego przy ich nabyciu, przy założeniu, że pozostałe ograniczenia nie mają zastosowania (w szczególności, ograniczenia wynikające z art. 88 ustawy o VAT, dotyczące m.in. braku prawa do odliczenia w sytuacji, gdy transakcja nie podlega opodatkowaniu VAT bądź podlega zwolnieniu od VAT).
Zatem aby rozstrzygnąć o uprawnieniu Wnioskodawcy 2 do obniżenia kwoty VAT należnego o VAT naliczony na nabyciu składników materialnych i niematerialnych opisanych w opisie zdarzenia przyszłego, w myśl art. 86 ust. 10 oraz 10b pkt 1 ustawy o VAT, niezbędne jest ustalenie, czy (i) składniki materialne i niematerialne będące przedmiotem planowanego nabycia będą wykorzystywane przez Wnioskodawcę 2 do wykonywania czynności podlegających opodatkowaniu VAT oraz czy (ii) ich nabycie będzie podlegało VAT.
Na dzień Transakcji, o której mowa we wniosku, Wnioskodawca 2 będzie zarejestrowany w Polsce jako podatnik VAT czynny. Wnioskodawca 2 dokona Transakcji na cele prowadzenia we własnym zakresie opodatkowanej VAT działalności gospodarczej polegającej na produkcji i sprzedaży opakowań (…). Wnioskodawca 2 będzie zatem wykorzystywać nabyte aktywa do prowadzenia działalności opodatkowanej VAT. W konsekwencji aktywa będą wykorzystywane przez Wnioskodawcę 2, będącego podatnikiem VAT, do wykonywania czynności opodatkowanych VAT.
Wnioskodawca 2 wskazuje jednocześnie, że warunkiem odliczenia VAT jest brak wystąpienia okoliczności określonych w art. 88 ust. 3a pkt 2 ustawy o VAT, w myśl którego podatnik nie jest uprawniony do obniżenia kwoty VAT należnego o VAT naliczony w sytuacji, gdy transakcja udokumentowana fakturą nie jest opodatkowana VAT lub jest zwolniona z VAT.
Uprawnienie Wnioskodawcy 2 do odliczenia podatku naliczonego będzie zatem przysługiwało, jeżeli:
(i) Transakcja zostanie uznana przez Organ za niepodlegającą wyłączeniu z opodatkowania VAT na podstawie art. 6 pkt 1 (kwestia objęta pytaniem 1 złożonego wniosku);
(ii) Dostawa poszczególnych aktywów nie będzie podlegała zwolnieniu z opodatkowania VAT. W zakresie, w jakim aktywa będą podlegały zwolnieniu z opodatkowania na podstawie aktualnie obowiązujących regulacji o VAT, Wnioskodawca 2 nie będzie uprawniony do odliczenia podatku naliczonego.
W świetle powyższego, po dokonaniu przedmiotowej Transakcji i otrzymaniu prawidłowo wystawionej faktury potwierdzającej jej faktyczne dokonanie, Wnioskodawcy 2 będzie przysługiwało prawo do obniżenia kwoty VAT należnego o VAT naliczony z tytułu Transakcji, gdyż spełniony będzie warunek niezbędny do dokonania takiego obniżenia, określony w art. 86 ust. 1 ustawy o VAT. W myśl art. 86 ust. 10 i ust. 10b pkt 1 oraz ust. 11 ustawy o VAT, prawo do obniżenia kwoty podatku należnego powstanie w rozliczeniu za okres, w którym powstanie obowiązek podatkowy w odniesieniu do nabywanych towarów i usług, jednak nie wcześniej niż w okresie rozliczeniowym, w którym Wnioskodawca 2 otrzyma od Wnioskodawcy 1 fakturę (lub faktury) dokumentującą faktyczne dokonanie przedmiotowej Transakcji.
Wnioskodawcy pragną również wskazać, że faktura dokumentująca świadczenie usługi określonej w pytaniu 2 (w ramach której dochodzi do przejścia na Nabywcę m.in. tajemnic przedsiębiorstwa, renomy, reputacji, doświadczenia w prowadzeniu działalności, relacji handlowych, znajomości rynku, znajomości procesów biznesowych itp., wpływających na zdolność do generowania zysku przez Zakład), której podstawa opodatkowania zostanie określona zgodnie z odpowiedzią na pytanie 5, również powinna uprawniać Nabywcę do odliczenia podatku naliczonego VAT. Taką konkluzję potwierdza aktualna praktyka organów podatkowych, np. interpretacje z 25 czerwca 2008 r. [sygn. IPPP1/443-871/08-5/SM] czy z 28 listopada 2018 r. [sygn. 0114-KDIP4.4012.538.2018.2.IT]. Uprawnienie to znajduje również potwierdzenie w przytoczonych wcześniej interpretacjach dot. opodatkowania sprzedaży potencjału do generowania zysków (interpretacje z 30 sierpnia 2021 r., sygn. 0111-KDIB3-3.4012.265.2021.3.MAZ, czy z 18 października 2018 r., sygn. 0112- KDIL4.4012.431.2018.1.TKU).
Jednocześnie, nadwyżka podatku naliczonego nad podatkiem należnym podlegać będzie zwrotowi na zasadach określonych w art. 87 ustawy o VAT.
Podsumowując, z uwagi na fakt, że przedmiot planowanej Transakcji będzie wykorzystywany przez Wnioskodawcę 2 do wykonywania czynności opodatkowanych VAT, Wnioskodawca będzie uprawniony do obniżenia kwoty podatku należnego o podatek naliczony z tytułu Transakcji oraz do otrzymania zwrotu nadwyżki podatku naliczonego nad podatkiem należnym na rachunek bankowy Wnioskodawcy 2.
Powyższe potwierdza m. in. interpretacja indywidualna Dyrektora Krajowej Informacji Skarbowej z dnia 5 stycznia 2021 r., sygn. 0114-KDIP4-3.4012.553.2020.3.KM: „Jak wynika z opisu sprawy Nabywca na dzień dokonania transakcji będzie czynnym podatnikiem podatku VAT po dokonaniu Transakcji planuje wykorzystywać Nieruchomość do działalności gospodarczej podlegającej opodatkowaniu VAT, tj. zamierza wynajmować powierzchnię komercyjną.
Jednocześnie biorąc pod uwagę rozstrzygnięcie dotyczące opodatkowania dostawy Nieruchomości, gdzie stwierdzono, że jej dostawa będzie opodatkowana wg właściwej stawki podatku VAT stwierdzić należy, że po dokonaniu transakcji dostawy i otrzymaniu prawidłowo wystawionej faktury potwierdzającej jej nabycie, Nabywcy będzie przysługiwało prawo do obniżenia kwoty podatku VAT należnego o podatek VAT naliczony przy nabyciu Nieruchomości, gdyż spełniony będzie warunek niezbędny do dokonania takiego obniżenia, określony w art. 86 ust. 1 ustawy. Kupujący będzie miał również prawo do zwrotu nadwyżki podatku naliczonego nad należnym bądź obniżenia kwoty podatku należnego za następne okresy rozliczeniowe, na podstawie art. 87 ust. 1 ustawy.
Podsumowując, stanowisko Wnioskodawców w zakresie pytania nr 3 jest prawidłowe”.
Podsumowując, Zdaniem Wnioskodawców, przypadku uznania, że zbycie opisanych w zdarzeniu przyszłym składników materialnych i niematerialnych składających się na Zakład będzie podlegać opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług oraz otrzymania przez Nabywcę prawidłowo wystawionej faktury VAT, Nabywca będzie uprawniony do odliczenia podatku naliczonego wynikającego z faktury dokumentującej nabycie przedmiotu Transakcji w zakresie w jakim poszczególne aktywa będą podlegały opodatkowaniu VAT (zgodnie z art. 86 ust. 1 ustawy o VAT) oraz będzie uprawniony do zwrotu nadwyżki podatku VAT naliczonego nad podatkiem VAT należnym (zgodnie z art. 7 ustawy o VAT).
Ocena stanowiska
Stanowisko, które przedstawili Państwo we wniosku jest w zakresie ustalenia, czy zbycie opisanych składników materialnych i niematerialnych składających się na Zakład będzie pozostawać poza zakresem opodatkowania podatkiem od towarów i usług, ponieważ przedmiotem zbycia będzie przedsiębiorstwo lub zorganizowana część przedsiębiorstwa (pytanie oznaczone we wniosku nr 1) – jest prawidłowe.
Uzasadnienie interpretacji indywidualnej
Zgodnie z przepisem art. 5 ust. 1 pkt 1 ustawy z 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług (t. j. Dz. U. z 2023 r. poz. 1570), zwanej dalej ustawą:
Opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług podlegają odpłatna dostawa towarów i odpłatne świadczenie usług na terytorium kraju.
W myśl art. 2 pkt 6 ustawy:
Przez towary rozumie się rzeczy oraz ich części, a także wszelkie postacie energii.
Na mocy art. 7 ust. 1 ustawy:
Przez dostawę towarów, o której mowa w art. 5 ust. 1 pkt 1, rozumie się przeniesienie prawa do rozporządzania towarami jak właściciel (…).
Jednocześnie art. 6 ustawy wskazuje na wyłączenia określonych czynności spod zakresu przepisów ustawy o podatku od towarów i usług. Są w nim wskazane czynności, które co do zasady należą do grupy czynności podlegających opodatkowaniu, mieszczące się w zakresie odpłatnej dostawy towarów czy też odpłatnego świadczenia usług, z uwagi jednak na stosowne wyłączenie, czynności te nie podlegają opodatkowaniu.
Według art. 6 pkt 1 ustawy:
Przepisów ustawy nie stosuje się do transakcji zbycia przedsiębiorstwa lub zorganizowanej części przedsiębiorstwa.
Ustawodawca w ww. przepisie nie zdefiniował, co należy rozumieć pod pojęciem „transakcji zbycia”. Uwzględniając zakres przedmiotowy ustawy o podatku od towarów i usług, pojęcie to należy rozumieć w sposób zbliżony do pojęcia „dostawy towarów” w ujęciu art. 7 ust. 1 ustawy, tzn. „zbycie” obejmuje wszelkie czynności, w ramach których następuje przeniesienie prawa do rozporządzania przedmiotem jak właściciel, np. sprzedaż, zamianę, darowiznę, nieodpłatne przekazanie, przeniesienie własności w formie wkładu niepieniężnego, czyli aportu. Zbycie przedsiębiorstwa lub zorganizowanej części przedsiębiorstwa podlega zasadzie swobody umów, a więc może nastąpić na podstawie każdej czynności rozporządzającej.
Podkreślenia wymaga, że ze względu na szczególny charakter przepisu art. 6 pkt 1 ustawy, winien on być interpretowany ściśle, co oznacza, że ma zastosowanie wyłącznie w przypadku zbycia (a zatem wszelkich czynności, w ramach których następuje przeniesienie prawa do rozporządzania towarami jak właściciel) przedsiębiorstwa (w rozumieniu Kodeksu cywilnego) lub zorganizowanej jego części, zdefiniowanej w art. 2 pkt 27e ustawy.
Zaznaczyć należy, że przepisy ustawy o podatku od towarów i usług oraz przepisy wykonawcze do niej nie definiują pojęcia „przedsiębiorstwo”, należy więc odwołać się odpowiednio do przepisów ustawy z 23 kwietnia 1964 r. – Kodeks cywilny (t.j. Dz. U. z 2023 r. poz. 1610), zwanej dalej Kodeksem cywilnym.
Zgodnie z art. 551 Kodeksu cywilnego:
Przedsiębiorstwo jest zorganizowanym zespołem składników niematerialnych i materialnych przeznaczonym do prowadzenia działalności gospodarczej. Obejmuje ono w szczególności:
1) oznaczenie indywidualizujące przedsiębiorstwo lub jego wyodrębnione części (nazwa przedsiębiorstwa);
2) własność nieruchomości lub ruchomości, w tym urządzeń, materiałów, towarów i wyrobów, oraz inne prawa rzeczowe do nieruchomości lub ruchomości;
3) prawa wynikające z umów najmu i dzierżawy nieruchomości lub ruchomości oraz prawa do korzystania z nieruchomości lub ruchomości wynikające z innych stosunków prawnych;
4) wierzytelności, prawa z papierów wartościowych i środki pieniężne;
5) koncesje, licencje i zezwolenia;
6) patenty i inne prawa własności przemysłowej;
7) majątkowe prawa autorskie i majątkowe prawa pokrewne;
8) tajemnice przedsiębiorstwa;
9) księgi i dokumenty związane z prowadzeniem działalności gospodarczej.
Należy zauważyć, że powyższa definicja opisuje przedsiębiorstwo w ujęciu przedmiotowym, jako zespół niematerialnych i materialnych składników stanowiący przedmiot prawa w szerokim znaczeniu. Użyte w ww. przepisie określenie „w szczególności” wskazuje na przykładowe wyliczenie składników przedsiębiorstwa. Oznacza to, że z jednej strony w jego skład mogą wchodzić inne elementy, niewymienione w tym artykule, a z drugiej – brak któregoś z tych elementów może nie pozbawiać zespołu rzeczy i praw przymiotu przedsiębiorstwa. Nie wszystkie elementy tworzące pojęcie przedsiębiorstwa są na tyle istotne, by bez ich zbycia nie można było mówić o zbyciu przedsiębiorstwa. O tym, jakie konkretnie składniki muszą być przeniesione na nabywcę, aby można było uznać, że nastąpiło zbycie przedsiębiorstwa, decydują okoliczności faktyczne. Każdorazowo należy więc badać okoliczności faktyczne związane z konkretną transakcją.
Przedsiębiorstwo jako przedmiot zbycia musi stanowić całość pod względem organizacyjnym i funkcjonalnym. W szczególności, składniki materialne i niematerialne wchodzące w skład przedsiębiorstwa powinny pozostawać ze sobą we wzajemnych relacjach w ten sposób, że można mówić o nich jako o zespole, a nie zbiorze pewnych elementów. Istotne jest, aby w zbywanym przedsiębiorstwie zachowane zostały funkcjonalne związki pomiędzy poszczególnymi składnikami, tak aby przekazana masa mogła posłużyć kontynuowaniu określonej działalności gospodarczej. Oznacza to, że najistotniejsze dla przedmiotowego zagadnienia jest ustalenie czy przenoszony majątek stanowi na tyle zorganizowany kompleks praw, obowiązków i rzeczy, że jest zdolny do realizacji zadań gospodarczych przypisywanych przedsiębiorstwu.
W art. 552 Kodeksu cywilnego ustawodawca wprowadza zasadę, że:
Czynność prawna mająca za przedmiot przedsiębiorstwo obejmuje wszystko, co wchodzi w skład przedsiębiorstwa, chyba że co innego wynika z treści czynności prawnej albo z przepisów szczególnych.
W praktyce obrotu gospodarczego zdarzają się sytuacje, w których niektóre elementy przedsiębiorstwa podlegają wyłączeniu z transakcji sprzedaży. Jednakże nawet w takim przypadku, składniki materialne i niematerialne wchodzące w skład przedsiębiorstwa powinny pozostawać ze sobą we wzajemnych relacjach w taki sposób, by można było o nich mówić jako o zespole, a nie tylko zbiorze pewnych elementów. Decydujące zatem jest to, aby w zbywanym przedsiębiorstwie zachowane zostały funkcjonalne związki pomiędzy poszczególnymi składnikami umożliwiające kontynuowanie określonej działalności gospodarczej. Aby zatem, w rozumieniu przepisów podatkowych, określony zespół składników mógł zostać zakwalifikowany jako przedsiębiorstwo, nie jest wystarczające jakiekolwiek zorganizowanie masy majątkowej – musi się ona odznaczać pełną odrębnością, niezbędną do samodzielnego funkcjonowania w obrocie gospodarczym. Transakcja mająca za przedmiot zbycie przedsiębiorstwa ma miejsce jedynie wówczas, gdy wymienione w art. 551 Kodeksu cywilnego elementy (o ile występują w danym stanie faktycznym), zostaną przekazane nabywcy. Należy podkreślić, że na gruncie przytaczanego przepisu, istnieje możliwość umownego wyłączenia pewnych elementów z transakcji zbycia przedsiębiorstwa, ale tylko wówczas, gdy elementy te nie mają istotnego znaczenia dla funkcjonowania przedsiębiorstwa. W przeciwnym wypadku, danej transakcji nie można uznać za zbycie przedsiębiorstwa.
Ustawodawca w ww. przepisie wskazał, jakiego rodzaju elementy wchodzą w skład kompleksu składników materialnych i niematerialnych przeznaczonych do realizacji określonych zadań gospodarczych, czyli przedsiębiorstwa, które może być przedmiotem czynności prawnej. Nie wszystkie jednak elementy tworzące pojęcie przedsiębiorstwa są na tyle istotne, by bez ich zbycia nie można było mówić o zbyciu przedsiębiorstwa. O tym, jakie konkretne składniki muszą być przeniesione na nabywcę, aby można było uznać, że nastąpiło zbycie przedsiębiorstwa, decydują okoliczności faktyczne, których nie można określić apriorycznie.
Natomiast przepis art. 2 pkt 27e ustawy stanowi, że:
Ilekroć w dalszych przepisach jest mowa o: zorganizowanej części przedsiębiorstwa – rozumie się przez to organizacyjnie i finansowo wyodrębniony w istniejącym przedsiębiorstwie zespół składników materialnych i niematerialnych, w tym zobowiązania, przeznaczonych do realizacji określonych zadań gospodarczych, który zarazem mógłby stanowić niezależne przedsiębiorstwo samodzielnie realizujące te zadania.
Podstawowym wymogiem wynikającym z powyższego przepisu jest więc to, aby zorganizowana część przedsiębiorstwa stanowiła zespół składników materialnych i niematerialnych (w tym zobowiązań). Kolejnym warunkiem jest wydzielenie tego zespołu w istniejącym przedsiębiorstwie. Wydzielenie to ma zachodzić na trzech płaszczyznach: organizacyjnej, finansowej i funkcjonalnej (przeznaczenie do realizacji określonych zadań gospodarczych). Elementami zespołu składników materialnych i niematerialnych, stanowiących zorganizowaną część przedsiębiorstwa, powinny być w szczególności aktywa trwałe, obrotowe, a także czynnik ludzki, czyli kadra pracownicza.
Wyodrębnienie organizacyjne oznacza, że zorganizowana część przedsiębiorstwa ma swoje miejsce w strukturze organizacyjnej podatnika jako dział, wydział, oddział itp. Przy czym, w doktrynie zwraca się uwagę, że organizacyjne wyodrębnienie powinno być dokonane na bazie statutu, regulaminu lub innego aktu o podobnym charakterze. Organizacyjny aspekt wyodrębnienia oznacza, że składniki tworzące „część przedsiębiorstwa” powinny posiadać cechę zorganizowania. Cecha ta powinna występować w „istniejącym przedsiębiorstwie”, a więc w ramach prowadzonej działalności i dotyczyć określonego zespołu składników tworzących część tego przedsiębiorstwa.
Wyodrębnienie finansowe najpełniej realizowane jest w przypadku zakładu lub oddziału osoby prawnej. Wyodrębnienie finansowe nie oznacza samodzielności finansowej, ale sytuację, w której przez odpowiednią ewidencję zdarzeń gospodarczych możliwe jest przyporządkowanie przychodów i kosztów oraz należności i zobowiązań do zorganizowanej części przedsiębiorstwa.
Natomiast wyodrębnienie funkcjonalne należy rozumieć jako przeznaczenie do realizacji określonych zadań gospodarczych. Zorganizowana część przedsiębiorstwa musi stanowić funkcjonalnie odrębną całość – obejmować elementy niezbędne do samodzielnego prowadzenia działań gospodarczych, którym służy w strukturze przedsiębiorstwa.
Aby zatem część mienia przedsiębiorstwa mogła być uznana za jego zorganizowaną część, musi ona – obiektywnie oceniając – posiadać potencjalną zdolność do funkcjonowania jako samodzielny podmiot gospodarczy. Składniki majątkowe materialne i niematerialne wchodzące w skład zorganizowanej części przedsiębiorstwa muszą umożliwić nabywcy podjęcie działalności gospodarczej w ramach odrębnego przedsiębiorstwa.
Ponadto wymagane jest, aby zorganizowana część przedsiębiorstwa mogła stanowić potencjalnie niezależne przedsiębiorstwo samodzielnie realizujące zadania gospodarcze, których realizacji służy w istniejącym przedsiębiorstwie. Powyższe oznacza, że przez zorganizowaną część przedsiębiorstwa można rozumieć wyłącznie tę część przedsiębiorstwa, która jest przede wszystkim wyodrębniona organizacyjnie, ale także posiada wewnętrzną samodzielność finansową.
Zatem, aby w rozumieniu przepisów podatkowych, określony zespół składników majątkowych mógł zostać zakwalifikowany jako zorganizowana część przedsiębiorstwa, nie jest wystarczające jakiekolwiek zorganizowanie masy majątkowej, ale musi się ona odznaczać pełną odrębnością niezbędną do samodzielnego funkcjonowania w obrocie gospodarczym.
Zorganizowaną część przedsiębiorstwa tworzą więc składniki, będące we wzajemnych relacjach, takich, by można było mówić o nich jako o zespole, a nie o zbiorze przypadkowych elementów, których jedyną cechą wspólną jest własność jednego podmiotu gospodarczego.
Reasumując, na gruncie ustawy o podatku od towarów i usług mamy do czynienia ze zorganizowaną częścią przedsiębiorstwa, jeżeli spełnione są łącznie następujące przesłanki:
1) istnieje zespół składników materialnych i niematerialnych, w tym zobowiązania;
2) zespół ten jest organizacyjnie i finansowo wyodrębniony w istniejącym przedsiębiorstwie;
3) składniki te przeznaczone są do realizacji określonych zadań gospodarczych;
4) zespół tych składników mógłby stanowić niezależne przedsiębiorstwo samodzielnie realizujące ww. zadania gospodarcze.
Brak zaistnienia którejkolwiek z omawianych powyżej przesłanek wyklucza uznanie zespołu składników majątkowych przedsiębiorstwa za jego zorganizowaną część w rozumieniu art. 2 pkt 27e ustawy.
Zaznaczenia wymaga, że definicja zorganizowanej części przedsiębiorstwa zawarta w przepisie art. 2 pkt 27e ustawy o podatku od towarów i usług, nie jest definicją samoistną, lecz należy rozpatrywać ją m.in. w kontekście uregulowań art. 6 pkt 1 ustawy, który wyłącza z opodatkowania podatkiem od towarów i usług zbycie przedsiębiorstwa oraz składników majątkowych i niemajątkowych uprzednio wyodrębnionych organizacyjnie i finansowo w istniejącym przedsiębiorstwie, przeznaczonych do realizacji określonych zadań gospodarczych, nie dotyczy zaś zbycia poszczególnych składników majątkowych przedsiębiorstwa.
Ponadto, przy ocenie czy składniki majątku powinny być uznane za zorganizowaną część przedsiębiorstwa, o której mowa w art. 2 pkt 27e ustawy, uwzględnić należy następujące okoliczności:
- zamiar kontynuowania przez nabywcę działalności prowadzonej dotychczas przez zbywcę przy pomocy składników majątkowych będących przedmiotem transakcji oraz
- faktyczną możliwość kontynuowania tej działalności w oparciu o składniki będące przedmiotem transakcji.
Wskazanej oceny należy dokonać na moment przeprowadzenia transakcji. Tym samym, w przypadku, gdy konieczne dla kontynuowania działalności gospodarczej jest angażowanie przez nabywcę innych składników majątku, które nie są przedmiotem transakcji lub podejmowanie dodatkowych działań, brak jest możliwości stwierdzenia, że w danym przypadku zespół składników majątkowych stanowi przedsiębiorstwo lub zorganizowaną część przedsiębiorstwa.
W zakresie braku obowiązku opodatkowania czynności zbycia przedsiębiorstwa lub jego zorganizowanej części wypowiedział się Trybunał Sprawiedliwości Unii Europejskiej w wyroku z 27 listopada 2003 r. sprawa C-497/01, Zita Modes Sarl, w którym stwierdził, że celem ww. opcji jest uproszczenie rozliczeń związanych z przeniesieniem majątku przedsiębiorstwa lub jego części, bądź wniesieniem ich aportem. W wyroku tym przyjęto, że jeżeli państwo członkowskie wprowadziło do swojego systemu VAT opcję zawartą w pierwszym zdaniu art. 5 ust. 8 Szóstej Dyrektywy uznając, że w przypadku wydania całości majątku nie ma miejsca dostawa towarów w rozumieniu regulacji VAT, to zasada ta ma zastosowanie – nie wyłączając możliwości ograniczenia jej stosowania do okoliczności zawartych w zdaniu drugim tego samego paragrafu – do każdego wydania przedsiębiorstwa lub samodzielnej części przedsiębiorstwa, włączając składniki materialne i niematerialne, które łącznie stanowią przedsiębiorstwo lub część przedsiębiorstwa, mogącego samodzielnie prowadzić działalność gospodarczą. Nabywca musi jednak wyrazić zamiar dalszego prowadzenia nabytego przedsiębiorstwa lub jego części, a nie jego bezpośredniej likwidacji i sprzedaży zapasów. TSUE wskazał, że biorąc pod uwagę cel dyrektywy, pojęcia w niej użyte powinny być interpretowane w sposób jednolity i niezależny (autonomiczny), uwzględniając kontekst i cel regulacji. W wyroku tym, dokonując wykładni funkcjonalnej art. 5 ust. 8 Szóstej Dyrektywy, TSUE uznał, że celem wyłączenia zbycia przedsiębiorstwa z opodatkowania jest zapewnienie neutralności podatkowej takiej czynności, która obciążając stronę istotnym zobowiązaniem podatkowym i tak rodziłaby prawo do odliczenia lub zwrotu podatku naliczonego. Trybunał podkreślił, że przeniesienie, o jakim mowa w art. 19 Dyrektywy 2006/112/WE, dotyczy między innymi części przedsiębiorstwa, a istotne znaczenie ma funkcjonalne powiązanie składników majątkowych umożliwiające realizację określonego zadania gospodarczego.
Natomiast w wyroku C-444/10 z 10 listopada 2011 r. TSUE wywiódł, że jeżeli działalność gospodarcza tego nie wymaga, przedmiotem zbycia nie muszą być wszystkie składniki z nią związane, aby czynność ta wyłączona była z opodatkowania na podstawie art. 5 ust. 8 Szóstej Dyrektywy.
W kontekście uregulowań wspólnotowych oraz orzecznictwa TSUE należy wskazać, że nie ma podstaw do przyjęcia, że tylko przeniesienie wszystkich składników materialnych i niematerialnych jest okolicznością decydującą o uznaniu danego zespołu składników materialnych i niematerialnych za zorganizowaną część przedsiębiorstwa, ponieważ jeśli dany zespół składników będzie zdolny do prowadzenia samodzielnej działalności gospodarczej, to spełnione zostaną przesłanki pozwalające uznać, z punktu widzenia charakteru prowadzonej działalności, że doszło do wydzielenia zorganizowanej części przedsiębiorstwa.
Mając na uwadze powyższe orzeczenia Trybunału Sprawiedliwości Unii Europejskiej należy stwierdzić, że zawarta w art. 2 pkt 27e ustawy definicja legalna zorganizowanej części przedsiębiorstwa musi być interpretowana przez pryzmat treści art. 19 Dyrektywy 2006/112/WE i w powiązaniu z rozumieniem pojęcia „przekazania całości lub części majątku”, wyłożonym przez Trybunał w ww. orzeczeniu. Trybunał Sprawiedliwości główny nacisk kładzie na badanie konkretnego przypadku, dopuszczając w pewnych przypadkach zbycie samych składników rzeczowych.
Ponadto, w wyroku z 21 czerwca 2012 r., sygn. akt I FSK 1586/11 NSA zauważył, że: „Sam tylko fakt wyłączenia jakiegokolwiek składnika majątku nie pozwala na stwierdzenie, że już z tego powodu przedmiotem zbycia nie jest zorganizowana część przedsiębiorstwa, bowiem decydującą jest okoliczność, czy przy użyciu tej części można samodzielnie prowadzić działalność gospodarczą. (…) Jeśli wyłączenie określonego składnika nie pozbawi wydzielonego kompleksu majątkowego cech przedsiębiorstwa bądź jego zorganizowanej części, to zbycie w takiej postaci nie podlega podatkowi od towarów i usług”.
Oznacza to, że zespół składników materialnych i niematerialnych pozwala z uwagi na swoje zorganizowanie, infrastrukturę itp. na prowadzenie określonej działalności gospodarczej. Podkreśla się przy tym, że możliwość stanowienia przez ten zespół składników niezależnego przedsiębiorstwa samodzielnie realizującego zadania gospodarcze powinna mieć wymiar rzeczywisty, a nie jedynie potencjalny. Oznacza to, że majątek ten powinien stanowić już u zbywcy zorganizowany zespół składników gotowych realizować określone zadania gospodarcze jako samodzielne przedsiębiorstwo, a po jego zbyciu możliwe musi być kontynuowanie działalności gospodarczej przez nabywcę przedsiębiorstwa.
O tym, czy nastąpiło zbycie zorganizowanej części przedsiębiorstwa decydują każdorazowo okoliczności faktyczne związane z konkretną transakcją. Podatnik obowiązany jest do prawidłowego określenia przedmiotu opodatkowania, co wiąże się z koniecznością prawidłowego zdefiniowania dokonywanej czynności.
Z opisu sprawy wynika, że Spółka – Wnioskodawca 1 należy do grupy kapitałowej specjalizującej się w produkcji opakowań. Spółka prowadzi działalność produkcyjną polegająca na produkcji opakowań (…) w ramach zakładu produkcyjnego. Oprócz prowadzenia działalności produkcyjnej, Spółka posiada również portfel udziałów/akcji w podmiotach powiązanych.
Z kolei Wnioskodawca 2 jest podmiotem, który należy do grupy kapitałowej prowadzącej działalność w zakresie produkcji opakowań (…) i jest spółką celową dedykowaną do nabycia Zakładu i prowadzenia działalności w zakresie produkcji opakowań (…). Spółka planuje zbycie działalności produkcyjnej na rzecz Wnioskodawcy 2. Wskutek Transakcji Spółka zakończy działalność produkcyjną w segmencie opakowań (…), a działalność w tym zakresie z wykorzystaniem Zakładu będzie kontynuowana przez Wnioskodawcę 2. Spółka nabyła Zakład w drodze umowy sprzedaży przedsiębiorstwa w rozumieniu art. 551 Kodeksu cywilnego. W roku 2005 Spółka dokonała wyodrębnienia oddziału w miejscowości, w której zlokalizowany jest Zakład – innej niż miejscowość, w której zlokalizowana jest siedziba Spółki. Wyodrębnienie to, obejmujące całość działalności produkcyjnej prowadzonej przez Zakład, uwidocznione jest w rejestrze przedsiębiorców Krajowego Rejestru Sądowego. Obok działalności produkcyjnej prowadzonej poprzez Zakład, Spółka posiada mniejszościowe udziały w szeregu polskich i zagranicznych spółek zależnych. Spółka wykonuje w stosunku do podmiotów zależnych uprawnienia właścicielskie, których zakres jest uzależniony od posiadanego pakietu udziałów i lokalnych zasad ładu korporacyjnego. Ww. Działalność Holdingowa prowadzona przez Spółkę nie pozostaje w bezpośrednim związku z działalnością produkcyjną prowadzoną za pośrednictwem Oddziału i stanowi odrębną od działalności produkcyjnej część działalności Spółki. Działalność Holdingowa wykonywana jest z siedziby Spółki. Zakład, działający w ramach Oddziału, stanowi wyodrębnioną jednostkę gospodarczą zatrudniająca pracowników (zarówno fizycznych jak i umysłowych; przeciętne zatrudnienie w roku obrotowym 2022 wynosiło ok. (...) osób) i kierowaną przez dedykowaną do tego kadrę zarządzającą. W ramach Transakcji na Nabywcę zostanie przeniesiona własność wszystkich składników materialnych i niematerialnych związanych z Zakładem w zakresie operacyjnym, tj. całość produkcji oraz kontrola jakości. Wskutek Transakcji, na Nabywcę zostaną przeniesione wszelkie aktywa, własność i prawa Spółki związane wyłącznie albo głównie z Zakładem w dacie Transakcji oraz nie wyłączone z Transakcji.
W szczególności przedmiotem Transakcji będą (z poniższymi zastrzeżeniami i w granicach dopuszczalnych obowiązującymi przepisami prawa):
1. Zakład pracy: pracownicy – w ramach Transakcji dojdzie do przejścia na Nabywcę zakładu pracy Spółki w trybie art. 231 Kodeksu Pracy; zobowiązania wynikające ze stosunku pracy z pracownikami Zakładu przejętymi przez kupującego w ww. trybie; fundusze zgromadzone na Zakładowym Funduszu Świadczeń Socjalnych; wierzytelności z tytułu pożyczek udzielanych pracownikom Zakładu za pośrednictwem dedykowanego funduszu pożyczek mieszkaniowych;
2. Nieruchomości: prawo własności/użytkowania wieczystego gruntów, na których prowadzona jest działalność Zakładu, wraz z posadowionymi na nich naniesieniami (hale produkcyjne wraz z budynkami/budowlami o charakterze pomocniczym/magazynowym, parkingi, place manewrowe, miejsca składowania, drogi wewnętrzne itp.). Strony zakładają, że Transakcja dojdzie do skutku, jeżeli Wnioskodawca 2 nabędzie nieruchomości warunkujące kontynuowanie działalności Zakładu przez Wnioskodawcę 2 po Transakcji lub uzyska w odniesieniu do niektórych z nich, które nie mogą być przedmiotem sprzedaży, inny tytuł prawny (np. dzierżawa lub użytkowanie). Innymi słowy, warunkiem przeprowadzenia Transakcji będzie nabycie przez Wnioskodawcę 2 kluczowych nieruchomości lub uzyskanie do nich tytułu prawnego ujawnionego w księdze wieczystej, innego niż własność, tj. Nabywca nabędzie tytuł prawny do nieruchomości, które będą umożliwiały nieprzerwane kontynuowanie prowadzenia działalności Zakładu przez Wnioskodawcę 2;
3. Środki trwałe/aktywa produkcyjne/wartości niematerialne i prawne: środki trwałe i wyposażenie związane z działalnością Zakładu; środki trwałe w budowie; zapasy surowców i półproduktów; zapasy produktów gotowych; wartości niematerialne i prawne obejmujące licencje wykorzystywane przez Zakład, z wyłączeniem wskazanych poniżej aktywów wynikających z nakładów poniesionych przez Spółkę na rozwój oprogramowania;
4. Inne składniki majątkowe: wierzytelności handlowe związane z funkcjonowaniem Zakładu, powstałe do daty Transakcji, wynikające np. z umów z klientami z tytułu dostaw produktów („Wierzytelności Handlowe”), w zakresie, w jakim klienci wyrażą zgodę na przeniesienie na Nabywcę tych umów, chyba, że zgoda klienta nie jest wymagana; Wierzytelności Handlowe mogą obejmować zarówno wierzytelności wymagalne (takie, których termin płatności już minął) jak i niewymagalne (których termin płatności jeszcze nie nastąpił), jeśli wbrew założeniom Transakcji, jakiekolwiek płatności trafią po Transakcji do Spółki, a nie do Nabywcy, Spółka będzie zobowiązana do przekazania tych płatności to Nabywcy (klauzula tzw. niewłaściwej kieszeni, wrong pocket); wierzytelność z tytułu kwoty depozytu wpłaconego na rzecz wykonawcy trwających prac modernizacyjnych pieca (depozyt stanowi zabezpieczenie zapłaty na rzecz wykonawcy); wszelka dokumentacja związana wyłącznie albo głównie z Zakładem, w tym w szczególności listy cen, listy klientów, katalogi produktów; w zakresie dozwolonym przez przepisy prawa powszechnie obowiązującego, wszelkie pozwolenia, koncesje lub zezwolenia, w tym wnioski o wydanie pozwoleń koncesji, czy zezwoleń, związane z działalnością prowadzoną przez Zakład; dokumentacja związana z prowadzeniem działalności produkcyjnej, w tym w szczególności regulaminy, instrukcje i zasady dotyczące wynagradzania i premiowania pracowników, bezpieczeństwa i higieny pracy, organizacji pracy w Zakładzie, kontroli jakości itp.; prawa do korzystania z niektórych znaków towarowych (w okresie przejściowym Nabywca może być uprawniony do korzystania ze znaków towarowych Spółki w zakresie, w jakim znajdują się one na formach odlewniczych wykorzystywanych do produkcji lub na produktach gotowych; wymiana tych form w czasie, kiedy zachowują one swoją funkcjonalność byłaby nieuzasadniona ekonomicznie); prawa do emisji CO2, które będą w posiadaniu Wnioskodawcy 1 na moment Transakcji;
5. Prawa i obowiązki wynikające z umów zawartych przez Spółkę: prawa i obowiązki wynikające z umów na dostawy towarów, usług i mediów niezbędnych do funkcjonowania Zakładu, w szczególności wody, elektryczności, wywozu odpadów będą co do zasady przenoszone w ramach Transakcji. W przypadkach, w których nie będzie to możliwe, Spółka wypowie te umowy, a Nabywca zawrze nowe umowy na dostawy towarów, usług i mediów; nie jest wykluczone, że z tymi samymi podmiotami; zamiarem Spółki jest przeniesienie na Nabywcę praw i obowiązków wynikających z umów zawartych przez Spółkę w związku z działalnością Zakładu/Oddziału. Należy mieć jednak na uwadze to, że w przypadku zobowiązań Spółki, do skutecznego przeniesienia zobowiązania na nowy podmiot niezbędna jest co do zasady zgoda wierzyciela (art. 519 Kodeksu cywilnego). Ponadto, część umów zawartych przez Spółkę zawiera klauzule zmiany kontroli (change of control); skuteczność ich przeniesienia uzależniona będzie od zgody (lub braku sprzeciwu) danego kontrahenta. Przejęcie przez Nabywcę zobowiązań związanych z Zakładem będzie więc uzależnione od współdziałania podmiotów trzecich a strony Transakcji będą miały ograniczony wpływ na uzyskanie takich zgód (w przypadku wierzytelności wynikających z umów przeniesienie wierzytelności może wymagać zgody dłużnika); możliwe jest, że Nabywca będzie renegocjował umowy z klientami/dostawcami, względnie, że Nabywca lub podmiot powiązany Nabywcy ma już zawarte umowy z niektórymi klientami/dostawcami i Zakład będzie wykorzystany do realizacji zobowiązań wynikających z tych umów. W takiej sytuacji może nie dojść do przeniesienia praw i obowiązków z takich umów na Nabywcę lub jego podmiot powiązany (bo będzie on związanych umowami z tymi kontrahentami na własnych warunkach);
6. Zobowiązania związane z działalnością Zakładu: w ramach Transakcji na Nabywcę zostaną przeniesione zobowiązania związane z działalnością Zakładu, wynikające z umów, porozumień, ustaleń i zamówień zawartych przez Spółkę, np. zobowiązania wynikające z zawartych przez Spółkę umów z dostawcami surowców, usługodawcami itp., istniejące na moment Transakcji (pod warunkiem uzyskania zgody wierzyciela);
7. Inne: w ramach Transakcji, jeśli w odpowiedzi na złożony wniosek zostanie potwierdzone, że przedmiotem Transakcji będzie przedsiębiorstwo/zorganizowana część przedsiębiorstwa, powstanie tzw. wartość firmy (goodwill); wartość firmy w praktyce odzwierciedla przejście na Nabywcę, obok ww. aktywów, m.in. tajemnic przedsiębiorstwa, renomy, reputacji, doświadczenia w prowadzeniu działalności, relacji handlowych, znajomości rynku, znajomości procesów biznesowych itp., które wpływają na zdolności do generowania zysku przez Zakład; wszystkie te elementy przejdą na Nabywcę również, gdy w odpowiedzi na złożony wniosek nie zostanie potwierdzone, że przedmiotem Transakcji będzie przedsiębiorstwo/zorganizowana część przedsiębiorstwa.
Jednakże – jak wskazano w opisie sprawy przedmiotem Transakcji nie będą:
1. Prawa i obowiązki wynikające z pozwoleń/zezwoleń o charakterze publicznoprawnym, których przeniesienie jest niemożliwe z mocy prawa (w przypadku takich pozwoleń/zezwoleń, Nabywca będzie zobowiązany do ich uzyskania na własny rachunek);
2. Aktywa wynikające z nakładów poniesionych przez Spółkę na rozwój oprogramowania przeznaczonego dla całej grupy (brak przeniesienia tego składnika wynika z tego, że rozwijane oprogramowanie jest rozwijane dla zaspokojenia specyficznych potrzeb grupy kapitałowej i będzie nieużyteczne dla Nabywcy);
3. Aktywa i zobowiązania o charakterze bilansowym, których przeniesienie jest niemożliwe; wyłączenie to dotyczy w szczególności aktywów/rezerw z tytułu części odroczonej podatku dochodowego;
4. Aktywa i zobowiązania o charakterze publicznoprawnym (w tym m.in. związane z rozliczeniem pomocy publicznej uzyskanej przez Spółkę, również tej dot. działalności w specjalnej strefie ekonomicznej, kwoty nadwyżki podatku naliczonego ponad kwotę podatku należnego);
5. Księgi rachunkowe oraz dokumenty związane z prowadzeniem działalności gospodarczej (na Spółce ciąży prawny obowiązek przechowywania dokumentów i ksiąg rachunkowych zgodnie z przepisami prawa podatkowego i ustawy o rachunkowości);
6. Wierzytelności i zobowiązania wynikające z gwarancji udzielonych podmiotom powiązanym z grupy kapitałowej Wnioskodawcy 1;
7. Zobowiązania wynikające z pożyczki udzielonej Spółce przez jedynego akcjonariusza;
8. Firma Spółki;
9. Znaki towarowe (z zastrzeżeniem, że Nabywca nabędzie, na podstawie licencji, prawo do korzystania w okresie przejściowym z niektórych znaków towarowych, głównie w zakresie, w jakim znajdują się one na formach odlewniczych wykorzystywanych do produkcji lub na produktach gotowych; wymiana tych form w czasie, kiedy zachowują one swoją funkcjonalność byłaby nieuzasadniona ekonomicznie, w tym zakresie licencja będzie ograniczona czasowo okresem wykorzystania takiej formy oraz dostępnością zapasów produktów gotowych przeznaczonych do sprzedaży oznaczonych takimi znakami towarowymi, koniec eksploatacji formy oraz sprzedaży zapasów produktów gotowych będzie jednocześnie datą końcową okresu licencji);
10. Udziały i akcje w podmiotach zależnych wchodzące w skład Działalności Holdingowej. Część funkcji o charakterze pomocniczym do podstawowej działalności produkcyjnej jest obecnie świadczona na rzecz Spółki, na zasadzie outsourcingu, przez podmiot zewnętrzny z grupy kapitałowej, co której należy Spółka. Dotyczy to w szczególności usług księgowych i kadrowych, usług świadczonych przez dział prawny, usług IT, usług działu zakupów oraz, częściowo, usług logistycznych. Prawa i obowiązki wynikające z wewnątrzgrupowych umów o świadczenie tych usług nie będą przedmiotem planowanej Transakcji. Przy czym możliwe jest zawarcie umowy o tymczasowym świadczeniu części lub wszystkich takich usług przez dotychczasowego usługodawcę na rzecz Wnioskodawcy 2, w celu ułatwienia zapewnienia ciągłości operacyjnej prowadzenia działalności przez Zakład.
Wątpliwości Wnioskodawcy w pierwszej kolejności dotyczą ustalenia, czy zbycie opisanych w zdarzeniu przyszłym składników materialnych i niematerialnych składających się na Zakład będzie pozostawać poza zakresem opodatkowania podatkiem od towarów i usług, ponieważ przedmiotem zbycia będzie przedsiębiorstwo lub zorganizowana część przedsiębiorstwa w rozumieniu ustawy (pytanie oznaczone we wniosku nr 1).
Aby można uznać, że przedmiotem dokonywanej czynności jest przedsiębiorstwo to przedmiotem tym muszą być objęte bezwzględnie te elementy, które umożliwią kontynuowanie działalności gospodarczej. Nie można w tym zakresie formułować jednoznacznych, uniwersalnych wzorów czy kryteriów. Będą się one zmieniały przy każdej dokonywanej czynności a okoliczności konkretnego przypadku stanowią podstawę oceny czy przedmiotem czynności prawnej jest przedsiębiorstwo, czy też nie. Tym samym, ocena czy doszło do zbycia przedsiębiorstwa jest możliwa w sytuacji, kiedy miarodajne będzie ustalenie czy zbyto minimum środków, bez których kontynuowanie przez nabywcę działalności gospodarczej realizowanej przed zbyciem nie jest możliwe. Przy czym, strony – jak wynika z art. 552 Kodeksu cywilnego – mają pozostawioną swobodę co do tego, jakie elementy tworzące przedsiębiorstwo objąć przedmiotem czynności prawnej, z tym że swoboda w wyłączeniu poszczególnych składników nie może iść tak daleko, aby zakres włączeń przekreślił istotę przedsiębiorstwa.
W niniejszych okolicznościach sprawy przedmiotem planowanej transakcji będzie zbycie przez Spółkę działalności produkcyjnej, prowadzonej za pośrednictwem Oddziału (Zakładu), na rzecz Wnioskodawcy 2.
Z przedstawionego we wniosku opisu sprawy jednoznacznie wynika, iż w związku ze zbyciem Zakładu Wnioskodawcy wyłączone zostaną podstawowe elementy składające się na przedsiębiorstwo Wnioskodawcy 1, w tym bardzo istotne dla jego funkcjonowania składniki niematerialne.
Należy zauważyć, iż nie bez znaczenia pozostaje kolejność wymienionych w art. 551 Kodeksu cywilnego składników niematerialnych i materialnych przeznaczony do prowadzenia działalności gospodarczej. Uzasadnione jest to bowiem ich doniosłością dla prowadzonego przedsiębiorstwa.
Wskazanie najpierw na niematerialny charakter dobra, jakim jest przedsiębiorstwo, podkreśla umiejscowienie tych wartości na pierwszym planie. Wskazuje to na występowanie przedsiębiorstwa w obrocie nie jako rzeczy, lecz zespołu składników niematerialnych – jako tych najważniejszych dla jego istnienia – i materialnych. Istotą przedsiębiorstwa jest więc pierwiastek niematerialny, decydujące znaczenie ma więc renoma przedsiębiorstwa, która przyciąga odbiorców (klientów). Zapis ten nie podważa istotnej roli, jaką odgrywają składniki materialne umożliwiające funkcjonowanie przedsiębiorstwa, wskazuje jedynie na pewną hierarchię. Zasoby niematerialne, jako tworzące istotną różnicę miedzy konkurującymi firmami stanowią bowiem obecnie coraz ważniejszą część kapitału przedsiębiorstw.
Tymczasem przedmiotu wskazanego we wniosku zbycia nie będą stanowiły w szczególności aktywa wynikające z nakładów poniesionych przez Spółkę na rozwój oprogramowania przeznaczonego dla całej grupy; aktywa i zobowiązania o charakterze bilansowym, których przeniesienie jest niemożliwe; wyłączenie to dotyczy w szczególności aktywów/rezerw z tytułu części odroczonej podatku dochodowego; aktywa i zobowiązania o charakterze publicznoprawnym (w tym m.in. związane z rozliczeniem pomocy publicznej uzyskanej przez Spółkę, również tej dot. działalności w specjalnej strefie ekonomicznej, kwoty nadwyżki podatku naliczonego ponad kwotę podatku należnego); wierzytelności i zobowiązania wynikające z gwarancji udzielonych podmiotom powiązanym z grupy kapitałowej Wnioskodawcy 1; Firma Spółki; Znaki towarowe (z zastrzeżeniem, że Nabywca nabędzie, na podstawie licencji, prawo do korzystania w okresie przejściowym z niektórych znaków towarowych, głównie w zakresie, w jakim znajdują się one na formach odlewniczych wykorzystywanych do produkcji lub na produktach gotowych); udziały i akcje w podmiotach zależnych wchodzące w skład Działalności Holdingowej.
Firma Spółki – nie będzie w niniejszej sprawie przedmiotem zbycia. Tymczasem nazwa stanowi zasadniczy element marki Przedsiębiorstwa, która określa charakter tego Przedsiębiorstwa, wyznacza cel jego istnienia, jak również pozwala na łatwą identyfikację przez konsumentów. Kluczowe składniki niematerialne pozwalające na funkcjonowanie Przedsiębiorstwa w obszarze dotychczasowej działalności zostaną zatem z tego Przedsiębiorstwa wyłączone. Tym samym wyłączeniu będzie podlegał istotny zasób niematerialny Przedsiębiorstwa, który buduje jego kluczowe kompetencje i stanowi o jego przewadze konkurencyjnej.
Ponadto wyłączone ze zbycia zostaną również księgi rachunkowe oraz dokumenty związane z prowadzeniem działalności gospodarczej (na Spółce ciąży prawny obowiązek przechowywania dokumentów i ksiąg rachunkowych zgodnie z przepisami prawa podatkowego i ustawy o rachunkowości, które są bezpośrednio związane z działalnością Przedsiębiorstwa odzwierciedlając przebieg zachodzących w nim zdarzeń gospodarczych oraz stanu zasobów finansowych).
Dodatkowo zauważyć należy, iż zbycie przedsiębiorstwa jest przeniesieniem ogółu praw i obowiązków związanych z prowadzeniem przedsiębiorstwa.
Tymczasem w przedstawionym zdarzeniu przyszłym Wnioskodawca wskazał, że w przypadku zobowiązań Spółki (Wnioskodawcy 1), do skutecznego przeniesienia zobowiązania na nowy podmiot niezbędna jest co do zasady zgoda wierzyciela (art. 519 Kodeksu cywilnego). Ponadto, część umów zawartych przez Spółkę zawiera klauzule zmiany kontroli (change of control); skuteczność ich przeniesienia uzależniona będzie od zgody (lub braku sprzeciwu) danego kontrahenta. Przejęcie przez Nabywcę zobowiązań związanych z Zakładem będzie więc uzależnione od współdziałania podmiotów trzecich a strony Transakcji będą miały ograniczony wpływ na uzyskanie takich zgód (w przypadku wierzytelności wynikających z umów przeniesienie wierzytelności może wymagać zgody dłużnika).
Zatem przeniesienie poszczególnych wierzytelności czy też zobowiązań będzie warunkowe (otrzymanie zgody kontrahenta bądź jej brak), co spowodować może, iż w konsekwencji do przeniesienia tego w ogóle nie dojdzie.
Sformułowanie przepisu art. 551 Kodeksu cywilnego tworzy domniemanie prawne, w myśl którego przedsiębiorstwo obejmuje każdy składnik zespołu, a zatem wszelkie dobra materialne i niematerialne podlegające ochronie prawnej i służące wykonywaniu celów gospodarczych.
Natomiast wyłączenie z przedmiotu przeniesienia wskazanych powyżej aktywów i zobowiązań Wnioskodawcy 1 potwierdza, że zbiór składników majątkowych będących przedmiotem zbycia Wnioskodawcy 2 może stanowić co najwyżej wyodrębnioną część przedsiębiorstwa, nie zaś przedsiębiorstwo w rozumieniu art. 551 Kodeksu cywilnego.
Ponadto jak wskazał sam Wnioskodawca, w roku 2005 Spółka dokonała wyodrębnienia oddziału w miejscowości, w której zlokalizowany jest Zakład – innej niż miejscowość, w której zlokalizowana jest siedziba Spółki. Wyodrębnienie to, obejmujące całość działalności produkcyjnej prowadzonej przez Zakład, uwidocznione jest w rejestrze przedsiębiorców Krajowego Rejestru Sądowego. Zakład, działający w ramach Oddziału, stanowi wyodrębnioną jednostkę gospodarczą zatrudniająca pracowników (zarówno fizycznych jak i umysłowych; przeciętne zatrudnienie w roku obrotowym 2022 wynosiło ok. 500 osób) i kierowaną przez dedykowaną do tego kadrę zarządzającą. Po dokonaniu Transakcji Wnioskodawca 1 nie będzie prowadził działalności produkcyjnej ani jakiejkolwiek innej działalności podobnej do działalności Zakładu, a jego działalność będzie miała charakter spółki holdingowej, w ramach której wykonywane będą prawa z posiadanych udziałów/akcji w spółkach zależnych.
Zatem – jak wynika z opisu sprawy – Zakład stanowi Oddział wyodrębniony w strukturze organizacyjnej Wnioskodawcy 1, a po sprzedaży części przedsiębiorstwa – Oddziału, Wnioskodawca 1 nadal będzie prowadził działalność gospodarczą, tj. działalność holdingową.
Biorąc pod uwagę powołane powyżej przepisy ustawy o podatku od towarów i usług należy wskazać, że – co do zasady – zbycie przedsiębiorstwa ma miejsce wówczas, gdy cały majątek przedsiębiorstwa przechodzi na własność jednego nabywcy, który kontynuuje działalność gospodarczą zbywcy. O tym, czy doszło do wyodrębnienia przedsiębiorstwa decyduje pełen zakres zbywanego majątku, praw i zobowiązań, wyodrębnienie to musi dotyczyć przedsiębiorstwa jako całości. Nie może ono obejmować dowolnej części danego przedsiębiorstwa, żeby można było uznać, że doszło do powstania zespołu składników, które mogłyby stanowić niezależne przedsiębiorstwo.
Mając na uwadze powołane przepisy prawa oraz przedstawiony opis sprawy należy wskazać, że przedmiotu opisanej we wniosku transakcji nie można uznać za zorganizowany zespół składników niematerialnych i materialnych stanowiący przedsiębiorstwo w rozumieniu art. 551 Kodeksu cywilnego. W konsekwencji transakcja ta nie stanowi zbycia przedsiębiorstwa w rozumieniu art. 6 pkt 1 ustawy.
W konsekwencji, skoro przedmiotu opisanej we wniosku transakcji nie można uznać za przedsiębiorstwo w rozumieniu art. 551 Kodeksu cywilnego, to należy przeanalizować, czy ww. zespół składników niematerialnych i materialnych stanowi zorganizowaną część przedsiębiorstwa w rozumieniu art. 2 pkt 27e ustawy.
W tym miejscu należy zaznaczyć, że zorganizowana część przedsiębiorstwa nie jest dowolnym zbiorem składników majątkowych (materialnych i niematerialnych) wchodzących w skład przedsiębiorstwa, ale wyodrębnionym organizacyjnie, finansowo i funkcjonalnie zespołem tych składników, zdolnym do bycia oddzielnym przedsiębiorstwem, samodzielnie realizującym określone zadania gospodarcze. Przy czym, jak wynika z treści art. 2 pkt 27e ustawy, organizacyjne i finansowe wyodrębnienie musi istnieć w ramach istniejącego przedsiębiorstwa. Nie jest wystarczające, aby zbywane składniki majątkowe utworzyły przedsiębiorstwo u nabywcy – muszą one stanowić zorganizowaną część przedsiębiorstwa u Zbywcy. Zorganizowaną część przedsiębiorstwa tworzą zatem składniki, będące we wzajemnych relacjach, takich, by można było mówić o nich jako o zespole, a nie o zbiorze przypadkowych elementów, których jedyną cechą wspólną jest własność jednego podmiotu gospodarczego. Brak zaistnienia którejkolwiek z omawianych powyżej przesłanek wyklucza uznanie zespołu składników majątkowych przedsiębiorstwa za jego zorganizowaną część w rozumieniu art. 2 pkt 27e ustawy.
W świetle powyższych rozważań należy stwierdzić, że na gruncie ustawy o podatku od towarów i usług okolicznością determinującą możliwość wyłączenia, na mocy art. 6 pkt 1 ustawy, stosowania przepisów ustawy do czynności zbycia określonego zespołu składników niematerialnych i materialnych, jest takie ich zorganizowanie, żeby wspomniany zespół mógł służyć do prowadzenia działalności gospodarczej. Zespół składników materialnych i niematerialnych obejmować powinien elementy niezbędne do samodzielnego prowadzenia działań gospodarczych, którym służy w strukturze przedsiębiorstwa. Aby zatem przepisy ustawy nie miały zastosowania do zbywanego mienia, musi ono obiektywnie oceniając – posiadać potencjalną zdolność do funkcjonowania jako samodzielny podmiot gospodarczy. Składniki majątkowe materialne i niematerialne wchodzące w jego skład muszą zatem umożliwić nabywcy podjęcie działalności gospodarczej w ramach odrębnego przedsiębiorstwa.
Z opisu sprawy wynika, że w roku 2005 Spółka dokonała wyodrębnienia oddziału w miejscowości, w której zlokalizowany jest Zakład – innej niż miejscowość, w której zlokalizowana jest siedziba Spółki – Oddział. Wyodrębnienie to, obejmujące całość działalności produkcyjnej prowadzonej przez Zakład, uwidocznione jest w rejestrze przedsiębiorców Krajowego Rejestru Sądowego. Obok działalności produkcyjnej prowadzonej poprzez Zakład, Spółka prowadzi Działalność Holdingową, która to nie pozostaje w bezpośrednim związku z działalnością produkcyjną prowadzoną za pośrednictwem Oddziału i stanowi odrębną od działalności produkcyjnej część działalności Spółki. Działalność Holdingowa wykonywana jest z siedziby Spółki. Składniki materialne i niematerialne wchodzące w skład wydzielonej części przedsiębiorstwa – jak wskazaliście Państwo w opisie sprawy – nie stanowią zbioru odrębnych elementów, tylko składają się na zespół składników umożliwiający prowadzenie działalności gospodarczej – produkcji opakowań (…) w ramach zakładu produkcyjnego (huty szkła). Po dokonaniu Transakcji, zostaną zachowane funkcjonalne związki pomiędzy składnikami składającymi się na przedmiot sprzedaży.
Zgodnie z przedstawionym we wniosku opisem zdarzenia przyszłego, Wnioskodawca 2 będzie kontynuował działalność prowadzoną dotychczas przez Wnioskodawcę 1 w zakresie produkcji opakowań (…). Ponadto – jak wynika z opisu sprawy – spełnione są wszystkie warunki wyodrębnienia przedmiotu sprzedaży na płaszczyźnie organizacyjnej, finansowej i funkcjonalnej i tym samym kwalifikacji przedmiotu transakcji jako zorganizowanej części przedsiębiorstwa (określone w regulacjach ustawy).
O wyodrębnieniu organizacyjnym świadczy fakt, że działalność będąca przedmiotem sprzedaży (Zakład) od roku 2005 jest wyodrębniona w formie oddziału, zarejestrowanego w rejestrze przedsiębiorców Krajowego Rejestru Sądowego, jak również, że Oddział ten obejmuje wszystkie składniki materialne i niematerialne związane z działalnością Zakładu.
O wyodrębnieniu finansowym, świadczy natomiast fakt, że jak wynika z opisu sprawy – przedmiot sprzedaży jest samodzielny finansowo, możliwe (i realizowane w praktyce, choćby dla celów kalkulowania ceny należnej w ramach Transakcji) jest wyodrębnienie aktywów/pasywów, przychodów/kosztów, należności/zobowiązań oraz określenie wyniku finansowego realizowanego przez Zakład; również dla celów rachunkowości zarządczej (np. planowania finansowego) i określania wyników finansowych możliwe (i realizowane w praktyce) jest wyodrębnienie parametrów finansowych związanych z działalnością Zakładu. Ponadto funkcjonujący w Spółce system finansowo-księgowy pozwala na wyodrębnienie i przypisanie przychodów, kosztów, należności i zobowiązań odrębnie do Zakładu i Działalności Holdingowej, a także sporządzanie odrębnego planu finansowego dla poszczególnych rodzajów działalności.
Ponadto wskazali Państwo, że od strony funkcjonalnej przedmiot sprzedaży (Zakład) stanowi niezależny zbiór składników zdolny do samodzielnego realizowania zadań gospodarczych przejawiających się w produkcji i sprzedaży opakowań (…).
Równocześnie, co również istotne, w związku z Transakcją dojdzie do przejścia zakładu pracy, stosownie do art. 231 Kodeksu pracy. Projekt umowy przewiduje również, że za wszelkie zobowiązania pracownicze będzie odpowiedzialny Nabywca (w tym za wynagrodzenie za miesiąc, w którym dojdzie do zawarcia Transakcji). Zgodnie z projektem umowy, Wnioskodawca 1 przekaże na rzecz Nabywcy również środki zgromadzone na zakładowym funduszu świadczeń socjalnych.
Opisane we wniosku składniki składające się na przedmiot Transakcji będą stanowić zorganizowany kompleks praw, obowiązków i rzeczy, zdolnych do realizacji zadań gospodarczych i umożliwiający kontynuację działalności Zakładu przez Nabywcę, tj. Wnioskodawcę 2. Kontynuacja działalności przez Nabywcę jest również celem komercyjnym przyświecającym Wnioskodawcy 1 i Wnioskodawcy 2. Po nabyciu przedmiotu sprzedaży (Zakładu), Wnioskodawca 2 będzie mógł kontynuować i będzie kontynuować działalność Zakładu, w zakresie w jakim realizowana była przez Wnioskodawcę 1 w Oddziale, tj. w zakresie produkcji i sprzedaży opakowań (…).
Przedstawione przez Państwa okoliczności sprawy wskazują, że opisany zespół składników materialnych i niematerialnych cechuje się wyodrębnieniem organizacyjnym, finansowym oraz funkcjonalnym.
Mając na uwadze powołane przepisy prawa oraz opis sprawy należy stwierdzić, że wskazany zespół składników materialnych i niematerialnych wyodrębniony w przedsiębiorstwie Wnioskodawcy 1, będący przedmiotem sprzedaży, tj. Zakład stanowi zorganizowaną część przedsiębiorstwa, o której mowa w art. 2 pkt 27e ustawy.
Nabywca Zakładu – Wnioskodawca 2 będzie miał faktyczną możliwość kontynuowania działalności prowadzonej w dotychczasowym zakresie przez Wnioskodawcę 1 przy pomocy zespołu składników materialnych i niematerialnych mających być przedmiotem zbycia.
W konsekwencji ww. zespół składników materialnych i niematerialnych składających się na Zakład stanowi zorganizowaną część przedsiębiorstwa w rozumieniu art. 2 pkt 27e ustawy. Zatem transakcja sprzedaży ww. Zakładu – zgodnie z cytowanym powyżej art. 6 pkt 1 ustawy – będzie wyłączona z opodatkowania podatkiem od towarów i usług.
Zatem stanowisko Państwa w zakresie pytania oznaczonego we wniosku nr 1 w zakresie ustalenia, czy zbycie opisanych składników materialnych i niematerialnych składających się na Zakład będzie pozostawać poza zakresem opodatkowania podatkiem od towarów i usług, ponieważ przedmiotem zbycia będzie przedsiębiorstwo lub zorganizowana część przedsiębiorstwa (pytanie oznaczone we wniosku nr 1) oceniono jako prawidłowe.
W analizowanej sprawie – w razie uznania za nieprawidłowe stanowiska Stron w odniesieniu do pytania nr 1 – Państwa wątpliwości dotyczą również ustalenia:
- czy wartość firmy (goodwill) będzie podlegać opodatkowaniu jako świadczenie usług związanych z przeniesieniem elementów, które wpływają na zdolność do generowania zysku, określonych w pkt 8 opisu sprawy (pytanie oznaczone we wniosku nr 2);
- czy sprzedaż Wierzytelności Handlowych w ramach Transakcji, za cenę równą ich wartości nominalnej nie podlega opodatkowaniu po stronie Wnioskodawcy 1 (pytanie oznaczone we wniosku nr 3);
- czy nabycie Wierzytelności Handlowych w ramach Transakcji za cenę ich wartości nominalnej podlega opodatkowaniu podatkiem VAT po stronie Wnioskodawcy 2, a podstawa opodatkowania będzie wynosiła 0 zł (pytanie oznaczone we wniosku nr 4);
- czy przejęcie przez Wnioskodawcę 2 zobowiązań w ramach Transakcji nie podlega opodatkowaniu, ale wartość przejętych zobowiązań powiększa po stronie Wnioskodawcy 1 podstawę opodatkowania świadczenia usług w postaci przeniesienia na Wnioskodawcę 2 elementów określonych w pkt 8 opisu sprawy (pytanie oznaczone we wniosku nr 5);
- czy Nabywca będzie uprawniony do odliczenia podatku naliczonego wynikającego z faktur dokumentujących nabycie Składników Transakcji oraz prawa do zwrotu nadwyżki podatku naliczonego nad podatkiem należnym (pytanie oznaczone we wniosku nr 6).
W tym miejscu wskazuję, że w związku z tym, że stanowisko Państwa w zakresie ustalenia, czy zbycie opisanych składników materialnych i niematerialnych składających się na Zakład będzie pozostawać poza zakresem opodatkowania podatkiem od towarów i usług, ponieważ przedmiotem zbycia będzie przedsiębiorstwo lub zorganizowana część przedsiębiorstwa (pytanie oznaczone we wniosku nr 1) oceniono jako prawidłowe, odpowiedzi na pytania oznaczone we wniosku nr 2-6 (uzależnione od uznania za nieprawidłowe stanowiska Stron przedstawionego w odniesieniu do pytania nr 1), należało uznać za bezzasadne.
Dodatkowe informacje
Informacja o zakresie rozstrzygnięcia
Interpretacja dotyczy zdarzenia przyszłego, które Państwo przedstawili i stanu prawnego, który obowiązuje w dniu wydania interpretacji.
Należy zauważyć, że zgodnie z art. 14b § 3 ustawy Ordynacja podatkowa, składający wniosek o wydanie interpretacji indywidualnej obowiązany jest do wyczerpującego przedstawienia zaistniałego stanu faktycznego albo zdarzenia przyszłego. Organ jest ściśle związany przedstawionym we wniosku stanem faktycznym (opisem zdarzenia przyszłego). Zainteresowany ponosi ryzyko związane z ewentualnym błędnym lub nieprecyzyjnym przedstawieniem we wniosku opisu stanu faktycznego (zdarzenia przyszłego). Interpretacja indywidualna wywołuje skutki prawnopodatkowe tylko wtedy, gdy rzeczywisty stan sprawy będącej przedmiotem interpretacji pokrywał się będzie ze stanem faktycznym (opisem zdarzenia przyszłego) podanym przez Wnioskodawcę w złożonym wniosku. W związku z powyższym, w przypadku zmiany któregokolwiek elementu przedstawionego we wniosku opisu sprawy, udzielona odpowiedź traci swą aktualność.
Ponadto, należy podkreślić, że niniejsza interpretacja została wydana na podstawie przedstawionego we wniosku opisu sprawy, co oznacza, że w przypadku, gdy w toku postępowania podatkowego, kontroli podatkowej, kontroli celno-skarbowej zostanie określony odmienny stan sprawy, interpretacja nie wywoła w tym zakresie skutków prawnych.
Pouczenie o funkcji ochronnej interpretacji
· Funkcję ochronną interpretacji indywidualnych określają przepisy art. 14k-14nb ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. – Ordynacja podatkowa (t. j. Dz. U. z 2022 r. poz. 2651 ze zm.). Interpretacja będzie mogła pełnić funkcję ochronną, jeśli Państwa sytuacja będzie zgodna (tożsama) z opisem zdarzenia przyszłego. Z funkcji ochronnej będą mogli skorzystać Ci z Państwa, którzy zastosują się do interpretacji.
· Zgodnie z art. 14na § 1 Ordynacji podatkowej:
Przepisów art. 14k-14n Ordynacji podatkowej nie stosuje się, jeśli stan faktyczny lub zdarzenie przyszłe będące przedmiotem interpretacji indywidualnej jest elementem czynności, które są przedmiotem decyzji wydanej:
1) z zastosowaniem art. 119a;
2) w związku z wystąpieniem nadużycia prawa, o którym mowa w art. 5 ust. 5 ustawy z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług;
3) z zastosowaniem środków ograniczających umowne korzyści.
Zgodnie z art. 14na § 2 Ordynacji podatkowej:
Przepisów art. 14k-14n nie stosuje się, jeżeli korzyść podatkowa, stwierdzona w decyzjach wymienionych w § 1, jest skutkiem zastosowania się do utrwalonej praktyki interpretacyjnej, interpretacji ogólnej lub objaśnień podatkowych.
Pouczenie o prawie do wniesienia skargi na interpretację przez Zainteresowanego, który jest stroną postępowania
(...) (Zainteresowana będąca stroną postępowania – art. 14r § 2 Ordynacji podatkowej) ma prawo wnieść skargę na tę interpretację indywidualną do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego. Zasady zaskarżania interpretacji indywidualnych reguluje ustawa z dnia 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi (t. j. Dz. U. z 2023 r. poz. 1634; dalej jako „PPSA”).
Skargę do Sądu wnosi się za pośrednictwem Dyrektora KIS (art. 54 § 1 PPSA). Skargę należy wnieść w terminie trzydziestu dni od dnia doręczenia interpretacji indywidualnej (art. 53 § 1 PPSA):
· w formie papierowej, w dwóch egzemplarzach (oryginał i odpis) na adres: Krajowa Informacja Skarbowa, ul. Warszawska 5, 43-300 Bielsko-Biała (art. 47 § 1 PPSA), albo
· w formie dokumentu elektronicznego, w jednym egzemplarzu (bez odpisu), na adres Elektronicznej Skrzynki Podawczej Krajowej Informacji Skarbowej na platformie ePUAP: /KIS/SkrytkaESP (art. 47 § 3 i art. 54 § 1a PPSA).
Skarga na interpretację indywidualną może opierać się wyłącznie na zarzucie naruszenia przepisów postępowania, dopuszczeniu się błędu wykładni lub niewłaściwej oceny co do zastosowania przepisu prawa materialnego. Sąd jest związany zarzutami skargi oraz powołaną podstawą prawną (art. 57a PPSA).
Podstawa prawna dla wydania interpretacji
Podstawą prawną dla wydania tej interpretacji jest art. 13 § 2a, art. 14b § 1 i art. 14r ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. – Ordynacja podatkowa (t. j. Dz. U. z 2022 r. poz. 2651 ze zm.).
-
keyboard_arrow_right
-
keyboard_arrow_right
-
keyboard_arrow_right
-
keyboard_arrow_right
-
keyboard_arrow_right
