Interpretacja indywidualna z dnia 24 sierpnia 2023 r., Dyrektor Krajowej Informacji Skarbowej, sygn. 0111-KDIB3-2.4012.334.2023.1.ASZ
Brak wyłączenia sprzedaży Nieruchomości z opodatkowania na podstawie art. 6 pkt 1 ustawy, uznanie sprzedaży za dostawę opodatkowaną podatkiem VAT niekorzystającą ze zwolnienia oraz prawo do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego z tytułu nabycia tej Nieruchomości.
Interpretacja indywidualna –stanowisko prawidłowe
Szanowni Państwo,
stwierdzam, że Państwa stanowisko w sprawie oceny skutków podatkowych opisanego stanu faktycznego w podatku od towarów i usług jest prawidłowe.
Zakres wniosku wspólnego o wydanie interpretacji indywidualnej
24 maja 2023 r. wpłynął Państwa wniosek wspólny z 15 maja 2023 r. o wydanie interpretacji indywidualnej, który dotyczy m.in. podatku od towarów i usług w zakresie braku wyłączenia sprzedaży Nieruchomości z opodatkowania na podstawie art. 6 pkt 1 ustawy, uznania sprzedaży za dostawę opodatkowaną podatkiem VAT niekorzystającą ze zwolnienia oraz prawa do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego z tytułu nabycia tej Nieruchomości. Treść wniosku wspólnego jest następująca:
Zainteresowani, którzy wystąpili z wnioskiem
1. Zainteresowany będący stroną postępowania: B. Sp. z o.o.
2. Zainteresowany niebędący stroną postępowania: K. S.A.
Opis stanu faktycznego
1. Status Zainteresowanych oraz ogólny opis Sprzedaży
K. S.A. (dalej: Zbywca lub Sprzedający) posiada siedzibę działalności gospodarczej w Polsce i jest czynnym podatnikiem VAT. Zgodnie z Rejestrem Przedsiębiorców Krajowego Rejestru Sądowego, przedmiotem działalności Sprzedającego jest w szczególności produkcja opakowań z tworzyw sztucznych.
B. sp. z o.o. (dalej: Nabywca lub Kupujący) posiada siedzibę działalności gospodarczej w Polsce i jest czynnym podatnikiem VAT. Zgodnie z Rejestrem Przedsiębiorców Krajowego Rejestru Sądowego, przedmiotem działalności Kupującego jest m.in. pozostałe doradztwo w zakresie prowadzenia działalność gospodarczej i zarządzania, realizacja projektów budowlanych związanych ze wznoszeniem budynków, jak również kupno i sprzedaż nieruchomości na własny rachunek.
Zbywca oraz Nabywca zawarli w dniu 27 kwietnia 2023 r. umowę sprzedaży w formie aktu notarialnego (rep. xxx; dalej: Umowa Sprzedaży), na podstawie, której Nabywca nabył od Zbywcy opisane poniżej składniki majątku Zbywcy w zamian za zapłatę wynagrodzenia przez Nabywcę (dalej: Sprzedaż). W Umowie Sprzedaży Strony zdefiniowały również „Transakcję” jako objęte Umową Sprzedaży zawarcie przez Strony umowy najmu (opisanej poniżej) na skutek sprzedaży nieruchomości (zdefiniowanej poniżej) Kupującemu przez Sprzedającego zgodnie z postanowieniami Umowy Sprzedaży oraz wszelkie inne czynności przewidziane w tej umowie
2. Nieruchomości będące przedmiotem Sprzedaży
Zgodnie z Umową Sprzedaży, przedmiot Sprzedaży obejmuje prawo własności następujących działek gruntu oraz prawo własności znajdujących się na nich budynków i budowli:
1) prawo własności zlokalizowanych w Czosnowie niezabudowanych działek gruntu o numerach ewidencyjnych a, b, c, d (dalej łącznie: Grunt 1), dla których Sąd Rejonowy prowadzi księgę wieczystą nr xxx,
2) prawo własności zlokalizowanych w C. zabudowanych działek gruntu o numerach ewidencyjnych e oraz f (dalej łącznie: Grunt 2), dla których Sąd Rejonowy prowadzi księgę wieczystą nr xxx, wraz z prawem własności zlokalizowanych na Gruncie 2 trzech budynków magazynowych, budynku administracyjno-biurowego, budynku magazynowo-produkcyjnego, budynku stacji transformatorowej (dalej łącznie: Budynki), oraz innych obiektów budowlanych (w tym budowli) i urządzeń zlokalizowanych na Gruncie 2 służących do prawidłowego korzystania z Budynków (w szczególności: maszt flagowy droga i plac manewrowy, przyłącze wodociągowe, zbiornik przeciwpożarowy; dalej łącznie: Budowle). Wyżej wymienione budynki magazynowe, budynek administracyjno-biurowy oraz budynek magazynowo produkcyjny są połączone łącznikami (przejściami) i przed Sprzedażą były wykazywane w ewidencji środków trwałych Zbywcy pod jedną pozycją (jako jeden środek trwały).
W dalszej części niniejszego wniosku wskazane powyżej:
- Grunt 1 i Grunt 2 będą również określane łącznie jako Grunt.
- Grunt, Budynki i Budowle będą również łącznie określane jako Nieruchomość.
Dodatkowo, na Gruncie znajdowały się także inne obiekty/urządzenia niebędące własnością Sprzedającego a stanowiące część tzw. przedsiębiorstwa przesyłowego, które nie zostały przeniesione na Kupującego w ramach Sprzedaży.
Grunt, na mocy uchwały Rady Gminy, objęty jest miejscowym planem zagospodarowania przestrzennego (dalej: MPZP) zgodnie, z którym działki nr f, a oraz c położone są w granicach terenów oznaczonych symbolami U/P4 (tereny zabudowy usługowej i obiektów produkcyjnych, składów i magazynów), działka gruntu nr e położona jest w granicach terenów oznaczonych symbolem U/P4, oraz symbolem KDD4 (tereny dróg publicznych klasy D), a działki gruntu nr b oraz d położone są w terenach oznaczonych symbolem U/P6 (tereny zabudowy usługowej i obiektów produkcyjnych, składów, magazynów).
3. Okoliczności nabycia Nieruchomości przez Zbywcę
Sprzedający stał się właścicielem Gruntu w związku z nabyciem zorganizowanej części przedsiębiorstwa od S. Spółka Sp. j. (dalej: Poprzedni Właściciel) na podstawie umowy sprzedaży. Wskazana transakcja z Poprzednim Właścicielem nie podlegała opodatkowaniu VAT a prawidłowość przyjętej kwalifikacji podatkowej została potwierdzona przez Dyrektora Krajowej Informacji Skarbowej w interpretacji indywidualnej z dnia 30 października 2020 r (sygn. 0114-KDIP1-2.4012.364.2020.2.JŻ) wydanej na podstawie wniosku wspólnego Sprzedającego i Poprzedniego Właściciela.
Na moment nabycia Gruntu od Poprzedniego Właściciela był on zabudowany Budynkami i Budowlami wybudowanymi przez Poprzedniego Właściciela (albo wcześniejszego w stosunku do niego właściciela) - razem z Gruntem stanowiły one przedmiot nabycia przez Sprzedającego.
Poprzedni Właściciel nabył Grunt (działki, z których powstał Grunt) zabudowany budynkiem magazynowym, budynkiem administracyjno-magazynowym oraz większością Budowli wybudowanymi przez wcześniejszego w stosunku do niego właściciela tj. E. sp. z o.o. na podstawie umowy sprzedaży z dnia 27 stycznia 2011 r. Dostawa została opodatkowana VAT w stawce 23% w zakresie budynku magazynowego oraz części Budowli, natomiast w pozostałym zakresie (maszty flagowe, wskazany budynek administracyjno-magazynowy) została zwolniona z VAT na podstawie art. 43 ust. 1 pkt 10a ustawy o VAT.
Po nabyciu zabudowanego w powyższy sposób Gruntu, Poprzedni Właściciel wybudował Budynki (w tym w miejscu budynku magazynowego i administracyjno-magazynowego wybudował nowy budynek magazynowo-produkcyjny) i pozostałe Budowle. Budynki zostały oddane do użytkowania na podstawie stosownych pozwoleń w okresie przed ich nabyciem (w ramach zorganizowanej części przedsiębiorstwa) przez Zbywcę.
Budynki i Budowle były wykorzystywane przez Poprzedniego Właściciela w działalności gospodarczej opodatkowanej VAT polegającej na wytwarzaniu folii do produkcji opakowań z tworzyw sztucznych, jak również opakowań z tworzyw sztucznych (na bazie folii) w celu ich odpłatnej odsprzedaży. Poprzedni Właściciel sprzedawał wyprodukowane przez siebie towary do końca lipca 2020 r. Następnie tj. począwszy od sierpnia 2020 r. Poprzedni Właściciel świadczył na rzecz Sprzedającego usługi produkcyjne na majątku powierzonym przez Sprzedającego. Usługi te były świadczone przez Poprzedniego Właściciela na rzecz Zbywcy do dnia nabycia Nieruchomości przez Sprzedającego (które nastąpiło w ramach transakcji nabycia przez Zbywcę zorganizowanej części przedsiębiorstwa) oraz podlegały opodatkowaniu VAT z zastosowaniem stawki 23%.Wydatki Poprzedniego Właściciela na nabycie Gruntu i Budowli (w zakresie w jakim to nabycie było opodatkowane VAT), wybudowanie Budynków i pozostałych Budowli, ulepszenie (w rozumieniu przepisów o podatku dochodowym) Budynków i Budowli, bieżące utrzymanie Budynków i Budowli - były ponoszone z zamiarem wykorzystywania Budynków i Budowli przez Poprzedniego Właściciela do czynności opodatkowanych VAT (prowadzona działalność gospodarcza opisana powyżej). Poprzedni Właściciel miał prawo do odliczenia VAT naliczonego z tego tytułu.
Po nabyciu Nieruchomości przez Zbywcę w ramach wskazanej powyżej transakcji Zbywca ponosił wydatki na ulepszenie (w rozumieniu przepisów o podatku dochodowym) Budynków i Budowli. Wydatki te nie przekroczyły do dnia Transakcji 30% wartości początkowej poszczególnych Budynków i poszczególnych Budowli (rozpoznanych jako środki trwałe wg ksiąg Sprzedającego). Jednocześnie, Sprzedający nie posiada szczegółowych informacji dotyczących wydatków na ulepszenie Budynków i Budowli poniesionych przed ich nabyciem przez Sprzedającego (w szczególności, poniesionych przez Poprzedniego Właściciela).
Po nabyciu Nieruchomości przez Sprzedającego Budynki i Budowle były wykorzystywane w prowadzonej przez niego działalności gospodarczej opodatkowanej VAT (w stawce 23%) - tj. Zbywca użytkował je w swojej działalności gospodarczej polegającej na produkcji folii oraz opakowań z tworzyw sztucznych.
Podobnie, jak w przypadku wydatków na ulepszenie Budynków i Budowli, Zbywca ponosił również bieżące wydatki na utrzymanie Budynków i Budowli z zamiarem ich wykorzystywania do czynności opodatkowanych VAT (prowadzona działalność gospodarcza opisana powyżej). Zbywca odliczał całość VAT naliczonego z tego tytułu.
4. Status Nieruchomości w ramach przedsiębiorstwa Sprzedającego
Poza Nieruchomością, Zbywca jest właścicielem (użytkownikiem wieczystym) również innych działek gruntu i położonych na nich budynków oraz budowli.
Produkcja i sprzedaż opakowań z tworzyw sztucznych stanowi, obok dystrybucji tworzyw sztucznych, jeden z dwóch głównych przedmiotów działalności gospodarczej Zbywcy stanowiące istotne źródło przychodu.
Zbywca nie dokonał wyodrębnienia organizacyjnego Nieruchomości jako działu, wydziału, oddziału czy innych jednostek organizacyjnych, zarówno formalnie poprzez rejestrację oddziału w Rejestrze Przedsiębiorców Krajowego Rejestru Sądowego, jak również wewnętrznie w drodze przyjęcia odpowiednich uchwał, regulaminów itd.
Przychody i koszty oraz należności i zobowiązania związane z działalnością gospodarczą Zbywcy są ewidencjonowane zgodnie z ogólnymi przepisami o rachunkowości. Zbywca nie prowadził odrębnych ksiąg rachunkowych dla Nieruchomości.
Nieruchomości nie zostały również wydzielone pod względem funkcjonalnym w ramach struktury wewnętrznej Sprzedającego, tj. nie stanowiły niezależnego przedsiębiorstwa samodzielnie realizującego cele gospodarcze.
Oprócz przeniesienia własności Nieruchomości szczegółowo opisanej w pkt 2 powyżej, w ramach lub w związku ze Sprzedażą, Sprzedający przeniósł na Kupującego również należące do Sprzedającego określone ruchomości bezpośrednio służące korzystaniu z Nieruchomości (stróżówka, kontenerowa stacja transformatorowa) a także przytwierdzone do Budynków i Budowli (lub w inny sposób zainstalowane) elementy ich wyposażenia (dalej: Ruchomości), a także dokumentację prawną, w tym oryginały lub kopie umów i decyzji administracyjnych (np. pozwoleń na budowę), dokumentację techniczną i instrukcje oraz inne dokumenty związane z Nieruchomością, będące w posiadaniu Sprzedającego (dalej: Dokumentacja). Dokumentacja nie została przekazana Kupującemu w dniu Sprzedaży, zgodnie z ustaleniami ze Sprzedającym, pozostanie ona u Zbywcy na podstawie opisanej poniżej umowy najmu zawartej z Kupującym do czasu zakończenia lub rozwiązania tej umowy.
Sprzedaż nie obejmowała zasadniczo jakichkolwiek innych składników majątku, praw lub zobowiązań Zbywcy poza prawem własności Gruntu oraz prawem własności Budynków i Budowli, jak również prawem własności Ruchomości i Dokumentacją (dalej: Przenoszone Elementy).
Sprzedaż nie obejmowała w szczególności przeniesienia praw i obowiązków z jakiejkolwiek umowy finansowania dotyczącej Nieruchomości. W związku ze Sprzedażą, Kupujący we własnym zakresie zapewnił finansowanie swojej działalności gospodarczej.
W związku ze Sprzedażą na Nabywcę nie zostały przeniesione także prawa i obowiązki z tytułu umowy ubezpieczenia Nieruchomości, jak również prawa i obowiązki wynikające z umów serwisowych i umów na dostawę mediów do Nieruchomości, których stroną przed Sprzedażą był Sprzedający (po Sprzedaży ubezpieczy Nieruchomości i zawrze (lub będzie kontynuował) tego typu umowy Sprzedający jako najemca na podstawie umowy najmu zdefiniowanej poniżej).
W ramach Sprzedaży nie doszło również do przejścia ze Sprzedającego na Kupującego zakładu pracy zgodnie z art. 231ustawy z dnia 26 czerwca 1974 r. - Kodeks Pracy (t. j. Dz. U. z 2022 r. poz. 1510 ze zm.), w tym, nie doszło do przeniesienia ze Sprzedającego na Kupującego praw do zawartych umów o pracę pracowników Sprzedającego (w wyniku Sprzedaży, jak również po jej zawarciu, żaden z pracowników Sprzedającego nie stał się pracownikiem Kupującego).
Ponadto, przedmiotem Sprzedaży pomiędzy Sprzedającym i Kupującym nie były poniższe składniki majątku Sprzedającego, prawa, obowiązki, zobowiązania i należności z zawartych przez Sprzedającego umów związanych z prowadzeniem działalności gospodarczej przez Sprzedającego (nie związane bezpośrednio z Nieruchomością), w szczególności:
- maszyny i urządzenia służące działalności produkcyjnej Zbywcy;
- wyposażenie hal produkcyjnych lub wyposażenie pomieszczeń socjalnych związanych z prowadzoną działalnością produkcyjną Zbywcy (nie obejmujące jednak elementów przytwierdzonych lub w inny sposób zainstalowanych w budynkach i budowlach stanowiących wyposażenie tych budynków i budowli);
- prawo własności (użytkowania wieczystego) pozostałych gruntów, budynków, budowli, w oparciu o które Sprzedający kontynuuje działalność gospodarczą po Sprzedaży;
- materiały i surowce wykorzystywane przez Sprzedającego w produkcji opakowań z tworzyw sztucznych;
- zapasy wyrobów gotowych lub półproduktów a także inne składniki materialne będące efektem działalności produkcyjnej Sprzedającego;
- gotówka znajdująca się na rachunkach bankowych Sprzedającego;
- zobowiązania związane z funkcjonowaniem przedmiotu Sprzedaży, w tym wobec banku z tytułu umowy finansowania, które to zostały spłacone przez Sprzedającego w ramach Sprzedaży;
- wymagalne wierzytelności pieniężne;
- know-how Sprzedającego - rozumiany jako określone informacje handlowe znajdujące się w posiadaniu Sprzedającego, z zastrzeżeniem informacji o takim (lub podobnym) charakterze zawartych w dokumentach udostępnionych Nabywcy w ramach Sprzedaży;
- dokumentacja podatkowa i księgowa związana z przedsiębiorstwem Sprzedającego, z zastrzeżeniem informacji o takim (lub podobnym) charakterze zawartych w dokumentach przekazywanych Nabywcy w ramach Sprzedaży;
- prawa i obowiązki wynikające z umów rachunków bankowych;
- umowy ubezpieczeniowe zawarte przez Sprzedającego;
- prawa i obowiązki wynikające z umów związanych z prowadzeniem bieżącej działalności gospodarczej przez Sprzedającego (prawa i obowiązki z umowy o prowadzenie ksiąg rachunkowych);
- należności podatkowe Sprzedającego (np. o zwrot nadwyżki podatku VAT naliczonego nad należnym), o ile będą istniały;
- tajemnica przedsiębiorstwa Sprzedającego, z zastrzeżeniem informacji o takim (lub podobnym) charakterze zawartych w dokumentach przekazywanych Nabywcy w ramach Sprzedaży.
W wyniku Sprzedaży żaden z działów organizacyjnych Zbywcy nie został przeniesiony na Nabywcę ani też nie został zlikwidowany.
W związku ze Sprzedażą Sprzedający udostępnił Kupującemu, w szczególności w formie tzw. wirtualnego data room (VDR), dokumenty oraz informacje dotyczące przedmiotu Sprzedaży.
Zbywca oraz Nabywca zawarli w Umowie Sprzedaży zgodne oświadczenie (na podstawie art. 43 ust. 10 pkt 2 i ust. 11 Ustawy o VAT) o rezygnacji ze zwolnienia z VAT, o którym mowa w art. 43 ust. 1 pkt 10 Ustawy o VAT w stosunku do dostawy Budynków i Budowli wchodzących w skład Nieruchomości w zakresie w jakim do ich dostawy to zwolnienie miało zastosowanie. Tym samym, Wnioskodawcy wybrali opodatkowanie VAT dostawy Nieruchomości w tym zakresie.
Dla celów księgowych i podatku dochodowego od osób prawnych, cena netto z tytułu Sprzedaży (skalkulowana w oparciu o przewidywane przychody Kupującego z tytułu opisanej poniżej umowy najmu (za okres trwania tej umowy) została podzielona pomiędzy Grunt, Budynki, Budowle i Ruchomości, co znalazło również swoje odzwierciedlenie na fakturze, którą Sprzedający wystawił Kupującemu z tytułu Sprzedaży (dokładny sposób alokacji został zawarty w Umowie Sprzedaży).
Zgodnie z Umową Sprzedaży (i fakturą wystawioną przez Sprzedającego) cena za Przenoszone Elementy (alokowana we wskazany wyżej sposób) została powiększona o kwotę VAT (z zastosowaniem standardowej stawki VAT, tj. na dzień Sprzedaży 23%).
W dniu Sprzedaży i w związku z zawarciem Sprzedaży, Kupujący zawarł ze Sprzedającym umowę najmu (opisana poniżej). Ponadto, Sprzedający zawarł z jedynym udziałowcem Kupującego, tj. L., umowę partnerską, na podstawie której strony tej umowy wyraziły intencję i zobowiązały się do dalszej współpracy w celu zaadresowania ewentualnych przyszłych potrzeb związanych z nieruchomościami po stronie Sprzedającego lub podmiotów z grupy Sprzedającego, (np. możliwość zawarcia w przyszłości transakcji sprzedaży czy najmu dotyczących innych nieruchomości).
6. Działalność gospodarcza Nabywcy po Sprzedaży
Nabywca nabył Nieruchomość i pozostałe Przenoszone Elementy z zamiarem prowadzenia działalności gospodarczej polegającej na odpłatnym wynajmie wchodzących w ich skład powierzchni.
Tak, jak wskazano już powyżej, w dniu Sprzedaży i w związku ze Sprzedażą została podpisana przez Kupującego (dalej również jako Wynajmujący) ze Zbywcą (dalej również jako Najemca) umowa najmu Nieruchomości (dalej: Umowa Najmu, Przedmiot Najmu). Umowa Najmu została zawarta na czas określony 20 lat. Najemca zrzekł się wszelkich praw do wypowiedzenia, rozwiązania lub zrzeczenia się Umowy Najmu, poza możliwością wypowiedzenia Umowy Najmu w z związku z brakiem możliwości korzystania przez Najemcę z Przedmiotu Najmu, zgodnie z Umową Najmu, spowodowanym istotnym naruszeniem Umowy Najmu przez Wynajmującego i brakiem usunięcia takiego naruszenia w ciągu 30 dni od pisemnego zawiadomienia przez Najemcę.
Zgodnie z Umową Najmu, Najemca objął Przedmiot Najmu „takim, jakim jest” bez możliwości dochodzenia od Wynajmującego jakichkolwiek gwarancji lub oświadczeń, w szczególności co do stanu Nieruchomości (jakości materiału lub jakości wykonania, wartości, użyteczności, zgodności ze specyfikacjami, lokalizacją, itd.), czy tytułu prawnego do Nieruchomości - wszelkie ryzyko w tym zakresie ponosi Najemca.
Umowa Najmu przewiduje w szczególności obowiązek Najemcy płatności na rzecz Wynajmującego czynszu bazowego i pokrywania wszelkich innych kosztów związanych z Przedmiotem Najmu (najem typu „triple-net”). Wynajmujący nie jest zobowiązany na podstawie Umowy Najmu do ponoszenia jakichkolwiek kosztów związanych z Umową Najmu i Przedmiotem Najmu (z wyjątkiem podatków nałożonych na Wynajmującego w związku z jego dochodem z tytułu Umowy Najmu). Wszelkie takie koszty jak np. podatek od nieruchomości, składki ubezpieczeniowe, płatności związane z ustanowieniem i utrzymaniem służebności, utrzymaniem i zapewnieniem dostępu do mediów i innej infrastruktury dla Przedmiotu Najmu, wydatki związane z utrzymaniem, eksploatacją lub zarządzaniem, koszty wymian, napraw, remontów generalnych, konserwacji itp. - pokrywa ekonomicznie Najemca.
Umowa Najmu przyznaje Najemcy prawo podnajmu Przedmiotu Najmu, za zgodą Wynajmującego.
Usługi komercyjnego wynajmu Nieruchomości są świadczone przez Kupującego w ramach prowadzonej działalności gospodarczej, a zatem podlegają opodatkowaniu VAT według stawki podstawowej (zastosowania nie znajduje do nich stawka obniżona VAT lub zwolnienie z VAT).
Po dniu Sprzedaży Kupujący będzie świadczył usługi komercyjnego wynajmu również innych nieruchomości niż Nieruchomość (nabytych przez Kupującego na podstawie umowy sprzedaży zawartej z innym podmiotem niż Sprzedający).
Pytania
1. Czy dostawa Nieruchomości w ramach Sprzedaży podlega opodatkowaniu VAT, zgodnie z art. 5 ust. 1 pkt 1 Ustawy o VAT i nie jest wyłączona z opodatkowania VAT na podstawie art. 6 pkt 1 Ustawy o VAT?
2. Czy dostawa Nieruchomości w ramach Sprzedaży podlega opodatkowaniu VAT oraz nie podlega zwolnieniu z VAT na podstawie art. 43 ust. 1 pkt 2, pkt 9, pkt 10 oraz pkt 10a Ustawy o VAT?
3. Czy Kupujący ma prawo do obniżenia VAT należnego o VAT naliczony wynikający z faktury od Sprzedającego dokumentującej dostawę Nieruchomości w ramach Sprzedaży?
Stanowisko Zainteresowanych w sprawie
1. Dostawa Nieruchomości w ramach Sprzedaży podlega opodatkowaniu VAT, zgodnie z art. 5 ust. 1 pkt 1 Ustawy o VAT i nie jest wyłączona z opodatkowania VAT na podstawie art. 6 pkt 1 Ustawy o VAT.
2. Dostawa Nieruchomości w ramach Sprzedaży podlega opodatkowaniu VAT oraz nie podlega zwolnieniu z VAT na podstawie art. 43 ust. 1 pkt 2, pkt 9, pkt 10 oraz pkt 10a Ustawy o VAT.
3. Kupujący ma prawo do obniżenia VAT należnego o VAT naliczony wynikający z faktury od Sprzedającego dokumentującej dostawę Nieruchomości w ramach Sprzedaży.
Uzasadnienie stanowiska Wnioskodawców
Ad. 1. Opodatkowanie VAT dostawy Nieruchomości w ramach Sprzedaży
W celu odpowiedzi na pytania Zainteresowanych zadane w niniejszym wniosku, konieczne jest w pierwszej kolejności ustalenie, czy Sprzedaż podlega przepisom Ustawy o VAT.
Zgodnie z art. 5 ust. 1 pkt 1 Ustawy o VAT, opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług podlegają odpłatna dostawa towarów i odpłatne świadczenie usług na terytorium kraju.
W myśl art. 7 ust. 1 Ustawy o VAT, przez dostawę towarów, o której mowa w art. 5 ust. 1 pkt 1, rozumie się przeniesienie prawa do rozporządzania towarami jak właściciel, w tym art. 7 ust. 1 pkt 6, mówi, że jako dostawa towarów traktowane jest również oddanie gruntów w użytkowanie wieczyste, a pkt 7 potwierdza, że zbycie praw, o których mowa w pkt 5 i 6 również traktowane jest jako dostawa towarów.
Towarami, zgodnie z art. 2 pkt 6 Ustawy o VAT, są rzeczy oraz ich części, a także wszelkie postacie energii.
Mając na uwadze powyższe, w kontekście pytań zadanych we wniosku, należy przeanalizować, czy Sprzedaż nie stanowiła zbycia przedsiębiorstwa lub zorganizowanej części przedsiębiorstwa. Zgodnie bowiem z art. 6 pkt 1 Ustawy o VAT przepisów tej ustawy nie stosuje się do zbycia przedsiębiorstwa lub zorganizowanej części przedsiębiorstwa.
1.1 Brak przesłanek uzasadniających uznanie Sprzedaży za zbycie „przedsiębiorstwa” i wyłączenia na tej podstawie Sprzedaży spod zakresu VAT
a) Normatywna definicja przedsiębiorstwa
Przepisy Ustawy o VAT nie definiują pojęcia „przedsiębiorstwa” dla celów tej ustawy. W doktrynie prawa podatkowego jest powszechnie akceptowane, iż - dla celów VAT - pojęcie przedsiębiorstwa powinno być rozumiane zgodnie z jego definicją zawartą w art. 551 ustawy z dnia 23 kwietnia 1964 r. - Kodeks cywilny (t. j. Dz. U. z 2022 r. poz. 1360 ze zm.). W myśl regulacji zawartej w tym przepisie, przedsiębiorstwo jest zorganizowanym zespołem składników niematerialnych i materialnych, przeznaczonym do prowadzenia działalności gospodarczej. Obejmuje ono w szczególności:
- oznaczenie indywidualizujące przedsiębiorstwo lub jego wyodrębnione części (nazwa przedsiębiorstwa),
- własność nieruchomości lub ruchomości, w tym urządzeń, materiałów, towarów i wyrobów, oraz inne prawa rzeczowe do nieruchomości lub ruchomości,
- prawa wynikające z umów najmu i dzierżawy nieruchomości lub ruchomości oraz prawa do korzystania z nieruchomości lub ruchomości wynikające z innych stosunków prawnych,
- wierzytelności, prawa z papierów wartościowych i środki pieniężne,
- koncesje, licencje i zezwolenia,
- patenty i inne prawa własności przemysłowej,
- majątkowe prawa autorskie i majątkowe prawa pokrewne,
- księgi i dokumenty związane z prowadzeniem działalności gospodarczej.
b) Przedmiot Sprzedaży vs. elementy normatywnej definicji przedsiębiorstwa
Zdaniem Zainteresowanych, nie można uznać, że przedmiot Sprzedaży stanowi przedsiębiorstwo Zbywcy. Wynika to z faktu, iż przedmiot Sprzedaży, w ocenie Zainteresowanych, nie wyczerpuje przytoczonej powyżej definicji przedsiębiorstwa. W szczególności, Sprzedaży nie towarzyszył transfer szeregu kluczowych składników wymienionych powyżej, wchodzących w skład definicji i determinujących funkcjonowanie przedsiębiorstwa Zbywcy.
Prawidłowość stanowiska, iż brak któregokolwiek ze składników wchodzących w skład normatywnej definicji przedsiębiorstwa powinien skutkować uznaniem, iż transakcja nie może zostać uznana za niepodlegające opodatkowaniu na mocy art. 6 pkt 1 Ustawy o VAT zbycie przedsiębiorstwa, potwierdzona została również w szeregu interpretacji indywidualnych wydanych przez polskie organy podatkowe.
Jako przykład można przytoczyć:
- interpretację indywidualną Dyrektora Krajowej Informacji Skarbowej z dnia 13 czerwca 2019 r. (0115- KDIT1-2.4012.239.2019.l.DM), zgodnie z którą: „(...) przedmiotem zbycia nie będzie wszystko, co wchodzi w skład przedsiębiorstwa Sprzedającego. Jak wskazał Wnioskodawca, w ramach planowanej transakcji nie dojdzie do przeniesienia na kupującego pracowników dedykowanych do obsługi farmy wiatrowej, zobowiązań finansowych z tytułu dzierżawy za grunt oraz umów i zobowiązań z tytułu serwisowania farmy. Jednocześnie należy wskazać, że nabywca będzie mógł kontynuować działalność dopiero po uzyskaniu koncesji wydanej przez Prezesa Urzędu Regulacji Energetyki. Zatem z powyższego opisu wynika, że przedmiotem dostawy będą składniki majątkowe i niemajątkowe niestanowiące przedsiębiorstwa (w rozumieniu art. 551 Ustawy Kodeks cywilny) lub jego zorganizowanej części (w rozumieniu art. 2 pkt 27e Ustawy), o których mowa w art. 6 pkt 1 Ustawy. Tym samym transakcja sprzedaży farmy wiatrowej będzie stanowiła przeniesienie własności konkretnych składników przedsiębiorstwa, a więc dostawę towarów i świadczenie usług opodatkowane na podstawie art. 5 ust. 1 pkt 1 Ustawy o podatku od towarów i usług według właściwych stawek podatku”;
- interpretację indywidualną Dyrektora Krajowej Informacji Skarbowej z dnia 7 kwietnia 2021 r. (0114- KDIP4-1.4012.8.2021.3.AM), zgodnie z którą: „(...) Co do zasady, planowana Transakcja nie będzie obejmowała jakichkolwiek innych składników majątku Zbywcy poza opisanym powyżej prawem użytkowania wieczystego Działek i prawem własności Budynków i Budowli oraz prawami i obowiązkami wynikającymi z umów najmu oraz Przenoszonymi Elementami. (...) Biorąc pod uwagę powołane przepisy prawa oraz odnosząc je do przedstawionych okoliczności sprawy należy stwierdzić, że przedmiotem transakcji zbycia nie będzie przedsiębiorstwo w rozumieniu art. 551 Kodeksu cywilnego, ani zorganizowana część przedsiębiorstwa, o której mowa w art. 2 pkt 27e Ustawy. Nie dojdzie więc do zastosowania wyłączenia spod przedmiotowego zakresu opodatkowania podatkiem VAT przewidzianego w art. 6 pkt 1 Ustawy”;
- interpretację indywidualną Dyrektora Izby Skarbowej w Warszawie z dnia 29 stycznia 2020 r. (0112-KDIL1-24012.589.209.3.PM), zgodnie z którą: „(...) Tymczasem w ramach planowanej Transakcji Nabywca nabędzie jedynie Nieruchomość (i ściśle związane z nią prawa i obowiązki m.in. wynikające z Umów najmu). Planowanej Transakcji nie będzie towarzyszyło, co do zasady, przeniesienie praw, obowiązków, zobowiązań i należności z umów, które są związane z prawidłowym funkcjonowaniem Nieruchomości, jak również (niezwiązanych bezpośrednio z Nieruchomością) praw i obowiązków z umów związanych z prowadzeniem działalności gospodarczej przez Zbywcę. W konsekwencji - po nabyciu Nieruchomości - Nabywca będzie prowadził działalność gospodarczą w odniesieniu do Nieruchomości, przy wykorzystaniu własnych zasobów oraz, zasadniczo, na podstawie umów zawartych przez siebie z podmiotami trzecimi. Nie można zatem - zdaniem Zainteresowanych - uznać, iż przedmiotem planowanej Transakcji jest zorganizowany zespół elementów, które łączy więź o charakterze organizacyjnym i funkcjonalnym. W związku z powyższym, zdaniem Zainteresowanych nie ma podstaw, aby Transakcję zaklasyfikować jako zbycie przedsiębiorstwa Zbywcy”;
- interpretację indywidualną Dyrektora Izby Skarbowej w Warszawie z dnia 19 listopada 2018 r. (0114- KDIP1-2.4012.600.2018.2.KT), zgodnie z którą: „(...) Analiza przedstawionego opisu sprawy w świetle obowiązujących w tym zakresie przepisów prawa prowadzi do wniosku, że do sprzedaży opisanej Nieruchomości nie będzie mieć zastosowania art. 6 pkt 1 Ustawy. Nieruchomość będąca przedmiotem sprzedaży nie stanowi przedsiębiorstwa w rozumieniu art. 551 ww. Ustawy Kodeks cywilny, gdyż - jak wynika z wniosku - transakcji nie będzie towarzyszył transfer kluczowych składników, wchodzących w skład normatywnej definicji przedsiębiorstwa, które zostały wymienione w opisie zdarzenia przyszłego. Przedmiotem zbycia będą tylko niektóre składniki przedsiębiorstwa niezdolne do samodzielnego prowadzenia działalności gospodarczej”.
c) Przedmiot Sprzedaży vs. całość organizacyjna i funkcjonalna
W doktrynie i orzecznictwie podkreśla się, iż określone składniki majątkowe dla uznania za przedsiębiorstwo muszą stanowić całość pod względem organizacyjnym i funkcjonalnym.
Tymczasem Sprzedaży nie towarzyszył transfer szeregu istotnych aktywów Zbywcy. Mianowicie, w ramach przedmiotowej Sprzedaży Nabywca nabył jedynie Nieruchomości oraz pozostałe Przenoszone Elementy (które są bezpośrednio związane z Nieruchomością). W konsekwencji, po dacie Sprzedaży w rękach Zbywcy pozostał szereg różnych innych aktywów należących obecnie do jego przedsiębiorstwa, które nadal służą wykonywaniu działalności gospodarczej przez Zbywcę.
W konsekwencji - po nabyciu Nieruchomości - Nabywca prowadzi działalność gospodarczą w odniesieniu do Nieruchomości przy wykorzystaniu własnych zasobów.
Na uwagę zasługuje również zawarta w ustawowej definicji przedsiębiorstwa i niejednokrotnie podkreślana w orzecznictwie sądów kwestia, iż przedsiębiorstwo nie jest tylko sumą jego składników, lecz ich zorganizowanym zespołem. Z uwagi na fakt, iż Nabywca nabył jedynie wybrane składniki majątkowe Zbywcy, nie można - zdaniem Zainteresowanych - uznać, iż jest to zespół elementów oraz elementy te łączy więź o charakterze organizacyjnym.
Z powyższych względów, zdaniem Zainteresowanych nie ma podstaw, aby Sprzedaż zaklasyfikować jako zbycie przedsiębiorstwa Zbywcy.
W szczególności, w ocenie Stron przedmiot Sprzedaży nie umożliwia dalszego samodzielnego prowadzenia działalności gospodarczej. Dla prowadzenia takiej działalności niezbędne jest uzupełnienie przedmiotu Sprzedaży o dodatkowe elementy, co po Sprzedaży pozostaje w gestii Nabywcy.
Ponadto, jak wskazano szczegółowo poniżej w pkt 1.2. przedmiot Sprzedaży nie spełnia warunków uznania za zorganizowaną część przedsiębiorstwa w rozumieniu art. 2 pkt 27 Ustawy VAT. Przedmiot Sprzedaży nie może być zatem uznany za przedsiębiorstwo skoro nie spełnia kryteriów uznania nawet za jego zorganizowaną część.
1.2 Brak przesłanek uzasadniających uznanie Sprzedaży za zbycie „zorganizowanej części przedsiębiorstwa” i wyłączenia na tej podstawie Sprzedaży spod zakresu VAT
a) Normatywna definicja zorganizowanej części przedsiębiorstwa
Składniki majątku będące przedmiotem analizowanej Sprzedaży nie mogą być uznane za zorganizowaną część przedsiębiorstwa (dalej: ZCP), o której mowa w art. 6 pkt 1 Ustawy o VAT.
Zgodnie z definicją z art. 2 pkt 27e) Ustawy o VAT, przez zorganizowaną część przedsiębiorstwa rozumieć należy organizacyjnie i finansowo wyodrębniony w istniejącym przedsiębiorstwie zespół składników materialnych i niematerialnych, w tym zobowiązania, przeznaczonych do realizacji określonych zadań gospodarczych, który zarazem mógłby stanowić niezależne przedsiębiorstwo samodzielnie realizujące te zadania.
Zgodnie z utrwaloną linią orzeczniczą organów podatkowych (m.in. interpretacja indywidualna Dyrektora Krajowej Informacji Skarbowej z dnia 21 czerwca 2019 r. (0114-KDIP4.4012.246.2019.2.MP), interpretacja indywidualna Dyrektora Krajowej Informacji Skarbowej z dnia 13 czerwca 2019 r. (0115-KDIT1-2.4012.239.2019.1.DM), interpretacja indywidualna Dyrektora Krajowej Informacji Skarbowej z dnia 30 kwietnia 2019 r. (0112-KDIL2-2.4012.210.2019.2.LS), interpretacja indywidualna Dyrektora Izby Skarbowej w Katowicach z dnia 5 stycznia 2012 r., IBPP3/443-1122/11/AM, interpretacja indywidualna Dyrektora Izby Skarbowej w Łodzi z dnia 6 marca 2012 r., IPTPP2/443-850/11-2/PR, interpretacja indywidualna Dyrektora Izby Skarbowej w Poznaniu z dnia 8 grudnia 2011 r., ILPP2/443-1309/ll-2/Akr, interpretacja indywidualna Dyrektora Izby Skarbowej w Warszawie z dnia 2 listopada 2011 r., IPPP1/443-1372/11-2/AW), z powyższej definicji wynika, iż aby zespół składników majątkowych (materialnych i niematerialnych, w tym również zobowiązania) mógł zostać uznany za zorganizowaną część przedsiębiorstwa, muszą zostać spełnione łącznie następujące przesłanki:
- istnienie zespołu składników materialnych i niematerialnych, w tym zobowiązań,
- zespół ten jest organizacyjnie i finansowo wyodrębniony w istniejącym przedsiębiorstwie,
- składniki te przeznaczone są do realizacji określonych zadań gospodarczych,
- zespół tych składników może stanowić niezależne przedsiębiorstwo samodzielnie realizujące te zadania gospodarcze.
Aby zatem określony zespół składników majątkowych mógł zostać zakwalifikowany jako zorganizowana część przedsiębiorstwa, musi odznaczać się pełną odrębnością organizacyjną i finansową, z możliwością samodzielnego funkcjonowania w razie zaistnienia takiej potrzeby w obrocie gospodarczym.
Powyższe oznacza, że zorganizowaną częścią przedsiębiorstwa nie jest suma poszczególnych aktywów i pasywów, przy pomocy których w przyszłości będzie można prowadzić odrębny zakład, lecz pewien zorganizowany zespół tych składników, przy czym punktem odniesienia jest tutaj rola, jaką te składniki majątkowe odgrywały w funkcjonowaniu istniejącego przedsiębiorstwa (na ile stanowiły wyodrębnioną organizacyjnie i funkcjonalnie całość).
Zdaniem Zainteresowanych, o wyodrębnieniu organizacyjnym można mówić, gdy zorganizowana część przedsiębiorstwa stanowi odrębną jednostkę organizacyjną w strukturze tego przedsiębiorstwa, np. dział, wydział, oddział, itp. (co potwierdzone jest praktyką organów podatkowych). Takie organizacyjne wydzielenie powinno być dokonane na podstawie statutu, regulaminu lub aktu o podobnym charakterze. Ocena ta musi być dokonywana według podstawowego kryterium tj. ustalenia, jaką rolę składniki majątkowe i związane z nimi prawa materialne odgrywały w funkcjonowaniu dotychczasowego przedsiębiorstwa (na ile stanowiły wyodrębnioną organizacyjnie i funkcjonalnie całość).
Zdaniem Zainteresowanych, odrębność organizacyjna oznacza możliwość ustalenia w każdym momencie, które składniki majątkowe przedsiębiorstwa przynależą do danej ZCP. Co więcej, odrębność organizacyjna wymaga, by możliwe było przyporządkowanie do takiego odrębnego zespołu składników majątkowych i niemajątkowych odrębnej dokumentacji, łącznie z księgami rachunkowymi, umowami stanowiącymi źródło praw i obowiązków dotyczących wyłącznie zakresu działalności prowadzonej przez ten zespół składników, bądź wyłącznie z wykorzystaniem tego zespołu.
Zbywana w ramach Sprzedaży Nieruchomość nie została formalnie wydzielona w strukturze organizacyjnej Zbywcy. Nie stanowi ona odrębnego działu, wydziału czy też oddziału, lecz zespół składników majątkowych. Tym samym, nie można mówić o wyodrębnieniu organizacyjnym zespołu składników majątkowych zbywanych w ramach Sprzedaży. W wyniku Sprzedaży żaden z działów organizacyjnych Zbywcy nie został przeniesiony na Nabywcę ani też nie został zlikwidowany.
Odrębność finansową, zdaniem Zainteresowanych, należy rozpatrywać na płaszczyźnie formalnej. Tak rozumiana odrębność oznacza wymóg prowadzenia odrębnej księgowości, która pozwalałaby na rozdzielenie przychodów i kosztów działalności ZCP od przychodów i kosztów całego przedsiębiorstwa.
W przedmiotowej sprawie nie można wskazać odrębności finansowej przedmiotu Sprzedaży, Zbywca nie prowadził bowiem osobnych ksiąg w stosunku do Nieruchomości.
Samodzielność ZCP, zdaniem Zainteresowanych, oznacza, że wyodrębnione składniki majątkowe muszą posiadać pełną zdolność do niezależnego funkcjonowania, jako samodzielne przedsiębiorstwo.
Zdaniem Zainteresowanych, pozostawienie poza zakresem Sprzedaży szeregu opisanych powyżej elementów działalności gospodarczej Zbywcy pozbawia Nieruchomość zdolności do samodzielnej realizacji zadań gospodarczych. Dopiero w gestii Nabywcy leży takie zorganizowanie nabywanych składników majątkowych i dodanie nowych składników, aby mogły one łącznie być wykorzystywane do prowadzenia działalności gospodarczej Nabywcy.
W konsekwencji, zdaniem Wnioskodawców elementy Sprzedaży nie mogą zostać uznane za samodzielną część przedsiębiorstwa.
e) Przedmiot Sprzedaży vs. normatywna definicja zorganizowanej części przedsiębiorstwa
Ponadto podkreślenia wymaga, że w skład Sprzedaży nie wchodził szereg zobowiązań Zbywcy. Przepis art. 2 pkt 27e Ustawy o VAT wprost wskazuje na zobowiązania jako niezbędny element zorganizowanej części przedsiębiorstwa.
Na aspekt ten wskazują także organy podatkowe, przykładowo w interpretacji indywidualnej Dyrektora Izby Skarbowej w Poznaniu z dnia 27 kwietnia 2011 r., ILPP1/443-173/11-3/AK wskazano, że: „Biorąc pod uwagę opis sprawy oraz powołane przepisy należy stwierdzić, iż przeznaczony do zamiany przez zbywcę majątek nie spełnia definicji zorganizowanej części przedsiębiorstwa, wynikającej z art. 2 pkt 27e ustawy, ponieważ nie obejm uje całości zobowiązań. Tym samym nie spełnia wszystkich kryteriów wymienionych w tym przepisie”.
W konsekwencji, składniki majątku zbywane przez Zbywcę w ramach Sprzedaży nie mogą być uznane za zorganizowaną część przedsiębiorstwa.
1.3 Podsumowanie argumentacji w zakresie braku możliwości uznania przedmiotu Sprzedaży za przedsiębiorstwo lub ZCP
W ocenie Zainteresowanych, przedmiot Sprzedaży nie wykazuje odrębności organizacyjnej, finansowej ani nie stanowi zespołu składników majątkowych, wraz z zobowiązaniami, który mógłby funkcjonować jako niezależne przedsiębiorstwo, samodzielnie realizujące określone cele gospodarcze. W rezultacie Sprzedaż nie może zostać uznana za transakcję zbycia przedsiębiorstwa ani zorganizowanej części przedsiębiorstwa w rozumieniu art. 6 pkt 1 Ustawy VAT. W szczególności Sprzedaż nie może być uznana za zbycie ZCP, o którym mowa w art. 6 pkt 1 w zw. z art. 2 pkt 27e Ustawy o VAT.
W ocenie Stron, przedmiotem Sprzedaży nie było również przedsiębiorstwo w rozumieniu art. 551 Kodeksu cywilnego.
Prawidłowość powyższego stanowiska znajduje swoje potwierdzenie w Objaśnieniach podatkowych z dnia 11 grudnia 2018 r. w sprawie opodatkowania VAT zbycia nieruchomości komercyjnych (dalej: Objaśnienia), w których Minister Finansów wskazał, że co do zasady dostawa nieruchomości komercyjnych stanowi dostawę towarów podlegającą opodatkowaniu podatkiem VAT a jedynie w wyjątkowych okolicznościach może zostać uznana za czynność niepodlegającą VAT tj. w przypadku spełnienia przesłanek kwalifikacji nieruchomości komercyjnej będącej przedmiotem dostawy jako przedsiębiorstwa/ZCP.
Zgodnie z Objaśnieniami:
- w celu ustalenia czy przenoszony na nabywcę zespół składników umożliwia kontynuację działalności prowadzonej przez zbywcę należy przede wszystkim ustalić, czy oprócz przeniesienia standardowych elementów typowych dla transakcji nieruchomościowych opodatkowanych VAT (takich jak: grunt, budynek (budynki), budowle, infrastruktura techniczna oraz przynależności, a także prawa i obowiązki z umów najmu, które przechodzą na kupującego z mocy prawa, jak również prawa i obowiązki z umów najmu (odpowiednio dzierżawy), na podstawie których wynajmowane powierzchnie nie zostały (i nie zostaną do dnia transakcji) przekazane najemcom) na nabywcę są przeniesione wszystkie poniżej wskazane elementy:
- prawa i obowiązki z umów, na podstawie których udzielono zbywcy finansowania dłużnego na realizację, nabycie, modernizację, adaptację lub przebudowę przenoszonej nieruchomości, o ile zbywca korzystał z takiego finansowania i jest stroną takich umów;
- umowy o zarządzanie nieruchomością;
- należności o charakterze pieniężnym związane z przenoszonym majątkiem;
- za okoliczność wykluczającą możliwość stwierdzenia, że przenoszony na nabywcę zespół składników umożliwia kontynuację działalności prowadzonej przez zbywcę, należy uznać sytuację, w której konieczne jest podejmowanie dodatkowych działań faktycznych lub prawnych (np. zawarcia umów) niezbędnych do prowadzenia działalności gospodarczej w oparciu o przejęte składniki - np. gdy nabywca sam zawarł lub zawiera umowy o zarządzanie nieruchomością i zarządzanie aktywami, nawet z tymi samymi podmiotami, które świadczyły ww. usługi zarządzania na rzecz zbywcy;
- nie w każdym przypadku podjęcie dodatkowych działań automatycznie wskazuje, że przenoszony na nabywcę zespół składników nie umożliwia kontynuacji działalności prowadzonej przez zbywcę - np. kwestia przeniesienia umów na dostarczanie mediów (ciepło, gaz, energia elektryczna, itp.) w związku z transakcją nie jest decydująca dla kwalifikacji transakcji jako zbycia przedsiębiorstwa/ZCP;
- nie jest natomiast istotne czy doszło do przeniesienia na nabywcę integralnych dla transakcji obejmujących nieruchomości komercyjne elementów - w szczególności - takich jak:
- prawa z zabezpieczeń prawidłowego wykonania obowiązków wynikających z umów najmu ustanowionych przez najemców,
- prawa i obowiązki wynikające z umów serwisowych,
- dokumentacja techniczna, dokumentacja prawna.
W świetle powyższych Objaśnień, nie ulega więc wątpliwości, iż przy ocenie czy składniki majątku powinny być uznane za: (i) przedsiębiorstwo, o którym mowa w art. 6 pkt 1 Ustawy o VAT czy też (ii) zorganizowaną część przedsiębiorstwa w rozumieniu art. 6 pkt 1 Ustawy o VAT oraz art. 2 pkt 27e Ustawy o VAT, uwzględnić należy następujące okoliczności:
- zamiar kontynuowania przez nabywcę działalności prowadzonej dotychczas przez zbywcę przy pomocy składników majątkowych będących przedmiotem transakcji
oraz
- faktyczną możliwość kontynuowania tej działalności w oparciu o składniki będące przedmiotem transakcji.
Przy czym jak wskazuje się w Objaśnieniach, wskazanej oceny należy dokonać na moment przeprowadzenia transakcji, stąd też w przypadku, „gdy konieczne dla kontynuowania działalności gospodarczej jest angażowanie przez nabywcę innych składników majątku, które nie są przedmiotem transakcji lub podejmowanie dodatkowych działań, brak jest możliwości stwierdzenia, że w danym przypadku zespół składników majątkowych stanowi przedsiębiorstwo lub ZCP”.
Zgodnie z opisem stanu faktycznego przedstawionym w niniejszym wniosku, przedmiotem Sprzedaży były wyłącznie Przenoszone Elementy. Po przeprowadzeniu Sprzedaży Nabywca wynajął Nieruchomość na rzecz Najemcy (Sprzedającego). Nabywca nie kontynuuje działalności wcześniej prowadzonej przez Sprzedającego.
Dodatkowo stanowisko Zainteresowanych znajduje swoje potwierdzenie w orzeczeniach sądów administracyjnych:
- przykładowo NSA w wyroku z dnia 24 listopada 2016 r. sygn. akt I FSK 1316/15 stwierdził, że: „Same w sobie nieruchomości (zabudowane nieruchomości) nie tworzą całości zdolnej do prowadzenia samodzielnej działalności gospodarczej. Nie stanowią zatem zorganizowanej części przedsiębiorstwa, nawet jeżeli były wykorzystywane przez sprzedawcę również do działalności gospodarczej polegającej na wynajmowaniu tych nieruchomości lub ich części, albo znajdujących się na nich obiektów budowlanych i ich części. W sytuacji, gdy dany podmiot prowadzi tego rodzaju działalność poprzez wyodrębniony w strukturze organizacyjnej zakład (dział, wydział), obejmujący przypisane do tejże działalności w zakresie najmu nieruchomości, obsługę (pracowników), finansowanie, umowy, itp., sprzedaż takiego zakładu - jako całości - może spełniać warunek stosownego wyodrębnienia i zdolności do prowadzenia samodzielnej działalności gospodarczej. Natomiast sprzedaż wyodrębnionych z takiego zakładu pojedynczych lub nawet wszystkich nieruchomości, nie mogłaby być uznana za sprzedaż zorganizowanej części przedsiębiorstwa. Bez całej struktury składającej się na działalność w zakresie wynajmu nieruchomości - wciąż byłaby to jedynie sprzedaż nieruchomości, jako składników majątkowych. Okoliczność, że w ramach swojej działalności nabywca nieruchomości uprzednio wynajmowanych, także wykorzystuje te nieruchomości do działalności w zakresie wynajmu nieruchomości (czyni z nich przedmiot najmu) nie oznacza, że nieruchomości te w momencie ich sprzedaży stanowiły zorganizowaną część przedsiębiorstwa, co jest warunkiem zastosowania art. 6 pkt 1 u.p.t.u. Innymi słowy, okoliczność, że dane nieruchomości mogą stanowić przedmiot najmu tak u ich zbywcy, jak i następnie u nabywcy, nie czyni z nich zorganizowanej części przedsiębiorstwa. Konieczne jest, aby zbywane składniki majątkowe stanowiły zorganizowaną część przedsiębiorstwa u zbywcy. Skład orzekający w niniejszej sprawie podziela pogląd, zgodnie z którym sam fakt wykorzystywania nieruchomości w działalności gospodarczej - bez wykazania ich organizacyjnego i finansowego wyodrębnienia w ramach prowadzonego przedsiębiorstwa - nie daje podstaw do przyjęcia, że nieruchomości te samodzielnie tworzyły zorganizowaną część przedsiębiorstwa w rozumieniu art. 6 pkt 1 i art. 2 pkt 27e u.p.t.u. (wyrok Naczelnego Sądu Administracyjnego z dnia 12 czerwca 2013 r. sygn. akt I FSK 1090/12; dostępny na http://orzeczenia.nsa.gov.pl)”.
Analogiczne rozstrzygnięcie zapadło również w wyroku NSA z dnia 28 stycznia 2019 r. sygn. akt I FSK 293/17.
Podsumowując, zdaniem Zainteresowanych Sprzedaż:
- stanowi odpłatną dostawę towarów w rozumieniu przepisów art. 5 ust. 1 pkt 1 Ustawy o VAT i
- nie mieści się w katalogu czynności niepodlegających przepisom Ustawy o VAT, określonym w art. 6 Ustawy o VAT.
Ad 2. Brak zwolnienia z VAT dostawy Nieruchomości w ramach Sprzedaży
Jak już wskazano powyżej, przedmiotowa Sprzedaż w ocenie Zainteresowanych stanowi odpłatną dostawę towarów w rozumieniu przepisów art. 5 ust. 1 pkt 1 Ustawy o VAT i nie mieści się w katalogu czynności niepodlegających przepisom Ustawy o VAT, określonym w art. 6 pkt 1 Ustawy o VAT.
W treści Ustawy o VAT ustawodawca przewidział sytuacje, w których dostawa nieruchomości (budynków, budowli lub ich części) podlega zwolnieniu z VAT.
Mając na uwadze powyższe, w kontekście pytań postawionych przez Zainteresowanych, należy również przeanalizować, czy dostawa Nieruchomości w ramach Sprzedaży nie podlegała zwolnieniu z VAT.
2.1 Brak możliwości zastosowania zwolnienia z VAT na podstawie art. 43 ust. 1 pkt 2 Ustawy o VAT.
Zgodnie z art. 43 ust. 1 pkt 2 Ustawy o VAT, zwalnia się od podatku dostawę towarów wykorzystywanych wyłącznie na cele działalności zwolnionej od podatku, jeżeli z tytułu nabycia, importu lub wytworzenia tych towarów nie przysługiwało dokonującemu ich dostawy prawo do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego.
Odnosząc powyższe do Sprzedaży opisanej w niniejszym wniosku należy wskazać, że w ocenie Zainteresowanych dostawa Nieruchomości w ramach Sprzedaży nie podlegała zwolnieniu na mocy art. 43 ust. 1 pkt 2 Ustawy o VAT.
Tak, jak wskazano w opisie wniosku, po nabyciu Nieruchomości (w ramach ZCP) przez Sprzedającego Budynki i Budowle były wykorzystywane w prowadzonej przez niego działalności gospodarczej opodatkowanej VAT (w stawce 23%) - tj. Zbywca użytkował je w swojej działalności gospodarczej polegającej na produkcji folii oraz opakowań z tworzyw sztucznych. Tym samym, nie został spełniony warunek wykorzystywania sprzedawanych towarów wyłącznie na cele działalności zwolnionej od VAT.
Dodatkowo, w ocenie Zainteresowanych art. 43 ust. 1 pkt 2 Ustawy o VAT nie mógł znaleźć zastosowania w przypadku dostawy Nieruchomości w ramach Sprzedaży w związku z faktem, że VAT naliczony w ogóle nie wystąpił przy nabyciu Nieruchomości (w ramach ZCP) przez Sprzedającego (nabycie to nie podlegało VAT).
Powyższe znajduje potwierdzenie przykładowo w interpretacji indywidualnej nr 0114-KDIP1-1.4012.307.2019.2.AM z dnia 9 sierpnia 2019 r., w której Dyrektor Krajowej Informacji Skarbowej wskazał, że: „Jak wynika z opisu sprawy działki gruntowe (...) były przez Sprzedającego wykorzystywane do wykonywania czynności opodatkowanych podatkiem VAT oraz nie wystąpił podatek VAT naliczony przy ich nabyciu, który mógłby podlegać odliczeniu. Zatem, w przedmiotowej sprawie dla dostawy opisanych we wniosku działek nie znajdzie zastosowania również zwolnienie z art. 43 ust. 1 pkt 2 ustawy o VAT”.
Analogicznie zwolnienie to jest interpretowane przez sąd administracyjne - potwierdził to przykładowo WSA w Warszawie w wyroku z dnia 26 września 2014 r. sygn. akt III SA/Wa 1032/14: „zwolnienie, o którym mowa w art. 136 lit. b) dyrektywy 2006/112/WE, a więc również wynikające z art. 43 ust. 1 pkt 2 u.p.t.u., przysługuje tylko wtedy gdy podatnik nie ma prawa do odliczenia podatku na skutek ograniczeń i zakazów przewidzianych przepisami dyrektywy lub u.p.t.u., co wynika np. ze związku ze sprzedażą zwolnioną od podatku (por. art. 86 i art. 88 ustawy), a więc nie ma zastosowania, gdy brak odliczenia podatku w poprzedniej fazie obrotu wynika z faktu, że dana czynność w ogóle nie podlegała opodatkowaniu (por. wyrok ETS z dnia 8 grudnia 2005 r. w sprawie C-280/04 Jyske Finanse A/S) oraz gdy podatnik, mając prawo do odliczenia podatku naliczonego, z uprawnienia tego nie skorzystał. Innymi słowy (...) zwolnienie od podatku dostawy towaru na podstawie art. 43 ust. 1 pkt 2 u.p.t.u. nie ma zastosowania, jeżeli nabycie tego towaru przez podatnika nie było opodatkowane podatkiem od towarów i usług”.
2.2 Brak możliwości zastosowania zwolnienia z VAT na podstawie art. 43 ust. 1 pkt 9 Ustawy o VAT
Na podstawie art. 43 ust. 1 pkt 9 Ustawy o VAT, zwalnia się od podatku dostawę terenów niezabudowanych innych niż tereny budowlane.
Przez tereny budowlane - w świetle art. 2 pkt 33 Ustawy o VAT- rozumie się grunty przeznaczone pod zabudowę zgodnie z miejscowym planem zagospodarowania przestrzennego, a w przypadku braku takiego planu - zgodnie z decyzją o warunkach zabudowy i zagospodarowania terenu, o których mowa w przepisach o planowaniu i zagospodarowaniu przestrzennym.
Ustawa o VAT nakazuje zatem oceniać przeznaczenie określonego gruntu wyłącznie w oparciu o istniejący plan zagospodarowania przestrzennego, a w sytuacji, gdy dla danego terenu nie uchwalono miejscowego planu zagospodarowania przestrzennego, na podstawie wydanych decyzji o warunkach zabudowy i zagospodarowania terenu.
Mając na uwadze, że Grunt 2 wskazany w opisie zdarzenia przyszłego jest zabudowany Budynkami i Budowlami, dostawa Gruntu 2 w ramach Sprzedaży nie podlegała zwolnieniu z opodatkowania VAT, o którym mowa w art. 43 ust. 1 pkt 9 Ustawy o VAT.
Ponadto, zgodnie z MPZP wszystkie działki gruntu wchodzące w skład Nieruchomości, w tym niezabudowany Grunt 1 są przeznaczone pod zabudowę, ponieważ znajdują się w terenach U/P4, KDD4 oraz UP/6, dla których MPZP ustala jako przeznaczenie podstawowe tereny zabudowy usługowej i obiektów produkcyjnych, składów i magazynów oraz tereny dróg publicznych klasy D.
Podsumowując, w ocenie Zainteresowanych sprzedaż Nieruchomości jako dostawa terenów budowlanych - nie podlegała zwolnieniu z VAT na podstawie art. 43 ust. 1 pkt 9 Ustawy o VAT.
2.3 Zwolnienie z opodatkowania VAT na podstawie art. 43 ust. 1 pkt 10 Ustawy o VAT i wybór przez Wnioskodawców opodatkowania VAT na podstawie art. 43 ust. 10 i ust. 11 Ustawy o VAT
Zgodnie z przepisem art. 43 ust. 1 pkt 10 Ustawy o VAT dostawa budynków, budowli i ich części jest zwolniona z VAT, chyba że: (i) dostawa jest dokonywana w ramach pierwszego zasiedlenia lub przed nim; (ii) pomiędzy pierwszym zasiedleniem a dostawą budynku, budowli lub ich części upłynął okres krótszy niż 2 lata.
Jednocześnie, w świetle definicji zawartej w art. 2 pkt 14 Ustawy o VAT, przez pierwsze zasiedlenie rozumie się oddanie do użytkowania pierwszemu nabywcy lub użytkownikowi lub rozpoczęcie użytkowania na potrzeby własne budynków, budowli lub ich części, po ich: (a) wybudowaniu lub (b) ulepszeniu, jeżeli wydatki poniesione na ulepszenie, w rozumieniu przepisów o podatku dochodowym, stanowiły co najmniej 30% wartości początkowej.
Zgodnie z art. 43 ust. 10 Ustawy o VAT, podatnik może zrezygnować ze zwolnienia od podatku, o którym mowa w art. 43 ust. 1 pkt 10 Ustawy o VAT, gdy dokonujący dostawy i nabywca złożą:
a) przed dniem dokonania dostawy tych obiektów właściwemu dla ich nabywcy naczelnikowi urzędu skarbowego lub
b) w akcie notarialnym, do zawarcia, którego dochodzi w związku z dostawą tych obiektów
- zgodne oświadczenie, że wybierają opodatkowanie dostawy budynku, budowli lub ich części.
Zgodnie z art. 43 ust. 11 Ustawy o VAT, oświadczenie, o którym mowa w ust. 10 pkt 2, musi również zawierać:
1) imiona i nazwiska lub nazwę, adresy oraz numery identyfikacji podatkowej dokonującego dostawy oraz nabywcy;
2) planowaną datę zawarcia umowy dostawy budynku, budowli lub ich części - w przypadku, o którym mowa w ust. 10 pkt 2 lit. a;
3) adres budynku, budowli lub ich części.
Zarówno Zbywca, jak i Nabywca, są oraz byli na dzień Sprzedaży zarejestrowani jako podatnicy VAT czynni. Zbywca oraz Nabywca zawarli w Umowie Sprzedaży zgodne oświadczenie (na podstawie art. 43 ust. 10 pkt 2 i ust. 11 Ustawy o VAT) o rezygnacji ze zwolnienia z VAT, o którym mowa w art. 43 ust. 1 pkt 10 Ustawy o VAT w stosunku do dostawy Budynków i Budowli wchodzących w skład Nieruchomości w zakresie w jakim do ich dostawy to zwolnienie miało zastosowanie (w zakresie, w jakim te Budynki i Budowle były zasiedlone po raz pierwszy w rozumieniu art. 2 pkt 14 Ustawy o VAT w okresie wcześniejszym niż dwa lata przed Sprzedażą). Tym samym, Wnioskodawcy wybrali opodatkowanie VAT dostawy Nieruchomości w tym zakresie.
W konsekwencji, w ocenie Zainteresowanych, do dostawy Budynków i Budowli wchodzących w skład Nieruchomości nie ma zastosowania zwolnienie z VAT, o którym mowa w art. 43 ust. 1 pkt 10 Ustawy o VAT.
2.4 Brak możliwości zastosowania zwolnienia z VAT na podstawie art. 43 ust. 1 pkt 10a Ustawy o VAT
W ocenie Zainteresowanych do dostawy Budynków i Budowli wchodzących w skład Nieruchomości nie znajduje zastosowania zwolnienie z opodatkowania VAT, o którym mowa w art. 43 ust. 1 pkt l0a Ustawy o VAT.
Zgodnie z ww. przepisem, dostawę budynków, budowli lub ich części nieobjętą zwolnieniem, o którym mowa w pkt 10, pod warunkiem, że:
a) w stosunku do tych obiektów nie przysługiwało dokonującemu ich dostawy prawo do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego,
b) dokonujący ich dostawy nie ponosił wydatków na ich ulepszenie, w stosunku do których miał prawo do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego, a jeżeli ponosił takie wydatki, to były one niższe niż 30% wartości początkowej tych obiektów.
Jak wynika z przedstawionego opisu stanu faktycznego, Sprzedający stał się właścicielem Gruntu w związku z nabyciem zorganizowanej części przedsiębiorstwa od Poprzedniego Właściciela na podstawie umowy sprzedaży z dnia 24 listopada 2020 r. - transakcja nie podlegała opodatkowaniu VAT. Z kolei Poprzedni Właściciel nabył Grunt (działki, z których powstał Grunt) zabudowany budynkiem magazynowym oraz większością Budowli wybudowanymi przez wcześniejszego w stosunku do niego właściciela na podstawie umowy sprzedaży z dnia 27 stycznia 2011 r. Dostawa została opodatkowana VAT w stawce 23% w zakresie części Budowli, natomiast w pozostałym zakresie (maszty flagowe, budynek magazynowy) została zwolniona z VAT na podstawie art. 43 ust. 1 pkt 10a Ustawy o VAT. Po nabyciu zabudowanego w powyższy sposób Gruntu, Poprzedni Właściciel wybudował Budynki (w tym w miejscu budynku magazynowego wybudował nowy budynek magazynowo-produkcyjny) i pozostałe Budowle. Budynki i Budowle były wykorzystywane przez Poprzedniego Właściciela w działalności gospodarczej opodatkowanej VAT. Wydatki Poprzedniego Właściciela na nabycie Gruntu i Budowli (w zakresie w jakim to nabycie było opodatkowane VAT), wybudowanie Budynków i pozostałych Budowli, ulepszenie (w rozumieniu przepisów o podatku dochodowym) Budynków i Budowli, bieżące utrzymanie Budynków i Budowli - były ponoszone z zamiarem wykorzystywania Budynków i Budowli przez Poprzedniego Właściciela do czynności opodatkowanych VAT (prowadzona działalność gospodarcza opisana powyżej). Poprzedni Właściciel miał prawo do odliczenia VAT naliczonego z tego tytułu. Podobnie, Zbywca ponosił wydatki na ulepszenie Budynków i Budowli, bieżące wydatki na utrzymanie Budynków i Budowli z zamiarem ich wykorzystywania do czynności opodatkowanych VAT. Zbywca odliczał całość VAT naliczonego z tego tytułu.
Zdaniem Zainteresowanych, mimo że Nieruchomość została nabyta przez Zbywcę w ramach ZCP i transakcja ta nie podlegała opodatkowaniu VAT, nie można uznać, że w stosunku do Budynków i Budowli nie przysługiwało Zbywcy prawo do obniżenia kwoty VAT należnego o kwotę VAT naliczonego. Uprawnienie Zbywcy do odliczenia VAT naliczonego wynika bowiem z następstwa prawnego w zakresie VAT. Zbywca nabywając ZCP (w tym stanowiącą jego część Nieruchomość) stał się następcą prawnym w VAT Poprzedniego Właściciela w stosunku do majątku przeniesionego jako ZCP.
Następstwo prawne w VAT pomiędzy Zbywcą a Poprzednim Właścicielem wynika wprost z postanowień art. 19 Dyrektywy 2006/112/WE Rady z dnia 28 listopada 2006 r. w sprawie wspólnego systemu podatku od wartości dodanej (Dz. U. L 347; dalej: Dyrektywa 112). Powyższy przepis wyraźnie i jednoznacznie łączy wyjęcie spod reżimu opodatkowania VAT dostawy przedsiębiorstwa z następstwem prawnym w VAT między nabywcą i zbywcą przedsiębiorstwa. Analizując postanowienia art. 6 pkt 1 i art. 91 ust 9 Ustawy o VAT należy uznać, iż polski ustawodawca zdecydował o implementacji postanowień wspomnianego art. 19 Dyrektywy 112. W szczególności, art. 91 Ustawy o VAT stanowiący w ust. 9 o kontynuacji korekty podatku naliczonego przez nabywcę przedsiębiorstwa (ZCP) wprowadza zasadę sukcesji nabywcy w zakresie VAT po zbywcy tego przedsiębiorstwa (ZCP).
Zatem, o ile podmiotowi przenoszącemu ZCP (Poprzedniemu Właścicielowi) przysługiwało prawo do odliczenia VAT naliczonego w stosunku do Budynków i Budowli, co jak wskazano powyżej miało miejsce w niniejszej sprawie, to z chwilą nabycia Budynków i Budowli jako składników ZCP Zbywca stał się następcą prawnym Poprzedniego Właściciela w zakresie jego prawa do odliczenia podatku naliczonego.
Biorąc pod uwagę powyższe następstwo prawne w zakresie VAT oraz fakt, iż Poprzedniemu Właścicielowi przysługiwało prawo do odliczenia podatku naliczonego w związku z nabyciem Budowli i budową Budowli i Budynków, Zbywca jako kontynuator rozliczeń w zakresie VAT powinien być zatem traktowany jako podmiot, któremu przysługiwało prawo do odliczenia podatku naliczonego w stosunku do wszystkich kosztów poniesionych przez Poprzedniego Właściciela w związku z nabyciem i budową Budynków i Budowli.
Taka wykładnia art. 91 ust. 9 Ustawy o VAT została potwierdzona przez WSA w Łodzi, który w wyroku z dnia 2 czerwca 2010 r. o sygnaturze I SA/Łd 363/10 stwierdził między innymi: „(...) w przypadku zbycia przedsiębiorstwa lub zorganizowanej jego części, nabywca powinien być traktowany jako następca prawny podatnika dokonującego zbycia”.
Podobną konkluzję można odnaleźć również między innymi w wyrokach:
- WSA w Łodzi z 16 kwietnia 2008 r. o sygnaturze I SA/Łd 1144/07,
- WSA w Poznaniu z 22 lipca 2009 r. o sygnaturze I SA/Po 492/09,
- WSA w Warszawie z 28 maja 2010 r. o sygnaturze III SA/Wa 2081/09,
- WSA we Wrocławiu z 15 marca 2012 r. o sygnaturze I SA/Wr 1670/11,
- WSA we Wrocławiu z 15 marca 2012 r. o sygnaturze I SA/Wr 1722/11.
Wskazują na to również jednoznacznie interpretacje wydane przez Ministra Finansów w indywidualnych sprawach podatników (np. sygn. IPPP1-443-36/10-2/PR).
W związku z powyższym, Sprzedający powinien być traktowany jako podmiot, któremu przysługiwało prawo do odliczenia naliczonego VAT związanego ze wszystkimi kosztami poniesionymi przez Poprzedniego Właściciela w związku z nabyciem i budową Budynków i Budowli jako że podatek ten został odliczony przez Poprzedniego Właściciela, przez co w ocenie Zainteresowanych należy uznać, iż w stosunku do Budynków i Budowli Zbywcy przysługiwało prawo do odliczenia VAT naliczonego.
W konsekwencji, do dostawy Budynków i Budowli wchodzących w skład Nieruchomości w ramach Sprzedaży nie znajduje zastosowania zwolnienie z opodatkowania VAT, o którym mowa w art. 43 ust. 1 pkt 10a Ustawy o VAT.
Podsumowanie w zakresie możliwości zastosowania zwolnień z VAT
Podsumowując, w ocenie Zainteresowanych:
- do dostawy Budynków i Budowli wchodzących w skład Nieruchomości nie znalazło zastosowania zwolnienie z VAT, o którym mowa w art. 43 ust. 1 pkt 2,10, 10a Ustawy o VAT, w związku z tym dostawa Budynków i Budowli była w całości opodatkowana VAT,
- zgodnie z art. 29a ust. 8 Ustawy o VAT (w przypadku dostawy budynków lub budowli trwale z gruntem związanych albo części takich budynków lub budowli z podstawy opodatkowania nie wyodrębnia się wartości gruntu), również dostawa Gruntu 2 (na którym znajdują się Budynki/Budowle) była w całości opodatkowana VAT,
- do dostawy Gruntu 1 przeznaczonego pod zabudowę nie znalazło zastosowania zwolnienie z VAT, o którym mowa w art. 43 ust. 1 pkt 9 Ustawy o VAT.
Zatem dostawa Nieruchomości w ramach Sprzedaży była w całości opodatkowana VAT (do dostawy Nieruchomości w ramach Sprzedaży nie znajdują zastosowania zwolnienia z VAT, o których mowa w art. 43 ust. 1 pkt 2, pkt 9, pkt 10, pkt 10a Ustawy o VAT).
W celu uniknięcia wątpliwości, Zainteresowani wskazują również, iż uwzględnienie pytania nr 2 w formie wniosku o wydanie indywidualnej interpretacji podatkowej jest w ich opinii zasadne i nie powinno budzić wątpliwości pod kątem potencjalnego wystąpienia o potwierdzenie w tym zakresie w ramach wniosku o wydanie wiążącej informacji stawkowej, o której mowa w art. 42a Ustawy o VAT.
Zgodnie z treścią art. 42a Ustawy o VAT, „Wiążąca informacja stawkowa, zwana dalej „WIS”, jest decyzją wydawaną na potrzeby opodatkowania podatkiem dostawy towarów, importu towarów, wewnątrzwspólnotowego nabycia towarów albo świadczenia usług, która zawiera:
1) opis towaru albo usługi będących przedmiotem WIS;
2) klasyfikację towaru według działu, pozycji, podpozycji lub kodu Nomenklatury scalonej (CN) albo według działu, grupy, klasy, kategorii, podkategorii lub pozycji Polskiej Klasyfikacji Wyrobów i Usług albo według sekcji, działu, grupy lub klasy Polskiej Klasyfikacji Obiektów Budowlanych albo usługi według działu, grupy, klasy, kategorii, podkategorii lub pozycji Polskiej Klasyfikacji Wyrobów i Usług, niezbędną do:
a) określenia stawki podatku właściwej dla towaru albo usługi,
b) stosowania przepisów Ustawy oraz przepisów wykonawczych wydanych na jej podstawie - w przypadku, o którym mowa w art. 42b ust. 4;
3) stawkę podatku właściwą dla towaru albo usługi.
Natomiast zgodnie z art. 42b ust. 4 Ustawy o VAT „Wniosek o wydanie WIS może zawierać żądanie sklasyfikowania towaru albo usługi na potrzeby stosowania przepisów Ustawy oraz przepisów wykonawczych wydanych na jej podstawie, innych niż dotyczące określenia stawki podatku”.
Kierując się zatem intencją ustawodawcy, wyrażoną w konstrukcji wskazanych wyżej przepisów (w szczególności w art. 42a pkt 2), wiążąca informacja stawkowa dla potrzeb stosowania przepisów w zakresie VAT może być wydawana jedynie, gdy przepisy podatkowe odwołują się do klasyfikacji statystycznych - kwalifikacji CN, Polskiej Klasyfikacji Obiektów Budowlanych (PKOB) lub Polskiej Klasyfikacji Wyrobów i Usług (PKWiU).
Wskazany wyżej zamiar Ustawodawcy potwierdza również cytowany niżej fragment uzasadnienia projektu ustawy o zmianie Ustawy o VAT oraz ustawy - Ordynacja podatkowa (druk sejmowy nr 3255), wprowadzającej instytucję wiążącej informacji stawkowej (Ustawa z dnia 9 sierpnia 2019 r. o zmianie ustawy o podatku od towarów i usług oraz niektórych innych ustaw; t. j. Dz.U. z 2019 r., poz. 1751).
Mianowicie „Zgodnie z projektowanymi przepisami WIS będzie decyzją wydawaną przez Dyrektora Krajowej Informacji Skarbowej, na potrzeby opodatkowania VAT dostawy, importu, wewnątrzwspólnotowego nabycia towarów albo świadczenia usług. WIS - zawierająca m.in. klasyfikację towaru według CN albo według Polskiej Klasyfikacji Obiektów Budowlanych, albo według PKWiU - będzie mogła być wykorzystana przez podatnika również na potrzeby stosowania przepisów w zakresie VAT, które tę klasyfikację przywołują, np. opodatkowania VAT Sprzedaży na zasadzie odwróconego obciążenia, na potrzeby stosowania instytucji odpowiedzialności solidarnej, zwolnienia podmiotowego czy też zwolnienia z obowiązku stosowania kasy rejestrującej - art. 42a Ustawy o VAT”.
Analiza treści wskazanych wyżej regulacji art. 43 ust. 1 pkt 2), art. 43 ust. 1 pkt 9), art. 43 ust. 1 pkt 10), art. 43 ust. 1 pkt 10a Ustawy o VAT prowadzi do wniosku, że zawarte w nich zwolnienia nie odwołują się w żaden sposób do klasyfikacji statystycznych, lecz skonstruowane są w sposób opisowy. Tym samym pytanie o opodatkowanie VAT w ramach przedmiotowego wniosku dotyczące dostawy Nieruchomości nie może być przedmiotem wniosku o wydanie więżącej informacji stawkowej ze względu na fakt, iż jest ściśle związane z interpretacją przepisów Ustawy o VAT dotyczących opisowych zwolnień przedmiotowych, które nie odwołują się w żaden sposób do klasyfikacji statystycznych (CN, PKOB, PKWiU). W konsekwencji, zasadnym jest udzielenie odpowiedzi w tym zakresie w trybie postępowania interpretacyjnego.
Ad 3. Prawo do obniżenia VAT należnego o VAT naliczony wynikający z faktury od Sprzedającego w zakresie dostawy Nieruchomości w ramach Sprzedaży
Zdaniem Zainteresowanych, elementem kluczowym dla rozstrzygnięcia o prawie do obniżenia VAT należnego o VAT naliczony przy nabyciu Nieruchomości przez Nabywcę, zgodnie z art. 86 ust. 1 Ustawy o VAT, jest potwierdzenie faktu, iż Nieruchomość będąca przedmiotem Sprzedaży jest wykorzystywana przez Nabywcę do wykonywania czynności opodatkowanych VAT.
Jak wynika bowiem z treści art. 86 ust. 1 Ustawy o VAT, podatnikowi przysługuje prawo do obniżenia kwoty podatku VAT należnego o kwotę podatku VAT naliczonego przy nabyciu towarów i usług w zakresie, w jakim są one wykorzystywane do wykonywania przez podatnika czynności opodatkowanych VAT. Jeżeli zatem dane towary lub usługi są wykorzystywane wyłącznie do wykonywania czynności opodatkowanych VAT, podatnikowi przysługuje prawo do odliczenia całości VAT naliczonego przy ich nabyciu.
Na dzień dokonania Sprzedaży Nabywca był zarejestrowanym czynnym podatnikiem VAT i spełniał ustawową definicję podatnika zawartą w art. 15 Ustawy o VAT.
Jak wskazano powyżej, Nabywca prowadzi działalność gospodarczą w zakresie wynajmu Nieruchomości, tj. działalność gospodarczą opodatkowaną VAT. Nabyta Nieruchomość jest w całości wykorzystywana do działalności opodatkowanej VAT.
W świetle powyższego, zdaniem Zainteresowanych, po dokonaniu Sprzedaży i otrzymaniu od Zbywcy faktury VAT potwierdzającej jej faktyczne dokonanie, Nabywca ma prawo do obniżenia VAT należnego o VAT naliczony wynikający z faktury od Sprzedającego w zakresie dostawy Nieruchomości w ramach Sprzedaży.
Ocena stanowiska
Stanowisko, które Państwo przedstawili we wniosku jest prawidłowe.
Uzasadnienie interpretacji indywidualnej
Zgodnie z art. 5 ust. 1 pkt 1 ustawy z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług (Dz. U. z 2022 r. poz. 931 ze zm.), zwanej dalej ustawą lub ustawą o VAT:
Opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług, zwanym dalej „podatkiem”, podlegają odpłatna dostawa towarów i odpłatne świadczenie usług na terytorium kraju.
Na mocy art. 2 pkt 6 ustawy:
Przez towary rozumie się rzeczy oraz ich części, a także wszelkie postacie energii.
W myśl art. 7 ust. 1 ustawy:
Przez dostawę towarów, o której mowa w art. 5 ust. 1 pkt 1, rozumie się przeniesienie prawa do rozporządzania towarami jak właściciel, (…).
W świetle art. 2 pkt 22 ustawy:
Sprzedaż to odpłatna dostawa towarów i odpłatne świadczenie usług na terytorium kraju, eksport towarów oraz wewnątrzwspólnotowa dostawa towarów.
W świetle powołanych powyżej przepisów budynki, budowle oraz grunt spełniają definicję towaru wynikającą z art. 2 pkt 6 ustawy, a ich sprzedaż, jak również sprzedaż prawa użytkowania wieczystego gruntu stanowi dostawę towarów, o której mowa w art. 7 ust. 1 ustawy o VAT.
Jednocześnie art. 6 ustawy o VAT wskazuje na wyłączenia określonych czynności spod zakresu przepisów ustawy o podatku od towarów i usług. Są w nim wskazane czynności, które co do zasady należą do grupy czynności podlegających opodatkowaniu, mieszczące się w zakresie odpłatnej dostawy towarów czy też odpłatnego świadczenia usług, z uwagi jednak na stosowne wyłączenie, czynności te nie podlegają opodatkowaniu.
Na mocy art. 6 pkt 1 ustawy:
Przepisów ustawy nie stosuje się do transakcji zbycia przedsiębiorstwa lub zorganizowanej części przedsiębiorstwa.
Termin „transakcja zbycia” należy rozumieć w sposób zbliżony do pojęcia „dostawy towarów” w ujęciu art. 7 ust. 1 ustawy, tzn. „zbycie” obejmuje wszelkie czynności, w ramach których następuje przeniesienie prawa do rozporządzania przedmiotem jak właściciel, np. sprzedaż, zamianę, darowiznę, nieodpłatne przekazanie, przeniesienie własności w formie wkładu niepieniężnego, czyli aportu.
Ze względu na szczególny charakter przepisu art. 6 pkt 1 ustawy o podatku VAT, winien on być interpretowany ściśle, co oznacza, że ma zastosowanie wyłącznie w przypadku zbycia (a zatem wszelkich czynności, w ramach których następuje przeniesienie prawa do rozporządzania towarami jak właściciel) przedsiębiorstwa (w rozumieniu Kodeksu cywilnego) lub zorganizowanej jego części, zdefiniowanej w art. 2 pkt 27e ustawy.
Przepisy ustawy o podatku od towarów i usług nie zawierają definicji „przedsiębiorstwa”, zatem dla potrzeb przepisów podatkowych należy stosować definicję zawartą w art. 551 ustawy z dnia 23 kwietnia 1964 r. Kodeks cywilny (Dz. U. z 2023 r. poz. 1610). Zgodnie z tym przepisem:
Przedsiębiorstwo jest zorganizowanym zespołem składników niematerialnych i materialnych przeznaczonym do prowadzenia działalności gospodarczej. Obejmuje ono w szczególności:
1) oznaczenie indywidualizujące przedsiębiorstwo lub jego wyodrębnione części (nazwa przedsiębiorstwa);
2) własność nieruchomości lub ruchomości, w tym urządzeń, materiałów, towarów i wyrobów, oraz inne prawa rzeczowe do nieruchomości lub ruchomości;
3) prawa wynikające z umów najmu i dzierżawy nieruchomości lub ruchomości oraz prawa do korzystania z nieruchomości lub ruchomości wynikające z innych stosunków prawnych;
4) wierzytelności, prawa z papierów wartościowych i środki pieniężne;
5) koncesje, licencje i zezwolenia;
6) patenty i inne prawa własności przemysłowej;
7) majątkowe prawa autorskie i majątkowe prawa pokrewne;
8) tajemnice przedsiębiorstwa;
9) księgi i dokumenty związane z prowadzeniem działalności gospodarczej.
W myśl art. 552 Kodeksu cywilnego:
Czynność prawna mająca za przedmiot przedsiębiorstwo obejmuje wszystko, co wchodzi w skład przedsiębiorstwa, chyba że co innego wynika z treści czynności prawnej albo z przepisów szczególnych.
Przedsiębiorstwo, jako przedmiot zbycia, musi stanowić całość pod względem organizacyjnym i funkcjonalnym, co oznacza, że najistotniejsze dla badanej kwestii jest ustalenie, czy przenoszony majątek stanowi na tyle zorganizowany kompleks praw, obowiązków i rzeczy, że zdolny jest do realizacji zadań gospodarczych przypisywanych przedsiębiorstwu. Przedsiębiorstwo, w rozumieniu powyższego przepisu, powinno więc łączyć mienie w funkcjonalnie zorganizowane przedsięwzięcie gospodarcze, a nie tylko stanowić zgromadzone niematerialne i materialne składniki stanowiące sobą przedsiębiorstwo w przedstawionym znaczeniu przedmiotowym. Organizacyjna i funkcjonalna istota przedsiębiorstwa kreuje powstanie samodzielnego podmiotu gospodarczego, zdolnego do funkcjonowania w obrocie na niezmienionych zasadach, pomimo jego zbycia. Ponadto, przepis art. 551 Kodeksu cywilnego wskazuje, że przedsiębiorstwo jest „zespołem składników”. Pojęcie zespół (a nie zbiór) zakłada istnienie pewnego poziomu powiązań organizacyjnych pomiędzy składnikami przedsiębiorstwa.
Natomiast w myśl art. 2 pkt 27e ustawy:
Przez zorganizowaną część przedsiębiorstwa rozumie się organizacyjnie i finansowo wyodrębniony w istniejącym przedsiębiorstwie zespół składników materialnych i niematerialnych, w tym zobowiązania, przeznaczonych do realizacji określonych zadań gospodarczych, który zarazem mógłby stanowić niezależne przedsiębiorstwo samodzielnie realizujące te zadania.
Podstawowym wymogiem wynikającym z powyższego przepisu jest więc to, aby zorganizowana część przedsiębiorstwa stanowiła zespół składników materialnych i niematerialnych (w tym zobowiązań). Kolejnym warunkiem jest wydzielenie tego zespołu w istniejącym przedsiębiorstwie. Wydzielenie to ma zachodzić na trzech płaszczyznach: organizacyjnej, finansowej i funkcjonalnej (przeznaczenie do realizacji określonych zadań gospodarczych). Elementami zespołu składników materialnych i niematerialnych, stanowiących zorganizowaną część przedsiębiorstwa, powinny być w szczególności aktywa trwałe, obrotowe, a także czynnik ludzki, czyli kadra pracownicza.
Wyodrębnienie organizacyjne oznacza, że zorganizowana część przedsiębiorstwa ma swoje miejsce w strukturze organizacyjnej podatnika jako dział, wydział, oddział itp. Przy czym, w doktrynie zwraca się uwagę, że organizacyjne wyodrębnienie powinno być dokonane na bazie statutu, regulaminu lub innego aktu o podobnym charakterze. Organizacyjny aspekt wyodrębnienia oznacza, że składniki tworzące „część przedsiębiorstwa” powinny posiadać cechę zorganizowania. Cecha ta powinna występować w „istniejącym przedsiębiorstwie”, a więc w ramach prowadzonej działalności i dotyczyć określonego zespołu składników tworzących część tego przedsiębiorstwa.
Wyodrębnienie finansowe najpełniej realizowane jest w przypadku zakładu lub oddziału osoby prawnej. Wyodrębnienie finansowe nie oznacza samodzielności finansowej, ale sytuację, w której przez odpowiednią ewidencję zdarzeń gospodarczych możliwe jest przyporządkowanie przychodów i kosztów oraz należności i zobowiązań do zorganizowanej części przedsiębiorstwa.
Natomiast wyodrębnienie funkcjonalne należy rozumieć jako przeznaczenie do realizacji określonych zadań gospodarczych. Zorganizowana część przedsiębiorstwa musi stanowić funkcjonalnie odrębną całość – obejmować elementy niezbędne do samodzielnego prowadzenia działań gospodarczych, którym służy w strukturze przedsiębiorstwa. Aby zatem część mienia przedsiębiorstwa mogła być uznana za jego zorganizowaną część, musi ona – obiektywnie oceniając – posiadać potencjalną zdolność do funkcjonowania jako samodzielny podmiot gospodarczy. Składniki majątkowe materialne i niematerialne wchodzące w skład zorganizowanej części przedsiębiorstwa muszą umożliwić Nabywcy podjęcie działalności gospodarczej w ramach odrębnego przedsiębiorstwa.
Ponadto wymagane jest, aby zorganizowana część przedsiębiorstwa mogła stanowić potencjalnie niezależne przedsiębiorstwo samodzielnie realizujące zadania gospodarcze, których realizacji służy w istniejącym przedsiębiorstwie. Powyższe oznacza, że przez zorganizowaną część przedsiębiorstwa można rozumieć wyłącznie tę część przedsiębiorstwa, która jest przede wszystkim wyodrębniona organizacyjnie, ale także posiada wewnętrzną samodzielność finansową.
Zatem, aby w rozumieniu przepisów podatkowych, określony zespół składników majątkowych mógł zostać zakwalifikowany jako zorganizowana część przedsiębiorstwa, nie jest wystarczające jakiekolwiek zorganizowanie masy majątkowej, ale musi się ona odznaczać pełną odrębnością niezbędną do samodzielnego funkcjonowania w obrocie gospodarczym.
Zorganizowaną część przedsiębiorstwa tworzą więc składniki, będące we wzajemnych relacjach, takich, by można było mówić o nich jako o zespole, a nie o zbiorze przypadkowych elementów, których jedyną cechą wspólną jest własność jednego podmiotu gospodarczego.
Reasumując, na gruncie ustawy o podatku od towarów i usług mamy do czynienia ze zorganizowaną częścią przedsiębiorstwa, jeżeli spełnione są łącznie następujące przesłanki:
1) istnieje zespół składników materialnych i niematerialnych, w tym zobowiązania;
2) zespół ten jest organizacyjnie i finansowo wyodrębniony w istniejącym przedsiębiorstwie;
3) składniki te przeznaczone są do realizacji określonych zadań gospodarczych;
4) zespół tych składników mógłby stanowić niezależne przedsiębiorstwo samodzielnie realizujące ww. zadania gospodarcze.
Brak zaistnienia którejkolwiek z omawianych powyżej przesłanek wyklucza uznanie zespołu składników majątkowych przedsiębiorstwa za jego zorganizowaną część w rozumieniu art. 2 pkt 27e ustawy.
Ponadto, przy ocenie czy składniki majątku powinny być uznane za zorganizowaną część przedsiębiorstwa, o której mowa w art. 2 pkt 27e ustawy uwzględnić należy następujące okoliczności:
- zamiar kontynuowania przez nabywcę działalności prowadzonej dotychczas przez zbywcę przy pomocy składników majątkowych będących przedmiotem transakcji oraz
- faktyczną możliwość kontynuowania tej działalności w oparciu o składniki będące przedmiotem transakcji.
Wskazanej oceny należy dokonać na moment przeprowadzenia transakcji. Tym samym, w przypadku, gdy konieczne dla kontynuowania działalności gospodarczej jest angażowanie przez nabywcę innych składników majątku, które nie są przedmiotem transakcji lub podejmowanie dodatkowych działań, brak jest możliwości stwierdzenia, że w danym przypadku zespół składników majątkowych stanowi przedsiębiorstwo lub zorganizowaną część przedsiębiorstwa.
Jak wskazał Trybunał Sprawiedliwości Unii Europejskiej (dalej: „Trybunał” lub „TSUE”) w wyroku z dnia 10 listopada 2011 r. w sprawie C-444/10 Schriever „przekazanie całości lub części aktywów” należy interpretować w taki sposób, że obejmuje ono przekazanie przedsiębiorstwa lub jego samodzielnej części, w tym składników materialnych i ewentualnie niematerialnych, łącznie składających się na przedsiębiorstwo lub część przedsiębiorstwa zdolną prowadzić samodzielną działalność gospodarczą. Podobne stanowisko prezentowane jest w orzecznictwie sądów administracyjnych (wyroki NSA: z dnia 25 czerwca 2013 r. sygn. akt I FSK 955/12 oraz z dnia 24 listopada 2016 r. sygn. akt FSK 1316/15). Zgodnie natomiast z orzecznictwem TSUE (wyrok TSUE z dnia 10 listopada 2011 r. w sprawie C-444/10 Christel Schriever, pkt 26) ocena, jakie dobra – ruchome lub nieruchome – są niezbędne do utworzenia przedsiębiorstwa lub ZCP, musi być dokonywana „(…) z punktu widzenia charakteru prowadzonej działalności gospodarczej”.
W rozpatrywanej sprawie zasługuje na uwagę wspomniane już wyżej orzeczenie NSA z 24 listopada 2016 r., sygn. I FSK 1316/15, w którym Sąd stwierdził, że „Same w sobie nieruchomości (zabudowane nieruchomości) nie tworzą całości zdolnej do prowadzenia samodzielnej działalności gospodarczej. Nie stanowią zatem zorganizowanej części przedsiębiorstwa, nawet jeżeli były wykorzystywane przez sprzedawcę również do działalności gospodarczej polegającej na wynajmowaniu tych nieruchomości lub ich części, albo znajdujących się na nich obiektów budowlanych i ich części. (...) Natomiast sprzedaż wyodrębnionych z takiego zakładu pojedynczych lub nawet wszystkich nieruchomości, nie mogłaby być uznana za sprzedaż zorganizowanej części przedsiębiorstwa. Bez całej struktury składającej się na działalność w zakresie wynajmu nieruchomości – wciąż byłaby to jedynie sprzedaż nieruchomości, jako składników majątkowych”. Podobna teza została zawarta w wyroku z 26 stycznia 2018 r., sygn. I FSK 1127/17.
Zaznaczenia wymaga, że definicja zorganizowanej części przedsiębiorstwa zawarta w przepisie art. 2 pkt 27e ustawy, nie jest definicją samoistną, lecz należy rozpatrywać ją m.in. w kontekście uregulowań art. 6 pkt 1 ustawy, który wyłącza z opodatkowania podatkiem od towarów i usług zbycie składników majątkowych i niemajątkowych uprzednio wyodrębnionych organizacyjnie i finansowo w istniejącym przedsiębiorstwie, przeznaczonych do realizacji określonych zadań gospodarczych, nie dotyczy natomiast zbycia poszczególnych składników majątkowych przedsiębiorstwa.
O tym, czy nastąpiło zbycie przedsiębiorstwa lub zorganizowanej części przedsiębiorstwa decydują każdorazowo okoliczności faktyczne związane z konkretną transakcją. Podatnik obowiązany jest do prawidłowego określenia przedmiotu opodatkowania, co wiąże się z koniecznością prawidłowego zdefiniowania dokonywanej czynności.
Z opisu sprawy wynika, że Zbywca oraz Nabywca zawarli w dniu 27 kwietnia 2023 r. umowę sprzedaży, na podstawie, której Nabywca nabył od Zbywcy składniki majątku Zbywcy. Sprzedaży obejmuje prawo własności następujących działek gruntu oraz prawo własności znajdujących się na nich budynków i budowli:
1) prawo własności niezabudowanych działek gruntu o numerach a, b, c, d (Grunt 1),
2) prawo własności zabudowanych działek gruntu o numerach e oraz f (dalej łącznie: Grunt 2), wraz z prawem własności zlokalizowanych na Gruncie 2 trzech budynków magazynowych, budynku administracyjno-biurowego, budynku magazynowo-produkcyjnego, budynku stacji transformatorowej oraz innych obiektów budowlanych (w tym budowli) i urządzeń zlokalizowanych na Gruncie 2 służących do prawidłowego korzystania z Budynków (w szczególności: maszt flagowy droga i plac manewrowy, przyłącze wodociągowe, zbiornik przeciwpożarowy; łącznie: budowle).
Biorąc pod uwagę opis sprawy oraz powołane przepisy należy stwierdzić, że przedmiot planowanej transakcji sprzedaży nie będzie stanowił przedsiębiorstwa w rozumieniu powołanego art. 551 Kodeksu cywilnego, ponieważ zbyciu nie będzie towarzyszył transfer szeregu kluczowych składników, wchodzących w skład normatywnej definicji przedsiębiorstwa i determinujących funkcjonowanie przedsiębiorstwa Sprzedającego.
Sprzedaż nie obejmowała zasadniczo jakichkolwiek innych składników majątku, praw lub zobowiązań Zbywcy poza prawem własności Gruntu oraz prawem własności Budynków i Budowli, jak również prawem własności Ruchomości i Dokumentacją (dalej: Przenoszone Elementy).
Sprzedaż nie obejmowała w szczególności przeniesienia praw i obowiązków z jakiejkolwiek umowy finansowania dotyczącej Nieruchomości. W związku ze Sprzedażą, Kupujący we własnym zakresie zapewnił finansowanie swojej działalności gospodarczej.
W związku ze Sprzedażą na Nabywcę nie zostały przeniesione także prawa i obowiązki z tytułu umowy ubezpieczenia Nieruchomości, jak również prawa i obowiązki wynikające z umów serwisowych i umów na dostawę mediów do Nieruchomości, których stroną przed Sprzedażą był Sprzedający (po Sprzedaży ubezpieczy Nieruchomości i zawrze lub będzie kontynuował tego typu umowy Sprzedający jako najemca na podstawie umowy najmu).
W ramach Sprzedaży nie doszło również do przejścia ze Sprzedającego na Kupującego zakładu pracy zgodnie z art. 231ustawy z dnia 26 czerwca 1974 r. - Kodeks Pracy (t. j. Dz. U. z 2022 r. poz. 1510 ze zm.), w tym, nie doszło do przeniesienia ze Sprzedającego na Kupującego praw do zawartych umów o pracę pracowników Sprzedającego (w wyniku Sprzedaży, jak również po jej zawarciu, żaden z pracowników Sprzedającego nie stał się pracownikiem Kupującego).
Ponadto, przedmiotem Sprzedaży pomiędzy Sprzedającym i Kupującym nie były poniższe składniki majątku Sprzedającego, prawa, obowiązki, zobowiązania i należności z zawartych przez Sprzedającego umów związanych z prowadzeniem działalności gospodarczej przez Sprzedającego (nie związane bezpośrednio z Nieruchomością), w szczególności:
- maszyny i urządzenia służące działalności produkcyjnej Zbywcy;
- wyposażenie hal produkcyjnych lub wyposażenie pomieszczeń socjalnych związanych z prowadzoną działalnością produkcyjną Zbywcy (nie obejmujące jednak elementów przytwierdzonych lub w inny sposób zainstalowanych w budynkach i budowlach stanowiących wyposażenie tych budynków i budowli);
- prawo własności (użytkowania wieczystego) pozostałych gruntów, budynków, budowli, w oparciu o które Sprzedający kontynuuje działalność gospodarczą po Sprzedaży;
- materiały i surowce wykorzystywane przez Sprzedającego w produkcji opakowań z tworzyw sztucznych;
- zapasy wyrobów gotowych lub półproduktów a także inne składniki materialne będące efektem działalności produkcyjnej Sprzedającego;
- gotówka znajdująca się na rachunkach bankowych Sprzedającego;
- zobowiązania związane z funkcjonowaniem przedmiotu Sprzedaży, w tym wobec banku z tytułu umowy finansowania, które to zostały spłacone przez Sprzedającego w ramach Sprzedaży;
- wymagalne wierzytelności pieniężne;
- know-how Sprzedającego - rozumiany jako określone informacje handlowe znajdujące się w posiadaniu Sprzedającego, z zastrzeżeniem informacji o takim (lub podobnym) charakterze zawartych w dokumentach udostępnionych Nabywcy w ramach Sprzedaży;
- dokumentacja podatkowa i księgowa związana z przedsiębiorstwem Sprzedającego, z zastrzeżeniem informacji o takim (lub podobnym) charakterze zawartych w dokumentach przekazywanych Nabywcy w ramach Sprzedaży;
- prawa i obowiązki wynikające z umów rachunków bankowych;
- umowy ubezpieczeniowe zawarte przez Sprzedającego;
- prawa i obowiązki wynikające z umów związanych z prowadzeniem bieżącej działalności gospodarczej przez Sprzedającego (prawa i obowiązki z umowy o prowadzenie ksiąg rachunkowych);
- należności podatkowe Sprzedającego (np. o zwrot nadwyżki podatku VAT naliczonego nad należnym), o ile będą istniały;
- tajemnica przedsiębiorstwa Sprzedającego, z zastrzeżeniem informacji o takim (lub podobnym) charakterze zawartych w dokumentach przekazywanych Nabywcy w ramach Sprzedaży.
Po nabyciu Nieruchomości przez Sprzedającego Budynki i Budowle były wykorzystywane w prowadzonej przez niego działalności gospodarczej polegającej na produkcji folii oraz opakowań z tworzyw sztucznych. Natomiast Nabywca nabył Nieruchomość i pozostałe Przenoszone Elementy z zamiarem prowadzenia działalności gospodarczej polegającej na odpłatnym wynajmie wchodzących w ich skład powierzchni. Zatem działalność gospodarcza Zbywcy nie będzie kontynuowana.
Mając na uwadze powyższe należy stwierdzić, że Kupujący nie nabył kluczowych elementów, które zgodnie z przepisami Kodeksu cywilnego tworzą przedsiębiorstwo.
Tym samym, przedmiotu opisanej we wniosku transakcji nie można uznać za zorganizowany zespół składników niematerialnych i materialnych stanowiący przedsiębiorstwo w rozumieniu art. 551 Kodeksu cywilnego. W konsekwencji transakcja ta nie stanowi zbycia przedsiębiorstwa w rozumieniu art. 6 pkt 1 ustawy.
Planowana transakcja sprzedaży nie będzie również stanowić zbycia zorganizowanej części przedsiębiorstwa, ze względu na niespełnienie przesłanek zawartych w art. 2 pkt 27e ustawy. Z okoliczności sprawy podanych przez Państwa wynika bowiem, że przedmiot transakcji stanowił masę majątkową, która nie została wydzielona organizacyjnie, finansowo i funkcjonalnie w istniejącym przedsiębiorstwie Sprzedającego, która umożliwiłaby funkcjonowanie jako niezależne przedsiębiorstwo.
Jak wynika z opisu sprawy, Zbywca nie dokonał wyodrębnienia organizacyjnego Nieruchomości jako działu, wydziału, oddziału czy innych jednostek organizacyjnych, zarówno formalnie poprzez rejestrację oddziału w Rejestrze Przedsiębiorców Krajowego Rejestru Sądowego, jak również wewnętrznie w drodze przyjęcia odpowiednich uchwał, regulaminów itd.
Przychody i koszty oraz należności i zobowiązania związane z działalnością gospodarczą Zbywcy są ewidencjonowane zgodnie z ogólnymi przepisami o rachunkowości. Zbywca nie prowadził odrębnych ksiąg rachunkowych dla Nieruchomości.
Nieruchomości nie zostały również wydzielone pod względem funkcjonalnym w ramach struktury wewnętrznej Sprzedającego, tj. nie stanowiły niezależnego przedsiębiorstwa samodzielnie realizującego cele gospodarcze.
Podsumowując, w rozpatrywanej sprawie sprzedaż przedmiotu planowanej transakcji nie będzie stanowiła zbycia przedsiębiorstwa w rozumieniu art. 551 Kodeksu cywilnego, ani zorganizowanej części przedsiębiorstwa, której definicję zawiera art. 2 pkt 27e ustawy. Tym samym do transakcji tej przepis art. 6 pkt 1 ustawy o podatku od towarów i usług nie będzie miał zastosowania. Sprzedaż ww. Nieruchomości będzie stanowić dostawę towarów podlegającą opodatkowaniu na podstawie art. 5 ust. 1 pkt 1 ustawy.
Zatem Państwa stanowisko odnoszące się do pytania nr 1 jest prawidłowe.
Państwa wątpliwości budzi kwestia, Czy dostawa Nieruchomości w ramach Sprzedaży podlega opodatkowaniu VAT oraz nie podlega zwolnieniu z VAT na podstawie art. 43 ust. 1 pkt 2, pkt 9, pkt 10 oraz pkt 10a Ustawy o VAT?
Należy zauważyć, że czynność, która podlega opodatkowaniu podatkiem VAT może korzystać ze zwolnienia od tego podatku, albo może być opodatkowana właściwą stawką podatku VAT.
Zastosowanie zwolnienia od podatku, jako odstępstwo od zasady powszechności i równości opodatkowania, możliwe jest jedynie w przypadku wykonywania czynności ściśle określonych w ustawie oraz w przepisach wykonawczych wydanych na podstawie jej upoważnienia.
W myśl art. 43 ust. 1 pkt 9 ustawy:
Zwalnia się od podatku dostawę terenów niezabudowanych innych niż tereny budowlane.
Powyższe oznacza, że zwolnienie przysługuje względem takiej dostawy, której przedmiotem jest grunt niezabudowany i jednocześnie o przeznaczeniu innym niż budowlane. Zatem ze zwolnienia od podatku korzystać będą dostawy gruntów o charakterze rolnym, leśnym itp.
Na podstawie art. 2 pkt 33 ustawy:
Przez tereny budowlane rozumie się grunty przeznaczone pod zabudowę zgodnie z miejscowym planem zagospodarowania przestrzennego, a w przypadku braku takiego planu – zgodnie z decyzją o warunkach zabudowy i zagospodarowania terenu, o których mowa w przepisach o planowaniu i zagospodarowaniu przestrzennym.
Opodatkowane są zatem dostawy, których przedmiotem są nieruchomości gruntowe niezabudowane, będące terenami budowlanymi w rozumieniu ww. art. 2 pkt 33 ustawy, pozostałe natomiast dostawy gruntów niezabudowanych, innych niż tereny budowlane – są zwolnione od podatku.
W tym miejscu należy zauważyć, że w myśl art. 3 ust. 1 ustawy z 27 marca 2003 r. o planowaniu i zagospodarowaniu przestrzennym (t. j. Dz. U. z 2023 r. poz. 977):
Kształtowanie i prowadzenie polityki przestrzennej na terenie gminy, w tym uchwalanie studium uwarunkowań i kierunków zagospodarowania przestrzennego gminy oraz miejscowych planów zagospodarowania przestrzennego, z wyjątkiem morskich wód wewnętrznych, morza terytorialnego i wyłącznej strefy ekonomicznej oraz terenów zamkniętych, należy do zadań własnych gminy.
Jak stanowi art. 4 ust. 1 ustawy o planowaniu i zagospodarowaniu przestrzennym:
Ustalenie przeznaczenia terenu, rozmieszczenie inwestycji celu publicznego oraz określenie sposobów zagospodarowania i warunków zabudowy terenu następuje w miejscowym planie zagospodarowania przestrzennego.
W myśl art. 4 ust. 2 ustawy o planowaniu i zagospodarowaniu przestrzennym:
W przypadku braku miejscowego planu zagospodarowania przestrzennego –– określenie sposobów zagospodarowania i warunków zabudowy terenu następuje w drodze decyzji o warunkach zabudowy i zagospodarowania terenu, przy czym:
1) lokalizację inwestycji celu publicznego ustala się w drodze decyzji o lokalizacji inwestycji celu publicznego;
2) sposób zagospodarowania terenu i warunki zabudowy dla innych inwestycji ustala się w drodze decyzji o warunkach zabudowy.
O przeznaczeniu nieruchomości stanowią zatem akty prawa miejscowego. Miejscowy plan zagospodarowania przestrzennego – jako źródło prawa miejscowego, a w przypadku jego braku decyzja o warunkach zabudowy – jako akt indywidualny prawa administracyjnego.
W tym miejscu warto wyjaśnić, że stosownie do treści wyroku Trybunału Sprawiedliwości Unii Europejskiej z 28 marca 1996 r. w sprawie C-468/93 Gemeente Emmen – „teren budowlany” oznacza „każdy nieuzbrojony lub uzbrojony teren uznany przez państwa członkowskie za teren z przeznaczeniem pod zabudowę”.
Zatem, także w świetle orzeczeń Trybunału Sprawiedliwości, za teren budowlany uznać można jedynie taki, który regulacjami prawa krajowego został przeznaczony pod zabudowę.
Wprowadzony do ustawy art. 2 pkt 33, odpowiada więc także treści ww. orzeczenia, gdyż cechę przeznaczenia pod zabudowę ustala się na podstawie określonych wprost w ustawie dokumentów prawa miejscowego.
Zatem, ustawa nakazuje oceniać przeznaczenie określonego gruntu wyłącznie w oparciu o istniejący plan zagospodarowania przestrzennego oraz wydane decyzje o warunkach zabudowy i zagospodarowania terenu.
Z opisu sprawy wynika, że przedmiot sprzedaży stanowił m.in. prawo własności niezabudowanych działek gruntu o numerach ewidencyjnych a, b, c, d (Grunt 1). Jednocześnie stan faktyczny, który Państwo podali, nie wskazuje, by na ww. działkach posadowione były jakiekolwiek Budynki bądź Budowle. Podali Państwo jedynie, że na Gruncie znajdowały się także inne obiekty/urządzenia niebędące własnością Sprzedającego a stanowiące część tzw. przedsiębiorstwa przesyłowego, które nie zostały przeniesione na Kupującego w ramach Sprzedaży. Z powołanych okoliczności sprawy nie wynika, by Grunt 1 był zabudowany Budynkami i Budowlami. Grunt 1, na mocy uchwały Rady Gminy objęty jest miejscowym planem zagospodarowania przestrzennego (dalej: MPZP) zgodnie z którym działki nr c oraz d położone są w granicach terenów oznaczonych symbolami U/P4 (tereny zabudowy usługowej i obiektów produkcyjnych, składów i magazynów), a działki gruntu nr b oraz d położone są w terenach oznaczonych symbolem U/P6 (tereny zabudowy usługowej i obiektów produkcyjnych, składów, magazynów).
Powyższe prowadzi do wniosku, że przedmiotem dostawy jest grunt, którego nie można uznać za teren niezabudowany, o którym mowa w art. 43 ust. 1 pkt 9 ustawy.
Zatem w rozpoznawanej sprawie nie najdzie zastosowania zwolnienie od podatku od towarów i usług na podstawie art. 43 ust. pkt 9 ustawy o VAT.
Mając na względzie powyższe należy przeanalizować w stosunku do Gruntu 1 warunki do zastosowania zwolnienie od podatku na podstawie o art. 43 ust. 1 pkt 2 ustawy.
Zgodnie z art. 43 ust. 1 pkt 2 ustawy:
Zwalnia się od podatku dostawę towarów wykorzystywanych wyłącznie na cele działalności zwolnionej od podatku, jeżeli z tytułu nabycia, importu lub wytworzenia tych towarów nie przysługiwało dokonującemu ich dostawy prawo do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego.
Zwolnienie od podatku określone w art. 43 ust. 1 pkt 2 ustawy dotyczy wszystkich towarów – zarówno nieruchomości, jak i ruchomości – przy nabyciu (imporcie lub wytworzeniu) których nie przysługiwało podatnikowi prawo do odliczenia podatku VAT i wykorzystywanych – niezależnie od okresu ich używania przez podatnika – wyłącznie na cele działalności zwolnionej od podatku VAT.
Jak wskazano wyżej, aby zastosować zwolnienie od podatku, o którym mowa w art. 43 ust. 1 pkt 2 ustawy, dla dostawy towarów, spełnione muszą być łącznie dwa warunki wskazane w tym przepisie, tj.:
- towary od momentu ich nabycia do momentu ich zbycia muszą służyć wyłącznie działalności zwolnionej, w żadnym momencie ich posiadania nie można zmienić ich przeznaczenia oraz sposobu wykorzystywania,
- przy nabyciu (imporcie, wytworzeniu) tych towarów nie przysługiwało dokonującemu ich dostawy prawo do obniżenia podatku należnego o kwotę podatku naliczonego.
Niespełnienie jednego z powyższych warunków daje podstawę do wyłączenia dostawy towarów ze zwolnienia od podatku VAT przewidzianego w ww. art. 43 ust. 1 pkt 2 ustawy.
Należy zauważyć, że NSA w wyroku z dnia 28 lutego 2013 r., sygn. akt I FSK 627/12, wskazał, że „zwolnienie, o którym mowa w art. 136 lit. b) dyrektywy 2006/112/WE, a więc również wynikające z art. 43 ust. 1 pkt 2 u.p.t.u., przysługuje tylko wtedy gdy podatnik nie ma prawa do odliczenia podatku na skutek ograniczeń i zakazów przewidzianych przepisami dyrektywy lub u.p.t.u., co wynika np. ze związku ze sprzedażą zwolnioną od podatku (por. art. 86 i art. 88 ustawy), a więc nie ma zastosowania, gdy brak odliczenia podatku w poprzedniej fazie obrotu wynika z faktu, że dana czynność w ogóle nie podlegała opodatkowaniu (por. wyrok ETS z dnia 8 grudnia 2005 r. w sprawie C-280/04 Jyske Finanse A/S) oraz gdy podatnik, mając prawo do odliczenia podatku naliczonego, z uprawnienia tego nie skorzystał”.
W wyroku, na który powołuje się Naczelny Sąd Administracyjny, Trybunał Sprawiedliwości Unii Europejskiej stwierdził, że ze zwolnienia od VAT nie będzie korzystać dostawa towarów, w stosunku do których podatnik nie odliczył VAT naliczonego z powodów innych niż ściśle określone w art. 136 dyrektywy 2006/112/WE Rady. Tym samym przepis art. 136 dyrektywy 2006/112/WE Rady wskazuje zatem, że w przypadkach, w których przy nabyciu towaru VAT w ogóle nie wystąpił, nie można uznać, że mamy do czynienia z brakiem prawa do odliczenia VAT.
Jak wskazali Państwo w opisie sprawy, transakcja zakupu Nieruchomości nie była czynnością opodatkowaną podatkiem VAT. Natomiast, jak wynika z wniosku, Zbywca wykorzystywał Nieruchomość w swojej działalności gospodarczej do czynności opodatkowanych podatkiem VAT.
Mając zatem na uwadze opis sprawy, stwierdzić należy, że sprzedaż Gruntu 1 (niezabudowanych działek gruntu o numerach ewidencyjnych a, b, c, d) nie będzie korzystała również ze zwolnienia od podatku na podstawie art. 43 ust. 1 pkt 2 ustawy o VAT, z uwagi na fakt, iż nie zostały spełnione warunki, o których mowa w tym przepisie.
Zatem sprzedaż własności działek o numerach ewidencyjnych a, b, c, d(Grunt 1) będzie stanowiła transakcję opodatkowaną podatkiem VAT według właściwej stawki.
W przypadku dostawy budynków, budowli lub ich części zwolnienie od podatku przysługuje na podstawie art. 43 ust. 1 pkt 10 oraz pkt 10a ustawy.
Jak wynika z wniosku, przedmiotem sprzedaży było prawo własności zabudowanych działek gruntu o numerach ewidencyjnych e oraz f (Grunt 2) wraz z prawem własności zlokalizowanych na Gruncie 2 trzech budynków magazynowych, budynku administracyjno-biurowego, budynku magazynowo-produkcyjnego, budynku stacji transformatorowej (dalej łącznie: Budynki), oraz innych obiektów budowlanych (w tym budowli) i urządzeń służących do prawidłowego korzystania z Budynków (w szczególności: maszt flagowy droga i plac manewrowy, przyłącze wodociągowe, zbiornik przeciwpożarowy - budowle).
Zgodnie z art. 43 ust. 1 pkt 10 ustawy,
zwalnia się od podatku dostawę budynków, budowli lub ich części, z wyjątkiem gdy:
a) dostawa jest dokonywana w ramach pierwszego zasiedlenia lub przed nim,
b) pomiędzy pierwszym zasiedleniem a dostawą budynku, budowli lub ich części upłynął okres krótszy niż 2 lata.
Zatem dla ustalenia zasad opodatkowania dostawy budynków, budowli lub ich części na podstawie art. 43 ust. 1 pkt 10 ustawy kluczowym jest ustalenie, kiedy nastąpiło pierwsze zasiedlenie i jaki upłynął okres od tego momentu.
Stosownie do treści art. 2 pkt 14 ustawy,
ilekroć w dalszych przepisach jest mowa o pierwszym zasiedleniu - rozumie się przez to oddanie do użytkowania pierwszemu nabywcy lub użytkownikowi lub rozpoczęcie użytkowania na potrzeby własne budynków, budowli lub ich części, po ich:
a) wybudowaniu lub
b) ulepszeniu, jeżeli wydatki poniesione na ulepszenie, w rozumieniu przepisów o podatku dochodowym, stanowiły co najmniej 30% wartości początkowej.
Z powyższego przepisu wynika, że pierwszym zasiedleniem jest pierwsze zajęcie nieruchomości do używania. „Pierwsze zasiedlenie” budynku, budowli lub ich części ma więc miejsce zarówno w sytuacji, w której po wybudowaniu budynku/budowli oddano go w najem, jak i w przypadku wykorzystywania budynku na potrzeby własnej działalności gospodarczej podatnika, bowiem w obydwu przypadkach doszło do korzystania z nich.
W tym miejscu należy zauważyć, że w przypadku nieruchomości niespełniających przesłanek do zwolnienia od podatku na podstawie powołanego wyżej przepisu art. 43 ust. 1 pkt 10 ustawy, ustawodawca umożliwia podatnikom – po spełnieniu określonych warunków – skorzystanie ze zwolnienia wskazanego w pkt 10a tego przepisu.
W myśl art. 43 ust. 1 pkt 10a ustawy,
zwalnia się od podatku dostawę budynków, budowli lub ich części nieobjętą zwolnieniem, o którym mowa w pkt 10, pod warunkiem, że:
a) w stosunku do tych obiektów nie przysługiwało dokonującemu ich dostawy prawo do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego,
b) dokonujący ich dostawy nie ponosił wydatków na ich ulepszenie, w stosunku do których miał prawo do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego, a jeżeli ponosił takie wydatki, to były one niższe niż 30% wartości początkowej tych obiektów.
Z powołanych wyżej przepisów wynika, że jeżeli dostawa budynków, budowli lub ich części będzie mogła korzystać ze zwolnienia z art. 43 ust. 1 pkt 10 ustawy, wówczas badanie przesłanek wynikających z przepisu art. 43 ust. 1 pkt 10a stanie się bezzasadne.
Kwestię opodatkowania dostawy gruntu, na którym posadowione zostały budynki lub budowle rozstrzyga art. 29a ust. 8 ustawy o VAT, w myśl którego,
w przypadku dostawy budynków lub budowli trwale z gruntem związanych albo części takich budynków lub budowli z podstawy opodatkowania nie wyodrębnia się wartości gruntu.
Dodatkowo należy wskazać, że przepisy ustawy o podatku od towarów i usług nie definiują pojęcia „budowli”. W tym zakresie należy odnieść się do przepisów ustawy z dnia 7 lipca 1994 r. Prawo budowlane (t. j. Dz. U. z 2023 r. poz. 682), zwanej dalej ustawą Prawo budowlane.
Stosownie do treści art. 3 pkt 2 ustawy Prawo budowlane:
Przez budynek należy rozumieć taki obiekt budowlany, który jest trwale związany z gruntem, wydzielony z przestrzeni za pomocą przegród budowlanych oraz posiada fundamenty i dach.
Jak stanowi art. 3 pkt 3 ustawy Prawo budowlane:
Przez budowlę należy rozumieć każdy obiekt budowlany niebędący budynkiem lub obiektem małej architektury, jak: obiekty liniowe, lotniska, mosty, wiadukty, estakady, tunele, przepusty, sieci techniczne, wolno stojące maszty antenowe, wolno stojące trwale związane z gruntem tablice reklamowe i urządzenia reklamowe, budowle ziemne, obronne (fortyfikacje), ochronne, hydrotechniczne, zbiorniki, wolno stojące instalacje przemysłowe lub urządzenia techniczne, oczyszczalnie ścieków, składowiska odpadów, stacje uzdatniania wody, konstrukcje oporowe, nadziemne i podziemne przejścia dla pieszych, sieci uzbrojenia terenu, budowle sportowe, cmentarze, pomniki, a także części budowlane urządzeń technicznych (kotłów, pieców przemysłowych, elektrowni jądrowych, elektrowni wiatrowych, morskich turbin wiatrowych i innych urządzeń) oraz fundamenty pod maszyny i urządzenia, jako odrębne pod względem technicznym części przedmiotów składających się na całość użytkową.
Na podstawie art. 3 pkt 3a ustawy Prawo budowlane:
Przez obiekt liniowy należy rozumieć obiekt budowlany, którego charakterystycznym parametrem jest długość, w szczególności droga wraz ze zjazdami, droga kolejowa, wodociąg, kanał, gazociąg, ciepłociąg, rurociąg, linia i trakcja elektroenergetyczna, linia kablowa nadziemna i, umieszczona bezpośrednio w ziemi, podziemna, wał przeciwpowodziowy oraz kanalizacja kablowa, przy czym kable zainstalowane w kanalizacji kablowej, kable zainstalowane w kanale technologicznym oraz kable telekomunikacyjne dowieszone do już istniejącej linii kablowej nadziemnej nie stanowią obiektu budowlanego lub jego części ani urządzenia budowlanego.
Natomiast w myśl art. 3 pkt 9 ustawy Prawo budowlane:
Przez urządzenia budowlane należy rozumieć urządzenia techniczne związane z obiektem budowlanym, zapewniające możliwość użytkowania obiektu zgodnie z jego przeznaczeniem, jak przyłącza i urządzenia instalacyjne, w tym służące oczyszczaniu lub gromadzeniu ścieków, a także przejazdy, ogrodzenia, place postojowe i place pod śmietniki.
Urządzenia budowlane stanowią urządzenia techniczne związane z obiektem budowlanym, zapewniające możliwość użytkowania obiektu zgodnie z jego przeznaczeniem, nie są to samodzielne budowle zdefiniowane w art. 3 pkt 3 ww. ustawy Prawo budowlane, które uznaje się za towar na gruncie podatku od towarów i usług. Jednakże urządzenia te należy traktować, jako elementy przynależne do budynku/budowli i opodatkować łącznie z budynkiem/budowlą, z którym są powiązane, a tym samym należy przypisać stawkę lub zwolnienie, właściwe dla sprzedawanego obiektu budowlanego (budynku, budowli lub ich części) znajdującego się na tej samej działce, co urządzenie techniczne.
Z opisu sprawy wynika, że Poprzedni Właściciel nabył Grunt 2 (działki, z których powstał Grunt 2) zabudowany budynkiem magazynowym, budynkiem administracyjno-magazynowym oraz większością Budowli wybudowanymi przez wcześniejszego w stosunku do niego właściciela na podstawie umowy sprzedaży z dnia 27 stycznia 2011 r. Po nabyciu zabudowanego w powyższy sposób Gruntu, Poprzedni Właściciel wybudował Budynki (w tym w miejscu budynku magazynowego i administracyjno-magazynowego wybudował nowy budynek magazynowo-produkcyjny) i pozostałe Budowle. Budynki i Budowle były wykorzystywane przez Poprzedniego Właściciela w działalności gospodarczej opodatkowanej VAT polegającej na wytwarzaniu folii do produkcji opakowań z tworzyw sztucznych, jak również opakowań z tworzyw sztucznych (na bazie folii) w celu ich odpłatnej odsprzedaży. Poprzedni Właściciel sprzedawał wyprodukowane przez siebie towary do końca lipca 2020 r. Następnie tj. począwszy od sierpnia 2020 r. Poprzedni Właściciel świadczył na rzecz Sprzedającego usługi produkcyjne na majątku powierzonym przez Sprzedającego. Usługi te były świadczone przez Poprzedniego Właściciela na rzecz Zbywcy do dnia nabycia Nieruchomości przez Sprzedającego. Zbywca ponosił wydatki na ulepszenie (w rozumieniu przepisów o podatku dochodowym) Budynków i Budowli. Wydatki te nie przekroczyły do dnia Transakcji 30% wartości początkowej poszczególnych Budynków i Budowli.
Analiza przedstawionych okoliczności oraz treści powołanych przepisów prawa prowadzi do wniosku, że planowana dostawa budynków i budowli znajdujących się na działkach nr e oraz nr f nie została dokonana w ramach pierwszego zasiedlenia lub przed nim oraz pomiędzy jego pierwszym zasiedleniem a dostawą upłynęło co najmniej 2 lata.
Jak wskazano powyżej, grunt będący przedmiotem sprzedaży podlega opodatkowaniu według tych samych regulacji, jak budowle na nim posadowione.
Z uwagi na to, że planowana dostawa budynków i budowli posadowionych na Gruncie 2 tj. działkach nr e i f będzie korzystała ze zwolnienia od podatku VAT, zgodnie z art. 43 ust. 1 pkt 10 w zw. z art. 29a ust. 8 ustawy, dalsza analiza zwolnień – wynikająca z przepisów art. 43 ust. 1 pkt 10a lub pkt 2 ustawy – jest bezzasadna.
W konsekwencji – na podstawie art. 29a ust. 8 ustawy – również sprzedaż Gruntu 2 (działek nr e i f), z którym związane są budynki i budowle, będzie zwolniona od podatku na podstawie art. 43 ust. 1 pkt 10 ustawy.
W myśl art. 43 ust. 10 ustawy,
podatnik może zrezygnować ze zwolnienia od podatku, o którym mowa w ust. 1 pkt 10, i wybrać opodatkowanie dostawy budynków, budowli lub ich części, pod warunkiem że dokonujący dostawy i nabywca budynku, budowli lub ich części:
1) są zarejestrowani jako podatnicy VAT czynni;
2) złożą:
a) przed dniem dokonania dostawy tych obiektów właściwemu dla ich nabywcy naczelnikowi urzędu skarbowego lub
b) w akcie notarialnym, do zawarcia którego dochodzi w związku z dostawą tych obiektów
- zgodne oświadczenie, że wybierają opodatkowanie dostawy budynku, budowli lub ich części.
Zgodnie z art. 43 ust. 11 ustawy,
oświadczenie, o którym mowa w ust. 10 pkt 2, musi również zawierać:
1) imiona i nazwiska lub nazwę, adresy oraz numery identyfikacji podatkowej dokonującego dostawy oraz nabywcy;
2) planowaną datę zawarcia umowy dostawy budynku, budowli lub ich części - w przypadku, o którym mowa w ust. 10 pkt 2 lit. a;
3) adres budynku, budowli lub ich części.
Jak wynika z opisu sprawy, Zbywca oraz Nabywca, którzy są zarejestrowani jako podatnicy VAT czynni zawarli w Umowie Sprzedaży zgodne oświadczenie (na podstawie art. 43 ust. 10 pkt 2 i ust. 11 Ustawy o VAT) o rezygnacji ze zwolnienia z VAT, o którym mowa w art. 43 ust. 1 pkt 10 Ustawy o VAT w stosunku do dostawy Budynków i Budowli wchodzących w skład Nieruchomości w zakresie w jakim do ich dostawy to zwolnienie miało zastosowanie. Tym samym, Wnioskodawcy wybrali opodatkowanie VAT dostawy Nieruchomości w tym zakresie.
Ustawodawca daje podatnikom – po spełnieniu określonych warunków – możliwość zrezygnowania ze zwolnienia, o którym mowa w art. 43 ust. 1 pkt 10 ustawy i opodatkowania transakcji na zasadach ogólnych. Przy czym podkreślić należy, że prawo to zostało zawężone tylko do rezygnacji ze zwolnienia wynikającego z art. 43 ust. 1 pkt 10 ustawy.
Jeśli zatem Strony opisanej transakcji podjęły decyzję o rezygnacji ze zwolnienia od podatku i złożyły zgodne oświadczenie, spełniające warunki z art. 43 ust. 10 i ust. 11 ustawy, to dostawa działek zabudowanych nr e i f podlegała opodatkowaniu według właściwej stawki podatku VAT.
Zatem Państwa stanowisko odnoszące się do pytania nr 2, zgodnie z którym dostawa Nieruchomości w ramach sprzedaży – w przypadku rezygnacji ze zwolnienia na podstawie art. 43 ust. 10 i 11 ustawy – podlega opodatkowaniu VAT, jest prawidłowe.
Odnosząc się do natomiast do Państwa wątpliwości dotyczących kwestii czy Kupujący ma prawo do obniżenia VAT należnego o VAT naliczony wynikający z faktury od Sprzedającego dokumentującej dostawę Nieruchomości w ramach Sprzedaży, stwierdzić należy, że zgodnie z art. 86 ust. 1 ustawy,
w zakresie, w jakim towary i usługi są wykorzystywane do wykonywania czynności opodatkowanych, podatnikowi, o którym mowa w art. 15 ustawy, przysługuje prawo do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego, z zastrzeżeniem art. 114, art. 119 ust. 4, art. 120 ust. 17 i 19 oraz art. 124.
Zgodnie z art. 86 ust. 2 pkt 1 ustawy,
kwotę podatku naliczonego stanowi suma kwot podatku wynikających z faktur otrzymanych przez podatnika z tytułu:
a) nabycia towarów i usług,
b) dokonania całości lub części zapłaty przed nabyciem towaru lub wykonaniem usługi.
Jak wynika z powołanych przepisów prawo do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego przysługuje wówczas, gdy zostaną spełnione określone warunki, tzn. odliczenia tego dokonuje podatnik podatku od towarów i usług oraz gdy towary i usługi, z których nabyciem podatek został naliczony, są wykorzystywane do wykonywania czynności opodatkowanych. Warunkiem umożliwiającym podatnikowi skorzystanie z prawa do odliczenia podatku naliczonego jest związek zakupów z wykonywanymi czynnościami opodatkowanymi, tzn. których następstwem jest określenie podatku należnego (powstanie zobowiązania podatkowego).
Przedstawiona wyżej zasada wyklucza zatem możliwość dokonania obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego związanego z towarami i usługami, które nie są wykorzystywane do wykonywania czynności opodatkowanych czyli w przypadku ich wykorzystania do czynności zwolnionych od podatku VAT oraz niepodlegających temu podatkowi.
Należy zauważyć, że formułując w art. 86 ust. 1 ustawy warunek związku ze sprzedażą opodatkowaną, ustawodawca nie uzależnia prawa do odliczenia od związku zakupu z obecnie wykonywanymi czynnościami opodatkowanymi. Wystarczającym jest, że z okoliczności towarzyszących nabyciu towarów lub usług przy uwzględnieniu rodzaju prowadzonej przez podatnika działalności gospodarczej wynika, że zakupy te dokonane są w celu ich wykorzystania w ramach jego działalności opodatkowanej. W każdym przypadku należy dokonać oceny, czy intencją podatnika wykonującego określone czynności, z którymi łączą się skutki podatkowo-prawne, było wykonywanie czynności opodatkowanych.
Ponadto, należy podkreślić, że ustawodawca stworzył podatnikowi prawo do odliczenia podatku naliczonego pod warunkiem spełnienia przez niego zarówno przesłanek pozytywnych, wynikających z art. 86 ust. 1 ustawy oraz niezaistnienia przesłanek negatywnych, określonych w art. 88 tej ustawy.
Zgodnie z art. 88 ust. 3a pkt 2 ustawy o VAT,
nie stanowią podstawy do obniżenia podatku należnego oraz zwrotu różnicy podatku lub zwrotu podatku naliczonego faktury w przypadku, gdy transakcja udokumentowana fakturą nie podlega opodatkowaniu albo jest zwolniona od podatku.
Stosownie do art. 88 ust. 4 ustawy,
obniżenia kwoty lub zwrotu różnicy podatku należnego nie stosuje się również do podatników, którzy nie są zarejestrowani jako podatnicy VAT czynni, zgodnie z art. 96, z wyłączeniem przypadków, o których mowa w art. 86 ust. 2 pkt 7.
Zgodnie z powyższymi przepisami, z prawa do odliczenia podatku skorzystać mogą wyłącznie podatnicy, którzy są zarejestrowani jako podatnicy VAT czynni, a transakcja udokumentowana fakturą podlega opodatkowaniu i nie jest zwolniona od podatku.
Z opisu sprawy wynika, że Kupujący jest czynnym podatnikiem VAT. Nabywca nabył Nieruchomości z zamiarem prowadzenia działalności gospodarczej polegającej na odpłatnym wynajmie wchodzących w ich skład powierzchni. Podali Państwo, że usługi komercyjnego wynajmu Nieruchomości są świadczone przez Kupującego w ramach prowadzonej działalności gospodarczej, a zatem podlegają opodatkowaniu VAT według stawki podstawowej (zastosowania nie znajduje do nich stawka obniżona VAT lub zwolnienie z VAT).
Zatem w związku z nabyciem Nieruchomości Nabywcy przysługiwało prawo do odliczenia podatku VAT naliczonego. Wynika to z faktu, że w analizowanym przypadku są spełnione – wskazane w art. 86 ust. 1 ustawy – przesłanki warunkujące prawo do odliczenia podatku naliczonego.
Tym samym Państwa stanowisko w zakresie pytania nr 3 jest prawidłowe.
Dodatkowe informacje
Informacja o zakresie rozstrzygnięcia
Interpretacja dotyczy stanu faktycznego, który Państwo przedstawili i stanu prawnego, który obowiązywał w dacie zaistnienia zdarzenia.
Niniejsza interpretacja rozstrzyga wyłącznie w zakresie podatku od towarów i usług. W zakresie podatku od czynności cywilnoprawnych zostanie wydane odrębne rozstrzygnięcie.
Zgodnie z art. 14b § 3 ustawy Ordynacja podatkowa, składający wniosek o wydanie interpretacji indywidualnej obowiązany jest do wyczerpującego przedstawienia zaistniałego stanu faktycznego albo zdarzenia przyszłego. Niniejsza interpretacja indywidualna ogranicza się wyłącznie do udzielenia informacji co do zakresu i sposobu zastosowania prawa podatkowego w okolicznościach zdarzenia przyszłego podanego przez Państwa. Z powyższych przepisów wynika, że organ rozpatrując wniosek o wydanie interpretacji nie podejmuje wyjaśnienia stanu faktycznego i zdarzenia przyszłego, tj. nie przeprowadza dowodów, lecz dokonuje oceny prawnej przedstawionych we wniosku okoliczności w kontekście zadanego pytania przyporządkowanego do danego stanu faktycznego albo zdarzenia przyszłego. W tym miejscu organ interpretacyjny zastrzega jednak, że gdy w toku postępowania podatkowego, kontroli podatkowej bądź celno-skarbowej zostanie określony odmienny stan faktyczny interpretacja nie wywoła skutków prawnych.
Inne kwestie podniesione we własnym stanowisku, które nie zostały objęte pytaniem – nie mogą być zgodnie z art. 14b § 1 Ordynacji podatkowej – w niniejszej interpretacji rozpatrzone.
Pouczenie o funkcji ochronnej interpretacji
- Funkcję ochronną interpretacji indywidualnych określają przepisy art. 14k-14nb ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. – Ordynacja podatkowa (t. j. Dz. U. z 2022 r. poz. 2651). Interpretacja będzie mogła pełnić funkcję ochronną, jeśli: Państwa sytuacja będzie zgodna (tożsama) z opisem stanu faktycznego lub zdarzenia przyszłego i zastosuje się Państwo do interpretacji.
- Zgodnie z art. 14na § 1 Ordynacji podatkowej:
Przepisów art. 14k-14n Ordynacji podatkowej nie stosuje się, jeśli stan faktyczny lub zdarzenie przyszłe będące przedmiotem interpretacji indywidualnej jest elementem czynności, które są przedmiotem decyzji wydanej:
1) z zastosowaniem art. 119a;
2) w związku z wystąpieniem nadużycia prawa, o którym mowa w art. 5 ust. 5 ustawy z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług;
3) z zastosowaniem środków ograniczających umowne korzyści.
- Zgodnie z art. 14na § 2 Ordynacji podatkowej:
Przepisów art. 14k-14n nie stosuje się, jeżeli korzyść podatkowa, stwierdzona w decyzjach wymienionych w § 1, jest skutkiem zastosowania się do utrwalonej praktyki interpretacyjnej, interpretacji ogólnej lub objaśnień podatkowych.
Pouczenie o prawie do wniesienia skargi na interpretację przez Zainteresowanego, który jest stroną postępowania
B. Sp. z o.o. (Zainteresowany będący stroną postępowania – art. 14r § 2 Ordynacji podatkowej) ma prawo wnieść skargę na tę interpretację indywidualną do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego. Zasady zaskarżania interpretacji indywidualnych reguluje ustawa z dnia 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi (t. j. Dz. U. z 2023 r. poz. 259 ze zm.; dalej jako „PPSA”).
Skargę do Sądu wnosi się za pośrednictwem Dyrektora KIS (art. 54 § 1 PPSA).
Skargę należy wnieść w terminie trzydziestu dni od dnia doręczenia interpretacji indywidualnej (art. 53 § 1 PPSA):
- w formie papierowej, w dwóch egzemplarzach (oryginał i odpis) na adres: Krajowa Informacja Skarbowa, ul. Warszawska 5, 43-300 Bielsko-Biała (art. 47 § 1 PPSA), albo
- w formie dokumentu elektronicznego, w jednym egzemplarzu (bez odpisu), na adres Elektronicznej Skrzynki Podawczej Krajowej Informacji Skarbowej na platformie ePUAP: /KIS/SkrytkaESP (art. 47 § 3 i art. 54 § 1a PPSA).
Skarga na interpretację indywidualną może opierać się wyłącznie na zarzucie naruszenia przepisów postępowania, dopuszczeniu się błędu wykładni lub niewłaściwej oceny co do zastosowania przepisu prawa materialnego. Sąd jest związany zarzutami skargi oraz powołaną podstawą prawną (art. 57a PPSA).
Podstawa prawna dla wydania interpretacji
Podstawą prawną dla wydania tej interpretacji jest art. 13 § 2a, art. 14b § 1 i art. 14r ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. – Ordynacja podatkowa (t. j. Dz. U. z 2022 r. poz. 2651 ze zm.).
POTRZEBUJESZ POMOCY?