Interpretacja indywidualna z dnia 22 sierpnia 2023 r., Dyrektor Krajowej Informacji Skarbowej, sygn. 0114-KDIP1-2.4012.281.2023.4.RST

Nieuznanie Wnioskodawczyni za podatnika podatku VAT z tytułu sprzedaży udziału w działce.

Interpretacja indywidualna - stanowisko nieprawidłowe

Szanowna Pani,

stwierdzam, że Pani stanowisko w sprawie oceny skutków podatkowych opisanego zdarzenia przyszłego w podatku od towarów i usług jest nieprawidłowe.

Zakres wniosku o wydanie interpretacji indywidualnej

26 czerwca 2023 r. wpłynął za pośrednictwem ePUAP Pani wniosek o wydanie interpretacji indywidualnej, który dotyczy nieuznania Pani za podatnika podatku VAT z tytułu sprzedaży udziału w działce nr 1. Uzupełniła go Pani pismem z 26 czerwca (wpływ 29 czerwca 2023 r.) oraz - w odpowiedzi na wezwanie - pismem przesłanym za pośrednictwem ePUAP z 4 sierpnia 2023 r.

Treść wniosku jest następująca:

Opis zdarzenia przyszłego

Wnioskodawczyni (Z.F.) jest wraz ze swoim bratem P.F. współwłaścicielem w częściach ułamkowych po ½ nieruchomości, na której posadowiony był budynek wymagający gruntownej przebudowy i rozbudowy.

Nieruchomość została nabyta przez Wnioskodawczynię i P.F. w drodze dziedziczenia w 2010 roku. W 2014 r. P. F. uzyskał dla siebie pozwolenie na budowę dotyczące przebudowy i rozbudowy istniejącego budynku mieszkalnego posadowionego na opisanej wyżej nieruchomości wraz ze zmianą sposobu użytkowania na budynek usługowy wraz z niezbędną infrastrukturą techniczną i miejscami parkingowymi. W dalszej części wniosku nieruchomość ta objęta wspomnianym pozwoleniem na budowę będzie określana jako Nieruchomość.

Wnioskodawczyni posiada miejsce zamieszkania dla celów podatkowych poza terytorium Rzeczpospolitej Polskiej i podlega w Polsce tylko ograniczonemu obowiązkowi podatkowemu. Wnioskodawczyni:

• nie prowadziła i nie prowadzi zarejestrowanej w CEIDG działalności gospodarczej w zakresie kupna i sprzedaży nieruchomości lub dzierżawy/najmu nieruchomości w Polsce,
• nie prowadziła i nie prowadzi działalności gospodarczej w zakresie kupna i sprzedaży nieruchomości lub dzierżawy/najmu nieruchomości poza granicami Polski,
• nie była i nie jest wspólnikiem spółki cywilnej, jawnej, partnerskiej lub innej, której przedmiotem działalności jest zakup i sprzedaż lub dzierżawa/najem nieruchomości ani w Polsce ani też poza granicami Polski,
• nie była i nie jest zarejestrowanym w Polsce podatnikiem podatku od towarów i usług,
• nie była i nie jest zarejestrowanym w poza granicami Polski podatnikiem podatku od wartości dodanej (VAT).

Na terytorium Polski (oprócz udziału w prawie własności Nieruchomości) Wnioskodawczyni jest jeszcze właścicielem:

• jednego mieszkania (zakupione w 2022 r. przez Wnioskodawczynię jako osobę fizyczną a zakup finansowany kredytem hipotecznym, nigdy nie było wynajmowane, od 2005 r. pozostaje niezamieszkałe i służy Wnioskodawczyni tylko w trakcie jej pobytu w Polsce, czyli zwykle dwa razy do roku na tydzień, nie było i nie jest wykorzystywane w działalności gospodarczej),
• jednej działki (zakupiona w 2009 r., w momencie zakupu obowiązywał dla tej działki miejscowy plan zagospodarowania przestrzennego przewidujący przeznaczenie pod zabudowę budynkiem jednorodzinnym, działka ta była w dacie zakupu i pozostaje do dziś niezabudowana i nieuzbrojona, działka ta nie była uzbrajana przez Wnioskodawczynię w media, działka nie była wydzierżawiana, nie była i nie jest wykorzystywana w działalności gospodarczej).

P.F. prowadzi działalność gospodarczą w zakresie wynajmu i zarządzania nieruchomościami własnymi i dzierżawionymi oraz jest zarejestrowanym czynnym podatnikiem podatku od towarów i usług.

Wnioskodawczyni zawarła z P.F. z umowę regulującą zasady korzystania z Nieruchomości przez współwłaścicieli (to jest przez Wnioskodawczynię i P.F). W dalszej części wniosku ta umowa jest określana jako Umowa.

Umowa upoważniała P.F. do posiadania całości Nieruchomości oraz dokonywania zmian budowalnych na całości Nieruchomości a następnie, po dokonaniu zmian budowalnych, do posiadania, pobierania pożytków i wynajmowania Nieruchomości osobom trzecim. Korzyści ekonomiczne uzyskane z wynajmu Nieruchomości są dzielone między P.F. a Wnioskodawczynię w ten sposób, że P.F. pobiera od osób trzecich cały czynsz, który stanowi w całości jego przychód oraz odrębnie uiszcza na rzecz Wnioskodawczyni wynagrodzenie za korzystanie z Nieruchomości.

Na mocy Umowy jej strony powierzyły P.F. wykonywanie zarządu i administracji Nieruchomością oraz reprezentowanie ich wobec organów, instytucji i osób trzecich jako właścicieli Nieruchomości oraz podejmowanie wszelkich niezbędnych kroków w celu utrzymania Nieruchomości w stanie nie pogorszonym oraz wynajmowania Nieruchomości albo jej części według jego uznania. W tym zakresie Umowa jest pełnomocnictwem, które w razie potrzeby zostanie udzielone także w odrębnym dokumencie.

Umowa stanowi również, że w przypadku dokonania nakładów zwiększających użyteczność Nieruchomości, nakłady te podlegają rozliczeniu po wygaśnięciu lub rozwiązaniu Umowy, także w wyniku jej wypowiedzenia, przez wszystkich współwłaścicieli według wielkości przysługujących udziałów we współwłasności. Wniosek o pozwolenie na przebudowę i rozbudowę Nieruchomości złożył P.F. W wykonaniu Umowy P.F. dokonał przebudowy z rozbudową istniejącego budynku mieszkalnego wraz ze zmianą sposobu użytkowania na handlowy lub usługowy w celu wynajmowania Nieruchomości osobom trzecim. Po wykonaniu przebudowy i rozbudowy budynek ma charakter budynku usługowego. Przebudowa Nieruchomości została sfinansowana przez P.F. Wartość poniesionych przez P.F. wydatków z tytułu przebudowy przekroczyła 10.000 zł w roku podatkowym. Inwestycja w obcym środku trwałym polegająca na poniesieniu przez P.F. nakładów na przebudowę i rozbudowę Nieruchomości została przyjęta do użytkowania w 2022 r. W ewidencji środków trwałych prowadzonej przez P.F. suma wydatków netto (bez podatku od towarów i usług, który P.F. odliczył na zasadach ogólnych) poniesionych w związku z przebudową i rozbudową Nieruchomości została ujęta jako inwestycja w obcym środku trwałym i podlega amortyzacji podatkowej u P.F.

Aktualnie Nieruchomość jest wynajmowana przez P.F. osobom trzecim, przy czym najemców znalazła część lokali użytkowych znajdujących się w budynku, pozostała część lokali użytkowych oczekuje na znalezienie najemcy. P.F. uzyskuje z tego tytułu w ramach prowadzonej działalności gospodarczej czynsz najmu. P.F. płaci też Wnioskodawczyni wynikające z Umowy wynagrodzenie za korzystanie z Nieruchomości. Przychody Wnioskodawczyni uzyskiwane z tytułu regulowania na jej rzecz przez P.F. wynagrodzenia za korzystanie z Nieruchomości Wnioskodawczyni kwalifikuje do źródła „najem, podnajem, dzierżawa, poddzierżawa oraz inne umowy o podobnym charakterze” (art. 10 ust. 1 pkt 6 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych) i rozlicza opodatkowując je podatkiem zryczałtowanym.

W przyszłości Wnioskodawczyni planuje, że wraz z P.F. przystąpią jako współwłaściciele do sprzedaży Nieruchomości na rzecz osób trzecich. Sprzedaż przez Wnioskodawczynię udziału wynoszącego ½ w prawie własności Nieruchomości nie nastąpi w wykonaniu działalności gospodarczej. Natomiast dla P.F. sprzedaż udziału wynoszącego ½ w prawie własności Nieruchomości będzie przychodem z pozarolniczej działalności gospodarczej. Przed dniem sprzedaży Nieruchomości Umowa zostanie rozwiązana a nakłady poniesione przez P.F. zostaną rozliczone w ten sposób, że P.F. dokona zbycia ½ wartości tych nakładów ujętych w ewidencji środków trwałych jako inwestycja w obcym środku trwałym, niezamortyzowanej do dnia rozliczenia tych nakładów na Wnioskodawczynię wystawiając na Wnioskodawczynię fakturę VAT na kwotę netto odpowiadającą ½ wartości tych nakładów ujętych w ewidencji środków trwałych P.F. jako inwestycja w obcym środku trwałym, niezamortyzowanej do dnia rozliczenia tych nakładów. Wartość netto zostanie powiększona o podatek od towarów i usług według stawki podstawowej obowiązującej w dniu rozliczenia nakładów.

Uzupełnienie i doprecyzowanie opisu zdarzenia przyszłego

1.jakie nieruchomości były przedmiotem dziedziczenia i jakie nieruchomości będą przedmiotem sprzedaży tj. co dokładnie wchodzi w zakres Nieruchomości którą zamierza Pani sprzedać;

Przedmiotem dziedziczenia przez Wnioskodawczynię był udział wynoszący ½ w prawie własności nieruchomość składającej się z działki o nr 1 zabudowanej starym budynkiem mieszkalnym. Podobnie P.F. odziedziczył na podstawie tego samego tytułu udział wynoszący ½ w prawie własności nieruchomość składającej się z działki o nr 1 zabudowanej starym budynkiem mieszkalnym. W wykonaniu Umowy P.F. (na podstawie udzielonego mu pozwolenia na budowę) dokonał przebudowy z rozbudową, która polegała na rozebraniu dotychczasowego budynku do poziomu fundamentów i wybudowaniu na tych fundamentach budynku przebudowanego w stosunku do dotychczas istniejącego budynku mieszkalnego. Konsekwencją takiej przebudowy było to, że zmienił się sposób użytkowania (zamiast dotychczasowego mieszkalnego, po przebudowie sposób użytkowania stał się handlowy lub usługowy). Budynek powstały w wyniku opisanej wyżej przebudowy jest przeznaczony do wynajmowania Nieruchomości osobom trzecim z przeznaczeniem na działalność usługową. Po wykonaniu opisanej wyżej przebudowy i rozbudowy budynek ma charakter budynku usługowego (użytkowego). Budynek ten stanowi środek trwały w ewidencji środków trwałych P.F. W ewidencji środków trwałych jako wartość początkową ujęto ½ wartości wydatków P.F. na wybudowanie tego budynku. Druga część wydatków P.F. na wybudowanie tego budynku została ujęta jako inwestycja w obcym środku trwałym. Wartość początkowa tej inwestycji w obcym środku trwałym odpowiada ½ wartości wydatków P.F. na wybudowanie tego budynku. Przedmiotem sprzedaży przez Z.F. będzie udział ułamkowy wynoszący ½ w prawie własności działki nr 1 wraz z budynkiem wybudowanym na tym gruncie na podstawie pozwolenia na budowę w sposób opisany powyżej.

2.numeru geodezyjnego działki, na której znajduje się nieruchomość będąca przedmiotem planowanej sprzedaży (udziału w nieruchomości);

Działka ma numer 1.

3.kiedy (w przybliżeniu/około) planuje Pani dokonać sprzedaży udziału w Nieruchomości; kiedy i na jaki okres czasu została zawarta Umowa regulująca zasady korzystania z Nieruchomości przez współwłaścicieli;

W przybliżeniu sprzedaży udziału wynoszącego ½ Z.F. planuje dokonać w perspektywie najbliższych trzech lat. Umowa została zawarta 20 maja 2014 r. i została zawarta na czas nieokreślony. Umowa może być wypowiedziana po upływie 10 lat od dnia jej zawarcia, z 6 miesięcznym terminem wypowiedzenia, ze skutkiem na koniec miesiąca. Oznacza to, że Umowa może zostać wypowiedziana po 20 maja 2024 r. z sześciomiesięcznym terminem wypowiedzenia ze skutkiem na koniec miesiąca.

4.jakie konkretnie postanowienia wynikają z zawartej pomiędzy Panią, a współwłaścicielem (P.F.) Umowy;

Z umowy wynika, że: Strony ustalają sposób korzystania z Nieruchomości w ten sposób, że od dnia 20 maja 2014 roku P.F. będzie ją posiadać i może dokonywać zmian budowlanych na całości Nieruchomości a następnie, po dokonaniu zmian budowlanych, będzie ją posiadał, pobierał pożyczki i wynajmował osobom trzecim. Korzyści ekonomiczne uzyskane z wynajmu Nieruchomości będą przypadać Stronom w sposób określony zgodnie z Umową.

Celem działań i zakresem, w jakim P.F. będzie korzystać z Nieruchomości przed jej wynajęciem przez osoby trzecie, jest dokonanie przebudowy z rozbudową istniejącego budynku mieszkalnego wraz ze zmianą sposobu użytkowania na handlowy lub usługowy w celu wynajmowania Nieruchomości osobom trzecim.

Rozpoczęcie prac przebudowy z rozbudową na Nieruchomości będzie możliwe po podjęciu przez współwłaścicieli decyzji o wyrażeniu zgody na ich dokonanie na podstawie sporządzonego projektu.

Strony potwierdzają, że P.F. nie ponosi odpowiedzialności za to, że znajdzie się najemca(y) na całość lub część Nieruchomości ani za zgodność działań najemcy z umową najmu jak i za wypłacalność najemcy.

P.F. jest uprawniony do dokonania przebudowy oraz zabudowy części lub całości Nieruchomości, zgodnie z obowiązującymi przepisami prawa i celem Umowy.

Umowa stanowi dowód wyrażenia zgody przez wszystkich współwłaścicieli na dokonanie tej przebudowy i zabudowy przez P.F.

Od dnia zawarcia Umowy do dnia zakończenia przebudowy oraz uzyskania prawomocnego pozwolenia na użytkowanie przez P.F., korzystanie z Nieruchomości następuje bez obowiązku płatności na rzecz Z.F.

Od dnia wynajęcia całości Nieruchomości (parter + piętro) na rzecz osoby trzeciej do czasu określonego w Umowie, P.F. będzie uiszczał na rzecz Z.F. płatność wynoszącą 25% kwoty miesięcznego czynszu netto (bez VAT) otrzymanego przez P.F. z tytułu najmu (najmów) Nieruchomości, w terminie do 7 dni po otrzymaniu płatności od najemcy.

W pierwszym okresie rozliczeniowym trwającym od dnia wynajęcia całości Nieruchomości do końca roku kalendarzowego, w którym nastąpiło wynajęcie całości Nieruchomości płatność wynosząca 25% kwoty miesięcznych czynszy otrzymanych przez P.F. za ten okres staje się należna 31 grudnia tego roku.

W przypadku wynajęcia jednego poziomu (tylko parteru lub tylko piętra) Nieruchomości na rzez osoby trzeciej, P.F. będzie uiszczał na rzecz Z.F. zryczałtowaną kwotę w wysokości 2.000,00 rocznie płatną jednorazowo do 31 grudnia tego roku. Od 1 stycznia 2026 r. niezależnie od stopnia wynajęcia Nieruchomości P.F. będzie uiszczał na rzecz Z.F. płatność wynoszącą 49% kwoty miesięcznego czynszu netto (bez VAT) otrzymanego z tytułu najmu (najmów) Nieruchomości, w terminie do 7 dni po otrzymaniu płatności od najemcy (najemców).

Wszelkie zobowiązania publicznoprawne, w szczególności podatek od nieruchomości, będą rozliczane przez wszystkich współwłaścicieli między sobą według wielkości przysługujących udziałów we współwłasności.

Strony, zgodnie z art. 210 kodeksu cywilnego, na okres 5 lat wyłączają możliwość zniesienia współwłasności Nieruchomości i jednocześnie zastrzegają sobie możliwość przedłużenia tego okresu.

W zakresie czynności zwykłego zarządu Nieruchomością nie jest konieczne przez P.F. uzyskiwanie zgody pozostałych współwłaścicieli.

Strony powierzają P.F. wykonywanie zarządu i administracji Nieruchomością oraz reprezentowanie ich wobec organów, instytucji i osób trzecich jako właścicieli Nieruchomości oraz podejmowanie wszelkich niezbędnych kroków w celu utrzymania Nieruchomości w stanie nie pogorszonym oraz wynajmowania Nieruchomości albo jej części według jego uznania. W tym zakresie Umowa jest pełnomocnictwem, które w razie potrzeby zostanie udzielone także w odrębnym dokumencie.

Umowa może być wypowiedziana po upływie 10 lat od dnia jej zawarcia, z 6 miesięcznym terminem wypowiedzenia, ze skutkiem na koniec miesiąca.

W przypadku dokonania nakładów zwiększających użyteczność Nieruchomości, nakłady te podlegają rozliczeniu po wygaśnięciu lub rozwiązaniu Umowy, także w wyniku jej wypowiedzenia, przez wszystkich współwłaścicieli według wielkości przysługujących udziałów we współwłasności.

Sprawy nieobjęte Umową, dotyczące opisanej powyżej nieruchomości w zakresie czynności przekraczających zwykły zarząd, będą rozstrzygane na bieżąco przez wszystkich współwłaścicieli.

Umowa nie reguluje wprost w jakich wartościach nastąpi rozliczenie nakładów między P.F. a Z.F. na wypadek rozwiązania Umowy. Strony Umowy przyjęły w sposób dorozumiany, że wartość wynagrodzenia należnego za poniesione nakłady, które należy rozliczyć w związku z rozwiązaniem lub wygaśnięciem Umowy będzie ustalona na podstawie wartości poniesionych przez P.F. nakładów udokumentowanych fakturami VAT wystawionymi na P.F. jako przedsiębiorcę i czynnego podatnika VAT. Przy czym tak ustalona wartość w okresie trwania Umowy będzie amortyzowana przez P.F. jako: - budynek - w części dotyczącej poniesionych wydatków na wybudowanie/przebudowę, - inwestycja w obcym środku trwałym - w części dotyczącej drugiej ½ poniesionych wydatków na wybudowanie/przebudowę.

Ostatecznie rozliczeniu między P.F. a Z.F. będzie podlegać ½ (udział odpowiadający udziałowi Z.F. w prawie własności Nieruchomości) niezamortyzowanej do dnia rozliczenia nakładów wartości inwestycji w obcym środku trwałym ujętej w ewidencji środków trwałych prowadzonej przez P.F. W sposób oczywisty przedmiotem rozliczenia nie będzie objęta ta część wydatków, która została uwzględniona jako wartość początkowa budynku stanowiącego środek trwały i amortyzowanego przez P.F.

5.w jaki sposób Nieruchomość była wykorzystywana przez Panią od momentu nabycia tj. dziedziczenia w 2010 r. do momentu zawarcia Umowy regulującej zasady korzystania z Nieruchomości;

Od momentu nabycia w 2010 r. do momentu zawarcia Umowy w dniu 20 maja 2014 r. Nieruchomość stała pusta, nieużywana. Nieruchomość w tym okresie nie była przez współwłaścicieli wynajmowana, wydzierżawiana ani oddana do użytkowania innym podmiotom.

6.czy do momentu sprzedaży Nieruchomość będzie przez cały czas wynajmowana osobom trzecim przez współwłaściciela (P.F.), jeżeli nie, należało wskazać w jaki sposób Nieruchomość będzie wykorzystywana przez Panią do momentu sprzedaży;

Do momentu sprzedaży Nieruchomość będzie przez cały czas wynajmowana przez P.F. osobom trzecim. Z.F. nie będzie wynajmowała Nieruchomości osobom trzecim a jedynie będzie uzyskiwała od P.F. wynagrodzenie z tytułu korzystania z Nieruchomości na podstawie Umowy.

7.kto jest stroną umów najmu Nieruchomości osobom trzecim;

Stroną umów najmu zawartych z osobami trzecimi jest wyłącznie P.F.

8.w jakim konkretnie zakresie Umowa jest pełnomocnictwem udzielonym współwłaścicielowi, tj. do jakich czynności upoważniony jest współwłaściciel Nieruchomości (P.F.) na podstawie Umowy;

Na podstawie Umowy P.F. jest uprawniony do dokonania przebudowy oraz zabudowy części lub całości Nieruchomości, zgodnie z obowiązującymi przepisami prawa i celem Umowy. Umowa stanowi dowód wyrażenia zgody przez wszystkich współwłaścicieli na dokonanie tej przebudowy i zabudowy przez P.F. Na podstawie Umowy, w zakresie czynności zwykłego zarządu Nieruchomością nie jest konieczne przez P.F. uzyskiwanie zgody pozostałych współwłaścicieli. Mocą Umowy strony powierzyły P.F. wykonywanie zarządu i administracji Nieruchomością oraz reprezentowanie ich wobec organów, instytucji i osób trzecich jako właścicieli Nieruchomości oraz podejmowanie wszelkich niezbędnych kroków w celu utrzymania Nieruchomości w stanie nie pogorszonym oraz wynajmowania Nieruchomości albo jej części według jego uznania. W tym zakresie Umowa jest pełnomocnictwem, które w razie potrzeby zostanie udzielone także w odrębnym dokumencie. Umowa stanowi, że sprawy nieobjęte Umową, dotyczące opisanej powyżej nieruchomości w zakresie czynności przekraczających zwykły zarząd, będą rozstrzygane na bieżąco przez wszystkich współwłaścicieli.

9.jakie czynności/działania będzie Pani podejmować w celu pozyskania nabywcy dla sprzedawanej Nieruchomości; należało konkretnie wskazać te czynności;

Z.F. nie będzie podejmowała osobiście żadnych czynności, żeby pozyskać nabywcę. Takie czynności będzie podejmował P.F.

10.czy udzieli Pani potencjonalnemu nabywcy Nieruchomości lub jakiejkolwiek innej osobie np. pośrednikowi, pełnomocnictwa bądź innego umocowania prawnego do działania w Pani imieniu w związku ze sprzedażą Nieruchomości, jeśli tak, należało precyzyjnie w sposób niebudzący wątpliwości wskazać zakres tego pełnomocnictwa, w szczególności należało opisać jakie konkretnie czynności będzie podejmował podmiot działający jako Pani pełnomocnik w związku ze sprzedażą Nieruchomości;

Z.F. nie udzieli potencjalnemu nabywcy ani osobie będącej pośrednikiem, pełnomocnictwa bądź innego umocowania prawnego do działania w Pani imieniu w związku ze sprzedażą Nieruchomości. Ze względu jednak na miejsce zamieszkania poza Polską Z.F. planuje udzielenie pełnomocnictwa do działania przez P.F. w jej imieniu w ramach umowy sprzedaży Nieruchomości. Sprawa udzielenia takiego pełnomocnictwa nie jest przesądzona.

11.czy dokonywała Pani wcześniej sprzedaży innych nieruchomości (zabudowanych lub niezabudowanych) jeśli tak należało wskazać czy z tytułu ich sprzedaży odprowadzała Pani podatek VAT;

Z.F. nie dokonywała sprzedaży innych nieruchomości.

12.czy posiada Pani jeszcze inne nieruchomości przeznaczone w przyszłości do sprzedaży, jeśli tak to ile i jakie;

Z.F. jest na terytorium Polski (oprócz udziału w prawie własności Nieruchomości) właścicielem: - jednego mieszkania (zakupionego w 2002 r. - a nie w 2023 r. jak to w wyniku omyłki pisarskiej wskazano w pierwotnej treści wniosku - przez Z.F. jako osobę fizyczną a zakup finansowany kredytem hipotecznym, mieszkanie to nigdy nie było wynajmowane, od 2005 r. pozostaje niezamieszkałe i służy Z.F. tylko w trakcie jej pobytu w Polsce, czyli zwykle dwa razy do roku na tydzień, nie było i nie jest wykorzystywane w działalności gospodarczej), Z.F. nie przeznacza tego mieszkania w przyszłości do sprzedaży; - jednej działki (zakupionej w 2009 r., w momencie zakupu obowiązywał dla tej działki miejscowy plan zagospodarowania przestrzennego przewidujący przeznaczenie pod zabudowę budynkiem jednorodzinnym, działka ta była w dacie zakupu i pozostaje do dziś niezabudowana i nieuzbrojona, działka ta nie była uzbrajana przez Z.F. w media, działka nie była wydzierżawiana, nie była i nie jest wykorzystywana w działalności gospodarczej). Działka ta nie jest przeznaczona przez Z.F. do sprzedaży. Z.F. nie jest właścicielem innych nieruchomości przeznaczonych do sprzedaży.

13.gdzie będzie Pani miejsce zamieszkania dla celów podatkowych na dzień sprzedaży nieruchomości, o której mowa we wniosku.

Na dzień sprzedaży Nieruchomości Z.F. będzie posiadała miejsce zamieszkania i rezydencję podatkową poza obszarem Polski.

Pytanie

Czy prawidłowe jest stanowisko Wnioskodawczyni, że sprzedaż przez Wnioskodawczynię udziału wynoszącego ½ w prawie własności Nieruchomości nie będzie sprzedażą wykonaną przez podatnika podatku od towarów i usług w ramach działalności gospodarczej w rozumieniu przepisów art. 15 ust. 1 w związku z ust. 2 ustawy o podatku od towarów i usług?

Pani stanowisko w sprawie

Zdaniem Wnioskodawczyni, przy planowanej sprzedaży udziału wynoszącego ½ w prawie własności Nieruchomości, Wnioskodawczyni nie będzie działała w charakterze podatnika podatku od towarów i usług w rozumieniu art. 15 ust. 1 w związku z ust. 2 ustawy o podatku od towarów i usług.

Z mocy art. 5 ust. 1 pkt 1 ustawy z 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług, opodatkowaniem podatkiem od towarów i usług podlega odpłatna dostawa towarów i odpłatne świadczenie usług. Podatnikami w rozumieniu ustawy o podatku od towarów i usług są osoby prawne, jednostki organizacyjne niemające osobowości prawnej oraz osoby fizyczne wykonujące samodzielnie działalność gospodarczą, o jakiej mowa w art. 15 ust. 2 VATU, bez względu na cel lub rezultat takiej działalności (art. 15 ust. 1 VATU).

Działalność gospodarcza obejmuje, jak wynika z definicji zawartej w art. 15 ust. 2 VATU, wszelką działalność producentów, handlowców lub usługodawców, w tym podmiotów pozyskujących zasoby naturalne oraz rolników, a także działalność osób wykonujących wolne zawody, również wówczas, gdy czynność została wykonana jednorazowo w okolicznościach wskazujących na zamiar wykonywania czynności w sposób częstotliwy; działalność gospodarcza obejmuje również czynności polegające na wykorzystywaniu towarów lub wartości niematerialnych i prawnych w sposób ciągły dla celów zarobkowych.

Oznacza to, że warunkiem koniecznym do uznania działalności danego podmiotu za działalność gospodarczą jest stwierdzenie, że podmiot ten działał w charakterze producenta, handlowca lub usługodawcy, podmiotu pozyskującego zasoby naturalne, rolnika lub osoby wykonującej wolny zawód. Jeśli dana czynność wykonana została poza zakresem działań producenta, handlowca, usługodawcy, pozyskującego zasoby naturalne, rolnika czy wykonującego wolny zawód, to z tytułu wykonania takiej czynności dany podmiot nie może być uznany za podatnika podatku od towarów i usług i to bez względu na to, czy czynność tę wykonał jednorazowo, ale w okolicznościach wskazujących na zamiar wykonywania czynności w sposób częstotliwy, czy też wielokrotnie (potwierdzenie takiej interpretacji można znaleźć w wyroku Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego we Wrocławiu z dnia 25 marca 2011 r., I SA/Wr 17/11).

Działalność gospodarcza obejmuje w szczególności czynności polegające na wykorzystywaniu towarów lub wartości niematerialnych i prawnych w sposób ciągły dla celów zarobkowych. Z treści powołanego przepisu wynika więc, że stwierdzenie czy dana osoba fizyczna, sprzedając działki gruntu działa w charakterze podatnika prowadzącego handlową działalność gospodarczą, wymaga ustalenia, że jej działalność w tym zakresie przybiera formę zawodową (profesjonalną), czyli stałą (powtarzalność czynności i zamiar wykazany obiektywnymi dowodami ich kontynuacji), a w konsekwencji zorganizowaną. Nie jest podatnikiem podatku od towarów i usług, kto jako osoba fizyczna dokonuje jednorazowych lub okazjonalnych transakcji, za które nie jest przewidziana ściśle regularne zapłata oraz nie prowadzi zorganizowanej, czy zarejestrowanej działalności gospodarczej.

Dla prawidłowej wykładni art. 15 ust. 1 i ust. 2 ustawy o podatku od towarów i usług istotne są tezy wyroku Trybunału Sprawiedliwości Unii Europejskiej z 15 września 2011 r. w sprawach połączonych C-180/10 i C-181/10 (EU:C:2011:589). W wyroku tym Trybunał stwierdził, że czynności związane ze zwykłym wykonywaniem prawa własności nie mogą same z siebie być uznawane za prowadzenie działalności gospodarczej, sama liczba i zakres transakcji sprzedaży dokonanych nie ma charakteru decydującego. Natomiast, jeżeli osoba ta w celu dokonania wspomnianej sprzedaży podejmuje aktywne działania w zakresie obrotu nieruchomościami, angażując środki podobne do wykorzystywanych przez producentów, handlowców i usługodawców, w rozumieniu art. 9 ust. 1 akapit drugi Dyrektywy 112, to należy uznać ją za podmiot prowadzący działalność gospodarczą, a więc za podatnika podatku od wartości dodanej. Takie aktywne działania mogą polegać przykładowo na uzbrojeniu terenu, nabyciu terenu przeznaczonego pod zabudowę, wydzieleniu dróg wewnętrznych, działaniach marketingowych podjętych w celu sprzedaży działek wykraczających poza zwykłe formy ogłoszenia, prowadzeniu działalności gospodarczej w zakresie usług developerskich lub innych tego rodzaju usług o zbliżonym charakterze. Przy czym na tego rodzaju aktywność „handlową” wskazywać musi ciąg powyżej przykładowo przytoczonych okoliczności, a nie stwierdzenie jedynie faktu wystąpienia pojedynczych z nich.

Trybunał Sprawiedliwości wskazał, że zakres transakcji sprzedaży nie może stanowić kryterium rozróżnienia między czynnościami dokonywanymi prywatnie, które znajdują się poza zakresem zastosowania dyrektywy, a czynnościami stanowiącymi działalność gospodarczą. Dużych transakcji sprzedaży można dokonywać również jako czynności osobistych (pkt 37 uzasadnienia wyroku Trybunału Sprawiedliwości).

Podobnie okoliczność, że przed sprzedażą zainteresowany dokonał podziału gruntu na działki w celu osiągnięcia wyższej ceny łącznej sama z siebie nie jest decydująca. Nie ma takiego charakteru również długość okresu, w jakim te transakcje następowały, ani wysokość osiągniętych z nich przychodów. Całość powyższych elementów może bowiem odnosić się do zarządzania majątkiem prywatnym zainteresowanego (pkt 38 uzasadnienia wyroku). Jak widać sama liczba i zakres transakcji nie mogą stanowić kryterium rozróżnienia między czynnościami dokonywanymi prywatnie a stanowiącymi działalność gospodarczą.

O działalności gospodarczej nie świadczy także samo tylko wyodrębnienie z jednej nieruchomości działek gruntu powiązane z koniecznością uzyskania stosownych decyzji administracyjnych o zatwierdzenie podziału geodezyjnego. Także poszukiwanie nabywcy za pośrednictwem Internetu, w realiach XXI wieku nie stanowi, że czynności takie wykraczają poza normalny zarząd własnymi sprawami majątkowymi.

W orzecznictwie NSA po wydaniu wspomnianego wyżej wyroku Trybunału Sprawiedliwości przyjmuje się, że przy ocenie działalności osoby sprzedającej nieruchomości, należy uwzględnić wszystkie etapy tej aktywności. Ocena podejmowanych działań powinna uwzględniać działania na poszczególnych etapach aktywności sprzedającego w ich całokształcie, a nie wyłącznie osobno. Należy przede wszystkim uwzględnić te elementy aktywności, które łączą się z nakładami inwestycyjnymi wykraczającymi poza standardowe działania zarządu majątkiem prywatnym. Nie mają też znaczenia zamiar, czy motywy, jakimi kieruje się podmiot rozpoczynając działalność gospodarczą, ani jakie potrzeby zaspokaja z uzyskanych środków pieniężnych. Istotne znaczenie mają obiektywne, a nie subiektywne przesłanki pozwalające odróżnić działania noszące cechy profesjonalności, od tych które mieszczą się w granicach dysponowania majątkiem prywatnym.

Dla oceny, czy dany podmiot sprzedając grunty działa w charakterze podatnika nie ma też znaczenia w jakich celach grunt ten został nabyty. Brak takich aktywnych działań ze strony Wnioskodawczyni w zakresie dotyczącym udziału w Nieruchomości oznacza, że prawidłowe jest stanowisko, iż przy sprzedaży udziału wynoszącego ½ w prawie własności Nieruchomości Wnioskodawczyni nie będzie działała w charakterze podatnika podatku od towarów i usług.

Jak wskazano w treści uchwały Naczelnego Sądu Administracyjnego z dnia 29 października 2007 r., sygn. I FPS 3/07 „w sytuacji, gdy dany podmiot dokonuje sprzedaży towarów z majątku prywatnego (nie nabytego w celu odsprzedaży, choć z dopuszczeniem takiej możliwości) nie jest podatnikiem podatku VAT w zakresie tych czynności, choćby takich sprzedaży gruntów było kilka a nawet kilkanaście”.

Trafnie NSA wskazał w uzasadnieniu swojej uchwały, że „jeśli dana czynność wykonana została poza zakresem działań producenta, handlowca, usługodawcy, pozyskującego zasoby naturalne, rolnika czy wykonującego wolny zawód to w świetle art. 4 ust. 1 i 2 VI Dyrektywy z tytułu wykonania takiej czynności dany podmiot nie może być uznany za podatnika VAT i to bez względu na to, czy czynność tę wykonał jednorazowo, ale w okolicznościach wskazujących na zamiar wykonywania czynności w sposób częstotliwy, czy też wielokrotnie.

Taka zaś właśnie sytuacja występuje w przypadku sprzedaży przez daną osobę jej majątku prywatnego. Majątek taki nabywany bowiem był na własne potrzeby danej osoby, a nie z przeznaczeniem do działalności handlowej, a zatem jego sprzedaż zarówno w całości, jak i w częściach, jednemu lub wielu nabywcom, z zyskiem lub bez, nie może być uznana za działalność handlową ze skutkiem w postaci uznania tej osoby za podatnika VAT”.

Jak wynika z powyższej uchwały Naczelnego Sądu Administracyjnego z dnia 29 października 2007 r., sygn. I FPS 3/07 fundamentalne znaczenie dla prawidłowego rozstrzygnięcia sprawy czy w ramach danej transakcji zbywca działał w charakterze podatnika podatku od towarów i usług ma to czy przy sprzedaży mieliśmy do czynienia ze sprzedażą majątku prywatnego (osobistego), bowiem zbywca majątku prywatnego nie występuje w charakterze podatnika podatku od towarów i usług przy transakcji zbycia składników takiego majątku.

W świetle orzecznictwa Naczelnego Sądu Administracyjnego „majątek osobisty”, w kontekście wykładni art. 15 Ustawy, nie może być zawężany do rzeczy niezbędnych do zaspokojenia potrzeb człowieka, w tym jego potrzeb bytowych.

NSA w wyroku z dnia 18 grudnia 2008 r. sygn. akt I FSK 1556/07 wskazał, że nie występujące na gruncie ustawy o podatku od towarów i usług przepisów pojęcie „majątku osobistego” oznacza tę część majątku danej osoby, która nie jest przez nią wykorzystywana dla potrzeb prowadzonej działalności gospodarczej i która nie jest przedmiotem tej działalności. Według NSA, dokonując podziału majątku na osobisty i związany z działalnością gospodarczą dla potrzeb opodatkowania sprzedaży danego składnika majątkowego, w pierwszej kolejności należy ustalić, czy dany składnik majątkowy spełnia powyższe kryteria (czyli czy jest wykorzystywany dla potrzeb działalności gospodarczej) - jeżeli tak nie jest, to mamy do czynienia ze sprzedażą majątku prywatnego (osobistego), przy której to czynności dana osoba, choćby mająca status podatnika, w charakterze takim nie występuje.

Interpretację pojęcia „majątek osobisty” znaleźć można także w innym wyroku Naczelnego Sądu Administracyjnego w Warszawie z dnia 18 grudnia 2008 r., sygn. I FSK 1562/07. W wyroku tym NSA odnosząc się do kategorii pojęciowej „majątku osobistego” stwierdził, że nie chodzi tu o pojęcie prawne, które mogłoby ewentualnie podlegać wykładni językowej, lecz o pojęcie wykreowane przy dokonywaniu wykładni przepisów, które w sytuacji wyżej naszkicowanej, mogłoby być przydatne przy wyznaczaniu linii rozgraniczającej transakcje opodatkowane od transakcji takiemu opodatkowaniu nie podlegających.

Zdaniem NSA z tego punktu widzenia w dychotomicznym podziale składników majątkowych należących do danej osoby, pojęcie „majątek osobisty”, czy też częściej używane określenie „majątek prywatny”, bądź też wprost „majątek wykorzystywany do celów prywatnych”, oznacza tę część majątku danej osoby, która nie jest przez nią wykorzystywana dla potrzeb prowadzonej działalności gospodarczej i która nie jest przedmiotem tej działalności. Dokonując tego podziału, choćby właśnie dla potrzeb opodatkowania sprzedaży danego składnika majątkowego, w pierwszej kolejności należy zatem ustalić, czy dany składnik majątkowy spełnia powyższe kryteria, jeżeli tak nie jest, to mamy do czynienia ze sprzedażą „majątku prywatnego”, przy której to czynności dana osoba choćby mająca status podatnika, w charakterze takim nie występuje.

Także w wyroku z dnia 30 lipca 2009 r., I FSK 1158/08 Naczelny Sąd Administracyjny stwierdził, że o tym czy sprzedaż działek przez stronę skarżącą podlegać będzie opodatkowaniu, decyduje fakt wykorzystywania bądź niewykorzystywania gruntu do prowadzenia działalności gospodarczej (podobnie NSA orzekł w wyrokach z dnia 23 stycznia 2009 r., sygn. akt I FSK 1629/07 oraz z 6 listopada 2009 r., I FSK 955/08).

Odnosząc treść wskazanych powyżej wyroków NSA charakteryzujących pojęcie „majątku osobistego” do stanu faktycznego opisanego w niniejszym wniosku stwierdzić należy, że przysługujący Wnioskodawczyni udział wynoszący ½ w prawie własności Nieruchomości (nabyty w drodze dziedziczenia) nie był przez Wnioskodawczynię wykorzystywany w ramach działalności gospodarczej - a więc został nabyty do majątku osobistego (prywatnego) w rozumieniu zaprezentowanym w powyższych wyrokach NSA.

Tym samym sprzedaż przez Wnioskodawczynię udziału w prawie własności Nieruchomości nie może być uznana za działalność handlową ze skutkiem w postaci uznania Wnioskodawczyni za podatnika podatku od towarów i usług. Należy zauważyć, że samo zawarcie Umowy opisanej we wniosku nie stanowi okoliczności powodującej możliwość uznania, że Wnioskodawczyni prowadzi działalność gospodarczą w rozumieniu art. 15 ust. 2 ustawy o podatku od towarów i usług. Przeciwnie, zawarcie Umowy potwierdza, że Wnioskodawczyni jako osoba nie będąca przedsiębiorcą zmuszona była tak ukształtować prawa i obowiązki w Umowie aby to brat Wnioskodawczyni (jako przedsiębiorca i czynny podatnik podatku od towarów i usług) realizował czynności prawne i faktyczne wymagające wiedzy i zaangażowania przedsiębiorcy. Także rozliczenie przez P.F. z Wnioskodawczynią nakładów na Nieruchomości (dokonane przez planowaną sprzedażą Nieruchomości) należy oceniać jako konsekwencję tego, że P.F. powinien dokonać takiego rozliczenia nakładów i udokumentować je fakturą VAT ze względu na przepisy ustawy o podatku od towarów i usług oraz ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, które obowiązują P.F. jako przedsiębiorcę prowadzącego działalność gospodarczą. Wnioskodawczyni nie była, nie jest i nie będzie w dacie rozliczenia nakładów zarejestrowanym czynnym podatnikiem podatku od towarów i usług, a więc nie będzie Wnioskodawczyni przysługiwało prawo od odliczenia podatku VAT z otrzymanej od P.F. faktury VAT.

Ocena stanowiska

Stanowisko, które przedstawiła Pani we wniosku jest nieprawidłowe.

Uzasadnienie interpretacji indywidualnej

Zgodnie z art. 5 ust. 1 pkt 1 ustawy z 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług (t. j. Dz. U. z 2023 r. poz. 1570 ze zm.) – zwanej dalej ustawą:

Opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług podlegają odpłatna dostawa towarów i odpłatne świadczenie usług na terytorium kraju.

Stosownie do art. 2 pkt 6 ustawy:

Przez towary rozumie się przez to rzeczy oraz ich części, a także wszelkie postacie energii.

W myśl art. 7 ust. 1 ustawy:

Przez dostawę towarów, o której mowa w art. 5 ust. 1 pkt 1, rozumie się przeniesienie prawa do rozporządzania towarami jak właściciel (…).

Towarem jest także udział w prawie własności lub użytkowania wieczystego nieruchomości. Jest to zgodne z normami unijnymi, gdyż w myśl art. 15 ust. 2 Dyrektywy 2006/112/WE Rady z 28 listopada 2006 r. w sprawie wspólnego systemu podatku od wartości dodanej (Dz. Urz. UE L Nr 347 z 11 grudnia 2006 r. s. 1 ze zm.), zwanej dalej Dyrektywą 2006/112/WE Rady:

państwa członkowskie mogą uznać za rzeczy:

1)określone udziały w nieruchomości,

2)prawa rzeczowe dające ich posiadaczowi prawo do korzystania z nieruchomości,

3)udziały i inne równoważne udziałom tytuły prawne dające ich posiadaczowi prawne lub faktyczne prawo własności lub posiadania nieruchomości lub jej części.

Zgodnie z art. 2 pkt 22 ustawy:

Przez sprzedaż rozumie się odpłatną dostawę towarów i odpłatne świadczenie usług na terytorium kraju, eksport towarów oraz wewnątrzwspólnotową dostawę towarów.

Zatem należy stwierdzić, że w sytuacji, gdy przedmiotem dostawy są towary w rozumieniu powołanego wyżej przepisu i gdy czynność ta prowadzi do przeniesienia prawa do rozporządzania tymi towarami jak właściciel, mamy do czynienia z dostawą w ujęciu art. 7 ust. 1 ustawy podlegającą opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług.

Należy więc przyjąć, że w oparciu o definicję zawartą w art. 2 pkt 6 ustawy, zbycie nieruchomości (udziału w nieruchomości), traktowane jest jako czynność odpłatnej dostawy towarów, o której mowa w art. 7 ust. 1 ustawy, podlegającej opodatkowaniu na podstawie art. 5 ust. 1 pkt 1 ustawy.

Problematyka współwłasności została uregulowana w art. 195-221 ustawy z 23 kwietnia 1964 r. Kodeks cywilny (t. j. Dz. U. z 2023 r. poz. 1610), zwanej dalej Kodeksem cywilnym.

W myśl art. 195 Kodeksu cywilnego:

Własność tej samej rzeczy może przysługiwać niepodzielnie kilku osobom (współwłasność).

W przypadku współwłasności nieruchomości określonej w częściach ułamkowych, każdy ze współwłaścicieli ma określony ułamkiem udział w nieruchomości.

Jak wynika z art. 196 § 1 ustawy - Kodeks cywilny:

Współwłasność jest albo współwłasnością w częściach ułamkowych, albo współwłasnością łączną.

W myśl art. 198 Kodeksu cywilnego:

Każdy ze współwłaścicieli może rozporządzać swoim udziałem bez zgody pozostałych współwłaścicieli.

Podkreślić należy, że współwłaściciel ma względem swego udziału pozycję wyłącznego właściciela. Rozporządzanie udziałem polega na tym, że współwłaściciel może zbyć swój udział.

Zaznaczenia wymaga, że na gruncie przepisów ustawy o podatku od towarów i usług, również zbycie udziału w towarze (np. współwłasności nieruchomości) stanowi odpłatną dostawę towarów. Powyższe potwierdził NSA w uchwale 7 sędziów z 24 października 2011 r., sygn. akt I FPS 2/11.

Jednak nie każda czynność stanowiąca dostawę towarów, w rozumieniu art. 7 ustawy, bądź świadczenie usług zdefiniowane w art. 8 ustawy o VAT podlega opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług, ponieważ aby dana czynność podlegała opodatkowaniu tym podatkiem, musi być wykonana przez podmiot, który w związku z jej wykonaniem jest podatnikiem podatku od towarów i usług.

Pojęcia „podatnik” i „działalność gospodarcza”, na potrzeby podatku od towarów i usług, zostały określone w art. 15 ust. 1 i ust. 2 ustawy.

Według zapisu art. 15 ust. 1 ustawy:

Podatnikami są osoby prawne, jednostki organizacyjne niemające osobowości prawnej oraz osoby fizyczne, wykonujące samodzielnie działalność gospodarczą, o której mowa w ust. 2, bez względu na cel lub rezultat takiej działalności.

Zgodnie z art. 15 ust. 2 ustawy:

Działalność gospodarcza obejmuje wszelką działalność producentów, handlowców lub usługodawców, w tym podmiotów pozyskujących zasoby naturalne oraz rolników, a także działalność osób wykonujących wolne zawody. Działalność gospodarcza obejmuje w szczególności czynności polegające na wykorzystywaniu towarów lub wartości niematerialnych i prawnych w sposób ciągły dla celów zarobkowych.

Powyższe przepisy pozwalają stwierdzić, że dostawa towarów podlegać będzie opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług wyłącznie wówczas, gdy dokonywana będzie przez podmiot mający status podatnika, działającego w takim charakterze w odniesieniu do danej transakcji.

Definicja działalności gospodarczej, zawarta w ustawie o podatku od towarów i usług ma charakter uniwersalny, pozwalający na objęcie pojęciem „podatnik” tych wszystkich podmiotów, które prowadzą określoną działalność, występując w profesjonalnym obrocie gospodarczym. Ponadto, działalność gospodarczą stanowi wykorzystywanie towarów w sposób ciągły dla celów zarobkowych. Tym samym, nie jest działalnością handlową, a zatem i gospodarczą sprzedaż majątku osobistego, który nie został nabyty ani też wykorzystany w trakcie jego posiadania w celu jego odsprzedaży i nie jest związany z prowadzoną działalnością gospodarczą.

Z przytoczonych regulacji wynika, że podatnikiem podatku od towarów i usług może być każda osoba, która okazjonalnie dokonuje czynności opodatkowanych, przy czym czynności te powinny być związane z działalnością zdefiniowaną jako działalność gospodarcza, tj. wszelką działalnością producentów, handlowców i osób świadczących usługi, włącznie z działalnością rolniczą i wykonywaniem wolnych zawodów lub uznanych za takie.

Warunkiem opodatkowania danej czynności podatkiem od towarów i usług w świetle powyższych przepisów, jest spełnienie dwóch przesłanek łącznie: po pierwsze dana czynność ujęta jest w katalogu czynności podlegających opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług, po drugie - czynność została wykonana przez podmiot, który w związku z jej wykonaniem jest podatnikiem podatku od towarów i usług. Właściwym zatem jest wykluczenie osób fizycznych z grona podatników w przypadku, gdy dokonują sprzedaży, przekazania, bądź darowizny towarów stanowiących część majątku osobistego, tj. majątku, który nie został nabyty w celu jego odsprzedaży, bądź wykonywania innych czynności w ramach działalności gospodarczej.

W kontekście powyższych rozważań nie jest podatnikiem podatku od towarów i usług ten, kto jako osoba fizyczna dokonuje jednorazowych lub okazjonalnych transakcji, za które nie jest przewidziana ściśle regularna zapłata oraz nie prowadzi zorganizowanej, czy zarejestrowanej działalności gospodarczej, a tylko np. wyzbywa się majątku osobistego. Dokonywanie określonych czynności incydentalnie, poza sferą prowadzonej działalności gospodarczej, również nie pozwala na uznanie danego podmiotu za podatnika w zakresie tych czynności.

Zwykłe nabycie lub sprzedaż rzeczy nie stanowi wykorzystywania w sposób ciągły majątku rzeczowego w celu uzyskania z tego tytułu dochodu w rozumieniu art. 9 ust. 1 Dyrektywy 2006/112/WE Rady (a tym samym art. 15 ust. 2 ustawy) jako, że jedynym przychodem z takich transakcji może być ewentualny zysk ze sprzedaży tej rzeczy.

Z orzeczenia Trybunału Sprawiedliwości Unii Europejskiej z 15 września 2011 r., w sprawach połączonych Jarosław Słaby przeciwko Ministrowi Finansów (C-180/10) oraz Emilian Kuć i Halina Jeziorska-Kuć przeciwko Dyrektorowi Izby Skarbowej w Warszawie (C- 181/10) wynika, że czynności związane ze zwykłym wykonywaniem prawa własności nie mogą same z siebie być uznawane za prowadzenie działalności gospodarczej. Sama liczba i zakres transakcji sprzedaży nie mogą stanowić kryterium rozróżnienia między czynnościami dokonywanymi prywatnie, które znajdują się poza zakresem zastosowania Dyrektywy, a czynnościami stanowiącymi działalność gospodarczą. Podobnie - zdaniem Trybunału - okoliczność, że przed sprzedażą zainteresowany dokonał podziału gruntu na działki w celu osiągnięcia wyższej ceny łącznej. Całość powyższych elementów może bowiem odnosić się do zarządzania majątkiem prywatnym zainteresowanego. Inaczej jest natomiast - jak wyjaśnił Trybunał - w wypadku, gdy zainteresowany podejmuje aktywne działania w zakresie obrotu nieruchomościami, angażując środki podobne do wykorzystywanych przez producentów, handlowców i usługodawców w rozumieniu art. 9 ust. 1 akapit drugi Dyrektywy. Zatem za podatnika należy uznać osobę, która w celu dokonania sprzedaży gruntów angażuje podobne środki wykazując aktywność w przedmiocie zbycia nieruchomości porównywalną do działań podmiotów zajmujących się profesjonalnie tego rodzaju obrotem, tj. działania wykraczające poza zakres zwykłego zarządu majątkiem prywatnym.

W rozumieniu powyższych twierdzeń pomóc mogą zapisy orzeczenia Naczelnego Sądu Administracyjnego w Warszawie z 29 października 2007 r., sygn. akt I FPS 3/07, w myśl którego formalny status danego podmiotu jako podatnika zarejestrowanego, a także okoliczność, że dana czynność została wykonana wielokrotnie lub jednorazowo, lecz z zamiarem częstotliwości nie mogą przesądzać o opodatkowaniu tej czynności bez każdorazowego ustalenia, czy w odniesieniu do konkretnej czynności podmiot ten występował w charakterze podatnika podatku VAT.

Jak wyjaśniono wyżej - odwołując się zarówno do treści przepisów ustawy, jak i stanowiska judykatury - w przypadku osób fizycznych, które dokonują sprzedaży, przekazania, bądź darowizny towarów stanowiących część majątku osobistego, tj. majątku, który nie został nabyty w celu jego odsprzedaży bądź wykonywania innych czynności w ramach działalności gospodarczej, należy szczególnie wnikliwie przeanalizować okoliczności, w jakich będzie realizowana transakcja. Co do zasady bowiem osoby fizyczne, które dokonują transakcji w ramach zarządu majątkiem prywatnym, wykluczone są z grona podatników VAT.

W tym miejscu należy podkreślić, że pojęcie „majątku prywatnego” nie występuje na gruncie analizowanych przepisów ustawy, jednakże wynika z wykładni art. 15 ust. 2 ustawy, w której zasadnym jest odwołanie się do treści orzeczenia TSUE w sprawie C-291/92 (Finanzamt Uelzen v. Dieter Armbrecht), które dotyczyło kwestii opodatkowania sprzedaży przez osobę, będącą podatnikiem podatku od wartości dodanej, części majątku niewykorzystywanej do prowadzonej działalności gospodarczej, a służącej jej do celów prywatnych. „Majątek prywatny” to zatem taka część majątku danej osoby fizycznej, która nie jest przez nią przeznaczona ani wykorzystywana dla potrzeb prowadzonej działalności gospodarczej. Ze wskazanego orzeczenia wynika zatem, że podatnik musi w całym okresie posiadania danej nieruchomości wykazywać zamiar wykorzystywania części nieruchomości w ramach majątku osobistego.

Z opisu sprawy wynika, że wraz ze swoim bratem P.F. jest Pani współwłaścicielem w częściach ułamkowych po ½ działki o nr 1, na której posadowiony był stary budynek mieszkalny wymagający gruntownej przebudowy i rozbudowy. Nieruchomość ta została nabyta przez Panią i P.F. w drodze dziedziczenia w 2010 roku. Natomiast 20 maja 2014 r. zawarła Pani z P.F. Umowę regulującą zasady korzystania z Nieruchomości przez współwłaścicieli (to jest przez Panią i P.F.). Umowa została zawarta na czas nieokreślony i może być wypowiedziana po upływie 10 lat od dnia jej zawarcia, z 6 miesięcznym terminem wypowiedzenia, ze skutkiem na koniec miesiąca. Ww. Umowa określa sposób korzystania z Nieruchomości w ten sposób, że od dnia 20 maja 2014 roku P.F. będzie ją posiadać i może dokonywać zmian budowlanych na całości Nieruchomości a następnie, po dokonaniu zmian budowlanych, będzie ją posiadał, pobierał pożyczki i wynajmował osobom trzecim. Korzyści ekonomiczne uzyskane z wynajmu Nieruchomości będą przypadać Stronom w sposób określony w Umowie.

Umowa stanowi dowód wyrażenia zgody przez współwłaścicieli na dokonanie przebudowy i zabudowy przez P.F. P.F. (na podstawie udzielonego mu pozwolenia na budowę) dokonał przebudowy z rozbudową, która polegała na rozebraniu dotychczasowego budynku do poziomu fundamentów i wybudowaniu na tych fundamentach budynku przebudowanego w stosunku do dotychczas istniejącego budynku mieszkalnego. Konsekwencją takiej przebudowy było to, że zmienił się sposób użytkowania (zamiast dotychczasowego mieszkalnego, po przebudowie sposób użytkowania stał się handlowy lub usługowy). Budynek powstały w wyniku opisanej wyżej przebudowy jest przeznaczony do wynajmowania Nieruchomości osobom trzecim z przeznaczeniem na działalność usługową.

Od dnia zawarcia Umowy do dnia zakończenia przebudowy oraz uzyskania prawomocnego pozwolenia na użytkowanie przez P.F., korzystanie z Nieruchomości następuje bez obowiązku płatności na Pani rzecz. Natomiast zgodnie z Umową w sytuacji wynajęcia całości Nieruchomości (parter + piętro) na rzecz osoby trzeciej do czasu określonego w Umowie, P.F. będzie uiszczał na Pani rzecz płatność wynoszącą 25% kwoty miesięcznego czynszu netto (bez VAT) otrzymanego przez P.F. z tytułu najmu (najmów) Nieruchomości, w terminie do 7 dni po otrzymaniu płatności od najemcy. W pierwszym okresie rozliczeniowym trwającym od dnia wynajęcia całości Nieruchomości do końca roku kalendarzowego, w którym nastąpiło wynajęcie całości Nieruchomości płatność wynosząca 25% kwoty miesięcznych czynszy otrzymanych przez P.F. za ten okres staje się należna 31 grudnia tego roku. W przypadku wynajęcia jednego poziomu (tylko parteru lub tylko piętra) Nieruchomości na rzez osoby trzeciej, P.F. będzie uiszczał na Pani rzecz zryczałtowaną kwotę w wysokości 2.000,00 rocznie płatną jednorazowo do 31 grudnia tego roku. Od 1 stycznia 2026 r. niezależnie od stopnia wynajęcia Nieruchomości P.F. będzie uiszczał na Pani rzecz płatność wynoszącą 49% kwoty miesięcznego czynszu netto (bez VAT) otrzymanego z tytułu najmu (najmów) Nieruchomości, w terminie do 7 dni po otrzymaniu płatności od najemcy (najemców).

Aktualnie Nieruchomość jest wynajmowana przez P.F. osobom trzecim, przy czym najemców znalazła część lokali użytkowych znajdujących się w budynku, pozostała część lokali użytkowych oczekuje na znalezienie najemcy. P.F. uzyskuje z tego tytułu w ramach prowadzonej działalności gospodarczej czynsz najmu. P.F. płaci też Pani wynikające z Umowy wynagrodzenie za korzystanie z Nieruchomości. Przychody uzyskiwane przez Panią z tytułu regulowania na Pani rzecz przez P.F. wynagrodzenia za korzystanie z Nieruchomości kwalifikuje Pani do źródła „najem, podnajem, dzierżawa, poddzierżawa oraz inne umowy o podobnym charakterze” (art. 10 ust. 1 pkt 6 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych) i rozlicza opodatkowując je podatkiem zryczałtowanym. Natomiast wszelkie zobowiązania publicznoprawne, w szczególności podatek od nieruchomości, są rozliczane przez wszystkich współwłaścicieli między sobą według wielkości przysługujących udziałów we współwłasności.

Umowa określa także, że w zakresie czynności zwykłego zarządu Nieruchomością nie jest konieczne uzyskiwanie przez P.F. Pani zgody. Natomiast powierzyła Pani P.F. i wykonywanie zarządu i administracji Nieruchomością oraz reprezentowanie jej wobec organów, instytucji i osób trzecich jako właścicieli Nieruchomości oraz podejmowanie wszelkich niezbędnych kroków w celu utrzymania Nieruchomości w stanie nie pogorszonym oraz wynajmowania Nieruchomości albo jej części według jego uznania. W tym zakresie Umowa jest pełnomocnictwem, które w razie potrzeby zostanie udzielone także w odrębnym dokumencie.

Umowa stanowi również, że w przypadku dokonania nakładów zwiększających użyteczność Nieruchomości, nakłady te podlegają rozliczeniu po wygaśnięciu lub rozwiązaniu Umowy, także w wyniku jej wypowiedzenia, przez wszystkich współwłaścicieli według wielkości przysługujących udziałów we współwłasności.

Pani wątpliwości dotyczą ustalenia, czy sprzedaż udziału wynoszącego ½ w prawie własności Nieruchomości nie będzie sprzedażą wykonaną przez podatnika podatku od towarów i usług w ramach działalności gospodarczej w rozumieniu przepisów art. 15 ust. 1 w związku z ust. 2 ustawy o podatku od towarów i usług.

Odnosząc się do powyższych Pani wątpliwości należy wskazać, że zawarta pomiędzy Panią a bratem P.F. Umowa określa sposób korzystania z Nieruchomości w ten sposób, że od dnia 20 maja 2014 roku P.F. będzie ją posiadać i może dokonywać zmian budowlanych na całości Nieruchomości a następnie, po dokonaniu zmian budowlanych, będzie ją posiadał, pobierał pożytki i wynajmował osobom trzecim. Korzyści ekonomiczne uzyskane z wynajmu Nieruchomości będą przypadać Stronom w sposób określony zgodnie z Umową. Zatem na podstawie zawartej Umowy wyraziła Pani zgodę na szereg czynności wykonywanych przez P.F. w tym m.in. na dokonanie zmian budowlanych na całości Nieruchomości w wyniku których powstał budynek o charakterze usługowym i pobiera Pani pożytki z tego tytułu tzn. P.F. płaci Pani wynagrodzenie za korzystanie z Nieruchomości. Jak wskazano powyżej, majątek prywatny to majątek danej osoby fizycznej, który nie jest przez nią wykorzystywany dla potrzeb prowadzonej działalności gospodarczej, a w całym okresie posiadania tego majątku osoba ta musi wykazywać zamiar wykorzystywania go w ramach majątku osobistego. Natomiast podpisanie Umowy z P.F. było działaniem ukierunkowanym na pobieranie regularnych pożytków z powstałego za Pani zgodą budynku usługowego.

Tym samym, mimo nabycia przez Panią Nieruchomości na podstawie dziedziczenia, sposób wykorzystywania Nieruchomości bezspornie wskazuje, że Nieruchomość utraciła walor majątku osobistego, a zespół podjętych w tym zakresie działań nie stanowi zwykłego zarządzania majątkiem prywatnym, o którym mowa w powołanych powyżej orzeczeniach TSUE. Posiadania przez Panią Nieruchomości (w udziale ½ prawa własności) nie jest wykorzystywana w celu zaspokojenia Pani potrzeb osobistych, lecz jest wykorzystywana w działalności gospodarczej Pani (pobiera z tego tytułu regularne pożytki) i P.F. Udostępnienie odpłatnie przez Panią Nieruchomości, powoduje, że utraciła ona charakter majątku prywatnego. Wykorzystywanie przez Panią w sposób ciągły dla celów zarobkowych Nieruchomości powoduje, że jest ona wykorzystywana w prowadzonej przez Panią działalności gospodarczej, a nie wyłącznie w ramach majątku osobistego. Zatem kierując się orzeczeniem TSUE C-291/92, które wskazuje kierunek w jakim należy dokonywać interpretacji pojęcia „majątku prywatnego” nie sposób uznać, że Nieruchomość stanowi Pani majątek osobisty, a tym samym, że jej sprzedaż będzie dysponowaniem przez Panią własnym majątkiem osobistym.

Z uwagi na powyższe, w tej konkretnej sytuacji nie można uznać, że przedmiotem dostawy będzie składnik Pani majątku osobistego. Dokonując sprzedaży ½ udziału w Nieruchomości nie będzie Pani korzystać z prawa do rozporządzania własnym majątkiem prywatnym, nie jest to bowiem typowe (zwykłe) rozporządzanie prawem własności. Jak wyjaśniłem i co wynika również z opisu sprawy, sposób wykorzystywania Nieruchomości wyklucza sprzedaż Nieruchomości w ramach zarządu majątkiem osobistym.

W związku z powyższym, skoro w przedmiotowej sprawie występują przesłanki stanowiące podstawę uznania Pani za podatnika w rozumieniu art. 15 ust. 1 ustawy, prowadzącego działalność gospodarczą, o której mowa w art. 15 ust. 2 ustawy, to sprzedaż ½ udziału w Nieruchomości tj. zabudowanej działki nr 1 będzie stanowiła czynność podlegającą opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług, zgodnie z art. 5 ust. 1 pkt 1 w związku z art. 7 ust. 1 ustawy.

Tym samym Pani stanowisko należało uznać za nieprawidłowe.

Dodatkowe informacje

Niniejsza interpretacja dotyczy wyłącznie zakresu podatku od towarów i usług. W zakresie podatku dochodowego od osób fizycznych zostanie wydane odrębne rozstrzygnięcie.

Informacja o zakresie rozstrzygnięcia

Interpretacja dotyczy zdarzenia przyszłego, które Pani przedstawiła i stanu prawnego, który obowiązuje w dniu wydania interpretacji.

Jednocześnie wskazujemy, że interpretacja indywidualna wywołuje skutki prawnopodatkowe tylko wtedy, gdy stan faktyczny sprawy będącej przedmiotem interpretacji pokrywał się będzie ze zdarzeniem przyszłym opisanym przez Panią w złożonym wniosku. W związku z powyższym, w przypadku zmiany któregokolwiek elementu przedstawionego we wniosku opisu sprawy, udzielona odpowiedź traci swoją aktualność.

Pouczenie o funkcji ochronnej interpretacji

• Funkcję ochronną interpretacji indywidualnych określają przepisy art. 14k-14nb ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. - Ordynacja podatkowa (t. j. Dz. U. z 2022 r. poz. 2651 ze zm.). Aby interpretacja mogła pełnić funkcję ochronną: Pani sytuacja musi być zgodna (tożsama) z opisem zdarzenia przyszłego i musi się Pani zastosować do interpretacji.
• Zgodnie z art. 14na § 1 Ordynacji podatkowej:

Przepisów art. 14k-14n Ordynacji podatkowej nie stosuje się, jeśli stan faktyczny lub zdarzenie przyszłe będące przedmiotem interpretacji indywidualnej jest elementem czynności, które są przedmiotem decyzji wydanej:

1)z zastosowaniem art. 119a;

2)w związku z wystąpieniem nadużycia prawa, o którym mowa w art. 5 ust. 5 ustawy z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług;

3)z zastosowaniem środków ograniczających umowne korzyści.

• Zgodnie z art. 14na § 2 Ordynacji podatkowej:

Przepisów art. 14k-14n nie stosuje się, jeżeli korzyść podatkowa, stwierdzona w decyzjach wymienionych w § 1, jest skutkiem zastosowania się do utrwalonej praktyki interpretacyjnej, interpretacji ogólnej lub objaśnień podatkowych.

Pouczenie o prawie do wniesienia skargi na interpretację

Ma Pani prawo do zaskarżenia tej interpretacji indywidualnej do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego. Zasady zaskarżania interpretacji indywidualnych reguluje ustawa z dnia 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi - t. j. Dz. U. z 2023 r. poz. 259 ze zm. dalej jako „PPSA”).

Skargę do Sądu wnosi się za pośrednictwem Dyrektora KIS (art. 54 § 1 PPSA). Skargę należy wnieść w terminie trzydziestu dni od dnia doręczenia interpretacji indywidualnej (art. 53 § 1 PPSA):

• w formie papierowej, w dwóch egzemplarzach (oryginał i odpis) na adres: Krajowa Informacja Skarbowa, ul. Warszawska 5, 43-300 Bielsko-Biała (art. 47 § 1 PPSA), albo
• w formie dokumentu elektronicznego, w jednym egzemplarzu (bez odpisu), na adres Elektronicznej Skrzynki Podawczej Krajowej Informacji Skarbowej na platformie ePUAP: /KIS/SkrytkaESP (art. 47 § 3 i art. 54 § 1a PPSA).

Skarga na interpretację indywidualną może opierać się wyłącznie na zarzucie naruszenia przepisów postępowania, dopuszczeniu się błędu wykładni lub niewłaściwej oceny co do zastosowania przepisu prawa materialnego. Sąd jest związany zarzutami skargi oraz powołaną podstawą prawną (art. 57a PPSA).

Podstawa prawna dla wydania interpretacji

Podstawą prawną dla wydania tej interpretacji jest art. 13 § 2a oraz art. 14b § 1 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. – Ordynacja podatkowa (t. j. Dz. U. z 2022 r. poz. 2651 ze zm.).