Interpretacja indywidualna z dnia 4 sierpnia 2023 r., Dyrektor Krajowej Informacji Skarbowej, sygn. 0111-KDIB3-3.4012.211.2023.3.MW

Uznanie, że przedmiot transakcji (Aportu) będzie stanowić zorganizowaną część przedsiębiorstwa, a tym samym transakcja Aportu będzie czynnością niepodlegającą opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług .

Interpretacja indywidualna – stanowisko prawidłowe

Szanowni Państwo,

stwierdzam, że Państwa stanowisko w sprawie oceny skutków podatkowych opisanego zdarzenia przyszłego w podatku od towarów i usług jest prawidłowe.

Zakres wniosku wspólnego o wydanie interpretacji indywidualnej

Państwa wniosek wspólny z 2 czerwca 2023 r. o wydanie interpretacji indywidualnej, który dotyczy uznania, że przedmiot transakcji (Aportu) będzie stanowić zorganizowaną część przedsiębiorstwa, a tym samym transakcja Aportu będzie czynnością niepodlegającą opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług wpłynął 2 czerwca 2023 r.

Uzupełnili go Państwo – w odpowiedzi na wezwanie – pismem z 28 lipca 2023 r. (data wpływu 28 lipca 2023 r.).

Zainteresowani, którzy wystąpili z wnioskiem

1)Zainteresowany będący stroną postępowania: (…)

2)Zainteresowany niebędący stroną postępowania: (…)

Treść wniosku wspólnego jest następująca:

Opis zdarzenia przyszłego:

(…) z siedzibą w (…) oraz (…) z siedzibą w (…) są spółkami kapitałowymi z siedzibą w Polsce, podatnikami podatku dochodowego od osób prawnych (dalej: „ CIT”) podlegającymi w Polsce opodatkowaniu od całości swoich dochodów bez względu na miejsce ich osiągania. Tym samym, Zainteresowani dla celów podatku CIT podlegają nieograniczonemu obowiązkowi podatkowemu w Polsce.

Na moment dokonania czynności opisanych w niniejszym wniosku, Zainteresowani będą zarejestrowani w Polsce jako podatnicy VAT czynni.

(…) oraz (…) należą do grupy kapitałowej (…).

Ogólny opis działalności Wnioskodawcy

(…) od 2007 r. jest (...). Wnioskodawca należy do (...) oraz (...), a jego produkty są sprzedawane w ponad (...) krajach . Klientami (…) są firmy (...). Grupa, do której należy Wnioskodawca, zatrudnia ponad (...) pracowników.

Działalność Serwisowa w ramach przedsiębiorstwa Wnioskodawcy

Po sprzedaży (...) dba o ich bezawaryjną eksploatację poprzez zarządzenie procesem obsługi posprzedażowej oraz dostarczanie rozwiązań w obszarze serwisu. Działalność serwisowa, obejmująca prace obsługowe, gwarancyjne i pogwarancyjne, jak również realizację umów z partnerami serwisowymi, dostarczanie im części niezbędnych do napraw maszyn i urządzeń oraz realizację zakupów ww. części i ich magazynowanie (dalej: „Działalność Serwisowa”) od 2020 r. realizowana jest pod marką (…). W ramach Działalności Serwisowej (...) współpracuje z (...), którym zapewnia części zamienne do wyprodukowanych (...) (w tym własne, sprzedawane pod marką (…). Działalność Serwisowa stanowi jeden z kluczowych elementów łańcucha wartości Grupy, identyfikowalny dla celów wewnętrznego zarządzania Wnioskodawcy.

Działalność Serwisowa jest wyodrębniona w ramach przedsiębiorstwa Wnioskodawcy w sposób opisany poniżej.

Płaszczyzna organizacyjna

Działalność serwisowa jest operacyjnie i faktycznie wyodrębniona w ramach (...), co zostało odzwierciedlone w uchwale Zarządu Wnioskodawcy z dnia (...), w której wyodrębnienie tej działalności (istniejące już wcześniej, w szczególności w związku z utworzeniem marki (…) w ramach prowadzonej działalności gospodarczej Wnioskodawcy zostało formalnie potwierdzone. W uchwale tej Zarząd Wnioskodawcy potwierdził odrębność Działalności Serwisowej w ramach istniejącego przedsiębiorstwa Wnioskodawcy, w tym poprzez przypisany do tej działalności personel, aktywa i pasywa, zobowiązania i należności oraz prawa i obowiązki. Świadczy to o tym, że Działalność Serwisowa w ramach przedsiębiorstwa (...) cechuje się uporządkowaną strukturą organizacyjną oraz niezależnym profilem działalności, pomimo tego, że nie stanowi jednostki organizacyjnej, posiadającej podmiotowość prawną (a w szczególności nie stanowi oddziału, filii, czy zakładu).

Co więcej, (...) posiada wyodrębnione konto bankowe dla prowadzonej Działalności Serwisowej. Ponadto, dla Działalności Serwisowej przygotowywane są oddzielne cele biznesowe (finansowe) oraz budżet (wchodzący w skład całościowego budżetu Wnioskodawcy).

Płaszczyzna finansowa

Działalność Serwisowa funkcjonuje również w oparciu o przypisane do niej aktywa i pasywa oraz zobowiązania i należności. W szczególności, Wnioskodawca jest w stanie przygotować rachunek zysków i strat oraz bilans odrębnie dla Działalności Serwisowej, co oznacza, że w ramach prowadzonego przedsiębiorstwa identyfikuje - odrębnie dla Działalności Serwisowej - przychody i koszty oraz aktywa i pasywa związane z tą działalnością, w tym m.in. zapasy produktów wykorzystywanych w działalności serwisowej czy zobowiązania pracownicze. Księgi Wnioskodawcy umożliwiają identyfikację aktywów oraz pasywów Działalności Serwisowej, jak również przychodów i kosztów związanych z Działalnością Serwisową.

Natomiast w zakresie tych elementów rachunku zysków i strat oraz bilansu, których nie da się jednoznacznie przypisać do Działalności Serwisowej, tj. tam, gdzie alokacja na poszczególne jednostki biznesowe (...) nie jest bezpośrednio możliwa (przykładowo, w zakresie kosztów ogólnego zarządu), Wnioskodawca ma możliwość zastosowania uzasadnionego biznesowo klucza alokacji.

Płaszczyzna funkcjonalna

Działalność Serwisowa funkcjonuje w oparciu o przypisane do niej personel, aktywa i pasywa, zobowiązania i należności oraz prawa i obowiązki. Z perspektywy prowadzenia Działalności Serwisowej w szczególności istotne są zapasy części zamiennych, które mogą być dystrybuowane do partnerów serwisowych. Wnioskodawca przypisuje do Działalności Serwisowej odrębne środki trwałe i wartości niematerialne i prawne. Dodatkowo, prawa i obowiązki wynikające z umów o partnerstwie serwisowym dotyczą ściśle Działalności Serwisowej i są przypisane funkcjonalnie do niej w ramach przedsiębiorstwa Wnioskodawcy.

W związku z opisanym powyżej wyodrębnieniem Działalności Serwisowej w ramach przedsiębiorstwa Wnioskodawcy, intencją Grupy jest dalsze rozwijanie Działalności Serwisowej w sposób niezależny, czemu służyć będzie opisane w dalszej części Wniosku wniesienie Działalności Serwisowej do odrębnej spółki (…) w ramach Grupy.

Jak wskazano powyżej, w ramach wewnętrznej struktury, w celu umożliwienia Działalności Serwisowej efektywnego wykonywania zadań, (...) przypisuje do Działalności Serwisowej odrębne (w ramach prowadzonego przedsiębiorstwa) zasoby służące ich realizacji (w tym składniki majątkowe i niemajątkowe, pracowników, prawa wynikające z zawartych umów, zobowiązania), w szczególności:

a.przypisanych do Działalności Serwisowej 20 wykwalifikowanych pracowników (zatrudnionych na podstawie umów o pracę), zorganizowanych i wyodrębnionych w ramach ogólnej struktury organizacyjnej funkcjonującej w (...), do których obowiązków należy tylko praca w obszarze Działalności Serwisowej;

b.środki trwałe związane z zajmowanymi przez pracowników stanowiskami pracy (takie jak w szczególności komputery znajdujące się w przestrzeni biurowej (...), (...)ciężarowy wykorzystywane w przestrzeni magazynowej, czy drukarka etykiet);

c.wartości niematerialne i prawne związane z Działalnością Serwisową, w tym np. know-how i baza kontaktów;

d.tajemnice przedsiębiorstwa;

e.księgi i dokumenty związane z prowadzeniem działalności gospodarczej w zakresie Działalności Serwisowej;

f.prawa i obowiązki wynikające z umów o partnerstwie serwisowym zawartych przez Wnioskodawcę;

g.przychody i koszty oraz aktywa i pasywa, w tym m.in. zapasy produktów wykorzystywanych w działalności serwisowej czy zobowiązania pracownicze.

Opis planowanej transakcji i jej motywy

Jak wspomniano we wcześniejszej części opisu, w Grupie zapadła strategiczna decyzja o potrzebie wydzielenia Działalności Serwisowej do odrębnej spółki, w celu dalszego kontynuowania niezależnej działalności serwisowej stanowiącej jedno z ogniw łańcucha wartości Grupy już w ramach odrębnego podmiotu, tak aby w maksymalny sposób wykorzystać potencjał zasobów w zakresie Działalności Serwisowej.

W związku z powyższym, planowane jest przeniesienie Działalności Serwisowej z (...) do (…) w ramach aportu (dalej: „Aport”) (dalej: „Transakcja”). Jedynym udziałowcem w (…) w momencie dokonania Transakcji będzie Wnioskodawca.

W ramach Transakcji, na (…) zostaną przeniesione wszystkie składniki majątku (...) przypisane na moment Transakcji do Działalności Serwisowej, tj. w szczególności:

·środki trwałe związane z Działalnością Serwisową w postaci m.in. komputerów znajdujących się w przestrzeni biurowej (...) oraz m.in. (...) wykorzystywane w przestrzeni magazynowej (...);

·wartości niematerialne i prawne związane z Działalnością Serwisową, obejmujące m.in. bazy danych zawierające listę umów oraz partnerów biznesowych;

·prawa i obowiązki wynikające z umów o partnerstwie serwisowym zawartych przez (...);

·zobowiązania i należności wynikające z umów i porozumień z dostawcami i odbiorcami, w tym, m.in. z udzielonych gwarancji, funkcjonalnie związane z Działalnością Serwisową;

·zapasy materiałów i towarów przeznaczone do wykonywania prac gwarancyjnych i pogwarancyjnych lub innego wykorzystania związanego z Działalnością Serwisową.

W konsekwencji, wszystkie materialne i niematerialne składniki przypisane do Działalności Serwisowej będą stanowiły przedmiot Aportu, umożliwiając tym samym kontynuację jej działalności gospodarczej w (…) w takim samym zakresie, w jakim była ona prowadzona w (...). (…), w oparciu o przedmiot Aportu, o którym mowa we wniosku, będzie mógł samodzielnie prowadzić działalność gospodarczą w zakresie Działalności Serwisowej. Nie jest planowane, aby po Aporcie spółka (…) zmieniła zakres bądź przedmiot przejmowanej działalności, chyba że będzie to wymagane przepisami prawa, będzie wynikać z obowiązujących (...) umów bądź będzie w przyszłości wynikiem dostosowania się do zmieniającego się otoczenia biznesowego i ekonomicznego.

(…) dla celów podatkowych przyjmie składniki wchodzące w skład Działalności Serwisowej w wartości wynikającej z ksiąg podatkowych (...).

W zakresie użytkowania powierzchni biurowej oraz magazynu po Transakcji (…) będzie użytkowała je na podstawie zawartej z (...) umowy najmu. Celem powyższego rozwiązania jest umożliwienie Nabywcy ZCP kontynuowania prac w ramach Działalności Serwisowej w dotychczas wykorzystywanej lokalizacji, która zarówno przed jak i po Transakcji należy do (...). Umowy takie zostaną zawarte najpóźniej w momencie Transakcji. W związku z tym, wraz z Transakcją (…) będzie mógł realizować zadania gospodarcze związane z Działalnością Serwisową.

W przypadku tych elementów, których nie da się jednoznacznie przypisać do Działalności Serwisowej, planowane jest ich użytkowanie przez (…) na podstawie udzielonej na jej rzecz sublicencji bądź umowy, ewentualne wydatki z tego tytułu mogą być refakturowane przez (...).

W przyszłości może zostać podjęta decyzja o przeniesieniu do (…) także odrębnych od Działalności Serwisowej usług wspomagających Działalność Serwisową, świadczonych przez wyodrębniony podmiot stanowiący Centrum Usług Wspólnych Grupy (…) jako jeden z rodzajów usług. (…)e może zawrzeć z (…)umowę, na podstawie której (…) będzie świadczyć na rzecz (…) usługi podobne lub analogiczne do usług świadczonych przez (…) na rzecz (...) w zakresie usług związanych z Działalnością Serwisową, przykładowo w zakresie prowadzenia szkoleń dla partnerów serwisowych. Podkreślić należy przy tym, że prowadzenie Działalności Serwisowej w (…) jest możliwe także w sytuacji, w której nie doszłoby do przeniesienia do (…) świadczonych przez (…) usług wspomagających.

W ramach Transakcji, przeniesieniu nie będzie podlegał znak towarowy (…). Wynika to z faktu, że działania prowadzone przez (…) w ramach Działalności Serwisowej nie będą wyczerpywały zakresu działań podmiotów z dywizji (…) w Grupie (…). Oznaczenie (…) jest wykorzystywane również w innych obszarach działalności, w tym przez inne dedykowane do tych obszarów spółki z Grupy, np. (…) lub (…). W konsekwencji nieprzenoszenie znaku towarowego (…) ma uzasadnienie biznesowe i organizacyjne, gdyż ten znak towarowy wykorzystywany będzie nie tylko przez (…), ale także inne spółki z Grupy (…) w toku prowadzonej przez nie działalności gospodarczej. (…) zawrze z (...) osobną umowę licencyjną dotyczącą znaku towarowego.

W związku z Transakcją do (…) w trybie art. 23¹ ustawy z dnia 26 czerwca 1974 r. - Kodeks pracy (Dz. U. z 2022 r., poz. 1510 ze zm., dalej: Kodeks pracy) przejdą także pracownicy organizacyjnie i funkcjonalnie związani z Działalnością Serwisową (tj. na dzień składania niniejszego wniosku 20 osoby przypisane do Działalności Serwisowej). Ponadto, wraz z pracownikami, przeniesione zostaną wszelkie zobowiązania i należności pracownicze dotyczące ww. pracowników, w tym m.in. kwestie związane z korzyściami pracowniczymi takimi jak prywatna opieka zdrowotna czy ubezpieczenie na życie.

Wnioskodawca pragnie podkreślić, iż przeprowadzenie Aportu w ramach opisywanej Transakcji ma na celu zwiększenie efektywności biznesowej Grupy (…) poprzez przeniesienie działalności serwisowej do odrębnego wyspecjalizowanego podmiotu – (…). Po Transakcji (…) skoncentruje się na prowadzeniu i rozwijaniu wniesionej do niej Działalności Serwisowej. Zmiana ta w zamierzeniu pozwoli na optymalizację biznesową dla Grupy (…) poprzez efektywniejsze wykorzystanie posiadanych zasobów.

Ponadto, będąca przedmiotem wniosku Transakcja uwarunkowana będzie przede wszystkim względami gospodarczymi, a jej przeprowadzenie odbywać się będzie z uzasadnionych przyczyn ekonomicznych. W szczególności, głównym ani jednym z głównych jej celów nie jest i nie będzie unikanie opodatkowania ani uchylanie się od opodatkowania.

Pytanie w zakresie podatku VAT (oznaczone we wniosku nr 3)

Czy będący przedmiotem Aportu majątek stanowiący Działalność Serwisową wnoszony do (…) będzie stanowić zorganizowaną część przedsiębiorstwa w rozumieniu art. 2 pkt 27e ustawy o VAT, a tym samym transakcja Aportu będzie czynnością niepodlegającą opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług na podstawie art. 6 pkt 1 ustawy o VAT?

Stanowisko Zainteresowanych w sprawie podatku VAT

Zdaniem Zainteresowanych, w przedstawionym opisie zdarzenia przyszłego majątek przeniesiony przez (...) do (…) w wyniku Aportu będzie stanowić zorganizowaną część przedsiębiorstwa w rozumieniu art. 2 pkt 27e ustawy o VAT, a w konsekwencji transakcja nie będzie podlegać opodatkowaniu VAT.

Zgodnie z art. 5 ust. 1 pkt 1 ustawy o VAT, opodatkowaniu VAT podlegają m.in. odpłatna dostawa towarów i odpłatne świadczenie usług na terytorium kraju.

Art. 7 ust. 1 ustawy o VAT stanowi z kolei, że przez dostawę towarów, o której mowa w art. 5 ust. 1 pkt 1, rozumie się przeniesienie prawa do rozporządzania towarami jak właściciel.

Natomiast zgodnie z art. 6 pkt 1 ustawy o VAT, przepisów ustawy nie stosuje się m.in. do transakcji zbycia zorganizowanej części przedsiębiorstwa.

W ocenie Zainteresowanych „transakcję zbycia” należy traktować w sposób zbliżony do pojęcia „dostawy towarów”, o której mowa w art. 7 ust. 1 ustawy o VAT. „Zbycie” obejmie zatem wszelkie czynności, w ramach których dochodzi do przeniesienia prawa do rozporządzania towarem jak właściciel, przykładowo sprzedaż, zamianę, darowiznę czy także przeniesienie własności w formie wkładu niepieniężnego, czyli aportu. Biorąc powyższe pod uwagę, planowany Aport, w ramach którego dojdzie do przeniesienia na (…) Działalności Serwisowej powinien zostać uznany za „transakcję zbycia”, o której mowa w art. 6 ust. 1 ustawy o VAT.

W celu dokonania prawidłowej oceny, czy analizowana transakcja będzie podlegać VAT konieczne jest również dalsze ustalenie, czy jej przedmiot będzie stanowił zorganizowaną część przedsiębiorstwa.

Pojęcie zorganizowanej części przedsiębiorstwa zostało zdefiniowane w art. 2 pkt 27e ustawy o VAT. Przez zorganizowaną część przedsiębiorstwa rozumie się organizacyjnie i finansowo wyodrębniony w istniejącym przedsiębiorstwie zespół składników materialnych i niematerialnych, w tym zobowiązania, przeznaczonych do realizacji określonych zadań gospodarczych, który zarazem mógłby stanowić niezależne przedsiębiorstwo samodzielnie realizujące te zadania.

W świetle powyższej definicji, wyróżnia się następujące przesłanki warunkujące możliwość uznania przedmiotu transakcji za zorganizowaną częścią przedsiębiorstwa:

- istnieje zespół składników materialnych i niematerialnych, w tym zobowiązań,

- zespół ten jest organizacyjnie i finansowo wyodrębniony w istniejącym przedsiębiorstwie,

- składniki te przeznaczone są do realizacji określonych zadań gospodarczych,

- zespół tych składników mógłby stanowić niezależne przedsiębiorstwo samodzielnie realizujące ww. zadania gospodarcze.

Zainteresowani wskazują, że definicja zorganizowanej części przedsiębiorstwa obowiązująca na gruncie ustawy o VAT jest identyczna z definicją zorganizowanej części przedsiębiorstwa obowiązującą na gruncie ustawy o CIT. Tym samym, analiza Zainteresowanych w zakresie przesłanek kwalifikujących do uznania przenoszonej masy majątkowej za zorganizowaną część przedsiębiorstwa dokonana w uzasadnieniu do Pytania nr 1 pozostaje aktualna również na gruncie ustawy o VAT.

[Poniżej analiza Zainteresowanych w zakresie przesłanek kwalifikujących do uznania przenoszonej masy majątkowej za zorganizowaną część przedsiębiorstwa zawarta w uzasadnieniu do pytania nr 1 – przypis Organu]:

„W celu wykazania, że dane składniki majątkowe stanowią zorganizowaną część przedsiębiorstwa konieczne jest odniesienie się do każdej z płaszczyzn osobno oraz wykazanie, że w przedstawionym opisie zdarzenia przyszłego majątek związany z Działalnością Serwisową, który ma być przedmiotem Aportu do (…), jest wyodrębniony na każdej z omawianych płaszczyzn.

Składniki majątkowe Działalności Serwisowej jako zespół składników majątkowych

W pierwszej kolejności należy jednak zauważyć, że składniki majątkowe wchodzące w skład Działalności Serwisowej stanowią zespół składników materialnych i niematerialnych, w tym zobowiązań w tym znaczeniu, że między składnikami majątkowymi istnieją funkcjonalne połączenia - nie jest to zatem zbiór niepowiązanych ze sobą elementów. Zespół ten służy realizacji określonych zadań, tj. prowadzeniu Działalności Serwisowej. Między składnikami majątkowymi istnieją funkcjonalne powiązania i służą one prowadzeniu Działalności Serwisowej.

Składniki majątkowe będące przedmiotem Aportu służą odrębnym celom biznesowym, które są jasno zdefiniowane i rozpoznawalne. Jak wskazano w opisie zdarzenia przyszłego wyodrębnienie Działalności Serwisowej w przedsiębiorstwie (...) zostało odzwierciedlone w uchwale Zarządu (...) z dnia 31 maja 2023 r.

Dodatkowo obie grupy składników majątku spełniają również pozostałe kryteria uprawniające do uznania ich za ZCP, a mianowicie:

Wyodrębnienie organizacyjne

Ustawa o CIT nie zawiera definicji przesłanki wyodrębnienia organizacyjnego, jednak przyjmuje się, że organizacyjny aspekt wyodrębnienia oznacza, że składniki tworzące „część przedsiębiorstwa” powinny posiadać cechę zorganizowania. Cecha ta powinna występować w "istniejącym przedsiębiorstwie", a więc w ramach prowadzonej działalności i dotyczyć określonego zespołu składników tworzących część tego przedsiębiorstwa, co Dyrektor Krajowej Informacji Skarbowej wskazuje m.in. w interpretacji indywidualnej z dnia 21 lutego 2023 r., sygn. 0111-KDIB1-2.4010.743.2022.4.AW.

Na gruncie opisywanego zdarzenia przyszłego, w działalności (...) zauważalne jest wyodrębnienie organizacyjne w odniesieniu do majątku składającego się na Działalność Serwisową, podlegającego przeniesieniu w ramach Aportu na rzecz (…).

O wyodrębnieniu organizacyjnym Działalności Serwisowej świadczy przede wszystkim fakt wykonywania niezależnych zadań gospodarczych, poprzez wykorzystanie odrębnych aktywów i zobowiązań, a także zaangażowania pracowników alokowanych do tej działalności. Działalność Serwisowa posiada wyodrębnione, szczegółowo określone aktywa oraz pasywa związane z realizowanymi zadaniami, w szczególności:

- prawa i obowiązki wynikające z umów z pracownikami (...);

- środki trwałe;

- wartości niematerialne i prawne;

- zobowiązania, w tym zobowiązania z tytułu wynagrodzeń;

- prawa i obowiązki wynikające z umów z partnerami serwisowymi, które są funkcjonalnie związane z Działalnością Serwisową.

W ramach Działalności Serwisowej wykorzystywane są więc odrębne zasoby, w tym środki trwałe / wyposażenie oraz pracownicy.

Dodatkowo, przeniesienie pracowników w ramach Aportu nastąpi w formie przejścia zakładu pracy, zgodnie z art. 23¹ Kodeksu pracy. Ponadto, wraz z pracownikami, przeniesione zostaną wszelkie zobowiązania i należności pracownicze dotyczące ww. pracowników, w tym m.in. kwestie związane z korzyściami pracowniczymi takimi jak prywatna opieka zdrowotna czy ubezpieczenie na życie.

Działalność Serwisowa nie stanowi co prawda odrębnego wydzielonego prawnie oddziału, filii lub zakładu, a w związku z tym nie jest odrębnym pracodawcą, jednak przypisanie składników majątku/pracowników do tej działalności ma charakter wewnętrzny, potwierdzony wspomnianą powyżej uchwałą Zarządu. W konsekwencji przypisanie takie występuje na gruncie organizacyjnym. Dodatkowo, (...) posiada wyodrębnione konto bankowe dla prowadzonej Działalności Serwisowej.

Tym samym, zdaniem Zainteresowanych należy uznać, że Działalność Serwisowa spełnia przesłankę wyodrębnienia organizacyjnego.

Wyodrębnienie finansowe

W doktrynie prawa podatkowego przyjmuje się, że przesłanka wyodrębnienia finansowego jest spełniona m.in. wtedy, kiedy ZCP posiada osobne aktywa i pasywa, które zostały do niej alokowane i które związane są z danym typem działalności.

Wyodrębnienie finansowe jest podobnie definiowane przez organy podatkowe. Przykładowo, w interpretacji indywidualnej z dnia 13 kwietnia 2023 r. o sygn. 0111-KDIB1-1.4010.83.2023.2.AND, Dyrektor Krajowej Informacji Skarbowej zauważył, że „wyodrębnienie finansowe nie oznacza samodzielności finansowej, ale sytuację, w której poprzez odpowiednią ewidencję zdarzeń gospodarczych możliwe jest przyporządkowanie przychodów i kosztów oraz należności i zobowiązań do zorganizowanej części przedsiębiorstwa". Powszechnie przyjmuje się również, że wyodrębnienie finansowe nie musi oznaczać całkowitej samodzielności finansowej polegającej na sporządzaniu oddzielnego bilansu (tzw. samobilansujący się oddział) lub prowadzeniu osobnych ksiąg rachunkowych. Przesłanka wyodrębnienia finansowego sprowadza się natomiast do sytuacji, w której poprzez przyjęte metody ewidencjonowania możliwe jest przypisanie składników majątkowych, wyników finansowych i parametrów gospodarczych do określonego rodzaju prowadzonej działalności.

Zdaniem Zainteresowanych, Działalność Serwisowa jest wyodrębniona finansowo w ten sposób, że istnieje możliwość ścisłego przypisania do niej zarówno osiąganych przychodów, jak i generowanych kosztów (...). Zespół składników majątkowych związanych z Działalnością Serwisową ze względu na odmienną specyfikę generuje odrębne i niezależne grupy przychodów i kosztów.

W zakresie tych elementów rachunku zysków i strat oraz bilansu, których nie da się jednoznacznie przypisać do Działalności Serwisowej, tj. tam, gdzie alokacja na poszczególne jednostki biznesowe (...) nie jest bezpośrednio możliwa (przykładowo, w zakresie kosztów ogólnego zarządu), Wnioskodawca ma możliwość zastosowania uzasadnionego biznesowo klucza alokacji.

Jak wskazano w opisie zdarzenia przyszłego, możliwa jest identyfikacja w księgach (...) aktywów oraz pasywów Działalności Serwisowej, jak również przychodów i kosztów związanych z Działalnością Serwisową. Co istotne, Działalność Serwisowa posiada również wyodrębniony budżet oraz oddzielne cele (biznesowe) finansowe.

Podsumowując, zdaniem Zainteresowanych, należy uznać, że Działalność Serwisowa w (...) spełnia przesłankę wyodrębnienia finansowego.

Wyodrębnienie funkcjonalne

Jak wskazano m.in. w interpretacji indywidualnej wydanej przez Dyrektora Krajowej Informacji Skarbowej z dnia 21 kwietnia 2023 r. o sygn. 0114-KDIP2-2.4010.49.2023.4.KW, wyodrębnienie funkcjonalne należy rozumieć jako przeznaczenie do realizacji określonych zadań gospodarczych. Zorganizowana część przedsiębiorstwa musi stanowić funkcjonalnie odrębną całość - obejmować elementy niezbędne do samodzielnego prowadzenia działań gospodarczych, którym służy w strukturze przedsiębiorstwa. Podobne podejście zostało zaprezentowane m. in. przez Wojewódzki Sąd Administracyjny w Szczecinie w wyroku z dnia 11 kwietnia 2019 r. o sygn. I SA/Sz 80/19: „ Kryterium wyodrębnienia funkcjonalnego, sprowadza się natomiast do zbadania, czy wyodrębniona organizacyjnie całość jest w stanie przejąć zadania oraz samodzielnie funkcjonować na rynku. W istocie, aby wydzielona część mienia przedsiębiorstwa mogła być uznana za zorganizowany zespół składników niematerialnych i materialnych, musi posiadać potencjalną zdolność do niezależnego działania gospodarczego jako samodzielny podmiot gospodarczy."

W ocenie Zainteresowanych, Działalność Serwisowa spełnia przesłankę wyodrębnienia funkcjonalnego.

Do Działalności Serwisowej zostały alokowane składniki majątkowe oraz zasoby ludzkie niezbędne do wykonania właściwych dla niej zadań.

W przedmiotowej sytuacji, wyodrębnienie funkcjonalne przejawia się, zdaniem Wnioskodawcy, w innych i niezależnych od siebie celach biznesowych, które realizuje Działalność Serwisowa. Do Działalności Serwisowej zostały alokowane składniki majątkowe niezbędne do prowadzenia działalności gospodarczej w tym zakresie. W szczególności Działalność Serwisowa realizuje swoje zadania dzięki:

- wykwalifikowanym pracownikom dedykowanym Działalności Serwisowej;

- zawartym umowom, w szczególności umowom z partnerami serwisowymi, przypisanym do Działalności Serwisowej;

- posiadaniu aktywów, w tym środków trwałych i wartości niematerialnych i prawnych).

Tym samym, Działalność Serwisową należy uznać w istocie za zespół składników majątkowych, który mógłby stanowić niezależne przedsiębiorstwo realizujące przypisane mu zadania.

Należy również wskazać, że w oparciu o przeniesione aktywa, pasywa i pracowników (…) będzie mogła prowadziła działalność prowadzoną w ramach przejmowanej Działalności Serwisowej przy wykorzystaniu przejętych (i ewentualnie własnych) składników majątkowych.

Biorąc pod uwagę powyższe, należy uznać, że dokonany w ramach transakcji Aport nie będzie stanowić przeniesienia przypadkowego zbioru składników, ale zbioru elementów powiązanych funkcjonalnie. W rezultacie, umożliwi to podjęcie samodzielnej działalności przez (…) po dokonaniu Aportu w zakresie Działalności Serwisowej w oparciu o otrzymane w ramach Aportu (i ewentualnie własne) składniki majątku. W konsekwencji, zdaniem Zainteresowanych, Działalność Serwisowa będzie spełniać przesłankę wyodrębnienia funkcjonalnego.

Podsumowanie

Reasumując, należy stwierdzić, że Działalność Serwisowa na moment Aportu będzie wyodrębniona organizacyjnie, finansowo i funkcjonalnie w strukturze (...) oraz będzie posiadać odpowiednie zasoby ludzkie. Tym samym stanowić będzie organizacyjnie i finansowo wyodrębniony w istniejącym przedsiębiorstwie (...) zespół składników materialnych i niematerialnych, w tym zobowiązania, przeznaczonych do realizacji określonych zadań gospodarczych, który może stanowić niezależne przedsiębiorstwo samodzielnie realizujące te zadania, tj. zorganizowaną część przedsiębiorstwa w rozumieniu art. 4a pkt 4 ustawy o CIT.

W tym miejscu zauważyć należy, że na powyższą konkluzję nie wpłynie negatywnie fakt użytkowania po Aporcie przez (…) powierzchni biurowej, magazynu oraz znaku towarowego (…) na podstawie zawartych z (...) odrębnych umów, bez przeniesienia prawa własności.

Zainteresowani pragną podkreślić, że ich zdaniem - co było szczegółowo analizowane w stanowisku w zakresie Pytania nr 1 [w zakresie podatku dochodowego od osób prawnych – przypis Organu] Działalność Serwisowa stanowi zespół składników materialnych i niematerialnych, w tym zobowiązań, będący jednocześnie wyodrębniony na trzech płaszczyznach: organizacyjnej, finansowej i funkcjonalnej.

Zbycie przedsiębiorstwa lub jego zorganizowanej części w rozumieniu art. 6 pkt 1 ustawy o VAT, ma miejsce wówczas, gdy majątek przedsiębiorstwa lub jego zorganizowana część przechodzi na własność nabywcy, który kontynuuje działalność gospodarczą zbywcy.

Wynika to również z treści przepisu art. 91 ust. 9 ustawy o VAT, który stanowi, że – w przypadku transakcji zbycia przedsiębiorstwa lub zorganizowanej części przedsiębiorstwa korekta określona w ust. 1-8 jest dokonywana przez nabywcę przedsiębiorstwa lub nabywcę zorganizowanej części przedsiębiorstwa. Z treści przytoczonego przepisu wynika, że z transakcją zbycia przedsiębiorstwa lub zorganizowanej części przedsiębiorstwa w rozumieniu art. 6 ustawy o VAT mamy do czynienia tylko wówczas, gdy nabywca kontynuuje działalność gospodarczą przy użyciu nabytego przedsiębiorstwa (zorganizowanej części przedsiębiorstwa).

Teza ta znajduje potwierdzenie w orzecznictwie sądów administracyjnych, które jednolicie podkreślają, że wyłączenie, o którym mowa w ww. unormowaniu, dotyczy tylko takiej transakcji zbycia przedsiębiorstwa lub zorganizowanej części przedsiębiorstwa, w wyniku której następca prawny (nabywca) będzie prowadził działalność gospodarczą w oparciu o przekazane przedsiębiorstwo lub jego zorganizowaną część (por. np. wyroki NSA: z 6 listopada 2014 r., I FSK 1668/13; z 29 maja 2014 r., I FSK 1028/13; z 1 marca 2013 r., I FSK 375/12).

Dodatkowo, podejście to zostało wyrażone przez Trybunał Sprawiedliwości Unii Europejskiej w postanowieniu z dnia 16 stycznia 2023 r. w sprawie C-729/21, który stwierdził, że „objęcie zakresem pojęcia „przekazania całości lub części majątku” w rozumieniu art. 19 akapit pierwszy dyrektywy 2006/112 wymaga, aby nabywca miał zamiar prowadzić przekazane przedsiębiorstwo lub część przedsiębiorstwa" (pkt 46).

W konsekwencji istotne jest, aby zbyta zorganizowana część przedsiębiorstwa służyła nabywcy do prowadzenia działalności gospodarczej z zachowaniem nabytych składników majątku. Co istotne, jak wskazał Trybunał Sprawiedliwości Unii Europejskiej w ww. postanowieniu, „pojęcie przekazania całości lub części majątku” obejmuje przeniesienie części przedsiębiorstwa, nawet jeśli nie zostały przeniesione na nabywcę wszystkie składniki materialne i niematerialne, które wchodzą w skład tej części" (pkt 42).

Powyższe stanowisko Trybunału Sprawiedliwości Unii Europejskiej wpisuje się, zdaniem Zainteresowanych, w ramy analizowanego zdarzenia przyszłego. Jak zostało bowiem wskazane, po Transakcji (…) będzie w szczególności użytkowała powierzchnię biurową i magazynową oraz znak towarowy (…) na podstawie oddzielnych umów zawartych z (...).

Podobne konkluzje wynikają także z ugruntowanego stanowiska polskich organów podatkowych. Przykładowo, w interpretacji indywidualnej z dnia 22 września 2020 r., sygn. 0114-KDIP2-2.4010.176.2020.5.RK, Dyrektor Krajowej Informacji Skarbowej zgodził się ze stanowiskiem podatnika, zgodnie z którym sam fakt korzystania z pomieszczeń z wyposażeniem na podstawie umowy dzierżawy nie może implikować, że w ramach aportu nie doszło do przeniesienia wszystkich składników majątku niezbędnych do prowadzenia działalności gospodarczej jako zorganizowana część przedsiębiorstwa. W ocenie organu, kluczowa dla zbadania statusu ZCP jest możliwość kontynuowania działalności w dotychczasowym zakresie obejmującym jej kluczowe funkcje, a zawarcie ww. umowy tego w żaden sposób nie uniemożliwia.

Podobne konkluzje zostały zawarte w interpretacji indywidualnej wydanej przez Dyrektora Krajowej Informacji Skarbowej w dniu 1 sierpnia 2018 r., sygn. 0115-KDIT1-2.4012.411.2018.1.KK, gdzie wskazano, że „nie ma podstaw do przyjęcia, że tylko przeniesienie wszystkich składników materialnych i niematerialnych jest okolicznością decydującą o uznaniu danego zespołu składników materialnych i niematerialnych za zorganizowaną część przedsiębiorstwa”. Ponadto, jak zauważył Naczelny Sąd Administracyjny w wyroku z dnia 27 marca 2013 r., sygn. akt II FSK 1896/11 „możliwość uznania danej czynności prawnej za mającą za przedmiot zorganizowaną część przedsiębiorstwa zależna jest właśnie od tego, czy zespół ten pozwala na realizację działań gospodarczych, do których zorganizowana część przedsiębiorstwa została powołana”.

Mając na uwadze powyższe wskazać należy, iż brak przeniesienia w drodze Aportu wszystkich składników majątkowych i niemajątkowych związanych z prowadzeniem Działalności Serwisowej, nie wpłynie negatywnie na możliwość jej kontynuacji w ramach (…), jak również nie uniemożliwi zakwalifikowania pozostałych przenoszonych składników jako ZCP. Wynika to z faktu, iż (…) zamierza prowadzić działalność gospodarczą w zakresie, w jakim wcześniej była ona prowadzona w zakresie Działalności Serwisowej przez (...) oraz, po przeprowadzeniu Transakcji, będzie miała ku temu odpowiednie i wystarczające zasoby. Zatem nabyty zespół składników majątkowych będzie służył działalności opodatkowanej (…) poprzez kontynowanie Działalności Serwisowej.

Biorąc powyższe pod uwagę, majątek przejmowany przez (…) w postaci Działalności Serwisowej będzie stanowić zorganizowaną część przedsiębiorstwa w rozumieniu art. 2 pkt 27e ustawy o VAT.

W związku z powyższym, Aport będzie wyłączony z zakresu opodatkowania VAT na podstawie art. 6 pkt 1 ustawy o VAT.

Ocena stanowiska

Stanowisko, które przedstawili Państwo we wniosku, w zakresie podatku od towarów i usług – pytanie nr 3 – jest prawidłowe.

Odstępuję od uzasadnienia prawnego tej oceny.

Interpretacja rozstrzyga wyłącznie w zakresie podatku od towarów i usług. Ocena prawna Państwa stanowiska w zakresie podatku dochodowego od osób prawnych oraz podatku od czynności cywilnoprawnych zostanie zawarta w odrębnych rozstrzygnięciach.

Dodatkowe informacje

Informacja o zakresie rozstrzygnięcia

Interpretacja dotyczy zdarzenia przyszłego, które Państwo przedstawili i stanu prawnego obowiązującego w dniu wydania interpretacji.

Ponadto Organ informuje, że 29 kwietnia 2022 r. ogłoszony został tekst jednolity ustawy z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług, opublikowany w Dz. U. z 2022 r., poz. 931 i posiada już zmiany.

Odnosząc się do faktu, że na poparcie własnej argumentacji Zainteresowani powołali się na funkcjonujące w obrocie prawnym interpretacje indywidualne, Organ pragnie zauważyć, że zostały one wydane w indywidualnych sprawach i odnoszą się wyłącznie do okoliczności przedstawionych w inicjujących te sprawy wnioskach. Podkreślenia w tym miejscu bowiem wymaga, że interpretacje przepisów prawa podatkowego wydawane są w indywidualnych sprawach podatników i niewątpliwie kształtują sytuację prawną tych podmiotów w wyniku rozstrzygnięć, dotyczących konkretnych stanów faktycznych/zdarzeń przyszłych. Interpretacje indywidualne nie mają mocy prawa powszechnie obowiązującego, co oznacza, że należy je traktować indywidualnie (por. prawomocny wyrok Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Łodzi z 27 marca 2015 r., sygn. akt III SA/Łd 109/15).

Zgodnie z art. 14b § 3 Ordynacji podatkowej, składający wniosek o wydanie interpretacji indywidualnej obowiązany jest do wyczerpującego przedstawienia zaistniałego stanu faktycznego albo zdarzenia przyszłego. Organ podatkowy jest ściśle związany przedstawionym we wniosku stanem faktycznym (opisem zdarzenia przyszłego). Zainteresowany ponosi ryzyko związane z ewentualnym błędnym lub nieprecyzyjnym przedstawieniem we wniosku opisu sprawy. Interpretacja indywidualna wywołuje skutki prawnopodatkowe tylko wtedy, o ile rzeczywisty stan sprawy będącej przedmiotem interpretacji pokrywał się będzie ze stanem podanym przez Wnioskodawcę w złożonym wniosku. W związku z powyższym, w przypadku zmiany któregokolwiek elementu przedstawionego we wniosku opisu sprawy lub stanu prawnego, udzielona odpowiedź traci swą aktualność. Równocześnie w przypadku, gdy w toku postępowania podatkowego, kontroli podatkowej, bądź kontroli celno-skarbowej zostanie określony odmienny stan sprawy, interpretacja nie wywoła w tym zakresie skutków prawnych.

Pouczenie o funkcji ochronnej interpretacji

- Funkcję ochronną interpretacji indywidualnych określają przepisy art. 14k-14nb ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. – Ordynacja podatkowa (Dz.U. z 2022 r., poz. 2651, ze zm.). Interpretacja będzie mogła pełnić funkcję ochronną, jeśli Państwa sytuacja będzie zgodna (tożsama) z opisem stanu faktycznego lub zdarzenia przyszłego. Z funkcji ochronnej będą mogli skorzystać Ci z Państwa, którzy zastosują się do interpretacji.

- Zgodnie z art. 14na § 1 Ordynacji podatkowej:

- Zgodnie z art. 14na § 2 Ordynacji podatkowej:

Pouczenie o prawie do wniesienia skargi na interpretację przez Zainteresowanego, który jest stroną postępowania

(…) (Zainteresowany będący stroną postępowania – art. 14r § 2 Ordynacji podatkowej) ma prawo wnieść skargę na tę interpretację indywidualną do (…). Zasady zaskarżania interpretacji indywidualnych reguluje ustawa z dnia 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi – t.j. Dz.U. z 2023 r. poz. 259 ze zm.; dalej jako „PPSA”).

Skargę do Sądu wnosi się za pośrednictwem Dyrektora KIS (art. 54 § 1 PPSA). Skargę należy wnieść w terminie trzydziestu dni od dnia doręczenia interpretacji indywidualnej (art. 53 § 1 PPSA):

- w formie papierowej, w dwóch egzemplarzach (oryginał i odpis) na adres: Krajowa Informacja Skarbowa, ul. Warszawska 5, 43-300 Bielsko-Biała (art. 47 § 1 PPSA), albo

- w formie dokumentu elektronicznego, w jednym egzemplarzu (bez odpisu), na adres Elektronicznej Skrzynki Podawczej Krajowej Informacji Skarbowej na platformie ePUAP: /KIS/SkrytkaESP (art. 47 § 3 i art. 54 § 1a PPSA).

Skarga na interpretację indywidualną może opierać się wyłącznie na zarzucie naruszenia przepisów postępowania, dopuszczeniu się błędu wykładni lub niewłaściwej oceny co do zastosowania przepisu prawa materialnego. Sąd jest związany zarzutami skargi oraz powołaną podstawą prawną (art. 57a PPSA).

Podstawa prawna dla wydania interpretacji

Podstawą prawną dla wydania tej interpretacji jest art. 13 § 2a, art. 14b § 1 i art. 14r ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. – Ordynacja podatkowa.

Podstawą prawną dla odstąpienia od uzasadnienia interpretacji jest art. 14c § 1, w zw. z art. 14r § 5 Ordynacji podatkowej.