Interpretacja indywidualna z dnia 10 lipca 2023 r., Dyrektor Krajowej Informacji Skarbowej, sygn. 0114-KDIP3-1.4011.267.2023.6.AC

Skoro podjęła Pani działania wykonywane w sposób zorganizowany i ciągły oraz nakierowane na osiągnięcie przychodu z tytułu sprzedaż działki, na gruncie badanej sprawy nie znajdzie zastosowania przepis art. 10 ust. 1 pkt 8 ustawy o PIT. W konsekwencji przychód ten należy zakwalifikować do przychodów z działalności gospodarczej, o którym mowa w art. 10 ust. 1 pkt 3 tej ustawy i opodatkować zgodnie z zasadami przewidzianymi dla tego właśnie źródła.

Interpretacja indywidualna

– stanowisko nieprawidłowe

Szanowna Pani,

stwierdzam, że Pani stanowisko w sprawie oceny skutków podatkowych opisanego stanu faktycznego i zdarzenia przyszłego w podatku dochodowym od osób fizycznych jest nieprawidłowe.

Zakres wniosku o wydanie interpretacji indywidualnej

6 marca 2023 r. wpłynął Pani wniosek z 2 marca 2023 r. o wydanie interpretacji indywidualnej, który dotyczy skutków podatkowych w podatku dochodowym od osób fizycznych w związku ze sprzedażą działki nr 1/3.

Uzupełniła go Pani – w odpowiedzi na wezwanie – pismem z 12 maja 2023 r. (wpływ 18 maja 2023 r.) oraz pismem z 14 czerwca 2023 r (data wpływu 16.06.2023 r.)

Treść wniosku jest następująca:

Opis stanu faktycznego i zdarzenia przyszłego

Pani (...) samodzielnie nabyła przedmiotową działkę nr 1/3 obr. (...) w dniu 21 marca 1991 r. (vide załączony akt notarialny). Następnie w dniu 28 marca 1995 r. na podstawie Umowy majątkowej małżeńskiej przedmiotowa działka stała się własnością (...) na prawach wspólności majątkowej - vide informacja w akcie notarialnym z dnia 4 lipca 2011 r. (str.3).

W dniu 4 lipca 2011 r. na podstawie Umowy notarialnej o podział majątku wspólnego i Umowy darowizny (vide załącznik), otrzymała Pani przedmiotową działkę od męża na własność w całości i taki stan prawny istnieje w dniu składania niniejszego wniosku.

W okresie posiadania działka nie została uzbrojona w wodociąg i kanalizację, nie ulegała żadnym podziałom, nie wybudowano do niej drogi.

W dniu składania wniosku przedmiotowa działka jest objęta Planem ZP Miasta (...) i nie jest przeznaczona do jakiejkolwiek zabudowy. Jest przeznaczona w Planie pod ZN.(...) i może częściowo ZN.(...), czyli zieleń nieurządzoną.

Nie prowadzi Pani działalności gospodarczej, ale jest podatnikiem VAT - osiąga przychody z najmu. Zamierza Pani zbyć tę działkę niebudowlaną.

Uzupełnienie opisu stanu faktycznego i zdarzenia przyszłego

W nadesłanym do wniosku uzupełnieniu w odpowiedzi na pytania Organu wskazała Pani:

1.W jakim celu nabyła Pani działkę nr 1/3 (proszę się odnieść do 1991 r. i 2011 r.)?

Odpowiedź: Celem nabycia w roku 1991 było ulokowanie Pani wolnych środków finansowych, a w roku 2011 nabyła Pani część tej działki w wyniku podziału majątku wspólnego pomiędzy Panią a Pani mężem. Otrzymała Pani wówczas darowiznę 50% tej działki.

2.W jaki sposób nabyła Pani przedmiotową działkę (umowa kupna, darowizna, inna)?

Odpowiedź: W obu przypadkach było to nabycie w oparciu o akty notarialne - tak w roku 1991, jak i w roku 2011. Jednakże w dniu 28 marca 1995 r., na podstawie Umowy majątkowej małżeńskiej stała się Pani wspólnie z mężem współwłaścicielem tej działki, a w roku 2011 była to darowizna na Pani rzecz dokonana przez Pani męża. I od tego czasu działka stanowi Pani własność w 100%.

3.W jaki sposób działka była przez Panią wykorzystywana od momentu nabycia do momentu planowanej sprzedaży:

a)czy była wykorzystywana w ramach prowadzonej przez Panią działalności gospodarczej (opodatkowanej podatkiem VAT, wyłącznie zwolnionej z podatku)?

b)czy działka służyły Pani wyłącznie do zaspokojenia potrzeb osobistych; jeśli tak, to należy wskazać, w jaki sposób zaspokajała/zaspokaja te potrzeby osobiste ?

c)czy działka była/jest/będzie przedmiotem zawartej umowy (była Pani stroną umowy) najmu, dzierżawy, bądź umowy o podobnym charakterze, a jeżeli tak to kiedy te umowy te umowy były/są/będą zawarte ?

d)czy umowa miała/ma/będzie miała charakter odpłatny, czy nieodpłatny?

e)czy z tytułu zawartej umowy odprowadzano podatki; jeżeli tak, kto je odprowadzał, tj. czy Pani czy inne podmioty?

Odpowiedź:

a)Nie była wykorzystywana w ramach prowadzonej przez Panią działalności gospodarczej (opodatkowanej podatkiem VAT, wyłącznie zwolnionej z podatku).

b)Działka zaspokajała Pani potrzeby osobiste polegające na ulokowaniu kapitału.

c)d) i e) Działka nie była przedmiotem zawartej przez Panią odpłatnej umowy najmu, dzierżawy, bądź umowy o podobnym charakterze.

4.Czy w stosunku do sprzedawanej działki poczyniła Pani w całym okresie jej posiadania jakiekolwiek działania mające na celu uatrakcyjnienie i podniesienie jej wartości celem przygotowania do sprzedaży np. poprzez wytyczenie dróg dojazdowych, wystąpienie o wydanie decyzji o warunkach zabudowy itp.?

Odpowiedź: Nie poczyniła Pani żadnych tego typu działań.

5.Czy w stosunku do sprzedawanej działki podejmowała Pani jakiekolwiek działania marketingowo- reklamowe w celu znalezienia kupującego typu ogłoszenia w prasie, Internecie, korzystanie z profesjonalnego biura nieruchomości, itp. - proszę o dokładne wyjaśnienie?.

Odpowiedź: Nie podejmowała Pani żadnych takich działań.

6.Czy dokonywała Pani wcześniej - oprócz sprzedaży działki opisanej we wniosku - sprzedaży innych nieruchomości?

Odpowiedź: Dokonywała Pani wcześniej - oprócz sprzedaży działki opisanej we wniosku - sprzedaży innych nieruchomości.

7.Czy posiada Pani jeszcze inne nieruchomości przeznaczone w przyszłości do sprzedaży?

Odpowiedź: Posiada Pani jeszcze inne nieruchomości przeznaczone w przyszłości do sprzedaży, ale niegraniczące z działką nr 1/3.

8.Czy znalazł się już potencjalny nabywca działki będącej przedmiotem sprzedaży i czy znany jest Pani ewentualny cel, na jaki chce przeznaczyć zakupioną działkę?

Odpowiedź: Znalazł się już potencjalny nabywca działki będącej przedmiotem sprzedaży, to sąsiad i jego znajomy. Nie wie Pani jednak na jaki cel przeznaczą tę działkę.

9.Jeśli kontakt z potencjalnym nabywcą działki jest już nawiązany, to czy zawarła Pani, bądź zamierza zawrzeć umowę przedwstępną jej sprzedaży, a jeżeli tak to:

• jakie postanowienia dotyczące sprzedaży działki będą wynikały z umowy przedwstępnej, tj.: czy w umowie przedwstępnej są/będą określone warunki, które muszą zostać spełnione, aby doszło do zawarcia ostatecznej umowy sprzedaży działki (np. uzyskanie zgód, pozwoleń, opinii, decyzji dot. realizacji zamierzonej inwestycji)?
• od spełnienia jakich warunków Strony uzależniły zawarcie ostatecznej umowy sprzedaży działki?

Odpowiedź: Ma Pani zamiar zawrzeć umowę przedwstępną bez żadnych warunków. Działka nie jest budowlana - przeznaczona w planie ZP pod zieleń w parku krajobrazowym - ZN.6. Jedynym warunkiem przeniesienia własności jest zapłata ceny za tę działkę.

10.Czy w ramach umowy przedwstępnej lub poza nią udzieliła Pani lub zamierza udzielić przyszłemu nabywcy bądź jego przedstawicielowi pełnomocnictwa, zgody, upoważnienia do działania w Pani imieniu i na Pani rzecz ?

Odpowiedź: Nie udzieli Pani żadnego pełnomocnictwa.

11.Czy udzieliła Pani/planuje udzielić potencjalnemu nabywcy/nabywcom zgody na dysponowanie działką będącą przedmiotem przyszłej sprzedaży na cele budowlane?

Odpowiedź: Działka nie jest budowlana - przeznaczona w planie ZP pod zieleń w parku (...). Nie udzieli Pani pełnomocnictwa i nie udzieli Pani zgody na dysponowanie działa.

Jednocześnie udzieliła Pani odpowiedzi na poniższe pytania w zakresie podatku dochodowego od osób fizycznych w sposób następujący:

Czy prowadzi Pani pozarolniczą działalność gospodarczą, jeśli tak to od kiedy i w jakim zakresie?

Odpowiedź - Nie prowadzi Pani pozarolniczej działalności gospodarczej. Jest Pani na emeryturze.

Co oznacza, że działkę nabyła Pani „samodzielnie"? - proszę o wyjaśnienie tej kwestii.

Odpowiedź - W dniu 21 marca 1991 r. nabyła Pani tą działkę samodzielnie, tzn. bez formalnego udziału mojego męża (...), który był wówczas obywatelem (i jest również dzisiaj) szwedzkim i nie mógł wówczas nabywać nieruchomości w Polsce. I dlatego użyła Pani sformułowania „samodzielnie"

Jeśli dokonywała Pani wcześniej - oprócz sprzedaży działki opisanej we wniosku - sprzedaży innych nieruchomości, to należy podać odrębnie dla każdej sprzedanej nieruchomości:

• kiedy i w jaki sposób weszła Pani w posiadanie tych nieruchomości,

Odpowiedź - Na podstawie Umowy darowizny z dnia 04.07.2011 r. - Akt not. Nr. REP. A (...)

• w jakim celu nieruchomości te zostały nabyte,

Odpowiedź - Nieruchomość l. kat. (...) o pow. (...) ha , objęta KW nr. (...) - działka została Pani darowana przez męża.

• w jaki sposób nieruchomości były wykorzystywane od momentu wejścia w ich posiadanie do chwili sprzedaży;

Odpowiedź - użytkowanie rolne,

• kiedy dokonała Pani ich sprzedaży i co było przyczyną sprzedaży,

Odpowiedź w dniu 03. 07.2018 r. (...) – potrzebowała Pani środków finansowych,

• ile nieruchomości zostało sprzedanych i jakich (niezabudowanych czy zabudowanych, jeśli zabudowanych to czy były to nieruchomości mieszkalne czy użytkowe).

Odpowiedź - nieruchomość (...) o pow. (...) ha , objęta KW nr. (...) - jedna działka rolna, niezabudowana.

Druga nieruchomość, to należy podać odrębnie dla każdej sprzedanej nieruchomości:

• kiedy i w jaki sposób weszła Pani w posiadanie tych nieruchomości –

Odpowiedź - Na podstawie Umowy sprzedaży z dnia 26.02. 1997 r., Akt Not. Nr. REP. A (...) stała się Pani współwłaścicielką z mężem działki nr (...) o pow. 334 m² zabudowanej budynkiem mieszkalnym w 9...), objętej KW nr (...).

• w jakim celu nieruchomości te zostały nabyte

Odpowiedź - celem lokaty kapitału

• w jaki sposób nieruchomości były wykorzystywane od momentu wejścia w ich posiadanie do chwili sprzedaży,

Odpowiedź - zakupiony budynek był budynkiem mieszkalnym z lokatorami i po jego zakupie w dalszym ciągu był wynajmowany lokatorom,

• kiedy dokonała Pani ich sprzedaży i co było przyczyną sprzedaży

 Odpowiedź - Razem z mężem sprzedała Pani tą nieruchomość w dniu 31. 03. 2004 r. REP (...). Potrzebowali Państwo środki finansowe na inne cele.

• ile nieruchomości zostało sprzedanych i jakich (niezabudowanych czy zabudowanych, jeśli zabudowanych to czy były to nieruchomości mieszkalne czy użytkowe).

Odpowiedź - Sprzedana została JEDNA nieruchomość - działka o pow. 334 m² zabudowana budynkiem mieszkalnym w (...), objętej KW nr (...)

4. Jeśli posiada Pani jeszcze inne nieruchomości przeznaczone w przyszłości do sprzedaży, to należy podać:

• ile i jakie

Odpowiedź posiada Pani działki budowlane (pod budownictwo jednorodzinne) w (...) obr.(...) nr (...)(...).(...).......(...)

• kiedy i w jaki sposób weszła Pani w posiadanie tych nieruchomości

Odpowiedź – Zakupiła Pani te działki w dniu 21. 03. 1991 r. W dniu 28. 03. 1995 r., na podstawie Umowy majątkowej małżeńskiej stała się Pani wspólnie z mężem współwłaścicielami tych działek, a w roku 2011 mąż darował Pani swoją cześć tych działek na Pani rzecz na podstawie Umowy darowizny od męża z dnia 04.07.2011 r. - Akt not. Nr REP (...)

• w jakim celu nieruchomości te zostały nabyte,

Odpowiedź - lokata kapitału, a późnej 50 % tych działek zostało Pani darowane na podstawie Umowy darowizny przez męża w dniu 04.07. 2011 r. Akt Not. Nr REP. (...)

• w jaki sposób nieruchomości są wykorzystywane od momentu wejścia w ich posiadanie,

Odpowiedź - na przedmiotowych nieruchomościach była i jest łąka są porośnięte trawą,

• jaki charakter mają nieruchomości podlegające sprzedaży w przyszłości tj. mieszkalne, użytkowe, gospodarcze czy usługowe, zabudowane bądź niezabudowane działki?

Odpowiedź - działki budowlane (pod budownictwo jednorodzinne) w (...), niezabudowane.

5. Czy sprzedaż ww. działki będzie realizowana we własnym imieniu, w sposób zorganizowany i ciągły czyli w sposób stały, nieokazjonalny, profesjonalny, metodyczny systematyczny i uporządkowany, który wiąże się z planowanym charakterem działań i realizacją poszczególnych zamierzeń, czy też okazjonalnie, incydentalnie w sposób przypadkowy, nieregularny?

Odpowiedź - Sprzedaż ww. działek, jako jednej nieruchomości, jednej całości, będzie realizowana w Pani własnym imieniu, jednemu klientowi, w sposób niezorganizowany i nie w sposób ciagły i nie stały, tylko okazjonalnie, incydentalnie, w sposób nieprofesjonalny, nie metodyczny, nie systematyczny i nieuporządkowany. Po prostu: jednorazowa sprzedaż jednemu klientowi.

Czy nabyła Pani działkę Nr 1/3 na wyłączną własność do swojego odrębnego majątku czy do majątku wspólnego z małżonkiem?

Odpowiedź - W roku 1991 nabyła Pani tę działkę do wspólnego majątku ze swoim mężem - wówczas jeszcze nie mieli Państwo rozdzielności majątkowej. Ustrój rozdzielności majątkowej wprowadzili Państwo w grudniu roku 2005. W roku 2011 mąż darował Pani swoje 50 % własności tej działki i od tego roku jest Pani w 100 % jedyną właścicielką tej działki.

Jeżeli ww. działkę nabyła Pani wyłącznie do majątku osobistego, to czy nastąpił/y podział/y majątku małżeńskiego, jeżeli tak to kiedy i jakie były ustalenia odnośnie składników majątku? - Proszę o dokładne i wyczerpujące opisanie tej kwestii.

Odpowiedź - Działki tej nie nabyła Pani wyłącznie do majątku osobistego, jak już wyjaśniła Pani powyżej, w roku 1991 nabyła tę działkę do wspólnego majątku ze swoim mężem.

W jaki konkretnie sposób nabyła Pani działkę Nr 1/3 tj. na podstawie umowy kupna- sprzedaż, umowy darowizny, inne? ?

Odpowiedź - W roku 1991 nabyła Pni te działkę na podstawie aktu notarialnego do wspólnego majątku ze swoim mężem - wówczas jeszcze nie mieli Państwo rozdzielności majątkowej. Ustrój rozdzielności majątkowej wprowadziliście Państwo aktem notarialnym w grudniu roku 2005. W roku 2011 mąż Pani aktem notarialnym darował Pani swoje 50 % własności tej działki i od tego roku jest Pani w 100 % jedyną właścicielką tej działki.

Czy w okresie posiadania ww. działki były zwierane umowy o rozdzielności majątkowej, umowy rozszerzające lub ograniczające wspólność majątkową - jeśli tak to kiedy i jakie były ustalenia odnośnie składników majątku. Proszę o wyczerpujące i dokładne opisanie tej kwestii.

Odpowiedź - Po zakupie tej działki w roku 1991, w dniu 28.03.1995 roku dodatkowo zawarli Państwo umowę majątkową małżeńską, w której oświadczyła Pani z mężem, że „rozszerzamy istniejący między nami ustrój wspólności ustawowej małżeńskiej na wszelkie przedmioty i prawa majątkowe nabyte przez każdego z nas z jakiegokolwiek tytułu".

W dniu 06.12.2005 r. zawarła Pani z mężem Umowę majątkową małżeńską w której oświadczyliście przed notariuszem, że „ wprowadzamy ustrój rozdzielności majątkowej małżeńskiej na wszystkie rzeczy i prawa majątkowe nabyte przez każdego z nas z jakiegokolwiek tytułu". W dniu 04.07.2011 r. zawarła Pani z mężem Umowę o podział majątku wspólnego i umowę darowizny na mocy której otrzymała Pani działkę nr 1/3 „w całości".

Czy działki zakupione 21 marca 1991 r. zostały przez Panią nabyte na wyłączną własność do swojego odrębnego majątku czy do majątku wspólnego z małżonkiem? W uzupełnieniu wskazała Pani, że „Zakupiłam te działki w dniu 21.03.1991 r. W dniu 28.03.1995 r. na podstawie Umowy majątkowej małżeńskiej staliśmy się wspólnie z mężem współwłaścicielami (...)". Proszę o wyjaśnienie, czy mąż stał się współwłaścicielem tych działek w wyniku zawarcia umowy rozszerzającej wspólność majątkową (inna umowa)? - Proszę o dokładne wyjaśnienie.

Odpowiedź - Po zakupie tej działki w roku 1991 mąż Pani stał się również współwłaścicielem tej działki, zakupionej zresztą ze „wspólnego majątku dorobkowego". Nie mieli Państwo wówczas rozdzielności majątkowej. Pozostałe okoliczności dotyczące sytuacji prawnej tej działki wyjaśniła Pani powyżej.

Ponownie wskazanie w jaki sposób nabyte 21 marca 1991 r. działki były wykorzystywane od momentu wejścia w ich posiadanie do chwili sprzedaży. W nadesłanej odpowiedzi nie wskazała Pani jak były wykorzystywane przedmiotowe działki. Podała Pani tylko, że na przedmiotowych nieruchomościach była łąka i jest łąka, są porośnięte trawą - Proszę wskazać czy działki te były przedmiotem najmu, dzierżawy bądź umowy o podobnym charakterze.

Odpowiedź - W poprzednich uzupełnieniach z dnia 12.05.2023 r. w pkt 4 jednoznacznie stwierdziła Pani, że działka ta nie była i nie jest przedmiotem najmu, dzierżawy bądź umowy o podobnym charakterze. Stan ten na dzień dzisiejszy nie uległ żadnej zmianie.

Pytanie w zakresie podatku dochodowego od osób fizycznych

Czy sprzedaż tej działki będzie opodatkowana podatkiem dochodowym od sprzedaży nieruchomości ?

Pani stanowisko w sprawie

Sprzedaż nieruchomości nie będzie opodatkowana podatkiem dochodwym.

Ocena stanowiska

Stanowisko, które przedstawiła Pani nieprawidłowe.

Uzasadnienie interpretacji indywidualnej

Zgodnie z przepisem art. 9 ust. 1 ustawy z dnia 26 lipca 1991 r. o podatku dochodowym od osób fizycznych (t.j. Dz. U. z 2022 r. poz. 2647 ze zm.):

Opodatkowaniu podatkiem dochodowym podlegają wszelkiego rodzaju dochody, z wyjątkiem dochodów wymienionych w art. 21, 52, 52a i 52c oraz dochodów, od których na podstawie przepisów Ordynacji podatkowej zaniechano poboru podatku.

Ustawa o podatku dochodowym od osób fizycznych rozróżnia źródła przychodów oraz sposób opodatkowania dochodów z poszczególnych źródeł.

Stosownie do art. 10 ust. 1 pkt 3 ww. ustawy, źródłem przychodu jest pozarolnicza działalność gospodarcza.

Zgodnie natomiast z art. 10 ust. 1 pkt 8 lit. a-c ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych:

Źródłem przychodów jest odpłatne zbycie, z zastrzeżeniem ust. 2:

a) nieruchomości lub ich części oraz udziału w nieruchomości,

b) spółdzielczego własnościowego prawa do lokalu mieszkalnego lub użytkowego oraz prawa do domu jednorodzinnego w spółdzielni mieszkaniowej,

c) prawa wieczystego użytkowania gruntów

- jeżeli odpłatne zbycie nie następuje w wykonaniu działalności gospodarczej i zostało dokonane w przypadku odpłatnego zbycia nieruchomości i praw majątkowych określonych w lit. a-c przed upływem pięciu lat, licząc od końca roku kalendarzowego, w którym nastąpiło nabycie lub wybudowanie; w przypadku zamiany okresy te odnoszą się do każdej z osób dokonującej zamiany.

Powyższy przepis formułuje generalną zasadę, że odpłatne zbycie nieruchomości, jej części, udziału w nieruchomości lub praw wymienionych w art. 10 ust. 1 pkt 8 lit. a-c ww. ustawy, przed upływem pięciu lat, licząc od końca roku kalendarzowego, w którym nastąpiło nabycie lub wybudowanie rodzi obowiązek podatkowy w postaci zapłaty podatku dochodowego. Zatem, jeżeli odpłatne zbycie nieruchomości, jej części, udziału w nieruchomości lub praw następuje po upływie pięciu lat, licząc od końca roku kalendarzowego, w którym nastąpiło nabycie – nie jest źródłem przychodu w rozumieniu art. 10 ust. 1 pkt 8 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, a tym samym przychód uzyskany z odpłatnego zbycia nieruchomości, jej części, udziału w nieruchomości lub praw w ogóle nie podlega opodatkowaniu.

Ponadto, przepis art. 10 ust. 1 pkt 8 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, wskazuje, że dotyczy przychodów z odpłatnego zbycia nieruchomości lub praw, które nie następuje w ramach wykonywania działalności gospodarczej.

Zatem, przychód z tytułu odpłatnego zbycia nieruchomości lub jej części oraz udziału w nieruchomości nie powstanie w podatku dochodowym od osób fizycznych, jeżeli spełnione są łącznie dwa warunki:

• odpłatne zbycie nieruchomości nie następuje w wykonywaniu działalności gospodarczej (nie stanowi przedmiotu działalności gospodarczej) oraz
• zostało dokonane po upływie pięciu lat, licząc od końca roku kalendarzowego, w którym nastąpiło jej nabycie.

Zgodnie z art. 5a pkt 6 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych:

Ilekroć w ustawie jest mowa o działalności gospodarczej albo pozarolniczej działalności gospodarczej – oznacza to działalność zarobkową:

a)wytwórczą, budowlaną, handlową, usługową,

b)polegającą na poszukiwaniu, rozpoznawaniu i wydobywaniu kopalin ze złóż,

c)polegającą na wykorzystywaniu rzeczy oraz wartości niematerialnych i prawnych

- prowadzoną we własnym imieniu bez względu na jej rezultat, w sposób zorganizowany i ciągły, z której uzyskane przychody nie są zaliczane do innych przychodów ze źródeł wymienionych w art. 10 ust. 1 pkt 1, 2 i 4-9.

Użyte w ww. przepisie pojęcie pozarolniczej działalności gospodarczej opiera się na trzech przesłankach:

• zarobkowym celu działalności,
• wykonywaniu działalności w sposób zorganizowany i ciągły,
• prowadzeniu działalności we własnym imieniu i na własny lub cudzy rachunek.

Działalność jest wtedy zarobkowa, gdy jest zdolna do potencjalnego generowania zysku, a jej przeznaczeniem jest zapewnienie określonego dochodu. Działalność musi być tak prowadzona i ukierunkowana, aby była w stanie zyski faktycznie osiągnąć. Jednakże, brak zysku z podjętych działań noszących znamiona działalności gospodarczej nie oznacza, że działalność taka nie była faktycznie prowadzona. Prowadzenie działalności gospodarczej zawsze wiąże się z ryzykiem nieosiągnięcia dochodów. Zarobkowego charakteru nie mają działania, których wyłącznym celem jest zaspokojenie własnych potrzeb osoby podejmującej określone czynności.

Przepisy ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych wymagają również, aby czynności wykonywane były w sposób zorganizowany i ciągły, przy czym możliwe jest osiąganie dochodów z tego rodzaju działalności bez spełnienia niektórych formalnych elementów organizacji (np. rejestracji urzędowej), gdyż prowadzenie działalności gospodarczej jest kategorią obiektywną, niezależnie od tego, jak działalność tę ocenia sam prowadzący ją podmiot i jak ją nazywa oraz, czy dopełnia ciążących na nim obowiązków z działalnością tą związanych.

Co do kryterium ciągłości w wykonywaniu działalności gospodarczej, to jego wprowadzenie przez ustawodawcę miało na celu wyeliminowanie z pojęcia działalności gospodarczej przedsięwzięć o charakterze incydentalnym i sporadycznym. Ciągłość w wykonywaniu działalności gospodarczej oznacza względnie stały zamiar jej wykonywania. Nie wyklucza on jednak możliwości prowadzenia działalności gospodarczej tylko sezonowo lub do czasu osiągnięcia postawionego przez dany podmiot celu i to bez względu na okres, w którym cel ten miałby być realizowany. Do zachowania ciągłości wystarczające jest, aby z całokształtu okoliczności sprawy wynikał zamiar powtarzania określonego zespołu konkretnych działań w celu osiągnięcia efektu w postaci zarobku.

Zatem, jak wskazał Wojewódzki Sąd Administracyjny w Poznaniu w wyroku z 3 czerwca 2015 r. sygn. I SA/Po 919/14:

„Dla przyjęcia, że działalność ma charakter ciągły, nie jest niezbędne, by powtarzane były konkretne czynności; możliwe, że dana czynność (np. sprzedaż) będzie dokonana jednorazowo, natomiast wraz z poprzedzającymi ją czynnościami przygotowawczymi będzie tworzyła ciąg działań, który uznać należy za działalność gospodarczą w rozumieniu art. 5a ust. 6 u.p.d.f.”.

Natomiast, przez powtarzalność rozumie się cały szereg wielokrotnie powtarzanych czynności podejmowanych w konkretnym celu. Taki zespół wielokrotnie powtarzanych czynności (nie zaś czynności sporadyczne, oderwane od siebie, niepowiązane ze sobą) w dziedzinie wytwórczej, usługowej lub handlowej podejmowanych w celach zarobkowych i na własny rachunek, można uznać za prowadzenie działalności gospodarczej.

Z przytoczonych przepisów wynika, że przychód z odpłatnego zbycia nieruchomości może stanowić przychód z pozarolniczej działalności gospodarczej (art. 10 ust. 1 pkt 3 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych) lub z odpłatnego zbycia nieruchomości, o którym mowa w art. 10 ust. 1 pkt 8 lit. a ww. ustawy.

Ocena, z jakiego źródła pochodzi przychód, ma ogromne znaczenie dla określenia chociażby takich kwestii, jak ustalenie sposobu opodatkowania przychodu, możliwości odliczenia kosztów jego uzyskania itp. W pewnych sytuacjach możliwe jest występowanie wątpliwości, do jakiego źródła przychodów należy zakwalifikować danego rodzaju przychód. Jeden i ten sam przychód stanowić może przychód wyłącznie z jednego źródła. Ponadto nie jest możliwa sytuacja, w której ten sam przychód będzie, np. zaliczony częściowo do jednego źródła, a częściowo do innego.

Wobec powyższego, w celu właściwego zakwalifikowania skutków działań podjętych przez Panią do właściwego źródła przychodu należy ocenić zamiar, okoliczności i cel działań związanych z odpłatnym zbyciem działki, o których mowa we wniosku.

Jak już wcześniej wyjaśniono, na związek uzyskiwanych przychodów ze źródłem wymienionym w art. 10 ust. 1 pkt 3 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych może wskazywać, rozpatrywany całościowo zespół powiązanych ze sobą działań podatnika, powtarzalnych, uporządkowanych, konsekwentnie prowadzących do osiągnięcia zysku, w szczególności łącznie polegających na nabywaniu nieruchomości, ich zaawansowanym przygotowaniu do sprzedaży (tzn. w sposób wykraczający poza zwykły zarząd mieniem), zbywaniu w celu zarobkowym odpowiednio przygotowanych nieruchomości. Brak jest natomiast podstaw, aby podejmowane przez podatnika czynności mieszczące się w zwykłym zarządzie własnym majątkiem, tzn. mające na celu prawidłowe, racjonalne gospodarowanie tym majątkiem, kwalifikować jako prowadzenie pozarolniczej działalności gospodarczej w rozumieniu art. 5a pkt 6 tej ustawy.

Na gruncie analizowanej sprawy, powzięła Pani wątpliwość, czy działania podejmowane przez Panią mające na celu sprzedaż działki będzie podlegać opodatkowaniu podatkiem dochodowym od osób fizycznych jako przychód z pozarolniczej działalności gospodarczej.

W analizowanej sprawie całokształt działań podejmowanych przez Panią wskazują na przygotowanie opisanej jednej działki o Nr 1/3 jak i 33 innych działek budowlanych przeznaczonych pod budownictwo jednorodzinne przygotowywanych do sprzedaży, które posiadają cechy inwestycji.

Przedstawione okoliczności sprawy wskazują, że nabywanie wielu nieruchomości na przestrzeni lat oraz podjęte działania z tymi nieruchomościami noszą znamiona działalności gospodarczej. Pani zamiarem towarzyszącym przy nabywaniu wszystkich jak sama Pani wskazuje – była lokata kapitału.

Nie ulega wątpliwości, że zakres i rozmiar oraz charakter dokonywanych czynności prowadzący do przygotowania nieruchomości do sprzedaży nie jest typowy dla działań podejmowanych przez osoby fizyczne w zakresie zarządzania majątkiem osobistym – prywatnym. Opisane działania celem sprzedaży nieruchomości są przejawem Pani profesjonalnej i zorganizowanej aktywności, której nie sposób uznać za typowe (zwykłe) rozporządzanie majątkiem osobistym.

W odniesieniu do powyższego, należy przytoczyć orzeczenie Naczelnego Sądu Administracyjnego z 27 maja 2022 r., I FSK 190/22, w którym Sąd wskazał, że:

Z pewnością nie można zgodzić się z zapatrywaniem wnioskodawcy, że w opisanym stanie sprawy mamy do czynienia z podejmowaniem czynności, które zaliczają się do „zwykłego i racjonalnego zarządu majątkiem” - wręcz przeciwnie, skarżący zaangażował środki podobne do tych, jakie wykorzystują podmioty zajmujące się profesjonalnie obrotem nieruchomościami, o których mowa w orzeczeniu w sprawach C-180/10 i C-181/10, tj. wykazał aktywność w przedmiocie zbycia nieruchomości porównywalną do działań podmiotów zajmujących się profesjonalnie tego rodzaju obrotem.

W rozpatrywanej sprawie przesądzająca jest okoliczność dokonywania sukcesywnego podziału geodezyjnego nieruchomości na coraz mniejsze działki (np. działkę o nr 2/4 podzielono na 14 działek), a także ustanowienie służebności przejścia i przejazdu do poszczególnych działek. Strona skarżąca uzyskała kolejne decyzje o warunkach zabudowy, ustalając warunki dla zabudowy polegającej na budowie dwunastu budynków mieszkalnych jednorodzinnych z niezbędną infrastrukturą na działce nr 2/4.

Bez wątpienia podjęte działania doprowadziły do uatrakcyjnienia nieruchomości wnioskodawcy i jego małżonki, a w rezultacie wzrostu jej wartości.

Całokształt działań podejmowanych przez Panią wskazują, że wykorzystanie posiadanego majątku nie ma charakteru osobistego (prywatnego), a profesjonalny. Tego rodzaju rozporządzanie majątkiem stanowi o jego zarobkowym charakterze i determinuje jego wyłączenie z Pani majątku osobistego. Przy czym należy podnieść, że posiadane przez Panią nieruchomości w żadnym momencie nie służyły do zaspokajania Pani celów osobistych, od momentu nabycia miały charakter inwestycyjny (ulokowanie kapitału).

A zatem okoliczności faktycznych wskazują, że podejmowane działania nie należą do zakresu zwykłego zarządu majątkiem prywatnym, lecz stanowią aktywne działania w zakresie obrotu nieruchomościami. Są przejawem zorganizowanej aktywności nakierowanej na podniesienie atrakcyjności posiadanych gruntów w celu uzyskania jak największego zarobku i ich sprzedaży. Całokształt czynności podejmowanych przez Panią jednoznacznie wskazuje na fakt, że dokonywania transakcji sprzedaży nieruchomości nie można uznać za zbycie majątku o charakterze prywatnym.

Biorąc pod uwagę treść przytoczonych przepisów oraz zawarty opis sprawy stwierdzić należy, że sprzedaż wskazanej w opisie sprawy działki nr 1/3, zgodnie z art. 10 ust. 1 pkt 3 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, stanowi sprzedaż w ramach pozarolniczej działalności gospodarczej. Dokonując opisanych we wniosku czynności, podejmuje Pani działania podobne do tych, jakie wykonują podmioty zajmujące się profesjonalnie obrotem nieruchomościami, o których mowa w orzeczeniu w sprawach połączonych C-180/10 i C-181/10, tj. wykazuje Pani aktywność w przedmiocie zbycia nieruchomości porównywalną do działań podmiotów zajmujących się profesjonalnie tego rodzaju obrotem. Z uwagi na powyższe, w tej konkretnej sytuacji nie można uznać, że przedmiotem sprzedaży są składniki Pani majątku osobistego, a sprzedaż ww. działki stanowi realizację prawa do rozporządzania majątkiem osobistym.

Bez znaczenia jest także okoliczność, na jaki cel zostanie przeznaczony przychód/dochód osiągnięty z tytułu prowadzonej działalności gospodarczej. Prawo do rozporządzania dochodem z tytułu sprzedaży nieruchomości nie determinuje kwalifikowania przychodu do określonego źródła przychodów, tj. z art. 10 ust. 1 pkt 3 czy z art. 10 ust. 1 pkt 8 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych (wyroki WSA: z dnia 24 kwietnia 2019 r., sygn. akt I SA/Bd 108/19; z dnia 26 kwietnia 2012 r. sygn. akt I SA/Po 156/12). Sprzedaż nieruchomości (działki) opisanej we wniosku świadczy o prowadzeniu w stosunku do tej nieruchomości działalności w zakresie obrotu nieruchomościami. W świetle powyższego stwierdzić należy, że działanie takie jest rodzajem aktywności określonej jako działalność gospodarcza podjęta w celu zarobkowym.

Skoro podjęła Pani działania wykonywane w sposób zorganizowany i ciągły oraz nakierowane na osiągnięcie przychodu z tytułu sprzedaż działki, na gruncie badanej sprawy nie znajdzie zastosowania przepis art. 10 ust. 1 pkt 8 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych. W konsekwencji przychód ten należy zakwalifikować do przychodów z działalności gospodarczej, o którym mowa w art. 10 ust. 1 pkt 3 tej ustawy i opodatkować zgodnie z zasadami przewidzianymi dla tego właśnie źródła.

Zatem Pani stanowisko należało uznać za nieprawidłowe.

Dodatkowe informacje

Informacja o zakresie rozstrzygnięcia

Interpretacja dotyczy stanu faktycznego, który Pani przedstawiła i stanu prawnego obowiązującego w dacie zaistnienia zdarzenia oraz zdarzenia przyszłego i stanu prawnego, który obowiązuje w dniu wydania interpretacji.

Niniejsza interpretacja dotyczy wyłącznie podatku dochodowego od osób fizycznych ( pytanie nr 3). W zakresie podatku od towarów i usług (pytanie nr 1 i 2) zostało wydane odrębne rozstrzygnięcie.

Jednocześnie informuję, że wydając interpretacje indywidualne nie jestem uprawiony do oceny dołączonych do wniosku załączników. Wydanie indywidualnej interpretacji przepisów prawa podatkowego w trybie art. 14b § 1 Ordynacji podatkowej opiera się jedynie na podstawie przedstawionego we wniosku przez Zainteresowanego stanu faktycznego bądź zdarzenia przyszłego.

Wskazuję ponadto, że interpretacja indywidualna wywołuje skutki prawnopodatkowe tylko wtedy, gdy zdarzenie przyszłe sprawy/stan faktyczny będącej przedmiotem interpretacji pokrywało się będzie ze stanem faktycznym/zdarzeniem przyszłym podanym przez Panią w złożonym wniosku. W związku z powyższym, w przypadku zmiany któregokolwiek elementu przedstawionego przez Panią we wniosku opisu sprawy, udzielona odpowiedź traci swoją aktualność.

Pouczenie o funkcji ochronnej interpretacji

• Funkcję ochronną interpretacji indywidualnych określają przepisy art. 14k-14nb ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. – Ordynacja podatkowa (t. j. Dz. U. z 2022 r. poz. 2651 ze zm.). Aby interpretacja mogła pełnić funkcję ochronną Pani sytuacja musi być zgodna (tożsama) z opisem stanu faktycznego/zdarzenia przyszłego i musi się Pani zastosować do interpretacji.
• Zgodnie z art. 14na § 1 Ordynacji podatkowej:

Przepisów art. 14k-14n Ordynacji podatkowej nie stosuje się, jeśli stan faktyczny lub zdarzenie przyszłe będące przedmiotem interpretacji indywidualnej jest elementem czynności, które są przedmiotem decyzji wydanej:

1)z zastosowaniem art. 119a;

2)w związku z wystąpieniem nadużycia prawa, o którym mowa w art. 5 ust. 5 ustawy z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług;

3)z zastosowaniem środków ograniczających umowne korzyści.

• Zgodnie z art. 14na § 2 Ordynacji podatkowej:

Przepisów art. 14k-14n nie stosuje się, jeżeli korzyść podatkowa, stwierdzona w decyzjach wymienionych w § 1, jest skutkiem zastosowania się do utrwalonej praktyki interpretacyjnej, interpretacji ogólnej lub objaśnień podatkowych.

Pouczenie o prawie do wniesienia skargi na interpretację

Ma Pani prawo wnieść skargę na tę interpretację indywidualną do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego (…). Zasady zaskarżania interpretacji indywidualnych reguluje ustawa z 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi – (t. j. Dz. U. z 2023 r. poz. 259 ze zm.; dalej jako „PPSA”).

Skargę do Sądu wnosi się za pośrednictwem Dyrektora KIS (art. 54 § 1 PPSA). Skargę należy wnieść w terminie trzydziestu dni od dnia doręczenia interpretacji indywidualnej (art. 53 § 1 PPSA):

• w formie papierowej, w dwóch egzemplarzach (oryginał i odpis) na adres: Krajowa Informacja Skarbowa, ul. Warszawska 5, 43-300 Bielsko-Biała (art. 47 § 1 PPSA), albo
• w formie dokumentu elektronicznego, w jednym egzemplarzu (bez odpisu), na adres Elektronicznej Skrzynki Podawczej Krajowej Informacji Skarbowej na platformie ePUAP: /KIS/SkrytkaESP (art. 47 § 3 i art. 54 § 1a PPSA).

Skarga na interpretację indywidualną może opierać się wyłącznie na zarzucie naruszenia przepisów postępowania, dopuszczeniu się błędu wykładni lub niewłaściwej oceny co do zastosowania przepisu prawa materialnego. Sąd jest związany zarzutami skargi oraz powołaną podstawą prawną (art. 57a PPSA).

Podstawa prawna dla wydania interpretacji

Podstawą prawną dla wydania tej interpretacji jest art. 13 § 2a oraz art. 14b § 1 ustawy z 29 sierpnia 1997 r.– Ordynacja podatkowa (t. j. Dz. U. z 2022 r. poz. 2651 ze zm.).