Interpretacja indywidualna z dnia 21 czerwca 2023 r., Dyrektor Krajowej Informacji Skarbowej, sygn. 0114-KDIP1-2.4012.175.2023.1.GK

Posiadane przez Państwa dokumenty, nie będą dokumentami potwierdzającymi wywóz towarów poza terytorium UE, o których mowa w art. 41 ust. 6 i ust. 6a ustawy. W konsekwencji na podstawie dokumentów opisanych we wniosku nie będą mogli Państwo zastosować stawki VAT w wysokości 0% przewidzianej dla eksportu towarów.

Interpretacja indywidualna – stanowisko nieprawidłowe

Szanowni Państwo,

stwierdzam, że Państwa stanowisko w sprawie oceny skutków podatkowych opisanego stanu faktycznego i zdarzenia przyszłego w podatku od towarów i usług jest nieprawidłowe.

Zakres wniosku o wydanie interpretacji indywidualnej

21 kwietnia 2023 r. za pośrednictwem ePUAP wpłynął Państwa wniosek z 21 kwietnia 2023 r. o wydanie interpretacji indywidualnej, który dotyczy prawa do zastosowania stawki VAT 0% przewidzianej dla eksportu towarów, na podstawie posiadanych dokumentów. Treść wniosku jest następująca:

Opis stanu faktycznego i zdarzenia przyszłego

Spółka z siedzibą na terytorium Rzeczypospolitej Polskiej jest firmą należącą do międzynarodowej Grupy (…). Jesteście Państwo jednym z największych producentów podzespołów i części dla branży (...) w Polsce. Specjalizujecie się Państwo w rozwoju i produkcji modułów (...), a także w produkcji (...).

Jesteście Państwo podmiotem zarejestrowanym jako podatnik VAT czynny. W ramach prowadzonej działalności gospodarczej dokonujecie Państwo sprzedaży eksportowej m.in. do Wielkiej Brytanii, która jest państwem nienależącym do Unii Europejskiej (dalej: UE), a także do innych krajów znajdujących się poza UE.

W przypadku większości transakcji eksportu towarów stosujecie Państwo jako dokument potwierdzający wywóz towarów poza terytorium UE komunikaty IE-599 wygenerowane z systemu AES w formie pliku XML. Zdarzają się jednak sytuacje, kiedy Państwo z różnych niezależnych od Państwa przyczyn nie dysponuje komunikatem IE-599, mimo że towary zostały faktycznie wywiezione w ramach dostawy poza terytorium UE.

Dzieje się tak m.in. ze względu na fakt, że wywozu towarów poza terytorium UE dokonują zewnętrzni przewoźnicy, którzy stosują różne procedury dotyczące postępowania w zakresie transportu i jego organizacji. W szczególności zdarza się sytuacja, w ramach której transport z Polski do kraju poza UE odbywa się poprzez terytorium innego państwa członkowskiego UE, gdzie tworzone są przesyłki zbiorcze. Innymi słowy, towary pochodzące od Państwa dostarczane są przez zewnętrznego przewoźnika i mogą stanowić tylko część ładunku transportowanego w ramach danego przewozu.

W takich sytuacjach uzyskanie komunikatu IE-599, który w sposób jasny i bezdyskusyjny wskazywałby Państwa towary, jest utrudnione i niekiedy nie udaje się Państwu go zdobyć. Dysponujecie Państwo jednak innymi wiarygodnymi dokumentami potwierdzającymi wywóz towarów poza terytorium UE. W zależności od okoliczności konkretnego przypadku, są to dokumenty takie jak oświadczenia spedytorów, że nastąpił wywóz towaru poza terytorium UE lub międzynarodowe listy przewozowe (CMR) potwierdzające odbiór towaru w kraju poza UE lub też oświadczenia nabywców, że towar został przez nich odebrany lub/i że towar został dostarczony do miejsca docelowego w kraju przeznaczenia, a także dokumenty importowe w kraju docelowym.

Podsumowując, w przypadku braku komunikatu IE-599 Państwo, oprócz faktury eksportowej, posiadają i będziecie posiadać przynajmniej jeden z wymienionych niżej dokumentów, który można bezpośrednio powiązać z fakturą, tj.:

1.list przewozowy opatrzony podpisem lub pieczęcią przewoźnika oraz osoby odbierającej towary poza UE,

2.oświadczenie nabywcy towarów (w tym w formie korespondencji e-mail wysłanej przez pracownika nabywcy) o tym, że będące przedmiotem dostawy towary zostały dostarczone do miejsca przeznaczenia poza UE,

3.oświadczenie przewoźnika odpowiedzialnego za transport towarów o tym, że będące przedmiotem dostawy towary zostały dostarczone do miejsca przeznaczenia poza UE (w tym w formie wydruku z systemu śledzącego przesyłkę lub też oświadczenia zbiorczego dotyczącego większej liczby przesyłek),

4.dokument wydany przez administrację celną kraju trzeciego (nienależącego do UE) w związku z przywozem i odprawą celną w tym kraju towarów będących przedmiotem Państwa dostawy.

W treści wymienionych w pkt 1-4 dokumentów mogą zostać umieszczone elementy takie jak: numer towaru, nazwa towaru, ilość towaru, numer faktury, data faktury, wartość fakturowa, numer MRN, numer listu przewozowego. W każdym przypadku dane zawarte w tych dokumentach pozwalają i będą pozwalać na ustalenie tożsamości towarów, których dotyczą oraz połączenie ich z konkretną fakturą wystawioną przez Państwa.

Uzyskiwane dokumenty mogą występować w różnej formie, papierowej lub elektronicznej (treść wiadomości e-mail, skan dokumentu w formie załącznika wiadomości, wydruk z systemu śledzącego przesyłkę). 

Pytanie

Czy w przypadku posiadania przez Państwa faktury sprzedaży oraz przynajmniej jednego z wymienionych w stanie faktycznym i zdarzeniu przyszłym dokumentów (w pkt 1 do 4), uprawnieni Państwo jesteście do zastosowania stawki podatku 0% VAT przewidzianej w art. 41 ust. 6 ustawy o VAT w odniesieniu do eksportu towarów?

Państwa stanowisko w sprawie

Państwa zdaniem, w przypadku posiadania przez Państwa faktury sprzedaży oraz przynajmniej jednego z wymienionych w stanie faktycznym i zdarzeniu przyszłym dokumentów (w pkt 1 do 4), uprawnieni Państwo jesteście do zastosowania stawki podatku 0% VAT przewidzianej w art. 41 ust. 6 ustawy o VAT w odniesieniu do eksportu towarów.

Jak stanowi art. 41 ust. 6 ustawy o VAT, stawkę podatku 0% stosuje się w eksporcie towarów, o którym mowa w ust. 4 i 5, pod warunkiem, że podatnik przed upływem terminu do złożenia deklaracji podatkowej za dany okres rozliczeniowy otrzyma dokument potwierdzający wywóz towaru poza terytorium Unii Europejskiej. Zgodnie z art. 41 ust. 6a ustawy o VAT dokumentem takim jest w szczególności:

1)dokument w formie elektronicznej otrzymany z systemu teleinformatycznego służącego do obsługi zgłoszeń wywozowych albo potwierdzony przez właściwy organ celny wydruk tego dokumentu,

2)dokument w formie elektronicznej pochodzący z systemu teleinformatycznego służącego do obsługi zgłoszeń wywozowych, otrzymany poza tym systemem, jeżeli zapewniona jest jego autentyczność,

3)zgłoszenie wywozowe na piśmie utrwalonym w postaci papierowej złożone poza systemem teleinformatycznym służącym do obsługi zgłoszeń wywozowych albo jego kopia potwierdzona przez właściwy organ celny.

Jako że ustawodawca posłużył się zwrotem „w szczególności”, ww. katalog ma charakter przykładowy. W rezultacie należy uznać, że podatnik będzie uprawniony do stosowania stawki 0% VAT w odniesieniu do eksportu również w sytuacji posiadania dowodów jednoznacznie potwierdzających wywóz towarów poza terytorium UE, które nie zostały wskazane bezpośrednio w art. 41 ust. 6a ustawy o VAT.

Należy w tym miejscu wskazać, że według ugruntowanej linii orzeczniczej Trybunału Sprawiedliwości UE (dalej: TSUE) i Naczelnego Sądu Administracyjnego (dalej: NSA) w kontekście możliwości zastosowania stawki 0% VAT w transakcjach eksportowych, brak jest bezwzględnego wymogu posiadania dokumentów wydanych przez polski organ celny, potwierdzających zamknięcie procedury wywozu.

Zgodnie ze stanowiskiem zaprezentowanym przez TSUE w wyroku w sprawie Milan Vinś (C-275/18) w przypadku eksportu stawka 0 % VAT może zostać zastosowana, o ile spełnione są następujące warunki:

1.prawo do rozporządzania towarem jak właściciel jest przeniesione na nabywcę,

2.towar jest wysłany poza UE,

3.w wyniku tej wysyłki towar fizycznie opuszcza terytorium UE (pkt 22 wyroku).

TSUE we wskazanym orzeczeniu potwierdza, że warunkiem zastosowania stawki 0% VAT w transakcjach eksportowych jest wykazanie, że towary faktycznie opuściły UE. Nie jest natomiast konieczne, aby eksportowane towary były objęte celną procedurą wywozu ani tym bardziej warunkiem stosowania stawki 0% VAT nie jest posiadanie dokumentu potwierdzającego zamknięcie takiej procedury.

Stanowisko TSUE podziela NSA, który przykładowo w orzeczeniach z 11 października 2022 r. (sygn. akt. I FSK 1187/21) oraz z 21 lipca 2020 r. (sygn. akt I FSK 2005/17 i I FSK 2022/17) stwierdził, że nie można podatnikowi odmówić prawa do stosowania stawki 0% VAT w eksporcie wyłącznie dlatego, że nie dopełnił formalności i nie posiada określonych dokumentów, jeśli do wywozu towarów poza UE faktycznie doszło. Z uzasadnień wskazanych wyroków wynika wniosek, że kluczowe jest spełnienie materialnoprawnych przesłanek eksportu, w tym w szczególności przesłanki faktycznego wysłania lub transportu danych towarów z terytorium Unii przez dostawcę lub na jego rzecz. Podobne stanowisko NSA wyrażał już wcześniej, np. w wyroku z 10 września 2014 r. (sygn. akt I FSK 1304/13), w którym uznał również, że fakt wywozu towaru poza terytorium UE może zostać potwierdzony innymi dowodami niż dokumenty celne.

Stanowisko zgodnie z którym dokumenty inne niż celne mogą uprawniać podatnika do zastosowania stawki 0% VAT w transakcjach eksportowych, znalazło również akceptację Dyrektora Krajowej Informacji Skarbowej (dalej: Dyrektor KIS). Potwierdzają to liczne interpretacje indywidualne, w tym z:

• 21 marca 2023 r. (0112-KDIL1-3.4012.11.2023.2.AKS),
• 16 lutego 2023 r. (0112-KDIL1-3.4012.545.2022.2.AKS),
• 27 stycznia 2023 r. (0112-KDIL1-3.4012.530.2022.JK),
• 26 stycznia 2023 (0111-KDIB3-3.4012.618.2022.2.MPU),
• 18 stycznia 2023 r. (0111-KDIB3-3.4012.573.2022.2.MAZ),
• 11 stycznia 2023 r. (0111-KDIB3-3.4012.616.2022.2.AM),
• 5 stycznia 2023 r. (0112-KDIL1-3.4012.500.2022.1.MR),
• 2 stycznia 2023 r. (0114-KDIP1-2.4012.515.2022.2.RM),
• 2 grudnia 2022 r. (0112-KDIL1-3.4012.461.2022.1.AKS),
• 2 listopada 2022 r. (0114-KDIP1-2.4012.455.2022.1.GK),
• 20 lipca 2022 r. (0113-KDIPT1-2.4012.386.2022.JS).

Powyższe rozstrzygnięcia potwierdzające katalog zawarty w art. 41 ust. 6a ustawy o VAT ma charakter przykładowy oraz że warunkiem skorzystania ze stawki 0% VAT w transakcjach eksportowych jest posiadanie dokumentu, który w sposób jednoznaczny udowadnia, że wysyłane towary opuściły terytorium UE. Interpretacje wskazują również, że taki dokument nie musi być wydany bezpośrednio przez organ celny. W interpretacji indywidualnej z dnia 2 stycznia 2023 r. (0114-KDIP1-2.4012.515.2022.2.RM), Dyrektor KIS stwierdził m.in., że „w przypadku, gdy pomimo faktycznego wywozu towarów poza terytorium UE dokonanego w ramach eksportu towarów, o którym mowa w art. 2 pkt 8 ustawy, nie posiadają Państwo/nie będą posiadać komunikatu IE-599, ale posiadają Państwo/będą Państwo posiadać fakturę i co najmniej jeden inny wiarygodny dokument potwierdzający wywóz towarów poza terytorium UE wskazany we wniosku w pkt 1-9 mają Państwo/będą Państwo mieli prawo do opodatkowania eksportu towarów stawką VAT w wysokości 0%”.

Takie same wnioski co do możliwości stosowania dokumentów niepochodzących od organów celnych płyną m.in. z interpretacji z 16 lutego 2023 r. (0112-KDIL1-3.4012.545.2022.2.AKS), w której Dyrektor KIS potwierdził, że otrzymany od operatora pocztowego raport pocztowy wskazujący, że towar został wywieziony poza terytorium UE pozwala na zastosowanie stawki 0% VAT w odniesieniu do transakcji eksportowej. Również w interpretacjach indywidualnych z 24 i 25 sierpnia 2021 r. (0114-KDIP1-2.4012.312.2021.1.RM i 0114-KDIP1-2.4012.349.2021.1.RM) organ zaakceptował potwierdzenie okoliczności wywozu towaru poza UE za pomocą dokumentu z aplikacji firmy kurierskiej (opatrzonego komunikatami „przesyłka doręczona do odbiorcy” oraz „przesyłka odebrana przez...”.), który nie pochodzi od administracji celnej, nie potwierdza zamknięcia procedury wywozu ani nie jest (wprost) wymieniony w art. 41 ust. 6a ustawy o VAT. Z kolei z interpretacji indywidualnej z 27 stycznia 2023 r. (0112-KDIL1-3.4012.530.2022.JK) wynika, że zastosowanie stawki 0% VAT do transakcji eksportowych możliwe jest również dzięki posłużeniu się korespondencją elektroniczną (mailową) z kontrahentem, zawierającą oświadczenie o odbiorze przez niego towarów będących przedmiotem dostaw, np. zrealizowanych w danym okresie, ze wskazaniem danych umożliwiających identyfikację poszczególnych dostaw.

Dla zastosowania stawki 0% VAT w eksporcie towarów wystarczające są zatem alternatywne dowody wywozu towarów, pod warunkiem że w sposób jednoznaczny dokumentują fakt wywozu towarów poza terytorium UE. Tym samym dokument wystawiony przez administrację celną państwa trzeciego (spoza UE) w związku z przywozem i odprawą w tym państwie towarów będących przedmiotem dostawy, charakteryzuje się podobną mocą dowodową jak dokument wystawiony przez polską administrację celną. Stanowi on jednoznaczne i wiarygodne potwierdzenie, że towar opuścił obszar celny UE, w przeciwnym razie nie mógłby zostać przedstawiony do odprawy celnej w danym kraju, a przedmiotowy dokument nie zostałby sporządzony.

Również oświadczenie nabywcy towarów lub oświadczenie przewoźnika odpowiedzialnego za transport towarów może służyć jako dowód wywozu towaru poza UE. Z cytowanych orzeczeń sądowych i interpretacji indywidualnych wynika bowiem, że dokumenty wystawione np. przez firm kurierską lub kontrahenta, które są oświadczeniami podmiotu niemającego cech organu władzy publicznej (a dotyczące dostarczenia towaru do miejsca przeznaczenia) są wystarczającym dowodem.

Powyższe wnioski dotyczą także listów przewozowych opatrzonych podpisem lub pieczęcią przewoźnika i osoby odbierającej towar poza UE. Są to bowiem substytuty oświadczeń o tym, że będące przedmiotem dostawy towary opuściły UE i dotarły do miejsca przeznaczenia.

Podsumowując, należy uznać, iż uprawnieni jesteście Państwo do zastosowania stawki podatku 0% VAT przewidzianej w art. 41 ust. 6 ustawy o VAT w odniesieniu do eksportu towarów w przypadku posiadania przez Państwa faktury sprzedaży oraz przynajmniej jednego z wymienionych poniżej (w pkt 1-4) dokumentów:

1)list przewozowy opatrzony podpisem lub pieczęcią przewoźnika oraz osoby odbierającej towary poza UE,

2)oświadczenie nabywcy towarów (w tym w formie korespondencji e-mail wysłanej przez pracownika nabywcy) o tym, że będące przedmiotem dostawy towary zostały dostarczone do miejsca przeznaczenia poza UE,

3)oświadczenie przewoźnika odpowiedzialnego za transport towarów o tym, że będące przedmiotem dostawy towary zostały dostarczone do miejsca przeznaczenia poza UE (w tym w formie wydruku z systemu śledzącego przesyłkę lub też oświadczenia zbiorczego dotyczącego większej liczby przesyłek),

4)dokument wydany przez administrację celną kraju trzeciego (nienależącego do UE) w związku z przywozem i odprawą celną w tym kraju towarów będących przedmiotem Państwa dostawy.

Ocena stanowiska

Stanowisko, które przedstawili Państwo we wniosku jest nieprawidłowe.

Uzasadnienie interpretacji indywidualnej

Zgodnie z przepisem art. 5 ust. 1 ustawy z 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług (t. j. Dz. U. z 2022 r., poz. 931, ze zm.), zwanej dalej „ustawą”:

Opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług podlegają:

1)odpłatna dostawa towarów i odpłatne świadczenie usług na terytorium kraju;

2)eksport towarów;

3)import towarów na terytorium kraju;

4)wewnątrzwspólnotowe nabycie towarów za wynagrodzeniem na terytorium kraju;

5)wewnątrzwspólnotowa dostawa towarów.

Według art. 2 pkt 1 ustawy:

Przez terytorium kraju rozumie się terytorium Rzeczypospolitej Polskiej, z zastrzeżeniem art. 2a.

Na mocy art. 2 pkt 3 ustawy:

Przez terytorium Unii Europejskiej rozumie się terytoria państw członkowskich Unii Europejskiej (...).

Natomiast jak stanowi art. 2 pkt 5 ustawy:

Przez terytorium państwa trzeciego rozumie się terytorium państwa niewchodzące w skład terytorium Unii Europejskiej, z zastrzeżeniem art. 2a ust. 1 i 3.

Na mocy art. 7 ust. 1 ustawy:

Przez dostawę towarów, o której mowa w art. 5 ust. 1 pkt 1, rozumie się przeniesienie prawa do rozporządzania towarami jak właściciel (…).

W myśl art. 2 pkt 6 ustawy:

Przez towary rozumie się rzeczy oraz ich części, a także wszelkie postacie energii.

Stosownie do art. 2 pkt 8 ustawy:

Przez eksport towarów rozumie się dostawę towarów wysyłanych lub transportowanych z terytorium kraju poza terytorium Unii Europejskiej przez:

1)dostawcę lub na jego rzecz, lub

2)nabywcę mającego siedzibę poza terytorium kraju lub na jego rzecz, z wyłączeniem towarów wywożonych przez samego nabywcę do celów wyposażenia lub zaopatrzenia statków rekreacyjnych oraz turystycznych statków powietrznych lub innych środków transportu służących do celów prywatnych

– jeżeli wywóz towarów poza terytorium Unii Europejskiej jest potwierdzony przez właściwy organ celny określony w przepisach celnych.

Należy zauważyć, że art. 5 ust. 1 pkt 2 ustawy przewiduje, że opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług podlega eksport towarów, jednak z uwagi na terytorialny charakter podatku VAT, opodatkowaniu podlegają wyłącznie czynności, których miejscem świadczenia jest terytorium Rzeczypospolitej Polskiej, które w przypadku dostaw towarów wysyłanych lub transportowanych wyznacza art. 22 ust. 1 pkt 1 ustawy.

Zgodnie z art. 22 ust. 1 pkt 1 ustawy:

Miejscem dostawy towarów jest w przypadku towarów wysyłanych lub transportowanych przez dokonującego ich dostawy, ich nabywcę lub przez osobę trzecią – miejsce, w którym towary znajdują się w momencie rozpoczęcia wysyłki lub transportu do nabywcy.

Stosownie do art. 41 ust. 4 ustawy:

W eksporcie towarów, o którym mowa w art. 2 pkt 8 lit. a, stawka podatku wynosi 0%.

Przy czym, zgodnie z art. 41 ust. 6 ustawy:

Stawkę podatku 0% stosuje się w eksporcie towarów, o którym mowa w ust. 4 i 5, pod warunkiem że podatnik przed upływem terminu do złożenia deklaracji podatkowej za dany okres rozliczeniowy otrzymał dokument potwierdzający wywóz towaru poza terytorium Unii Europejskiej.

W myśl art. 41 ust. 6a ustawy:

Dokumentem, o którym mowa w ust. 6, jest w szczególności:

1) dokument w formie elektronicznej otrzymany z systemu teleinformatycznego służącego do obsługi zgłoszeń wywozowych albo potwierdzony przez właściwy organ celny wydruk tego dokumentu;

2) dokument w formie elektronicznej pochodzący z systemu teleinformatycznego służącego do obsługi zgłoszeń wywozowych, otrzymany poza tym systemem, jeżeli zapewniona jest jego autentyczność;

3) zgłoszenie wywozowe w formie papierowej złożone poza systemem teleinformatycznym służącym do obsługi zgłoszeń wywozowych albo jego kopia potwierdzona przez właściwy organ celny.

Ponadto, na podstawie art. 41 ust. 11 ustawy:

Przepisy ust. 4 i 5 stosuje się odpowiednio w eksporcie towarów, o którym mowa w art. 2 pkt 8 lit. b, jeżeli podatnik przed upływem terminu do złożenia deklaracji podatkowej za okres rozliczeniowy, w którym dokonał dostawy towarów, otrzymał dokument, o którym mowa w ust. 6, z którego wynika tożsamość towaru będącego przedmiotem dostawy i wywozu. Przepisy ust. 7 i 9 stosuje się odpowiednio.

Wskazać jednak należy, że aby uznać daną czynność za eksport towarów, o którym mowa w art. 2 pkt 8 ustawy muszą wystąpić łącznie następujące przesłanki:

ma miejsce dostawa towarów wysyłanych lub transportowanych z terytorium kraju poza terytorium Unii Europejskiej przez dostawcę lub na jego rzecz (eksport bezpośredni) lub przez nabywcę mającego siedzibę poza terytorium kraju, lub na jego rzecz (eksport pośredni),

wywóz towaru poza terytorium Unii Europejskiej musi zostać potwierdzony przez właściwy organ celny określony w przepisach celnych.

Niespełnienie jakiejkolwiek z wymienionych wyżej przesłanek powoduje, że nie dochodzi do eksportu towarów w rozumieniu przepisów ustawy.

Z kolei, aby możliwe było opodatkowanie eksportu towarów stawką podatku w wysokości 0%, konieczne jest spełnienie warunku dotyczącego otrzymania przez podmiot potwierdzenia wywozu towarów przez organ celny określony w przepisach celnych. Spełnienie tego warunku ma gwarantować, że faktycznie nastąpił wywóz towarów i że bez ich powrotnego przywozu nie będą one przedmiotem dostawy na terytorium kraju, która poprzez zastosowanie stawki 0% byłaby faktycznie nieopodatkowana.

Z opisu sprawy wynika, że jesteście Państwo podmiotem zarejestrowanym jako podatnik VAT czynny. W ramach prowadzonej działalności gospodarczej dokonujecie Państwo sprzedaży eksportowej m.in. do Wielkiej Brytanii, a także do innych krajów znajdujących się poza UE. W przypadku większości transakcji eksportu towarów stosujecie Państwo jako dokument potwierdzający wywóz towarów poza terytorium UE komunikaty IE-599 wygenerowane z systemu AES w formie pliku XML. Zdarzają się jednak sytuacje, kiedy Państwo z różnych niezależnych od Państwa przyczyn nie dysponujcie komunikatem IE-599, mimo że towary zostały faktycznie wywiezione w ramach dostawy poza terytorium UE. Dzieje się tak m.in. ze względu na fakt, że wywozu towarów poza terytorium UE dokonują zewnętrzni przewoźnicy, którzy stosują różne procedury dotyczące postępowania w zakresie transportu i jego organizacji. W szczególności zdarza się sytuacja, w ramach której transport z Polski do kraju poza UE odbywa się poprzez terytorium innego państwa członkowskiego UE, gdzie tworzone są przesyłki zbiorcze. W przypadku braku komunikatu IE-599 Państwo, oprócz faktury eksportowej, posiadacie i będzie posiadać przynajmniej jeden z wymienionych niżej dokumentów, który można bezpośrednio powiązać z fakturą, tj.:

1.list przewozowy opatrzony podpisem lub pieczęcią przewoźnika oraz osoby odbierającej towary poza UE,

2.oświadczenie nabywcy towarów (w tym w formie korespondencji e-mail wysłanej przez pracownika nabywcy) o tym, że będące przedmiotem dostawy towary zostały dostarczone do miejsca przeznaczenia poza UE,

3.oświadczenie przewoźnika odpowiedzialnego za transport towarów o tym, że będące przedmiotem dostawy towary zostały dostarczone do miejsca przeznaczenia poza UE (w tym w formie wydruku z systemu śledzącego przesyłkę lub też oświadczenia zbiorczego dotyczącego większej liczby przesyłek),

4.dokument wydany przez administrację celną kraju trzeciego (nienależącego do UE) w związku z przywozem i odprawą celną w tym kraju towarów będących przedmiotem Państwa dostawy.

W każdym przypadku dane zawarte w tych dokumentach pozwalają i będą pozwalać na ustalenie tożsamości towarów, których dotyczą oraz połączenie ich z konkretną fakturą wystawioną przez Państwa.

Na tle tak przedstawionego opisu sprawy Państwa wątpliwości dotyczą określenia czy posiadane przez Państwa faktury sprzedaży oraz przynajmniej jeden z wymienionych dokumentów (w pkt 1 do 4) uprawnia Państwa do zastosowania stawki podatku 0% VAT przewidzianej w art. 41 ust. 6 ustawy w odniesieniu do eksportu towarów.

Odnosząc się do Państwa wątpliwości dotyczących prawa do opodatkowania dokonywanych dostaw z zastosowaniem stawki podatku VAT w wysokości 0% należy wskazać, że zgodnie z art. 41 ust. 6 ustawy, możliwość zastosowania stawki 0% do eksportu towarów uwarunkowana jest posiadaniem, przed upływem terminu do złożenia deklaracji podatkowej za dany okres rozliczeniowy, dokumentu potwierdzającego wywóz towarów poza terytorium Unii Europejskiej. Zatem, aby mogli Państwo opodatkować sprzedaż stanowiącą eksport towarów stawką podatku w wysokości 0% - muszą Państwo posiadać dokument, który w sposób jednoznaczny potwierdza, że wysyłane towary opuściły terytorium Unii Europejskiej. Przykładowy katalog takich dokumentów wymieniony został w art. 41 ust. 6a ustawy. Przy tym, zauważyć należy, że nie jest to katalog zamknięty, na co wskazuje użyty w tym przepisie zwrot „w szczególności”.

Niemniej jednak, pomimo tego, że katalog dokumentów wymienionych w art. 41 ust. 6a ustawy ma charakter otwarty, nie można przyjąć, że mogą to być inne dowody niż dokumenty „urzędowe”, w których właściwe organy celne (polskie lub z innych państw członkowskich UE) potwierdziły wywóz towarów poza terytorium UE.

W powołanym przez Państwa wyroku z dnia 28 marca 2019 r., w sprawie C-275/18 TSUE stwierdził, że: „(…) art. 146 ust. 1 lit. a) w związku z art. 131 dyrektywy VAT należy interpretować w ten sposób, że sprzeciwia się on temu, aby przepis prawa krajowego uzależniał zwolnienie z VAT przewidziane dla towarów przeznaczonych do wywozu poza terytorium Unii od przesłanki, aby towary te zostały objęte procedurą celną wywozu, w sytuacji, w której jest bezsporne, że zostały spełnione materialnoprawne przesłanki zwolnienia, w tym w szczególności przesłanka faktycznego wyprowadzenia danych towarów z terytorium Unii”.

Należy jednak wskazać, że ww. wyrok zapadł w okolicznościach, w których podmiot wysyłał przedmioty kolekcjonerskie poza terytorium Unii Europejskiej pocztą i był w stanie wykazać ten fakt za pomocą dokumentów wydanych przez służby pocztowe. W takich okolicznościach TSUE stwierdził, że „(...) brak poszanowania formalnego wymogu objęcia towarów przeznaczonych do wywozu procedurą wywozu nie może prowadzić do tego, że eksporter traci prawo do zwolnienia w eksporcie, o ile zostało wykazane faktyczne wyprowadzenie danych towarów z terytorium Unii” (pkt 38 wyroku).

Do powyższego orzeczenia TSUE odwołał się Naczelny Sąd Administracyjny w powołanym również przez Państwa wyroku z 21 lipca 2020 r., sygn. akt I FSK 2005/17. Sprawa będąca przedmiotem rozstrzygnięcia NSA także dotyczyła podatnika, który dokonując sprzedaży za pośrednictwem Poczty Polskiej poza terytorium Unii Europejskiej, nie dopełnił wymagań formalnych w postaci zgłoszeń celnych wywozowych i w związku z tym nie posiadał dokumentów potwierdzających wywóz towarów poza terytorium Unii Europejskiej.

Podkreślić należy, że w sprawie będącej przedmiotem ww. rozstrzygnięcia ani organy podatkowe, ani sąd I instancji nie zakwestionowały samego faktu wywozu towarów poza obszar UE. Jedynym powodem odmowy prawa do zastosowania stawki 0% była okoliczność braku dokonywania przez podatnika zgłoszeń celnych wywozowych, a w konsekwencji braku dokumentów potwierdzających wywóz towarów poza terytorium UE przez właściwy urząd celny.

Jak wskazał NSA, w świetle wyżej cytowanego orzeczenia TSUE, dla zastosowania stawki VAT 0% w eksporcie kluczowy jest fakt wywozu poza terytorium UE (przesłanka materialna), a nie zgromadzenie określonych dokumentów w konkretnej procedurze (przesłanka formalna). W konsekwencji - w ocenie NSA - „(…) nie można odmówić podatnikowi prawa do zastosowania stawki 0% VAT wyłącznie na tej podstawie, że nie posiada on określonego dokumentu potwierdzającego eksport towarów poza UE, jeśli eksport ten faktycznie nastąpił, która to okoliczność jak wskazano wyżej nie była przez organy kwestionowana.”

Należy podkreślić, że zarówno wyrok TSUE C-275/18 jak również wyrok NSA sygn. akt I FSK 2005/17 zapadły w szczególnych okolicznościach związanych z wywozem towarów poza terytorium UE, który był wykonywany przez operatora pocztowego, tj. podmiotu uprawnionego do wykonywania działalności pocztowej na podstawie odrębnych przepisów. Zinstytucjonalizowany charakter działalności ww. podmiotów pozwala więc na przyjęcie, że dokumenty wygenerowane przez operatora pocztowego, także w jego systemie elektronicznym mają przymiot dokumentu „urzędowego”, a tym samym jeżeli potwierdzają wywóz towarów poza terytorium UE mogą stanowić dokument, o którym mowa w art. 41 ust. 6a ustawy.

W tym miejscu wskazać należy, że co do zasady zgłoszenia wywozowe towarów z obszaru celnego UE składane są w formie elektronicznej z wykorzystaniem Automatycznego Systemu Eksportu (AES). Zgłoszenie celne (wywozowe) w postaci komunikatu IE 515 jest składane przez zgłaszającego do właściwego urzędu wywozu. Z kolei urząd wyprowadzenia, tj. urząd celny graniczny, przez który towar opuszcza obszar celny Unii Europejskiej niezwłocznie po tym, jak towar opuścił obszar celny UE przesyła do urzędu wywozu (urzędu, w którym zostało złożone zgłoszenie celne) komunikat IE 518 zawierający wyniki kontroli przeprowadzonej w urzędzie wyprowadzenia. Po otrzymaniu przez urząd wywozu komunikatu IE 518 System AES generuje automatycznie komunikat IE 599 i przesyła go zgłaszającemu. Komunikat IE 599 jest dokumentem celnym potwierdzającym, także dla celów podatkowych, wywóz towarów poza terytorium UE przez wskazanego w zgłoszeniu wywozowym eksportera.

Należy dodatkowo zaznaczyć, że komunikat IE 599 może być wydany nie tylko przez administrację celną krajową, ale także przez inne unijne organy celne, jeśli odprawa celna wywozowa (eksportowa) miała miejsce na terenie innego państwa członkowskiego.

Zatem, dokumentem potwierdzającym wywóz towarów poza terytorium UE jest:

• elektroniczny komunikat IE 599 otrzymany w systemie AES,
• wydruk ww. komunikatu potwierdzony przez właściwy organ celny,
• elektroniczny komunikat IE 599 otrzymany poza systemem AES, jeżeli jego autentyczność jest zapewniona.

Dokumentem, o którym mowa w art. 41 ust. 6a ustawy uprawniającym do zastosowania stawki 0% przy eksporcie będzie również zgłoszenie wywozowe w formie papierowej złożone poza systemem teleinformatycznym lub kopia takiego zgłoszenia potwierdzona przez właściwy urząd celny. We wszystkich ww. przypadkach są to dokumenty o charakterze „urzędowym” wygenerowane w systemie AES lub potwierdzone przez właściwy urząd celny.

Z powyższego wynika więc, że pomimo tego, że katalog dokumentów wymienionych w art. 41 ust. 6a ustawy jest katalogiem otwartym, nie można zastosować stawki VAT w wysokości 0% względem eksportu towarów na podstawie dowodów innych niż dokumenty „urzędowe”, w których właściwe organy celne (polskie lub z innych państw członkowskich UE) potwierdziły wywóz towarów poza terytorium UE.

Mając zatem na uwadze okoliczności sprawy, w świetle powołanych przepisów prawa wskazać należy, że posiadanych przez Państwa ww. dokumentów, opisanych w pkt 1 do 4, nie można uznać za dokumenty o charakterze urzędowym, mają one jedynie charakter informacyjny. To nie właściwy organ celny krajowy lub innego państwa członkowskiego lecz podmiot gospodarczy, tj. przewoźnik odpowiedzialny za transport towarów lub nabywca towarów potwierdzają wywóz poza terytorium UE. Za dokument, o którym mowa wyżej, nie można uznać również dokumentu wydanego przez administrację celną kraju trzeciego (nienależącego do UE) w związku z przywozem i odprawą w tym kraju towarów będących przedmiotem dostawy.

Tym samym, ww. dokumenty, nie będą dokumentami potwierdzającymi wywóz towarów poza terytorium UE, o których mowa w art. 41 ust. 6 i ust. 6a ustawy. W konsekwencji na podstawie dokumentów opisanych we wniosku nie będą mogli Państwo zastosować stawki VAT w wysokości 0% przewidzianej dla eksportu towarów.

Tym samym Państwa stanowisko należy uznać za nieprawidłowe.

Dodatkowe informacje

Informacja o zakresie rozstrzygnięcia

Interpretacja dotyczy:

• stanu faktycznego, który Państwo przedstawili i stanu prawnego, który obowiązywał w dacie zaistnienia zdarzenia

oraz

• zdarzenia przyszłego, które Państwo przedstawili i stanu prawnego obowiązującego w dniu wydania interpretacji.

Organ zastrzega, że rozstrzygnięcie, czy dokumenty, którymi będzie dysponować Wnioskodawca, rzeczywiście potwierdzają dokonanie wywozu towarów poza terytorium Unii Europejskiej, może być stwierdzone ostatecznie jedynie w toku postępowania podatkowego, kontroli podatkowej, bądź kontroli celno-skarbowej, przeprowadzonej przez właściwy organ podatkowy, a nie w postępowaniu dotyczącym wydania interpretacji indywidualnej.

Odnosząc się do powołanych przez Państwa wyroków i interpretacji należy wskazać, że zarówno wyroki jak i interpretacje indywidualne są wydawane w indywidualnych sprawach i nie wiążą w sprawach innych podatników, co jest zrozumiałe zważywszy na różnorodność i odmienność okoliczności faktycznych występujących w każdej z indywidualnych spraw podlegających rozstrzygnięciu.

Przytoczone orzeczenia Organ potraktował jako element Państwa argumentacji, lecz nie mogły mieć one wpływu na ocenę prawną rozpatrywanej sprawy. Nie negując powołanego orzeczenia jako cennego źródła w zakresie wskazywania kierunków wykładni norm prawa podatkowego należy zwrócić uwagę, że organ podatkowy jest zobowiązany traktować indywidualnie każdą sprawę. Tym samym, powołane wyroki nie mogą wpłynąć na ocenę prawidłowości rozstrzygnięcia przyjętego w przedmiotowej sprawie.

Niemniej jednak odnosząc się do tezy wynikającej z powołanego orzecznictwa, że dla zastosowania stawki VAT 0% w eksporcie towarów kluczowy jest fakt wywozu poza terytorium UE (przesłanka materialna), a nie zgromadzenie określonych dokumentów w konkretnej procedurze (przesłanka formalna), należy wskazać, że odnosi się to do sytuacji, w której okoliczność wywozu towaru poza terytorium UE nie była kwestionowana, tj. była ustalona w sposób bezsporny w ramach toczącego się postępowania podatkowego. Ze względu na to, że w toku postępowania interpretacyjnego organ nie wyjaśnia stanu faktycznego (tj. nie przeprowadza postępowania dowodowego), lecz dokonuje oceny prawnej stanu faktycznego przedstawionego przez podatnika, nie sposób uznać, że przesłanka materialnoprawna dla zastosowania stawki 0% (tj. fakt wywozu) została rzeczywiście spełniona. Tym samym nie sposób przyjąć, że podatnik ma prawo do zastosowania stawki VAT 0% pomimo niedopełnienia wymogów formalnych, tj. braku „urzędowego” dokumentu, w którym właściwy organy celny potwierdza wywóz towarów poza UE.

Jednocześnie wyjaśniamy, że interpretacje rozbieżne bądź wątpliwe mogą być poddane weryfikacji w trybie art. 14e § 1 Ordynacji podatkowej, zgodnie z którym Szef Krajowej Administracji Skarbowej może z urzędu zmienić wydaną interpretację indywidualną, jeżeli stwierdzi jej nieprawidłowość, uwzględniając w szczególności orzecznictwo sądów, Trybunału Konstytucyjnego lub Trybunału Sprawiedliwości Unii Europejskiej. Oznacza to, że interpretacje indywidualne wydane przez upoważniony do tego organ, każdorazowo podlegają analizie i weryfikacji, a w przypadku stwierdzenia nieprawidłowości, Szef Krajowej Administracji Skarbowej może zmienić nieprawidłową interpretację indywidualną.

Pouczenie o funkcji ochronnej interpretacji

• Funkcję ochronną interpretacji indywidualnych określają przepisy art. 14k-14nb ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. – Ordynacja podatkowa (t. j. Dz. U. z 2022 r. poz. 2651 ze zm.). Interpretacja będzie mogła pełnić funkcję ochronną, jeśli: Państwa sytuacja będzie zgodna (tożsama) z opisem stanu faktycznego i zdarzenia przyszłego i zastosują się Państwo do interpretacji.
• Zgodnie z art. 14na § 1 Ordynacji podatkowej:

Przepisów art. 14k-14n Ordynacji podatkowej nie stosuje się, jeśli stan faktyczny lub zdarzenie przyszłe będące przedmiotem interpretacji indywidualnej jest elementem czynności, które są przedmiotem decyzji wydanej:

1)z zastosowaniem art. 119a;

2)w związku z wystąpieniem nadużycia prawa, o którym mowa w art. 5 ust. 5 ustawy z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług;

3)z zastosowaniem środków ograniczających umowne korzyści.

• Zgodnie z art. 14na § 2 Ordynacji podatkowej:

Przepisów art. 14k-14n nie stosuje się, jeżeli korzyść podatkowa, stwierdzona w decyzjach wymienionych w § 1, jest skutkiem zastosowania się do utrwalonej praktyki interpretacyjnej, interpretacji ogólnej lub objaśnień podatkowych.

Pouczenie o prawie do wniesienia skargi na interpretację

Mają Państwo prawo do zaskarżenia tej interpretacji indywidualnej do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego. Zasady zaskarżania interpretacji indywidualnych reguluje ustawa z dnia 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi – t. j. Dz. U. z 2023 r. poz. 259 ze zm.; dalej jako „PPSA”).

Skargę do Sądu wnosi się za pośrednictwem Dyrektora KIS (art. 54 § 1 PPSA). Skargę należy wnieść w terminie trzydziestu dni od dnia doręczenia interpretacji indywidualnej (art. 53 § 1 PPSA):

• w formie papierowej, w dwóch egzemplarzach (oryginał i odpis) na adres: Krajowa Informacja Skarbowa, ul. Teodora Sixta 17, 43-300 Bielsko-Biała (art. 47 § 1 PPSA), albo
• w formie dokumentu elektronicznego, w jednym egzemplarzu (bez odpisu), na adres Elektronicznej Skrzynki Podawczej Krajowej Informacji Skarbowej na platformie ePUAP: /KIS/SkrytkaESP (art. 47 § 3 i art. 54 § 1a PPSA).

Skarga na interpretację indywidualną może opierać się wyłącznie na zarzucie naruszenia przepisów postępowania, dopuszczeniu się błędu wykładni lub niewłaściwej oceny co do zastosowania przepisu prawa materialnego. Sąd jest związany zarzutami skargi oraz powołaną podstawą prawną (art. 57a PPSA).

Podstawa prawna dla wydania interpretacji

Podstawą prawną dla wydania tej interpretacji jest art. 13 § 2a oraz art. 14b § 1 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. – Ordynacja podatkowa (t. j. Dz. U. z 2022 r. poz. 2651 ze zm.).