Interpretacja

TEMATY:

Interpretacja indywidualna z dnia 29 maja 2023 r., Dyrektor Krajowej Informacji Skarbowej, sygn. 0111-KDIB3-2.4012.128.2023.1.KK

Uznanie Działu M. za zorganizowaną część przedsiębiorstwa i brak opodatkowania jego dostawy podatkiem VAT na podstawie art. 6 pkt 1 ustawy o VAT.

Interpretacja indywidualna –

stanowisko prawidłowe

Szanowni Państwo,

stwierdzam, że Państwa stanowisko w sprawie oceny skutków podatkowych opisanego zdarzenia przyszłego w podatku od towarów i usług jest prawidłowe.

Zakres wniosku o wydanie interpretacji indywidualnej

28 lutego 2023 r. wpłynął Państwa wniosek z 28 lutego 2023 r. o wydanie interpretacji indywidualnej, który dotyczy podatku od towarów i usług w zakresie uznania Działu M.za zorganizowaną część przedsiębiorstwa i braku opodatkowania jego dostawy podatkiem VAT na podstawie art. 6 pkt 1 ustawy o VAT. Treść wniosku jest następująca:

Opis zaistniałego stanu faktycznego i zdarzenia przyszłego

Wnioskodawca jest polskim rezydentem podatkowym, podlegającym w Polsce nieograniczonemu obowiązkowi podatkowemu.

Wnioskodawca jest osobą prawną, spółką kapitałową prawa handlowego – spółka z ograniczoną odpowiedzialnością. Przedmiot działalności Wnioskodawcy obejmuje:

a. instalowanie maszyn przemysłowych, sprzętu i wyposażenia (33.20.Z),

b. naprawa i konserwacja urządzeń elektronicznych i optycznych (33.13.Z),

c. naprawa i konserwacja urządzeń elektrycznych (33.14.Z),

d. pozostała działalność usługowa, nigdzie indziej niesklasyfikowana (96.09.Z),

e. produkcja instrumentów i urządzeń pomiarowych, kontrolnych i nawigacyjnych (26.51.Z),

f. produkcja pozostałych maszyn specjalnego przeznaczenia, gdzie indziej niesklasyfikowana (28.99.Z),

g. konserwacja i naprawa pojazdów samochodowych, z wyłączeniem motocykli (45.20.Z),

h. pozostałe badania i analizy techniczne (71.20.Z),

i. pozostała działalność profesjonalna, naukowa i techniczna, gdzie indziej niesklasyfikowana (74.90.Z),

j. wynajem i dzierżawa pozostałych maszyn oraz dóbr materialnych, gdzie indziej niesklasyfikowane (77.39.Z).

Wnioskodawca przygotowuje się do przeprowadzenia restrukturyzacji swojego przedsiębiorstwa, wskutek czego Wnioskodawca dokona zbycia Działu M. Wnioskodawca w ramach wewnętrznej reorganizacji funkcjonalnej dokonał podziału swojej struktury organizacyjnej na:

1. Dział M.,

2. Dział T.,

3. Dział A.

Ostatecznym etapem reorganizacji ma być zbycie Działu M., wskutek czego z istniejącego przedsiębiorstwa zostanie wydzielony Dział M. Oddzielenie powyższych rodzajów działalności ma na celu m.in. usprawnienie zarządzania i gospodarowania majątkiem w celu zwiększenia efektywności gospodarczej oraz przychodów właściwych dla tych segmentów działalności.

W związku z reorganizacją działalności, Wnioskodawca, na podstawie stosownej Uchwały Zarządu, w ramach wewnętrznej organizacji na podstawie Regulaminu organizacyjnego, wyodrębnił trzy ww. indywidualnie zorganizowane Działy. Wewnętrzne wyodrębnienie organizacyjne przejawia się zatem poprzez wewnętrzną reorganizację Wnioskodawcy opartą o dokument jakim jest Uchwała Zarządu oraz wprowadzony na jej podstawie wewnętrzny Regulamin organizacyjny.

Przedmiotem działalności Działu M. jest w szczególności dostawa pojazdów z (…).

Przedmiotem działalności Działu T. jest w szczególności dostawa, instalacja i serwis urządzeń oraz systemów ruchu drogowego wraz z systemami poboru opłat drogowych.

Przedmiotem działalności Działu A. jest w szczególności dostawa i serwis urządzeń stosowanych w sektorze logistyki i przemysłu.

W związku z wyodrębnieniem, każdy Dział został wyposażony w niezbędne zaplecze techniczne oraz organizacyjne, a także zasoby pracownicze. Jak wspomniano wyżej, końcowym etapem dokonywanej reorganizacji ma być zbycie Działu M. Wewnętrzne wyodrębnienie, a w konsekwencji Podział Wnioskodawcy ma również swoje podstawy gospodarcze. Obecna działalność stanowi w istocie obszar całkowicie odrębny od zakresu działalności wykonywanej w ramach Działu T. oraz Działu A. Dokonując zbycia Działu M. Wnioskodawca chce uniknąć sytuacji symultanicznego wykonywania działalności, której istotne elementy mają skrajnie odmienny charakter co skutkuje wyższym stopniem skomplikowania prowadzenia działalności operacyjnej z uwagi na wielopłaszczyznowość poszczególnych rodzajów działalności prowadzonych w wyodrębnionych Działach. Przedmiot działalności Działów T. oraz A. jest zbliżony pod względem charakteru i istoty wykonywania tej działalności, natomiast Dział M., dokonując dostaw pojazdów z systemem (…), zajmuje się działalnością zupełnie innego rodzaju.

Tym samym Dział M., jak wynika z opisanego wyżej schematu organizacyjnego, jest samodzielną jednostką funkcjonującą w ramach struktury wewnętrznej, stanowiącą wyodrębniony organizacyjnie w strukturze Wnioskodawcy zespół składników majątkowych, niemajątkowych, a także z odrębną osobową strukturą organizacyjną opartą o podział na poszczególne komórki organizacyjne.

Każdy z Działów służy do realizacji określonych zadań gospodarczych, a przypisany do niego zespół składników materialnych i niematerialnych stanowi zorganizowany zespół praw, obowiązków oraz rzeczy, który nakierowany jest na realizację tych zadań.

Ponadto, w księgach Wnioskodawcy poszczególne Działy zostały wyodrębnione poprzez wydzielenie analityki obejmującej:

1. miejsca powstawania kosztów, w tym dla środków trwałych oraz zapasów,

2. realizowane projekty,

3. miejsce powstawania przychodów,

4. kontrahentów oraz rozrachunki.

Do Działu M. przypisane są wszystkie składniki materialne i niematerialne z nim związane, w tym również zobowiązania takie jak zobowiązania wobec kontrahentów, w tym umowy oraz środki trwałe wykorzystywane w ramach tego Działu. Składniki majątkowe są oznaczone w Regulaminie wewnętrznym, a także w Ewidencji Środków Trwałych oraz Ewidencji Wartości Niematerialnych i Prawnych.

Wskutek dokonania wyodrębnienia poszczególnych Działów wewnętrzna struktura Wnioskodawcy przedstawia się w następujący sposób:

I. Dział M.

1. Kierownik Serwisu

1) Serwisanci (2)

2. Specjalista administracyjno-finansowy

3. Dyrektor Sprzedaży

4. Helpdesk (2)

5. PM

II. Dział T.

1. Kierownik Serwisu (techniczny)

2. Kierownik Serwisu (operacyjny)

1) Serwisanci (11)

3. Specjaliści administracyjni (2)

4. Specjaliści finansowi (2)

5. Helpdesk (4)

6. PM (4)

III. Dział A.

1. Kierownik Serwisu (techniczny)

1) Serwisanci (11)

2. Specjaliści administracyjni (2)

3. Specjaliści finansowi (2)

4. Helpdesk (2)

5. PM (5)

Wnioskodawca wskazuje w tym miejscu, że pomimo wyszczególnienia powyżej elementów struktury organizacyjnej o tożsamym oznaczeniu (np. Serwisanci, Helpdesk, PM), są to stanowiska funkcjonujące niezależnie w każdym z Działów, włącznie z odrębnym składem osobowym i zapleczem techniczno-organizacyjnym.

Jak wspomniano wyżej, w ramach wewnętrznej reorganizacji Wnioskodawcy mamy do czynienia z wyodrębnieniem Działów.

W ramach wyodrębnienia organizacyjnego wskazuje się, że każdy z Działów dysponuje kadrą pracowniczą stanowiącą odrębny zespół zasobów ludzkich, zgodnie z przedstawioną wyżej strukturą organizacyjną. Kadra, znajdująca się pod odgórnym kierownictwem Zarządu (co wynika z istoty struktury korporacyjnej spółki z ograniczoną odpowiedzialnością) odpowiada za całokształt spraw objętych zakresem ich działania w ramach jednego Działu.

Poszczególne Działy są także wyposażone w odrębne składniki majątku.

Zgodnie z założeniem przyjętym w Regulaminie organizacyjnym Dział M. dysponuje sprzętem komputerowym (laptopy, monitory, klawiatury, myszy) oraz pojazdami.

Zgodnie z założeniem przyjętym w Regulaminie organizacyjnym Dział T. oraz dział A. również są wyposażone w składniki majątku umożliwiające im prowadzenie działalności operacyjnej w sposób, który nie wymaga sięgania po zasoby osobowe oraz sprzętowe wykorzystywane w ramach działalności któregokolwiek z pozostałych Działów. Wykorzystanie składników majątku w ramach każdego z Działów jest bowiem powiązane z ich strukturą organizacyjną przyjętą w Regulaminie. Wnioskodawca dokonał bowiem wewnętrznego wyodrębnienia w oparciu o analizę zapotrzebowania związaną z przedmiotem działalności oraz strukturą, w ramach której następuje realizacja zadań przypisanych do Działów, co zapewnia efektywność w zagospodarowaniu poszczególnych składników majątku zgodnie z ich przeznaczeniem, w celu maksymalizacji efektu gospodarczego.

Jak wspomniano wyżej, poszczególne składniki majątku są przypisane w Regulaminie organizacyjnym oraz odpowiednio oznaczone w prowadzonych EŚT oraz WNiP.

Podsumowując, Dział M. dysponuje aktywami niezbędnymi do prowadzenia przypisanej mu działalności gospodarczej.

W ramach reorganizacji wewnętrznej zostało także przeprowadzone wyodrębnienie o charakterze finansowym. Księgi rachunkowe Wnioskodawcy w pełni umożliwiają sporządzenie bilansu, rachunku zysków i strat odrębnie dla Działu M., Działu T. oraz Działu A. W stosunku do każdego z Działów istnieje możliwość przyporządkowania aktywów, przychodów i kosztów, a także należności i zobowiązań. W Regulaminie organizacyjnym przewidziano bowiem rozwiązanie, zgodnie z którym prowadzona jest wspólna księgowość dotycząca działalności Wnioskodawcy, obejmująca zapisy księgowe wszystkich Działów funkcjonujących w ramach struktury organizacyjnej, pozwalająca wydzielić przychody i koszty, a także zobowiązania i należności poszczególnych Działów. Ponadto, do każdego z działów przydzielone są odrębne rachunki bankowe dotyczące działalności wykonywanej przez poszczególne Działy co umożliwia przyporządkowanie przepływów pieniężnych z tych rachunków do każdego Działów.

Tym samym prowadzona ewidencja zdarzeń gospodarczych pozwala i będzie pozwalała na przyporządkowanie przychodów i kosztów oraz należności i zobowiązań odrębnie do części działalności będącej przedmiotem wydzielenia oraz pozostającej w strukturze Wnioskodawcy.

Wnioskodawca wskazuje, że, zgodnie z powyższym, funkcjonuje system, w którym przychody osiągane w ramach każdego z Działów mogą zostać ujęte oddzielnie, a koszty związane z ich funkcjonowaniem są uwzględniane na oddzielnych kontach analitycznych.

Do każdego z Działów są również przyporządkowane określone zobowiązania.

Z Działem M. związane są umowy dotyczące realizacji projektów na dostawę pojazdów z systemem (…), polisy ubezpieczeniowe, gwarancje bankowe oraz umowy podwykonawcze związane z przedmiotem działalności Działu.

Z Działem T. związane są umowy dotyczące dostawy systemów ruchu drogowego i poboru opłat, takie jak umowy wykonawcze i podwykonawcze czy też umowy serwisowe (serwis i utrzymywanie sprzętu).

Z działem A. związane są umowy dotyczące serwisu i dostawy urządzeń dla przemysłu i logistyki takie jak umowy wykonawcze czy umowy serwisowe (serwis i utrzymanie sprzętu).

Ponadto, poszczególne Działy posiadają odrębne systemy budżetowania i planowania finansowego, co umożliwia prowadzenie niezależnych analiz opłacalności.

W ramach wyodrębnienia funkcjonalnego wskazuje się, że Działy operują w innych segmentach działalności. Dział M. zajmuje się głównie dostawą pojazdów z (…), natomiast istota działalności Działów T. oraz A. skupia się na dostawie, instalacji i serwisie systemów ruchu drogowego oraz systemów wykorzystywanych w przemyśle i logistyce.

Wyodrębnienie funkcjonalne przejawia się zatem poprzez przypisanie do poszczególnych Działów zasobów (osobowych, sprzętowych, finansowych), które mają zapewnić, że ta struktura ma potencjalną możliwość ewentualnego samodzielnego funkcjonowania jako odrębny podmiot. W ramach Działów zapewnione są takie działania jak planowanie, kontrola oraz realizacja przedsięwzięć gospodarczych właściwych dla przedmiotu ich działalności w oparciu o przypisane do nich składniki majątkowe oraz zasoby ludzkie, funkcjonujące w danej jednostce. Zapewnienie takiej możliwości wynika wprost z przyjętej u Wnioskodawcy wewnętrznej struktury organizacyjnej. Okoliczność wyodrębnienia funkcjonalnego potwierdza wspomniana wyżej Uchwała Zarządu oraz wprowadzony na jej podstawie wewnętrzny Regulamin organizacyjny, a także dokonane u Wnioskodawcy wyodrębnienie na gruncie osobowym, finansowym oraz organizacyjnym.

Zatem, każdy z Działów jest w stanie samodzielnie i niezależnie planować, kontrolować i realizować zakładane przedsięwzięcia gospodarcze przy wykorzystaniu alokowanych składników majątkowych oraz przy zaangażowaniu własnych zespołów zasobów ludzkich, pod nadzorem osób przyporządkowanych do tych działalności.

Zarówno Dział M., jak też Dział T. oraz Dział A. są w stanie samodzielnie i niezależnie realizować swoje zadania oraz prowadzić działalność gospodarczą w taki sposób w jaki dokonują tego samodzielne podmioty funkcjonujące na rynku, z wykorzystaniem własnych zasobów ludzkich, technicznych, finansowych oraz majątkowych.

Z uwagi na to, że istota działalności Działu M. oraz dwóch pozostałych Działów różni się od siebie pod względem istoty sprawowanych funkcji gospodarczych, zaangażowanych aktywów, ponoszonych kosztów oraz ryzyka gospodarczego, Wnioskodawca zdecydował o dokonaniu rozdzielenia strukturalnego obszarów działalności w celu maksymalizacji wykorzystania potencjału oraz efektu gospodarczego, co jest celem zamierzeń restrukturyzacyjnych Wnioskodawcy. Swoich działań nie motywuje on bowiem dążeniem do uniknięcia lub uchylenia się od opodatkowania. Wnioskodawcą kieruje bowiem motyw wyodrębnienia rodzajów działalności. Planowane działania są zatem podyktowane dywersyfikacją ryzyka i spowodowania, że prowadzone działalności będą jeszcze bardziej efektywne oraz wydajne.

Zbycie Działu M. sprawi, że Wnioskodawca będzie mógł w dalszym ciągu kontynuować działalność w zakresie związanym z Działami T. oraz A., bez obciążenia ryzykiem gospodarczym związanym z Działem M. oraz dokonywanymi przezeń m.in. dostawami pojazdów z systemem (…).

Z uwagi na znacznie wyższe ryzyko gospodarcze związane z funkcjonowaniem Działu M. jego wydzielenie ma swoje uzasadnienie ekonomicznie, gdyż w razie zaistnienia niekorzystnych warunków rynkowych w tym segmencie, czy też powstania odpowiedzialności związanej z wykonywaną działalnością nie obciąży to wyniku finansowego Wnioskodawcy oraz nie wpłynie negatywnie na funkcjonowanie pozostałych Działów.

Co więcej, zbyty Dział nie będzie miał wówczas negatywnego wpływu na funkcjonowanie oraz wynik finansowy Wnioskodawcy. Dzięki planowanemu przedsięwzięciu dochodzi więc do znacznego ograniczenia ryzyka gospodarczego. Wnioskodawca wskazuje na nierozłączny element dążenia do minimalizacji ryzyka oraz do maksymalizacji efektywności ekonomicznej. Wskutek dokonania zbycia, Wnioskodawca będzie bowiem poświęcać swoje zasoby wyłącznie na funkcjonowanie oraz rozwój określonych rodzajów działalności.

Jak bowiem wskazano wyżej, Dział M. zajmuje się działalnością o wyższym poziomie złożoności niż pozostałe Działy. Obejmuje ona bowiem świadczenie składające się zarówno z przekazania kontrahentom pojazdów, jak też wyposażenia ich w specjalistyczny system (…). Porównując, można stwierdzić, że Dział M. jest obarczony znacznie bardziej złożonym zakresem świadczenia, gdyż odnosi się do dostarczenia jednostki mającej spełniać funkcje mobilnego (…), a więc prawidłowe wykonanie świadczenia obejmuje zapewnienie sprawnego technicznie pojazdu o specyficznych, wymaganych przez kontrahenta, parametrach technicznych przeznaczonego do określonego rodzaju działalności operacyjnej, jak również zintegrowanego z nim systemu, zapewniającego możliwość efektywnego wykorzystania pojazdu w zakresie szerszym niż efekt działalności pozostałych Działów.

Z uwagi na to, iż Dział M. zajmuje się dostarczaniem pojazdów, spoczywa na nim znacznie wyższe ryzyko gospodarcze związane zarówno z wynikiem finansowym, jak również ewentualnym ryzykiem związanym z odpowiedzialnością za przedmiot świadczenia, który wiąże się ze stałym i bezpośrednim użytkowaniem przez ludzi, a więc z potencjalną odpowiedzialnością wynikającą z tej okoliczności. Natomiast, główna działalność Działu T. obejmuje dostawy systemów ruchu drogowego i poboru opłat, a Działu A. obejmuje serwis i dostawy urządzeń dla przemysłu i logistyki.

Stwierdzić więc należy, że wobec odmiennego charakteru segmentu, w którym funkcjonują działy, odmienność Działu M. jest w pełni widoczna, a jego wyodrębnienie jest uzasadnione także z uwagi na inny element segmentu rynku, na którym Wnioskodawca prowadzi działalność.

Tym samym, jak wspomniano wyżej, jakiekolwiek zdarzenia mające wpływ na branżę wchodzącą w zakres działania Wnioskodawcy oraz Działu M., pozostaną bez wpływu na drugi z tych podmiotów. Tak więc, kondycja finansowa Działu nie obciąży już Wnioskodawcy.

Oczywistym więc jawi się, że celem zbycia Działu M. będzie wprowadzenie uporządkowanej struktury organizacyjnej Spółki, poprzez oddzielenie znacznie różniących się od siebie profili działalności.

Planowane zbycie obejmie cały Działy M. wraz z przyporządkowanym do niego majątkiem, zapleczem technicznym i osobowym, a także zobowiązaniami i wierzytelnościami. W ramach zbycia dojdzie do przeniesienia zakładu pracy związanego z Działem M. w trybie art. 23¹ ustawy z dnia 26 czerwca 1976 r. Kodeksu pracy (dalej: „K.p.”).

W ramach zbycia dojdzie do przeniesienia opisanej wyżej struktury wraz z personelem i pozostałymi składnikami majątkowymi i niemajątkowymi służącymi do realizacji zadań Działu M.

Wskutek tego u Wnioskodawcy pozostaną zasoby ludzkie, środki trwałe, zobowiązania finansowe, a także rozliczenia publicznoprawne, wartości niematerialne i prawne oraz należności od kontrahentów i zobowiązania wobec kontrahentów, a także środki pieniężne niezbędne do prowadzenia działalności właściwej dla Działów T. oraz A.

Natomiast na nabywcę zostaną przeniesione zasoby ludzkie, środki trwałe, zobowiązania finansowe, a także rozliczenia publicznoprawne, wartości niematerialne i prawne oraz należności od kontrahentów i zobowiązania wobec kontrahentów, a także środki pieniężne niezbędne do prowadzenia działalności właściwej dla Działu M.

Podsumowując, z opisu struktury wewnętrznej wynika, że do każdego z wyodrębnionych Działów przyporządkowano strukturę organizacyjną, osobową, finansową oraz zaplecze sprzętowe, które wspólnie tworzą funkcjonalną strukturę mającą na celu samodzielne wykonywania zadań, niezależnie przez każdy z Działów, bez potrzeby sięgania po zasoby innych Działów. W przypadku nabycia któregokolwiek z tak zorganizowanych działów, z uwagi na wyposażenie każdego z Działów w strukturę niezbędną do samodzielnego funkcjonowania, nabywca nie będzie zmuszony do zaangażowania dodatkowych środków czy też podejmowania dodatkowych działań w celu zapewnienia funkcjonowania któregokolwiek z Działów, a będzie miał możliwość kontynuowania działalności.

Każdy z Działów służy bowiem do realizacji określonych zadań gospodarczych, a przypisany do niego zespół składników materialnych i niematerialnych stanowi zorganizowany zespół praw, obowiązków oraz rzeczy, który nakierowany jest na realizację tych zadań.

Mający być przedmiotem zbycia Dział M. po ich nabyciu, będzie wykorzystywany przez nabywcę do prowadzenia działalności gospodarczej w zakresie związanym z tym Działem, tj. nabywca będzie kontynuował działalność prowadzoną dotychczas w ramach Działu M., a do jego funkcjonowania operacyjnego, jak wspomniano wyżej, nie będzie potrzebne zaangażowanie innych środków materialnych lub niematerialnych, a także zorganizowanych struktur działalności nabywcy lub podjęcia dodatkowych działań przez tego nabywcę.

Pytanie

Czy w opisanym zdarzeniu przyszłym Dział M., będzie stanowił zorganizowaną część przedsiębiorstwa w rozumieniu przepisów ustawy o VAT, a tym samym jego dostawa na rzecz nabywcy nie będzie podlegać przepisom ustawy o VAT zgodnie z art. 6 pkt 1 ustawy o VAT?

Państwa stanowisko w sprawie

Zdaniem Wnioskodawcy Dział M., który będzie przedmiotem zbycia, będzie stanowił zorganizowaną część przedsiębiorstwa w rozumieniu przepisu art. 2 pkt 27e oraz art. 6 pkt 1 ustawy o VAT, a tym samym jego dostawa nie będzie podlegać przepisom ustawy o VAT.

Uzasadnienie stanowiska własnego

W myśl art. 55¹ ustawy z dnia 23 kwietnia 1964 r. Kodeks cywilny (t. j. Dz.U. z 2022 r. poz. 1360 z późn. zm.; dalej jako: „K.c.”), przedsiębiorstwo jest zorganizowanym zespołem składników niematerialnych i materialnych przeznaczonym do prowadzenia działalności gospodarczej.

Obejmuje ono w szczególności:

1) oznaczenie indywidualizujące przedsiębiorstwo lub jego wyodrębnione części (nazwa przedsiębiorstwa);

2) własność nieruchomości lub ruchomości, w tym urządzeń, materiałów, towarów i wyrobów, oraz inne prawa rzeczowe do nieruchomości lub ruchomości;

3) prawa wynikające z umów najmu i dzierżawy nieruchomości lub ruchomości oraz prawa do korzystania z nieruchomości lub ruchomości wynikające z innych stosunków prawnych;

4) wierzytelności, prawa z papierów wartościowych i środki pieniężne;

5) koncesje, licencje i zezwolenia;

6) patenty i inne prawa własności przemysłowej;

7) majątkowe prawa autorskie i majątkowe prawa pokrewne;

8) tajemnice przedsiębiorstwa;

9) księgi i dokumenty związane z prowadzeniem działalności gospodarczej.

Zgodnie z art. 2 pkt 27e ustawy o VAT, zorganizowaną częścią przedsiębiorstwa (dalej także jako „ZCP”) jest organizacyjnie i finansowo wyodrębniony w istniejącym przedsiębiorstwie zespół składników materialnych i niematerialnych, w tym zobowiązań, przeznaczonych do realizacji określonych zadań gospodarczych, który zarazem mógłby stanowić niezależne przedsiębiorstwo samodzielnie realizujące te zadania.

Zgodnie z art. 6 pkt 1 ustawy o VAT, przepisów ustawy nie stosuje się do transakcji zbycia przedsiębiorstwa lub zorganizowanej części przedsiębiorstwa.

Zgodnie z powyższym na gruncie podatkowym mamy do czynienia z ZCP, jeżeli spełnione są następujące przesłanki:

- istnieje zespół składników materialnych i niematerialnych, w tym zobowiązań,

- zespół ten jest organizacyjnie i finansowo wyodrębniony w istniejącym przedsiębiorstwie,

- składniki te przeznaczone są do realizacji określonych zadań gospodarczych,

- zespół tych składników mógłby stanowić niezależne przedsiębiorstwo samodzielnie realizujące określone zadania gospodarcze.

W związku z tym, że ustawodawca nie definiuje w jaki sposób spełnienie powyższych przesłanek powinno być weryfikowane, konieczne jest odwołanie się do stanowiska judykatury oraz organów podatkowych w tym zakresie.

Zorganizowana część przedsiębiorstwa to przede wszystkim zespół składników materialnych i niematerialnych.

Jak stwierdził Dyrektor Izby Skarbowej w Warszawie w interpretacji indywidualnej z dnia 14 stycznia 2013 r. znak: IPPP1/443-1076/12-2/MPe:

„zorganizowana część przedsiębiorstwa nie jest sumą poszczególnych składników, przy pomocy których będzie można prowadzić odrębny zakład, lecz zorganizowanym zespołem tych składników, przy czym punktem odniesienia jest tutaj rola, jaką składniki majątkowe odgrywają w funkcjonowaniu przedsiębiorstwa (na ile stanowią w nim wyodrębnioną organizacyjnie i funkcjonalnie całość)”.

Podobnie np. w interpretacji indywidualnej z dnia 18 stycznia 2021 r. znak: 0114-KDIP1-1.4012.708.2020.1.EW, interpretacji indywidualnej z dnia 27 grudnia 2018 r. znak: 0115-KDIT1-2.4012.825.2018.2.AD czy też interpretacji indywidualnej z dnia 23 stycznia 2023 r. znak: 0113-KDIPT1-3.4012.730.2022.1.MK.

Zespół składników materialnych i niematerialnych musi być dodatkowo organizacyjnie i finansowo wyodrębniony w istniejącym przedsiębiorstwie. Dyrektor Izby Skarbowej w Warszawie w interpretacji indywidualnej z dnia 29 czerwca 2011 r. znak: IPPP1-443-702/11-2/MP uznał, że:

„Wyodrębnienie organizacyjne oznacza, że zorganizowana część przedsiębiorstwa występuje w strukturze organizacyjnej podatnika. Ocena ta musi być dokonywana według podstawowego kryterium, tj. ustalenia jaką rolę składniki majątkowe i związane z nimi prawa materialne i niematerialne w tym zobowiązania odgrywały w funkcjonowaniu dotychczasowego przedsiębiorstwa (na ile stanowiły wyodrębnioną organizacyjnie i funkcjonalnie całość). Elementami zespołu składników materialnych i niematerialnych, stanowiących zorganizowaną część przedsiębiorstwa, powinny być w szczególności aktywa, obrotowe, ale także czynnik ludzki, a więc pracownicze.

Wyodrębnienie finansowe oznacza sytuację, w której poprzez odpowiednią ewidencję zdarzeń gospodarczych możliwe jest przyporządkowanie przychodów i kosztów, oraz należności i zobowiązań do zorganizowanej części przedsiębiorstwa. W sytuacji wyodrębnienia finansowego możliwe jest oddzielenie finansów przedsiębiorstwa od finansów jego zorganizowanej części. Zorganizowana część przedsiębiorstwa jest w stanie samodzielnie prowadzić działalność i istnieć niezależnie od przedsiębiorstwa głównego. Nie musi to być postać oddziału samodzielnie rozliczającego się. Ważne natomiast jest, aby przenoszone należności i zobowiązania były wyodrębnione i dały się przyporządkować organizacyjnie i finansowo do wyodrębnionego majątku (tak, aby można było przejąć funkcje gospodarcze)”.

Wyodrębnienie finansowe wymaga więc posiadania takiego systemu ewidencji, który umożliwia przyporządkowanie przychodów i kosztów oraz należności i zobowiązań do zorganizowanej części przedsiębiorstwa. Jak wynika ze stanowisk organów w indywidualnych interpretacjach przez taki system należy rozumieć odrębne plany finansowe, odrębne budżety oraz prowadzenie zakładowych planów kont, na których księgowane są wyłącznie zdarzenia gospodarcze związane z działalnością zorganizowanej części przedsiębiorstwa. Przykładowo, taką interpretację przedstawił Dyrektor Izby Skarbowej w Katowicach w indywidualnej interpretacji z dnia 18 marca 2008 r. znak: IBPB3/423-100/08/MS/KAN-3205/12/07.

Organy podatkowe precyzują również, jak należy rozumieć zdolność ZCP do działania jako samodzielne przedsiębiorstwo. Dyrektor Izby Skarbowej w Warszawie w interpretacji indywidualnej z dnia 29 czerwca 2011 r. znak: IPPP1-443-702/11-2/MP uznał, iż:

„Odnośnie wyodrębnienia funkcjonalnego to kryterium to sprowadza się do ustalenia czy wyodrębniona organizacyjnie całość jest w stanie przejąć zadania oraz samodzielnie funkcjonować na rynku. Nie budzi bowiem wątpliwości to, iż aby wydzielona część mienia przedsiębiorstwa mogła być uznana za zorganizowany zespół składników niematerialnych i materialnych, musi ona posiadać potencjalną zdolność do niezależnego działania gospodarczego, jako samodzielny podmiot gospodarczy. Składniki majątkowe: materialne i niematerialne wchodzące w skład zorganizowanej części przedsiębiorstwa muszą zatem umożliwić nabywcy podjęcie działalności gospodarczej w ramach odrębnego przedsiębiorstwa. O wyodrębnieniu funkcjonalnym może np. świadczyć posiadanie własnej grupy kontrahentów, z którymi istnieją bezpośrednie relacje handlowe”.

W orzecznictwie NSA wskazuje się, że nie jest wystarczające proste porównanie katalogu składników należących do zbywcy prowadzącego przedsiębiorstwo z listą składników przekazanych nabywcy, gdyż istotne znaczenie ma funkcjonalny i organizacyjny związek pomiędzy nabytymi składnikami majątkowymi i niemajątkowymi, który w istocie decyduje o samodzielnej realizacji celów gospodarczych. Natomiast jeżeli braki w określonych składnikach majątku pozostają bez znaczenia dla funkcjonowania przedsiębiorstwa, wówczas nie mogą one przesądzić o tym czy doszło do dostawy przedsiębiorstwa, gdyż dla jego zbycia wystarczające jest przeniesienie na nabywcę minimum środków pozwalających na kontynuowanie realizowanej uprzednio w tym przedsiębiorstwie działalności gospodarczej (zob. wyrok NSA z dnia 25 kwietnia 2018 r. sygn. akt I FSK 1204/16). Podobnie NSA w wyroku z dnia 30 czerwca 2021 r. sygn. akt I FSK 1453/19.

Analogiczne stanowisko wynika z orzecznictwa TSUE. Przykładowo, w wyroku z dnia 10 listopada 2011 r. sygn. C-444/10, Trybunał wskazał bowiem, że:

„Stwierdzenie, iż nastąpiło przekazanie przedsiębiorstwa lub jego samodzielnej części w rozumieniu art. 5 ust. 8 szóstej dyrektywy 77/388 w sprawie harmonizacji ustawodawstw państw członkowskich w odniesieniu do podatków obrotowych, wymaga, by całość przekazanych składników pozwalała na prowadzenie samodzielnej działalności gospodarczej”.

Analogiczny pogląd TSUE wyraził w wyroku z dnia 27 listopada 2003 r. w sprawie C-497/01 (Zita Modes Sarl przeciwko Administration de l'enregistrement et des domains).

Reasumując, zdaniem Wnioskodawcy, aby uznać część przedsiębiorstwa za zorganizowaną część przedsiębiorstwa w rozumieniu przepisów ustawy o VAT powinny zostać spełnione następujące przesłanki:

1) finansowe wyodrębnienie w istniejącym przedsiębiorstwie działalności zorganizowanej części przedsiębiorstwa,

2) organizacyjne wyodrębnienie zorganizowanej części przedsiębiorstwa w strukturze istniejącego przedsiębiorstwa jako dział, wydział, zakład itp.,

3) przyporządkowanie pracowników oraz majątku,

4) możliwość kontynuacji dotychczasowych zadań zorganizowanej części przedsiębiorstwa, w przypadku przeniesienia na nowy podmiot,

5) przejście w ramach zorganizowanej części przedsiębiorstwa wszystkich istotnych składników materialnych i niematerialnych, w tym zobowiązań.

W ocenie Wnioskodawcy, wskutek dokonania reorganizacji wewnętrznej i wydzielenia w funkcjonującym przedsiębiorstwie Działu M., Działu T. oraz Działu A. w sposób opisany w opisie zdarzenia przyszłego, Dział M. stanowi zorganizowaną część przedsiębiorstwa. W opisanych okolicznościach każdy z działów mógłby bowiem potencjalnie stanowić niezależne przedsiębiorstwo, samodzielnie realizujące zadania gospodarcze, gdyż będą one posiadały rzeczywistą zdolność do niezależnego działania jako odrębne podmioty gospodarcze. Podkreślić zatem należy, że posiadając taką zdolność, każdy z ww. Działów stanowiących część przedsiębiorstwa będzie w stanie funkcjonować na rynku samodzielnie kontynuując zadania wykonywane dotychczas w ramach przedsiębiorstwa Wnioskodawcy.

Powyższe w pełni koresponduje zatem ze stanowiskiem wyrażonym w wyroku NSA z dnia 24 listopada 2022 r. sygn. akt I FSK 1333/22, w którym stwierdzono, że:

„Zdaniem Sądu stwierdzenie, że zorganizowaną część przedsiębiorstwa tworzy zespół składników majątkowych zdolny do prowadzenia niezależnej (samodzielnej) działalności gospodarczej należy rozumieć w ten sposób, że w kształcie, w jakim zespół ten jest zbywany, może on wykonywać określone zadania gospodarcze. Nie chodzi tu zatem o zespół składników majątkowych, które po włączeniu do majątku nabywcy i podjęciu określonych działań będzie mógł funkcjonować jako niezależny zakład (dział, wydział itp.), a o przekazanie takiego zespołu składników majątkowych, który już jest zdolny do samodzielnego funkcjonowania w takim charakterze (por. wyrok NSA z dnia 24 listopada 2016 r., I FSK 1316/15; wyrok WSA w Gdańsku z dnia 5 czerwca 2018 r., I SA/Gd 55/18). Oznacza to, że zespół tych składników powinien być już wyodrębniony w istniejącym przedsiębiorstwie, tj. w przedsiębiorstwie zbywcy (por. wyrok NSA z dnia 12 czerwca 2013 r., I FSK 1090/12)”.

Stwierdzić zatem można, że składniki materialne i niematerialne tworzą zorganizowaną część przedsiębiorstwa wówczas, gdy pozostają one we wzajemnych relacjach pozwalających na stwierdzenie, że występuje coś więcej niż tylko przypadkowy niepowiązany zbiór elementów.

Podobne wnioski można wyprowadzić ze stanowisk zajmowanych przez organy podatkowe w indywidualnych interpretacjach podatkowych, w których podkreśla się, że składniki majątku do uznania ich za zorganizowaną część przedsiębiorstwa muszą tworzyć zespół, a nie zbiór niepowiązanych ze sobą elementów. Zorganizowana część przedsiębiorstwa to nie suma poszczególnych składników, przy pomocy których będzie można prowadzić odrębny zakład, lecz zorganizowany zespół tych składników, który stanowi pewną całość gospodarczą.

Z treści art. 55¹ K.C. oraz art. 2 pkt 27e ustawy o VAT, jak również z uwzględnienia poglądów doktryny i orzecznictwa jasno wynika, że dla uznania danych składników majątkowych za przedsiębiorstwo lub jego zorganizowaną część wymagane jest, aby składniki te były wystarczające do samodzielnego realizowania zadania gospodarczego. Takie też okoliczności zachodzą w przedmiotowej sprawie.

Reasumując należy stwierdzić, że wskutek dokonania wewnętrznego wyodrębnienia w strukturze organizacyjnej Dział M. spełnia wszelkie warunki do uznania za ZCP w rozumieniu analizowanych przepisów ustawy o VAT. Należy bowiem stwierdzić, iż:

1. istnieje zespół składników materialnych i niematerialnych, w tym zobowiązań, w szczególności Dział M. działa w oparciu o dające się wyodrębnić składniki materialne i niematerialne (w tym zobowiązania), a wskutek zbycia przejdzie całość tych składników w istotny sposób związanych z funkcjonowaniem tego Działu,

2. zespół składników materialnych i niematerialnych jest organizacyjnie i finansowo wyodrębniony w istniejącym przedsiębiorstwie, w szczególności Dział M. działa w oparciu o strukturę organizacyjną opartą o wydzielone komórki organizacyjne, ponadto Wnioskodawca prowadzi rozliczenia księgowe w taki sposób, że jest możliwe odrębne zidentyfikowanie przychodów, kosztów oraz aktywów i pasywów (w tym należności i zobowiązań) związanych z tym Działem,

3. w wyniku zbycia dojdzie do przejęcia przez nabywcę pracowników związanych z Działem M. w trybie art. 23¹ K.p.,

4. składniki majątkowe i niemajątkowe przyporządkowane do Działu M. służą realizacji określonych zadań gospodarczych, którym jest dostawa pojazdów z systemem OCR i będą mogły stanowić niezależne przedsiębiorstwo samodzielnie realizujące określone zadania gospodarcze.

W konsekwencji, jak wynika z analizowanego zdarzenia przyszłego, Dział M. spełnia wszelkie warunki do uznania za zorganizowaną część przedsiębiorstwa w rozumieniu przepisów art. 2 pkt 27e ustawy o VAT, tym samym jego dostawa nie będzie podlegać przepisom ustawy o VAT, zgodnie z art. 6 pkt 1 ustawy o VAT.

W związku z powyższym Wnioskodawca wnosi o uznanie zaprezentowanego stanowiska za prawidłowe.

Ocena stanowiska

Stanowisko, które przedstawili Państwo we wniosku w zakresie podatku od towarów i usług, jest prawidłowe.

Uzasadnienie interpretacji indywidualnej

Zgodnie z art. 5 ust. 1 pkt 1 ustawy z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług (Dz. U. z 2022 r. poz. 931 ze zm.), zwanej dalej ustawą lub ustawą o VAT :

Opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług, zwanym dalej „podatkiem”, podlegają odpłatna dostawa towarów i odpłatne świadczenie usług na terytorium kraju.

W myśl art. 7 ust. 1 ustawy:

Przez dostawę towarów, o której mowa w art. 5 ust. 1 pkt 1, rozumie się przeniesienie prawa do rozporządzania towarami jak właściciel.

Na mocy art. 2 pkt 6 ustawy :

Ilekroć w dalszych przepisach jest mowa o towarach – rozumie się przez to rzeczy oraz ich części, a także wszelkie postacie energii.

Jednocześnie art. 6 ustawy o VAT wskazuje na wyłączenia określonych czynności spod zakresu przepisów ustawy o podatku od towarów i usług. Są w nim wskazane czynności, które co do zasady należą do grupy czynności podlegających opodatkowaniu, mieszczące się w zakresie odpłatnej dostawy towarów czy też odpłatnego świadczenia usług, z uwagi jednak na stosowne wyłączenie, czynności te nie podlegają opodatkowaniu.

Na mocy art. 6 pkt 1 ustawy:

Przepisów ustawy nie stosuje się do transakcji zbycia przedsiębiorstwa lub zorganizowanej części przedsiębiorstwa.

Ustawodawca w ww. przepisie nie zdefiniował, co należy rozumieć pod pojęciem „transakcji zbycia”. Uwzględniając zakres przedmiotowy ustawy o podatku od towarów i usług pojęcie to należy rozumieć w sposób zbliżony do pojęcia „dostawy towarów” w ujęciu art. 7 ust. 1 ustawy, tzn. „zbycie” obejmuje wszelkie czynności, w ramach których następuje przeniesienie prawa do rozporządzania przedmiotem jak właściciel, np. sprzedaż, zamianę, darowiznę, nieodpłatne przekazanie, przeniesienie własności w formie wkładu niepieniężnego, czyli aportu. Zbycie przedsiębiorstwa lub zorganizowanej części przedsiębiorstwa podlega zasadzie swobody umów, a więc może nastąpić na podstawie każdej czynności rozporządzającej, w tym także w formie umowy sprzedaży lub aportu.

Podkreślenia wymaga, że ze względu na szczególny charakter przepisu art. 6 pkt 1 ustawy o podatku VAT, winien on być interpretowany ściśle, co oznacza, że ma zastosowanie wyłącznie w przypadku zbycia (a zatem wszelkich czynności, w ramach których następuje przeniesienie prawa do rozporządzania towarami jak właściciel) przedsiębiorstwa (w rozumieniu Kodeksu cywilnego) lub zorganizowanej jego części, zdefiniowanej w art. 2 pkt 27e ustawy.

Wskazany wyżej przepis art. 2 pkt 27e ustawy o VAT stanowi:

Ilekroć w dalszych przepisach jest mowa o zorganizowanej części przedsiębiorstwa - rozumie się przez to organizacyjnie i finansowo wyodrębniony w istniejącym przedsiębiorstwie zespół składników materialnych i niematerialnych, w tym zobowiązania, przeznaczonych do realizacji określonych zadań gospodarczych, który zarazem mógłby stanowić niezależne przedsiębiorstwo samodzielnie realizujące te zadania.

Podstawowym wymogiem dla uznania, że transakcja dotyczy zorganizowanej części przedsiębiorstwa jest więc to, aby obejmowała ona zespół składników materialnych i niematerialnych (w tym zobowiązań). Kolejnym warunkiem jest wydzielenie tego zespołu w istniejącym przedsiębiorstwie. Wydzielenie to ma zachodzić na trzech płaszczyznach: organizacyjnej, finansowej i funkcjonalnej (przeznaczenie do realizacji określonych zadań gospodarczych). Elementami zespołu składników materialnych i niematerialnych, stanowiących zorganizowaną część przedsiębiorstwa, powinny być w szczególności aktywa trwałe, obrotowe, a także czynnik ludzki, czyli kadra pracownicza.

Wyodrębnienie organizacyjne oznacza, że zorganizowana część przedsiębiorstwa ma swoje miejsce w strukturze organizacyjnej podatnika jako dział, wydział, oddział itp. Przy czym, w doktrynie zwraca się uwagę, że organizacyjne wyodrębnienie powinno być dokonane na bazie statutu, regulaminu lub innego aktu o podobnym charakterze. Organizacyjny aspekt wyodrębnienia oznacza, że składniki tworzące „część przedsiębiorstwa” powinny posiadać cechę zorganizowania. Cecha ta powinna występować w „istniejącym przedsiębiorstwie”, a więc w ramach prowadzonej działalności i dotyczyć określonego zespołu składników tworzących część tego przedsiębiorstwa.

Wyodrębnienie finansowe najpełniej realizowane jest w przypadku zakładu lub oddziału osoby prawnej. Wyodrębnienie finansowe nie oznacza samodzielności finansowej, ale sytuację, w której przez odpowiednią ewidencję zdarzeń gospodarczych możliwe jest przyporządkowanie przychodów i kosztów oraz należności i zobowiązań do zorganizowanej części przedsiębiorstwa.

Natomiast wyodrębnienie funkcjonalne należy rozumieć jako przeznaczenie do realizacji określonych zadań gospodarczych. Zorganizowana część przedsiębiorstwa musi stanowić funkcjonalnie odrębną całość – obejmować elementy niezbędne do samodzielnego prowadzenia działań gospodarczych, którym służy w strukturze przedsiębiorstwa. Aby zatem część mienia przedsiębiorstwa mogła być uznana za jego zorganizowaną część, musi ona – obiektywnie oceniając – posiadać potencjalną zdolność do funkcjonowania jako samodzielny podmiot gospodarczy. Składniki majątkowe materialne i niematerialne wchodzące w skład zorganizowanej części przedsiębiorstwa muszą zatem umożliwić nabywcy podjęcie działalności gospodarczej w ramach odrębnego przedsiębiorstwa.

Ponadto, wymagane jest, aby zorganizowana część przedsiębiorstwa mogła stanowić potencjalnie niezależne przedsiębiorstwo samodzielnie realizujące zadania gospodarcze, których realizacji służy w istniejącym przedsiębiorstwie. Powyższe oznacza, że przez zorganizowaną część przedsiębiorstwa można rozumieć wyłącznie tę część przedsiębiorstwa, która jest przede wszystkim wyodrębniona organizacyjnie, ale także posiada wewnętrzną samodzielność finansową.

W związku z powyższym, w rozumieniu przepisów podatkowych, aby określony zespół składników majątkowych mógł zostać zakwalifikowany jako zorganizowana część przedsiębiorstwa, nie jest wystarczające jakiekolwiek zorganizowanie masy majątkowej, ale musi się ona odznaczać pełną odrębnością niezbędną do samodzielnego funkcjonowania w obrocie gospodarczym.

Zorganizowaną część przedsiębiorstwa tworzą więc składniki, będące we wzajemnych relacjach, takich by można było mówić o nich jako o zespole, a nie o zbiorze przypadkowych elementów, których jedyną cechą wspólną jest własność jednego podmiotu gospodarczego.

Reasumując, na gruncie ustawy o podatku od towarów i usług mamy do czynienia ze zorganizowaną częścią przedsiębiorstwa, jeżeli spełnione są łącznie następujące przesłanki:

1. istnieje zespół składników materialnych i niematerialnych, w tym zobowiązania;

2. zespół ten jest organizacyjnie i finansowo wyodrębniony w istniejącym przedsiębiorstwie;

3. składniki te przeznaczone są do realizacji określonych zadań gospodarczych;

4. zespół tych składników mógłby stanowić niezależne przedsiębiorstwo samodzielnie realizujące ww. zadania gospodarcze.

Brak zaistnienia którejkolwiek z omawianych powyżej przesłanek wyklucza uznanie zespołu składników majątkowych przedsiębiorstwa za jego zorganizowaną część w rozumieniu art. 2 pkt 27e ustawy.

Ponadto, przy ocenie czy składniki majątku powinny być uznane za zorganizowaną część przedsiębiorstwa, o której mowa w art. 2 pkt 27e ustawy uwzględnić należy następujące okoliczności:

- zamiar kontynuowania przez nabywcę działalności prowadzonej dotychczas przez zbywcę przy pomocy składników majątkowych będących przedmiotem transakcji oraz

- faktyczną możliwość kontynuowania tej działalności w oparciu o składniki będące przedmiotem transakcji.

Wskazanej oceny należy dokonać na moment przeprowadzenia transakcji. Tym samym, w przypadku, gdy konieczne dla kontynuowania działalności gospodarczej jest angażowanie przez nabywcę innych składników majątku, które nie są przedmiotem transakcji lub podejmowanie dodatkowych działań, brak jest możliwości stwierdzenia, że w danym przypadku zespół składników majątkowych stanowi zorganizowaną część przedsiębiorstwa.

Zaznaczenia wymaga, że definicja zorganizowanej części przedsiębiorstwa zawarta w przepisie art. 2 pkt 27e ustawy, nie jest definicją samoistną, lecz należy rozpatrywać ją m.in. w kontekście uregulowań art. 6 pkt 1 ustawy, który wyłącza z opodatkowania podatkiem od towarów i usług zbycie składników majątkowych i niemajątkowych uprzednio wyodrębnionych organizacyjnie i finansowo w istniejącym przedsiębiorstwie, przeznaczonych do realizacji określonych zadań gospodarczych, nie dotyczy natomiast zbycia poszczególnych składników majątkowych przedsiębiorstwa.

Zakres powyższego wyłączenia z zakresu opodatkowania zdefiniował w wyrokach Trybunał Sprawiedliwości Unii Europejskiej. W wyroku z dnia 27 listopada 2003 r. sprawa C-497/01, Zita-Modes stwierdził, że celem ww. opcji jest uproszczenie rozliczeń związanych z przeniesieniem majątku przedsiębiorstwa lub jego części, bądź wniesieniem ich aportem. W wyroku tym przyjęto, że jeżeli państwo członkowskie wprowadziło do swojego systemu VAT opcję zawartą w pierwszym zdaniu art. 5 ust. 8 Szóstej Dyrektywy uznając, że w przypadku wydania całości majątku nie ma miejsca dostawa towarów w rozumieniu regulacji VAT, to zasada ta ma zastosowanie – nie wyłączając możliwości ograniczenia jej stosowania do okoliczności zawartych w zdaniu drugim tego samego paragrafu – do każdego wydania przedsiębiorstwa lub samodzielnej części przedsiębiorstwa, włączając składniki materialne i niematerialne, które łącznie stanowią przedsiębiorstwo lub część przedsiębiorstwa, mogącego samodzielnie prowadzić działalność gospodarczą. Nabywca musi jednak wyrazić zamiar dalszego prowadzenia nabytego przedsiębiorstwa lub jego części, a nie jego bezpośredniej likwidacji i sprzedaży zapasów. TSUE wskazał, że biorąc pod uwagę cel dyrektywy, pojęcia w niej użyte powinny być interpretowane w sposób jednolity i niezależny (autonomiczny), uwzględniając kontekst i cel regulacji. W wyroku tym, dokonując wykładni funkcjonalnej art. 5 ust. 8 Szóstej Dyrektywy, TSUE uznał, że celem wyłączenia zbycia przedsiębiorstwa z opodatkowania jest zapewnienie neutralności podatkowej takiej czynności, która obciążając stronę istotnym zobowiązaniem podatkowym i tak rodziłaby prawo do odliczenia lub zwrotu podatku naliczonego. Trybunał podkreślił, że przeniesienie, o jakim mowa w art. 19 Dyrektywy 2006/112/WE, dotyczy między innymi części przedsiębiorstwa, a istotne znaczenie ma funkcjonalne powiązanie składników majątkowych umożliwiające realizację określonego zadania gospodarczego.

Ponadto TSUE zauważył, że przejmującego należy traktować jako następcę zbywającego, przy czym, aby przejmujący mógł zostać uznany za następcę zbywającego, musi on kontynuować działalność prowadzoną przez zbywcę.

Podobnie Trybunał wypowiedział się w wyroku z dnia 10 listopada 2011 r. w sprawie C-444/10 Finanzamt Ludenscheid przeciwko Christel Schriever, wskazując, że regulacja art. 5 (8) VI Dyrektywy Rady (obecnie art. 19 Dyrektywy 112) obejmuje przekazanie przedsiębiorstwa lub jego samodzielnej części, w tym składników materialnych i ewentualnie niematerialnych, łącznie składających się na przedsiębiorstwo lub część przedsiębiorstwa zdolną prowadzić samodzielną działalność gospodarczą, nie obejmuje zaś samego zbycia towarów, jak sprzedaż zapasu produktów. Jak wskazuje Trybunał, stwierdzenie, że nastąpiło przekazanie przedsiębiorstwa lub jego samodzielnej części w rozumieniu art. 19 Dyrektywy 112, wymaga by całość przekazanych składników pozwalała na prowadzenie samodzielnej działalności gospodarczej. Kwestię, czy całość ta musi obejmować określone dobra, zarówno ruchome, jak i nieruchome, należy rozpatrywać z punktu widzenia charakteru prowadzonej działalności gospodarczej.

O tym, czy nastąpiło zbycie zorganizowanej części przedsiębiorstwa decydują każdorazowo okoliczności faktyczne związane z konkretną transakcją. Wnioskodawca obowiązany jest do prawidłowego określenia przedmiotu opodatkowania, co wiąże się z koniecznością prawidłowego zdefiniowania dokonywanej czynności.

Aby zatem ocenić czy w danej, konkretnej sytuacji mamy do czynienia ze zbyciem przedsiębiorstwa lub jego zorganizowanej części, należy dokładnie przeanalizować zarówno to jakie składniki majątku będą przedmiotem transakcji, ale także czy istniejące miedzy nimi funkcjonalne zależności pozwolą na kontynuowanie działalności zbywanego przedsiębiorstwa lub jego zorganizowanej części.

Jak podkreśla się w orzecznictwie sądów administracyjnych wystarczające jest przeniesienie na nabywcę minimum środków pozwalających kontynuowanie realizowanej uprzednio w tym przedsiębiorstwie działalności gospodarczej.

Z opisu planowanego zdarzenia przyszłego wynika, że są Państwo spółką z ograniczoną odpowiedzialnością i w ramach wewnętrznej reorganizacji funkcjonalnej dokonali Państwo podziału swojej struktury organizacyjnej na:

1. Dział M.,

2. Dział T.,

3. Dział A.

Ostatecznym etapem reorganizacji ma być zbycie Działu M., wskutek czego z istniejącego przedsiębiorstwa zostanie wydzielony ww. dział. Na podstawie stosownej uchwały zarządu, w ramach wewnętrznej organizacji, wyodrębnili Państwo trzy ww. działy.

Państwa wątpliwości przy tak przedstawionym opisie sprawy dotyczą uznania Działu M. za zorganizowaną część przedsiębiorstwa i braku opodatkowania jego dostawy podatkiem VAT na podstawie art. 6 pkt 1 ustawy o VAT.

Mając na uwadze przywołane przepisy, opis sprawy oraz orzecznictwo należy stwierdzić, że zespół składników majątkowych przyporządkowany do Działu M. stanowi zorganizowaną część przedsiębiorstwa, bowiem jest wyodrębniony organizacyjnie, finansowo oraz funkcjonalnie w przedsiębiorstwie Wnioskodawcy.

Wskazali Państwo w opisie sprawy, że w związku z planowaną reorganizacją działalności Wnioskodawca na podstawie stosownej Uchwały Zarządu, w ramach wewnętrznej organizacji na podstawie Regulaminu organizacyjnego, wyodrębnił trzy ww. indywidualnie zorganizowane Działy.

Przedmiotem działalności Działu M. jest w szczególności dostawa pojazdów z (…).

Przedmiotem działalności Działu T. jest w szczególności dostawa, instalacja i serwis urządzeń oraz systemów ruchu drogowego wraz z systemami poboru opłat drogowych.

Przedmiotem działalności Działu W. jest w szczególności dostawa i serwis urządzeń stosowanych w sektorze logistyki i przemysłu.

Dział M. jest samodzielną jednostką funkcjonującą w ramach struktury wewnętrznej, stanowiącą wyodrębniony organizacyjnie w strukturze Wnioskodawcy zespół składników majątkowych, niemajątkowych, a także z odrębną osobową strukturą organizacyjną opartą o podział na poszczególne komórki organizacyjne.

Ponadto, w Państwa księgach poszczególne Działy zostały wyodrębnione poprzez wydzielenie analityki obejmującej:

1. miejsca powstawania kosztów, w tym dla środków trwałych oraz zapasów,

2. realizowane projekty,

3. miejsce powstawania przychodów,

4. kontrahentów oraz rozrachunki.

W ramach wyodrębnienia organizacyjnego wskazuje się, że każdy z Działów dysponuje kadrą pracowniczą stanowiącą odrębny zespół zasobów ludzkich.

Ponadto, do każdego z działów przydzielone są odrębne rachunki bankowe dotyczące działalności wykonywanej przez poszczególne Działy co umożliwia przyporządkowanie przepływów pieniężnych z tych rachunków do każdego Działów.

Do każdego z Działów są również przyporządkowane określone zobowiązania. Ponadto, poszczególne Działy posiadają odrębne systemy budżetowania i planowania finansowego, co umożliwia prowadzenie niezależnych analiz opłacalności.

W ramach wyodrębnienia funkcjonalnego wskazuje się, że Działy operują w innych segmentach działalności. Dział M. zajmuje się głównie dostawą pojazdów z OCR, natomiast istota działalności Działów T. oraz A. skupia się na dostawie, instalacji i serwisie systemów ruchu drogowego oraz systemów wykorzystywanych w przemyśle i logistyce.

Wyodrębnienie funkcjonalne przejawia się poprzez przypisanie do poszczególnych Działów zasobów (osobowych, sprzętowych, finansowych), które mają zapewnić, że ta struktura ma potencjalną możliwość ewentualnego samodzielnego funkcjonowania jako odrębny podmiot. W ramach Działów zapewnione są takie działania jak planowanie, kontrola oraz realizacja przedsięwzięć gospodarczych właściwych dla przedmiotu ich działalności w oparciu o przypisane do nich składniki majątkowe oraz zasoby ludzkie, funkcjonujące w danej jednostce. Okoliczność wyodrębnienia funkcjonalnego potwierdza wspomniana wyżej Uchwała Zarządu oraz wprowadzony na jej podstawie wewnętrzny Regulamin organizacyjny, a także dokonane u Wnioskodawcy wyodrębnienie na gruncie osobowym, finansowym oraz organizacyjnym.

Jak wskazali Państwo we wniosku – każdy z Działów jest w stanie samodzielnie i niezależnie planować, kontrolować i realizować zakładane przedsięwzięcia gospodarcze przy wykorzystaniu alokowanych składników majątkowych oraz przy zaangażowaniu własnych zespołów zasobów ludzkich, pod nadzorem osób przyporządkowanych do tych działalności.

Zarówno Dział M., jak też Dział Traffic FIX Enforcement oraz Dział Automation są w stanie samodzielnie i niezależnie realizować swoje zadania oraz prowadzić działalność gospodarczą w taki sposób w jaki dokonują tego samodzielne podmioty funkcjonujące na rynku, z wykorzystaniem własnych zasobów ludzkich, technicznych, finansowych oraz majątkowych.

Planowane zbycie obejmie cały Dział M. wraz z przyporządkowanym do niego majątkiem, zapleczem technicznym i osobowym, a także zobowiązaniami i wierzytelnościami. W ramach zbycia dojdzie do przeniesienia zakładu pracy związanego z Działem M. w trybie art. 23¹ ustawy z dnia 26 czerwca 1976 r. Kodeksu pracy.

Na nabywcę zostaną przeniesione zasoby ludzkie, środki trwałe, zobowiązania finansowe, a także rozliczenia publicznoprawne, wartości niematerialne i prawne oraz należności od kontrahentów i zobowiązania wobec kontrahentów, a także środki pieniężne niezbędne do prowadzenia działalności właściwej dla Działu M.

Jak wskazano wyżej warunkiem wyłączenia spod działania ustawy zbycia przedsiębiorstwa lub zorganizowanej części jest kontynuacja działalności przez nabywcę.

Wskazali Państwo, że mający być przedmiotem zbyciaDział M. jako wyodrębniony Dział, któremu przyporządkowano strukturę organizacyjną, osobową i finansową wraz z zapleczem sprzętowym tworzy funkcjonalną strukturę mającą na celu samodzielne wykonywanie zadań, niezależnie od pozostałych działów i bez potrzeby sięgania po zasoby innych Działów.

Powyższe, Państwa zdaniem, daje podstawy do samodzielnego funkcjonowania zbywanego Działu w taki sposób, że nabywca nie będzie zmuszony do zaangażowania dodatkowych środków czy też podejmowania dodatkowych działań w celu zapewnienia jego funkcjonowania, a będzie miał możliwość kontynuowania działalności. Ponadto jak wynika z opisu sprawy nabywca będzie kontynuował działalność prowadzoną dotychczas w ramach Działu M.

Przedstawione przez Państwa okoliczności sprawy wskazują, że opisany zespół składników materialnych i niematerialnych cechuje się wyodrębnieniem organizacyjnym, finansowym oraz funkcjonalnym.

Mając na uwadze powołane przepisy prawa oraz opis zdarzenia przyszłego należy stwierdzić, że wskazany zespół składników materialnych i niematerialnych w Państwa przedsiębiorstwie będący przedmiotem planowanej sprzedaży, tj. Dział M., stanowi zorganizowaną część przedsiębiorstwa, o której mowa w art. 2 pkt 27e ustawy.

Nabywca Działu M. będzie miał faktyczną możliwość kontynuowania działalności prowadzonej w dotychczasowym zakresie przez Wnioskodawcę przy pomocy składników majątkowych będących przedmiotem sprzedaży i będzie kontynuował działalność gospodarczą dotychczas prowadzoną przy pomocy obejmujących ww. Dział składników materialnych i niematerialnych.

W konsekwencji uznania ww. zespołu składników majątkowych i niemajątkowych składających się na Dział M. za zorganizowaną część przedsiębiorstwa, planowana transakcja sprzedaży ww. Działu będzie – zgodnie z cytowanym powyżej art. 6 pkt 1 ustawy o VAT – wyłączona z opodatkowania podatkiem VAT.

Tym samym Państwa stanowisko jest prawidłowe.

Dodatkowe informacje

Informacja o zakresie rozstrzygnięcia

Interpretacja dotyczy zdarzenia przyszłego przedstawionego przez Państwa i stanu prawnego obowiązującego w dniu wydania interpretacji.

Wydana interpretacja dotyczy tylko sprawy będącej przedmiotem wniosku (zapytania) Zainteresowanych. Inne kwestie przedstawione w opisie sprawy oraz własnym stanowisku, które nie zostały objęte pytaniem nie mogą być – zgodnie z art. 14b § 1 Ordynacji podatkowej – rozpatrzone.

Interpretacja indywidualna wywołuje skutki prawnopodatkowe tylko wtedy, gdy rzeczywisty stan faktyczny sprawy będącej przedmiotem interpretacji pokrywał się będzie ze stanem faktycznym (opisem zdarzenia przyszłego) podanym przez Państwa w złożonym wniosku. W związku z powyższym, w przypadku zmiany któregokolwiek elementu przedstawionego we wniosku opisu sprawy, udzielona odpowiedź traci swoją aktualność.

Jednocześnie podkreślić należy, iż tut. Organ wydając interpretację przepisów prawa podatkowego na podstawie art. 14b § 1 Ordynacji podatkowej nie prowadzi postępowania podatkowego w rozumieniu tej ustawy. Niniejsza interpretacja indywidualna ogranicza się wyłącznie do udzielenia pisemnej informacji co do zakresu i sposobu zastosowania prawa podatkowego w okolicznościach opisu sprawy podanego przez Państwa. Tut. Organ informuje, iż nie jest właściwy do przeprowadzenia postępowania dowodowego, które w przedmiotowej sprawie umożliwiłoby weryfikację opisu sprawy.

Niniejsza interpretacja została wydana na podstawie przedstawionego we wniosku opisu sprawy, co oznacza, że w przypadku, gdy w toku postępowania podatkowego, kontroli podatkowej, kontroli celno-skarbowej zostanie określony odmienny stan sprawy, interpretacja nie wywoła w tym zakresie skutków prawnych..

Pouczenie o funkcji ochronnej interpretacji

Funkcję ochronną interpretacji indywidualnych określają przepisy art. 14k-14nb ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. – Ordynacja podatkowa (t. j. Dz. U. z 2022 r. poz. 2651 ze zm.). Interpretacja będzie mogła pełnić funkcję ochronną, jeśli: Państwa sytuacja będzie zgodna (tożsama) z opisem stanu faktycznego i zastosują się Państwo do interpretacji.

Zgodnie z art. 14na § 1 Ordynacji podatkowej:

Przepisów art. 14k-14n Ordynacji podatkowej nie stosuje się, jeśli stan faktyczny lub zdarzenie przyszłe będące przedmiotem interpretacji indywidualnej jest elementem czynności, które są przedmiotem decyzji wydanej:

1. z zastosowaniem art. 119a;

2. w związku z wystąpieniem nadużycia prawa, o którym mowa w art. 5 ust. 5 ustawy z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług;

3. z zastosowaniem środków ograniczających umowne korzyści.

Zgodnie z art. 14na § 2 Ordynacji podatkowej:

Przepisów art. 14k-14n nie stosuje się, jeżeli korzyść podatkowa, stwierdzona w decyzjach wymienionych w § 1, jest skutkiem zastosowania się do utrwalonej praktyki interpretacyjnej, interpretacji ogólnej lub objaśnień podatkowych.

Pouczenie o prawie do wniesienia skargi na interpretację

Mają Państwo prawo do zaskarżenia tej interpretacji indywidualnej do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego. Zasady zaskarżania interpretacji indywidualnych reguluje ustawa z dnia 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi – t. j. Dz. U. z 2023 r. poz. 259; (dalej jako „PPSA”).

Skargę do Sądu wnosi się za pośrednictwem Dyrektora KIS (art. 54 § 1 PPSA). Skargę należy wnieść w terminie trzydziestu dni od dnia doręczenia interpretacji indywidualnej (art. 53 § 1 PPSA):

- w formie papierowej, w dwóch egzemplarzach (oryginał i odpis) na adres: Krajowa Informacja Skarbowa, ul. Teodora Sixta 17, 43-300 Bielsko-Biała (art. 47 § 1 PPSA), albo

- w formie dokumentu elektronicznego, w jednym egzemplarzu (bez odpisu), na adres Elektronicznej Skrzynki Podawczej Krajowej Informacji Skarbowej na platformie ePUAP: /KIS/SkrytkaESP (art. 47 § 3 i art. 54 § 1a PPSA).

Skarga na interpretację indywidualną może opierać się wyłącznie na zarzucie naruszenia przepisów postępowania, dopuszczeniu się błędu wykładni lub niewłaściwej oceny co do zastosowania przepisu prawa materialnego. Sąd jest związany zarzutami skargi oraz powołaną podstawą prawną (art. 57a PPSA).

Podstawa prawna dla wydania interpretacji

Podstawą prawną dla wydania tej interpretacji jest art. 13 § 2a oraz art. 14b § 1 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. – Ordynacja podatkowa (t. j. Dz. U. z 2022 r. poz. 2651 ze zm.).

Praktyczny leksykon VAT 2024. Wszystko o zmianach w rozliczeniach VAT

Dane dokumentu

Interpretacja

Interpretacja indywidualna z dnia 29 maja 2023 r., Dyrektor Krajowej Informacji Skarbowej, sygn. 0111-KDIB3-2.4012.128.2023.1.KK