Interpretacja indywidualna z dnia 31 maja 2023 r., Dyrektor Krajowej Informacji Skarbowej, sygn. 0113-KDIPT1-2.4012.78.2023.2.KT

Kwestia prawa do zastosowania stawki podatku VAT w wysokości 0% dla dostaw dokonywanych na podstawie posiadanych dokumentów wskazanych w Wariantach od I do IV oraz prawa do rozpoznania i opodatkowania stawką 0% eksportu w terminach, o których mowa w art. 41 ust. 6, ust. 7 oraz ust. 9 ustawy o VAT.

Interpretacja indywidualna – stanowisko nieprawidłowe

Szanowni Państwo,

stwierdzam, że Państwa stanowisko w sprawie oceny skutków podatkowych opisanego zdarzenia przyszłego w podatku od towarów i usług jest nieprawidłowe.

Zakres wniosku o wydanie interpretacji indywidualnej

3 lutego 2023 r. wpłynął Państwa wniosek z 23 stycznia 2023 r. o wydanie interpretacji indywidualnej, który dotyczy prawa do zastosowania stawki podatku VAT w wysokości 0% dla dostaw dokonywanych na podstawie posiadanych dokumentów wskazanych w Wariantach od I do IV oraz prawa do rozpoznania i opodatkowania stawką 0% eksportu w terminach, o których mowa w art. 41 ust. 6, ust. 7 oraz ust. 9 ustawy o VAT. Uzupełnili go Państwo pismem z 18 kwietnia 2023 r. (data wpływu 24 kwietnia 2023 r.).

Treść wniosku jest następująca:

Opis zdarzenia przyszłego

1.Uwagi ogólne

X Sp. z o.o. (dalej: „Spółka” lub „Wnioskodawca”) z siedzibą w … to spółka działająca w branży automotive. Spółka jest czynnym podatnikiem podatku od towarów i usług (dalej: „VAT”), zarejestrowanym na potrzeby transakcji wewnątrzwspólnotowych w Polsce (podatnik VAT UE).

Spółka m.in. sprzedaje swoje towary odbiorcom zagranicznym. W przypadku sprzedaży na rzecz podmiotów zagranicznych, towary są wysyłane z terytorium Polski do nabywców w innych krajach Unii Europejskiej (dalej: „UE”) oraz w krajach spoza UE. Ze względu na przedmiot prowadzonej działalności, klientami Spółki są przedsiębiorcy (dalej: „kontrahenci”). Wyroby sprzedawane są w takim przypadku w ramach wewnątrzwspólnotowej dostawy towarów albo eksportu towarów (dalej: „eksport”), w rozumieniu art. 2 pkt 8 ustawy z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług (dalej: „Ustawa VAT”). Transakcje są dokumentowane za pośrednictwem wystawianych przez Spółkę faktur VAT. Niniejszy wniosek dotyczy wyłącznie transakcji sprzedaży towarów w ramach eksportu na rzecz kontrahentów spoza UE.

W niektórych przypadkach towar będący przedmiotem eksportu jest transportowany do magazynu lub centrum logistycznego podmiotu trzeciego, który działa na rzecz kontrahenta (dalej: „magazyn”). Niemniej, w każdym z przypadków będących przedmiotem wniosku miejscem rozpoczęcia transportu towarów jest terytorium Polski, a miejscem ich przeznaczenia (tj. zakończenia transportu) jest terytorium poza UE.

Spółka, w celu zastosowania 0% stawki VAT z tytułu eksportu, gromadzi dokumenty potwierdzające, że towary zostały wywiezione z kraju poza terytorium UE. W tym celu Spółka współpracuje z agencjami celnymi, odpowiedzialnymi za odprawę celną towarów będących przedmiotem transakcji eksportu lub pozyskuje dokumenty celne potwierdzające wywóz towarów poza obszar UE bezpośrednio od kontrahentów.

Zasadniczo odprawa celna towarów przeprowadzana jest przez polskie organy celne. Po rozpoczęciu procedury wywozu Spółka pozyskuje dokument potwierdzający procedurę wywozu, o którym mowa w art. 41 ust. 8 Ustawy VAT (dalej: „dokument IE-529”). Zakończenie procedury wywozu potwierdzane jest dokumentem w formie elektronicznej otrzymanym z systemu teleinformatycznego służącego do obsługi zgłoszeń wywozowych, o którym mowa w art. 41 ust. 6a Ustawy VAT (dalej: „dokument IE-599”).

2.Aktualna procedura rozliczania transakcji eksportu przez Spółkę

W przypadku uzyskania przez Spółkę dokumentów celnych potwierdzających wywóz towarów poza obszar UE przed terminem do złożenia deklaracji podatkowej za okres rozliczeniowy, w którym powstał obowiązek podatkowy z tytułu eksportu, Spółka opodatkowuje transakcje eksportu stawką VAT 0%, zgodnie z art. 41 ust. 4, 6, 6a Ustawy VAT (w zw. z art. 41 ust. 11 Ustawy VAT). W tych wypadkach za wystarczające dowody dokonania eksportu Spółka uznaje aktualnie wyłącznie dokumenty wskazane wprost w art. 41 ust. 6a, tj. w praktyce dokumenty IE-599.

Jednocześnie, zgodnie z art. 41 ust. 7 i 8 Ustawy VAT, w sytuacji gdy Spółka nie otrzyma w ww. terminie dokumentu potwierdzającego fakt wywozu towarów poza terytorium UE, ale pozyska dokument celny potwierdzający procedurę wywozu (dokument IE-529), transakcja eksportu towarów wykazywana jest ze stawką VAT 0% w kolejnym okresie rozliczeniowym pod warunkiem otrzymania dokumentów potwierdzających wywóz towarów poza terytorium UE przed upływem terminu do złożenia deklaracji za ten kolejny okres. W przypadku gdy Spółka w tym ustawowym terminie nie otrzyma dokumentów potwierdzających wywóz towaru poza obszar UE, transakcja eksportu wykazywana jest w kolejnym okresie rozliczeniowym ze stawką właściwą dla dostawy krajowej.

Zgodnie z art. 41 ust. 9 Ustawy VAT, w sytuacji otrzymania przez Spółkę dokumentów potwierdzających wywóz towarów poza terytorium UE w terminie późniejszym niż określony art. 41 ust. 6 i 7 Ustawy VAT, Spółka dokonuje korekty podatku należnego w rozliczeniu za okres rozliczeniowy, w którym pozyska ww. dokumenty.

3.Przedmiot wniosku

W praktyce Spółki występują powtarzające się trudności/opóźnienia z uzyskiwaniem dokumentów IE-599 umożliwiających zastosowanie stawki VAT 0% w eksporcie. Spółka jest jednak zdania, że nawet w przypadkach, w których nie będzie posiadać w ustawowym terminie żadnego z dokumentów wskazanych wprost w art. 41 ust. 6a Ustawy VAT, może być uprawniona do zastosowania stawki 0%, pod warunkiem posiadania innych dowodów.

Na powyższe mają wpływ różnego rodzaju okoliczności, przykładowo opóźnienia w przesyłaniu przez urząd celno-skarbowy lub agencji celnej dokumentów celnych do Spółki czy też błędy w treści dokumentów celnych, uniemożliwiające jednoznaczne powiązanie towarów wskazanych na dokumencie celnym w stosunku do towarów wskazanych na fakturze VAT.

Spółka pragnie potwierdzić, że działaniem uprawnionym jest wykazywanie transakcji eksportu ze stawką VAT 0% także w sytuacji nieuzyskania w ustawowym terminie dowodów wskazanych w art. 41 ust. 6a Ustawy VAT, zakładając, że inne dowody uzyskiwane do tej pory oraz inne dowody, które Spółka uzyska w przyszłości, będą jednoznacznie potwierdzać fakt wywozu towarów będących przedmiotem transakcji eksportu poza terytorium UE.

4.Warianty gromadzonej dokumentacji

Uwzględniając dotychczasowe doświadczenie Spółki w zakresie realizowanych transakcji, w zależności od ich charakteru Spółka będzie w posiadaniu różnych zestawów dokumentów potwierdzających fakt wywozu towaru poza terytorium UE.

Wariant I

W ramach tego wariantu, Spółka będzie w posiadaniu:

1)faktury (lub jej kopii) dokumentującej dokonany eksport,

2)potwierdzenia odbioru towaru przez kontrahenta lub magazyn.

Wnioskodawca pragnie wskazać, że w zależności od sytuacji, potwierdzenie odbioru towaru może nastąpić w zróżnicowanej formie. Spółka będzie otrzymywać tego rodzaju potwierdzenie w ramach:

·pisemnego oświadczenia kontrahenta lub magazynu o odbiorze towaru będącego przedmiotem eksportu, zawierającego dane pozwalające na powiązanie oświadczenia z fakturą dokumentującą eksport, tj. przykładowo numer faktury, data dostawy towaru, oznaczenie towaru i jego ilości etc.;

·korespondencji elektronicznej (mailowej) z kontrahentem lub magazynem – w ramach korespondencji kontrahent będzie potwierdzał odbiór dostaw zrealizowanych w danym okresie, ze wskazaniem danych umożliwiających identyfikację poszczególnych dostaw; przykładowo, mogą to być dane takie jak numer faktury, data dostawy towaru, oznaczenie towaru oraz jego ilości. Spółka przesyła/będzie przesyłała kontrahentowi wiadomość e-mail z zestawieniem zrealizowanych dostaw, a kontrahent odsyła/będzie odsyłał Spółce odpowiedź mailową zawierającą potwierdzenie, że dostawy te zostały otrzymane. Potwierdzenie to może być zawarte w treści wiadomości e-mail lub stanowić załącznik do takiej wiadomości zawierający listę dostaw z podpisem kontrahenta. Spółka zastrzega ponownie, że w niektórych przypadkach korespondencja jest i może być prowadzona z magazynem, do którego transportowany będzie towar będący przedmiotem eksportu, przy czym magazyn taki znajduje się poza terytorium UE.

Wariant II

W ramach tego wariantu, Spółka będzie w posiadaniu:

1)faktury (lub jej kopii) dokumentującej dokonany eksport,

2)oświadczenia spedytora lub przewoźnika – w oświadczeniu takim przewoźnik lub spedytor wskazuje, że towary opuściły terytorium UE. W oświadczeniu takim wskazane są dane pozwalające na powiązanie oświadczenia z fakturą dokumentującą eksport, tj. przykładowo data załadunku towaru, numer MRN czy historia trasy przesyłki potwierdzająca fakt jej odbioru przez Kontrahenta. Oświadczenie tego rodzaju może mieć w szczególności formę dokumentu generowanego automatycznie przez system informatyczny przewoźnika.

Wariant III

W ramach tego wariantu, Spółka będzie w posiadaniu:

1)faktury (lub jej kopii) dokumentującej dokonany eksport,

2)oświadczenia kontrahenta o wywozie towaru poza terytorium UE – w oświadczeniu takim kontrahent wskazuje, że towary opuściły terytorium UE i są transportowane do miejsca docelowego. W oświadczeniu wskazane będą dane pozwalające na powiązanie oświadczenia z fakturą dokumentującą eksport, analogiczne jak w przypadku oświadczenia kontrahenta wskazanego w Wariancie I.

Wariant IV

W ramach tego wariantu, Spółka będzie w posiadaniu:

1)faktury (lub jej kopii) dokumentującej dokonany eksport,

2)dokumentu importowego wystawionego przez organy celne państwa przeznaczenia towaru, potwierdzającego wwóz towarów na terytorium państwa docelowego eksportu – na dokumencie celnym znajdują się informacje umożliwiające powiązanie go z poszczególnymi dostawami Spółki, np. za pomocą numeru faktury.

Zastrzeżenia dotyczące poszczególnych wariantów gromadzonej dokumentacji

Zaznaczenia wymaga również, że poszczególne wskazane w ramach ww. wariantów dokumenty Spółka będzie gromadzić – w zależności od konkretnego przypadku – w formie kopii elektronicznej (skanu) lub oryginału.

Ponadto w uzupełnieniu wskazano:

W odniesieniu do Wariantu I Spółka wyjaśnia, że w ramach dostaw realizowanych w ww. Wariancie dochodzić może zarówno do eksportu bezpośredniego (w rozumieniu art. 2 pkt 8 lit. a ustawy z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług, dalej: „Ustawa VAT"), jak i eksportu pośredniego (w rozumieniu art. 2 pkt 8 lit. b Ustawy VAT).

W odniesieniu do Wariantu II Spółka wyjaśnia, że w ramach dostaw realizowanych w ww. Wariancie dochodzić może zarówno do eksportu bezpośredniego (w rozumieniu art. 2 pkt 8 lit. a Ustawy VAT), jak i eksportu pośredniego (w rozumieniu art. 2 pkt 8 lit. b Ustawy VAT).

W odniesieniu do Wariantu III Spółka wyjaśnia, że w ramach dostaw realizowanych w ww. Wariancie dochodzić może zarówno do eksportu bezpośredniego (w rozumieniu art. 2 pkt 8 lit. a Ustawy VAT), jak i eksportu pośredniego (w rozumieniu art. 2 pkt 8 lit. b Ustawy VAT).

W odniesieniu do Wariantu IV Spółka wyjaśnia, że w ramach dostaw realizowanych w ww. Wariancie dochodzić może zarówno do eksportu bezpośredniego (w rozumieniu art. 2 pkt 8 lit. a Ustawy VAT), jak i eksportu pośredniego (w rozumieniu art. 2 pkt 8 lit. b Ustawy VAT).

Pytania

1)Czy dostawy udokumentowane przy pomocy dokumentów opisanych w Wariancie I powyżej powinny być, w świetle art. 41 Ustawy VAT, opodatkowane 0% stawką VAT? (zdarzenie przyszłe)?

2)Czy dostawy udokumentowane przy pomocy dokumentów opisanych w Wariancie II powyżej powinny być, w świetle art. 41 Ustawy VAT, opodatkowane 0% stawką VAT? (zdarzenie przyszłe)?

3)Czy dostawy udokumentowane przy pomocy dokumentów opisanych w Wariancie III powyżej powinny być, w świetle art. 41 Ustawy VAT, opodatkowane 0% stawką VAT? (zdarzenie przyszłe)?

4)Czy dostawy udokumentowane przy pomocy dokumentów opisanych w Wariancie IV powyżej powinny być, w świetle art. 41 Ustawy VAT, opodatkowane 0% stawką VAT? (zdarzenie przyszłe)?

5)Czy na podstawie dokumentów wskazanych w wariantach będących przedmiotem niniejszego wniosku, Wnioskodawca będzie uprawniony do rozpoznania i opodatkowania stawką 0% eksportu w terminach, o których mowa w art. 41 ust. 6, 7 oraz 9 Ustawy VAT? (zdarzenie przyszłe)?

Państwa stanowisko w sprawie

1)Dostawy udokumentowane przy pomocy dokumentów opisanych w Wariancie I powyżej powinny być, w świetle art. 41 Ustawy VAT, opodatkowane 0% stawką VAT.

2)Dostawy udokumentowane przy pomocy dokumentów opisanych w Wariancie II powyżej powinny być, w świetle art. 41 Ustawy VAT, opodatkowane 0% stawką VAT.

3)Dostawy udokumentowane przy pomocy dokumentów opisanych w Wariancie III powyżej powinny być, w świetle art. 41 Ustawy VAT, opodatkowane 0% stawką VAT.

4)Dostawy udokumentowane przy pomocy dokumentów opisanych w Wariancie IV powyżej powinny być, w świetle art. 41 Ustawy VAT, opodatkowane 0% stawką VAT.

5)Wnioskodawca będzie uprawniony do rozpoznania i opodatkowania stawką 0% eksportu na podstawie dokumentów wskazanych w wariantach będących przedmiotem niniejszego wniosku w terminach, o których mowa w art. 41 ust. 6, 7 oraz 9 Ustawy VAT, tj.:

a.gdy Wnioskodawca otrzyma dokumenty potwierdzające wywóz, o których mowa w przedstawionych wariantach przed upływem terminu do złożenia deklaracji za okres rozliczeniowy, w którym powstał obowiązek podatkowy, Wnioskodawca rozpozna eksport w tym okresie rozliczeniowym;

b.gdy Wnioskodawca nie otrzyma dokumentów potwierdzających wywóz, o których mowa w przedstawionych wariantach przed upływem terminu do złożenia deklaracji za okres rozliczeniowy, w którym powstał obowiązek podatkowy, ale otrzyma dokument celny potwierdzający procedurę wywozu (IE-529), a następnie otrzyma dokumenty, o których mowa w przedstawionych wariantach przed upływem terminu do złożenia deklaracji podatkowej za następny okres rozliczeniowy, Wnioskodawca rozpozna eksport w następnym okresie rozliczeniowym;

c.jeśli Wnioskodawca nie otrzyma dokumentów potwierdzających wywóz, o których mowa w przedstawionych wariantach w terminach wskazanych wyżej, Wnioskodawca zastosuje stawkę właściwą dla dostawy krajowej;

d.w przypadku otrzymania wskazanych w wariantach dokumentów w terminie późniejszym niż ww., Wnioskodawca dokona korekty, zgodnie z art. 41 ust. 9 Ustawy VAT, w okresie otrzymania dokumentów;

e.natomiast w przypadku braku komunikatu IE-529, jeśli Wnioskodawca otrzyma dokumenty potwierdzające wywóz, o których mowa w przedstawionych wariantach przed upływem terminu do złożenia deklaracji za okres rozliczeniowy, w którym powstał obowiązek podatkowy, Wnioskodawca rozpozna eksport w tym okresie rozliczeniowym; w przypadku braku komunikatu IE-529, jeśli Wnioskodawca nie otrzyma dokumentów potwierdzających wywóz, o których mowa w przedstawionych wariantach w tym ustawowym terminie, Wnioskodawca zastosuje stawkę właściwą dla dostawy krajowej w rozliczeniu za ten okres z prawem do późniejszej korekty.

Uzasadnienie stanowiska Wnioskodawcy

1.Uwagi ogólne

Warunki zastosowania stawki VAT 0% dla transakcji eksportu

Zgodnie z art. 41 ust. 4 Ustawy VAT, transakcje eksportu podlegają co do zasady opodatkowaniu według stawki VAT 0%. Jednocześnie, w myśl art. 41 ust. 6 Ustawy VAT stawka VAT 0% znajduje zastosowanie pod warunkiem, że podatnik przez upływem terminu do złożenia deklaracji podatkowej za dany okres rozliczeniowy otrzymał dokument potwierdzający wywóz towaru poza terytorium UE.

W art. 41 ust. 6a Ustawy VAT prawodawca doprecyzował, że dokumentem potwierdzającym wywóz towaru poza terytorium UE jest w szczególności:

1)dokument w formie elektronicznej otrzymany z systemu teleinformatycznego służącego do obsługi zgłoszeń wywozowych albo potwierdzony przez właściwy organ celny wydruk tego dokumentu;

2)dokument w formie elektronicznej pochodzący z systemu teleinformatycznego służącego do obsługi zgłoszeń wywozowych, otrzymany poza tym systemem, jeżeli zapewniona jest jego autentyczność;

3)zgłoszenie wywozowe na piśmie utrwalonym w postaci papierowej złożone poza systemem teleinformatycznym służącym do obsługi zgłoszeń wywozowych albo jego kopia potwierdzona przez właściwy organ celny.

W myśl art. 41 ust. 7 Ustawy VAT, jeżeli podatnik przed upływem terminu do złożenia deklaracji podatkowej za dany okres rozliczeniowy nie otrzyma dokumentu potwierdzającego wywóz towaru poza terytorium Unii Europejskiej, to eksport ten nie jest wykazywany w ewidencji za dany okres rozliczeniowy; w takiej sytuacji podatnik uprawniony do wykazania eksportu w następnym okresie rozliczeniowym stosując stawkę VAT 0%, pod warunkiem otrzymania dokumentu potwierdzającego wywóz towaru poza terytorium UE przed upływem terminu do złożenia deklaracji podatkowej za ten następny okres. Nieotrzymanie dokumentu potwierdzającego wywóz towaru poza obszar UE w ww. terminie skutkuje koniecznością zastosowania w stosunku do transakcji eksportu stawki właściwej dla dostawy tego towaru na terytorium kraju.

Jednocześnie, w art. 41 ust. 8 Ustawy VAT ustawodawca wskazał, że skorzystanie z trybu przewidzianego w art. 41 ust. 7 Ustawy VAT jest uzależnione od posiadania przez podatnika dokumentu celnego potwierdzającego procedurę wywozu.

Ponadto, otrzymanie przez podatnika dokumentu potwierdzającego wywóz towarów poza terytorium UE w terminie późniejszym niż określony w ust. 6 i 7 upoważnia podatnika do dokonania korekty podatku należnego w rozliczeniu za okres rozliczeniowy, w którym podatnik otrzymał ten dokument (art. 41 ust. 9 Ustawy VAT).

Dodatkowo, zgodnie z art. 41 ust. 11 Ustawy VAT, ww. ust. 4 stosuje się odpowiednio w eksporcie towarów, o którym mowa w art. 2 pkt 8 lit. b, jeżeli podatnik przed upływem terminu do złożenia deklaracji podatkowej za okres rozliczeniowy, w którym dokonał dostawy towarów, otrzymał dokument, o którym mowa w ust. 6, z którego wynika tożsamość towaru będącego przedmiotem dostawy i wywozu. Przepisy ust. 7 i 9 stosuje się odpowiednio.

Dokumenty potwierdzające wywóz towaru poza terytorium UE

Uwzględniając powyższe Spółka pragnie zauważyć, że posłużenie się przez prawodawcę w art. 41 ust. 6a Ustawy VAT sformułowaniem „w szczególności” wskazuje, iż wskazany w ustawie katalog dowodów potwierdzających wywóz towarów poza terytorium UE w ramach eksportu nie ma charakteru zamkniętego. W rezultacie, Spółka będzie uprawniona do stosowania stawki VAT 0% w odniesieniu do eksportu również w sytuacji posiadania dowodów jednoznacznie potwierdzających wywóz towarów poza terytorium UE, które nie zostały wskazane bezpośrednio w art. 41 ust. 6a Ustawy VAT.

W orzecznictwie polskich sądów administracyjnych od lat szeroko aprobowany jest pogląd, iż podatnicy są uprawnieni do dokumentowania transakcji eksportu również za pośrednictwem dowodów niewskazanych wprost w art. 41 ust. 6a Ustawy VAT.

Jak wskazał, przykładowo, Naczelny Sąd Administracyjny (dalej: „NSA”) w uchwale z 25 czerwca 2012 r., sygn. I FPS 3/12: „Dla zastosowania przez podatnika stawki 0% w Polsce z tytułu eksportu towaru konieczne jest, aby miejscem dostawy tej czynności była Polska, co wymaga wykazania, że wywóz tego towaru poza obszar Unii Europejskiej następuje – stosownie do art. 22 ust. 1 pkt 1 powyższej ustawy – w ramach transportu, który rozpoczął się na terytorium Polski, w wykonaniu czynności określonej w art. 7 ustawy. Zgłoszenie towaru do procedury wywozu towarów, o której mowa w art. 161 Wspólnotowego Kodeksu Celnego, w krajowym urzędzie celnym należy traktować jako niewątpliwy dowód rozpoczęcia takiego transportu na terytorium Polski, niemający jednak charakteru wyłącznego”.

Ponadto, w wyroku z dnia 25 kwietnia 2013 r., sygn. I FSK 828/12, dotyczącym dokumentowania eksportu pośredniego, NSA wskazał jednoznacznie, iż: „[...] celem sformułowania określonych przez państwo członkowskie wymagań formalnych dla skorzystania ze stawki 0% w przypadku pośredniego eksportu towarów jest udowodnienie przez podatnika, że spełnione zostały warunki merytoryczne eksportu, głównie w zakresie wywozu towarów poza terytorium Unii Europejskiej. Jeżeli jednak okoliczność ta zostanie wykazana innymi dowodami, w tym ustalona w sposób bezsporny w ramach toczącego się postępowania podatkowego, organy podatkowe nie mogą takiej okoliczności pomijać, stosując do takiego wywozu stawkę jak dla obrotu krajowego, gdyż takie działanie nie tylko narusza zasadę neutralności, lecz jest nieadekwatne do poczynionych przez organy podatkowe ustaleń faktycznych i w konsekwencji przybiera formę sankcji podatkowej, a nie opodatkowania faktycznej czynności podlegającej VAT”.

Również w wyroku z 10 września 2014 r., sygn. I FSK 1304/13 NSA wskazał jednoznacznie, że uzależnienie możliwość zastosowania stawki VAT 0% w eksporcie od uzyskania określonego dokumentu celnego jest niedopuszczalne: „Jeżeli bowiem organ podatkowy w wyniku działań kontrolnych stwierdzi w sposób bezsporny, że towar został wyeksportowany, tzn. nie mogło dojść do jego „konsumpcji” na terytorium Wspólnoty, to bezpodstawne jest obciążanie obrotu podatnika stawką podatku 22% jak dla dostawy krajowej, skoro wiadomo, że obrót nie miał charakteru dostawy krajowej lecz eksportu towarów. W przeciwnym razie z uwagi na nadmierny formalizm organu podatkowego naruszona zostałaby zasada neutralności podatku VAT”.

Analogiczne stanowisko jest prezentowane także w szeregu rozstrzygnięć wojewódzkich sądów administracyjnych (dalej: „WSA”). Przykładowo, w ocenie WSA w Gliwicach w wyroku z dnia 23 lutego 2021 r., sygn. I SA/Gl 1459/20: „katalog dokumentów wskazany w art. 41 ust. 6a u.p.t.u. jest katalogiem otwartym, co oznacza, że podatnik dla wykazania eksportu może posłużyć się każdym dokumentem, który jednoznacznie i w sposób niebudzący wątpliwości potwierdza wywóz towarów poza terytorium Unii Europejskiej. Podatnik powinien więc posiadać w swojej dokumentacji dowód wiarygodny, potwierdzający faktyczne dokonanie wywozu towarów poza terytorium Unii Europejskiej, z którego musi wynikać tożsamość towaru będącego przedmiotem dostawy i wywozu”.

Analogiczne stanowisko zostało również zaprezentowane przez WSA w ... w wyroku z dnia 24 czerwca 2021 r., sygn. I SA/Rz 385/21.

Ponadto Spółka pragnie podkreślić, że na przykładowy charakter katalogu dowodów określonych w art. 41 ust. 6a Ustawy VAT wskazuje jednoznacznie treść uzasadnienia do ustawy z dnia 7 grudnia 2012 r. o zmianie ustawy o podatku od towarów i usług oraz niektórych innych ustaw (Dz. U. 2013 poz. 35), która wprowadziła ten przepis do Ustawy VAT.

Niezależnie od powyższego, w ocenie Spółki dla prawa zastosowania stawki VAT 0% w eksporcie kluczowe jest spełnienie przesłanki materialnoprawnej, tj. faktyczne wywiezienie towarów będących przedmiotem eksportu poza terytorium UE. Jak wskazał Trybunał Sprawiedliwości UE (dalej: „TSUE”) w wyroku z dnia 28 marca 2019 r., w sprawie C-275/18 Milan Vinś przeciwko Odvolaci finanćni reditelstvi:

„[....] brak poszanowania formalnego wymogu objęcia towarów przeznaczonych do wywozu procedurą wywozu nie może prowadzić do tego, że eksporter traci prawo do zwolnienia w eksporcie, o ile zostało wykazane faktyczne wyprowadzenie danych towarów z terytorium Unii. [...] art. 146 ust. 1 lit. a) w związku z art. 131 dyrektywy VAT należy interpretować w ten sposób, że sprzeciwia się on temu, aby przepis prawa krajowego uzależniał zwolnienie z VAT przewidziane dla towarów przeznaczonych do wywozu poza terytorium Unii od przesłanki, aby towary te zostały objęte procedurą celną wywozu, w sytuacji, w której jest bezsporne, że zostały spełnione materialnoprawne przesłanki zwolnienia, w tym w szczególności przesłanka faktycznego wyprowadzenia danych towarów z terytorium Unii”.

Do powyższych wskazówek TSUE często odwołują się polskie sądy administracyjne. Przykładowo, NSA w wyroku z dnia 21 lipca 2020 r., sygn. I FSK 2005/17 stwierdził, że „w świetle cytowanego szeroko wyżej orzeczenia TSUE, dla zastosowania stawki VAT 0% w eksporcie kluczowy jest fakt wywozu poza terytorium UE (przesłanka materialna), a nie zgromadzenie określonych dokumentów w konkretnej procedurze (przesłanka formalna). W konsekwencji, nie można odmówić podatnikowi prawa do zastosowania stawki 0% VAT wyłącznie na tej podstawie, że nie posiada on określonego dokumentu potwierdzającego eksport towarów poza UE, jeśli eksport ten faktycznie nastąpił, która to okoliczność jak wskazano wyżej nie była przez organy kwestionowana”.

Analogiczne stanowisko zaprezentował NSA w wyroku z dnia 21 lipca 2020 r., sygn. I FSK 2022/17.

Należy więc zauważyć, iż zarówno w ocenie TSUE, jak i NSA, prawo do zastosowania stawki VAT 0% w ramach eksportu uzależnione jest zasadniczo od wywozu towaru będącego przedmiotem transakcji poza terytorium UE. Niespełnienie przez podatnika wymogów formalnych wynikających z przepisów prawa krajowego nie może naruszać w tym zakresie zasady neutralności podatku VAT i zasady opodatkowania w miejscu konsumpcji.

Spółka pragnie podkreślić, iż pozyskuje dokumenty potwierdzające wywóz towarów będących przedmiotem eksportu poza terytorium UE. Jakkolwiek stosowanymi dotychczas przez Spółkę rodzajami dowodów są przede wszystkim dokumenty celne wydawane przez polskie organy celne w ramach realizowanej procedury wywozu (dokumenty IE-599), tak z uwagi na występujące niekiedy trudności/opóźnienia w ich pozyskiwaniu z przyczyn niezależnych od Spółki, Wnioskodawca gromadzi/zamierza gromadzić alternatywne dowody potwierdzające wywóz towarów będących przedmiotem eksportu poza terytorium UE, które w jego ocenie powinny być wystarczające dla zastosowania stawki 0% VAT.

2.Poszczególne warianty gromadzonej dokumentacji

Wariant I

W ramach Wariantu I Spółka będzie w posiadaniu faktury (lub jej kopii) dokumentującej transakcję eksportu oraz potwierdzenia odbioru towaru przez kontrahenta lub magazyn, przy czym w zależności od sytuacji, potwierdzenie to może przybrać różnoraką postać. W tym zakresie, Spółka może posiadać:

·pisemne oświadczenie kontrahenta lub magazynu o odbiorze towaru będącego przedmiotem eksportu, zawierające dane pozwalające na powiązanie oświadczenia z fakturą dokumentująca eksport, tj. przykładowo numer faktury, data dostawy towaru, oznaczenie towaru i jego ilości etc.;

·korespondencję elektroniczną (mailową) z kontrahentem, zawierającą oświadczenie o odbiorze przez niego dostaw zrealizowanych w danym okresie, ze wskazaniem danych umożliwiających identyfikację poszczególnych dostaw; przykładowo, mogą to być dane takie jak numer faktury, data dostawy towaru, oznaczenie towaru oraz jego ilości. Spółka przesyła/będzie przesyłała kontrahentowi wiadomość e-mail z zestawieniem zrealizowanych dostaw, a kontrahent odsyła/będzie odsyłał Spółce odpowiedź mailową zawierającą potwierdzenie, że dostawy te zostały otrzymane. Potwierdzenie to może być zawarte w treści wiadomości e-mail lub stanowić załącznik do takiej wiadomości zawierający listę dostaw z podpisem kontrahenta. W niektórych przypadkach korespondencja jest i może być prowadzona z magazynem, do którego transportowany będzie towar będący przedmiotem eksportu, przy czym magazyn taki znajduje się poza terytorium UE.

W ocenie Spółki oświadczenie nabywcy lub magazynu działającego na rzecz nabywcy o otrzymaniu towarów będących przedmiotem eksportu cechuje się wystarczającą mocą dowodową na potrzeby zastosowania stawki VAT 0% w eksporcie. Jako że oświadczenie wprost odnosi się do konkretnych towarów (np. poprzez wskazanie numeru faktury), to nie powinno być wątpliwości, że Spółka jest w stanie udowodnić, że dane towary te opuściły UE, a zatem ich dostawa jest opodatkowana stawką 0% VAT.

Stanowisko Spółki znajduje potwierdzenie w interpretacji indywidualnej Dyrektora KIS z dnia 24 stycznia 2022 r., nr 0113-KDIPT1-2.4012.873.2021.1.PRP:

„Zdarza się, że w odniesieniu do takich transakcji nie dysponują Państwo dokumentem celnym potwierdzającym zakończenie procedury wywozu (np. tzw. komunikatem IE 599). W takich przypadkach posiadają Państwo jednak, oprócz faktury zawierającej m.in. nazwy i ilości sprzedawanych towarów, również przynajmniej jeden z następujących dokumentów:

(…)

·oświadczenie nabywcy towarów o tym, że będące przedmiotem dostawy towary zostały dostarczone do miejsca poza UE;

(…)

Jesteście Państwo w stanie zidentyfikować tożsamość towarów, których dotyczą powyższe dokumenty i powiązać je z wystawioną przez siebie fakturą (lub fakturami) na podstawie opisu towarów lub numerów faktur.

Wobec powyższego należy stwierdzić, że posiadane przez Państwa dokumenty potwierdzają/będą potwierdzały wywóz towaru poza terytorium Unii Europejskiej i spełniają/będą spełniały warunki wskazane w art. 41 ust. 6 i ust. 6a ustawy o VAT”.

Analogiczne stanowisko Dyrektor KIS zaprezentował również w następujących interpretacjach indywidualnych:

·z dnia 19 kwietnia 2022 r., nr 0112-KDIL1-3.4012.144.2022.1.KK,

·z dnia 23 marca 2022 r., nr 0112-KDIL1-3.4012.4.2022.1.KK,

·z dnia 23 lipca 2021 r., nr 0114-KDIP1-2.4012.244.2021.2.RM.

Wariant II

W ramach tego wariantu, Spółka będzie w posiadaniu faktury (lub jej kopii) dokumentującej dokonany eksport, a także oświadczenia spedytora lub przewoźnika. W oświadczeniu takim przewoźnik lub spedytor wskazuje, że towary zostały wywiezione poza terytorium UE. Ponadto, w tego rodzaju oświadczeniu wskazane są dane pozwalające na powiązanie oświadczenia z fakturą dokumentującą eksport, tj. data załadunku towaru, numer MRN czy historia trasy przesyłki potwierdzająca fakt jej odbioru przez Kontrahenta. Oświadczenie tego rodzaju może mieć w szczególności formę dokumentu generowanego automatycznie przez system informatyczny przewoźnika.

Spółka pragnie podkreślić, że dla uzasadnienia prawidłowości jej stanowiska w tym zakresie stosowne jest odniesienie się do argumentacji przywołanej w ramach uzasadnienia Wariantu I. W konsekwencji, w ocenie Spółki oświadczenie spedytora lub przewoźnika o wywozie towarów poza terytorium UE cechuje się wystarczającą mocą dowodową i uprawniać będzie Spółkę do zastosowania stawki VAT 0% dla transakcji eksportu.

Potwierdzenie stanowiska Spółki znajduje również wyraz w ww. interpretacjach indywidualnych Dyrektora KIS, w szczególności w interpretacji indywidualnej z dnia 19 kwietnia r., nr 0112-KDIL1-3.4012.144.2022.1.KK:

„Podsumowując, jeśli Spółka, przed upływem terminu do złożenia deklaracji podatkowej za dany okres rozliczeniowy, w którym powstał obowiązek podatkowy, posiada/będzie posiadała w swojej dokumentacji oprócz faktury zawierającej m.in. nazwy i ilości sprzedawanych towarów, również przynajmniej jeden z dokumentów:

(…)

c) oświadczenie przewoźnika odpowiedzialnego za transport towarów o tym, że będące przedmiotem dostawy towary zostały dostarczone do miejsca poza UE; lub

(...)

dokonywane przez Spółkę dostawy towarów są/będą opodatkowane stawką VAT w wysokości 0%”.

Ponadto, analogiczne stanowisko Dyrektor KIS zajął w interpretacji indywidualnej z dnia 24 stycznia 2022 r., nr 0113-KDIPT1-2.4012.873.2021.1.PRP.

Wariant III

W ramach tego wariantu, Spółka będzie dysponować fakturą (lub jej kopią) dokumentującą transakcję eksportu oraz oświadczeniem kontrahenta o wywozie towaru poza terytorium UE.

W oświadczeniu takim kontrahent będzie potwierdzać, towary będące przedmiotem transakcji eksportu opuściły terytorium UE i są transportowane do miejsca docelowego. W oświadczeniu wskazane będą dane pozwalające na powiązanie oświadczenia z fakturą dokumentującą eksport, analogiczne jak w przypadku oświadczenia kontrahenta wskazanego w Wariancie I.

Fakt pozyskiwania oświadczenia kontrahenta o tego rodzaju treści jest konsekwencją sytuacji, w których transport towaru będzie realizowany przez przewoźników/spedytorów działających w imieniu i na rzecz kontrahenta. W takich przypadkach Spółka nie ma możliwości uzyskania potwierdzenia faktu wywozu towaru poza terytorium UE bezpośrednio od przewoźnika odpowiedzialnego za transport.

Jednocześnie, z uwagi na czas trwania transportu w niektórych transakcjach eksportu, kontrahent będzie potwierdzać sam fakt wywozu towaru poza terytorium UE, wskazując jednocześnie, że towar nadal znajduje się w transporcie do miejsca docelowego.

Spółka pragnie podkreślić, że dla uzasadnienia prawidłowości jej stanowiska w tym zakresie stosowne jest odniesienie się do argumentacji przywołanej w ramach uzasadnienia Wariantu I oraz Wariantu II. Ponadto, jak wynika wprost z treści art. 41 ust. 6 Ustawy VAT, dla zastosowania stawki VAT 0% w eksporcie konieczne jest posiadanie dokumentu, z którego wynika fakt wywozu towaru poza terytorium UE – w ocenie Spółki warunek ten nie uzależnia jednocześnie zastosowania stawki VAT 0% od faktu dostarczenia towaru do wskazanego miejsca. W konsekwencji, w ocenie Spółki oświadczenie kontrahenta o wywozie towarów poza terytorium UE cechuje się wystarczającą mocą dowodową i uprawniać będzie Spółkę do zastosowania stawki VAT 0% dla transakcji eksportu.

Wariant IV

W ramach Wariantu IV, Spółka będzie dysponować fakturę (lub jej kopią) dokumentującą transakcję eksportu oraz dokumentem importowym, wystawionym przez organy celne państwa przeznaczenia towaru, który potwierdzać będzie fakt wwiezienia towarów na terytorium państwa docelowego eksportu. Na dokumencie celnym znajdują się informacje umożliwiające powiązanie dokumentu z poszczególnymi dostawami Spółki, np. za pomocą numeru faktury.

Uwzględniając powyższe, w ocenie Spółki dowodem potwierdzającym wywóz towaru z terytorium UE może być również dokument importowy (lub jego kopia), wydany przez organy celne kraju trzeciego. Tego rodzaju dokument wydawany jest przez organy celne kraju trzeciego wyłącznie w przypadku faktycznego wwiezienia towarów na terytorium docelowego państwa eksportu, potwierdzając tym samym fakt wywozu tych towarów poza terytorium UE. Powyższe stanowisko Spółki znajduje również potwierdzenie w interpretacjach indywidualnych wydawanych w ostatnim czasie przez organy podatkowe. Przykładowo, w interpretacji z dnia 4 maja 2022 r., nr 0111-KDIB3-3.4012.78.2022.1.MAZ, Dyrektor KIS stwierdził, że dokumentem potwierdzającym wywóz towarów poza terytorium UE jest m.in. kopia amerykańskiej dokumentacji celnej, potwierdzająca dokonanie odprawy importowej na terytorium Stanów Zjednoczonych. Pogląd w zakresie importowych dokumentów celnych był także aprobowany przez Dyrektora KIS w interpretacji indywidualnej:

·z dnia 24 stycznia 2022 r., nr 0113-KDIPT1-2.4012.873.2021.1.PRP;

·z dnia 15 lutego 2022 r., nr 0114-KDIP1-2.4012.543.2021.2.PC;

·z dnia 23 marca 2022 r., nr 0112-KDIL1-3.4012.4.2022.1.KK;

·z dnia 19 kwietnia 2022 r., nr 0112-KDIL1-3.4012.144.2022.1.KK.

3.Data ujęcia eksportu

Zgodnie z art. 41 ust. 6 Ustawy VAT, stawkę 0% stosuje się w eksporcie towarów pod warunkiem, że podatnik przed upływem terminu do złożenia deklaracji podatkowej za dany okres rozliczeniowy otrzymał dokument potwierdzający wywóz towaru poza terytorium Unii Europejskiej.

Natomiast zgodnie z ust. 7 tego przepisu, jeżeli warunek, o którym mowa w ust. 6, nie został spełniony, podatnik nie wykazuje tej dostawy w ewidencji, o której mowa w art. 109 ust. 3, za dany okres rozliczeniowy, lecz w okresie następnym, stosując stawkę podatku 0%, pod warunkiem otrzymania dokumentu wymienionego w ust. 6 przed upływem terminu do złożenia deklaracji podatkowej za ten następny okres. W przypadku nieotrzymania tego dokumentu w terminie określonym w zdaniu poprzednim mają zastosowanie stawki właściwe dla dostawy tego towaru na terytorium kraju.

Dodatkowo, przepis ust. 7 stosuje się w przypadku, gdy podatnik posiada dokument celny potwierdzający procedurę wywozu (art. 41 ust. 8 Ustawy VAT).

Należy zatem wskazać, że z przepisu ust. 8 wynika, że możliwość wykazania dostawy jako eksportowej istnieje także wówczas, gdy podatnik posiada dokument celny potwierdzający procedurę wywozu. Nie jest więc konieczne dysponowanie dokumentem potwierdzającym faktyczny wywóz. Wystarczający jest dokument potwierdzający objęcie towaru procedurą celną wywozu. (Bartosiewicz Adam, VAT, Komentarz, wyd. XVI, Lex).

W zdarzeniu przyszłym będącym przedmiotem niniejszego wniosku co do zasady Wnioskodawca będzie w posiadaniu komunikatu IE-529. Niemniej jednak, mogą zaistnieć sytuacje, w których Wnioskodawca nie otrzyma komunikatu IE-529. Przepisy regulujące zasady wykazywania eksportu nie odnoszą się natomiast wprost do obowiązku posiadania komunikatu IE-599. Dodatkowo, ustawodawca wprost wskazał, że okres, w którym należy ująć transakcję eksportu uzależniony jest od terminu uzyskania dokumentów potwierdzających wywóz towarów poza Unię Europejską, którymi są m.in. (lecz nie wyłącznie) dokumenty wskazane w art. 41 ust. 6a Ustawy VAT.

Zdaniem Wnioskodawcy dokumentacja gromadzona przez Spółkę opisana w analizowanych wariantach będzie wystarczająca do potwierdzenia, że towary zostały wywiezione poza terytorium UE. Zatem w ocenie Wnioskodawcy w przypadku posiadania przez niego ww. dokumentacji potwierdzającej wywóz towarów poza terytorium Unii Europejskiej (oraz ew. IE-529) zastosowanie znajdą przepisy art. 41 ust. 6, 7 oraz 9 Ustawy VAT. A zatem:

a)gdy Wnioskodawca otrzyma dokumenty potwierdzające wywóz, o których mowa w przedstawionych wariantach przed upływem terminu do złożenia deklaracji za okres rozliczeniowy, w którym powstał obowiązek podatkowy, Wnioskodawca rozpozna eksport w tym okresie rozliczeniowym;

b)gdy Wnioskodawca nie otrzyma dokumentów potwierdzających wywóz, o których mowa w przedstawionych wariantach przed upływem terminu do złożenia deklaracji za okres rozliczeniowy, w którym powstał obowiązek podatkowy, ale otrzyma dokument celny potwierdzający procedurę wywozu (IE-529), a następnie otrzyma dokumenty, o których mowa w przedstawionych wariantach przed upływem terminu do złożenia deklaracji podatkowej za następny okres rozliczeniowy, Wnioskodawca rozpozna eksport w następnym okresie rozliczeniowym;

c)jeśli Wnioskodawca nie otrzyma dokumentów potwierdzających wywóz, o których mowa w przedstawionych wariantach w terminach wskazanych wyżej Wnioskodawca zastosuje stawkę właściwą dla dostawy krajowej;

d)w przypadku otrzymania wskazanych w wariantach dokumentów w terminie późniejszym niż ww., Wnioskodawca dokona korekty, zgodnie z art. 41 ust. 9 Ustawy VAT, w okresie otrzymania dokumentów;

e)natomiast, jak wynika z art. 41 ust. 8 Ustawy VAT, regulacja ust. 7 (przesunięcie rozpoznania eksportu na kolejny okres rozliczeniowy w przypadku braku dokumentów potwierdzających wywóz) ma zastosowanie wyłącznie, jeśli podatnik jest w posiadaniu dokumentu celnego potwierdzającego procedurę wywozu. Zatem w przypadku braku ww. dokumentów (w praktyce IE-529) podatnik nie jest uprawniony do przesunięcia rozpoznania transakcji eksportu na kolejny okres rozliczeniowy. W konsekwencji, w przypadku braku komunikatu IE-529, jeśli Wnioskodawca otrzyma dokumenty potwierdzające wywóz, o których mowa w przedstawionych wariantach przed upływem terminu do złożenia deklaracji za okres rozliczeniowy, w którym powstał obowiązek podatkowy, Wnioskodawca będzie uprawniony do rozpoznania eksportu w tym okresie rozliczeniowym. Jeśli natomiast Wnioskodawca nie otrzyma w tym ustawowym terminie dokumentów potwierdzających wywóz, o których mowa w przedstawionych wariantach, Wnioskodawca będzie zobowiązany do zastosowania stawki właściwej dla dostawy krajowej w rozliczeniu za ten okres, z prawem do późniejszej korekty.

Mając na względzie przedstawioną argumentację, Spółka wnosi o potwierdzenie, iż transakcje eksportu towarów udokumentowane w sposób wskazany w Wariantach od I do IV powinny być opodatkowane stawką 0% VAT oraz wykazywane są we właściwych ww. okresach rozliczeniowych.

Ocena stanowiska

Stanowisko, które przedstawili Państwo we wniosku jest nieprawidłowe.

Uzasadnienie interpretacji indywidualnej

Zgodnie z art. 5 ust. 1 ustawy z 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług (t. j. Dz. U. z 2022 r. poz. 931 ze. zm.), zwaną dalej „ustawą o VAT”:

W myśl art. 2 pkt 1 ustawy o VAT:

Jak stanowi art. 2 pkt 3 ustawy o VAT:

Zgodnie z art. 2 pkt 5 ustawy o VAT:

Stosownie do art. 7 ust. 1 ustawy o VAT:

Według art. 2 pkt 6 ustawy o VAT:

W myśl art. 2 pkt 8 ustawy o VAT:

Art. 2 pkt 22 ustawy o VAT stanowi, że:

Należy zauważyć, że art. 5 ust. 1 pkt 2 ustawy o VAT przewiduje, że opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług podlega eksport towarów, jednak z uwagi na terytorialny charakter podatku VAT, opodatkowaniu podlegają wyłącznie czynności, których miejscem świadczenia jest terytorium Rzeczypospolitej Polskiej, które w przypadku dostaw towarów wysyłanych lub transportowanych wyznacza art. 22 ust. 1 pkt 1 ustawy o VAT.

Jak stanowi art. 22 ust. 1 pkt 1 ustawy o VAT:

Podkreślić należy, że zarówno w treści ustawy o VAT, jak i przepisach wykonawczych do niej, ustawodawca przewidział opodatkowanie niektórych czynności stawkami obniżonymi.

W myśl art. 41 ust. 4 ustawy o VAT:

Jak stanowi art. 41 ust. 6 ustawy o VAT:

Zgodnie z art. 41 ust. 6a ustawy o VAT:

Według art. 41 ust. 7 ustawy o VAT:

Stosownie do art. 41 ust. 8 ustawy o VAT:

Jak stanowi art. 41 ust. 9 ustawy o VAT:

W myśl art. 41 ust. 9a ustawy o VAT:

Według art. 41 ust. 9b ustawy o VAT:

Art. 41 ust. 11 ustawy o VAT stwierdza natomiast, że:

Wskazać jednak należy, że aby uznać daną czynność za eksport towarów muszą wystąpić łącznie następujące przesłanki:

·ma miejsce dostawa towarów wysyłanych lub transportowanych z terytorium kraju poza terytorium Unii Europejskiej przez dostawcę lub na jego rzecz (eksport bezpośredni) lub przez nabywcę mającego siedzibę poza terytorium kraju, lub na jego rzecz (eksport pośredni),

·wywóz towaru poza terytorium Unii Europejskiej musi zostać potwierdzony przez właściwy organ celny określony w przepisach celnych.

Niespełnienie jakiejkolwiek z wymienionych wyżej przesłanek powoduje, że nie dochodzi do eksportu towarów w rozumieniu przepisów ustawy.

Z kolei aby możliwe było opodatkowanie eksportu towarów stawką podatku w wysokości 0%, konieczne jest spełnienie warunku dotyczącego otrzymania przez podmiot potwierdzenia wywozu towarów przez organ celny określony w przepisach celnych. Spełnienie tego warunku ma gwarantować, że faktycznie nastąpił wywóz towarów i że bez ich powrotnego przywozu nie będą one przedmiotem dostawy na terytorium kraju, która poprzez zastosowanie stawki 0% byłaby faktycznie nieopodatkowana.

Z opisu sprawy wynika, że działają Państwo w branży automotive. Są Państwo czynnym podatnikiem podatku od towarów i usług, zarejestrowanym na potrzeby transakcji wewnątrzwspólnotowych w Polsce (podatnik VAT UE). Sprzedają Państwo swoje towary odbiorcom zagranicznym. W przypadku sprzedaży na rzecz podmiotów zagranicznych, towary są wysyłane z terytorium Polski m.in. do nabywców w krajach spoza UE. Ze względu na przedmiot prowadzonej działalności, Państwa klientami są przedsiębiorcy. Wyroby sprzedawane są w takim przypadku m.in. w ramach eksportu towarów, w rozumieniu art. 2 pkt 8 lit. a oraz lit. b ustawy o VAT. Transakcje są dokumentowane za pośrednictwem wystawianych przez Państwa faktur VAT.

W niektórych przypadkach towar będący przedmiotem eksportu jest transportowany do magazynu lub centrum logistycznego podmiotu trzeciego, który działa na rzecz kontrahenta. Niemniej, w każdym z przypadków będących przedmiotem wniosku miejscem rozpoczęcia transportu towarów jest terytorium Polski, a miejscem ich przeznaczenia (tj. zakończenia transportu) jest terytorium poza UE. Spółka, w celu zastosowania 0% stawki VAT z tytułu eksportu, gromadzi dokumenty potwierdzające, że towary zostały wywiezione z kraju poza terytorium UE. W tym celu współpracują Państwo z agencjami celnymi, odpowiedzialnymi za odprawę celną towarów będących przedmiotem transakcji eksportu lub pozyskuje dokumenty celne potwierdzające wywóz towarów poza obszar UE bezpośrednio od kontrahentów.

Po rozpoczęciu procedury wywozu pozyskują Państwo dokument IE-529. Zakończenie procedury wywozu potwierdzane jest dokumentem IE-599. Mogą jednak zaistnieć sytuacje, w których nie będą Państwo w posiadaniu komunikatu IE-529 i/lub IE-599.

W praktyce występują u Państwa powtarzające się trudności/opóźnienia z uzyskiwaniem dokumentów IE-599 umożliwiających zastosowanie stawki VAT 0% w eksporcie.

Na powyższe mają wpływ różnego rodzaju okoliczności, przykładowo opóźnienia w przesyłaniu przez urząd celno-skarbowy lub agencji celnej dokumentów celnych do Państwa czy też błędy w treści dokumentów celnych, uniemożliwiające jednoznaczne powiązanie towarów wskazanych na dokumencie celnym w stosunku do towarów wskazanych na fakturze VAT.

Uwzględniając dotychczasowe Państwa doświadczenie w zakresie realizowanych transakcji, w zależności od ich charakteru mogą być Państwo w posiadaniu różnych zestawów dokumentów potwierdzających fakt wywozu towaru poza terytorium UE.

Wariant I

W ramach tego wariantu, będą Państwo w posiadaniu:

1)faktury (lub jej kopii) dokumentującej dokonany eksport,

2)potwierdzenia odbioru towaru przez kontrahenta lub magazyn.

W zależności od sytuacji, potwierdzenie odbioru towaru może nastąpić w zróżnicowanej formie. Będą Państwo otrzymywać tego rodzaju potwierdzenie w ramach:

• pisemnego oświadczenia kontrahenta lub magazynu o odbiorze towaru będącego przedmiotem eksportu, zawierającego dane pozwalające na powiązanie oświadczenia z fakturą dokumentującą eksport, tj. przykładowo numer faktury, data dostawy towaru, oznaczenie towaru i jego ilości etc.;
• korespondencji elektronicznej (mailowej) z kontrahentem lub magazynem – w ramach korespondencji kontrahent będzie potwierdzał odbiór dostaw zrealizowanych w danym okresie, ze wskazaniem danych umożliwiających identyfikację poszczególnych dostaw; przykładowo, mogą to być dane takie jak numer faktury, data dostawy towaru, oznaczenie towaru oraz jego ilości. Przesyłają/będą przesyłali Państwo kontrahentowi wiadomość e-mail z zestawieniem zrealizowanych dostaw, a kontrahent odsyła/będzie odsyłał Państwu odpowiedź mailową zawierającą potwierdzenie, że dostawy te zostały otrzymane. Potwierdzenie to może być zawarte w treści wiadomości e-mail lub stanowić załącznik do takiej wiadomości zawierający listę dostaw z podpisem kontrahenta. Zastrzegają Państwo ponownie, że w niektórych przypadkach korespondencja jest i może być prowadzona z magazynem, do którego transportowany będzie towar będący przedmiotem eksportu, przy czym magazyn taki znajduje się poza terytorium UE.

Wariant II

W ramach tego wariantu, będą Państwo w posiadaniu:

1)faktury (lub jej kopii) dokumentującej dokonany eksport,

2)oświadczenia spedytora lub przewoźnika – w oświadczeniu takim przewoźnik lub spedytor wskazuje, że towary opuściły terytorium UE. W oświadczeniu takim wskazane są dane pozwalające na powiązanie oświadczenia z fakturą dokumentującą eksport, tj. przykładowo data załadunku towaru, numer MRN czy historia trasy przesyłki potwierdzająca fakt jej odbioru przez Kontrahenta. Oświadczenie tego rodzaju może mieć w szczególności formę dokumentu generowanego automatycznie przez system informatyczny przewoźnika.

Wariant III

W ramach tego wariantu, będą Państwo w posiadaniu:

1)faktury (lub jej kopii) dokumentującej dokonany eksport,

2)oświadczenia kontrahenta o wywozie towaru poza terytorium UE – w oświadczeniu takim kontrahent wskazuje, że towary opuściły terytorium UE i są transportowane do miejsca docelowego. W oświadczeniu wskazane będą dane pozwalające na powiązanie oświadczenia z fakturą dokumentującą eksport, analogiczne jak w przypadku oświadczenia kontrahenta wskazanego w Wariancie I.

Wariant IV

W ramach tego wariantu, będą Państwo w posiadaniu:

1)faktury (lub jej kopii) dokumentującej dokonany eksport,

2)dokumentu importowego wystawionego przez organy celne państwa przeznaczenia towaru, potwierdzającego wwóz towarów na terytorium państwa docelowego eksportu – na dokumencie celnym znajdują się informacje umożliwiające powiązanie go z poszczególnymi dostawami Państwa, np. za pomocą numeru faktury.

Zaznaczenia wymaga również, że poszczególne wskazane w ramach ww. wariantów dokumenty będą Państwo gromadzić – w zależności od konkretnego przypadku – w formie kopii elektronicznej (skanu) lub oryginału.

Wątpliwości Państwa w analizowanej sprawie dotyczą określenia, czy dostawy towarów udokumentowane przy pomocy dokumentów opisanych w Wariantach od I do IV powinny być, w świetle art. 41 ust. 6 ustawy o VAT, opodatkowane 0% stawką VAT.

Należy zauważyć, że zgodnie z art. 41 ust. 6 ustawy o VAT, możliwość zastosowania stawki 0% do eksportu towarów uwarunkowana jest posiadaniem, przed upływem terminu do złożenia deklaracji podatkowej za dany okres rozliczeniowy, dokumentu potwierdzającego wywóz towarów poza terytorium Unii Europejskiej. Zatem, aby mogli Państwo opodatkować sprzedaż stanowiącą eksport towarów stawką podatku w wysokości 0% – muszą Państwo posiadać dokument, który w sposób jednoznaczny potwierdza, że wysyłane towary opuściły terytorium Unii Europejskiej. Przykładowy katalog takich dokumentów wymieniony został w art. 41 ust. 6a ustawy o VAT. Przy tym, zauważyć należy, że nie jest to katalog zamknięty, na co wskazuje użyty w tym przepisie zwrot „w szczególności”.

Niemniej jednak, pomimo tego, że katalog dokumentów wymienionych w art. 41 ust. 6a ustawy o VAT ma charakter otwarty, nie można przyjąć, że mogą to być inne dowody niż dokumenty „urzędowe”, w których właściwe organy celne (polskie lub z innych państw członkowskich UE) potwierdziły wywóz towarów poza terytorium UE.

Należy wskazać, że co do zasady zgłoszenia wywozowe towarów z obszaru celnego UE składane są w formie elektronicznej z wykorzystaniem systemu AES (Automatyczny System Eksportu). Zgłoszenie celne (wywozowe) w postaci komunikatu IE 515 jest składane przez zgłaszającego do właściwego urzędu wywozu. Z kolei urząd wyprowadzenia (urząd celny graniczny, przez który towar opuszcza obszar celny Unii Europejskiej) niezwłocznie po tym, jak towar opuścił obszar celny UE przesyła do urzędu wywozu (urzędu, w którym zostało złożone zgłoszenie celne) komunikat IE 518 zawierający wyniki kontroli przeprowadzonej w urzędzie wyprowadzenia. Po otrzymaniu przez urząd wywozu komunikatu IE 518 system AES generuje automatycznie komunikat IE 599 i przesyła go zgłaszającemu. Komunikat IE 599 jest dokumentem celnym potwierdzającym, także dla celów podatkowych, wywóz towarów poza terytorium UE przez wskazanego w zgłoszeniu wywozowym eksportera.

Należy dodatkowo zaznaczyć, że komunikat IE 599, może być wydany nie tylko przez administrację celną krajową, ale także przez inne unijne organy celne, jeśli odprawa celna wywozowa (eksportowa) miała miejsce na terenie innego państwa członkowskiego.

Nie ulega zatem wątpliwości, że dokumentem potwierdzającym wywóz towarów poza terytorium UE jest:

·elektroniczny komunikat IE 599 otrzymany w systemie AES,

·wydruk ww. komunikatu potwierdzony przez właściwy organ celny,

·elektroniczny komunikat IE 599 otrzymany poza systemem AES, jeżeli jego autentyczność jest zapewniona.

Dokumentem, o którym mowa w art. 41 ust. 6a ustawy uprawniającym do zastosowania stawki 0% przy eksporcie będzie również zgłoszenie wywozowe w formie papierowej złożone poza systemem teleinformatycznym lub kopia takiego zgłoszenia potwierdzona przez właściwy urząd celny. We wszystkich ww. przypadkach są to dokumenty o charakterze „urzędowym” wygenerowane w systemie AES lub potwierdzone przez właściwy urząd celny.

Z powyższego wynika więc, że pomimo tego, że katalog dokumentów wymienionych w art. 41 ust. 6a ustawy jest katalogiem otwartym, nie można zastosować stawki VAT w wysokości 0% względem eksportu towarów na podstawie dowodów innych niż dokumenty „urzędowe”, w których właściwe organy celne (polskie lub z innych państw członkowskich UE) potwierdziły wywóz towarów poza terytorium UE.

Mając zatem na uwadze okoliczności sprawy, w świetle powołanych przepisów prawa wskazać należy, że posiadanych przez Państwa ww. dokumentów, opisanych w Wariantach od I do IV, nie można uznać za dokumenty o charakterze urzędowym, mają one jedynie charakter informacyjny. W opisanych we wniosku konkretnych Wariantach od I do IV to nie właściwy organ celny krajowy lub innego państwa członkowskiego lecz podmiot gospodarczy, tj. kontrahent, podmiot prowadzący magazyn, do którego transportowany będzie towar, przewoźnik lub spedytor, potwierdzają wywóz towaru poza terytorium UE. Za dokument, o którym mowa wyżej, nie można uznać również dokumentu wystawionego przez organy celne państwa przeznaczenia towaru, potwierdzającego wwóz towarów na terytorium państwa docelowego (nienależącego do UE).

Tym samym, ww. dokumenty wskazane w Wariantach od I do IV nie będą dokumentami potwierdzającymi wywóz towarów poza terytorium UE, o których mowa w art. 41 ust. 6 w zw. z ust. 6a ustawy o VAT. W konsekwencji na podstawie dokumentów opisanych we wniosku w Wariantach od I do IV nie będą mogli Państwo zastosować stawki VAT w wysokości 0% przewidzianej dla eksportu towarów.

Przy czym ww. brak możliwości zastosowania stawki VAT w wysokości 0% dla ww. eksportu towarów wystąpi zarówno w terminie określonym w art. 41 ust. 6 ustawy o VAT, jak i w terminach określonych w art. 41 ust. 7, ust. 9 oraz ust. 11 ustawy o VAT. Jednocześnie w okolicznościach niniejszej sprawy bez wpływu na powyższe pozostaje fakt posiadania bądź nieposiadania przez Państwa dokumentu celnego potwierdzającego procedurę wywozu, o którym mowa w art. 41 ust. 8 ustawy o VAT.

Tym samym Państwa stanowisko w zakresie pytań nr 1-5 uznałem za nieprawidłowe.

Dodatkowe informacje

Informacja o zakresie rozstrzygnięcia

Interpretacja dotyczy zdarzenia przyszłego, które Państwo przedstawili i stanu prawnego, który obowiązuje w dniu wydania interpretacji.

Organ informuje, że wydana interpretacja dotyczy tylko sprawy będącej przedmiotem wniosku (zadanych pytań), w odniesieniu do opisanego zdarzenia przyszłego. Zauważyć bowiem należy, że to wyłącznie Państwo, w treści składanego wniosku, kształtują jego zakres przedmiotowy. Zatem kwestie, które nie zostały objęte pytaniami wskazanymi we wniosku, nie mogą być rozpatrzone – zgodnie z art. 14b § 1 Ordynacji podatkowej.

Odnosząc się do powołanych przez Państwa wyroków wskazuję, że są wydawane w indywidualnych sprawach i nie wiążą w sprawach innych podatników, co jest zrozumiałe zważywszy na różnorodność i odmienność okoliczności faktycznych występujących w każdej z indywidualnych spraw podlegających rozstrzygnięciu.

W odniesieniu natomiast do powołanych interpretacji indywidualnych podkreślam, że interpretacje przepisów prawa podatkowego wydawane są w indywidualnych sprawach podatników i niewątpliwie kształtują sytuację prawną tych podatników w sprawach będących przedmiotem rozstrzygnięcia, lecz dotyczą konkretnych stanów faktycznych co oznacza, że należy je traktować indywidualnie. W identycznym stanie prawnym i identycznym stanie faktycznym rozstrzygnięcia powinny być identyczne. Cel ten osiągany jest poprzez zastosowanie odpowiednich przepisów Ordynacji podatkowej. Zauważyć w tym miejscu należy, iż interpretacje rozbieżne bądź wątpliwe mogą być poddane weryfikacji w trybie art. 14e § 1 ustawy Ordynacja podatkowa, zgodnie z którym Szef Krajowej Administracji Skarbowej może z urzędu:

1)zmienić wydaną interpretację indywidualną, jeżeli stwierdzi jej nieprawidłowość, uwzględniając w szczególności orzecznictwo sądów, Trybunału Konstytucyjnego lub Trybunału Sprawiedliwości Unii Europejskiej;

2)uchylić wydaną interpretację indywidualną i umorzyć postępowanie w sprawie wydania interpretacji indywidualnej, jeżeli w dniu jej wydania istniały przesłanki odmowy wszczęcia postępowania w sprawie wydania interpretacji indywidualnej;

3)uchylić wydaną interpretację indywidualną z uwagi na wystąpienie przesłanki wymienionej w art. 14b § 5b i odmówić, w drodze postanowienia, na które służy zażalenie, wydania interpretacji indywidualnej.

Oznacza to, że interpretacje indywidualne każdorazowo podlegają analizie i weryfikacji, a w przypadku stwierdzenia nieprawidłowości Szef Krajowej Administracji Skarbowej może zmienić nieprawidłową interpretację indywidualną.

Pouczenie o funkcji ochronnej interpretacji

·Funkcję ochronną interpretacji indywidualnych określają przepisy art. 14k-14nb ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. – Ordynacja podatkowa (t. j. Dz. U. z 2022 r. poz. 2651 ze zm.). Interpretacja będzie mogła pełnić funkcję ochronną, jeśli Państwa sytuacja będzie zgodna (tożsama) z opisem sprawy i zastosują się Państwo do interpretacji.

·Zgodnie z art. 14na § 1 ustawy Ordynacja podatkowa:

·Stosownie do art. 14na § 2 ustawy Ordynacja podatkowa:

Pouczenie o prawie do wniesienia skargi na interpretację

Mają Państwo prawo do zaskarżenia tej interpretacji indywidualnej do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego. Zasady zaskarżania interpretacji indywidualnych reguluje ustawa z dnia 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi – t. j. Dz. U. z 2023 r. poz. 259 ze zm.; dalej jako „PPSA”.

Skargę do Sądu wnosi się za pośrednictwem Dyrektora KIS (art. 54 § 1 PPSA). Skargę należy wnieść w terminie trzydziestu dni od dnia doręczenia interpretacji indywidualnej (art. 53 § 1 PPSA):

·w formie papierowej, w dwóch egzemplarzach (oryginał i odpis) na adres: Krajowa Informacja Skarbowa, ul. Teodora Sixta 17, 43-300 Bielsko-Biała (art. 47 § 1 PPSA),

albo

·w formie dokumentu elektronicznego, w jednym egzemplarzu (bez odpisu), na adres Elektronicznej Skrzynki Podawczej Krajowej Informacji Skarbowej na platformie ePUAP: /KIS/SkrytkaESP (art. 47 § 3 i art. 54 § 1a PPSA).

Skarga na interpretację indywidualną może opierać się wyłącznie na zarzucie naruszenia przepisów postępowania, dopuszczeniu się błędu wykładni lub niewłaściwej oceny co do zastosowania przepisu prawa materialnego. Sąd jest związany zarzutami skargi oraz powołaną podstawą prawną (art. 57a PPSA).

Podstawa prawna dla wydania interpretacji

Podstawą prawną dla wydania tej interpretacji jest art. 13 § 2a oraz art. 14b § 1 ustawy Ordynacja podatkowa