Interpretacja indywidualna z dnia 19 maja 2023 r., Dyrektor Krajowej Informacji Skarbowej, sygn. 0111-KDIB3-3.4013.87.2023.1.AM

Braku obowiązku/obowiązek rejestracji w Centralnym Rejestrze Podmiotów Akcyzowych i brak obowiązku/obowiązek zapłaty akcyzy w zakresie zużycia energii elektrycznej.

Interpretacja indywidualna – stanowisko w części prawidłowe i w części nieprawidłowe

Szanowni Państwo,

stwierdzam, że Państwa stanowisko w sprawie oceny skutków podatkowych opisanego stanu faktycznego oraz zdarzenia przyszłego w podatku akcyzowym jest:

- prawidłowe w części dotyczącej braku obowiązku rejestracji w Centralnym Rejestrze Podmiotów Akcyzowych (CRPA) i zapłaty akcyzy od energii elektrycznej jeżeli koszty energii elektrycznej wliczone są/będą w stawkę czynszu wynajmowanych powierzchni biurowych i wykazywane jako jedna pozycja na fakturze z tytułu usługi najmu (pytania nr 1 i 4)

- nieprawidłowe w części dotyczącej braku obowiązku rejestracji w CRPA i zapłaty akcyzy od energii elektrycznej jeżeli rozliczenie kosztów energii elektrycznej jest/będzie wykazywane jako odrębna pozycja na fakturze z tytułu usługi najmu (pytania nr 2, 3, 5, 6).

Zakres wniosku o wydanie interpretacji indywidualnej

Państwa wniosek z (…) r. o wydanie interpretacji indywidualnej, który dotyczy braku obowiązku rejestracji w Centralnym Rejestrze Podmiotów Akcyzowych i braku obowiązku zapłaty akcyzy od energii elektrycznej, wpłynął (…) r. Treść wniosku jest następująca:

Opis stanu faktycznego/zdarzenia przyszłego

Spółka X prowadzi działalność gospodarczą, która zasadniczo obejmuje (…).

Spółka od (…) r. rozpoczęła sukcesywną produkcję energii elektrycznej na własne potrzeby z instalacji fotowoltaicznych zlokalizowanych w A, B, C i D. Urządzenia stanowią środki trwałe X.

Zaznaczyć należy, iż Spółka nie posiada koncesji na wytwarzanie energii elektrycznej, bowiem produkcja realizowana jest w mikroinstalacjach o mocy wytwórczej do 1 MW.

Instalacje produkujące energię elektryczną posadowione są na nieruchomościach należących do Spółki, za wyjątkiem lokalizacji w D, gdzie budynek należy do Y. W przypadku lokalizacji w C i A nieruchomości w części użytkowane są przez najemców, jednakże najem nie stanowi przedmiotu działalności Spółki wpisanego do KRS.

Powyższe powoduje, że:

1.X jako wytwórca w lokalizacji A jest stroną umowy na dostawę energii elektrycznej. Spółka zużywa wyprodukowaną energię elektryczną na potrzeby własne i najemców, a nadwyżki energii odprowadza do siedzi OSD. Z kolei nabywana od dostawcy energia służy zaspokojeniu potrzeb własnych i najemców,

2.X w lokalizacji B jest stroną umowy prosumenckiej z dostawcą energii elektrycznej i zużywa wyprodukowaną energię elektryczną wyłącznie na potrzeby własne, a nadwyżki energii odprowadza do siedzi OSD. Spółka nabywa od dostawcy energię elektryczną wyłącznie na potrzeby własne,

3.X jako wytwórca w lokalizacjach w C jest stroną umowy na dostawę energii elektrycznej. Spółka zużywa wyprodukowaną energię elektryczną na potrzeby własne i najemców, a nadwyżki energii odprowadza do siedzi OSD. Z kolei nabywana od dostawcy energia służy zaspokojeniu potrzeb własnych i najemców,

4.X w lokalizacji w D jest stroną umowy prosumenckiej z dostawcą energii elektrycznej i zużywa wyprodukowaną energię elektryczną wyłącznie na potrzeby własne, a nadwyżki energii odprowadza do siedzi OSD. Spółka nabywa od dostawcy energię elektryczną wyłącznie na potrzeby własne.

Spółka otrzymuje od spółek obrotu energią elektryczną faktury z naliczonym podatkiem akcyzowym, w których uwzględniane są zgodnie z zasadami net-meteringu upusty ilościowe wynikające z proporcji 1:0,8 wyprodukowanej energii.

X stosuje w umowach najmu oraz dzierżawy następujące sposoby rozliczeń:

‒rozliczenia na podstawie odczytu z podlicznika, przy zastosowaniu ceny uśrednionej,

‒rozliczenia przy zastosowaniu procentowego udziału wynikającego z wynajmowanej powierzchni, przy zastosowaniu ceny uśrednionej,

‒koszt energii uwzględniany w stawce czynszu.

Spółka nie jest zarejestrowanym podatnikiem podatku akcyzowego.

Pytania

1.Czy Spółka będąca wytwórcą energii elektrycznej z mikroinstalacji o mocy do 1 MW jest zobowiązana do rejestracji w CRPA i zapłaty akcyzy, jeżeli koszty energii elektrycznej wliczone są w stawkę czynszu wynajmowanych powierzchni biurowych i wykazywane jako jedna pozycja na fakturze z tytułu usługi najmu?

2.Czy Spółka będąca wytwórcą energii elektrycznej z mikroinstalacji o mocy do 1 MW jest zobowiązana do rejestracji w CRPA i do zapłaty akcyzy, jeżeli koszty energii elektrycznej obliczone są wg procentowego udziału w wynajmowanej powierzchni biurowych odnoszonego się do zużycia wynikającego z otrzymanej faktury od dostawcy mediów, a następie obliczona w ten sposób ilość mnożona jest przez uśrednioną cenę i wykazywane jako odrębna pozycja na fakturze z tytułu usługi najmu?

3.Czy Spółka będąca wytwórcą energii elektrycznej z mikroinstalacji o mocy do 1 MW jest zobowiązana do rejestracji w CRPA i zapłaty akcyzy, jeżeli rozliczenie kosztów energii elektrycznej następuje na podstawie odczytu z podlicznika przy zastosowaniu ceny uśrednionej i wykazywane jako odrębna pozycja na fakturze z tytułu usługi najmu powierzchni biurowych?

4.Czy Spółka będąca wytwórcą energii elektrycznej z mikroinstalacji o mocy do 1 MW będzie zobowiązana do rejestracji w CRPA i zapłaty akcyzy, jeżeli koszty energii elektrycznej wliczone są w stawkę czynszu wynajmowanych powierzchni biurowych i wykazywane jako jedna pozycja na fakturze z tytułu usługi najmu?

5.Czy Spółka będąca wytwórcą energii elektrycznej z mikroinstalacji o mocy do 1 MW będzie zobowiązana do rejestracji w CRPA i do zapłaty akcyzy, jeżeli koszty energii elektrycznej obliczone są wg procentowego udziału w wynajmowanej powierzchni biurowych odnoszonego się do zużycia wynikającego z otrzymanej faktury od dostawcy mediów, a następie obliczona w ten sposób ilość mnożona jest przez uśrednioną cenę i wykazywane jako odrębna pozycja na fakturze z tytułu usługi najmu?

6.Czy Spółka będąca wytwórcą energii elektrycznej z mikroinstalacji o mocy do 1 MW będzie zobowiązana do rejestracji w CRPA i zapłaty akcyzy, jeżeli rozliczenie kosztów energii elektrycznej następuje na podstawie odczytu z podlicznika przy zastosowaniu ceny uśrednionej i wykazywane jako odrębna pozycja na fakturze z tytułu usługi najmu powierzchni biurowych?

Państwa stanowisko w sprawie

Zdaniem Spółki:

1. Spółka będąca wytwórcą energii elektrycznej z mikroinstalacji o mocy do 1 MW nie jest zobowiązana do rejestracji w CRPA i zapłaty akcyzy, jeżeli koszty energii elektrycznej wliczone są w stawkę czynszu wynajmowanych powierzchni biurowych i wykazywane jako jedna pozycja na fakturze z tytułu usługi najmu.

2. Spółka będąca wytwórcą energii elektrycznej z mikroinstalacji o mocy do 1 MW nie jest zobowiązana do rejestracji w CRPA i zapłaty akcyzy, jeżeli koszty energii elektrycznej obliczone są wg procentowego udziału w wynajmowanej powierzchni biurowych odnoszonego się do zużycia wynikającego z otrzymanej faktury od dostawcy mediów, a następie obliczona w ten sposób ilość mnożona jest przez uśrednioną cenę i wykazywane jako odrębna pozycja na fakturze z tytułu usługi najmu.

3. Spółka będąca wytwórcą energii elektrycznej z mikroinstalacji o mocy do 1 MW nie jest zobowiązana do rejestracji w CRPA i zapłaty akcyzy, jeżeli rozliczenie kosztów energii elektrycznej następuje na podstawie odczytu z podlicznika przy zastosowaniu ceny uśrednionej i wykazywane jako odrębna pozycja na fakturze z tytułu usługi najmu powierzchni biurowych.

4. Spółka będąca wytwórcą energii elektrycznej z mikroinstalacji o mocy do 1 MW nie będzie zobowiązana do rejestracji w CRPA i zapłaty akcyzy, jeżeli koszty energii elektrycznej wliczone są w stawkę czynszu wynajmowanych powierzchni biurowych i wykazywane jako jedna pozycja na fakturze z tytułu usługi najmu.

5. Spółka będąca wytwórcą energii elektrycznej z mikroinstalacji o mocy do 1 MW nie będzie zobowiązana do rejestracji w CRPA i zapłaty akcyzy, jeżeli koszty energii elektrycznej obliczone są wg procentowego udziału w wynajmowanej powierzchni biurowych odnoszonego się do zużycia wynikającego z otrzymanej faktury od dostawcy mediów, a następie obliczona w ten sposób ilość mnożona jest przez uśrednioną cenę i wykazywane jako odrębna pozycja na fakturze z tytułu usługi najmu.

6. Spółka będąca wytwórcą energii elektrycznej z mikroinstalacji o mocy do 1 MW nie będzie zobowiązana do rejestracji w CRPA i zapłaty akcyzy, jeżeli rozliczenie kosztów energii elektrycznej następuje na podstawie odczytu z podlicznika przy zastosowaniu ceny uśrednionej i wykazywane jako odrębna pozycja na fakturze z tytułu usługi najmu powierzchni biurowych.

Analizując przedstawiony przez Wnioskodawcę stan faktyczny [i zdarzenie przyszłe] należy zwrócić uwagę na fakt, iż Spółka zdecydowała się na założenie w poszczególnych lokalizacjach instalacji fotowoltaicznych o mocy do 1 MW w celu produkcji i zużycia energii elektrycznej.

W tym zakresie mają zastosowanie regulacje wynikające z:

‒art. 9 ust. 1 pkt 4 Ustawy AKC który stanowi, że w przypadku energii elektrycznej przedmiotem opodatkowania akcyzą jest zużycie energii elektrycznej przez podmiot nieposiadający koncesji, o której mowa w pkt 2, który wyprodukował tę energię;

‒§ 5 ust. 1 i ust. 2 Rozporządzenia MFFiPR o zwolnieniu z AKC (wg brzmienia do 31.12.2022 r.) stanowi, że zwalnia się od akcyzy zużycie energii elektrycznej wyprodukowanej z generatorów o łącznej mocy nieprzekraczającej 1 MW przez podmiot, który zużywa tę energię. Natomiast w przypadku wykorzystywania do produkcji energii elektrycznej wyrobów energetycznych innych niż pochodzące z odnawialnych źródeł energii w rozumieniu ustawy z dnia 20 lutego 2015 r. o odnawialnych źródłach energii (Dz. U. z 2021 r. poz. 610 i 1093) zwolnienie od akcyzy, o którym mowa w ust. 1, może być stosowane pod warunkiem, że od tych wyrobów energetycznych została zapłacona akcyza w należnej wysokości;

‒§ 5 ust. 1 i ust. 2 ww. Rozporządzenia (wg brzmienia od 01.01.2023 r.) zwalnia się od akcyzy zużycie energii elektrycznej przez podmiot, który wyprodukował ją z generatorów o łącznej mocy nieprzekraczającej 1 MW, z tym że w przypadku jednostki samorządu terytorialnego produkującej energię elektryczną z odnawialnych źródeł energii w rozumieniu przepisów ustawy z dnia 20 lutego 2015 r. o odnawialnych źródłach energii (Dz. U. z 2022 r. poz. 1378, 1383, 2370 i 2687) łączna moc generatorów jest ustalana odrębnie dla każdej z jednostek organizacyjnych jednostki samorządu terytorialnego w rozumieniu art. 16 ust. 7b ustawy. Natomiast w przypadku wykorzystywania do produkcji energii elektrycznej wyrobów energetycznych innych niż pochodzące z odnawialnych źródeł energii w rozumieniu ustawy z dnia 20 lutego 2015 r. o odnawialnych źródłach energii zwolnienie od akcyzy, o którym mowa w ust. 1, może być stosowane pod warunkiem, że od tych wyrobów energetycznych została zapłacona akcyza w należnej wysokości.

Zwolnienie, o którym mowa w § 5 ust. 1 i 2 Rozporządzenia MFFiPR ma ścisły związek z przepisami art. 16 ust. 1 pkt 1 lit. a i b w związku z art. 16 ust. 7a Ustawy AKC, które odnoszą się do podmiotowego wyłączenia z obowiązku rejestracji w Centralnym Rejestrze Podmiotów Akcyzowych (CRPA). Należy bowiem zauważyć, iż art. 16 ust. 7a zarówno w brzmieniu do 31.12.2022 r., jak i od 01.01.2023 r. wyłącza obowiązek dokonania zgłoszenia rejestracyjnego przez podmioty produkujące energię elektryczną z generatorów o łącznej mocy nieprzekraczającej 1 MW, która jest zużywana przez te podmioty, pod warunkiem że od wyrobów energetycznych wykorzystywanych do produkcji tej energii elektrycznej została zapłacona akcyza w należnej wysokości.

Zgodnie z powyższymi przepisami podmiot, który zużył energię elektryczną wyprodukowaną z instalacji fotowoltaicznych o mocy nieprzekraczającej 1 MW wyłączony jest z obowiązku rejestracji w CRPA oraz zapłaty podatku akcyzowego. Ma to również związek z przepisami odnoszącymi się do obowiązku składania deklaracji podatkowych, a mianowicie:

‒art. 24 ust. 1 pkt 3 w związku z ust. 3 Ustawy AKC, który stanowi, że w przypadku energii elektrycznej podatnik jest obowiązany, bez wezwania organu podatkowego, składać właściwemu naczelnikowi urzędu skarbowego deklaracje podatkowe według ustalonego wzoru oraz obliczać i wpłacać akcyzę na rachunek właściwego urzędu skarbowego, w terminie do 25. dnia miesiąca następującego po miesiącu, w którym nastąpiło zużycie energii elektrycznej - w przypadkach, o których mowa w art. 9 ust. 1 pkt 3, 4 i 6. Natomiast przepis ten nie ma zastosowania do podmiotów produkujących energię elektryczną z generatorów o łącznej mocy nieprzekraczającej 1 MW, która jest zużywana przez te podmioty, pod warunkiem że od wyrobów energetycznych wykorzystywanych do produkcji tej energii elektrycznej została zapłacona akcyza w należnej wysokości.

Należy zwrócić uwagę, iż w przypadku produkcji energii elektrycznej z energii słonecznej nie ma zastosowania warunek zapłaty akcyzy od wyrobów wykorzystywanych do produkcji energii.

Powyższe sprowadza się do wniosku, iż spełnienie przez podatnika warunku produkcji energii elektrycznej z instalacji fotowoltaicznych o mocy nieprzekraczającej 1 MW i zużycie energii przez ten podmiot, skutkuje wyłączeniem obowiązku rejestracji w CRPA oraz zapłaty podatku akcyzowego. Wobec spełnienia przez Wnioskodawcę pierwszego z warunków, istotne jest zweryfikowanie uwarunkowań wykorzystania wyprodukowanej energii. Spółka co do zasady zainstalowała fotowoltaikę, aby zrealizować własne cele gospodarcze związane z pokryciem swojego zapotrzebowania na energię i wykorzystania nadwyżek energii zgodnie z zasadami net-meteringu. Instalacje są posadowione na nieruchomościach użytkowanych przez Spółkę i jedynie w części pomieszczenia biurowe są wynajmowane. Zdaniem Wnioskodawcy, niezależnie od sposobu obciążenia najemcy kosztami zużytej energii, tj. jako:

‒wliczone w stawkę czynszu wynajmowanych powierzchni biurowych i wykazywane jako jedna pozycja na fakturze z tytułu usługi najmu,

‒obliczone wg procentowego udziału w wynajmowanej powierzchni biurowych odnoszonego się do zużycia wynikającego z otrzymanej faktury od dostawcy mediów, a następie obliczona w ten sposób ilość mnożona jest przez uśrednioną cenę i wykazywane jako odrębna pozycja na fakturze z tytułu usługi najmu,

‒według odczytu z podlicznika przy zastosowaniu ceny uśrednionej i wykazywane jako odrębna pozycja na fakturze z tytułu usługi najmu powierzchni biurowych,

koszty te stanowią element kalkulacyjny czynszu najmu co potwierdza kwalifikację, iż całość wyprodukowanej energii elektrycznej uznać należy jako zużytą przez X. Ponadto przepisy w tym zakresie nie wprowadzają ograniczenia, aby to zużycie odnosiło się do zużycia na potrzeby własne. Istotą w tym względzie jest przecież cel gospodarczy transakcji, którym z pewnością nie jest sprzedaż energii elektrycznej przez X, lecz poniesienie przez najemcę kosztu energii elektrycznej zużytej w wynajmowanej nieruchomości.

Ponadto odrębność sposobu kalkulacji tego kosztu wynika wyłącznie z trudności w określeniu ilości energii elektrycznej pobranej przez najemcę, która nie powinna decydować o prawie Wnioskodawcy do skorzystania z preferencji jaką jest między innymi zwolnienie z akcyzy.

Niniejsze podejście potwierdza przykładowa interpretacja sygn. 0111-KDIB3-3.4013.144.2022.3.JS z dnia 05.01.2023 r., zgodnie z którą cyt.: „za sprzedaż energii elektrycznej jako czynności podlegającej opodatkowaniu nie można uznać obciążania najemców kosztami zużytej przez nich energii w ramach umowy najmu całości lub części nieruchomości. Najemcy lokalu nie można przypisać również statusu nabywcy końcowego, ponieważ podmiot ten nie nabywa energii elektrycznej, lecz w ramach zawartej umowy najmu ponosi koszty zużytej energii elektrycznej w wynajętej nieruchomości”.

Zdaniem Wnioskodawcy, Spółce przysługuje prawo do korzystania ze zwolnienia z akcyzy od energii elektrycznej zużytej w lokalizacjach, w których pomieszczenia nie są wynajmowane, jak również w lokalizacjach w których obowiązują umowy najmu, a najemca obciążany jest kosztem energii elektrycznej zużytej w wynajętej nieruchomości. Jednocześnie Spółka nie podlega w tym zakresie obowiązkom rejestracyjnym dot. CRPA.

Ocena stanowiska

Stanowisko, które przedstawili Państwo we wniosku jest:

- prawidłowe w części dotyczącej braku obowiązku rejestracji w Centralnym Rejestrze Podmiotów Akcyzowych (CRPA) i zapłaty akcyzy od energii elektrycznej jeżeli koszty energii elektrycznej wliczone są/będą w stawkę czynszu wynajmowanych powierzchni biurowych i wykazywane jako jedna pozycja na fakturze z tytułu usługi najmu (pytania nr 1 i 4)

- nieprawidłowe w części dotyczącej braku obowiązku rejestracji w CRPA i zapłaty akcyzy od energii elektrycznej jeżeli rozliczenie kosztów energii elektrycznej jest/będzie wykazywane jako odrębna pozycja na fakturze z tytułu usługi najmu (pytania nr 2, 3, 5, 6).

Uzasadnienie interpretacji indywidualnej

Na wstępie wyjaśniam, że celem zachowania spójności wypowiedzi, odpowiedzi w kwestiach objętych zakresem postawionych we wniosku pytań udzielono w innej kolejności niż wynika to z treści wniosku.

Zgodnie z art. 1 ust. 1 ustawy z dnia 6 grudnia 2008 r. o podatku akcyzowym (t. j. Dz. U. z 2022 r. poz. 143 ze zm., dalej jako „ustawa”):

Ustawa określa opodatkowanie podatkiem akcyzowym, zwanym dalej „akcyzą”, wyrobów akcyzowych oraz samochodów osobowych, organizację obrotu wyrobami akcyzowymi, a także oznaczanie znakami akcyzy.

W myśl art. 2 ust. 1 pkt 1 ustawy:

Wyroby akcyzowe to wyroby energetyczne, energia elektryczna, napoje alkoholowe, wyroby tytoniowe, susz tytoniowy, płyn do papierosów elektronicznych oraz wyroby nowatorskie, określone w załączniku nr 1 do ustawy.

W poz. 33 załącznika nr 1 wymieniono energię elektryczną o kodzie CN 2716 00 00.

W myśl art. 2 ust. 1 pkt 5a ustawy:

Centralny Rejestr Podmiotów Akcyzowych to rejestr podmiotów, o których mowa w art. 16 ust. 1 i 1a.

Stosownie do art. 2 pkt 19 ustawy:

Nabywca końcowy to podmiot nabywający energię elektryczną, nieposiadający koncesji na wytwarzanie, magazynowanie, przesyłanie, dystrybucję lub obrót energią elektryczną w rozumieniu przepisów ustawy z dnia 10 kwietnia 1997 r. - Prawo energetyczne (Dz.U. z 2021 r. poz. 716, z późn. zm.), z wyłączeniem:

a) spółki prowadzącej giełdę towarową w rozumieniu ustawy z dnia 26 października 2000 r. o giełdach towarowych (Dz.U. z 2019 r. poz. 312 oraz z 2021 r. poz. 1505) nabywającej energię elektryczną z tytułu pełnienia funkcji opisanej w art. 5 ust. 3a ustawy z dnia 26 października 2000 r. o giełdach towarowych,

b) towarowych domów maklerskich i domów maklerskich w rozumieniu ustawy z dnia 26 października 2000 r. o giełdach towarowych nabywających energię elektryczną z tytułu pełnienia funkcji opisanej w art. 9 ust. 2 ustawy z dnia 26 października 2000 r. o giełdach towarowych lub nabywających energię elektryczną na rachunek dającego zlecenie na rynku regulowanym w rozumieniu ustawy z dnia 29 lipca 2005 r. o obrocie instrumentami finansowymi (Dz.U. z 2021 r. poz. 328, 355, 680, 1505, 1595 i 2140),

c) giełdowej izby rozrachunkowej, Krajowego Depozytu Papierów Wartościowych S.A. lub spółki, której Krajowy Depozyt przekazał wykonywanie czynności z zakresu zadań, o których mowa w art. 48 ust. 2 ustawy z dnia 29 lipca 2005 r. o obrocie instrumentami finansowymi, nabywających energię elektryczną z tytułu pełnienia funkcji opisanej w art. 9 ust. 2 ustawy z dnia 26 października 2000 r. o giełdach towarowych,

d) spółki prowadzącej jednocześnie izbę rozliczeniową i izbę rozrachunkową w rozumieniu ustawy z dnia 29 lipca 2005 r. o obrocie instrumentami finansowymi nabywającej energię elektryczną z tytułu pełnienia funkcji, o której mowa w art. 68a ust. 14 ustawy z dnia 29 lipca 2005 r. o obrocie instrumentami finansowymi lub w celu rozliczenia i rozrachunku transakcji zawieranych na rynku regulowanym.

Zgodnie z art. 2 ust. 1 pkt 21 ustawy:

Sprzedaż to czynność faktyczna lub prawna, w której wyniku dochodzi do przeniesienia posiadania lub własności przedmiotu sprzedaży na inny podmiot.

Jak wynika z art. 9 ustawy:

1. W przypadku energii elektrycznej przedmiotem opodatkowania akcyzą jest:

1) nabycie wewnątrzwspólnotowe energii elektrycznej przez nabywcę końcowego;

2) sprzedaż energii elektrycznej nabywcy końcowemu na terytorium kraju, w tym przez podmiot nieposiadający koncesji na wytwarzanie, magazynowanie, przesyłanie, dystrybucję lub obrót energią elektryczną w rozumieniu przepisów ustawy z dnia 10 kwietnia 1997 r. - Prawo energetyczne, który wyprodukował tę energię;

3) zużycie energii elektrycznej przez podmiot posiadający koncesję, o której mowa w pkt 2;

4) zużycie energii elektrycznej przez podmiot nieposiadający koncesji, o której mowa w pkt 2, który wyprodukował tę energię;

5) import energii elektrycznej przez nabywcę końcowego;

6) zużycie energii elektrycznej przez nabywcę końcowego, jeżeli nie została od niej zapłacona akcyza w należnej wysokości i nie można ustalić podmiotu, który dokonał sprzedaży tej energii elektrycznej nabywcy końcowemu.

2. Za zużycie energii elektrycznej nie uznaje się strat powstałych w wyniku przesyłania, dystrybucji lub magazynowania energii elektrycznej, z wyłączeniem energii zużytej w związku z jej przesyłaniem, dystrybucją lub magazynowaniem oraz energii elektrycznej pobranej nielegalnie.

3. Jeżeli w stosunku do energii elektrycznej powstał obowiązek podatkowy w związku z wykonaniem jednej z czynności, o których mowa w ust. 1, to nie powstaje obowiązek podatkowy w związku z wykonaniem innej czynności podlegającej opodatkowaniu akcyzą, jeżeli kwota akcyzy została określona lub zadeklarowana w należnej wysokości, chyba że przepisy ustawy stanowią inaczej.

Stosownie natomiast do art. 11 ustawy:

1. W przypadku energii elektrycznej obowiązek podatkowy powstaje:

1) z dniem nabycia wewnątrzwspólnotowego energii elektrycznej przez nabywcę końcowego;

2) z momentem wydania energii elektrycznej nabywcy końcowemu, w przypadku sprzedaży energii elektrycznej na terytorium kraju;

3) z dniem zużycia energii elektrycznej, w przypadkach, o których mowa w art. 9 ust. 1 pkt 3, 4 i 6;

4) z dniem powstania długu celnego, w przypadku importu energii elektrycznej przez nabywcę końcowego.

2. Wydanie energii elektrycznej, o którym mowa w ust. 1 pkt 2, nabywcy końcowemu jest związane z wystawieniem przez podatnika faktury lub innego dokumentu, z którego wynika zapłata należności za sprzedaną przez podatnika energię elektryczną.

Na podstawie art. 13 ust. 1 ustawy:

Podatnikiem akcyzy jest osoba fizyczna, osoba prawna oraz jednostka organizacyjna niemająca osobowości prawnej, która dokonuje czynności podlegających opodatkowaniu akcyzą lub wobec której zaistniał stan faktyczny podlegający opodatkowaniu akcyzą (…).

Wskazać także należy, że zgodnie z art. 4 ustawy:

Ulgi i zwolnienia podatkowe udzielone na podstawie odrębnych przepisów nie mają zastosowania do akcyzy.

Jak z kolei stanowi art. 5 ustawy:

Czynności lub stany faktyczne, o których mowa w art. 8 ust. 1-5, art. 9 ust. 1, art. 9a ust. 1 i 2, art. 9b ust. 1 i 2, art. 9c ust. 1 i 2 oraz art. 100 ust. 1-2, są przedmiotem opodatkowania akcyzą niezależnie od tego, czy zostały wykonane lub powstały z zachowaniem warunków oraz form określonych przepisami prawa.

W myśl art. 16 ust. 1 pkt 1 lit. a ustawy:

Zgłoszenia rejestracyjnego jest obowiązany dokonać:

1) podmiot prowadzący działalność gospodarczą zamierzający:

a) wykonywać czynności podlegające opodatkowaniu akcyzą - przed dniem wykonania pierwszej takiej czynności.

Zgodnie z art. 16 ust. 7a pkt 1 ustawy:

Obowiązek dokonania zgłoszenia rejestracyjnego nie ma zastosowania do podmiotów produkujących energię elektryczną z generatorów o łącznej mocy nieprzekraczającej 1 MW, która jest zużywana przez te podmioty, pod warunkiem że od wyrobów energetycznych wykorzystywanych do produkcji tej energii elektrycznej została zapłacona akcyza w należnej wysokości, przy czym w przypadku jednostki samorządu terytorialnego łączną moc generatorów produkujących energię elektryczną z odnawialnych źródeł energii w rozumieniu przepisów ustawy z dnia 20 lutego 2015 r. o odnawialnych źródłach energii (Dz.U. z 2022 r. poz. 1378, 1383 i 2370) ustala się odrębnie dla każdej z jednostek organizacyjnych jednostki samorządu terytorialnego.

Stosownie do art. 24 ust. 1 i 3 ustawy:

1. W przypadku energii elektrycznej podatnik jest obowiązany, bez wezwania organu podatkowego, składać właściwemu naczelnikowi urzędu skarbowego deklaracje podatkowe według ustalonego wzoru oraz obliczać i wpłacać akcyzę na rachunek właściwego urzędu skarbowego, w terminie do 25. dnia miesiąca następującego po miesiącu, w którym:

1) upłynął termin płatności wynikający z faktury, a jeżeli termin ten nie został określony - po miesiącu, w którym wystawiono fakturę - w przypadku nabycia wewnątrzwspólnotowego energii elektrycznej przez nabywcę końcowego;

2) upłynął termin płatności określony w umowie właściwej dla rozliczeń z tytułu dostaw energii elektrycznej albo, jeżeli termin ten nie został określony w umowie - upłynął termin płatności wynikający z faktury lub innego dokumentu wystawionego przez podatnika, z którego wynika zapłata należności za sprzedaną przez podatnika energię elektryczną, a jeżeli termin płatności nie został określony w umowie ani w fakturze lub w tym dokumencie albo gdy z faktury nie wynika należność za energię elektryczną sprzedaną w tym okresie - po miesiącu, w którym wystawiono fakturę lub ten dokument - w przypadku sprzedaży energii elektrycznej nabywcy końcowemu na terytorium kraju;

3) nastąpiło zużycie energii elektrycznej - w przypadkach, o których mowa w art. 9 ust. 1 pkt 3, 4 i 6.

3. Przepis ust. 1 pkt 3 nie ma zastosowania do podmiotu, o którym mowa w art. 16 ust. 7a pkt 1, w zakresie zużycia energii elektrycznej wyprodukowanej przez ten podmiot z generatorów o łącznej mocy nieprzekraczającej 1 MW, pod warunkiem że od wyrobów energetycznych wykorzystywanych do produkcji tej energii elektrycznej została zapłacona akcyza w należnej wysokości.

Na podstawie § 5 rozporządzenia Ministra Finansów, Funduszy i Polityki Regionalnej z dnia 28 czerwca 2021 r. w sprawie zwolnień od podatku akcyzowego (Dz. U. z 2021 r., poz. 1178 ze zm.):

1. Zwalnia się od akcyzy zużycie energii elektrycznej przez podmiot, który wyprodukował ją z generatorów o łącznej mocy nieprzekraczającej 1 MW, z tym że w przypadku jednostki samorządu terytorialnego produkującej energię elektryczną z odnawialnych źródeł energii w rozumieniu przepisów ustawy z dnia 20 lutego 2015 r. o odnawialnych źródłach energii (Dz.U. z 2022 r. poz. 1378, 1383, 2370 i 2687) łączna moc generatorów jest ustalana odrębnie dla każdej z jednostek organizacyjnych jednostki samorządu terytorialnego w rozumieniu art. 16 ust. 7b ustawy.

2. W przypadku wykorzystywania do produkcji energii elektrycznej wyrobów energetycznych innych niż pochodzące z odnawialnych źródeł energii w rozumieniu ustawy z dnia 20 lutego 2015 r. o odnawialnych źródłach energii zwolnienie od akcyzy, o którym mowa w ust. 1, może być stosowane pod warunkiem, że od tych wyrobów energetycznych została zapłacona akcyza w należnej wysokości.

Na wstępie oceny stanowiska Wnioskodawcy względem wątpliwości postawionych we wniosku zaznaczyć należy, że w toku postępowania o wydanie interpretacji indywidulanej przepisów prawa podatkowego, Organ obowiązany jest do indywidualnego rozpatrzenia sprawy, tj. wyłącznie w odniesieniu do okoliczności ściśle przedstawionych w opisie stanu faktycznego/zdarzenia przyszłego i w zakresie treści postawionego pytania/pytań. Zobligowany przy tym jest uwzględnić treść obowiązujących przepisów prawa podatkowego jak i zasady wykładni tego prawa. Organ nie może równocześnie kierować się w swych rozstrzygnięciach innymi aspektami aniżeli wyłącznie tymi, które wynikają z przepisów prawa podatkowego i zasad ich wykładni, gdyż to wyłącznie przepisy prawa podatkowego - w sprawie przepisy ustawy o podatku akcyzowym, określają kiedy i na jakich zasadach dany wyrób/czynność podlega lub nie opodatkowaniu akcyzą.

Należy wskazać również, że na potrzeby opodatkowania akcyzą, w art. 4 ustawy o podatku akcyzowym, wprowadzono specyficzne rozwiązanie, które polega na wyłączności ustawy w zakresie regulowania ulg i umorzeń w opodatkowaniu akcyzą. Oznacza to, że niepotwierdzone w przepisach akcyzowych zwolnienia z podatku nie mają zastosowania w akcyzie.

Jak zauważono w komentarzu do art. 4 ustawy (red. W. Modzelewski, 2022, wyd. 13, Legalis C.H. Beck), do podatku akcyzowego stosuje się wyłącznie ulgi i zwolnienia określone w ustawie lub w przepisach wykonawczych do tej ustawy. Zgodnie z zasadą autonomiczności akcyzy ulgi i zwolnienia mające do niej zastosowanie mogą być wprowadzane tylko na podstawie ustawy. Dla skuteczności zwolnień i ulg konieczne jest, aby znajdowały się one w komentowanej ustawie lub w akcie prawnym wydanym na mocy delegacji ustawowej z niej wynikającej (jeżeli taka w ogóle została przewidziana). Nie tylko same instytucje ulg i zwolnień muszą być określone w ustawie, lecz również warunki ich stosowania. Zasada wprowadzona omawianym przepisem ma także jeszcze jeden istotny cel - zapewnia ona chociażby minimalną przejrzystość w zakresie istnienia bądź nieistnienia odpowiednich ulg i zwolnień. Gdyby nie przewidziano w ustawie komentowanej regulacji, instytucje te mogłyby się znajdować w wielu aktach prawnych, często w ogóle niezwiązanych z problematyką podatkową. To z kolei spowodowałoby jeszcze większe skomplikowanie i brak jakiejkolwiek transparentności akcyzy.

Co więcej, zgodnie z treścią art. 5 ustawy, czynności lub stany faktyczne, o których mowa m.in. art. 9 ust. 1 ustawy, są przedmiotem opodatkowania akcyzą niezależnie od tego, czy zostały wykonane lub powstały z zachowaniem warunków oraz form określonych przepisami prawa. Tym samym z punktu widzenia oceny, czy dana czynność, np. produkcja wyrobów akcyzowych, sprzedaż wyrobów akcyzowych, rodzi skutki podatkowe w akcyzie, dochowanie warunków przewidzianych przepisami prawa dla dokonania tych czynności jest obojętne. Zatem zawsze w takich sytuacjach, o ile tylko zostanie spełniona dyspozycja normy wynikająca z przepisów ustawy, określających przedmiot opodatkowania, powstanie obowiązek podatkowy w akcyzie. De facto zatem warunki lub też forma czynności są obojętne dla sprawy wystąpienia przedmiotu opodatkowania. W konsekwencji kluczowe z punktu widzenia powstania obowiązku podatkowego w akcyzie jest samo dokonanie czynności, z którą ustawa wiąże powstanie tego obowiązku (por. m.in. wyrok WSA w Lublinie z 29 kwietnia 2015 r., sygn. akt I SA/Lu 249/15).

Powyższe tezy jaki sama treść art. 4 i art. 5 ustawy jest odzwierciedleniem jednej z podstawowych zasad prawa podatkowego - zasady autonomii prawa podatkowego, zgodnie z którą powstanie m.in. obowiązku podatkowego wynikać może wyłącznie z przepisów prawa podatkowego, pomimo że niejednokrotnie jest to związane z dokonaniem czynności uregulowanych w innych gałęziach prawa. Autonomia prawa podatkowego jest bowiem swego rodzaju kompromisem pomiędzy zasadami spójności i zupełności systemu prawa, do którego prawo podatkowe przynależy, a jego niezależnością w obrębie tego systemu, przy czym jednocześnie inne dziedziny nie mogą stanowić źródła powstania obowiązku podatkowego czy uprawnienia na gruncie prawa podatkowego, gdyż jest to zastrzeżone wyłącznie dla przepisów prawa podatkowego (por. wyrok NSA z 6 maja 2021 r., sygn. akt I GSK 59/18; wyrok WSA w Krakowie z 24 maja 2016 r., sygn. akt I SA/Kr 380/16; uchwała Naczelnego Sądu Administracyjnego z dnia 2 kwietnia 2012 r., sygn. II FPS 3/11; wyrok Naczelnego Sądu Administracyjnego z 9 czerwca 2015 r., sygn. akt I FSK 223/14).

Oznacza to, że przepisy ustawy o podatku akcyzowym, co do zasady,nie mogą być modyfikowane przez pryzmat konieczności dostosowania do zasad określonych w innych aktach prawnych czy też praktyk i celów gospodarczych. Konieczne bowiem jest odwołanie się do tego, co ustawodawca tworząc określne przepisy chciał osiągnąć. W procesie wykładni - zgodnej z założeniem o racjonalności prawodawcy - należy bowiem uwzględniać cele danego przepisu, aby chronić określone, założone przez prawodawcę, wartości, w tym realizować cele ochronne danej normy, względnie dążyć do uniknięcia określnego stanu rzeczy (por. M. Zieliński, Wykładnia prawa. Zasady - reguły - wskazówki, Warszawa 2017, s. 262–263).

Zauważyć należy również, że podatek akcyzowy jest podatkiem nakładanym tylko na niektóre wyroby określone w art. 2 ust. 1 pkt 1 ustawy i jest podatkiem jednofazowym - nakładanym co do zasady tylko jeden raz.

Z zasadą jednokrotności opodatkowania akcyzą wiąże się również zasada opodatkowania konsumpcji, która sprowadza się do obciążania ciężarem ekonomicznym podatku ostatecznego nabywcy wyrobu. Zasada ta jest w szczególności uwidoczniona w stosunku do opodatkowania sprzedaży energii elektrycznej na rzecz nabywcy końcowego zdefiniowanego w art. 2 ust. 1 pkt 19 ustawy - podmiotu nabywającego energię elektryczną, nieposiadającego koncesji na wytwarzanie, magazynowanie, przesyłanie, dystrybucję lub obrót energią elektryczną w rozumieniu przepisów ustawy Prawo energetyczne. Zatem zgodnie z powyższą definicją wprowadzono zasadę opodatkowania akcyzą ostatniego etapu obrotu, czyli etapu wydania energii elektrycznej do konsumpcji końcowemu nabywcy - konsumentowi.

Jednocześnie zgodnie z art 2. ust. 1 pkt 21 sprzedaż oznacza czynność faktyczną lub prawną, w której wyniku dochodzi do przeniesienia posiadania lub własności przedmiotu sprzedaży na inny podmiot.

A więc na potrzeby opodatkowania akcyzą wyrobów akcyzowych, ustawodawca ustanowił szeroką definicję sprzedaży, tak aby obejmowała wszystkie możliwe transakcje i czynności, których przedmiotem mogą być wyroby akcyzowe. W ten bowiem sposób racjonalny ustawodawca umożliwia zapewnienie powszechności opodatkowania podatkiem akcyzowym wszystkich możliwych transakcji i czynności, które co wskazano wyżej, oderwane mogą być w wielu przypadkach od transakcji w rozumieniu cywilnoprawnymi, co ma służyć zapewnieniu realizacji założonych przez prawodawcę celów opodatkowania.

Podkreślić należy, że obowiązek podatkowy w przypadku energii elektrycznej powstaje m.in. w momencie jej sprzedaży nabywcy końcowemu (konsumentowi), przy czym - co wynika z art. 11 ust. 2 ustawy - jest to związane z wystawieniem przez podatnika faktury lub innego dokumentu, z którego wynika zapłata należności za sprzedaną przez podatnika energię elektryczną. Podstawę do obliczenia należnego podatku akcyzowego z tytułu sprzedaży energii na terytorium kraju stanowi ilość energii fizycznie wydanej danemu klientowi, wyrażoną w MWh, w danym okresie rozliczeniowym i co do zasady powinno odbywać się w oparciu o urządzenia pomiarowo-rozliczeniowe, ale - co istotne z punktu widzenia Państwa sprawy - ustawodawca dopuszcza także stosowanie metod szacunkowych.

Zaznaczyć należy, że zgodnie z powyższą definicją nabywcy końcowego, wprowadzono zasadę opodatkowania akcyzą ostatniego etapu obrotu, czyli etapu wydania energii elektrycznej do konsumpcji nabywcy końcowemu, w tym przez podmiot posiadający koncesję jak i przez podmiot nieposiadający koncesji, który wyprodukował tą energię.

Dla opodatkowania sprzedaży energii elektrycznej nabywcy końcowemu, co do zasady nie ma zatem znaczenia status podmiotu sprzedającego. Dla uznania, że dojdzie do sprzedaży energii elektrycznej istotne jest to, aby doszło do wydania energii elektrycznej, a sprzedawca wystawił fakturę lub inny dokument, z którego wynika należność za sprzedaną (wydaną) energię elektryczną.

Opodatkowaniu akcyzą podlega także zużycie energii elektrycznej, w tym przez podmiot nieposiadający koncesji, który tę energie wyprodukował.

Z kolei opodatkowaniu akcyzą nie podlega wytwarzanie energii elektrycznej, energia elektryczna, która jest przedmiotem obrotu pomiędzy podmiotami posiadającymi koncesję, sprzedaż energii elektrycznej podmiotowi posiadającemu koncesję przez podmiot, który tą energię elektryczną wyprodukował i który sam takiej koncesji nie posiada, jak i wprowadzenie do sieci przez ten podmiot nadwyżek nieskonsumowanej energii elektrycznej w celu jej zmagazynowania.

Podsumowując, obrót energią elektryczną podlega co do zasady opodatkowaniu akcyzą, a ustawodawca w zakresie energii elektrycznej zawarł w art. 9 ust. 1 ustawy (w zw. z art. 11 ustawy) wyczerpujący katalog czynności, których zaistnienie stanowić będzie czynność podlegającą opodatkowaniu akcyzą, skutkującą obowiązkiem zapłaty akcyzy na zasadach wynikających z art. 24 ustawy i wcześniejszym obowiązkiem dokonania rejestracji w CRPA (przed dokonaniem pierwszej czynności podlegającej opodatkowaniu akcyzą).

Przy czym istnieje również możliwość zastosowania zwolnień z podatku (uzależnionych od okoliczności faktycznych i wynikających z ustanowionych przez prawodawcę przepisów), jak i wyłączenia z obowiązku rejestracji w CRPA.

Powyższe zasady mają zasadnicze przełożenie na obowiązki budzące Państwa wątpliwości.

Z przedstawionego przez Państwa opisu stanu faktycznego i zdarzenia przyszłego (z którym Organ jest związany) wynika, że nie są Państwo zarejestrowanym podatnikiem podatku akcyzowego oraz nie posiadają Państwo koncesji na wytwarzanie energii elektrycznej.

Rozpoczęli Państwo produkcję energii elektrycznej na własne potrzeby z instalacji fotowoltaicznych zlokalizowanych w A, B, C i D. Produkcja energii elektrycznej realizowana jest w mikroinstalacjach o mocy wytwórczej do 1 MW. Urządzenia te stanowią środki trwałe Państwa spółki.

Instalacje produkujące energię elektryczną znajdują się na budynkach, które należą do Państwa - z wyjątkiem lokalizacji w D, gdzie właścicielem budynku jest Y. W przypadku lokalizacji w C i A nieruchomości są użytkowane przez najemców.

Państwo, jako wytwórca w lokalizacji w A i C, są stroną umowy na dostawę energii elektrycznej. Zużywają Państwo wyprodukowaną energię elektryczną na potrzeby własne i najemców, a nadwyżki energii odprowadzają Państwo do sieci OSD, a nabywana od dostawcy energia służy zaspokajaniu Państwa potrzeb własnych oraz potrzeb najemców.

W zakresie lokalizacji w B i D - są Państwo stroną umowy prosumenckiej z dostawcą energii elektrycznej i zużywają Państwo wyprodukowaną energię elektryczną wyłącznie na Państwa potrzeby własne, a nadwyżki energii odprowadzają Państwo do sieci OSD, a nabywana od dostawcy energia elektryczna służy zaspokajaniu wyłącznie Państwa potrzeb własnych.

Od spółek obrotu energią otrzymują Państwo faktury z naliczonym podatkiem akcyzowym, w których uwzględniane są zgodnie z zasadami net-meteringu upusty ilościowe wynikające z proporcji 1:0,8 wyprodukowanej energii.

W umowach najmu lub dzierżawy stosują Państwo następujące sposoby rozliczeń:

‒rozliczenia na podstawie odczytu z podlicznika, przy zastosowaniu ceny uśrednionej,

‒rozliczenia przy zastosowaniu procentowego udziału wynikającego z wynajmowanej powierzchni, przy zastosowaniu ceny uśrednionej,

‒koszt energii uwzględniany w stawce czynszu.

Państwa wątpliwości w pierwszej kolejności dotyczą (w zakresie pytania nr 1 i nr 4) obowiązku rejestracji i zapłaty akcyzy od energii elektrycznej, jeżeli koszty wytworzonej przez Państwa energii elektrycznej wliczone są/będą w stawkę czynszu wynajmowanych powierzchni biurowych i wykazywane jako jedna pozycja na fakturze z tytułu usługi najmu.

Mając na uwadze przedstawiony opis sprawy, należy podkreślić, że zgodnie z art. 13 ust. 1 ustawy, podatnikiem akcyzy jest osoba fizyczna, osoba prawna oraz jednostka organizacyjna niemająca osobowości prawnej, która dokonuje czynności podlegających opodatkowaniu akcyzą lub wobec której zaistniał stan faktyczny podlegający opodatkowaniu akcyzą.

Kluczowe dla rozstrzygnięcia Państwa wątpliwości w zakresie obowiązku rejestracji w Centralnym Rejestrze Podmiotów Akcyzowych oraz zapłaty podatku, w związku ze świadczeniem usług najmu na rzecz najemców, jest ustalenie czy dochodzi do sprzedaży energii elektrycznej jako czynności podlegającej opodatkowaniu akcyzą.

Zdaniem Organu, w przedstawionych we wniosku okolicznościach, w których wyprodukowana w instalacji fotowoltaicznej energia elektryczna była i jest wykorzystywana do zaspokojenia w energię elektryczną pomieszczeń wynajmowanych innym podmiotom, a opisane we wniosku rozliczenie nie zawiera kosztu zużytej energii elektrycznej (fakturują/będą fakturować Państwo tylko najem - jedną pozycję na fakturze), wówczas po stronie wynajmującego (Spółki) nie dochodzi/nie będzie dochodziło do czynności sprzedaży energii elektrycznej pochodzącej z instalacji fotowoltaicznej jako czynności podlegającej opodatkowaniu. Skoro bowiem (zgodnie z opisem sprawy) z wystawionej faktury nie wynika/nie będzie wynikała zapłata należności za sprzedaną przez podatnika energię elektryczną, to wówczas nie są/nie będą spełnione przesłanki aby uznać, że w tych okolicznościach doszło do sprzedaży energii elektrycznej najemcom, tj. czynności o której mowa w art. 9 ust. 1 pkt 2 ustawy w zw. z art. 11 ust. 1 pkt 2 i ust. 2 ustawy.

Przedmiotem opodatkowania akcyzą w tym przypadku jest/będzie zdaniem Organu zużycie energii elektrycznej przez Spółkę wyprodukowanej w instalacji fotowoltaicznej - ponieważ energia ta nie jest przedmiotem sprzedaży, lecz jest zużywana przez Państwa Spółkę w ramach prowadzonej działalności, polegającej na wynajmie nieruchomości.

Jednocześnie, należy zauważyć, że zużycie energii elektrycznej przez Wnioskodawcę nieposiadającego koncesji w rozumieniu Prawa energetycznego (stanowiące czynność opodatkowaną na mocy art. 9 ust. 1 pkt 4 ustawy), wyprodukowanej przez niego w instalacjach fotowoltaicznych o łącznej mocy nieprzekraczającej 1 MW, zużytej w ramach opisanej działalności polegającej na wynajmie nieruchomości - może korzystać ze zwolnienia od akcyzy na mocy cytowanego wyżej § 5 ust. 1 rozporządzenia w sprawie zwolnień od podatku akcyzowego. W przypadku zatem skorzystania z tej możliwości, nie są i nie będą Państwo zobowiązani do zapłaty podatku akcyzowego od wyprodukowanej i zużytej energii elektrycznej

Odnosząc się do Państwa wątpliwości w zakresie obowiązku rejestracji w CRPA należy wskazać, że co do zasady - zgodnie z wyżej wskazanym art. 16 ust. 1 pkt 1 lit. a ustawy - zgłoszenia rejestracyjnego powinny dokonać podmioty prowadzące działalność gospodarczą, które zamierzają wykonywać czynności opodatkowane akcyzą.

Z obowiązku rejestracji w Centralnym Rejestrze Podmiotów Akcyzowych (CRPA), zgodnie z art. 16 ust. 7a pkt 1 ustawy, wyłączone są natomiast podmioty, które produkują energię elektryczną z generatorów o łącznej mocy nieprzekraczającej 1 MW, która jest zużywana przez te podmioty, pod warunkiem, że od wyrobów energetycznych wykorzystywanych do produkcji tej energii elektrycznej została zapłacona akcyza w należnej wysokości, przy czym w przypadku jednostki samorządu terytorialnego łączną moc generatorów produkujących energię elektryczną z odnawialnych źródeł energii ustala się odrębnie dla każdej z jednostek organizacyjnych jednostki samorządu terytorialnego. Jednocześnie dla obowiązku rejestracji w CRPA nie ma znaczenia fakt, że część niewykorzystanej energii jest odprowadzana do sieci, ponieważ nie jest to czynność opodatkowana.

W sprawie objętej wnioskiem są Państwo - jako wytwórca energii - stroną umów z dostawcą energii elektrycznej. Jak zostało powyżej wskazane, wytworzona energia elektryczna jest/będzie zużywana na Państwa potrzeby własne (w tym w ramach działalności polegającej na wynajmie nieruchomości w ramach której koszty zużytej energii elektrycznej przez najemców pochodzącej z instalacji fotowoltaicznych, są/będą wliczone w stawkę czynszu i wykazywane jako jedna pozycja na fakturze), a tym samym wykonują/będą wykonywać Państwo czynność podlegającą opodatkowaniu podatkiem akcyzowym, o której mowa w art. 9 ust. 1 pkt 4 ustawy.

Jednak z uwagi na fakt, że moc instalacji fotowoltaicznych nie przekracza 1 MW (zgodnie z opisem stanu faktycznego i zdarzenia przyszłego), na podstawie art. 16 ust. 7a pkt 1 ustawy nie są i nie będą Państwo zobowiązani do dokonania zgłoszenia rejestracyjnego w zakresie zużycia energii elektrycznej (w zakresie pytań nr 1 i 4).

Tym samym Państwa stanowisko odnośnie pytań nr 1 i 4 należy uznać za prawidłowe.

Odnosząc się z kolei do Państwa wątpliwości w zakresie pytań nr 2, 3, 5, 6, tj. obowiązku rejestracji w CRPA i zapłaty akcyzy od energii elektrycznej, jeżeli rozliczenie kosztów energii elektrycznej są/będą wykazywane jako odrębna pozycja na fakturze z tytułu usługi najmu, wskazać powtórnie należy, że obowiązek podatkowy w przypadku sprzedaży energii elektrycznej na terytorium kraju powstaje z momentem wydania energii elektrycznej nabywcy końcowemu (art. 11 ust. 1 pkt 2 ustawy).

Jednocześnie wydanie to jest związane z wystawieniem przez podatnika faktury lub innego dokumentu, z którego wynika zapłata należności za sprzedaną przez podatnika energię elektryczną (art. 11 ust. 2 ustawy).

Jak wynika z Państwa wniosku, w powyższych przypadkach zużycie energii elektrycznej przez najemców jest/będzie wykazywane jako odrębna pozycja na fakturze z tytułu usługi najmu. Skoro zatem zużycie przez najemców energii elektrycznej jest/będzie udokumentowane fakturą VAT z odrębną pozycją z której wynika/będzie wynikać należność za sprzedaną energię elektryczną, wówczas w zakresie energii elektrycznej wytwarzanej w instalacjach fotowoltaicznych dokonują/dokonywać będą Państwo czynności podlegającej opodatkowaniu akcyzą - sprzedaży, o której mowa w art. 9 ust. 1 pkt 2 ustawy w związku z art. 11 ust. 2 ustawy.

Tym samym, w tym zakresie Państwa Spółka jest/będzie podatnikiem, na którym ciąży obowiązek obliczenia i zapłaty akcyzy, wynikający z art. 24 ust. 1 pkt 2 ustawy, w zakresie sprzedaży energii elektrycznej, którą Państwo wytwarzacie/będziecie wytwarzać w instalacji fotowoltaicznej i sprzedajecie/będziecie sprzedawać najemcom, dokumentując tą sprzedaż oddzielną pozycją na fakturze z tytułu usługi najmu. W tym też zakresie nie znajdzie zastosowania zwolnienie wynikające z § 5 rozporządzania w sprawie zwolnień. Zużycia bowiem energii elektrycznej wytworzonej w instalacji do 1 MW nie dokona wytwórca tej energii (Spółka), lecz najemcy.

Skoro zatem względem powyższego dokonują/będą dokonywać Państwo czynności podlegających opodatkowaniu akcyzą - sprzedaży energii elektrycznej - przed dniem dokonania pierwszej takiej czynności powinni Państwo, zgodnie z art. 16 ust. 1 pkt 1 lit. a ustawy, dokonać zgłoszenia rejestracyjnego. W związku ze sprzedażą energii elektrycznej najemcom nie znajdzie zastosowanie wyłączenie o którym mowa w art. 16 ust. 7a pkt 1 ustawy. Wyłączenie to bowiem dotyczy podmiotów, które produkują energię elektryczną w instalacjach nieprzekraczających 1 MW, która jest zużywana przez te podmioty, tj. nie będzie przedmiotem sprzedaży - czynności podlegających opodatkowaniu o których mowa w art. 9 ust. 1 pkt 2 ustawy.

Podsumowując, z tytułu sprzedaży energii elektrycznej wytwarzanej w instalacjach fotowoltaicznych najemcom, która jest/będzie udokumentowana fakturą VAT, poprzez ujęcie odrębną pozycją należności za sprzedaną energię elektryczną, są/będą Państwo podatnikiem podatku akcyzowego i ciąży/będzie ciążył na Państwu obowiązek rejestracji w CRPA oraz zapłaty akcyzy.

Tym samym Państwa stanowisko w zakresie pytań nr 2, 3, 5, 6 należy uznać za nieprawidłowe.

Dodatkowe informacje

Informacja o zakresie rozstrzygnięcia

Interpretacja dotyczy:

‒stanu faktycznego, który Państwo przedstawili i stanu prawnego, który obowiązywał w dacie zaistnienia zdarzenia w przedstawionym stanie faktycznym;

‒zdarzenia przyszłego, które Państwo przedstawili i stanu prawnego, który obowiązuje w dniu wydania interpretacji.

Należy nadmienić, że przedmiotowa interpretacja dotyczy jedynie Państwa sytuacji prawnopodatkowej.

Ponadto, przedmiotem niniejszej interpretacji są wyłącznie zagadnienia objęte treścią pytań, a powyższa interpretacja została wydana w oparciu o przedstawiony przez Państwa opis stanu faktycznego i zdarzenia przyszłego.

Zgodnie z art. 14b § 3 Ordynacji podatkowej, składający wniosek o wydanie interpretacji indywidualnej obowiązany jest do wyczerpującego przedstawienia zaistniałego stanu faktycznego lub zdarzenia przyszłego. Organ podatkowy jest ściśle związany przedstawionym we wniosku stanem faktycznym/opisem zdarzenia przyszłego. Zainteresowany ponosi ryzyko związane z ewentualnym błędnym lub nieprecyzyjnym przedstawieniem we wniosku opisu sprawy. Interpretacja indywidualna wywołuje skutki prawnopodatkowe tylko wtedy, o ile rzeczywisty stan sprawy będącej przedmiotem interpretacji pokrywał się będzie ze stanem podanym przez Wnioskodawcę w złożonym wniosku. W związku z powyższym, w przypadku zmiany któregokolwiek elementu przedstawionego we wniosku opisu sprawy lub stanu prawnego, udzielona odpowiedź traci swą aktualność. Równocześnie w przypadku, gdy w toku postępowania podatkowego, kontroli podatkowej, bądź kontroli celno-skarbowej zostanie określony odmienny stan sprawy, interpretacja nie wywoła w tym zakresie skutków prawnych.

Odnosząc się do powołanej interpretacji wskazać należy, że interpretacje przepisów prawa podatkowego wydawane są w indywidualnych sprawach podatników i niewątpliwie kształtują sytuację prawną tych podatników w sprawach będących przedmiotem rozstrzygnięcia, lecz dotyczą konkretnych stanów faktycznych i nie mają mocy prawa powszechnie obowiązującego, co oznacza, że należy je traktować indywidualnie (por. prawomocny wyrok Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Łodzi z 27 marca 2015 r. sygn. akt III SA/Łd 109/15).

Należy zwrócić uwagę na fakt, że stan faktyczny w powołanej przez Państwa interpretacji indywidualnej nie jest w pełnym zakresie tożsamy ze stanem faktycznym/zdarzeniem przyszłym, który jest przedmiotem Państwa wniosku i przedmiotowej interpretacji.

Pouczenie o funkcji ochronnej interpretacji

Funkcję ochronną interpretacji indywidualnych określają przepisy art. 14k-14nb ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. - Ordynacja podatkowa (t. j. Dz. U. z 2022 r. poz. 2651 ze zm.). Interpretacja będzie mogła pełnić funkcję ochronną, jeśli: Państwa sytuacja będzie zgodna (tożsama) z opisem stanu faktycznego lub zdarzenia przyszłego i zastosują się Państwo do interpretacji.

Zgodnie z art. 14na § 1 Ordynacji podatkowej:

Przepisów art. 14k-14n Ordynacji podatkowej nie stosuje się, jeśli stan faktyczny lub zdarzenie przyszłe będące przedmiotem interpretacji indywidualnej jest elementem czynności, które są przedmiotem decyzji wydanej:

1) z zastosowaniem art. 119a;

2) w związku z wystąpieniem nadużycia prawa, o którym mowa w art. 5 ust. 5 ustawy z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług;

3) z zastosowaniem środków ograniczających umowne korzyści.

Zgodnie z art. 14na § 2 Ordynacji podatkowej:

Przepisów art. 14k-14n nie stosuje się, jeżeli korzyść podatkowa, stwierdzona w decyzjach wymienionych w § 1, jest skutkiem zastosowania się do utrwalonej praktyki interpretacyjnej, interpretacji ogólnej lub objaśnień podatkowych.

Pouczenie o prawie do wniesienia skargi na interpretację

Mają Państwo prawo do zaskarżenia tej interpretacji indywidualnej do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego. Zasady zaskarżania interpretacji indywidualnych reguluje ustawa z dnia 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi (t. j. Dz. U. z 2023 r. poz. 259; dalej jako „PPSA”).

Skargę do Sądu wnosi się za pośrednictwem Dyrektora KIS (art. 54 § 1 PPSA). Skargę należy wnieść w terminie trzydziestu dni od dnia doręczenia interpretacji indywidualnej (art. 53 § 1 PPSA):

‒w formie papierowej, w dwóch egzemplarzach (oryginał i odpis) na adres: Krajowa Informacja Skarbowa, ul. Teodora Sixta 17, 43-300 Bielsko-Biała (art. 47 § 1 PPSA), albo

‒w formie dokumentu elektronicznego, w jednym egzemplarzu (bez odpisu), na adres Elektronicznej Skrzynki Podawczej Krajowej Informacji Skarbowej na platformie ePUAP: /KIS/SkrytkaESP (art. 47 § 3 i art. 54 § 1a PPSA).

Skarga na interpretację indywidualną może opierać się wyłącznie na zarzucie naruszenia przepisów postępowania, dopuszczeniu się błędu wykładni lub niewłaściwej oceny co do zastosowania przepisu prawa materialnego. Sąd jest związany zarzutami skargi oraz powołaną podstawą prawną (art. 57a PPSA).

Podstawa prawna dla wydania interpretacji

Podstawą prawną dla wydania tej interpretacji jest art. 13 § 2a oraz art. 14b § 1 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. - Ordynacja podatkowa.