Interpretacja indywidualna z dnia 15 maja 2023 r., Dyrektor Krajowej Informacji Skarbowej, sygn. 0112-KDIL3.4012.137.2023.2.NW

Opodatkowanie podatkiem VAT sprzedaży działki niezabudowanej.

Interpretacja indywidualna – stanowisko nieprawidłowe

Szanowny Panie,

stwierdzam, że Pana stanowisko w sprawie oceny skutków podatkowych opisanego zdarzenia przyszłego w podatku od towarów i usług jest nieprawidłowe.

Zakres wniosku o wydanie interpretacji indywidualnej

6 marca 2023 r. wpłynął Pana wniosek z 6 marca 2023 r. o wydanie interpretacji indywidualnej, który dotyczy braku podlegania opodatkowania podatkiem VAT sprzedaży udziału w wydzielonej działce, będącej we współwłasności małżeńskiej.

Uzupełnił go Pan pismem (brak daty pisma) (wpływ 15 marca 2023 r.) oraz – w odpowiedzi na wezwanie – pismami z 8 maja 2023 r. (wpływ 8 maja 2023 r.) oraz pismem z 11 maja 2023 r. (wpływ 11 maja 2023 r.).

Treść wniosku jest następująca:

Opis zdarzenia przyszłego

Jest Pan osobą fizyczną, prowadzącą działalność gospodarczą. Jest Pan w związku małżeńskim, nie mając rozdzielności majątkowej z żoną. Żona również prowadzi działalność gospodarczą. Oboje Państwo prowadzą jednoosobową działalność gospodarczą na podstawie wpisu do Centralnej Ewidencji i Informacji o Działalności Gospodarczej. Zajmuje się Pan usługami wulkanizacyjnymi, a Pana żona prowadzi sklep zajmujący się sprzedażą drobnych artykułów rolniczych. Oboje Państwo są czynnymi podatnikami podatku VAT. Pana działalność opodatkowana jest podatkiem dochodowym na zasadach ogólnych, a Pana żony opodatkowana jest podatkiem liniowym.

W 2010 roku zakupił Pan wraz z małżonką działkę o powierzchni ponad 0,5 ha. Działka ta od dnia zakupu była wykorzystywana wyłącznie prywatnie. Mieli Państwo tam swój warzywniak. Działka nigdy nie była wykorzystywana do celów działalności gospodarczej ani Pana, ani Pana żony. Pierwotnym powodem zakupu tej działki była chęć postawienia na niej domu w przyszłości. Działka ta nie jest uzbrojona, tzn. nie ma żadnych przyłączy prądu, wody i gazu. Działka nigdy nie była przedmiotem umowy dzierżawy, najmu i żadnej innej umowy o podobnym charakterze.

W 2022 roku zgłosiła się osoba, która chciałaby odkupić działkę od Pana i Pana żony. Osobą tą okazał się przedstawiciel jednego ze sklepów wielkopowierzchniowych. W tym miejscu należy dodać, że działka ta nigdy nie była zamieszczana w żadnych ofertach sprzedaży. Ani Pan, ani Pana żona nigdy nie reklamowali działki na sprzedaż. Inwestor sam się zgłosił. Pan wraz z żoną postanowili więc, że sprzedadzą połowę tej działki. W tym celu podpisali już Państwo umowę przedwstępną. Inwestor sam we własnym zakresie ma zapewnić podział tej działki, jak i doprowadzić do swojej części wszystkie potrzebne media. Pan wraz z żoną postanowili, że pieniądze ze sprzedaży działki przeznaczą na spłatę zaciągniętego wcześniej kredytu hipotecznego.

W uzupełnieniu do wniosku z 8 maja 2023 r. odpowiedział Pan na zadane przez Organ pytania:

1. Z ilu działek ewidencyjnych składała się nieruchomość (nieruchomość nabyta w 2010 r.) na moment nabycia? – Proszę podać numery ewidencyjne działki/działek.

Działka na czas zakupu (2010) jak i na chwilę obecną jest jedną działką ewidencyjną o numerze (…), o obszarze 0,5000 ha.

2. Jeśli podzielił Pan nieruchomość (nieruchomość nabytą w 2010 r.) – Na ile działek ją Pan podzielił? Z czyjej inicjatywy nastąpił podział? W jakim celu podzielił Pan nieruchomość (działkę)?

W tym momencie jest również zgłoszony wstępny podział działki, o co wystąpił Inwestor na podstawie złożonych pełnomocnictw. Działka będzie podzielona na dwie odrębne działki ewidencyjne.

3. Jakie przeznaczenie nieruchomości (działki, będącej przedmiotem sprzedaży) wynika/będzie wynikało na dzień sprzedaży z miejscowego planu zagospowania przestrzennego?

Na dzień sprzedaży działki ma być możliwość zbudowania na niej sklepu wielkopowierzchniowego. O taką możliwość wystąpił już Inwestor na mocy udzielonych mu pełnomocnictw.

4. Czy miejscowy plan zagospodarowania przestrzennego został ustalony na Pana wniosek?

MPZP nie był ustanawiany na Pana prośbę.

5. Czy dla nieruchomości (działki, będącej przedmiotem sprzedaży) jest wydana decyzja o warunkach zabudowy i zagospodarowania terenu albo taka decyzja będzie wydana do momentu planowanej sprzedaży? Jeśli tak, kto i w jakim celu wystąpił albo wystąpi o tę decyzję?

Dla przedmiotowej działki ustanowiony jest Miejscowy Plan Zagospodarowania Przestrzennego. O wszystkie decyzje związane z dostosowaniem działki do zbudowania na niej sklepu wielkopowierzchniowego występuje Inwestor na mocy udzielonych mu pełnomocnictw.

6. Czy dla nieruchomości (działki, będącej przedmiotem sprzedaży) jest wydane pozwolenie na budowę albo pozwolenie takie będzie wydane do momentu planowanej sprzedaży? Jeśli tak, to kto wystąpił albo wystąpi o to pozwolenie?

Do momentu sprzedaży ma zostać wydane pozwolenie na budowę, jest to warunek zrealizowania umowy kupna-sprzedaży działki.

7. Czy występował Pan lub będzie występował o zmianę przeznaczenia terenu, bądź o decyzję o wyłączeniu gruntów z produkcji rolnej dla nieruchomości (działki, będącej przedmiotem sprzedaży)?

O wszystkie zmiany przeznaczenia terenu występuje Inwestor.

8. Jakie warunki wynikają z zawartej z kupującym (Inwestorem) umowy przedwstępnej?

W celu przedstawienia jak najlepiej całej sytuacji dołączam kopie umowy przedwstępnej sprzedaży, gdzie są zawarte wszystkie warunki.

9. Czy po zawarciu umowy przedwstępnej kupujący (Inwestor) będzie inwestował w infrastrukturę działki (w inny sposób niż tylko doprowadzenie mediów)? Jeśli tak – jakie działania podejmie do momentu zawarcia finalnej umowy sprzedaży?

Inwestor podjął już działania zmierzające ku podziale działki, ku uzyskaniu decyzji obejmującej zgodę na budowę drogi do planowanego sklepu, wydania pozwolenia na budowę.

10.Czy przedmiotowa działka będzie oddana przyszłemu Nabywcy w dzierżawę? Jeżeli tak, to czy będzie to umowa odpłatna, w jakim czasie będzie zawarta oraz jaka będzie wysokość czynszu?

Działka nie będzie oddana Nabywcy w dzierżawę.

11.Czy udzielił Pan przyszłemu nabywcy nieruchomości (działki, będącej przedmiotem sprzedaży) pełnomocnictwa do występowania w Pana imieniu w sprawach, które dotyczą działki? Jeśli tak:

·Jakie działania podejmie nabywca (Inwestor);

·Kto (Pan, czy Inwestor) będzie pokrywał koszty tych działań?

Pełnomocnictwa do występowania w Pana imieniu zostały już udzielone. Inwestor podjął już kroki zmierzające ku podziale działki, otrzymania pozwolenia na budowę. Wszelkie koszty z tym związane pokrywa Inwestor.

12.Czy posiada Pan inne nieruchomości (działki)? Jeśli tak, proszę podać, ile nieruchomości (działek), jakiego rodzaju Pan posiada i wskazać odrębnie dla każdej z tych nieruchomości (działek):

a)kiedy (data), w jaki sposób i w jakim celu nabył Pan nieruchomość (działkę)?

b)w jaki sposób wykorzystywał i wykorzystuje Pan tę nieruchomość (działkę)?

c)czy nieruchomość (działka) jest niezabudowana czy zabudowana; jeśli jest zabudowana – czy zabudowa ma charakter mieszkalny, czy użytkowy?

d)czy zamierza Pan sprzedać nieruchomość (działka/działki)?

Posiada Pan inne nieruchomości. Są to: działka rekreacyjna nabyta w drodze kupna w dniu xx lipca 2011 r., która zabudowana jest budynkiem o charakterze rekreacyjnym, i w taki sposób jest użytkowana. Ponadto działki oznaczone numerem (…) oraz (…) w miejscowości (…), gm. (…), powiat (…), województwo (…), nabyte drogą darowizny w dniu xx stycznia 2013 r., działki niezabudowane.

Nie zamierza Pan sprzedawać ww. nieruchomości.

13.Czy wcześniej sprzedawał Pan inne nieruchomości? Jeśli tak – proszę wskazać:

a)jakie to były nieruchomości; ile ich było?

b)kiedy je Pan sprzedał?

Nie sprzedawał Pan wcześniej innych nieruchomości.

14.Czy zamierza Pan w przyszłości nabywać inne nieruchomości w celu ich sprzedaży?

Na chwilę obecną nie zamierza Pan nabywać nieruchomości celem ich dalszej odsprzedaży.

Wyłącznie w zakresie podatku od towarów i usług udzielił Pan odpowiedzi na następujące pytania:

1. Czy jest Pan rolnikiem ryczałtowym w myśl art. 2 ust. 19 ustawy z dnia 11 marca 2004 r. od podatku od towarów i usług (t. j. Dz. U. z 2022 r. poz. 931 ze zm.)? Zgodnie z tym przepisem:

Jest Pan rolnikiem, opłaca ubezpieczenie społeczne do KRUS.

2. Czy wykorzystywał lub wykorzystuje Pan nieruchomość (działkę, będącą przedmiotem sprzedaży) do działalności rolniczej w rozumieniu ustawy o podatku od towarów i usług? Jeśli tak – czy sprzedawał Pan płody rolne z działki, które pochodziły z Pana własnej działalności rolniczej (Jeśli tak, proszę wskazać: jakie to były płody rolne, kiedy je Pan sprzedawał, czy sprzedaż była opodatkowana podatkiem VAT)?

Nie wykorzystuje Pan nieruchomości do działalności rolniczej. Nigdy nie sprzedawał Pan żadnych płodów rolnych.

3. Czy wykorzystywał Pan nieruchomość (działkę, będącą przedmiotem sprzedaży) do prowadzenia działalności rolniczej jako czynny zarejestrowany podatnik podatku VAT lub jako rolnik ryczałtowy?

Nie wykorzystuje Pan nieruchomości do działalności rolniczej ani jako czynny podatnik podatku VAT, ani jako rolnik ryczałtowy.

Ponadto, 11 maja 2023 r. w ramach uzupełnienia informacji dotyczących warunków wynikających z zawartej z kupującym (Inwestorem) umowy przedwstępnej przesłał Pan warunki, które są w tej umowie. Skuteczność zobowiązania do zawarcia Przyrzeczonej umowy sprzedaży zależy od ziszczenia się przed upływem terminu zakreślanego do jej zawarcia następujących warunków:

a) uzyskaniu przez Kupującego i/lub Sprzedających dokumentów wydanych po rozpatrzeniu wniosków do właściwych organów administracji, złożonych zgodnie z treścią niniejszej Umowy, a także innych, których uzyskanie jest niezbędne do sprzedaży przedmiotu niniejszej umowy, tj. w szczególności:

· ostatecznej decyzji zatwierdzającej podział nieruchomości w oparciu o wstępny projekt podziału powołany w paragrafie 4 pkt 2) literze b) niniejszego aktu, na podstawie której zostanie wydzielona działka gruntu o powierzchni ok. 0,2820 ha;

· ostatecznej decyzji obejmującej zgodę na budowę drogi do planowanego sklepu (…) o przebiegu zgodnym z koncepcją zagospodarowania terenu stanowiącą załącznik do niniejszej Umowy, zapewniającą możliwość dokonywania dostaw towarów do sklepu (…) samochodami o masie całkowitej do 40 (słownie: czterdziestu) ton, i wysokości do 4,20 m (czterech metrów i dwudziestu setnych metra), z uzyskaniem pełnej realizacji wjazdu oraz wyjazdu na ulicę (…);

· wypisu z rejestru gruntów dla przedmiotu niniejszej Umowy;

· zaświadczenia wydanego przez właściwy organ, z którego wynikać będzie, że przedmiot niniejszej Umowy nie jest objęty prawem pierwokupu w uchwale o wyznaczaniu obszarów zdegradowanych o obszarów rewitalizacji, o której mowa w art. 8 ustawy z dnia 9 października 2015 roku o rewitalizacji;

· zaświadczenia wydanego przez właściwy organ, z którego wynikać będzie, że na przedmiocie niniejszej Umowy nie występują grunty leśne w myśl art. 19 ust. 2 i ust. 3 ustawy z dnia 28 września 1991 roku o lasach, ani dla tego terenu nie sporządzono uproszczonych planów urządzenia lasu lub inwentaryzacji lasu;

· zaświadczenia odpowiedniego organu administracji stwierdzającego brak podstaw do wydania decyzji administracyjnej o ustalaniu opłat adiacenckich wobec właściciela przedmiotu niniejszej Umowy;

· ostatecznej i prawomocnej decyzji pozwolenia na budowę umożliwiającej Kupującemu na nieruchomości będącej przedmiotem niniejszej Umowy realizację przedsięwzięcia zgodnego z niniejszą Umową;

b) uregulowaniu obowiązku w zakresie należności i opłat za wyłączenie Nieruchomości z produkcji rolnej należnych do dnia zawarcia umowy przyrzeczonej sprzedaży i przedstawienia Kupującemu kopii potwierdzenia zapłaty;

c) uzyskaniu w Gminie zmiany przeznaczenia Nieruchomości na przeznaczenie inne niż rolne.

Nieruchomość wolna będzie od wszelkich obciążeń, praw i roszczeń osób trzecich, w szczególności:

a) nie będzie znajdować się w całości lub w części w posiadaniu osób trzecich, także nabytego w sposób bezprawny;

b) nie będzie posiadać wad fizycznych i prawnych;

c) do działów (...) księgi wieczystej prowadzonej dla Nieruchomości nie będą złożone żadne wnioski, za wyjątkiem wniosków wynikających z Umowy lub złożonych za pisemną zgodą Kupującego;

d) w dziale (...) księgi wieczystej nie będzie żadnych wpisów, za wyjątkiem ewentualnego wpisu hipoteki w dziale (...) księgi wieczystej prowadzonej dla Nieruchomości opisanej w paragrafie 2 pkt 5) niniejszego aktu na rzecz Kupującego;

e) nie będzie w żadnej sposób zanieczyszczona, ani skażona i nie będzie żadnych podstaw do powstania obowiązku usunięcia takiego zanieczyszczenia lub skażenia, jak również nie będą zachodzić przesłanki do jakiejkolwiek odpowiedzialności Nabywcy na podstawie przepisów o ochronie środowiska, zwłaszcza do ponoszenia opłat lub kar z tym związanych.

f) przedmiot niniejszej Umowy posiadać będzie bezpośredni dostęp do drogi publicznej.

Pytanie

Czy sprzedaż wydzielonej działki będzie podlegała opodatkowaniu podatkiem VAT?

Pana stanowisko w sprawie

Pana zdaniem, sprzedaż wydzielonej części działki nie będzie podlegała opodatkowaniu podatkiem VAT, ponieważ nie jest dokonywana w ramach prowadzonej przez Pana działalności gospodarczej. Dodatkowo, ziemia ta stanowiła własność prywatną Pana i Pańskiej żony, ziemia ta została zakupiona od osoby prywatnej, a więc nie przysługiwało Panu prawo od odliczenia podatku VAT.

Transakcja ta będzie miała charakter jednorazowy, incydentalny. Ani Pan, ani Pana żona nie zajmują się i nie będą zajmować obrotem działkami. Jest to typowa transakcja w sferze zarządzania majątkiem prywatnym, do której ustawa o VAT nie ma zastosowania.

Taki sam wniosek został przygotowany i wysłany dla Pana żony, ponieważ Ona również prowadzi działalność gospodarczą, a macie Państwo wspólnotę majątkową.

Ocena stanowiska

Stanowisko, które przedstawił Pan we wniosku jest nieprawidłowe.

Uzasadnienie interpretacji indywidualnej

Zgodnie z treścią art. 5 ust. 1 pkt 1 ustawy z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług (t. j. Dz. U. z 2022 r. poz. 931 ze zm.), zwanej dalej ustawą:

W myśl art. 7 ust. 1 ustawy:

Na mocy art. 2 pkt 6 ustawy:

Zgodnie z przedstawionymi przepisami, grunt spełnia definicję towaru wynikającą z art. 2 pkt 6 ustawy, a jego sprzedaż jest traktowana jako czynność odpłatnej dostawy towarów na terytorium kraju.

Stosownie do art. 8 ust. 1 ustawy:

Należy jednak wskazać, że nie każda czynność stanowiąca dostawę towarów, w rozumieniu art. 7 ustawy, bądź świadczenie usług zdefiniowane w art. 8 ustawy, podlega opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług, ponieważ aby dana czynność podlegała opodatkowaniu tym podatkiem, musi być wykonana przez podmiot, który w związku z jej wykonaniem jest podatnikiem podatku od towarów i usług.

Towarem jest także udział w prawie własności lub użytkowania wieczystego nieruchomości. Zaznaczenia wymaga, że na gruncie przepisów ustawy o podatku od towarów i usług, również zbycie udziału w towarze (np. współwłasności nieruchomości) stanowi odpłatną dostawę towarów. Powyższe potwierdził NSA w uchwale 7 sędziów z dnia 24 października 2011 r., sygn. akt I FPS 2/11.

Należy więc przyjąć, że na podstawie definicji zawartej w art. 2 pkt 6 ustawy, zbycie nieruchomości lub udziału w nieruchomości dokonywane przez podatnika, traktowane jest jako czynność odpłatnej dostawy towarów, o której stanowi art. 7 ust. 1 ustawy, podlegającej opodatkowaniu na podstawie art. 5 ust. 1 pkt 1 ustawy.

W świetle art. 195 ustawy z dnia 23 kwietnia 1964 r. Kodeks cywilny (t. j. Dz. U. z 2022 r. poz. 1360 ze zm.):

Współwłasność nie jest instytucją samodzielną, lecz stanowi odmianę własności i charakteryzuje się tym, że własność rzeczy (ruchomej lub nieruchomej) przysługuje kilku podmiotom. Do współwłasności stosuje się – jeśli co innego nie wynika z przepisów poświęconych specjalnie tej instytucji – przepisy odnoszące się do własności.

Należy zatem uznać, że udział każdego ze współwłaścicieli jest ze swej istoty szczególną postacią prawną własności.

Stosownie do treści art. 196 § 1 Kodeksu cywilnego:

W przypadku współwłasności nieruchomości określonej w częściach ułamkowych, każdy ze współwłaścicieli ma określony ułamkiem udział w nieruchomości.

Podkreślić należy, że współwłaściciel ma względem swego udziału pozycję wyłącznego właściciela. Zgodnie z art. 198 Kodeksu cywilnego:

Rozporządzanie udziałem polega na tym, że współwłaściciel może zbyć swój udział.

Mając więc powyższe na względzie, stwierdzić należy, że dostawa udziału w gruncie stanowi dostawę towaru.

Należy w tym miejscu zauważyć, że kwestie stosunków majątkowych pomiędzy małżonkami reguluje ustawa z dnia 25 lutego 1964 r. Kodeks rodzinny i opiekuńczy (t. j. Dz. U. z 2020 r. poz. 1359 ze zm.).

Stosownie do art. 31 § 1 powołanego wyżej Kodeksu rodzinnego i opiekuńczego:

Zatem, istotą wspólności majątkowej małżeńskiej, zarówno ustawowej, jak i umownej, jest to, że każdy z małżonków jest współwłaścicielem poszczególnych składników majątku wspólnego (dorobkowego) na zasadach współwłasności łącznej (bezudziałowej).

W świetle art. 35 Kodeksu rodzinnego i opiekuńczego:

W myśl art. 36 § 1 oraz § 2 Kodeksu rodzinnego i opiekuńczego:

Zgodnie z art. 37 § 1 pkt 1 Kodeksu rodzinnego i opiekuńczego:

Z uwagi na powyższe regulacje prawne w akcie notarialnym dokumentującym tego rodzaju nabycie nieruchomości wymieniani są oboje małżonkowie, jeżeli istnieje między nimi ustawowa wspólność majątkowa. Wspólność wynikająca ze stosunku małżeństwa jest współwłasnością łączną uprawniającą do współposiadania rzeczy wchodzących w skład majątku wspólnego, a w czasie jej trwania żaden z małżonków nie może żądać podziału majątku wspólnego.

Na mocy zapisu zawartego w art. 43 § 1 Kodeksu rodzinnego i opiekuńczego:

Zgodnie z art. 15 ust. 1 ustawy:

W świetle przytoczonych wyżej przepisów zauważyć należy, że status podatnika podatku od towarów i usług, wynika z okoliczności dokonania czynności podlegających opodatkowaniu tym podatkiem. Dla ustalenia, czy podmiot dokonujący transakcji sprzedaży nieruchomości jest podatnikiem podatku VAT, istotnym jest stwierdzenie, że prowadzi on działalność gospodarczą.

W myśl art. 15 ust. 2 ustawy:

Według art. 9 ust. 1 Dyrektywy 2006/112/WE Rady z dnia 28 listopada 2006 r. w sprawie wspólnego systemu podatku od wartości dodanej (Dz. Urz. UE L Nr 347 z 11.12.2006 s. 1 ze zm.), zwanej dalej „Dyrektywą 2006/112/WE”:

Na mocy art. 12 ust. 1 Dyrektywy 2006/112/WE:

Art. 12 ust. 3 Dyrektywy 2006/112/WE Rady stanowi, że:

Jak wynika z art. 2 ust. 1 lit. a) Dyrektywy 2006/112/WE:

W kontekście powyższego, uwzględniając definicję działalności gospodarczej należy stwierdzić, że dostawa towarów będzie podlegała opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług tylko w sytuacji, gdy dokonana zostanie przez podmiot o statusie podatnika, który działa w takim charakterze w odniesieniu do tej konkretnie czynności. Natomiast dla stwierdzenia, że dla danej transakcji podmiot jest podatnikiem podatku od towarów i usług, konieczne jest prowadzenie przez niego działalności gospodarczej w rozumieniu przepisów ustawy.

Zatem, osoby fizyczne dokonujące sprzedaży, przekazania lub darowizny towarów stanowiących część ich majątku osobistego (takiego, który nie został nabyty w celu jego odsprzedaży, bądź wykonywania innych czynności w ramach prowadzonej działalności gospodarczej), nie są zaliczane do grona podatników podatku od towarów i usług.

Konsekwentnie nie jest podatnikiem podatku od towarów i usług ten, kto jako osoba fizyczna dokonuje jednorazowych lub okazjonalnych transakcji, za które nie jest przewidziana ściśle regularna zapłata oraz nie prowadzi zorganizowanej, czy zarejestrowanej działalności gospodarczej. Dokonywanie określonych czynności poza sferą prowadzonej działalności gospodarczej również nie pozwala na uznanie danego podmiotu za podatnika w zakresie tych czynności.

Mając powyższe na względzie należy stwierdzić, że uznanie, że dany podmiot w odniesieniu do konkretnej czynności działa jako podatnik podatku od towarów i usług, wymaga oceny każdorazowo odnoszącej się do okoliczności faktycznych danej sprawy.

Określony w ustawie zakres opodatkowania podatkiem od towarów i usług wskazuje, że do tego, aby faktycznie zaistniało opodatkowanie danej czynności, konieczne jest, aby czynność podlegającą opodatkowaniu wykonał podmiot, który dla tej właśnie czynności będzie działał jako podatnik. Definicja działalności gospodarczej zawarta w ustawie, ma charakter uniwersalny, pozwalający na objęcie pojęciem „podatnik” tych wszystkich podmiotów, które prowadzą określoną działalność, występując w profesjonalnym obrocie gospodarczym. Ponadto, działalność gospodarczą stanowi wykorzystywanie towarów w sposób ciągły dla celów zarobkowych.

Z przytoczonych regulacji wynika, że podatnikiem podatku od towarów i usług może być każda osoba, która okazjonalnie dokonuje czynności opodatkowanych, przy czym czynności te powinny być związane z działalnością zdefiniowaną jako działalność gospodarcza, tj. wszelką działalnością producentów, handlowców i osób świadczących usługi, włącznie z działalnością rolniczą i wykonywaniem wolnych zawodów lub uznanych za takie.

Warunkiem opodatkowania danej czynności podatkiem od towarów i usług w świetle powyższych przepisów, jest spełnienie dwóch przesłanek łącznie: po pierwsze dana czynność ujęta jest w katalogu czynności podlegających opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług, po drugie – czynność została wykonana przez podmiot, który w związku z jej wykonaniem jest podatnikiem podatku od towarów i usług.

Właściwym zatem jest wykluczenie osób fizycznych z grona podatników w przypadku, gdy dokonują sprzedaży, przekazania, bądź darowizny towarów stanowiących część majątku osobistego, tj. majątku, który nie został nabyty w celu jego odsprzedaży, bądź wykonywania innych czynności w ramach działalności gospodarczej.

Z orzeczenia Trybunału Sprawiedliwości Unii Europejskiej z 15 września 2011 r., w sprawach połączonych Jarosław Słaby przeciwko Ministrowi Finansów (C-180/10) oraz Emilian Kuć i Halina Jeziorska-Kuć przeciwko Dyrektorowi Izby Skarbowej w Warszawie (C-181/10) wynika, że czynności związane ze zwykłym wykonywaniem prawa własności nie mogą same z siebie być uznawane za prowadzenie działalności gospodarczej. Sama liczba i zakres transakcji sprzedaży nie mogą stanowić kryterium rozróżnienia między czynnościami dokonywanymi prywatnie, które znajdują się poza zakresem zastosowania Dyrektywy, a czynnościami stanowiącymi działalność gospodarczą.

Inaczej jest natomiast – jak wyjaśnił Trybunał – w wypadku, gdy zainteresowany podejmuje aktywne działania w zakresie obrotu nieruchomościami, angażując środki podobne do wykorzystywanych przez producentów, handlowców i usługodawców w rozumieniu art. 9 ust. 1 akapit drugi Dyrektywy. Zatem za podatnika należy uznać osobę, która w celu dokonania sprzedaży gruntów angażuje podobne środki wykazując aktywność w przedmiocie zbycia nieruchomości porównywalną do działań podmiotów zajmujących się profesjonalnie tego rodzaju obrotem, tj. działania wykraczające poza zakres zwykłego zarządu majątkiem prywatnym.

W rozumieniu powyższych twierdzeń pomóc mogą zapisy orzeczenia Naczelnego Sądu Administracyjnego w Warszawie z 29 października 2007 r., sygn. akt I FPS 3/07, w myśl którego formalny status danego podmiotu jako podatnika zarejestrowanego, a także okoliczność, że dana czynność została wykonana wielokrotnie lub jednorazowo, lecz z zamiarem częstotliwości, nie mogą przesądzać o opodatkowaniu tej czynności bez każdorazowego ustalenia, czy w odniesieniu do konkretnej czynności podmiot ten występował w charakterze podatnika podatku VAT.

Pojęcie „majątku prywatnego” nie występuje na gruncie analizowanych przepisów ustawy, jednakże wynika z wykładni art. 15 ust. 2 ustawy, w której zasadnym jest odwołanie się do treści orzeczenia TSUE w sprawie C-291/92 (Finanzamt Uelzen v. Dieter Armbrecht), które dotyczyło kwestii opodatkowania sprzedaży przez osobę będącą podatnikiem podatku od wartości dodanej, części majątku niewykorzystywanej do prowadzonej działalności gospodarczej, a służącej jej do celów prywatnych. „Majątek prywatny” to zatem taka część majątku danej osoby fizycznej, która nie jest przez nią przeznaczona ani wykorzystywana dla potrzeb prowadzonej działalności gospodarczej. Ze wskazanego orzeczenia wynika zatem, że podatnik musi w całym okresie posiadania danej nieruchomości wykazywać zamiar wykorzystywania części nieruchomości w ramach majątku osobistego. Przykładem takiego wykorzystania nieruchomości mogłoby być np. wybudowanie domu dla zaspokojenia własnych potrzeb mieszkaniowych. Potwierdzone to zostało również w wyroku TSUE z dnia 21 kwietnia 2005 r., sygn. akt C-25/03 Finanzamt Bergisch Gladbach v. HE, który stwierdził, że majątek prywatny to mienie wykorzystywane dla zaspokojenia potrzeb własnych.

Co istotne – jak wskazał TSUE – dla uznania, że czynność sprzedaży działek następuje w ramach zarządu majątkiem prywatnym nie ma znaczenia fakt, że podmiot dokonujący dostawy jest „rolnikiem ryczałtowym”. Według TSUE sprzedaż działek przekształconych z rolnych na budowlane nie podlega opodatkowaniu podatkiem VAT, jeżeli następuje w ramach zarządzania majątkiem prywatnym. Trybunał orzekł, że: „osoby fizycznej, która prowadziła działalność rolniczą na gruncie nabytym ze zwolnieniem z podatku od wartości dodanej i przekształconym wskutek zmiany planu zagospodarowania przestrzennego niezależnej od woli tej osoby w grunt przeznaczony pod zabudowę, nie można uznać za podatnika podatku od wartości dodanej w rozumieniu prawa UE, kiedy dokonuje ona sprzedaży tego gruntu, jeżeli sprzedaż ta następuje w ramach zarządu majątkiem prywatnym tej osoby”.

Pana wątpliwości dotyczą wskazania, czy sprzedaż wydzielonej działki będzie podlegać opodatkowaniu podatkiem VAT.

Jak wynika z dokonanej wyżej analizy przepisów, warunkiem opodatkowania danej czynności podatkiem od towarów i usług jest spełnienie dwóch przesłanek łącznie: po pierwsze dana czynność ujęta jest w katalogu czynności podlegających opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług, po drugie – czynność została wykonana przez podmiot, który w związku z jej wykonaniem jest podatnikiem podatku od towarów i usług. Dostawa towarów (np. nieruchomości) podlega opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług wyłącznie wówczas, gdy dokonywana jest przez podmiot mający status podatnika, a dodatkowo działający w takim charakterze w odniesieniu do danej transakcji. Istotnym dla określenia, że w odniesieniu do konkretnej dostawy mamy do czynienia z podatnikiem podatku VAT jest stwierdzenie, że prowadzi on działalność gospodarczą w rozumieniu przepisów ustawy. Dopiero po zdefiniowaniu podmiotu jako podatnika VAT – co do zasady – mają dla określenia jego praw i obowiązków zastosowanie przepisy ustawy.

Należy wskazać, że kwestie dotyczące stosunków cywilnoprawnych między podmiotami, w tym kwestie dotyczące przeniesienia własności nieruchomości, regulujeustawa Kodeks cywilny.

Zgodnie z art. 535 Kodeksu cywilnego:

Stosownie do w art. 155 § 1 Kodeksu cywilnego:

Z kolei umowa przedwstępna została uregulowana w art. 389-396 ustawy Kodeks cywilny.

I tak, w myśl art. 389 § 1 i § 2 Kodeksu cywilnego:

Umowa przedwstępna jest więc jedynie zobowiązaniem do przeniesienia własności, lecz własności nie przenosi. Kupujący nie otrzymuje na mocy tej umowy żadnych uprawnień właścicielskich. Właścicielem zostaje dopiero dzięki zawarciu umowy przyrzeczonej.

Tym samym zgodnie z powyższymi normami prawa cywilnego – umowa przedwstępna, będąca przyrzeczeniem zawarcia właściwej umowy sprzedaży, nawet jeśli sporządzona została w formie aktu notarialnego, nie powoduje przeniesienia prawa własności nieruchomości.

Ponadto, w sprawie będącej przedmiotem złożonego wniosku, należy zwrócić uwagę na kwestię udzielenia pełnomocnictw, która uregulowana jest w Tytule IV Działu VI Przedstawicielstwo, Rozdział I Przepisy ogólne, Rozdział II Pełnomocnictwo ww. ustawy Kodeks cywilny.

Zgodnie z art. 95 § 1 i § 2 Kodeksu cywilnego:

W myśl art. 96 Kodeksu cywilnego:

Stosownie do art. 98 Kodeksu cywilnego:

Zgodnie z art. 99 § 1 i § 2 Kodeksu cywilnego:

Na mocy art. 108 Kodeksu cywilnego:

Z regulacji art. 109 ww. Kodeksu cywilnego wynika, że:

Jak wynika z przepisów art. 95 w powiązaniu z art. 109 Kodeksu cywilnego, pełnomocnictwo – to jednostronne oświadczenie osoby (mocodawcy), na mocy którego inna osoba (pełnomocnik) staje się upoważniona do działania w imieniu mocodawcy.

Zatem, każda czynność wykonana przez pełnomocnika w imieniu mocodawcy i w zakresie udzielonego pełnomocnictwa wywoła skutki bezpośrednio w sferze prawnej mocodawcy.

Z opisu sprawy wynika, że w 2010 roku wraz z żoną zakupił Pan działkę o powierzchni ponad 0,5 ha. Nie mają Państwo rozdzielności majątkowej. Działka ta od dnia zakupu była wykorzystywana wyłącznie prywatnie. Mieli Państwo tam swój warzywniak. Zarówno Pan, jak i Pana żona prowadzą działalność gospodarczą jako czynni podatnicy podatku VAT. Działka nigdy nie była wykorzystywana do celów działalności gospodarczej ani Pana, ani Pana żony. Ponadto jest Pan rolnikiem ryczałtowym, jednakże przedmiotowa działka nie była wykorzystywana w Pana działalności rolniczej. Pierwotnym powodem zakupu tej działki była chęć postawienia na niej domu w przyszłości. Działka ta nie jest uzbrojona tzn. nie ma żadnych przyłączy prądu, wody i gazu. Działka nigdy nie była przedmiotem umowy dzierżawy, najmu i żadnej innej umowy o podobnym charakterze.

W 2022 roku zgłosiła się osoba, która chciałaby odkupić działkę. Osobą tą okazał się przedstawiciel jednego ze sklepów wielkopowierzchniowych. Postanowił Pan wraz z żoną sprzedać połowę tej działki.

W celu sprzedaży działki podpisali Państwo umowę przedwstępną z Inwestorem. Skuteczność zobowiązania do zawarcia Przyrzeczonej umowy sprzedaży zależy od ziszczenia się przed upływem terminu zakreślanego do jej zawarcia następujących warunków:

a) uzyskaniu przez Kupującego i/lub Sprzedających dokumentów wydanych po rozpatrzeniu wniosków do właściwych organów administracji, złożonych zgodnie z treścią niniejszej Umowy, a także innych których uzyskanie jest niezbędne do sprzedaży przedmiotu niniejszej umowy, tj. w szczególności:

· ostatecznej decyzji zatwierdzającej podział nieruchomości w oparciu o wstępny projekt podziału powołany w paragrafie 4 pkt 2) literze b) niniejszego aktu, na podstawie której zostanie wydzielona działka gruntu o powierzchni ok. 0,2820 ha;

· ostatecznej decyzji obejmującej zgodę na budowę drogi do planowanego sklepu (…) o przebiegu zgodnym z koncepcją zagospodarowania terenu stanowiącą załącznik do niniejszej Umowy, zapewniającą możliwość dokonywania dostaw towarów do sklepu (…) samochodami o masie całkowitej do 40 (słownie: czterdziestu) ton, i wysokości do 4,20 m (czterech metrów i dwudziestu setnych metra), z uzyskaniem pełnej realizacji wjazdu oraz wyjazdu na ulicę (…);

· wypisu z rejestru gruntów dla przedmiotu niniejszej Umowy;

· zaświadczenia wydanego przez właściwy organ, z którego wynikać będzie, że przedmiot niniejszej Umowy nie jest objęty prawem pierwokupu w uchwale o wyznaczaniu obszarów zdegradowanych o obszarów rewitalizacji, o której mowa w art. 8 ustawy z dnia 9 października 2015 roku o rewitalizacji

· zaświadczenia wydanego przez właściwy organ, z którego wynikać będzie, że na przedmiocie niniejszej Umowy nie występują grunty leśne w myśl art. 19 ust. 2 i ust. 3 ustawy z dnia 28 września 1991 roku o lasach, ani dla tego terenu nie sporządzono uproszczonych planów urządzenia lasu lub inwentaryzacji lasu;

· zaświadczenia odpowiedniego organu administracji stwierdzającego brak podstaw do wydania decyzji administracyjnej o ustalaniu opłat adiacenckich wobec właściciela przedmiotu niniejszej Umowy;

· ostatecznej i prawomocnej decyzji pozwolenia na budowę umożliwiającej Kupującemu na nieruchomości będącej przedmiotem niniejszej Umowy realizację przedsięwzięcia zgodnego z niniejszą Umową;

b) uregulowaniu obowiązku w zakresie należności i opłat za wyłączenie Nieruchomości z produkcji rolnej należnych do dnia zawarcia umowy przyrzeczonej sprzedaży i przedstawienia Kupującemu kopii potwierdzenia zapłaty;

c) uzyskaniu w Gminie zmiany przeznaczenia Nieruchomości na przeznaczenie inne niż rolne.

Nieruchomość wolna będzie od wszelkich obciążeń, praw i roszczeń osób trzecich, w szczególności:

a) nie będzie znajdować się w całości lub w części w posiadaniu osób trzecich, także nabytego w sposób bezprawny;

b) nie będzie posiadać wad fizycznych i prawnych;

c) do działów (...) księgi wieczystej prowadzonej dla Nieruchomości nie będą złożone żadne wnioski, za wyjątkiem wniosków wynikających z Umowy lub złożonych za pisemną zgodą Kupującego;

d) w dziale (...) księgi wieczystej nie będzie żadnych wpisów, za wyjątkiem ewentualnego wpisu hipoteki w dziale (...) księgi wieczystej prowadzonej dla Nieruchomości opisanej w paragrafie 2 pkt 5) niniejszego aktu na rzecz Kupującego;

e) nie będzie w żadnej sposób zanieczyszczona, ani skażona i nie będzie żadnych podstaw do powstania obowiązku usunięcia takiego zanieczyszczenia lub skażenia, jak również nie będą zachodzić przesłanki do jakiejkolwiek odpowiedzialności Nabywcy na podstawie przepisów o ochronie środowiska, zwłaszcza do ponoszenia opłat lub kar z tym związanych;

f) przedmiot niniejszej Umowy posiadać będzie bezpośredni dostęp do drogi publicznej.

Jak również wskazał Pan we wniosku, że udzielił Pan pełnomocnictwa do występowania w Pana imieniu. Na podstawie pełnomocnictwa Inwestor zgłosił już wstępny podział działki. Działka będzie podzielona na dwie odrębne działki ewidencyjne. Na dzień sprzedaży działki ma być możliwość zbudowania na niej sklepu wielkopowierzchniowego. Inwestor ma również doprowadzić do swojej części wszystkie potrzebne media. O wszystkie decyzje związane z dostosowaniem działki do zbudowania na niej sklepu wielkopowierzchniowego występuje Inwestor na mocy udzielonych mu pełnomocnictw. Do momentu sprzedaży ma zostać wydane pozwolenie na budowę, jest to warunek zrealizowania umowy kupna – sprzedaży działki. O wszystkie zmiany przeznaczenia terenu występuje Inwestor.

Inwestor będzie dokonywał szeregu określonych czynności w związku ze sprzedażą przez Pana przedmiotowej nieruchomości. Pomimo, że ww. czynności dokonywane będą przez przyszłego właściciela, to aby takie czynności mogły zostać poczynione, to faktyczny właściciel nieruchomości musi wystąpić z wnioskiem lub udzielić stosownych pełnomocnictw potencjalnemu przyszłemu właścicielowi, tak aby mógł on działać w Jego imieniu. Jak wskazano wyżej, udzielił Pan Kupującemu (Inwestorowi) stosownego pełnomocnictwa.

Po udzieleniu pełnomocnictwa, czynności wykonane przez pełnomocnika wywołają skutki bezpośrednio w Pana sferze prawnej. Z kolei pełnomocnik dokonując ww. działań, uatrakcyjni przedmiotową nieruchomość stanowiącą nadal Pana współwłasność. Działania te, dokonywane za pełną Pana zgodą, wpłyną generalnie na podniesienie atrakcyjności nieruchomości jako towaru i wzrost jej wartości.

W związku z tym, że zorganizował Pan w taki sposób sprzedaż przedmiotowej działki, że niejako Pana działania łącznie z działaniami przyszłego nabywcy stanowią pewnego rodzaju wspólne przedsięwzięcie.

Do czasu zawarcia umowy przyrzeczonej jest Pan współwłaścicielem nieruchomości, która podlega wielu czynnościom. Wszystkie te czynności z punktu widzenia podatku VAT zostaną „wykonane” w Pana sferze prawnopodatkowej. W tym kontekście bez znaczenia pozostaje okoliczność wykonywania ww. czynności przez potencjalnego nabywcę. W efekcie wykonywanych czynności dostawie podlega nieruchomość o zupełnie innym charakterze, jak w chwili zawarcia umowy przedwstępnej.

Zatem, w przedmiotowej sprawie zaangażował Pan środki podobne do tych, jakie wykorzystują podmioty zajmujące się profesjonalnie obrotem nieruchomościami, o których mowa we wskazanych orzeczeniach w sprawach C-180/10 i C-181/10, tj. wykazał Pan aktywność w przedmiocie zbycia nieruchomości porównywalną do działań podmiotów zajmujących się profesjonalnie tego rodzaju obrotem.

Tym samym, sprzedaż wydzielonej niezabudowanej działki będzie dostawą dokonaną w ramach prowadzenia działalności gospodarczej w myśl art. 15 ust. 2 ustawy, a Pan będzie działał jako podatnik VAT, o których mowa w art. 15 ust. 1 ustawy.

W konsekwencji, skoro w przedmiotowej sprawie wystąpią przesłanki stanowiące podstawę uznania Pana za podatnika w rozumieniu art. 15 ust. 1 ustawy, prowadzącego działalność gospodarczą, w myśl art. 15 ust. 2 ustawy, to czynność sprzedaży udziałów we współwłasności wydzielonej działki będzie podlegała opodatkowaniu podatkiem VAT, jako odpłatna dostawa towarów na podstawie art. 5 ust. 1 pkt 1 w związku z art. 7 ust. 1 ustawy o podatku od towarów i usług.

Podsumowując, dostawa przez Pana udziałów we współwłasności wydzielonej działki będzie podlegać opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług na podstawie art. 5 ust. 1 pkt 1 w związku z art. 7 ust. 1 ustawy o podatku od towarów i usług.

Tym samym Pana stanowisko należało uznać za nieprawidłowe.

Dodatkowe informacje

Informacja o zakresie rozstrzygnięcia

Interpretacja dotyczy zdarzenia przyszłego, które Pan przedstawił i stanu prawnego, który obowiązuje w dniu wydania interpretacji.

Niniejszą interpretacją załatwiono sprawę dotyczącą podatku od towarów i usług. Natomiast w zakresie podatku dochodowego od osób fizycznych zostało wydane odrębne rozstrzygnięcie.

Ponadto należy wskazać, że niniejsza interpretacja rozstrzyga kwestie skutków podatkowych sprzedaży udziału w nieruchomości opisanej we wniosku wyłącznie dla Pana, natomiast nie rozstrzyga tych kwestii dla współwłaściciela tej nieruchomości.

Tut. Organ informuje, iż wydana interpretacja dotyczy tylko sprawy będącej przedmiotem Pana wniosku (zapytania). Inne kwestie przedstawione w opisie sprawy, które nie zostały objęte pytaniem – nie mogą być zgodnie z art. 14b § 1 Ordynacji podatkowej rozpatrzone.

Jednocześnie należy podkreślić, że niniejsza interpretacja została wydana na podstawie przedstawionego we wniosku opisu sprawy, co oznacza, że w przypadku, gdy w toku postępowania podatkowego, kontroli podatkowej, kontroli celno-skarbowej zostanie określony odmienny stan sprawy, interpretacja nie wywoła w tym zakresie skutków prawnych.

Pouczenie o funkcji ochronnej interpretacji

· Funkcję ochronną interpretacji indywidualnych określają przepisy art. 14k-14nb ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. – Ordynacja podatkowa (t. j. Dz. U. z 2022 r. poz. 2651 ze zm.). Interpretacja będzie mogła pełnić funkcję ochronną, jeśli: Pana sytuacja będzie zgodna (tożsama) z opisem stanu faktycznego lub zdarzenia przyszłego i zastosuje się Pan do interpretacji.

· Zgodnie z art. 14na § 1 Ordynacji podatkowej:

· Zgodnie z art. 14na § 2 Ordynacji podatkowej:

Pouczenie o prawie do wniesienia skargi na interpretację

Ma Pan prawo do zaskarżenia tej interpretacji indywidualnej do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego. Zasady zaskarżania interpretacji indywidualnych reguluje ustawa z dnia 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi (t. j. Dz. U. z 2023 r. poz. 259 dalej jako „PPSA”).

Skargę do Sądu wnosi się za pośrednictwem Dyrektora KIS (art. 54 § 1 PPSA). Skargę należy wnieść w terminie trzydziestu dni od dnia doręczenia interpretacji indywidualnej (art. 53 § 1 PPSA):

· w formie papierowej, w dwóch egzemplarzach (oryginał i odpis) na adres: Krajowa Informacja Skarbowa, ul. Teodora Sixta 17, 43-300 Bielsko-Biała (art. 47 § 1 PPSA), albo

· w formie dokumentu elektronicznego, w jednym egzemplarzu (bez odpisu), na adres Elektronicznej Skrzynki Podawczej Krajowej Informacji Skarbowej na platformie ePUAP: /KIS/SkrytkaESP (art. 47 § 3 i art. 54 § 1a PPSA).

Skarga na interpretację indywidualną może opierać się wyłącznie na zarzucie naruszenia przepisów postępowania, dopuszczeniu się błędu wykładni lub niewłaściwej oceny co do zastosowania przepisu prawa materialnego. Sąd jest związany zarzutami skargi oraz powołaną podstawą prawną (art. 57a PPSA).

Podstawa prawna dla wydania interpretacji

Podstawą prawną dla wydania tej interpretacji jest art. 13 § 2a oraz art. 14b § 1 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. – Ordynacja podatkowa (t. j. Dz. U. z 2022 r. poz. 2651 ze zm.).