Interpretacja indywidualna z dnia 12 kwietnia 2023 r., Dyrektor Krajowej Informacji Skarbowej, sygn. 0112-KDIL1-1.4012.635.2022.2.WK

Czy do opłaty na rzecz Centrum uiszczanej za udział w warsztacie zastosowanie ma zwolnienie od podatku na podstawie art. 43 ust. 1 pkt 33 ustawy?

Interpretacja indywidualna – stanowisko prawidłowe

Szanowni Państwo,

stwierdzam, że Państwa stanowisko w sprawie oceny skutków podatkowych opisanego zdarzenia przyszłego w podatku od towarów i usług – jest prawidłowe.

Zakres wniosku o wydanie interpretacji indywidualnej

29 grudnia 2022 r. wpłynął Państwa wniosek z 22 grudnia 2022 r. o wydanie interpretacji indywidualnej, który dotyczy braku możliwości zastosowania zwolnienia od podatku w związku z organizacją Warsztatów przez Wnioskodawcę.

Uzupełnili go Państwo – w odpowiedzi na wezwanie – pismem z 2 marca 2023 r. (wpływ 6 marca 2023 r.). Treść wniosku jest następująca:

Opis zdarzenia przyszłego

(…) (dalej: Centrum, Wnioskodawca) jest posiadającą osobowość prawną samorządową instytucją kultury wpisaną pod poz. (…) do Rejestru Instytucji Kultury prowadzonego przez Urząd Miasta (…). Centrum działa na podstawie ustawy z 25 października 1991 r. o organizowaniu i prowadzeniu działalności kulturalnej (Dz. U. z 2012 r. poz. 406) oraz swojego Statutu. Centrum jest podatnikiem VATzarejestrowanym dla potrzeb VAT jako podatnik VAT czynny.

W świetle Statutu Centrum do zadań Centrum należy:

1)tworzenie dóbr kultury, przygotowywanie i realizacja wartościowych dzieł, projektów artystycznych i artystyczno-edukacyjnych, w tym m.in. organizacja (...);

2)rozbudzanie i rozwijanie różnych form aktywności twórczej dzieci i młodzieży;

3)organizacja seminariów i sesji naukowych poświęconych twórczości dla dzieci i młodzieży;

4)promocja polskiej sztuki dla dzieci i młodzieży w kraju i za granicą;

5)prowadzenie działalności wydawniczej związanej z realizacją zadań statutowych;

6)tworzenie systemu informacji i gromadzenie dokumentacji o najistotniejszych aspektach twórczości adresowanej do młodego odbiorcy;

7)realizacja zadań wynikających z założeń strategii Miasta.

Centrum nie prowadzi działalności w celu osiągnięcia zysku. Centrum może osiągać zyski z prowadzonej przez siebie działalności, które przeznaczane są jednak w całości na działalność statutową Centrum.

Wnioskodawca planuje poszerzyć swoją ofertę kulturalną o możliwość udziału w warsztacie twórczym odbywającym się na (...) (dalej: „Warsztat”). Warsztat to organizowane przez Wnioskodawcę interdyscyplinarne wydarzenie artystyczno-edukacyjne, którego celem jest umożliwianie zdobywania nowych doświadczeń oraz poszerzanie wiedzy osób uczestniczących w Warsztacie.

Udział w Warsztatach będzie biletowany i płatny. W ramach tej opłaty uczestnicy mają możliwość zapoznania się z przestrzenią (…), otrzymują materiały i narzędzia niezbędne do pracy podczas wydarzenia, zapoznają się ze specjalistyczną wiedzą w obszarze tematu danego Warsztatu oraz biorą udział w działaniu pod opieką specjalisty.

Warsztat będzie prowadzony przez profesjonalistów (np. artystów plastyków, choreografów, ekspertów w dziedzinie teatru dla dzieci, pisarzy) wybranych i zaproszonych do współpracy przez Centrum. Warsztat będzie wydarzeniem, którego długość to orientacyjnie od 45 min do 3 godzin.

Warsztat składać się będzie z następujących elementów:

·możliwość zapoznania się z przestrzenią teatralną (...) (duża scena i jej wyposażenie, mała scena, foyer),

·wypowiedź osoby prowadzącej na temat zagadnień poruszonych podczas Warsztatu, np. w formie krótkiego wykładu,

·działanie uczestników i uczestniczek zgodnie z instrukcjami osoby prowadzącej, współpraca między uczestnikami,

·prezentacja stworzonych efektów pracy i ich oglądanie przez inne osoby.

Wszystkie wskazane wyżej elementy są integralną częścią Warsztatu (nie można kupić osobnego biletu np. na zwiedzanie (…)). Efektem niektórych Warsztatów są przedmioty materialne – w zależności od specyfiki wydarzenia, osoby uczestniczące mogą je zabrać do domu.

Warsztaty mogą być kierowane do następujących grup odbiorczych: do klas szkolnych, grup przedszkolnych, półkolonijnych, grup dzieci z opiekunami lub samych dzieci (zapisywanych indywidualnie, nie będących grupami zorganizowanymi).

Warsztaty twórcze są przeznaczone dla osób w różnym wieku:

·dla dzieci najmłodszych (od 6 miesięcy do 3 lat) i ich opiekunów,

·dla dzieci przedszkolnych od 3 do 5 lat (z udziałem opiekunów lub bez),

·dla dzieci szkolnych od 6 do 12 roku życia,

·dla młodzieży od 12 roku życia,

·dla dorosłych.

Jako przykłady Warsztatów można wskazać na: projektowanie i wykonanie plakatu, tworzenie motanek (według tradycji ukraińskich), warsztat rękodzielniczy, pisanie sztuk teatralnych, reżyserowanie tekstu dramatycznego w teatrze, działania choreograficzne, działania umożliwiające zapoznanie się z konkretnymi zawodami związanymi ze sztuką (np. programowanie festiwalu, reżyseria), interpretacja spektaklu, tworzenie muzyki.

Powyższa formuła wydarzenia będzie kontynuowana w przyszłości.

Rozpatrywanym wnioskiem Centrum chce potwierdzić klasyfikację świadczonych usług w kontekście zmian przepisów związanych z tzw. Nowa Matrycą VAT. Niezależnie od rozpatrywanego wniosku Centrum składa stosowny wniosek o wydanie wiążącej informacji stawkowej.

Uzupełnienie i doprecyzowanie opisu sprawy

Opłata stanowi płatność za możliwość uczestnictwa w wydarzeniu objętym wnioskiem (Warsztat). Innymi słowy, wnioskiem objęta jest możliwość udziału w warsztacie twórczym odbywającym się na (...). Warsztat z perspektywy odbiorcy stanowi możliwość uczestnictwa we wszelkich atrakcjach składających się na Warsztat. Jest to organizowane przez Centrum interdyscyplinarne wydarzenie artystyczno-edukacyjne, którego celem jest umożliwienie zdobywania nowych doświadczeń oraz poszerzanie wiedzy osób uczestniczących w Warsztacie. Efektem Warsztatu będzie powstanie rękodzieła wykonywanego przez uczestnika, które uczestnik może zabrać ze sobą do domu.

Ponadto, poszczególne usługi (czynności) wchodzące w zakres przedmiotowego świadczenia wykonywanego przez Wnioskodawcę są ze sobą ściśle powiązane i w aspekcie gospodarczym tworzą jedną całość – Warsztat, za udział, w którym uczestnik uiszcza Opłatę. Innymi słowy, jest to usługa polegająca na umożliwieniu zainteresowanym uczestnictwa w opisanym szczegółowo we wniosku wydarzeniu kulturalnym za Opłatą.

Grupą docelową, do której kierowane są Warsztaty, są osoby od 6 miesiąca życia, bez górnej granicy wieku. Przedstawione we wniosku Centrum kategorie wiekowe wskazują jedynie poszczególne kategorie wiekowe Warsztatów (określone dla wewnętrznych potrzeb Centrum) organizowanych przez Centrum, jednak uczestnikiem Warsztatu może być każda osoba od 6 miesiąca życia.

W Warsztacie uczestniczą osoby, które zgłosiły chęć udziału poprzez uiszczenie opłaty. Brak jest konieczności spełnienia konkretnych kryteriów oprócz wskazanego wyżej kryterium wieku.

Warsztaty odbywają się w ramach pojedynczych spotkań.

Warsztat składać się będzie z następujących elementów:

·możliwość zapoznania się z przestrzenią teatralną (…) (duża scena i jej wyposażenie, mała scena, foyer) – to możliwość zapoznania się z architekturą teatralną, poznanie jej funkcjonalności od strony obsługi wydarzeń niedostępnej podczas uczestnictwa w zwykłych wydarzeniach,

·wypowiedź osoby prowadzącej na temat zagadnień poruszonych podczas Warsztatu, w formie krótkiego wykładu wprowadzającego – część ta ma na celu zapoznanie uczestników z przedmiotem Warsztatu,

·działanie uczestników i uczestniczek zgodnie z instrukcjami osoby prowadzącej, współpraca między uczestnikami – część ta ma na celu wyzwolenie indywidualnej i grupowej ekspresji w osobach uczestniczących w Warsztacie,

·prezentacja stworzonych efektów pracy i ich oglądanie przez inne osoby – to forma wzajemnego dzielenia się doświadczeniami i wiedzą między osobami uczestniczącymi w Warsztacie.

Opłaty na rzecz Centrum uiszczane za udział w Warsztatach obejmują możliwość wstępu na wydarzenie (Warsztat). Warsztat z perspektywy odbiorcy stanowi możliwość uczestnictwa we wszelkich atrakcjach składających się na Warsztat (opisane szczegółowo wyżej w odpowiedzi na Wezwanie), bowiem jest to organizowane przez Centrum interdyscyplinarne wydarzenie artystyczno-edukacyjne, którego celem jest umożliwienie zdobywania nowych doświadczeń oraz poszerzanie wiedzy osób uczestniczących w Warsztacie.

Jak już zostało wskazane przez Wnioskodawcę, poszczególne usługi (czynności) wchodzące w zakres przedmiotowego świadczenia wykonywanego przez Wnioskodawcę są ze sobą ściśle powiązane i w aspekcie gospodarczym tworzą obiektywnie jedną całość nierozłącznie. Innymi słowy, jest to jednolita rodzajowo usługa polegająca na umożliwieniu zainteresowanym uczestnictwa w Warsztacie za opłatą.

Konsekwentnie Centrum wskazuje, że opłata stanowi płatność za możliwość uczestnictwa w wydarzeniu objętym rozpatrywanym wnioskiem (Warsztat). Warsztat z perspektywy odbiorcy stanowi możliwość uczestnictwa we wszelkich atrakcjach składających się na Warsztat.

Ponadto, w opinii Wnioskodawcy, poszczególne usługi (czynności) wchodzące w zakres przedmiotowego świadczenia wykonywanego przez Wnioskodawcę są ze sobą ściśle powiązane i w aspekcie gospodarczym tworzą obiektywnie jedną całość.

Na pytanie o treści: „Czy przedmiotowe czynności (z tytułu których uiszczane są opłaty na rzecz Centrum) są/będą usługami kulturalnymi, tj. czy ich celem jest tworzenie, upowszechnianie i ochrona kultury?”, wskazali Państwo, że:

„Tak.

Na wstępie należy wskazać, że za upowszechnianie kultury, w ocenie Wnioskodawcy, należy uznać działalność polegająca w szczególności na udostępnianiu wartości kultury narodowej i światowej, włączaniu ich do społecznego obiegu i umożliwianiu szerokiego odbioru, na inspirowaniu i organizowaniu jednostek i grup obywateli do aktywnego i twórczego uczestniczenia w życiu kulturalnym kraju, regionu, środowiska, na tworzeniu warunków do rozwoju ich talentów twórczych i twórczości kulturalnej oraz aktywności społecznej w sferze kultury, zwłaszcza w społecznym ruchu kulturalnym, a także na kultywowaniu i rozwijaniu regionalnych tradycji kulturalnych, twórczości ludowej i folkloru.

Celem upowszechniania kultury jest ponadto wzbogacanie osobowości człowieka, kształtowanie ideowych, moralnych i patriotycznych postaw obywateli, socjalistycznych stosunków i zasad współżycia społecznego, umacnianie więzi międzyludzkich oraz rozwijanie kultury pracy, wypoczynku i życia codziennego. Upowszechnianie kultury powinno więc służyć integrowaniu społeczeństwa oraz zmniejszaniu dysproporcji między środowiskami i regionami w dostępie do dóbr kultury i udziale w tworzeniu jej wartości.

W ocenie Wnioskodawcy, przez ochronę kultury natomiast należy rozumieć wszelkie działania prowadzące do zachowania wytworu kultury i utrzymania bądź wzmocnienia jego społecznej wartości.

Przedstawiony we wniosku Warsztat realizuje te wartości.

Wnioskodawca chce jednocześnie podkreślić, że ocena czy w przedstawionych okolicznościach usługa wstępu na Warsztat jest usługą, o której mowa w art. 43 ust. 1 pkt 33 lit. a ustawy z 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług (Dz. U. z 2022 r. poz. 931 ze zm. dalej: „ustawa o VAT”), czy też nie, stanowi element oceny prawnej stanu faktycznego/zdarzenia przyszłego i należy do Organu podatkowego.

Nie jest to bowiem okoliczność faktyczna, ale ocena prawna okoliczności faktycznych/zdarzenia przyszłego przedstawionych we wniosku”.

Na pytanie o treści: „W czym przejawia/będzie przejawiać się działalność kulturalna w odniesieniu do przedmiotowych czynności?”, wskazali Państwo, że:

„Starając się odczytać intencję Organu podatkowego, Centrum wskazuje, że organizuje wydarzenie kulturalne, którym jest Warsztat. Działalność kulturalna Centrum przejawia się więc w organizacji całego wydarzenia, które ma charakter kulturalny. Jednocześnie, jak podkreślono we wniosku organizacja Warsztatu jest zadaniem statutowym Centrum. W ten sposób realizuje swoją działalność statutową w ramach działalności odpłatnej upowszechniając i dokumentując wartościową twórczość dla dzieci”.

Przedmiotowe czynności, tj. poszczególne czynności składające się na Warsztat stanowią jednolitą całość i są wykonywane przez Centrum na rzecz odbiorców, którzy uiszczą opłatę na rzecz Centrum za udział w Warsztacie. Trudno więc mówić o usłudze podstawowej i pozostałych czynnościach, gdyż całość działań podejmowanych przez Centrum składa się na Warsztat, który odbywa się w sposób i na zasadach przedstawionych we wniosku.

Każda z poszczególnych usług (czynności) wchodzących w zakres przedmiotowego świadczenia wykonywanego przez Wnioskodawcę, a więc umożliwienia udziału w Warsztacie. Czynności te są ze sobą ściśle powiązane i w aspekcie gospodarczym tworzą obiektywnie jedną całość. Innymi słowy, jest to jednolita rodzajowo usługa polegająca na umożliwieniu zainteresowanym uczestnictwa w wydarzeniu (Warsztat) za opłatą. W konsekwencji, nie jest możliwa realizacja usługi wstępu na Warsztat bez zapewnienia poszczególnych usług w ramach Warsztatu.

Jak wskazano wyżej, Centrum nie prowadzi działalności w celu osiągnięcia zysku. Centrum może osiągać zyski z prowadzonej przez siebie działalności, przeznaczane są one jednak w całości na działalność statutową Centrum.

Jednocześnie, w przypadku organizacji Warsztatu, Centrum wykonując ww. czynności nie osiąga w sposób systematyczny zysków z tej działalności.

Natomiast, kwestia tego, czy usługa została wymieniona we wskazanym przez Organ podatkowy przepisie stanowi ocenę zastosowania lub niezastosowania art. 43 ust. 19 ustawy o VAT, do okoliczności przedstawionych wyżej przez Centrum. Wnioskodawca chce wskazać, że powyższa kwestia będąca przedmiotem pytania Organu podatkowego została precyzyjnie przedstawiona w części wniosku przedstawiającej ocenę prawną Wnioskodawcy przedstawionego stanu faktycznego/zdarzenia przyszłego.

Wnioskodawca chce więc podkreślić, że ocena, czy w przedstawionych okolicznościach, usługa wstępu na Warsztat jest którąkolwiek z usług, o których mowa w art. 43 ust. 19 ustawy o VAT, czy też nie, stanowi element oceny prawnej stanu faktycznego/zdarzenia przyszłego i należy do Organu podatkowego.

Nie jest to bowiem okoliczność faktyczna, ale ocena prawna okoliczności faktycznych/zdarzenia przyszłego przedstawionych we wniosku.

Wnioskodawca jednocześnie chcąc odpowiedzieć na pytanie zadane przez Organ podatkowy w Wezwaniu chce wskazać, że zgodnie z art. 43 ust. 19 ustawy o VAT zwolnienie, o którym mowa w art. 43 ust. 1 pkt 33 ustawy o VAT, nie ma zastosowania do:

1)usług związanych z filmami i nagraniami na wszelkich nośnikach;

2)wstępu:

a)na spektakle, koncerty, przedstawienia i imprezy w zakresie twórczości i wykonawstwa artystycznego i literackiego;

b)do wesołych miasteczek, parków rozrywki, cyrków, dyskotek, sal balowych;

c)do parków rekreacyjnych, na plaże i do innych miejsc o charakterze kulturalnym;

3)wstępu oraz wypożyczania wydawnictw w zakresie usług świadczonych przez biblioteki, archiwa, muzea i innych usług związanych z kulturą;

4)usług związanych z produkcją filmów i nagrań na wszelkich nośnikach;

5)działalności agencji informacyjnych;

6)usług wydawniczych;

7)usług radia i telewizji, z zastrzeżeniem ust. 1 pkt 34;

8)usług ochrony praw.

Ustawa o VAT nie definiuje usług kulturalnych. W świetle definicji pojęcia „kultura” dostępnej w internetowym słowniku PWN – jest to materialna i umysłowa działalność społeczeństw oraz jej wytwory.

Natomiast w świetle art. 1 ust. 1 ustawy z 25 października 1991 r. o organizowaniu i prowadzeniu działalności kulturalnej (t. j. Dz. U. z 2020 r. poz. 194), działalność kulturalna w rozumieniu niniejszej ustawy polega na tworzeniu, upowszechnianiu i ochronie kultury.

W opinii Centrum, nie ulega wątpliwości, że sam Warsztat stanowi wydarzenie kulturalne, a udział w nim stanowi usługę kulturalną. Tym samym, zdaniem Centrum, Opłata stanowi wynagrodzenie za usługę kulturalną świadczoną przez Centrum.

Ustawa o VAT nie definiuje również wprost pojęcia wstępu. Dlatego szukając znaczenia tego pojęcia, należy odwołać się przede wszystkim do językowego rozumienia tego pojęcia. Zgodnie z definicją pojęcia wstępu ujętą w internetowym Słowniku Języka Polskiego należy go rozumieć jako: „możliwość wejścia gdzieś, prawo uczestniczenia w czymś”,

Opłata upoważnia do uczestnictwa w Warsztacie, a więc wydarzenia kulturalnego organizowanego przez Centrum. Tym samym, spełnia wymogi klasyfikacji usług świadczonych przez Centrum jako usług wstępu.

Niezależnie od tego, czy uczestnictwo w danej atrakcji będzie mieć charakter czynny, czy bierny, będzie stanowić, w ocenie Wnioskodawcy, usługę wstępu na wydarzenia kulturalne.

Co więcej, również Minister Finansów w interpretacji ogólnej z 2 grudnia 2014 r., nr PT1/033/32/354/LJU/14 dotyczącej m.in. usług wstępu na wydarzenia kulturalne, uznał, że:

„Zatem pod pojęciem „wstępu ” w rozumieniu poz. 182-186 załącznika nr 3 do ustawy o VAT, należy rozumieć możliwość wejścia gdzieś, prawo uczestniczenia u czymś, przy czym nie ma znaczenia forma biletu (lub opłaty), tzn. czy jest to jednorazowy bilet, czy też karnet upoważniający do kilku wejść. Dodatkowo należy zauważyć, że wejścia (wstępu) nie można kojarzyć tylko z możliwością wejścia np. do określonego miejsca (pomieszczenia). Ze wstępem w rozumieniu tych przepisów związane jest określone świadczenie (typowe dla danego obiektu). I tak np. z nabyciem biletu wstępu do teatru związana jest możliwość obejrzenia przedstawienia, w przypadku parku rozrywki – możliwość korzystania z określonych urządzeń, sali tanecznej - możliwość tańczenia, na imprezę sportową — możliwość obejrzenia rozgrywanych na danym obiekcie zawodów, „na siłownię" - możliwość wykonywania ćwiczeń siłowych przy wykorzystaniu znajdujących się na jej terenie przyrządów, do parku narodowego możliwość oglądania obiektów przyrodniczych znajdujących się na jego terenie. Tym samym, nie ma uzasadnienia dla zawężania stosowania stawki obniżonej związanej ze wstępem do biernego uczestnictwa w danym przedsięwzięciu, a więc wyłącznie do wejścia do danego obiektu bez możliwości korzystania z urządzeń tam się znajdujących, jeżeli korzystanie z tych urządzeń wiąże się z typowym użytkowaniem danego obiektu w ramach wstępu do tego obiektu”.

Czyniąc zadość treści Wezwania, Wnioskodawca chce wskazać, iż w Jego ocenie, ze wskazanych powyżej powodów wynagrodzenie Centrum pobierane od uczestników za udział w Warsztacie stanowi, usługę wstępu, o której mowa w art. 43 ust. 19 pkt 3 ustawy o VAT. Argumentacja prawna w tym zakresie znajduje się również w ocenie prawnej stanu faktycznego/zdarzenia przyszłego wniosku.

Należy podkreślić, że zgodnie z przepisami Ordynacji podatkowej Organ podatkowy jest zobligowany dokonać własnej oceny prawnej w tym zakresie.

Pytanie

 Czy do opłaty na rzecz Centrum uiszczanej za udział w Warsztacie zastosowanie ma zwolnienie z VAT?

Państwa stanowisko w sprawie

Zdaniem Wnioskodawcy, do opłaty pobieranej przez Centrum za udział w Warsztacie nie będzie miało zastosowania zwolnienie z VAT, opłaty te będą opodatkowane VAT jako usługa wstępu.

Informacje ogólne

Zwolnione od VAT są usługi kulturalne świadczone przez podmioty prawa publicznego lub inne podmioty uznane na podstawie odrębnych przepisów za instytucje o charakterze kulturalnym lub wpisane do rejestru instytucji kultury, prowadzone przez organizatora będącego podmiotem tworzącym instytucje kultury w rozumieniu przepisów o organizowaniu i prowadzeniu działalności kulturalnej, oraz dostawę towarów ściśle z tymi usługami związaną (art. 43 ust. 1 pkt 33 lit. a ustawy o VAT).

Zgodnie z art. 43 ust. 18 ustawy o VAT, zwolnienia, o których mowa w ust. 1 pkt 31, 32 i 33 lit. a, stosuje się pod warunkiem, że podmioty wykonujące czynności, o których mowa w tych przepisach, nie osiągają w sposób systematyczny zysków z tej działalności, a w przypadku ich osiągnięcia są one przeznaczane w całości na kontynuację lub doskonalenie świadczonych usług.

Natomiast w świetle art. 43 ust. 19 ustawy o VAT, zwolnienie, o którym mowa w ust. 1 pkt 33, nie ma zastosowania do:

1)usług związanych z filmami i nagraniami na wszelkich nośnikach;

2)wstępu:

a)na spektakle, koncerty, przedstawienia i imprezy w zakresie twórczości i wykonawstwa artystycznego i literackiego;

b)do wesołych miasteczek, parków rozrywki, cyrków, dyskotek, sal balowych;

c)do parków rekreacyjnych, na plaże i do innych miejsc o charakterze kulturalnym;

3)wstępu oraz wypożyczania wydawnictw w zakresie usług świadczonych przez biblioteki, archiwa, muzea i innych usług związanych z kulturą;

4)usług związanych z produkcją filmów i nagrań na wszelkich nośnikach;

5)działalności agencji informacyjnych;

6)usług wydawniczych;

7)usług radia i telewizji, z zastrzeżeniem ust. 1 pkt 34;

8)usług ochrony praw.

Usługi Centrum jako usługi kulturalne

Ustawa o VAT nie definiuje usług kulturalnych. W świetle definicji pojęcia „kultura” w internetowym słowniku PWN jest to materialna i umysłowa działalność społeczeństw oraz jej wytwory.

Natomiast w świetle art. 1 ust. 1 ustawy z 25 października 1991 r. o organizowaniu i prowadzeniu działalności kulturalnej (Dz. U. z 2020 r. poz. 194), działalność kulturalna w rozumieniu niniejszej ustawy polega na tworzeniu, upowszechnianiu i ochronie kultury.

W opinii Centrum nie ulega wątpliwości, że umożliwienie osobom, które zakupiły bilet na Warsztat, uczestnictwa w nim, stanowi usługę kulturalną. Jak wskazano w opisie zdarzenia przyszłego, nabywając bilet, uczestnicy mogą mieć niekiedy możliwość tworzenia podczas warsztatów przedmiotów materialnych, możliwość zapoznania się z przestrzenią teatralną Sceny Wspólnej (duża scena i jej wyposażenie, mała scena, foyer), ponadto uczestniczy warsztatów działać będą zgodnie z instrukcjami osoby prowadzącej, jak też współpracować między sobą.

Tym samym, zdaniem Centrum, opłata za zakup biletu na udział w Warsztacie stanowi wynagrodzenie za usługę kulturalną świadczoną przez Centrum.

Jednak, jeżeli usługa kulturalna stanowi jednocześnie usługę wstępu, nie będzie ona korzystała ze zwolnienia od VAT (art. 43 ust. 19 pkt 2 i 3 ustawy o VAT). Z tych też względów kluczowe jest rozstrzygnięcie, czy usługi świadczone przez Centrum w związku z umożliwieniem uczestnictwa w organizowanych przez Centrum atrakcjach w ramach Warsztatu mają charakter usługi wstępu.

Usługi Centrum jako usługi wstępu

Ustawa o VAT nie definiuje wprost pojęcia wstępu. Dlatego szukając znaczenia tego pojęcia, należy odwołać się przede wszystkim do językowego rozumienia tego pojęcia. Zgodnie z definicją pojęcia wstępu ujętą w internetowym Słowniku Języka Polskiego należy go rozumieć jako: „możliwość wejścia gdzieś, prawo uczestniczenia w czymś”.

Zdaniem Centrum, zakup biletów na Warsztaty upoważnia do wstępu, czy uczestnictwa w wydarzeniach organizowanych przez Centrum w ramach Warsztatu. Tym samym, spełnia wymogi klasyfikacji usług świadczonych przez Centrum jako usług wstępu.

Należy podkreślić, że obecnie nie budzi już wątpliwości, że dla zdefiniowania pojęcia wstępu nie ma znaczenia czy możliwość wejścia czy uczestnictwa w danej atrakcji dotyczy uczestnictwa czynnego, czy biernego.

Wynika to z systemowej wykładni przepisów ustawy o VAT, która wskazuje na możliwość zastosowania stawki VAT 8% do usług wstępu dotyczących uczestnictwa czynnego. Wskazuje na to poz. 65 załącznika nr 3 do ustawy o VAT, umożliwiając zastosowanie stawki VAT 8% do usług związanych z rozrywką i rekreacją – wyłącznie w zakresie wstępu do wesołych miasteczek, parków rozrywki, na dyskoteki, sale taneczne. Nie ulega wątpliwości, że uczestnictwo w wydarzeniach w ramach Warsztatu ma zarówno charakter czynny jak też bierny. A to oznacza, że obniżona stawka VAT ma zastosowanie zarówno do uczestnictwa czynnego, jak i biernego.

Nawet, gdy część wydarzeń w ramach Warsztatu ma charakter bierny, np. wykład prowadzącego, a część czynny np. działania uczestników zgodnie z instrukcjami osoby prowadzącej Warsztat – to niezależnie od tego, czy uczestnictwo w danym wydarzeniu będzie mieć charakter czynny czy bierny, będzie stanowić usługę wstępu na wydarzenie kulturalne.

Takie podejście jest jednolicie prezentowane w orzecznictwie sądowym:

„Wprowadzając stawki obniżone na tego typu usługi i obniżając tym samym ich koszt nabycia można preferować określone zachowania konsumentów. Jak to zauważył Naczelny Sąd Administracyjny w powołanym wyżej wyroku z 30 stycznia 2014 r. wprowadzenie stawek obniżonych na usługi rekreacyjne służy rozpowszechnieniu zdrowego trybu życia. W tym kontekście nieracjonalne byłoby preferowanie, poprzez stawki obniżone, wyłącznie usług rekreacyjnych polegających na biernym korzystaniu z obiektów, w których znajdują się urządzenia rekreacyjne czy sportowe” (wyrok NSA z 26 czerwca 2014 r., sygn. I FSK 1289/13).

Podobne stanowisko przyjął NSA w wyrokach z 18 lutego 2014 r., sygn. I FSK 349/13, z 7 marca 2014 r., sygn. akt I FSK 504/13 i z 14 maja 2014 r., sygn. I FSK 943/13.

Co więcej, również Minister Finansów w interpretacji ogólnej z 2 grudnia 2014 r., nr PT1/033/32/3 54/LJU/14 dotyczącej m.in. usług wstępu na wydarzenia kulturalne, uznał, że:

„Zatem pod pojęciem „wstępu” w rozumieniu poz. 182-186 załącznika nr 3 do ustawy o VAT, należy rozumieć możliwość wejścia gdzieś, prawo uczestniczenia w czymś, przy czym nie ma znaczenia forma biletu (lub opłaty), tzn. czy jest to jednorazowy bilet, czy też karnet upoważniający do kilku wejść. Dodatkowo należy zauważyć, że wejścia (wstępu) nie można kojarzyć tylko z możliwością wejścia np. do określonego miejsca (pomieszczenia). Ze wstępem w rozumieniu tych przepisów związane jest określone świadczenie (typowe dla danego obiektu). I tak, np. z nabyciem biletu wstępu do teatru związana jest możliwość obejrzenia przedstawienia, w przypadku parku rozrywki możliwość korzystania z określonych urządzeń, sali tanecznej – możliwość tańczenia, na imprezę sportową – możliwość obejrzenia rozgrywanych na danym obiekcie zawodów, «na siłownię» - możliwość wykonywania ćwiczeń siłowych przy wykorzystaniu znajdujących się na jej terenie przyrządów, do parku narodowego – możliwość oglądania obiektów przyrodniczych znajdujących się na jego terenie. Tym samym, nie ma uzasadnienia dla zawężania stosowania stawki obniżonej związanej ze wstępem do biernego uczestnictwa w danym przedsięwzięciu, a więc wyłącznie do wejścia do danego obiektu bez możliwości korzystania z urządzeń tam się znajdujących, jeżeli korzystanie z tych urządzeń wiąże się z typowym użytkowaniem danego obiektu u ramach wstępu do tego obiektu”.

Ze wskazanych powodów wynagrodzenie Centrum pobierane od uczestników za udział w Warsztacie stanowi usługę wstępu, która wyklucza zastosowanie zwolnienia od VAT. W ocenie Centrum, zastosowanie znajdzie art. 43 ust. 19 ustawy, który wyłącza możliwość zastosowania zwolnienia w sytuacji przedstawionej we wniosku.

Tak więc przedstawione w opisie zdarzenia przyszłego usługi polegające na umożliwieniu uczestnikom uczestnictwa w Warsztacie nie korzystają ze zwolnienia od podatku VAT na podstawie art. 43 ust. 1 pkt 33 lit. a ustawy o VAT.

Brak możliwości zastosowania zwolnienia z VAT do opłat za uczestnictwo w Warsztacie, wynika również z interpretacji indywidualnych wydawanych przez organy podatkowe:

„Ponadto, opłata upoważnia do uczestnictwa w A, a więc wydarzenia kulturalnego organizowanego przez Wnioskodawcę. Tym samym, spełnia wymogi klasyfikacji usług świadczonych przez Wnioskodawcę jako usług wstępu. Niezależnie od tego, czy uczestnictwo w danej atrakcji będzie mieć charakter czynny, czy bierny, będzie stanowić, w ocenie Wnioskodawcy, usługę wstępu na wydarzenia kulturalne. Ze wskazanych powodów wynagrodzenie Wnioskodawcy pobierane od uczestników za udział w A (Oplata) stanowi, w Państwa ocenie, usługę wstępu, o której mowa w art. 43 ust. 19 ustawy. W związku z powyższym, świadczone usługi organizacji A mieszczą się w kategorii usług wstępu wymienionych w art. 43 ust. 19 pkt 2 ustawy. Mając na uwadze powyższe należy stwierdzić, że w przedmiotowej sprawie zastosowanie znajdzie przesłanka zawarta w ww. przepisie, wyłączająca możliwość zwolnienia od podatku usług kulturalnych. Tym samym, usługi te należy opodatkować właściwą stawką podatku VAT. W związku z powyższym, wstęp na organizowane A oraz usługi pomocnicze (tj. pakiet 48 godzinny dostępu do B online, obiady i przekąski podczas wydarzeń), nie korzystają ze zwolnienia od podatku na podstawie art. 43 ust. 1 pkt 33 ustawy. Natomiast nocleg nie stanowi usługi pomocniczej do usługi organizacji A, dlatego również nie może korzystać z ww. zwolnienia”.

(interpretacja indywidualna Dyrektora Krajowej Informacji Skarbowej z 28 listopada 2022 r., sygn. 0112-KDIL1-1.4012.420.2022.3.WK).

Podobne stanowisko wynika z innych interpretacji:

„ (...) Jak wskazał Wnioskodawca – z czym zgadza się tut. Organ – świadczone w ramach Warsztatów usługi mieszczą się w kategorii usług wstępu wymienionych w art. 43 ust. 19 pkt 2 ustawy. Mając na uwadze powyższe należy stwierdzić, że w przedmiotowej sprawie zastosowanie znajdzie przesłanka zawarta w ww. przepisie, wyłączająca możliwość zwolnienia od podatku usług kulturalnych. Tym samym usługi te należy opodatkować właściwą stawką podatku VAT. Reasumując, do świadczonych przez Wnioskodawcę usług udziału w Warsztatach nie należy stosować zwolnienia od podatku od towarów i usług zatem sprzedaż biletów należy opodatkować właściwą stawką podatku VAT”. Interpretacja indywidualna Dyrektora Krajowej Informacji Skarbowej z 12 kwietnia 2021 r., sygn. 0112-KDIL1-2.4012.5.2021.2.PM):

„W opinii Centrum, nie ulega wątpliwości, że umożliwienie osobom, które zakupiły bilet na Wydarzenie stanowi usługę kulturalną. Jak wskazano w opisie stanu faktycznego, nabywając bilet na uczestnictwo Wydarzeniu uczestnicy mają możliwość uczestnictwa w warsztatach twórczych. Tym samym, zdaniem Centrum, opłaty za zakup biletów na Wydarzenie stanowią wynagrodzenie za usługę kulturalną świadczoną przez Centrum. Jednak jeżeli usługa kulturalna stanowi jednocześnie usługę wstępu, nie będzie korzystała ze zwolnienia od VAT (art. 43 ust. 19 pkt 3 ustawy o VAT). Dlatego kluczowe jest rozstrzygnięcie, czy usługi świadczone przez Centrum w związku z umożliwieniem uczestnictwa w organizowanych przez Centrum Wydarzeniu mają charakter usług wstępu”. (Interpretacja indywidualna Dyrektora Krajowej Informacji Skarbowej z 4 września 2018 r., sygn. 0112-KDIL1-3.4012.456.2018.1.KM – organ uznał stanowisko wnioskodawcy za prawidłowe w całości i odstąpił od uzasadnienia):

„ (...) nie ma uzasadnienia dla zawężania stosowania stawki obniżonej związanej ze wstępem do biernego uczestnictwa w danym przedsięwzięciu, a więc wyłącznie do wejścia do danego obiektu bez możliwości korzystania z urządzeń tam się znajdujących, jeżeli korzystanie z tych urządzeń wiąże się z typowym użytkowaniem danego obiektu w ramach wstępu do tego obiektu. (...) przedstawione w opisie sprawy usługi polegające na umożliwieniu uczestnikom czynnego lub biernego uczestnictwa w wydarzeniach odbywających się w ramach Przeglądu będą opodatkowane z zastosowaniem stawki VAT 8% (odpowiednio poz. 182 lub 184 załącznika nr 3 do ustawy o VAT)”. (Interpretacja indywidualna Dyrektora Krajowej Informacji Skarbowej z 30 maja 2018 r., sygn.0112-KDIL1-2.4012.213.2018.1.AW).

Tym samym, zdaniem Centrum, do opłat pobieranych przez Centrum za udział w Warsztacie nie będzie miało zastosowania zwolnienie z VAT.

Na powyższe wskazuje również interpretacja indywidualna Dyrektora Krajowej Informacji Skarbowej z 10 grudnia 2019 r., sygn. 0113-KDIPT1-1.4012.605.2019.2.MSU:

„Jednocześnie zaznaczenia wymaga, że w sytuacji, gdy podmiot organizujący na zlecenie daną imprezę, będzie dokonywał sprzedaży biletów i we własnym zakresie i na własne ryzyko gospodarczo) i wynagrodzenie z tytułu tej sprzedaży nie będzie należne od zlecającego (inicjatora imprezy), wówczas będziemy mieli do czynienia ze sprzedażą biletów wstępu, czyli usług rozrywkowych, artystycznych i związanych z rekreacją w zakresie wstępu, do których znajdzie zastosowanie stawka podatku w wysokości 8%”.

Podsumowując, w przedstawionym przez Centrum opisie zdarzenia przyszłego nie znajdzie zastosowania zwolnienie z VAT. Zatem sprzedawane przez Centrum bilety na Warsztat nie będą korzystały ze zwolnienia z VAT z uwagi na treść art. 43 ust. 19 ustawy o VAT.

Ocena stanowiska

Stanowisko, które przedstawili Państwo we wniosku jest prawidłowe.

Uzasadnienie interpretacji indywidualnej

Zgodnie z art. 5 ust. 1 pkt 1 ustawy z 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług (t. j. Dz. U. z 2022 r. poz. 931 ze zm.), zwanej dalej ustawą:

W myśl art. 7 ust. 1 ustawy:

Natomiast w świetle art. 8 ust. 1 ustawy:

Nie każda czynność stanowiąca odpłatną dostawę towarów lub odpłatne świadczenie usług podlega opodatkowaniu. Aby dana czynność podlegała opodatkowaniu musi być wykonywana przez podmiot o statusie podatnika działającego w takim charakterze w odniesieniu do tej czynności.

W oparciu o art. 15 ust. 1 ustawy:

Stosownie do art. 15 ust. 2 ustawy:

Zarówno w treści ustawy, jak i w przepisach wykonawczych do niej, ustawodawca przewidział opodatkowanie niektórych czynności lub zwolnienie od podatku.

Zakres i zasady zwolnienia od podatku od towarów i usług dostawy towarów lub świadczenia usług zostały określone między innymi w art. 43 ustawy.

Według art. 43 ust. 1 pkt 33 ustawy:

Z powyższego wynika, że ze zwolnienia określonego w art. 43 ust. 1 pkt 33 ustawy korzystać mogą jedynie:

·podmioty prawa publicznego;

·podmioty uznane na podstawie odrębnych przepisów za instytucje o charakterze kulturalnym lub wpisane do rejestru instytucji kultury, prowadzonego przez organizatora będącego podmiotem tworzącym instytucje kultury w rozumieniu przepisów o organizowaniu i prowadzeniu działalności kulturalnej;

·indywidualni twórcy i artyści wykonawcy, w rozumieniu przepisów o prawie autorskim i prawach pokrewnych, wynagradzani w formie honorariów, w tym za przekazanie lub udzielenie licencji do praw autorskich lub praw do artystycznego wykonania utworów.

Na mocy art. 43 ust. 17 ustawy:

Z kolei na podstawie art. 43 ust. 17a ustawy:

Jak stanowi art. 43 ust. 18 ustawy:

Zgodnie z art. 43 ust. 19 ustawy:

Wątpliwości Wnioskodawcy dotyczą kwestii braku możliwości zastosowania zwolnienia od podatku w związku z organizacją Warsztatów przez Wnioskodawcę.

W pierwszej kolejności należy wskazać, że opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług podlega konkretna czynność, tj. dostawa towaru bądź usługa, a nie opłata czy wynagrodzenie. Wyjątkiem jest uiszczenie zaliczki na poczet przyszłej dostawy towarów czy świadczenia usług.

Należy w tym miejscu zaznaczyć, że co do zasady, każde świadczenie dla celów opodatkowania podatkiem od towarów i usług powinno być traktowane jako odrębne i niezależne, jednak w sytuacji, gdy jedno świadczenie obejmuje z ekonomicznego punktu widzenia kilka czynności, świadczenie to nie powinno być sztucznie dzielone dla celów podatkowych.

Jednakże, pojedyncze świadczenie ma miejsce zwłaszcza wtedy, gdy jedną lub więcej części składowych uznaje się za czynność zasadniczą, podczas gdy inny lub inne elementy traktuje się jako czynności pomocnicze, do których stosuje się te same zasady opodatkowania, co do czynności zasadniczej.

Jednak aby móc wskazać, że dane świadczenie jest świadczeniem złożonym (kompleksowym), powinno składać się ono z różnych czynności, których realizacja prowadzi jednak do jednego celu. Na świadczenie złożone składa się więc kombinacja różnych czynności, prowadzących do realizacji określonego celu – do wykonania świadczenia głównego, na które składają się różne czynności pomocnicze. Natomiast czynność należy uznać za pomocniczą, jeśli nie stanowi ona celu samego w sobie, lecz jest środkiem do pełnego zrealizowania lub wykorzystania świadczenia zasadniczego. Pojedyncza czynność traktowana jest zatem jak element świadczenia kompleksowego wówczas, jeżeli cel świadczenia czynności pomocniczej jest zdeterminowany przez czynność główną oraz nie można wykonać lub wykorzystać czynności głównej bez czynności pomocniczej.

W związku z czym, z ekonomicznego punktu widzenia, świadczenie nie powinno być dzielone dla celów podatkowych wówczas, gdy tworzyć będzie jedno świadczenie złożone (kompleksowe), obejmujące kilka świadczeń pomocniczych. Jeżeli jednak w skład wykonywanego świadczenia wchodzić będą czynności, które nie służą wyłącznie wykonaniu czynności głównej, zasadniczej, lecz mogą mieć również charakter samoistny, to wówczas nie ma podstaw dla traktowania ich jako elementu świadczenia złożonego (kompleksowego).

Stanowisko takie przedstawił również Trybunał Sprawiedliwości Unii Europejskiej w wyroku z 25 lutego 1999 r., w sprawie C-349/96 Card Protection Plan Ltd v. Commissioners of Custom and Excise, ECLI:EU:C:1999:93 stwierdzając, że: „Pojedyncze świadczenie ma miejsce zwłaszcza wtedy, gdy jedną lub więcej części składowych uznaje się za usługę zasadniczą, podczas gdy inny lub inne elementy traktuje się jako usługi pomocnicze, do których stosuje się te same zasady opodatkowania, co do usługi zasadniczej. Usługę należy uznać za usługę pomocniczą w stosunku do usługi zasadniczej, jeśli nie stanowi ona dla klienta celu samego w sobie, lecz jest środkiem do lepszego wykorzystania usługi zasadniczej”.

Odnosząc się do zagadnienia będącego przedmiotem interpretacji, wskazać również należy, że:

-w wyroku TSUE z 27 października 2005 r. w sprawie C-41/04 Levob Verzekeringen BV i OV Bank NV v. Staatssecretaris van Financiën, ECLI:EU:C:2005:649, Trybunał wskazał, że po pierwsze z art. 2 ust. 1 szóstej dyrektywy wynika, że każda transakcja powinna być uznawana za odrębną i niezależną, a po drugie, że czynność złożona z jednego świadczenia w sensie ekonomicznym nie powinna być sztucznie rozdzielana, by nie zakłócać funkcjonowania podatku VAT. W ocenie Trybunału, aby określić, czy mamy do czynienia z jednym świadczeniem, należy przede wszystkim poszukać elementów charakterystycznych dla rozpatrywanej czynności celem ustalenia, czy podatnik dostarcza konsumentowi kilka odrębnych świadczeń głównych, czy też jedno świadczenie (pkt 20 wyroku). Podobnie jest w przypadku, jeśli dwa (lub więcej) świadczenia (lub czynności) dokonane przez podatnika na rzecz konsumenta, rozumianego jako przeciętny konsument, są tak ściśle związane, że stanowią one obiektywnie jedno tylko nierozerwalne świadczenie gospodarcze, którego rozdzielenie miałoby charakter sztuczny (punkt 22 wyroku);

-w wyroku z 27 września 2012 r. w sprawie C-392/11 Field Fisher Waterhouse LLP v. Commissioners for Her Majesty’s Revenue and Customs, ECLI:EU:C:2012:597, TSUE wskazał, że aby móc uznać, że ogół świadczeń zapewnianych przez wynajmującego najemcy stanowi jedno świadczenie, należy zbadać czy wykonywane świadczenia stanowią jedno nierozerwalne świadczenie gospodarcze, którego rozdzielenie miałoby charakter sztuczny, czy też obejmują one świadczenie główne, względem którego pozostałe świadczenia mają charakter dodatkowy (pkt 22 wyroku);

-w wyroku z 21 lutego 2013 r. w sprawie C-18/12 Město Žamberk v. Finanční ředitelství v Hradci Králové, ECLI:EU:C:2013:95, TSUE wskazał, że „w odniesieniu do istnienia jednego złożonego świadczenia w postępowaniu głównym należy przeanalizować, czy sprzęt znajdujący się w danym parku wodnym tworzy całość w taki sposób, że wstęp do tej całości stanowi jedno świadczenie, którego rozdzielenie miałoby charakter sztuczny. W tym względzie, jeśli – jak w niniejszej sprawie – jeden rodzaj biletu wstępu oferowanego dla parku wodnego uprawnia do wstępu do całego kompleksu, bez jakiegokolwiek rozróżnienia w zależności od rodzaju faktycznie używanych urządzeń, sposobu i czasu trwania ich używania przez okres ważności biletu wstępu, okoliczność ta stanowi istotną wskazówkę na istnienie jednego świadczenia złożonego” (pkt 32 wyroku).

Zatem, istotnym kryterium wpływającym na ocenę tego czy w konkretnej sytuacji występuje świadczenie złożone, jest kryterium odrębności. Kryterium to opiera się na weryfikacji, czy poszczególne świadczenia mogą występować w obrocie gospodarczym niezależnie i czy mogą być wykonane przez dowolny inny podmiot. W przypadku odpowiedzi twierdzącej, nie następuje świadczenie złożone, lecz kilka odrębnych świadczeń, które powinny być dla celów opodatkowania VAT traktowane niezależnie od siebie. Takie stanowisko wywieść można z orzeczenia TSUE z 11 czerwca 2009 r. w sprawie C-572/07 RLRE Tellmer Property sro przeciwko Finanční ředitelství v Ústí nad Labem, ECLI:EU:C:2009:365, w którym istotnie TSUE stanął na stanowisku, że w przypadku usług najmu oraz usług sprzątania części wspólnych budynków następują dwa odrębne świadczenia dla celów VAT. Swoje stanowisko TSUE oparł na tym, że usługi sprzątania części wspólnych budynku mogą być świadczone na różnych zasadach, to znaczy na przykład przez osoby trzecie wystawiające faktury obejmujące koszt tych usług bezpośrednio lokatorom lub przez wynajmującego zatrudniającego w tym celu własnych pracowników lub posługującego się przedsiębiorstwem zajmującym się sprzątaniem.

Podsumowując powyższe, należy stwierdzić, że świadczenie złożone ma miejsce wówczas, gdy relacja poszczególnych czynności (świadczeń) wykonywanych na rzecz jednego nabywcy dzieli je na świadczenie podstawowe i świadczenia pomocnicze – tzn. takie, które umożliwiają skorzystanie ze świadczenia podstawowego (lub są niezbędne dla możliwości skorzystania ze świadczenia podstawowego). Jeżeli jednak świadczenia te można rozdzielić, tak że nie zmieni to ich charakteru ani wartości z punktu widzenia nabywcy – wówczas świadczenia takie powinny być traktowane jako dwa (lub więcej), niezależnie opodatkowane świadczenia.

W związku z powyższym, jeżeli transakcja składa się z zespołu świadczeń i czynności, należy wziąć pod uwagę wszystkie okoliczności, w jakich dokonywana jest rozpatrywana transakcja. Po pierwsze więc, czy są to świadczenia odrębne, czy też jest to jedno świadczenie kompleksowe.

W rozpatrywanej sprawie należy również zwrócić uwagę na stanowisko Rzecznik Generalnej Juliane Kokott przedstawione w opinii z dnia 22 października 2020 r. do sprawy C-581/19 Frenetikexito_Unipessoal Lda przeciwko Autoridade Tributária e Aduaneira ECLI:EU:C:2021:167, z którego wynika, że: „Wskazówką świadczącą o istnieniu jednego świadczenia złożonego jest też jednolity cel gospodarczy transakcji (26). Jeżeli przeciętnemu świadczeniobiorcy zależy właśnie na połączeniu kilku świadczeń, przemawia to za istnieniem jednego świadczenia złożonego. W świetle orzecznictwa Trybunału jedno świadczenie złożone występuje wtedy, kiedy wszystkie elementy świadczenia są niezbędne dla osiągnięcia jego celu (27)”.

W celu ustalenia, czy świadczenia stanowią dwa lub kilka niezależnych świadczeń, czy jedno świadczenie, należy każdorazowo poszukiwać elementów charakterystycznych dla danej transakcji celem określenia, czy podatnik dostarcza konsumentowi, rozumianemu jako przeciętny konsument, kilka odrębnych świadczeń głównych, czy też jedno świadczenie.

Za świadczenia odrębne należy uznać świadczenia wykonywane przez jednego świadczącego na rzecz jednego nabywcy, które nawet jeżeli są w pewien sposób powiązane, mogą być traktowane rozłącznie, a traktowanie to nie wpłynie na charakter żadnego z nich ani też nie sprawi, że wartość świadczeń z punktu widzenia nabywcy będzie inna, niż gdyby świadczenia te były uznane za świadczenie złożone. Powyższe wynika z analizy orzeczeń TSUE w sprawach C-41/04 oraz C-111/05.

Należy mieć na względzie, aby zastosowanie koncepcji świadczenia kompleksowego nie prowadziło do korzystania z nieuzasadnionych preferencji w zakresie opodatkowania. Jeśli usługi mogą być rozdzielone bez uszczerbku dla każdej z nich, a zatem w sposób naturalnie uzasadniony, wówczas nie można uznać – w szczególności w celu rozszerzenia zwolnienia podatkowego – że stanowią jedno świadczenie kompleksowe, opodatkowane wedle zasad dotyczących świadczenia głównego.

Podsumowując zatem powyższe, świadczenie złożone ma miejsce wówczas, gdy relacja poszczególnych czynności (świadczeń) wykonywanych na rzecz jednego nabywcy dzieli je na świadczenie podstawowe i świadczenia pomocnicze – tzn. takie, które umożliwiają skorzystanie ze świadczenia podstawowego (lub są niezbędne dla możliwości skorzystania ze świadczenia podstawowego). Jeżeli jednak świadczenia te można rozdzielić tak, że nie zmieni to ich charakteru ani wartości z punktu widzenia nabywcy – wówczas świadczenia takie powinny być traktowane jako dwa (lub więcej), niezależnie opodatkowane świadczenia.

Jak wynika z opisu sprawy, Wnioskodawca planuje poszerzyć swoją ofertę kulturalną o możliwość udziału w Warsztacie twórczym odbywający się na (...). Warsztat to organizowane przez Wnioskodawcę interdyscyplinarne wydarzenie artystyczno-edukacyjne, którego celem jest umożliwianie zdobywania nowych doświadczeń oraz poszerzanie wiedzy osób uczestniczących w Warsztacie. Udział w Warsztatach będzie biletowany i płatny. W ramach tej opłaty uczestnicy mają możliwość zapoznania się z przestrzenią Sceny Wspólnej, otrzymują materiały i narzędzia niezbędne do pracy podczas wydarzenia, zapoznają się ze specjalistyczną wiedzą w obszarze tematu danego Warsztatu oraz biorą udział w działaniu pod opieką specjalisty. Warsztat będzie prowadzony przez profesjonalistów (np. artystów plastyków, choreografów, ekspertów w dziedzinie teatru dla dzieci, pisarzy) wybranych i zaproszonych do współpracy przez Centrum. Warsztat będzie wydarzeniem, którego długość to orientacyjnie od 45 min do 3 godzin.

Warsztat składać się będzie z następujących elementów:

·możliwość zapoznania się z przestrzenią teatralną Sceny Wspólnej (duża scena i jej wyposażenie, mała scena, foyer) – to możliwość zapoznania się z architekturą teatralną, poznanie jej funkcjonalności od strony obsługi wydarzeń niedostępnej podczas uczestnictwa w zwykłych wydarzeniach,

·wypowiedź osoby prowadzącej na temat zagadnień poruszonych podczas Warsztatu, w formie krótkiego wykładu wprowadzającego – część ta ma na celu zapoznanie uczestników z przedmiotem Warsztatu,

·działanie uczestników i uczestniczek zgodnie z instrukcjami osoby prowadzącej, współpraca między uczestnikami – część ta ma na celu wyzwolenie indywidualnej i grupowej ekspresji w osobach uczestniczących w Warsztacie,

·prezentacja stworzonych efektów pracy i ich oglądanie przez inne osoby – to forma wzajemnego dzielenia się doświadczeniami i wiedzą między osobami uczestniczącymi w Warsztacie.

Wszystkie wskazane wyżej elementy są integralną częścią Warsztatu (nie można kupić osobnego biletu np. na zwiedzanie Sceny Wspólnej). Efektem niektórych Warsztatów są przedmioty materialne – w zależności od specyfiki wydarzenia, osoby uczestniczące mogą je zabrać do domu. Warsztaty mogą być kierowane do następujących grup odbiorczych: do klas szkolnych, grup przedszkolnych, półkolonijnych, grup dzieci z opiekunami lub samych dzieci (zapisywanych indywidualnie, nie będących grupami zorganizowanymi).

Warsztaty twórcze są przeznaczone dla osób w różnym wieku:

·dla dzieci najmłodszych (od 6 miesięcy do 3 lat) i ich opiekunów,

·dla dzieci przedszkolnych od 3 do 5 lat (z udziałem opiekunów lub bez),

·dla dzieci szkolnych od 6 do 12 roku życia,

·dla młodzieży od 12 roku życia,

·dla dorosłych.

Ponadto wskazali Państwo, że Opłaty na rzecz Centrum uiszczane za udział w Warsztatach obejmują możliwość wstępu na wydarzenie (Warsztat). Warsztat z perspektywy odbiorcy stanowi możliwość uczestnictwa we wszelkich atrakcjach składających się na Warsztat (opisane szczegółowo wyżej w odpowiedzi na Wezwanie), bowiem jest to organizowane przez Centrum interdyscyplinarne wydarzenie artystyczno-edukacyjne, którego celem jest umożliwienie zdobywania nowych doświadczeń oraz poszerzanie wiedzy osób uczestniczących w Warsztacie. Poszczególne usługi (czynności) wchodzące w zakres przedmiotowego świadczenia wykonywanego przez Wnioskodawcę są ze sobą ściśle powiązane i w aspekcie gospodarczym tworzą obiektywnie jedną całość nierozłącznie. Innymi słowy, jest to jednolita rodzajowo usługa polegająca na umożliwieniu zainteresowanym uczestnictwa w Warsztacie za opłatą. Konsekwentnie Centrum wskazuje, że opłata stanowi płatność za możliwość uczestnictwa w wydarzeniu objętym rozpatrywanym wnioskiem (Warsztat). Warsztat z perspektywy odbiorcy stanowi możliwość uczestnictwa we wszelkich atrakcjach składających się na Warsztat. Ponadto, w opinii Wnioskodawcy, poszczególne usługi (czynności) wchodzące w zakres przedmiotowego świadczenia wykonywanego przez Wnioskodawcę są ze sobą ściśle powiązane i w aspekcie gospodarczym tworzą obiektywnie jedną całość.

Świadczenie, za które Wnioskodawca pobiera Opłatę, jest zatem świadczeniem złożonym, w którym świadczeniem głównym jest umożliwienie udziału w Warsztacie – prawo do uczestniczenia w Warsztacie twórczym odbywającym się na (...), a pozostałe usługi są usługami pomocniczymi.

Podstawową cechą świadczenia jest więc przyznanie prawa do uczestnictwa w Warsztatach, zaś pozostałe elementy tego świadczenia mają charakter drugorzędny.

Powyższe wywołuje skutki w zakresie jednolitego opodatkowania wszystkich czynności wchodzących w skład tego świadczenia, zgodnie z usługą główną (dominującą), którą stanowi umożliwienie udziału w Warsztacie.

Analizując powołane powyżej przepisy prawa podatkowego zauważyć należy, że warunkiem zastosowania zwolnienia od podatku na podstawie art. 43 ust. 1 pkt 33 ustawy, jest spełnienie przesłanki o charakterze przedmiotowym dotyczącej rodzaju świadczonych usług, tj. usług kulturalnych jak również przesłanki podmiotowej odnoszącej się do usługodawcy. Niespełnienie chociażby jednej z ww. przesłanek powoduje, że zwolnienie nie ma zastosowania.

Podmiotem mogącym świadczyć usługi kulturalne korzystającym ze zwolnienia może być m.in. podmiot prawa publicznego lub inny podmiot uznany na podstawie odrębnych przepisów za instytucję o charakterze kulturalnym pod warunkiem, że podmiot ten nie osiąga w sposób systematyczny zysków z tej działalności, a w przypadku ich osiągnięcia są one przeznaczane w całości na kontynuację lub doskonalenie świadczonych usług (art. 43 ust. 18 ustawy).

Natomiast spełnienie warunku przedmiotowego odnosi się do wyżej przytoczonego art. 43 ust. 1 pkt 33 ustawy, zgodnie z którym zwalnia się z podatku usługi kulturalne (…).

Ustawa nie podaje definicji pojęcia „usług kulturalnych”. Jego znaczenie należy zatem ustalić na podstawie dostępnej metody wykładni. W prawie podatkowym pierwszorzędne znaczenie ma wykładnia językowa. Zatem zgodnie z jej regułami, odnosząc się do znaczenia terminu „usługi kulturalne” w języku potocznym, możemy stwierdzić, że pod pojęciem tym kryją się usługi odnoszące się do kultury, w zakresie kultury itp.

Kultura to „całokształt materialnego i duchowego dorobku ludzkości, a także ogół wartości zasad i norm współżycia przyjętych przez dane zbiorowości; wszystko to, co powstaje dzięki pracy człowieka, co jest wytworem jego myśli i działalności. Kultura dzieli się na: materialną, której zakres pokrywa się z pojęciem cywilizacja, i duchową – ogół wytworów i osiągnięć z dziedziny sztuki, nauki, moralności funkcjonujących w postaci dzieł artystycznych, wierzeń, obyczajów, a także uznanych wartości, takich jak: prawda, sprawiedliwość, wolność, równość itp. (Roman Smolski, Marek Smolski, Elżbieta Helena Stadtműller „Słownik Encyklopedyczny Edukacja Obywatelska” Wydawnictwo Europa, Warszawa 1999).

Ponadto Encyklopedia Popularna w haśle „kultura” podaje, że jest to „całokształt materialnego i duchowego dorobku ludzkości gromadzony, utrwalany i wzbogacany w ciągu jej dziejów, przekazywany z pokolenia na pokolenie; w skład tak pojętej kultury wchodzą nie tylko wytwory materialne i instytucje społeczne, ale także zasady współżycia społecznego, sposoby postępowania, wzory, kryteria ocen estetycznych i moralnych przyjęte w danej zbiorowości i wyznaczające obowiązujące zachowania” (Encyklopedia Popularna PWN, Wydanie XV, Państwowe Wydawnictwo Naukowe, Warszawa 1982).

Wykładnia systemowa pozwala na ustalenie zakresu rozumienia pojęcia „kultura” w znaczeniu w jakim posługują się nim inne akty prawne należące do systemu prawa (wykładnia systemowa zewnętrzna). W tym celu należy sięgnąć do ustaw wprost lub pośrednio odnoszących się do działalności prowadzonej w sferze kulturalnej, tj. ustawy z 25 października 1991 r. o organizowaniu i prowadzeniu działalności kulturalnej (Dz. U. z 2020 r. poz. 194 ze zm.), zwanej dalej ustawą o organizowaniu i prowadzeniu działalności kulturalnej.

Zgodnie z art. 1 ust. 1 ustawy o organizowaniu i prowadzeniu działalności kulturalnej:

W myśl art. 2 ustawy o organizowaniu i prowadzeniu działalności kulturalnej:

Przepis art. 3 ust. 2 ustawy o organizowaniu i prowadzeniu działalności kulturalnej stanowi, że:

W myśl art. 8 ustawy o organizowaniu i prowadzeniu działalności kulturalnej:

Zgodnie z art. 9 ust. 1 ustawy o organizowaniu i prowadzeniu działalności kulturalnej:

Stosowanie do art. 10 ust. 1 i ust. 2 ustawy o organizowaniu i prowadzeniu działalności kulturalnej:

Jak stanowi art. 13 ust. 1 ustawy o organizowaniu i prowadzeniu działalności kulturalnej:

Jak wskazano powyżej, zwolnienie określone w art. 43 ust. 1 pkt 33 ustawy, ma charakter przedmiotowo-podmiotowy, co oznacza, że zwolnieniu od podatku podlega określony rodzaj usług wykonywanych przez ściśle zdefiniowany krąg podmiotów, wykonujących te usługi.

Mając na uwadze powołane przepisy oraz przedstawiony opis sprawy należy stwierdzić, że Centrum wypełnia przesłankę podmiotową wynikającą z art. 43 ust. 1 pkt 33 lit. a ustawy. Wnioskodawca jest posiadającą osobowość prawną samodzielną instytucją kultury, wpisaną do Rejestru Instytucji Kultury prowadzonego przez Urząd Miasta.

Również przesłanka o charakterze przedmiotowym będzie spełniona. Jak wynika z treści wniosku, uczestnicy mają możliwość udziału w Warsztacie twórczym odbywającym się na (...), którego celem jest umożliwienie zdobywania nowych doświadczeń oraz poszerzanie wiedzy osób uczestniczących w Warsztacie. Organizacja Warsztatu jest zadaniem statutowym Centrum. W ten sposób realizuje swoją działalność statutową w ramach działalności odpłatnej upowszechniając i dokumentując wartościową twórczość dla dzieci. Ponadto, za upowszechnianie kultury, w ocenie Wnioskodawcy, należy uznać działalność polegająca w szczególności na udostępnianiu wartości kultury narodowej i światowej, włączaniu ich do społecznego obiegu i umożliwianiu szerokiego odbioru, na inspirowaniu i organizowaniu jednostek i grup obywateli do aktywnego i twórczego uczestniczenia w życiu kulturalnym kraju, regionu, środowiska, na tworzeniu warunków do rozwoju ich talentów twórczych i twórczości kulturalnej oraz aktywności społecznej w sferze kultury, zwłaszcza w społecznym ruchu kulturalnym, a także na kultywowaniu i rozwijaniu regionalnych tradycji kulturalnych, twórczości ludowej i folkloru. Celem upowszechniania kultury jest ponadto wzbogacanie osobowości człowieka, kształtowanie ideowych, moralnych i patriotycznych postaw obywateli, socjalistycznych stosunków i zasad współżycia społecznego, umacnianie więzi międzyludzkich oraz rozwijanie kultury pracy, wypoczynku i życia codziennego. Upowszechnianie kultury powinno więc służyć integrowaniu społeczeństwa oraz zmniejszaniu dysproporcji między środowiskami i regionami w dostępie do dóbr kultury i udziale w tworzeniu jej wartości. W ocenie Wnioskodawcy, przez ochronę kultury natomiast należy rozumieć wszelkie działania prowadzące do zachowania wytworu kultury i utrzymania bądź wzmocnienia jego społecznej wartości. Przedstawiony we wniosku Warsztat realizuje te wartości. Działalność kulturalna Centrum przejawia się więc w organizacji całego wydarzenia, które ma charakter kulturalny. Natomiast, sam Warsztat stanowi wydarzenie kulturalne, a udział w nim stanowi usługę kulturalną. Tym samym, zdaniem Centrum, Opłata stanowi wynagrodzenie za usługę kulturalną świadczoną przez Centrum.

Tak więc, świadczone przez (...) usługi organizacji Warsztatu opisanego we wniosku stanowią usługi kulturalne.

Jednak – jak wynika z treści art. 43 ust. 19 ustawy – jeżeli usługa kulturalna stanowi jednocześnie usługę wstępu, nie będzie korzystała ze zwolnienia od podatku do towarów i usług. Dlatego kluczowe w analizowanej sprawie jest rozstrzygnięcie, czy usługi świadczone przez Centrum w związku z umożliwieniem uczestnictwa w organizowanych przez Centrum Warsztacie mają charakter usług wstępu.

Zgodnie z definicją zawartą w Słowniku Języka Polskiego (Wydawnictwo Naukowe PWN S.A., strona internetowa www.sjp.pwn.pl), pod pojęciem „wstępu” należy rozumieć „możliwość wejścia gdzieś, prawo uczestniczenia w czymś”.

Należy podkreślić, że obecnie nie budzi już wątpliwości, że dla zdefiniowania pojęcia „wstępu” nie ma znaczenia czy możliwość wejścia, czy uczestnictwa w danym wydarzeniu dotyczy uczestnictwa czynnego, czy biernego.

Pod pojęciem „wstępu” należy rozumieć możliwość wejścia gdzieś, prawo uczestniczenia w czymś, przy czym nie ma znaczenia forma biletu (lub opłaty), tzn. czy jest to jednorazowy bilet, czy też karnet upoważniający do kilku wejść. Dodatkowo należy zauważyć, że wejścia (wstępu) nie można kojarzyć tylko z możliwością wejścia np. do określonego miejsca (pomieszczenia). Ze wstępem w rozumieniu tych przepisów związane jest określone świadczenie (typowe dla danego obiektu). I tak np. z nabyciem biletu wstępu do teatru związana jest możliwość obejrzenia przedstawienia, w przypadku parku rozrywki – możliwość korzystania z określonych urządzeń, sali tanecznej – możliwość tańczenia, na imprezę sportową – możliwość obejrzenia rozgrywanych na danym obiekcie zawodów, na siłownię – możliwość wykonywania ćwiczeń siłowych przy wykorzystaniu znajdujących się na jej terenie przyrządów, do parku narodowego – możliwość oglądania obiektów przyrodniczych znajdujących się na jego terenie.

Jak wynika z opisu sprawy, opłata upoważnia do uczestnictwa w Warsztacie, a więc wydarzenia kulturalnego organizowanego przez Centrum. Tym samym, spełnia wymogi klasyfikacji usług świadczonych przez Centrum jako usług wstępu. Niezależnie od tego, czy uczestnictwo w danej atrakcji będzie mieć charakter czynny, czy bierny, będzie stanowić, w ocenie Wnioskodawcy, usługę wstępu na wydarzenia kulturalne.

W związku z powyższym, świadczone usługi organizacji Warsztatu mieszczą się w kategorii usług wstępu wymienionych w art. 43 ust. 19 pkt 3 ustawy,tj. wstępu oraz wypożyczania wydawnictw w zakresie usług świadczonych przez biblioteki, archiwa, muzea i innych usług związanych z kulturą.

Mając na uwadze powyższe należy stwierdzić, że w przedmiotowej sprawie zastosowanie znajdzie przesłanka zawarta w ww. przepisie, wyłączająca możliwość zwolnienia od podatku usług kulturalnych. Tym samym, usługi te należy opodatkować właściwą stawką podatku VAT. W związku z powyższym, usługi wstępu na organizowane Warsztaty, nie korzystają ze zwolnienia od podatku na podstawie art. 43 ust. 1 pkt 33 ustawy.

Podsumowując, do świadczonej przez Wnioskodawcę usługi udziału w Warsztacie, z tytułu której będą uiszczane opłaty na rzecz Centrum – nie będzie mieć zastosowania zwolnienie od podatku VAT.

Zatem stanowisko Wnioskodawcy należało uznać za prawidłowe.

Dodatkowe informacje

Informacja o zakresie rozstrzygnięcia

Interpretacja dotyczy zdarzenia przyszłego, które Państwo przedstawili i stanu prawnego, który obowiązuje w dniu wydania interpretacji.

Należy zauważyć, że zgodnie z art. 14b § 3 ustawy Ordynacja podatkowa, składający wniosek o wydanie interpretacji indywidualnej obowiązany jest do wyczerpującego przedstawienia zaistniałego stanu faktycznego albo zdarzenia przyszłego. Organ jest ściśle związany przedstawionym we wniosku stanem faktycznym (opisem zdarzenia przyszłego). Zainteresowany ponosi ryzyko związane z ewentualnym błędnym lub nieprecyzyjnym przedstawieniem we wniosku opisu stanu faktycznego (zdarzenia przyszłego). Interpretacja indywidualna wywołuje skutki prawnopodatkowe tylko wtedy, gdy rzeczywisty stan faktyczny sprawy będącej przedmiotem interpretacji pokrywał się będzie ze stanem faktycznym podanym przez Państwa w złożonym wniosku. W związku z powyższym, w przypadku zmiany któregokolwiek elementu przedstawionego we wniosku opisu sprawy, udzielona odpowiedź traci swą aktualność.

Ponadto należy podkreślić, że niniejsza interpretacja została wydana na podstawie przedstawionego we wniosku opisu sprawy, co oznacza, że w przypadku, gdy w toku postępowania podatkowego, kontroli podatkowej, kontroli celno-skarbowej zostanie określony odmienny stan sprawy, interpretacja nie wywoła w tym zakresie skutków prawnych.

Informuję, iż wydana interpretacja dotyczy tylko sprawy będącej przedmiotem Państwa wniosku (zapytania). Inne kwestie przedstawione we wniosku, które nie zostały objęte pytaniem, nie mogą być – zgodnie z art. 14b § 1 Ordynacji podatkowej – rozpatrzone.

Pouczenie o funkcji ochronnej interpretacji

·Funkcję ochronną interpretacji indywidualnych określają przepisy art. 14k-14nb ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. – Ordynacja podatkowa (t. j. Dz. U. z 2022 r. poz. 2651 ze zm.). Interpretacja będzie mogła pełnić funkcję ochronną, jeśli: Państwa sytuacja będzie zgodna (tożsama) z opisem zdarzenia przyszłego i zastosują się Państwo do interpretacji.

·Zgodnie z art. 14na § 1 Ordynacji podatkowej:

·Zgodnie z art. 14na § 2 Ordynacji podatkowej:

Pouczenie o prawie do wniesienia skargi na interpretację

Mają Państwo prawo do zaskarżenia tej interpretacji indywidualnej do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego. Zasady zaskarżania interpretacji indywidualnych reguluje ustawa z dnia 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi (t. j. Dz. U. z 2023 r. poz. 259; dalej jako „PPSA”).

Skargę do Sądu wnosi się za pośrednictwem Dyrektora KIS (art. 54 § 1 PPSA). Skargę należy wnieść w terminie trzydziestu dni od dnia doręczenia interpretacji indywidualnej (art. 53 § 1 PPSA):

·w formie papierowej, w dwóch egzemplarzach (oryginał i odpis) na adres: Krajowa Informacja Skarbowa, ul. Teodora Sixta 17, 43-300 Bielsko-Biała (art. 47 § 1 PPSA), albo

·w formie dokumentu elektronicznego, w jednym egzemplarzu (bez odpisu), na adres Elektronicznej Skrzynki Podawczej Krajowej Informacji Skarbowej na platformie ePUAP: /KIS/SkrytkaESP (art. 47 § 3 i art. 54 § 1a PPSA).

Skarga na interpretację indywidualną może opierać się wyłącznie na zarzucie naruszenia przepisów postępowania, dopuszczeniu się błędu wykładni lub niewłaściwej oceny co do zastosowania przepisu prawa materialnego. Sąd jest związany zarzutami skargi oraz powołaną podstawą prawną (art. 57a PPSA).

Podstawa prawna dla wydania interpretacji

Podstawą prawną dla wydania tej interpretacji jest art. 13 § 2a oraz art. 14b § 1 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. – Ordynacja podatkowa (t. j. Dz. U. z 2022 r. poz. 2651 ze zm.).