Interpretacja indywidualna z dnia 24 lutego 2023 r., Dyrektor Krajowej Informacji Skarbowej, sygn. 0113-KDIPT1-1.4012.889.2022.2.MGO

Zwolnienie od podatku wywłaszczenia niezabudowanych działek będących we współwłasności małżeńskiej w zamian za odszkodowanie oraz ustalenia podstawy opodatkowania z tytułu dostawy działek na rzecz Skarbu Państwa.

Interpretacja indywidualna – stanowisko w części prawidłowe i w części nieprawidłowe

Szanowny Panie,

stwierdzam, że Pana stanowisko w sprawie oceny skutków podatkowych opisanego stanu faktycznego w podatku od towarów i usług jest:

-prawidłowe w części dotyczącej zwolnienia od podatku wywłaszczenia niezabudowanych działek nr 1, nr 2, nr 3, nr 4 będących we współwłasności małżeńskiej w zamian za odszkodowanie,

-nieprawidłowe w części dotyczącej ustalenia podstawy opodatkowania z tytułu dostawy działek nr 1, nr 2, nr 3, nr 4 na rzecz Skarbu Państwa.

Zakres wniosku o wydanie interpretacji indywidualnej

6 grudnia 2022 r. wpłynął Pana wniosek z 6 grudnia 2022 r. o wydanie interpretacji indywidualnej, który dotyczy podatku od towarów i usług w zakresie zwolnienia od podatku wywłaszczenia niezabudowanych działek nr 1, nr 2, nr 3, nr 4 będących we współwłasności małżeńskiej w zamian za odszkodowanie oraz ustalenia podstawy opodatkowania z tytułu dostawy działek nr 1, nr 2, nr 3, nr 4 na rzecz Skarbu Państwa.

Treść wniosku jest następująca:

Opis stanu faktycznego

... razem ze swoją żoną na zasadach wspólności majątkowej małżeńskiej prowadzą gospodarstwo rolne. W skład gospodarstwa rolnego wchodziły działki 1, 2, 3, 4 o łącznej powierzchni … m². Ww. nieruchomości były dotychczas objęte księgą wieczystą .... Działki gruntu położone są w obrębie ewidencyjnym ..., w gminie ....

Działka gruntu 1 znajduje się poza obszarem zabudowanym. W ewidencji gruntów i budynków działka była dotychczas oznaczona jako …. W dokumentach planowania przestrzennego w dniu przejęcia przez Skarb Państwa nieruchomość opisana była jako tereny rolnicze i oznaczona symbolem „R”. Do dnia przejęcia gruntu przez Skarb Państwa teren wykorzystywany był rolniczo.

Działka gruntu 2 znajduje się poza obszarem zabudowanym. W ewidencji gruntów i budynków grunty oznaczone były dotychczas jako …. W dokumentach planowania przestrzennego nieruchomość jest opisana jako tereny lasów - „…”. Na dzień przejęcia ww. nieruchomości przez Skarb Państwa ww. teren był nieużytkiem.

Działka 3 znajduje się poza obszarem zabudowanym. W ewidencji gruntów i budynków grunty oznaczone były dotąd jako ….. W dokumentach planowania przestrzennego nieruchomość opisana jest jako tereny lasów, oznaczona jest symbolem „…”. Część gruntu ma przeznaczenie rolne. Grunt nie był rolniczo wykorzystywany z uwagi na słabą glebę i utrudniony dojazd.

Działka gruntu 4 znajduje się poza obszarem zabudowanym. W ewidencji gruntów i budynków grunty były dotychczas oznaczone jako …. W dokumentach planowania przestrzennego nieruchomość w dniu przejęcia oznaczona była jako tereny lasów - „…”, część gruntów miała przeznaczenie rolnicze. Grunty nie były wykorzystywane rolniczo, z uwagi z uwagi na niską przydatność dla celów rolniczych.

Wszystkie ww. nieruchomości ... nabył wraz ze swoją małżonką na podstawie umowy zakupu zawartej w Kancelarii Notarialnej za numerem rep. .... Sprzedaż ww. nieruchomości nie była objęta podatkiem VAT. Zakup ww. nieruchomości nastąpił ze środków pieniężnych pochodzących z kredytu inwestycyjnego udzielonego przez ... z siedzibą w ... na podstawie umowy o kredyt inwestycyjny ... z dnia … r. Na zabezpieczenie spłaty ww. wierzytelności na nieruchomościach objętych umową sprzedaży, w tym działkach 1, 2, 3, 4 ustanowiona została hipoteka umowna na rzecz ... w kwocie 750.000 zł.

Od chwili nabycia działek przez …, działki nie były udostępniane osobom trzecim.

W stosunku do żadnej z ww. nieruchomości podatnik (oraz jego małżonka) nigdy nie występowali o warunki zabudowy. Dla ww. działek brak jest miejscowego planu zagospodarowania przestrzennego. Żona Wnioskodawcy pomaga mu w prowadzeniu gospodarstwa rolnego, nie prowadzi pozarolniczej działalności gospodarczej. Żona Wnioskodawcy nie jest podatnikiem podatku VAT.

... dnia 01.07.2015 r. dokonał rejestracji jako czynny podatnik podatku VAT. Wnioskodawca nie prowadzi pozarolniczej działalności gospodarczej.

Na podstawie decyzji Wojewody ... z dnia 17.12.2020 r. nr ... o zezwoleniu na realizację inwestycji drogowej, na własność Skarbu Państwa przeszło prawo własności dziełek 1, 2, 3, 4 o łącznej powierzchni 21595 m², objętych wcześniej księgą wieczystą ....

Wydzielenie działek nastąpiło z inicjatywy Generalnej Dyrekcji Dróg Krajowych i Autostrad. Decyzja Wojewody ... o zezwoleniu na realizację inwestycji drogowej i zatwierdzająca podział nieruchomości stała się ostateczna dnia 06.02.2021 r.

W związku z powyższym Wojewoda ... wszczął postępowanie w sprawie ustalenia i wypłaty odszkodowania za nabyte przez Skarb Państwa nieruchomości. Decyzją z dnia 09.09.2022 r. Wojewoda ... ustalił odszkodowanie za nabytą z mocy prawa przez Skarb Państwa nieruchomość oznaczoną jako działki nr: 1 o pow. 0,4883 ha, nr 2 o pow. 0,0276 ha, nr 3 o pow. 1,2437 ha, nr 4 o pow. 0,3999 ha w następujących kwotach: na rzecz ... z tytułu wygaśnięcia hipoteki w kwocie 503.115 zł, zaś na rzecz …. i … za prawo własności powiększone o kwotę odpowiadającą wysokości 5% wartości prawa własności nieruchomości z tytułu wydania inwestorowi nieruchomości, w kwocie 349.863 zł. W treści decyzji Wojewoda ... wskazał, że zasadne jest powiększenie wysokości odszkodowania Wnioskodawcy o 5% wartości nieruchomości tj. o kwotę 40.618,00 zł za wydanie nieruchomości w ciągu 30 dni od dnia zdarzeń o których mowa w art. 18 ust. 1e specustawy drogowej.

Kwota 349.863 zł została wypłacona przez ...na rzecz małżonków … dnia 12.10.2022 r. na rachunek bankowy. Dnia 12.10.2022 r. ... wystawił fakturę VAT. W fakturze jako nabywcę Wnioskodawca wskazał Generalną Dyrekcję Dróg Krajowych i Autostrad, zaś przedmiot dostawy oznaczył jako: grunt rolny niezabudowany: 1, 2, 3, 4. W treści faktury, Wystawca wskazał, że transakcja jest zwolniona z podatku VAT na podstawie art. 43 ust. 1 pkt 9 ustawy o VAT. Jako wartość towaru wystawca wskazał kwotę 349.863 zł - tj. kwotę odszkodowania przyznaną na jego rzecz na mocy decyzji Wojewody ... z dnia 09.09.2022 r.

Dnia 17.11.2022 r. ... z siedzibą w ... wydał zaświadczenie, zgodnie z treścią którego w związku z całkowitą spłatą kredytu udzielonego na podstawie umowy ..., Bank wyraża zgodę na wykreślenie hipoteki umownej do kwoty 750.000 zł ujawnionej w księdze wieczystej nr ....

W uzupełnieniu wniosku wskazał Pan, że:

Pan ... jest i był zarejestrowanym czynnym podatnikiem podatku VAT tylko z tytułu prowadzenia działalności rolniczej.

Na dzień wywłaszczenia działki:

i.Nr 1 nie była zabudowana,

ii.Nr 2 nie była zabudowana,

iii.Nr 3 nie była zabudowana,

iv.4 nie była zabudowana.

Na działkach:

i.Nr 1 nie była wydana decyzja o warunkach zabudowy i zagospodarowania terenu lub decyzja o lokalizacji celu publicznego,

ii.Nr 2 nie była wydana decyzja o warunkach zabudowy i zagospodarowania terenu lub decyzja o lokalizacji celu publicznego,

iii.Nr 3 nie była wydana decyzja o warunkach zabudowy i zagospodarowania terenu lub decyzja o lokalizacji celu publicznego,

iv.4 nie była wydana decyzja o warunkach zabudowy i zagospodarowania terenu lub decyzja o lokalizacji celu publicznego.

Pytania

1.Czy wnioskodawca będzie mógł skorzystać ze zwolnienia z podatku VAT na podstawie art. 43 ust. 1 pkt 9 ustawy o VAT wobec wywłaszczenia za odszkodowaniem przez Skarb Państwa nieruchomości pod drogę publiczną, jeżeli przejęte nieruchomości do dnia przejścia ich własności na rzecz Skarbu Państwa pozostawały nieruchomościami rolnymi i leśnymi?

2.Czy jako podstawę opodatkowania z tytułu dostawy gruntów na rzecz Skarbu Państwa wnioskodawca powinien wskazać kwotę stanowiącą równowartość przyznanego i wypłaconego na jego rzecz odszkodowania pomniejszonego o 5% wartości odszkodowania za skrócenie terminu wydania nieruchomości do 30 dni zgodnie z art. 18 ust. 1e ustawy o szczególnych zasadach przygotowywania i realizacji inwestycji w zakresie dróg publicznych?

Pana stanowisko w sprawie

Ad. 1

W ocenie Wnioskującego z uwagi na okoliczność, że aż do dnia przejścia działek gruntu nr 1, 2, 3, 4 na rzecz Skarbu Państwa - działki te były w dokumentach planowania przestrzennego zaklasyfikowane jako tereny rolnicze i tereny leśne, a ponadto Wnioskodawca nie występował o wydanie w stosunku do ww. terenów decyzji o warunkach zabudowy (dla ww. działek brak jest miejscowego planu zagospodarowania przestrzennego) może on skorzystać ze zwolnienia z podatku VAT na podstawie art. 43 ust. 1 pkt 9 stawy o podatku od towarów i usług tj. z dnia 7 kwietnia 2022 r. (Dz.U. z 2022 r. poz. 931 ze zm.) - dalej ustawa o VAT.

Zgodnie z art. 5 ust. 1 ustawy o VAT, opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług, zwanym dalej "podatkiem" podlegają:

1)odpłatna dostawa towarów i odpłatne świadczenie usług na terytorium kraju;

2)eksport towarów;

3)import towarów na terytorium kraju;

4)wewnątrzwspólnotowe nabycie towarów za wynagrodzeniem na terytorium kraju;

5)wewnątrzwspólnotowa dostawa towarów.

Przez dostawę towarów o której mowa w art. 5 ust. 1 pkt 1 ustawy o VAT rozumie się przeniesienie prawa do rozporządzania towarami jak właściciel, w tym również:

1)przeniesienie z nakazu organu władzy publicznej lub podmiotu działającego w imieniu takiego organu lub przeniesienie z mocy prawa własności towarów w zamian za odszkodowanie (art. 7 ust. 1 pkt 1 ustawy o VAT).

Z powołanego przepisu prawa tj. art. 7 ust. 1 pkt 1 wynika, że czynność polegająca na przeniesieniu z nakazu organu władzy publicznej lub podmiotu działającego w imieniu takiego organu lub przeniesienie z mocy prawa, własności towarów (np. nieruchomości) w zamian za odszkodowanie, stanowi dostawę towarów w rozumieniu Ustawy. W konsekwencji powyższego czynność taka podlega opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług.

Jak wskazano już wyżej czynności wymienione w art. 5 ustawy o VAT podlegają opodatkowaniu podatkiem VAT pod warunkiem, że wykonywane są przez podatnika podatku VAT. Podatnikami podatku VAT są osoby prawne, jednostki organizacyjne niemające osobowości prawnej oraz osoby fizyczne, wykonujące samodzielnie działalność gospodarczą, o której mowa w ust. 2, bez względu na cel lub rezultat takiej działalności (art. 15 ust. 1 Ustawy). Wg art. 15 ust. 2 ustawy o VAT działalność gospodarcza obejmuje wszelką działalność producentów, handlowców lub usługodawców, w tym podmiotów pozyskujących zasoby naturalne oraz rolników, a także działalność osób wykonujących wolne zawody. Działalność gospodarcza obejmuje w szczególności czynności polegające na wykorzystywaniu towarów lub wartości niematerialnych i prawnych w sposób ciągły dla celów zarobkowych.

W okolicznościach sprawy Wnioskodawca jest podatnikiem podatku VAT. Wnioskodawca dokonał zgłoszenia jako podatnik czynny podatku VAT z dniem 01.07.2015 r. w związku z prowadzoną działalnością rolniczą. W konkretnych okolicznościach przejście nieruchomości na rzecz Skarbu Państwa dokonywane w związku z decyzją wywłaszczeniową za odszkodowaniem stanowi zatem odpłatną dostawę towaru przez podatnika. Jednak w ocenie podatnika, wskazana wyżej czynność podlega zwolnieniu z podatku VAT.

Należy zważyć, że w art. 43 ustawy o VAT ustawodawca przewidział zwolnienia z podatku VAT. Wg art. 43 ust. 1 pkt 9 ustawy o VAT zwalnia się od podatku dostawę terenów niezabudowanych innych niż tereny budowlane. Przywołane zwolnienie oparte jest na regulacji art. 135 ust. 1 lit. k dyrektywy 200212/WE, zgodnie z którym państwa członkowskie zwolnią od podatku dostawy terenów niezabudowanych inne niż dostawy terenów budowlanych, o których mowa w art. 12 ust. 1 lit. b. Wedle art. 12 ust. 3 dyrektywy 200212/WE terenem budowlanym, o którym mowa w art. 12 ust. 1 lit. b, jest każdy grunt nieuzbrojony lub uzbrojony, uznawany za teren budowlany przez państwa członkowskie. Wedle polskiej ustawy o VAT (art. 2 pkt 33 ustawy o VAT) przez tereny budowlane - rozumie się grunty przeznaczone pod zabudowę zgodnie z miejscowym planem zagospodarowania przestrzennego, a w przypadku braku takiego planu - zgodnie z decyzją o warunkach zabudowy i zagospodarowania terenu, o których mowa w przepisach o planowaniu i zagospodarowaniu przestrzennym. Terenami niezabudowanymi są zatem tereny, które nie posiadają przymiotów określonych w zdaniu poprzednim. Wg art. 3 ust. 1 ustawy o planowaniu i zagospodarowaniu przestrzennym (Dz. U. z 2022 r. poz. 503) kształtowanie i prowadzenie polityki przestrzennej na terenie gminy, w tym uchwalanie studium uwarunkowań i kierunków zagospodarowania przestrzennego gminy oraz miejscowych planów zagospodarowania przestrzennego, z wyjątkiem morskich wód wewnętrznych, morza terytorialnego i wyłącznej strefy ekonomicznej oraz terenów zamkniętych, należy do zadań własnych gminy. Ustalenie przeznaczenia terenu, rozmieszczenie inwestycji celu publicznego oraz określenie sposobów zagospodarowania i warunków zabudowy terenu następuje w miejscowym planie zagospodarowania przestrzennego (art. 4 ust. 1 ustawy o zagospodarowaniu). W przypadku braku miejscowego planu zagospodarowania przestrzennego określenie sposobów zagospodarowania i warunków zabudowy terenu następuje w drodze decyzji o warunkach zabudowy i zagospodarowania terenu, przy czym lokalizację inwestycji celu publicznego ustala się w drodze decyzji o lokalizacji inwestycji celu publicznego, a sposób zagospodarowania terenu i warunki zabudowy dla innych inwestycji ustala się w drodze decyzji o warunkach zabudowy.

W okolicznościach sprawy dla terenu objętego stanem faktycznym przedstawionym we wniosku o interpretację brak jest miejscowego planu zagospodarowania przestrzennego. Co równie ważne - w stosunku do żadnej ze wskazanych wyżej działek (przed rozpoczęciem inwestycji drogowej) nie została wydana decyzja o warunkach zabudowy. Przedmiotowe działki wg oznaczeń widniejących w ewidencji gruntów i budynków oraz postanowień Studium uwarunkowań i kierunków zagospodarowania przestrzennego gminy ... oznaczone są jako tereny rolne i leśne.

Jak już wskazywano w opisie stanu faktycznego, działka gruntu 1 znajduje się poza obszarem zabudowanym. W ewidencji gruntów i budynków działka była dotychczas oznaczona jako …. W dokumentach planowania przestrzennego w dniu przejęcia przez Skarb Państwa nieruchomość opisana była jako tereny rolnicze, i oznaczona symbolem „…”. Do dnia przejęcia gruntu przez Skarb Państwa teren wykorzystywany był rolniczo. Działka gruntu 2 znajduje się poza obszarem zabudowanym. W ewidencji gruntów i budynków grunty oznaczone były dotychczas jako …. W dokumentach planowania przestrzennego nieruchomość jest opisana jako tereny lasów - „…”. Na dzień przejęcia ww. nieruchomości przez Skarb Państwa ww. teren był nieużytkiem. Działka 3 znajduje się poza obszarem zabudowanym. W ewidencji gruntów i budynków grunty oznaczone były dotąd jako ….. W dokumentach planowania przestrzennego nieruchomość opisana jest jako tereny lasów, oznaczone symbolem „…”. Część gruntu ma przeznaczenie rolne. Grunt nie był rolniczo wykorzystywany z uwagi na słabą glebę i utrudniony dojazd. Działka gruntu 4 znajduje się poza obszarem zabudowanym. W ewidencji gruntów i budynków grunty były dotychczas oznaczone jako ….. W dokumentach planowania przestrzennego nieruchomość w dniu przejęcia oznaczona była jako tereny lasów - „…”, część gruntów miała przeznaczenie rolnicze. Grunty nie były wykorzystywane rolniczo, z uwagi na niską przydatność dla celów rolniczych.

Wobec powyższych faktów stwierdzić należy, że wszystkie wskazane wyżej działki, które przeszły na własność Skarbu Państwa w dniu przejścia nie były terenem budowlanym.

Dalej należy podnieść, że zważywszy na szczególną konstrukcję przejścia prawa własności nieruchomości na rzecz Skarbu Państwa w związku z wydaniem decyzji o zezwoleniu na realizację inwestycji drogowej - do momentu przejścia prawa własności na Skarb Państwa, grunt stanowiący własność Wnioskodawcy i jego żony, zachował status gruntu rolnego i leśnego tj. gruntu niezabudowanego. Wydanie decyzji o zezwoleniu na realizację inwestycji drogowej w trybie ustawy z dnia 10.04.2003 r. o szczególnych zasadach przygotowywania i realizacji inwestycji w zakresie dróg publicznych (tj. z dnia 17 listopada 2021 r. (Dz.U. z 2022 r. poz. 176 ze zm.), wywołało skutek w postaci zmiany przeznaczenia gruntu dopiero wówczas kiedy decyzja Wojewody ... z dnia 17.12.2020 r. (nr sprawy ...) stała się ostateczna - a zatem jednocześnie z chwilą przejścia prawa własności na rzecz Skarbu Państwa.

Wedle treści powołanej ustawy szczególnej - art. 11f - decyzja o zezwoleniu na realizację inwestycji drogowej zawiera w szczególności: zatwierdzenie podziału nieruchomości, o którym mowa w art. 12 ust. 1 (pkt 5); oznaczenie nieruchomości lub ich części, według katastru nieruchomości, które stają się własnością Skarbu Państwa lub właściwej jednostki samorządu terytorialnego (pkt 6); zatwierdzenie projektu zagospodarowania działki lub terenu oraz projektu architektoniczno-budowlanego (pkt 7). Decyzją o zezwoleniu na realizację inwestycji drogowej zatwierdza się podział nieruchomości. Ostateczna decyzja o zezwoleniu na realizację inwestycji drogowej stanowi też podstawę do dokonania wpisów w księdze wieczystej i w katastrze nieruchomości. Z powołanych przepisów prawa jednoznacznie wynika, iż zmiana przeznaczenia gruntu, objętego zamierzeniem inwestycyjnym następuje dopiero z chwilą uzyskania ostateczności rzeczonej decyzji. Wedle art. 12 ust. 4 ustawy o inwestycjach drogowych - nieruchomości lub ich części stają się z mocy prawa: 1) własnością Skarbu Państwa w odniesieniu do dróg krajowych, 2) własnością odpowiednich jednostek samorządu terytorialnego w odniesieniu do dróg wojewódzkich, powiatowych i gminnych - z dniem, w którym decyzja o zezwoleniu na realizację inwestycji drogowej stała się ostateczna. Każdy z właścicieli nieruchomości przez, które przebiegać ma planowana inwestycja drogowa, jest stroną toczącego się postępowania o wydanie zezwolenia na realizację inwestycji drogowej (ZRID) i zgodnie z odpowiednimi przepisami prawa może się odwołać od wydanej decyzji. Ostateczność decyzji należy ocenić zgodnie z zasadami obowiązującymi w prawie administracyjnym - wg art. 11c ustawy szczególnej, do postępowania w sprawach dotyczących wydania decyzji o zezwoleniu na realizację inwestycji drogowej stosuje się przepisy Kodeksu postępowania administracyjnego, z zastrzeżeniem przepisów niniejszej ustawy. Wg art. 16 § 1 KPA ostateczne są decyzje, od których nie służy odwołanie w administracyjnym toku instancji lub wniosek o ponowne rozpatrzenie sprawy. Jeszcze raz należy podkreślić, że decyzje wydane na podstawie przepisów ustawy o ZRID są zaskarżalne. Zgodnie z art. 11g od decyzji o zezwoleniu na realizację inwestycji drogowej stronie służy odwołanie do organu wyższego stopnia. Odwołanie strony od decyzji o zezwoleniu na realizację inwestycji drogowej rozpatruje się w terminie 30 dni, a skargę do sądu administracyjnego w terminie dwóch miesięcy. Zatem zmiana przeznaczenia gruntu nabytego przez Skarb Państwa nastąpiła nie wcześniej niż z chwilą jego przejęcia przez Skarb Państwa tj. po upływie 30 dni od dnia ogłoszenia. Bacząc na powyższe zmiana przeznaczenia gruntu z rolnego na przeznaczony pod komunikację nastąpiła dopiero z chwilą przejścia własności nieruchomości na Skarb Państwa. Do tego momentu grunt zachował charakter rolny. Analogiczne stanowisko wyraził Minister Finansów w interpretacji z dnia 02.01.2019 r. (PT1.054.42.2018.PSG.952), czy Wojewódzki Sąd Administracyjny z siedzibą w Poznaniu (wyrok z dnia 23 lipca 2014 r. sygn. akt I SA/Po 60/14).

W wyroku TSUE z dnia 15.09.2011 r. (C-180/10 i C-181/10)), Trybunał uznał, że osoba fizyczna, która prowadziła działalność rolniczą na gruncie nabytym ze zwolnieniem z podatku od wartości dodanej i przekształconym wskutek zmiany planu zagospodarowania przestrzennego niezależnej od woli tej osoby w grunt przeznaczony pod zabudowę, nie można uznać za podatnika podatku od wartości dodanej w rozumieniu art. 9 ust. 1 i art. 12 ust. 1 dyrektywy 200212, zmienionej dyrektywą ..., kiedy dokonuje ona sprzedaży tego gruntu, jeżeli sprzedaż ta następuje w ramach zarządu majątkiem prywatnym tej osoby.

Konkludując - stanowiące własność Wnioskodawcy (we wspólności majątkowej małżeńskiej) grunty rolne i leśne położone na działkach 1, 2, 3, 4, które przeszły na własność Skarbu Państwa na mocy decyzji z dnia 17.12.2020 r. są gruntem objętym zwolnieniem z podatku VAT na mocy art. 43 ust. 1 pkt 9 ustawy o VAT. Fundamentalną zasadą prawa podatkowego w demokratycznym państwie prawnym jest to, że zakres przedmiotu opodatkowania musi być precyzyjnie określony w ustawie podatkowej, a interpretacja jej przepisów nie może być rozszerzająca (art. 217 Konstytucji). Interpretując przepis art. 43 ust. 1 pkt 9 ustawy o VAT, w duchu powyższej zasady, w ocenie Wnioskującego może on skorzystać ze wskazanego zwolnienia podatkowego; grunty w dniu przejścia prawa własności na rzecz Skarbu Państwa stanowiły grunt rolny i leśny, który nie był przeznaczony pod zabudowę. Wnioskodawca nabył przedmiotowe grunty razem z żoną na podstawie umowy sprzedaży. Przy czym owa sprzedaż nie była objęta podatkiem VAT. Z tytułu nabycia działek Wnioskodawcy nie przysługiwało zatem prawo do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego. Od chwili nabycia, działki nie były udostępniane osobom trzecim. W stosunku do gruntów brak jest MPZP oraz decyzji o warunkach zabudowy. Tym samym zatem na dzień wywłaszczenia działki nie były terenem budowlanym. Doszło do przejęcia działek na rzecz Skarbu Państwa, a następnie do zmiany ich przeznaczenia. Zmiana ta nie nastąpiłaby gdyby Skarb Państwa nie wywłaszczył Wnioskodawcy. Zmiana przeznaczenia działek z terenów niebędących terenami przeznaczonymi pod zabudowę na tereny przeznaczone pod zabudowę odbyła się w tym samym momencie, w którym nieruchomości te stały się z mocy prawa własnością Skarbu Państwa.

Reasumując, z uwagi na okoliczność, że aż do dnia przejścia działek gruntu nr 1, 2, 3, 4 na rzecz Skarbu Państwa - działki te były w dokumentach planowania przestrzennego zaklasyfikowane jako tereny rolnicze i tereny leśne, a ponadto Wnioskodawca nie występował o wydanie w stosunku do ww. terenów o decyzje o warunkach zabudowy (dla ww. działek brak jest miejscowego planu zagospodarowania przestrzennego), zaś zmiana przeznaczenia gruntu nastąpiła z chwilą przejścia ich prawa własności na rzecz Skarbu Państwa - Wnioskodawca może skorzystać ze zwolnienia z podatku VAT na podstawie art. 43 ust. 1 pkt 9.

Ad 2

W ocenie Wnioskodawcy w fakturze wystawionej z tytułu dostawy gruntów dla Skarbu Państwa - Generalnej Dyrekcji Dróg Krajowych i Autostrad jako wartość dostarczonych towarów, Wnioskodawca winien wskazać kwotę 349.863 zł pomniejszoną o dodatek w wysokości 5% wartości odszkodowania za skrócenie terminu wydania nieruchomości do 30 dni.

Zgodnie z 106b ust. 1 pkt 1 ustawy o VAT podatnik jest obowiązany wystawić fakturę dokumentującą sprzedaż, a także dostawę towarów i świadczenie usług, o których mowa w art. 106a pkt 2, dokonywane przez niego na rzecz innego podatnika podatku, podatku od wartości dodanej lub podatku o podobnym charakterze lub na rzecz osoby prawnej niebędącej podatnikiem. Wedle ust. 2 powołanego wyżej przepisu, podatnik nie jest obowiązany do wystawienia faktury w odniesieniu do sprzedaży zwolnionej od podatku na podstawie art. 43 ust. 1, art. 113 ust. 1 i 9 lub przepisów wydanych na podstawie art. 82 ust. 3. Ponadto wedle art. 106e ustawy o VAT faktura powinna zawierać m.in.: wartość dostarczonych towarów lub wykonanych usług, objętych transakcją, bez kwoty podatku (wartość sprzedaży netto) - pkt 11.

Wnioskodawca wystawił dnia 12.10.2022 r. fakturę VAT. Wystawca wskazał w treści ww. dokumentu, iż przedmiotem dostawy jest niezabudowany grunt rolny w postaci działek gruntu nr 1, 2, 3, 4. Wystawca wskazał również, że dostawa ww. towaru została zwolniona z podatku VAT na podstawie art. 43 ust. 1 pkt 9 ustawy o VAT. Jako wartość towaru Wnioskodawca wskazał kwotę 349.863 zł tj. kwotę odpowiadającą wartości odszkodowania przyznanego na jego rzecz decyzją Wojewody ... z dnia 09.09.2022 r. (...). Stosownie do obowiązujących przepisów prawa opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług podlega stanowiące dostawę towarów przeniesienie własności nieruchomości w zamian za wynagrodzenie przyjmujące formę odszkodowania. Wedle powołanej decyzji, przyznane na rzecz Wnioskodawcy odszkodowanie wyniosło 349.863 zł. Treść decyzji była zgodna z przepisami specustawy drogowej. Wedle przepisów ustawy o szczególnych zasadach przygotowania i realizacji inwestycji w zakresie dróg publicznych tj. z dnia 17 listopada 2021 r. (Dz.U. z 2022 r. poz. 176) - jeżeli na nieruchomościach lub na prawie użytkowania wieczystego nieruchomości przejmowanych pod realizację inwestycji drogowej są ustanowione ograniczone prawa rzeczowe, wysokość odszkodowania przysługującego dotychczasowemu właścicielowi lub użytkownikowi wieczystemu zmniejsza się o kwotę równą wartości tych praw (art. 18 ust. 1a). Ponadto wg art. 18 ust. 1d kwotę odszkodowania z tytułu wygaśnięcia ograniczonych praw rzeczowych wypłaca się osobom, którym te prawa przysługiwały.

Stosownie do ww. przepisów prawa, Wojewoda ... zmniejszył odszkodowanie należne Wnioskodawcy, o kwotę odpowiadająca wysokości zadłużenia Wnioskodawcy wobec ... w .... Zadłużenie to było zabezpieczone hipoteką umowną ustanowioną na przejmowanych nieruchomościach. W treści wydanej decyzji, Wojewoda wyodrębnił świadczenie przysługujące bankowi i Wnioskodawcy.

Niewątpliwie ustanowione na nieruchomości obciążenia zmniejszają jej wartość, co potwierdza również ustawa o gospodarce nieruchomościami. Wedle art. 12 ust. 5 specustawy drogowej do ustalenia wysokości i wypłacenia odszkodowania, o którym mowa w ust. 4a, stosuje się odpowiednio przepisy o gospodarce nieruchomościami, z zastrzeżeniem art. 18. Odnosząc się zatem w powyższej kwestii do ustawy o gospodarce nieruchomościami tj. z dnia 17 września 2021 r. (Dz.U. z 2021 r. poz. 1899 ze zm.) nie sposób pominąć przepis art. 151 tejże ustawy. Wedle art. 151 wartość rynkową nieruchomości stanowi szacunkowa kwota, jaką w dniu wyceny można uzyskać za nieruchomość w transakcji sprzedaży zawieranej na warunkach rynkowych pomiędzy kupującym a sprzedającym, którzy mają stanowczy zamiar zawarcia umowy, działają z rozeznaniem i postępują rozważnie oraz nie znajdują się w sytuacji przymusowej. Zważywszy na okoliczność, że hipoteka jest ograniczonym prawem rzeczowym (art. 244 KC w zw. z art. 65 ustawy o księgach wieczystych i hipotece tj. z dnia 22 lipca 2022 r. (Dz.U. z 2022 r. poz. 1728 ze zm.), które pozwala na uzyskanie zaspokojenia z nieruchomości bez względu na to, czyją stała się własnością, i z pierwszeństwem przed wierzycielami osobistymi właściciela nieruchomości zakres zabezpieczenia hipotecznego zmniejszy wartość nieruchomości. Ponadto wg art. 18 ust. 1a wysokość odszkodowania przysługującego właścicielowi zmniejsza się o wartość ograniczonych praw rzeczowych.

Odnosząc powyższe do brzmienia przepisu art. 29a ust. 1 ustawy o VAT, wg treści którego - podstawą opodatkowania, z zastrzeżeniem ust. 2, 3 i 5, art. 30a-30c, art. 32, art. 119 oraz art. 120 ust. 4 i 5, jest wszystko, co stanowi zapłatę, którą dokonujący dostawy towarów lub usługodawca otrzymał lub ma otrzymać z tytułu sprzedaży od nabywcy, usługobiorcy lub osoby trzeciej, włącznie z otrzymanymi dotacjami, subwencjami i innymi dopłatami o podobnym charakterze mającymi bezpośredni wpływ na cenę towarów dostarczanych lub usług świadczonych przez podatnika - uznać należy, że jako podstawa opodatkowania winna zostać wskazana otrzymana przez Wnioskodawcę suma odszkodowania, przyznana mu w decyzji Wojewody ... z dnia 09.09.2022 r. (z poniższymi zastrzeżeniami) i wpłacona na jego rachunek bankowy w dniu 12.10.2022 r.

Dalej w ocenie Wnioskodawcy, jest on uprawniony do obniżenia wartości nieruchomości wskazanych w fakturze o kwotę odpowiadająca 5% wartości odszkodowania przyznanej dodatkowo za terminowe wydanie nieruchomości (art. 18 ust. 1e). Odszkodowanie za odebranie prawa własności oraz za wygaszenie ograniczonych praw rzeczowych może być równe co najwyżej wartości nieruchomości. Do wartości nieruchomości nie wlicza się zatem kwot wypłacanych dodatkowo. Taką kwotą jest m.in. dodatkowe odszkodowanie, o którym mowa wyżej. Wg art. 18 ust. 1e specustawy drogowej w przypadku, w którym dotychczasowy właściciel lub użytkownik wieczysty nieruchomości objętej decyzją o zezwoleniu na realizację inwestycji drogowej odpowiednio wyda tę nieruchomość lub wyda nieruchomość i opróżni lokal oraz inne pomieszczenia niezwłocznie, lecz nie później niż w terminie 30 dni od dnia doręczenia zawiadomienia o wydaniu decyzji, o której mowa w art. 17 ustawy, doręczenia postanowienia o nadaniu decyzji o zezwoleniu na realizację inwestycji drogowej rygoru natychmiastowej wykonalności albo w którym decyzja o zezwoleniu na realizację inwestycji drogowej stała się ostateczna - wysokość odszkodowania powiększa się o kwotę równą 5% wartości nieruchomości lub wartości prawa użytkowania wieczystego.

Z tych też względów uzasadnione jest wskazanie w fakturze dokumentującej dostawę gruntów dla Skarbu Państwa - Generalnej Dyrekcji Dróg Krajowych i Autostrad jako wartość dostarczonych towarów, kwoty 349.863 zł pomniejszonej o dodatek w wysokości 5% wartości odszkodowania za skrócenie terminu wydania nieruchomości do 30 dni.

Ocena stanowiska

Stanowisko, które przedstawił Pan we wniosku jest:

-prawidłowe w części dotyczącej zwolnienia od podatku wywłaszczenia niezabudowanych działek nr 1, nr 2, nr 3, nr 4 będących we współwłasności małżeńskiej w zamian za odszkodowanie,

-nieprawidłowe w części dotyczącej ustalenia podstawy opodatkowania z tytułu dostawy działek nr 1, nr 2, nr 3, nr 4 na rzecz Skarbu Państwa.

Uzasadnienie interpretacji indywidualnej

Na wstępie należy zaznaczyć, że skoro decyzja Wojewody ... z 17.12.2020 r. nr ... o zezwoleniu na realizację inwestycji drogowej, na podstawie której na własność Skarbu Państwa przeszło prawo własności działek nr 1, nr 2, nr 3, nr 4 stała się ostateczna dnia 06.02.2021 r., to niniejszą interpretację oparto na przepisach prawa podatkowego obowiązujących w dacie zaistnienia zdarzenia w przedstawionym we wniosku stanie faktycznym.

Zgodnie z art. 5 ust. 1 pkt 1 ustawy z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług (t. j. Dz. U. z 2020 r. poz. 106 ze zm.), zwanej dalej ustawą:

Jak stanowi art. 7 ust. 1 ustawy:

W sytuacji, gdy przedmiotem dostawy są towary w rozumieniu powołanego wyżej przepisu i gdy czynność ta prowadzi do przeniesienia prawa do rozporządzania tymi towarami jak właściciel, mamy do czynienia z dostawą w ujęciu art. 7 ust. 1 ustawy podlegającą opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług.

W myśl art. 2 pkt 6 ustawy:

Na mocy art. 2 pkt 22 ustawy:

Należy w tym miejscu wyjaśnić, że prawo dopuszcza, aby własność tej samej rzeczy przysługiwała niepodzielnie kilku osobom. Na tym polega współwłasność w świetle art. 195 ustawy z dnia 23 kwietnia 1964 r. – Kodeks cywilny (t. j. Dz. U. z 2020 r. poz. 1740 ze zm.).

Współwłasność nie jest instytucją samodzielną, lecz stanowi odmianę własności i charakteryzuje się tym, że własność rzeczy (ruchomej lub nieruchomej) przysługuje kilku podmiotom. Do współwłasności stosuje się – jeśli co innego nie wynika z przepisów poświęconych specjalnie tej instytucji – przepisy odnoszące się do własności.

Zgodnie z art. 196 § 1 ww. ustawy:

Na podstawie art. 196 § 2 ww. ustawy:

Art. 198 ustawy Kodeks cywilny stanowi, że:

Współwłaściciel ma względem swojego udziału pozycję wyłącznego właściciela. Ze względu na charakter udziału, każdy ze współwłaścicieli może rozporządzać swoim udziałem bez zgody pozostałych współwłaścicieli. Rozporządzanie udziałem polega na tym, że współwłaściciel może zbyć swój udział.

Należy w tym miejscu zauważyć, że kwestie stosunków majątkowych pomiędzy małżonkami reguluje ustawa z dnia 25 lutego 1964 r. Kodeks rodzinny i opiekuńczy (t. j. Dz. U. z 2020 r. poz. 1359).

Stosownie do art. 31 § 1 Kodeksu rodzinnego i opiekuńczego:

Zatem, istotą wspólności majątkowej małżeńskiej, zarówno ustawowej, jak i umownej, jest to, że każdy z małżonków jest współwłaścicielem poszczególnych składników majątku wspólnego (dorobkowego) na zasadach współwłasności łącznej (bezudziałowej).

W świetle art. 35 Kodeksu rodzinnego i opiekuńczego:

W myśl art. 36 § 1 Kodeksu rodzinnego i opiekuńczego:

Art. 36 § 2 Kodeksu rodzinnego i opiekuńczego stanowi, że:

Zgodnie z art. 37 § 1 pkt 1 Kodeksu rodzinnego i opiekuńczego:

Z uwagi na powyższe regulacje prawne w akcie notarialnym dokumentującym tego rodzaju nabycie nieruchomości wymieniani są oboje małżonkowie, jeżeli istnieje między nimi ustawowa wspólność majątkowa. Wspólność wynikająca ze stosunku małżeństwa jest współwłasnością łączną uprawniającą do współposiadania rzeczy wchodzących w skład majątku wspólnego, a w czasie jej trwania żaden z małżonków nie może żądać podziału majątku wspólnego.

Na mocy zapisu zawartego w art. 43 § 1 Kodeksu rodzinnego i opiekuńczego:

Wskazać należy, że nie każda czynność stanowiąca dostawę towarów, w rozumieniu art. 7 ustawy podlega opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług, ponieważ aby dana czynność podlegała opodatkowaniu tym podatkiem, musi być wykonana przez podmiot, który w związku z jej wykonaniem jest podatnikiem podatku od towarów i usług.

Co do zasady, dla uznania, że dostawa towarów podlega opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług, bezwzględnym warunkiem jest „odpłatność” za daną czynność, co wynika wprost z powołanego wyżej przepisu art. 5 ust. 1 pkt 1 ustawy.

Odpłatność oznacza wykonanie czynności (dostawy towarów oraz świadczenia usług) za wynagrodzeniem. W znaczeniu potocznym wynagrodzenie to zapłata za pracę, należność, a także odszkodowanie. Natomiast odpłatny to taki, który wymaga zapłacenia, zwrotu kosztów, płatny.

Z przywołanego przepisu art. 7 ust. 1 pkt 1 ustawy wynika, że czynność polegająca na przeniesieniu z nakazu organu władzy publicznej lub podmiotu działającego w imieniu takiego organu lub przeniesienie z mocy prawa prawa własności towarów (np. nieruchomości) w zamian za odszkodowanie stanowi dostawę towarów. W tej sytuacji bez znaczenia jest fakt, że dostawa nie jest de facto następstwem decyzji właściciela, lecz wynika z nakazu organu władzy publicznej lub z mocy samego prawa. Odszkodowanie w tym przypadku pełni funkcję wynagrodzenia za przeniesienie własności towarów, czyniąc tego rodzaju dostawę faktycznie odpłatną. W konsekwencji, przeniesienie z nakazu organu władzy publicznej lub podmiotu działającego w imieniu takiego organu lub przeniesienie z mocy prawa prawa własności towarów (w tym np. nieruchomości) w zamian za odszkodowanie – na podstawie art. 5 ust. 1 pkt 1 ustawy – podlega opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług.

Opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług nie podlega samo odszkodowanie, lecz stanowiące dostawę towarów przeniesienie własności nieruchomości w zamian za wynagrodzenie przyjmujące formę odszkodowania.

Wynagrodzenie musi mieć konkretny wymiar, a więc musi być konkretną wielkością wyrażalną w pieniądzu. Dostawę można uznać za dokonaną odpłatnie, dopiero gdy istnieje bezpośrednia i jasno zindywidualizowana korzyść po stronie dostawcy towaru. Oznacza to, że przeniesienie z mocy prawa prawa własności towarów nabiera odpłatnego charakteru dopiero w momencie przyznania odszkodowania i ustalenia jego wysokości.

Zakres opodatkowania podatkiem VAT wyznacza nie tylko czynnik przedmiotowy – opodatkowaniu podlega odpłatna dostawa towarów lub odpłatne świadczenie usług, ale także czynnik podmiotowy – czynności muszą być wykonywane przez podatnika.

Stosownie do postanowień art. 15 ust. 1 ustawy :

Według art. 15 ust. 2 ustawy:

Zgodnie z art. 112 ust. 2 ustawy z dnia 21 sierpnia 1997 r. o gospodarce nieruchomościami (t. j. Dz.U. z 2020 r. poz. 1990 ze zm.) :

W myśl art. 128 ust. 1 ustawy o gospodarce nieruchomościami :

Z powołanych przepisów wynika zatem, iż istotą wywłaszczenia jest pozbawienie lub ograniczenie m.in. prawa własności nieruchomości. Dokonuje się tego za odszkodowaniem wypłaconym na rzecz osoby (podmiotu) wywłaszczanego, co poprzedza wydanie aktu prawnego w randze decyzji. Nieruchomość objęta taką procedurą staje się z mocy prawa własnością Skarbu Państwa lub jednostek samorządu terytorialnego. Decyzję ustalającą wysokość odszkodowania wydaje organ administracji publicznej. Z tak określonych zapisów ustawowych wynika jasno, że podmiotem podejmującym cały katalog czynności prawnych jest organ administracji. Nie wymaga się tu współdziałania, czy jakiejkolwiek innej inicjatywy ze strony podmiotu wywłaszczanego.

W związku z powyższym, dostawa towarów i świadczenie usług podlega opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług tylko w sytuacji, gdy czynność dokonana została przez podmiot o statusie podatnika, który działa w takim charakterze w odniesieniu do tej konkretnie czynności. Natomiast dla stwierdzenia, że dla danej transakcji podmiot jest podatnikiem podatku od towarów i usług konieczne jest prowadzenie przez niego działalności gospodarczej w rozumieniu przepisów ustawy.

Jak wyjaśniono wyżej, opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług nie podlega samo odszkodowanie, lecz stanowiące dostawę towarów – przeniesienie własności nieruchomości w zamian za wynagrodzenie przyjmujące formę odszkodowania.

Zgodnie z zapisem art. 2 pkt 15 ustawy ilekroć w dalszych przepisach jest mowa o:

Biorąc pod uwagę przytoczoną definicję działalności gospodarczej (art. 15 ust. 2 ustawy) uznać należy, że działalność rolnicza (art. 2 pkt 15 ustawy) mieści się w pojęciu działalności gospodarczej. W przypadku zatem, gdy dostawy gruntu należącego do gospodarstwa rolnego, dokonuje rolnik będący czynnym zarejestrowanym podatnikiem VAT, to czynność ta realizowana jest w ramach działalności gospodarczej prowadzonej przez tego podatnika.

Z orzeczenia Trybunału Sprawiedliwości Unii Europejskiej z dnia 15 września 2011 r. w sprawach C-180/10 i C-181/10 wynika, że czynności związane ze zwykłym wykonywaniem prawa własności nie mogą same z siebie być uznawane za prowadzenie działalności gospodarczej. Sama liczba i zakres transakcji sprzedaży nie mogą stanowić kryterium rozróżnienia między czynnościami dokonywanymi prywatnie, które znajdują się poza zakresem zastosowania Dyrektywy, a czynnościami stanowiącymi działalność gospodarczą. Podobnie - zdaniem Trybunału - okoliczność, że przed sprzedażą zainteresowany dokonał podziału gruntu na działki w celu osiągnięcia wyższej ceny łącznej. Całość powyższych elementów może bowiem odnosić się do zarządzania majątkiem prywatnym zainteresowanego. Inaczej jest natomiast - wyjaśnił Trybunał – w wypadku, gdy zainteresowany podejmuje aktywne działania w zakresie obrotu nieruchomościami, angażując środki podobne do wykorzystywanych przez producentów, handlowców i usługodawców w rozumieniu art. 9 ust. 1 akapit drugi Dyrektywy.

W powyższym wyroku Trybunał stwierdził, że osoby fizycznej, która prowadziła działalność rolniczą na gruncie nabytym ze zwolnieniem z podatku od wartości dodanej i przekształconym wskutek zmiany planu zagospodarowania przestrzennego niezależnej od woli tej osoby w grunt przeznaczony pod zabudowę, nie można uznać za podatnika podatku od wartości dodanej w rozumieniu art. 9 ust. 1 i art. 12 ust. 1 Dyrektywy 200212, zmienionej Dyrektywą 200238, kiedy dokonuje ona sprzedaży tego gruntu, jeżeli sprzedaż ta następuje w ramach zarządu majątkiem prywatnym tej osoby. Okoliczność, że osoba ta jest "rolnikiem ryczałtowym" w rozumieniu art. 295 ust. 1 pkt 3 Dyrektywy 200212, zmienionej Dyrektywą ..., jest w tym zakresie bez znaczenia. Wskazane orzeczenie Trybunału odnosiło się do rolnika, który korzystał ze zwolnienia od podatku VAT.

Natomiast w przypadku, gdy sprzedaży działki należącej do gospodarstwa rolnego dokonuje rolnik będący czynnym zarejestrowanym podatnikiem VAT należy uznać, że mamy do czynienia z działalnością gospodarczą wykonywaną przez podatnika VAT czynnego.

W tym miejscu podkreślić należy, że pojęcie "majątku prywatnego" nie występuje na gruncie analizowanych przepisów ustawy, jednakże wynika z wykładni art. 15 ust. 2 ustawy, w której zasadnym jest odwołanie się do treści orzeczenia TSUE w sprawie C-291/92 (Finanzamt Uelzen V. Dieter Armbrecht), które dotyczyło kwestii opodatkowania sprzedaży przez osobę, będącą podatnikiem podatku od wartości dodanej, części majątku niewykorzystywanej do prowadzonej działalności gospodarczej, a służącej jej do celów prywatnych. "Majątek prywatny" to zatem taka część majątku danej osoby fizycznej, która nie jest przez nią przeznaczona ani wykorzystywana dla potrzeb prowadzonej działalności gospodarczej.

Ze wskazanego orzeczenia wynika zatem, że podatnik musi w całym okresie posiadania danej nieruchomości wykazywać zamiar wykorzystywania części nieruchomości w ramach majątku osobistego. Przykładem takiego wykorzystania nieruchomości mogłoby być, np. wybudowanie domu dla zaspokojenia własnych potrzeb mieszkaniowych. Potwierdzone to zostało również w wyroku TSUE z dnia 21 kwietnia 2005 r., sygn. akt C-25/03 Finanzamt Bergisch Gladbach v. HE, który stwierdził, że majątek prywatny to mienie wykorzystywane dla zaspokojenia potrzeb własnych.

Z opisu sprawy wynika, że razem ze swoją żoną na zasadach wspólności majątkowej małżeńskiej prowadzi Pan gospodarstwo rolne. W skład gospodarstwa rolnego wchodziły działki nr 1, nr 2, nr 3, nr 4. Dnia 01.07.2015 r. dokonał Pan rejestracji jako czynny podatnik podatku VAT. Nie prowadzi Pan pozarolniczej działalności gospodarczej. Jest i był Pan zarejestrowanym czynnym podatnikiem podatku VAT tylko z tytułu prowadzenia działalności rolniczej. Na podstawie decyzji Wojewody o zezwoleniu na realizację inwestycji drogowej, na własność Skarbu Państwa przeszło prawo własności działek nr 1, nr 2, nr 3, nr 4. Decyzja Wojewody o zezwoleniu na realizację inwestycji drogowej i zatwierdzająca podział nieruchomości stała się ostateczna dnia 06.02.2021 r.

W tym miejscu należy zaznaczyć, że autonomiczność prawa podatkowego wyklucza możliwość interpretacji przepisów, która zakładałaby, że stosunki majątkowe między małżonkami, regulowane przepisami Kodeksu rodzinnego i opiekuńczego, mogą kształtować zakres praw i obowiązków podatników podatku od towarów i usług. Zatem, nie każda czynność, która wywołuje skutki na gruncie prawa cywilnego, będzie takie skutki wywoływała na gruncie prawa podatkowego.

Przechodząc na grunt rozpatrywanej sprawy należy stwierdzić, że fakt prowadzenia działalności rolniczej z tytułu której jest Pan zarejestrowanym czynnym podatnikiem podatku VAT oraz fakt, iż działki nr 1, nr 2, nr 3, nr 4, które są przedmiotem dostawy (wywłaszczenia) należą do prowadzonego przez Pana gospodarstwa rolnego, ma znaczenie dla opodatkowania podatkiem od towarów i usług dostawy tych działek.

Biorąc pod uwagę treść przytoczonych przepisów oraz zawarty we wniosku opis sprawy wskazać należy, że w związku przekazaniem przedmiotowych działek stanowiących współwłasność małżeńską, na mocy decyzji wywłaszczeniowej, za zbywcę (stronę transakcji sprzedaży) należy uznać wyłącznie Pana, przekazanie było dostawą dokonaną w ramach prowadzonej działalności gospodarczej w myśl art. 15 ust. 2 ustawy. Jak wynika z okoliczności sprawy przedmiotem dostawy były działki należące do Pana gospodarstwa rolnego, a z tytułu działalności rolniczej jest Pan zarejestrowanym czynnym podatnikiem podatku VAT. Tym samym, w związku z dostawą działek nr 1, nr 2, nr 3, nr 4 dokonywaną na mocy decyzji wywłaszczeniowej wystąpił Pan jako podatnik VAT, o którym mowa w art. 15 ust. 1 ustawy dla całości transakcji. W konsekwencji, dostawa ww. działek w całości podlega po Pana stronie opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług, jako odpłatna dostawa towarów, na podstawie art. 5 ust. 1 pkt 1 w związku z art. 7 ust. 1 ustawy.

W tym przypadku, odszkodowanie pełni funkcję wynagrodzenia za przeniesienie własności towarów, czyniąc tego rodzaju dostawę faktycznie odpłatną i ze względu na przedmiot, czynność taka objęta jest podatkiem od towarów i usług.

Wykonywana czynność, która podlega opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług, może być albo opodatkowana właściwą stawką podatku VAT, albo może korzystać ze zwolnienia od tego podatku.

W myśl art. 43 ust. 1 pkt 9 ustawy :

W świetle art. 2 pkt 33 ustawy :

Powyższe oznacza, że generalnie opodatkowane podatkiem VAT są dostawy, których przedmiotem są nieruchomości gruntowe zabudowane i niezabudowane, przy czym w przypadku tych ostatnich opodatkowane są wyłącznie te, których przedmiotem są tereny budowlane (przeznaczone pod zabudowę). Pozostałe natomiast dostawy gruntów niezabudowanych, będących gruntami leśnymi, rolnymi itp., nieprzeznaczonymi pod zabudowę – są zwolnione od podatku VAT.

W myśl art. 3 ust. 1 ustawy z dnia 27 marca 2003 r. o planowaniu i zagospodarowaniu przestrzennym (t. j. Dz. U. z 2020 r. poz. 293 ze zm.):

Jak stanowi art. 4 ust. 1 ustawy o planowaniu i zagospodarowaniu przestrzennym:

Zgodnie z art. 4 ust. 2 ustawy o planowaniu i zagospodarowaniu przestrzennym:

O przeznaczeniu nieruchomości stanowią zatem akty prawa miejscowego. Miejscowy plan zagospodarowania przestrzennego – jako źródło prawa miejscowego, a w przypadku jego braku decyzja o warunkach zabudowy – jako akt indywidualny prawa administracyjnego.

Na podstawie art. 11a ust. 1 ustawy z dnia 10 kwietnia 2003 r. o szczególnych zasadach przygotowania i realizacji inwestycji w zakresie dróg publicznych (t. j. Dz. U. z 2020 r. poz. 1363 ze zm.):

Artykuł 11f ust. 1 pkt 6 ustawy o szczególnych zasadach przygotowania i realizacji inwestycji w zakresie dróg publicznych wskazuje:

Według art. 11i ust. 2 ustawy o szczególnych zasadach przygotowania i realizacji inwestycji w zakresie dróg publicznych:

Stosownie do art. 12 ust. 1 ustawy o szczególnych zasadach przygotowania i realizacji inwestycji w zakresie dróg publicznych :

Jak stanowi ust. 3 tego artykułu ustawy o szczególnych zasadach przygotowania i realizacji inwestycji w zakresie dróg publicznych :

Według regulacji ust. 4 powyższego artykułu ustawy o szczególnych zasadach przygotowania i realizacji inwestycji w zakresie dróg publicznych :

Z ust. 4f tego artykułu ustawy o szczególnych zasadach przygotowania i realizacji inwestycji w zakresie dróg publicznych wynika, że :

Na podstawie art. 12 ust. 4a ustawy o szczególnych zasadach przygotowania i realizacji inwestycji w zakresie dróg publicznych:

Zgodnie z art. 12 ust. 4b ustawy o szczególnych zasadach przygotowania i realizacji inwestycji w zakresie dróg publicznych :

W oparciu o art. 12 ust. 5 ustawy o szczególnych zasadach przygotowania i realizacji inwestycji w zakresie dróg publicznych:

W myśl art. 18 ust. 1 ustawy o szczególnych zasadach przygotowania i realizacji inwestycji w zakresie dróg publicznych:

Zgodnie z art. 18 ust. 1a ustawy o szczególnych zasadach przygotowania i realizacji inwestycji w zakresie dróg publicznych:

W oparciu o art. 18 ust. 1d ustawy o szczególnych zasadach przygotowania i realizacji inwestycji w zakresie dróg publicznych:

W myśl art. 18 ust. 1e ustawy o szczególnych zasadach przygotowania i realizacji inwestycji w zakresie dróg publicznych:

Stosownie do treści wyroku Trybunału Sprawiedliwości Unii Europejskiej z dnia 28 marca 1996 r. w sprawie C-468/93 Gemeente Emmen – „teren budowlany” oznacza każdy nieuzbrojony lub uzbrojony teren uznany przez państwa członkowskie za teren z przeznaczeniem pod zabudowę.

Tym samym, w świetle orzeczeń Trybunału Sprawiedliwości za teren budowlany uznać można jedynie taki, który regulacjami prawa krajowego został przeznaczony pod zabudowę.

Wprowadzony do ustawy art. 2 pkt 33, odpowiada więc także treści ww. orzeczenia, gdyż cechę przeznaczenia pod zabudowę ustala się na podstawie określonych wprost w ustawie dokumentów prawa miejscowego.

Zatem, ustawa nakazuje oceniać przeznaczenie określonego gruntu wyłącznie w oparciu o istniejący plan zagospodarowania przestrzennego oraz wydane decyzje o warunkach zabudowy i zagospodarowania terenu.

Z opisu sprawy wynika, że na dzień wywłaszczenia działek nr 1, nr 2, nr 3, nr 4, działki te nie były objęte miejscowym planem zagospodarowania przestrzennego. Jednocześnie, na dzień wywłaszczenia dla tych działek nie była wydana decyzja o warunkach zabudowy. Więc na dzień wywłaszczenia działki te nie były terenami budowalnymi, w rozumieniu art. 2 pkt 33 ustawy.

W przedmiotowej sprawie nie ma znaczenia fakt, iż w stosunku do ww. działek została wydana decyzja wojewody o zezwoleniu na realizację inwestycji drogowej. Zmiana przeznaczenia działek z terenów niebędących terenami przeznaczonymi pod zabudowę na tereny przeznaczone pod zabudowę odbyła się bowiem w tym samym momencie, w którym nieruchomości te stały się z mocy prawa własnością Skarbu Państwa co oznacza, iż w momencie przeniesienia prawa do rozporządzania działkami jak właściciel nie były one traktowane jako tereny budowlane. W pierwszej kolejności bowiem doszło do przejęcia działek na rzecz ww. podmiotu, a następnie do zmiany ich przeznaczenia. Zmiana ta nie wystąpiłaby gdyby nie doszło do czynności wywłaszczenia.

Tym samym, przeniesienie przez Pana z nakazu organu władzy publicznej prawa własności działek nr 1, nr 2, nr 3, nr 4 będących we współwłasności małżeńskiej w zamian za odszkodowanie, w trybie wywłaszczenia, w związku z ich przeznaczeniem pod inwestycję dotyczącą budowy dróg, podlega opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług, na podstawie art. 5 ust. 1 pkt 1 ustawy, jako odpłatna dostawa towarów, o której mowa w art. 7 ust. 1 pkt 1 ustawy. Dla całej transakcji dostawy działek wystąpi Pan jako podatnik VAT, o którym mowa w art. 15 ust. 1 ustawy. Dostawa działek nr 1, nr 2, nr 3, nr 4 korzysta ze zwolnienia od podatku, na podstawie art. 43 ust. 1 pkt 9 ustawy.

W związku z powyższym Pana stanowisko do pytania nr 1 jest prawidłowe.

Przedmiotem Pana wątpliwości jest także kwestia dotycząca ustalenia podstawy opodatkowania z tytułu dostawy działek nr 1, nr 2, nr 3, nr 4 na rzecz Skarbu Państwa.

W myśl art. 29a ust. 1 ustawy o podatku od towarów i usług:

Z przepisu tego wynika, że podstawę opodatkowania w podatku od towarów i usług stanowi wynagrodzenie, które dostawca lub usługodawca otrzymał lub ma otrzymać z tytułu dostawy towarów albo świadczenia usług. Wynagrodzenie to oznacza wartość rzeczywiście otrzymaną (lub która ma być otrzymana) w konkretnym przypadku.

Według art. 29a ust. 6 ustaw:

Powyżej wskazane przepisy określają ogólne zasady odnoszące się do podstawy opodatkowania. A zatem, w myśl tych zasad ogólnych, podstawą opodatkowania jest wszystko, co stanowi zapłatę, którą dokonujący dostawy towarów lub usługodawca otrzymał lub ma otrzymać z tytułu sprzedaży od nabywcy, usługobiorcy lub osoby trzeciej.

Z opisu sprawy wynika, że Wojewoda ustalił odszkodowanie za nabytą z mocy prawa przez Skarb Państwa nieruchomość oznaczoną jako działki nr: 1 o pow. 0,4883 ha, nr 2 o pow. 0,0276 ha, nr 3 o pow. 1,2437 ha, nr 4 o pow. 0,3999 ha nr 1, nr 2, nr 3, nr 4 w następujących kwotach: na rzecz ... z tytułu wygaśnięcia hipoteki w kwocie 503.115 zł, zaś na rzecz Pana i Pani … za prawo własności powiększone o kwotę odpowiadającą wysokości 5% wartości prawa własności nieruchomości z tytułu wydania inwestorowi nieruchomości, w kwocie 349.863 zł. W treści decyzji Wojewoda wskazał, że zasadne jest powiększenie wysokości odszkodowania o 5% wartości nieruchomości tj. o kwotę 40.618,00 zł za wydanie nieruchomości w ciągu 30 dni od dnia zdarzeń o których mowa w art. 18 ust. 1e specustawy drogowej. Kwota 349.863 zł została wypłacona przez ...na rzecz małżonków … dnia 12.10.2022 r. na rachunek bankowy.

Jak wskazano wyżej, sposób ustalenia podstawy opodatkowania określa art. 29a ust. 1 ustawy, który stanowi, że podstawą opodatkowania jest co do zasady wszystko, co stanowi zapłatę, którą dokonujący dostawy towarów lub usługodawca otrzymał lub ma otrzymać z tytułu sprzedaży od nabywcy, usługobiorcy lub osoby trzeciej, włącznie z otrzymanymi dotacjami, subwencjami i innymi dopłatami o podobnym charakterze mającymi bezpośredni wpływ na cenę towarów dostarczanych lub usług świadczonych przez podatnika. Jednocześnie, zgodnie z art. 29a ust. 6 ustawy podstawa opodatkowania obejmuje również wszelkie należności związane z dostawą - w tym podatki i inne opłaty.

Z opisu sprawy wynika, że Wojewoda ustalił odszkodowanie za nabytą z mocy prawa przez Skarb Państwa nieruchomość oznaczoną jako działki nr 1, nr 2, nr 3, nr 4. W treści decyzji Wojewoda wskazał, że zasadne jest powiększenie wysokości odszkodowania o 5% wartości nieruchomości za wydanie nieruchomości w ciągu 30 dni od dnia zdarzeń o których mowa w art. 18 ust. 1e specustawy drogowej. Z powołanego przez Pana ww. przepisu art. 18 ust. 1e ustawy o szczególnych zasadach przygotowania i realizacji inwestycji w zakresie dróg publicznych, jednoznacznie wynika, że w przypadku spełnienia jednego ze wskazanych w nim warunków wysokość odszkodowania powiększa się o kwotę równą 5% wartości nieruchomości. Nie można tym samym uznać, że przyznawana kwota jest zupełnie odrębną kwotą od otrzymanego odszkodowania. W konsekwencji, właściciel nieruchomości otrzymując kwotę równą 5% wartości nieruchomości, o którą powiększa się wysokość odszkodowania, jest zobowiązany tą kwotę uwzględnić w podstawie opodatkowania. Biorąc powyższe pod uwagę oraz fakt, że odszkodowanie stanowi całość zapłaty z tytułu wywłaszczenia należy uznać, że jest to kwota należna z tytułu opisanej transakcji. Jest to zatem kwota obejmująca całość świadczenia należnego Panu z tytułu wywłaszczenia ww. nieruchomości.

Zatem, podstawą opodatkowania z tytułu dostawy działek nr 1, nr 2, nr 3, nr 4 na rzecz Skarbu Państwa jest kwota stanowiąca równowartość przyznanego i wypłaconego odszkodowania powiększonego o 5% wartości nieruchomości za skrócenie terminu wydania nieruchomości do 30 dni, zgodnie z art. 18 ust. 1e ustawy o szczególnych zasadach przygotowywania i realizacji inwestycji w zakresie dróg publicznych.

W związku z powyższym Pana stanowisko do pytania nr 2 jest nieprawidłowe.

Dodatkowe informacje

Informacja o zakresie rozstrzygnięcia

Interpretacja dotyczy stanu faktycznego, który Pan przedstawił i stanu prawnego, który obowiązywał w dacie zaistnienia zdarzenia.

Wydana interpretacja dotyczy tylko sprawy będącej przedmiotem Pana wniosku (zapytania). Inne kwestie, które nie zostały objęte pytaniem wskazanym we wniosku nie mogą być - zgodnie z art. 14b § 1 Ordynacji podatkowej – rozpatrzone.

Należy zauważyć, że stosownie do art. 14b § 1 Ordynacji podatkowej, Dyrektor Krajowej Informacji Skarbowej, na wniosek zainteresowanego, wydaje, w jego indywidualnej sprawie, interpretację przepisów prawa podatkowego (interpretację indywidualną). Zatem należy zaznaczyć, że ta interpretacja nie wywiera skutków prawnych dla Pana żony.

Pouczenie o funkcji ochronnej interpretacji

·Funkcję ochronną interpretacji indywidualnych określają przepisy art. 14k-14nb ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. – Ordynacja podatkowa (t. j. Dz. U. z 2022 r. poz. 2651 ze zm.). Interpretacja będzie mogła pełnić funkcję ochronną, jeśli Pana sytuacja będzie zgodna (tożsama) z opisem stanu faktycznego i zastosuje się Pan do interpretacji.

·Zgodnie z art. 14na § 1 Ordynacji podatkowej:

Zgodnie z art. 14na § 2 Ordynacji podatkowej:

Pouczenie o prawie do wniesienia skargi na interpretację

Ma Pan prawo do zaskarżenia tej interpretacji indywidualnej do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego. Zasady zaskarżania interpretacji indywidualnych reguluje ustawa z dnia 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi – t. j. Dz. U. z 2023 r. poz. 259; dalej jako „PPSA”).

Skargę do Sądu wnosi się za pośrednictwem Dyrektora KIS (art. 54 § 1 PPSA). Skargę należy wnieść w terminie trzydziestu dni od dnia doręczenia interpretacji indywidualnej (art. 53 § 1 PPSA):

• w formie papierowej, w dwóch egzemplarzach (oryginał i odpis) na adres: Krajowa Informacja Skarbowa, ul. Teodora Sixta 17, 43-300 Bielsko-Biała (art. 47 § 1 PPSA), albo
• w formie dokumentu elektronicznego, w jednym egzemplarzu (bez odpisu), na adres Elektronicznej Skrzynki Podawczej Krajowej Informacji Skarbowej na platformie ePUAP: /KIS/SkrytkaESP (art. 47 § 3 i art. 54 § 1a PPSA).

Skarga na interpretację indywidualną może opierać się wyłącznie na zarzucie naruszenia przepisów postępowania, dopuszczeniu się błędu wykładni lub niewłaściwej oceny co do zastosowania przepisu prawa materialnego. Sąd jest związany zarzutami skargi oraz powołaną podstawą prawną (art. 57a PPSA).

Podstawa prawna dla wydania interpretacji

Podstawą prawną dla wydania tej interpretacji jest art. 13 § 2a oraz art. 14b § 1 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. – Ordynacja podatkowa (t. j. Dz. U. z 2022 r. poz. 2651 ze zm.).