Dotyczy ustalenia: - czy przychód, o którym mowa w art. 12 ust. 3 i 3a w związku z art. 12 ust. 4 pkt 1) i art. 12 ust. 4 pkt 9) ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych (dalej: „ustawa o CIT”) z tytułu sprzedaży towarów za pomocą karty podarunkowej (bonu różnego przeznaczenia) powstaje w momencie wykorzystania karty na zakup towarów w wysokości wartości netto sprzedaży (tj. bez podatku VAT według odpowiedniej stawki); - czy w przypadku niewykorzystania karty podarunkowej w okresie jej ważności w całości bądź w części, przychód podatkowy, o którym mowa w art. 12 ust. 3 i 3a w związku z art. 12 ust. 4 pkt 1) ustawy o CIT powstaje dla Spółki w dacie wygaśnięcia ważności karty w wysokości środków, które nie zostały wykorzystane na zakupy towarów; - w przypadku, gdyby Organ uznał stanowisko Wnioskodawcy w zakresie pytania 1 za nieprawidłowe i wskazał, że przychód podatkowy dla Spółki powstaje w dacie sprzedaży karty podarunkowej na rzecz nabywcy, to czy w takiej sytuacji prawidłowe będzie postępowanie Spółki polegające na: a) rozpoznaniu przychodu w dacie sprzedaży karty podarunkowej w kwocie widniejącej na karcie (tj. kwocie za jaką sprzedawana jest karta), a więc kwocie, która zawiera w sobie kwotę potencjalnego podatku VAT według odpowiedniej stawki należnej od zakupu towarów z wykorzystaniem karty podarunkowej, b) korekcie przychodu in minus w okresie, w którym karta została wykorzystana na zakupy opodatkowane stawką VAT 5% lub 23%, o wartość podatku VAT, odpowiednio wg stawki 5% lub 23%.

Interpretacja indywidualna – stanowisko prawidłowe

Szanowni Państwo,

stwierdzam, że Państwa stanowisko w sprawie oceny skutków podatkowych opisanego stanu faktycznego i zdarzenia przyszłego w podatku dochodowym od osób prawnych w zakresie pytania Nr 1 i pytania Nr 2 jest prawidłowe.

Zakres wniosku o wydanie interpretacji indywidualnej

30 kwietnia 2024 r. za pośrednictwem platformy ePUAP wpłynął Państwa wniosek z tego samego dnia o wydanie interpretacji indywidualnej dotyczącej podatku dochodowego od osób prawnych, w zakresie ustalenia:

- czy przychód, o którym mowa w art. 12 ust. 3 i 3a w związku z art. 12 ust. 4 pkt 1) i art. 12 ust. 4 pkt 9) ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych (dalej: „ustawa o CIT”) z tytułu sprzedaży towarów za pomocą karty podarunkowej (bonu różnego przeznaczenia) powstaje w momencie wykorzystania karty na zakup towarów w wysokości wartości netto sprzedaży (tj. bez podatku VAT według odpowiedniej stawki);

- czy w przypadku niewykorzystania karty podarunkowej w okresie jej ważności w całości bądź w części, przychód podatkowy, o którym mowa w art. 12 ust. 3 i 3a w związku z art. 12 ust. 4 pkt 1) ustawy o CIT powstaje dla Spółki w dacie wygaśnięcia ważności karty w wysokości środków, które nie zostały wykorzystane na zakupy towarów;

- w przypadku, gdyby Organ uznał stanowisko Wnioskodawcy w zakresie pytania 1 za nieprawidłowe i wskazał, że przychód podatkowy dla Spółki powstaje w dacie sprzedaży karty podarunkowej na rzecz nabywcy, to czy w takiej sytuacji prawidłowe będzie postępowanie Spółki polegające na:

 a) rozpoznaniu przychodu w dacie sprzedaży karty podarunkowej w kwocie widniejącej na karcie (tj. kwocie za jaką sprzedawana jest karta), a więc kwocie, która zawiera w sobie kwotę potencjalnego podatku VAT według odpowiedniej stawki należnej od zakupu towarów z wykorzystaniem karty podarunkowej,

 b) korekcie przychodu in minus w okresie, w którym karta została wykorzystana na zakupy opodatkowane stawką VAT 5% lub 23%, o wartość podatku VAT, odpowiednio wg stawki 5% lub 23%.

Treść wniosku jest następująca:

Opis stanu faktycznego/zdarzenia przyszłego

E. Sp. z o.o. (dalej: „Spółka”, „E.” lub „Wnioskodawca”) jest spółką posiadającą siedzibę na terytorium Rzeczypospolitej Polskiej oraz czynnym podatnikiem podatku od towarów i usług. Głównym przedmiotem prowadzonej działalności gospodarczej jest sprzedaż detaliczna (…) prowadzona w wyspecjalizowanych sklepach.

Spółka sprzedaje karty podarunkowe E. Karta podarunkowa E. jest wystawiana na określoną kwotę pieniężną (np. 100 zł) i można ją nabyć w sklepach stacjonarnych E. na terenie Polski. Płatność za kartę dokonywana jest w momencie jej wydania. Kartę można następnie wykorzystać na dowolne zakupy towarów oferowanych przez Spółkę w dowolnym salonie stacjonarnym E. na terenie Polski. Karta nie może być wykorzystana na zakupy online.

Karta stanowi tzw. bon różnego przeznaczenia (MPV) w rozumieniu art. 2 pkt 44 ustawy z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług, tj. co najmniej jeden z elementów bonu nie jest znany w chwili wydania/sprzedaży bonu. W przypadku karty podarunkowej E. nie jest znana stawka podatku VAT właściwa dla towaru lub usługi, który zostanie nabyty za pośrednictwem karty. Środki wskazane na karcie mogą zostać bowiem wydatkowane zarówno na towary opodatkowane stawką 23%, jak i stawką 5% (np. (…)). Dopiero w momencie zakupu realizowanego za pośrednictwem karty podarunkowej znana jest stawka VAT właściwa dla kupowanego towaru. Innymi słowy, na moment sprzedaży karty podarunkowej Wnioskodawca nie wie, kiedy i czy będzie miała miejsce sprzedaż towaru z wykorzystaniem tej karty, ani jaka stawka podatku VAT zostanie zastosowana do tej sprzedaży.

Karty można użyć jednokrotnie bądź wielokrotnie aż do wyczerpania jej salda (kwoty wskazanej na karcie). Ważność karty wygasa 12 miesięcy od daty jej zakupu, co oznacza, że zakupu towarów lub usług przy pomocy karty można dokonać tylko w określonym dla danej karty czasie. Po upływie ważności karty, środki pieniężne zgromadzone na karcie, a niewydatkowane na towary przechodzą na własność Wnioskodawcy.

Karty nie można wymienić na gotówkę. Nie jest możliwe wydanie reszty w przypadku użycia karty.

Spółka rozpoznaje przychód podatkowy w dacie wykorzystania karty na nabycie określonego towaru w sklepie stacjonarnym E. Wtedy bowiem ma miejsce dostawa towarów opodatkowane podatkiem dochodowym i wtedy dopiero znana jest definitywna kwota przychodu Spółki – po dokonaniu zakupu wiadomo bowiem, jaka była wartość netto sprzedaży (przychód podlegający opodatkowaniu CIT), jaką stawkę VAT zastosowano do sprzedaży (23%, 5%) i jaka była kwota należnego podatku VAT.

W przypadku niewykorzystania środków na karcie przez jej posiadacza w okresie ważności karty, Spółka rozpoznaje przychód podatkowy w wysokości tych niewykorzystanych środków na dzień wygaśnięcia karty.

Pytania

 1. Czy przychód, o którym mowa w art. 12 ust. 3 i 3a w związku z art. 12 ust. 4 pkt 1) i art. 12 ust. 4 pkt 9) ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych (dalej: „ustawa o CIT”) z tytułu sprzedaży towarów za pomocą karty podarunkowej (bonu różnego przeznaczenia) powstaje w momencie wykorzystania karty na zakup towarów w wysokości wartości netto sprzedaży (tj. bez podatku VAT według odpowiedniej stawki)?

 2. Czy w przypadku niewykorzystania karty podarunkowej w okresie jej ważności w całości bądź w części, przychód podatkowy, o którym mowa w art. 12 ust. 3 i 3a w związku z art. 12 ust. 4 pkt 1) ustawy o CIT powstaje dla Spółki w dacie wygaśnięcia ważności karty w wysokości środków, które nie zostały wykorzystane na zakupy towarów?

 3. W przypadku, gdyby Organ uznał stanowisko Wnioskodawcy w zakresie pytania 1 za nieprawidłowe i wskazał, że przychód podatkowy dla Spółki powstaje w dacie sprzedaży karty podarunkowej na rzecz nabywcy, to czy w takiej sytuacji prawidłowe będzie postępowanie Spółki polegające na:

 a) rozpoznaniu przychodu w dacie sprzedaży karty podarunkowej w kwocie widniejącej na karcie (tj. kwocie za jaką sprzedawana jest karta), a więc kwocie, która zawiera sobie kwotę potencjalnego podatku VAT według odpowiedniej stawki należnej od zakupu towarów z wykorzystaniem karty podarunkowej,

 b) korekcie przychodu in minus w okresie, w którym karta została wykorzystana na zakupy opodatkowane stawką VAT 5% lub 23%, o wartość podatku VAT, odpowiednio wg stawki 5% lub 23%?

Państwa stanowisko w sprawie

 1. W ocenie Wnioskodawcy, przychód z tytułu sprzedaży towarów za pomocą karty podarunkowej (bonu różnego przeznaczenia) powstaje w momencie wykorzystania karty na zakup towarów. Wtedy bowiem ma miejsce wydanie towarów opodatkowane CIT i wtedy dopiero znana jest definitywna kwota przychodu Spółki – po dokonaniu zakupu wiadomo bowiem, jaka była wartość netto sprzedaży (przychód podlegający opodatkowaniu), jaką stawkę VAT zastosowano do sprzedaży (23%, 5%) i jaka była kwota należnego podatku VAT.

 2. W ocenie Wnioskodawcy, w przypadku niewykorzystania karty podarunkowej (bonu różnego przeznaczenia) w całości bądź w części przychód podlegający opodatkowaniu należy rozpoznać w dacie wygaśnięcia ważności karty w wysokości środków, które nie zostały wykorzystane na zakupy towarów lub usług.

Uzasadnienie stanowiska do pytania nr 1

W ocenie Wnioskodawcy, przychód z tytułu sprzedaży towarów za pomocą karty podarunkowej (bonu różnego przeznaczenia w rozumieniu art. 2 pkt 44 ustawy z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług) powstaje w momencie wykorzystania karty na zakup towarów. Wtedy bowiem ma miejsce wydanie towarów opodatkowane CIT i wtedy dopiero znana jest definitywna kwota przychodu Spółki – po dokonaniu zakupu wiadomo bowiem, jaka była wartość netto sprzedaży (przychód podlegający opodatkowaniu), jaką stawkę VAT zastosowano do sprzedaży (czy 23% czy 5%) i jaka była kwota należnego podatku VAT.

Natomiast należność otrzymywana przez Spółkę za sprzedaż karty na rzecz jej nabywcy stanowi zaliczkę na poczet przyszłych dostaw towarów, które zostaną wykonane w następnych okresach sprawozdawczych – taka zaliczka zaś nie stanowi przychodu podatkowego.

W myśl art. 12 ust. 3 ustawy o CIT, za przychody związane z działalnością gospodarczą i z działami specjalnymi produkcji rolnej, osiągnięte w roku podatkowym, a także za przychody uzyskane z zysków kapitałowych, z wyłączeniem przychodów, o których mowa w art. 7b ust. 1 pkt 1, uważa się także należne przychody, choćby nie zostały jeszcze faktycznie otrzymane, po wyłączeniu wartości zwróconych towarów, udzielonych bonifikat i skont.

Zgodnie z art. 12 ust. 3a ustawy o CIT, za datę powstania przychodu, o którym mowa w ust. 3, uważa się, z zastrzeżeniem ust. 3c-3g oraz 3j-3m, dzień wydania rzeczy, zbycia prawa majątkowego lub wykonania usługi, albo częściowego wykonania usługi, nie później niż dzień:

1) wystawienia faktury albo

2) uregulowania należności.

Z powołanych wyżej przepisów wynika, że co do zasady, przychód podatkowy powinien być rozpoznany w dacie najwcześniejszego ze zdarzeń wskazanych w tym przepisie.

Karta podarunkowa, określana często zamiennie jako voucher, to elektroniczny odpowiednik bonu towarowego. Realizując kartę podarunkową, jej posiadacz może dokonać zakupów w określonym punkcie sprzedaży, do wartości wyrażonego na karcie kwotowego limitu.

W tym miejscu wyjaśnić należy pojęcie „karta podarunkowa” oraz „voucher”.

Karta podarunkowa jest dokumentem, który poświadcza przysługujące jej posiadaczowi uprawnienia, np. do otrzymania w oznaczonym terminie pewnego świadczenia lub towaru. Sprzedaż karty nie skutkuje wydaniem towaru (rzeczy) ani świadczeniem usługi (to może nastąpić dopiero później), sama karta zaś nie jest rzeczą ani prawem majątkowym, nie mieści się także w pojęciu „usługa”.

Natomiast „voucher”, zgodnie ze Słownikiem Języka Polskiego (www.sjp.pl) to:

1) dowód na piśmie,

2) dokument świadczący o zawarciu transakcji,

3) oświadczenie lub upoważnienie na piśmie,

4) certyfikat, list uwierzytelniający.

Z powyższego wynika, że karta podarunkowa (voucher) jest substytutem (miernikiem) pieniądza i umożliwia jedynie dokonanie zapłaty za świadczenia realizowane w przyszłości, które będą polegały na wydaniu/sprzedaży towarów w ramach działalności gospodarczej prowadzonej przez Spółkę. Karta ta w swej istocie zastępuje środki pieniężne, za które zwyczajowo nabywa się towary.

Należy zatem uznać, że samo wydanie (sprzedaż) karty podarunkowej jako nośnika określonej wartości pieniężnej nie jest wydaniem towaru ani świadczeniem usługi. Ponadto, wynikające z otrzymanej karty podarunkowej czy też z otrzymanego vouchera uprawnienia (np. do nabycia towaru), niekoniecznie muszą zostać w przyszłości zrealizowane.

Mając powyższe na uwadze, nie ulega wątpliwości, że w opisanym we wniosku stanie faktycznym i zdarzeniu przyszłym, przychód podatkowy dla Spółki nie powstaje w dacie wydania/sprzedaży karty podarunkowej, jako że czynność ta nie stanowi ani dostawy towaru ani świadczenia usługi.

W ocenie Wnioskodawcy nie można także przyjąć, że przychód podatkowy z tytułu sprzedaży kart powinien powstawać w dacie otrzymania od nabywcy należności za sprzedane karty.

W tym miejscu należy wskazać, że ustawa o CIT reguluje sytuacje, w której otrzymanie środków pieniężnych nie stanowi przychodu podatkowego.

Stosownie bowiem do art. 12 ust. 4 pkt 1) ustawy o CIT, do przychodów nie zalicza się pobranych wpłat lub zarachowanych należności na poczet dostaw towarów i usług, które zostaną wykonane w następnych okresach sprawozdawczych (…).

Powyższa regulacja to przepis szczególny, wykluczający uznawanie za przychód kwot faktycznie otrzymywanych przez podatnika oraz kwot należnych podatnikowi, pod warunkiem, że stanowią one zapłatę na poczet dostaw towarów i usług, które zostaną wykonane w następnych okresach sprawozdawczych (latach podatkowych).

Z jednej więc strony ustawodawca dla celów rozliczenia podatku dochodowego od osób prawnych nakazuje rozpoznawać przychód m.in. z chwilą uregulowania należności, z drugiej jednak strony wskazuje, że przychodem nie będzie wpłata pobrana na poczet późniejszych dostaw.

Podsumowując, otrzymaną zapłatę za wydanie karty podarunkowej należy traktować jako zaliczkę na poczet późniejszego wydania towaru wyłączoną z przychodów na podstawie art. 12 ust. 4 pkt 1) ustawy o CIT. W ocenie Spółki nie będzie to też zaliczka na 100% wartości umowy, bowiem karta podarunkowa może zostać zrealizowana na nieznaną kwotę, która może być wyższa lub niższa niż wartość wskazana na karcie podarunkowej.

Spółka pragnie wskazać, że za przychód podatkowy w rozumieniu przepisów prawa podatkowego mogą zostać uznane tylko takie przysporzenie podatnika, które mają charakter definitywny, tj. w sposób bezzwrotny i trwały powiększają jego majątek. Przychody należne to bowiem wszelkiego rodzaju przychody, co do których przysługuje podatnikowi uprawnienie do ich dochodzenia, czyli takie, które wynikają z konkretnego stosunku prawnego. „Należność” odnosi się zarówno do możliwości dochodzenia konkretnego świadczenia oraz do powinności jego spełnienia. Oznacza to, że powstanie przychodów należnych związane jest z powstaniem wierzytelności. Ponieważ wierzytelność to termin wywodzący się z prawa cywilnego, to przychodami należnymi są przychody wymagalne w rozumieniu prawa cywilnego, tj. możliwe do prawnie skutecznego ich dochodzenia. Stanowisko to potwierdzają także przedstawiciele doktryny, w ocenie których „przychodem podatkowym są wyłącznie tylko takie wartości, które definitywnie powiększają aktywa osoby prawnej” (vide: P. Małecki, M. Mazurkiewicz, Komentarz do art. 12 ustawy o CIT; CIT. Komentarz, Lex, 2012).

Mając powyższe na względzie, w analizowanym stanie faktycznym i zdarzeniu przyszłym kluczowa jest okoliczność, że w przypadku bonów różnego przeznaczenia (MPV), tj. karty podarunkowej sprzedawanej przez E., na moment wydania/sprzedaży karty nie jest znana kwota netto, która – zgodnie z przepisami ustawy o CIT – może stanowić przychód opodatkowany CIT. Wynika to z faktu, że na ten moment nie jest znana stawka VAT jaka będzie zastosowana do danego zakupu.

W myśl art. 12 ust. 4 pkt 9) ustawy o CIT, do przychodów nie zalicza się należnego podatku od towarów i usług.

Należy podkreślić, że z wykorzystaniem karty będą dokonywane zakupy opodatkowane VAT, gdzie zastosowanie może znaleźć stawka 23% lub 5%. Oznacza to, że na moment wydania karty, nie jest znana stawka podatku VAT, jaka obciąży przyszłe zakupy, a co za tym idzie – nie jest znana kwota netto (przychód dla celów CIT).

W konsekwencji, nie można uznać, że na moment sprzedaży karty wartość przychodu Spółki ma charakter trwały i definitywny. O trwałości i definitywności przysporzenia (przychodu) po stronie Spółki zdecyduje dopiero moment, w którym za pomocą karty zostaną sprzedane towary oferowane przez E. Przychód ten – w definitywnie określonej wysokości – będzie znany w dacie sprzedaży towarów za pomocą karty i wtedy Spółka powinna go ująć do opodatkowania w kwocie netto sprzedaży (bez należnego od sprzedaży VAT).

A contrario, nie znając zatem kwoty przychodu na dzień wydania/sprzedaży karty, która to kwota będzie dopiero znana na moment wykorzystania karty na konkretne zakupy, nie można uznać, że przychód podatkowy powstaje dla Spółki w dniu sprzedaży karty.

Podsumowując, w ocenie Wnioskodawcy, przychód z tytułu sprzedaży towarów za pomocą karty podarunkowej (bonu różnego przeznaczenia) powstaje w momencie wykorzystania karty na zakup towarów.

Uzasadnienie stanowiska do pytania nr 2

W ocenie Wnioskodawcy, w przypadku niewykorzystania karty podarunkowej (bonu różnego przeznaczenia) w całości bądź w części, przychód podlegający opodatkowaniu należy rozpoznać w dacie wygaśnięcia ważności karty w wysokości środków, które nie zostały wykorzystane na zakupy towarów. Po tej dacie korzystanie z karty podarunkowej przestaje być możliwe.

Gdy nabywca nie zrealizuje karty podarunkowej posiadającej z góry określony termin ważności, momentem rozpoznania przychodu podatkowego przez Wnioskodawcę będzie dzień, w którym upłynął termin wyznaczony na jej/jego realizację, bowiem jest to dzień przekształcenia się przedpłaty/zaliczki (o której jest mowa w uzasadnieniu stanowiska Wnioskodawcy do pytania nr 1) w definitywne i trwałe przysporzenie majątkowe Spółki. Dopiero w tym dniu środki pieniężne za wydanie karty i niewykorzystane przez klienta na zakupy towarów lub usług od E. uzyskają cechę definitywności, powiększając tym samym majątek Spółki.

Stanowisko prezentowane przez Wnioskodawcę w zakresie pytania nr 1 oraz pytania nr 2 znajduje odzwierciedlenie w licznych interpretacjach prawa podatkowego wydawanych przez organy podatkowe, np.:

-Interpretacja indywidualna Dyrektora Krajowej Informacji Skarbowej z dnia 17 listopada 2023 r., Znak: 0111-KDIB2-1.4010.368.2023.4.AJ, w której organ uznał, że: „Odnosząc się do kolejnej kwestii ustalenia, w którym momencie mają Państwo obowiązek rozpoznania przychodu do opodatkowania w podatku dochodowym od osób prawnych z tytułu sprzedaży towarów opłaconych przy użyciu Karty, wskazać należy, że przychód ten powstanie w dniu wydania towarów, tj. w dniu skorzystania z Karty przez klienta. (…) W odniesieniu do pytania dotyczącego momentu rozpoznania przychodu w podatku dochodowym od osób prawnych z tytułu środków pieniężnych (punktów) zgromadzonych, a niewykorzystanych na Karcie, po upływie jej ważności wskazać należy, że w sytuacji gdy klient nie zrealizuje Karty przedpłaconej posiadającej z góry określony termin ważności, momentem rozpoznania przychodu podatkowego przez Wnioskodawcę będzie dzień, w którym upłynął termin wyznaczony na jej realizację (dzień przekształcenia się przedpłaty w definitywne przysporzenie majątkowe). W tym dniu otrzymane od Klienta środki pieniężne za wydanie/doładowanie Karty i niewykorzystane przez Klienta na zakupy uzyskają cechę definitywności, powiększając tym samym majątek obrotowy Spółki i w tym dniu będą Państwo zobowiązani do rozpoznania przychodu podatkowego”;

- Interpretacja indywidualna Dyrektora Krajowej Informacji Skarbowej z dnia 29 września 2023 r., Znak: 0111-KDIB1-1.4010.387.2023.4.MF, w której organ uznał: „Odnosząc się do pierwszej z wątpliwości zgodzić się należy z Państwem, iż w dacie wydania Karty przedpłaconej nie dojdzie do wydania rzeczy, wykonania usługi lub zbycia prawa majątkowego. Zatem środki pieniężne otrzymane za wydanie ww. Karty nie stanowią w dacie wydania Karty trwałego przysporzenia dla Państwa. Mając powyższe na względzie, stwierdzić należy, że nie będą Państwo zobowiązani do rozpoznania przychodu w dacie wydania (sprzedaży) Karty i otrzymanych środków pieniężnych za jej wydanie. Państwa stanowisko w zakresie pytania nr 4 należy więc uznać za prawidłowe. Odnosząc się zatem do kwestii ustalenia, w którym momencie mają Państwo obowiązek rozpoznania przychodu do opodatkowania w podatku dochodowym od osób prawnych z tytułu sprzedaży towarów przy pomocy Karty, wskazać należy, że przychód ten powstanie w dniu wydania towarów, tj. w dniu realizacji Karty przez klienta. Państwa stanowisko w zakresie pytania nr 5 należy więc uznać za prawidłowe. (…) Wskazać zatem należy, że w sytuacji gdy klient nie zrealizuje Karty przedpłaconej posiadającej z góry określony termin ważności (tj. 12 miesięcy), momentem rozpoznania przychodu podatkowego przez Wnioskodawcę będzie dzień, w którym upłynął termin wyznaczony na jej realizację (dzień przekształcenia się przedpłaty w definitywne przysporzenie majątkowe). W tym dniu otrzymane od Klienta środki pieniężne za wydanie Karty i niewykorzystane przez Klienta na zakupy uzyskają cechę definitywności, powiększając tym samym majątek obrotowy Spółki i w tym dniu będą Państwo zobowiązani do rozpoznania przychodu podatkowego”;

- Interpretacja indywidualna Dyrektora Krajowej Informacji Skarbowej z dnia 22 kwietnia 2022 r., Znak: 0111-KDIB1-1.4010.103.2022.1.AW, w której organ uznał: „Mając powyższe na uwadze, należy zgodzić się z Wnioskodawcą, że w opisanym we wniosku stanie faktycznym, przychód podatkowy powstanie w momencie wykorzystania bonu (karty podarunkowej/vouchera) przez klienta na nabycie określonego towaru czy też usługi. Natomiast w sytuacji, gdy klient nie zrealizuje bonu (karty podarunkowej/vouchera) posiadającego z góry określony termin ważności, momentem rozpoznania przychodu podatkowego przez Wnioskodawcę będzie dzień, w którym upłynął termin wyznaczony na jego realizację (dzień przekształcenia się przedpłaty w definitywne przysporzenie majątkowe). W tym dniu Wnioskodawca zobowiązany będzie do rozpoznania przychodu podatkowego”;

- Interpretacja indywidualna Dyrektora Krajowej Informacji Skarbowej z dnia 3 listopada 2021 r., Znak: 0111-KDIB1-3.4010.410.2021.4.JKT, w której organ uznał: „Mając powyższe na uwadze, należy zgodzić się z Wnioskodawcą, że w opisanym we wniosku zdarzeniu, przychód podatkowy powstanie w momencie wykorzystania bonu (karty podarunkowej/vouchera) przez klienta na nabycie określonego towaru, czy też usługi. Natomiast w sytuacji, gdy klient nie zrealizuje karty podarunkowej/vouchera posiadającej z góry określony termin ważności, momentem rozpoznania przychodu podatkowego przez Wnioskodawcę będzie dzień, w którym upłynął termin wyznaczony na jej/jego realizację (dzień przekształcenia się przedpłaty w definitywne przysporzenie majątkowe). W tym dniu Wnioskodawca zobowiązany będzie do rozpoznania przychodu podatkowego”;

- Interpretacja indywidualna Dyrektora Krajowej Informacji Skarbowej z dnia 17 lutego 2020 r., Znak: 0111-KDIB1-1.4010.483.2019.2.MF, w której organ odstąpił od uzasadnienia prawnego dokonanej oceny oraz uznał stanowisko wnioskodawcy za prawidłowe, zgodnie z którym: „Z tej też przyczyny nie jest możliwe potraktowanie otrzymanych wpłat za wydanie karty podarunkowej/vouchera za przychód podatkowy. Dopiero zatem zrealizowanie karty podarunkowej/vouchera (wydanie rzeczy, wykonanie usługi) będzie skutkowało powstaniem obowiązku podatkowego w zakresie podatku dochodowego od osób prawnych dla Spółki. Natomiast w sytuacji, gdy w oznaczonym terminie klient nie zrealizuje uprawnień wynikających z karty podarunkowej/vouchera, Spółka będzie miała obowiązek rozpoznania przychodu w wysokości niewykorzystanej przez klienta w dniu, w którym upłynie termin ważności karty podarunkowej/ vouchera”;

- Interpretacja indywidualna Dyrektora Krajowej Informacji Skarbowej z dnia 8 lipca 2019 r., Znak: 0111-KDIB1-1.4010.131.2019.2.MF, w której organ uznał: „Mając powyższe na względzie, wskazać należy, że karta przedpłacona jest dokumentem, który poświadcza przysługujące jego posiadaczowi uprawnienia, np. do otrzymania w oznaczonym terminie pewnego świadczenia lub towaru. Podkreślić należy przy tym, że sprzedaż karty nie skutkuje wydaniem towaru, ani świadczeniem usługi, karta nie jest rzeczą, ani prawem majątkowym, nie mieści się także w pojęciu „usługa”. Karta przedpłacona jest substytutem pieniądza i umożliwia jedynie dokonanie zapłaty za świadczenia zrealizowane w przyszłości, które będą polegały na wydaniu towarów/wykonaniu usługi w ramach działalności gospodarczej. Należy zatem uznać, iż wydanie (sprzedaż) karty przedpłaconej nie jest wydaniem towaru, ani świadczeniem usługi. Wynikające z zakupionej (otrzymanej) karty przedpłaconej uprawnienia, niekoniecznie muszą zostać w przyszłości zrealizowane przez klienta. Zgodzić się zatem należy z Wnioskodawcą, iż w dacie nabycia karty przedpłaconej przez klienta, niezależnie od faktu, czy karta ta była/będzie, czy też nie była/będzie miała określonego terminu ważności, po stronie Wnioskodawcy przychód podatkowy nie wystąpi”;

- interpretacja Dyrektora Krajowej Informacji Skarbowej z 15 października 2018 r., Znak: 0111-KDIB2-1.4010.285.2018.6.AP, w której organ uznał: „Skoro przychód podatkowy winien być, co do zasady, rozpoznany w momencie wydania towaru lub wykonania usługi, toteż otrzymaną zapłatę za kartę podarunkową/voucher, należy traktować jako zaliczkę na poczet późniejszego wykonania usługi. Tego rodzaju przysporzenia są wyłączone z przychodów na podstawie cyt. art. 12 ust. 4 pkt 1 ustawy o CIT. Z tej też przyczyny nie jest możliwe potraktowanie otrzymanych wpłat za wydanie karty podarunkowej/vouchera za przychód podatkowy. Dopiero zatem zrealizowanie karty podarunkowej/vouchera (wydanie rzeczy, wykonanie usługi) będzie skutkowało powstaniem obowiązku podatkowego w zakresie podatku dochodowego od osób prawnych dla Spółki. Natomiast w sytuacji, gdy w oznaczonym terminie klient nie zrealizuje uprawnień wynikających z karty podarunkowej/vouchera, Spółka będzie miała obowiązek rozpoznania przychodu w wysokości niewykorzystanej przez klienta w dniu, w którym upłynie termin ważności karty podarunkowej/ vouchera”;

- interpretacja Dyrektora Izby Skarbowej w Bydgoszczy z dnia 27 lutego 2017 r., Znak: 0461-ITPB3.4510.693.2016.1.AK, w której organ uznał, że: „Skoro przychód podatkowy winien być rozpoznany w momencie wydania towaru lub wykonania usługi, toteż otrzymaną zapłatę za voucher należy traktować jako zaliczkę na poczet późniejszego wykonania usługi. Tego rodzaju przysporzenia są wyłączone z przychodów na podstawie art. 12 ust. 4 pkt 1 ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych, w myśl którego do przychodów nie zalicza się pobranych wpłat lub zarachowanych należności na poczet dostaw towarów i usług, które zostaną wykonane w następnych okresach sprawozdawczych. Dopiero zrealizowanie vouchera (wykonanie usługi) będzie implikowało powstanie obowiązku podatkowego w zakresie podatku dochodowego od osób prawnych dla Spółki. Natomiast w przypadku, gdy voucher w całości bądź w części nie zostanie zrealizowany w okresie jego ważności, Spółka będzie miała obowiązek rozpoznania przychodu w wysokości niewykorzystanej przez klienta w dniu, w którym upłynie termin ważności vouchera. Natomiast w sytuacji, gdy w oznaczonym terminie klient nie zrealizuje uprawnień wynikających z vouchera, Spółka będzie miała obowiązek rozpoznania przychodu w wysokości niewykorzystanej przez klienta, w dniu, w którym upłynie termin ważności vouchera”.

Ocena stanowiska

Stanowisko, które przedstawili Państwo we wniosku w zakresie pytania Nr 1 i pytania Nr 2 jest prawidłowe.

Uzasadnienie interpretacji indywidualnej

Zgodnie z art. 12 ust. 1 pkt 1 ustawy z dnia 15 lutego 1992 r. o podatku dochodowym od osób prawnych (t.j. Dz.U. z 2023 r., poz. 2805 ze zm., dalej „ustawa o CIT”):

W myśl art. 12 ust. 3 ustawy o CIT,

Ustawa o podatku dochodowym od osób prawnych nie definiuje ściśle pojęcia przychodu podatkowego. Ustawodawca ograniczył się w tym zakresie do wskazania w art. 12 ust. 1 ustawy o CIT przykładowych przysporzeń, zaliczanych do tej kategorii. Jednakże z treści art. 12 ustawy o CIT wynika, że pojęcie „przychodu” jest bardzo szerokie i obejmuje m.in. wszystkie otrzymane pieniądze z zastrzeżeniem wyjątków wskazanych w przepisach. Wyjątkiem takim zgodnie z art. 12 ust. 4 pkt 9 ww. ustawy jest m.in. kwota należnego podatku od towarów i usług.

Ogólną zasadę ustalania momentu uzyskania przychodu związanego z działalnością gospodarczą oraz z działami specjalnymi produkcji rolnej określa art. 12 ust. 3a ustawy o CIT:

za datę powstania przychodu, o którym mowa w ust. 3, uważa się, z zastrzeżeniem ust. 3c-3g oraz 3j-3m, dzień wydania rzeczy, zbycia prawa majątkowego lub wykonania usługi, albo częściowego wykonania usługi, nie później niż dzień:

1) wystawienia faktury albo

2) uregulowania należności.

Z powołanych wyżej przepisów wynika, że co do zasady, przychód podatkowy powinien być rozpoznany przez podmiot gospodarczy w dacie najwcześniejszego ze zdarzeń wskazanych w tym przepisie.

Zgodnie z art. 12 ust. 3c ustawy o CIT:

Ponadto, zgodnie z art. 12 ust. 3e ustawy o CIT:

Jednocześnie wskazać należy, że za przychód podatkowy w rozumieniu przepisów prawa podatkowego mogą zostać uznane tylko takie przysporzenia podatnika, które mają charakter definitywny, tj. w sposób bezzwrotny i trwały powiększają jego majątek. Przychody należne to bowiem wszelkiego rodzaju przychody, co do których przysługuje podatnikowi uprawnienie do ich dochodzenia, czyli takie, które wynikają z konkretnego stosunku prawnego. „Należność” odnosi się zarówno do możliwości dochodzenia konkretnego świadczenia oraz do powinności jego spełnienia. Oznacza to, że powstanie przychodów należnych związane jest z powstaniem wierzytelności. Ponieważ wierzytelność to termin wywodzący się z prawa cywilnego, to przychodami należnymi są przychody wymagalne w rozumieniu prawa cywilnego, tj. możliwe do prawnie skutecznego ich dochodzenia. Stanowisko to potwierdzają także przedstawiciele doktryny, w ocenie których „przychodem podatkowym są wyłącznie tylko takie wartości, które definitywnie powiększają aktywa osoby prawnej” (tak: P. Małecki, M. Mazurkiewicz, Komentarz do art. 12 u.p.d.o.p., CIT. Komentarz, Lex, 2012).

Ustawodawca przewidział również sytuację, w której otrzymanie środków pieniężnych przychodu podatkowego nie stanowi. Bowiem zgodnie z art. 12 ust. 4 pkt 1 ustawy o CIT:

Jest to zatem przepis szczególny, wykluczający uznawanie za przychód kwot faktycznie otrzymywanych przez podatnika oraz kwot należnych podatnikowi pod warunkiem, że stanowią one zapłatę na poczet dostaw towarów i usług, które zostaną wykonane w następnych okresach sprawozdawczych (latach podatkowych). Z jednej więc strony ustawodawca dla celów rozliczenia z podatku dochodowego od osób prawnych rozpoznaje przychód z chwilą uregulowania należności, z drugiej jednak strony wskazuje, że przychodem nie będzie wpłata pobrana na poczet późniejszych dostaw.

W tym miejscu wyjaśnić należy pojęcie karta podarunkowa oraz voucher.

Karta podarunkowa jest dokumentem, który poświadcza przysługujące jego posiadaczowi uprawnienia, np. do otrzymania w oznaczonym terminie pewnego świadczenia lub towaru. Sprzedaż karty nie skutkuje wydaniem towaru ani świadczeniem usługi, karta nie jest rzeczą ani prawem majątkowym, nie mieści się także w pojęciu „usługa”.

Zgodnie ze Słownikiem Języka Polskiego (www.sjp.pl) „voucher” to:

1) dowód na piśmie,

2) dokument świadczący o zawarciu transakcji,

3) oświadczenie lub upoważnienie na piśmie,

4) certyfikat, list uwierzytelniający.

Z powyższego wynika, że voucher jest substytutem pieniądza i umożliwia jedynie dokonanie zapłaty za świadczenia zrealizowane w przyszłości, które będą polegały na wydaniu towarów/wykonaniu usługi w ramach działalności gospodarczej. Należy zatem uznać, że także wydanie (sprzedaż) vouchera nie jest wydaniem towaru ani świadczeniem usługi.

Wynikające z otrzymanej karty podarunkowej czy też z otrzymanego vouchera uprawnienia, niekoniecznie muszą zostać w przyszłości zrealizowane.

Mając powyższe na względzie, wskazać należy, że karta podarunkowa oraz voucher są dokumentem, który poświadcza przysługujące jego posiadaczowi uprawnienia, np. do otrzymania w oznaczonym terminie pewnego świadczenia lub towaru. Podkreślić należy przy tym, że sprzedaż karty/vouchera nie skutkuje wydaniem towaru ani świadczeniem usługi, karta/voucher nie jest rzeczą ani prawem majątkowym, nie mieści się także w pojęciu „usługa”. Karta podarunkowa oraz voucher są substytutem pieniądza i umożliwiają jedynie dokonanie zapłaty za świadczenia zrealizowane w przyszłości, które będą polegały na wydaniu towarów/wykonaniu usługi w ramach działalności gospodarczej. Należy zatem uznać, że wydanie (sprzedaż) karty podarunkowej/vouchera nie jest wydaniem towaru ani świadczeniem usługi. Wynikające z zakupionej (otrzymanej) karty podarunkowej/vouchera uprawnienia, niekoniecznie muszą zostać w przyszłości zrealizowane przez klienta.

W myśl art. 12 ust. 4 pkt 9 ustawy o CIT,

Z wniosku wynika, że Wnioskodawca jest spółką posiadającą siedzibę na terytorium Rzeczypospolitej Polskiej oraz czynnym podatnikiem podatku od towarów i usług. Głównym przedmiotem prowadzonej działalności gospodarczej jest sprzedaż detaliczna (…) prowadzona w wyspecjalizowanych sklepach.

Spółka sprzedaje karty podarunkowe E. Karta podarunkowa E. jest wystawiana na określoną kwotę pieniężną (np. 100 zł) i można ją nabyć w sklepach stacjonarnych E. na terenie Polski. Płatność za kartę dokonywana jest w momencie jej wydania. Kartę można następnie wykorzystać na dowolne zakupy towarów oferowanych przez Spółkę w dowolnym salonie stacjonarnym E. na terenie Polski. Karta nie może być wykorzystana na zakupy online.

Karty można użyć jednokrotnie bądź wielokrotnie aż do wyczerpania jej salda (kwoty wskazanej na karcie). Ważność karty wygasa 12 miesięcy od daty jej zakupu, co oznacza, że zakupu towarów lub usług przy pomocy karty można dokonać tylko w określonym dla danej karty czasie. Po upływie ważności karty, środki pieniężne zgromadzone na karcie, a niewydatkowane na towary przechodzą na własność Wnioskodawcy.

Mając powyższe na uwadze, należy zgodzić się z Wnioskodawcą, że w opisanym we wniosku stanie faktycznym oraz zdarzeniu przyszłym, przychód podatkowy, o którym mowa w art. 12 ust. 3 i 3a w związku z art. 12 ust. 4 pkt 1) i art. 12 ust. 4 pkt 9) ustawy o CIT z tytułu sprzedaży towarów za pomocą karty podarunkowej (bonu różnego przeznaczenia) powstanie w momencie wykorzystania karty przez klienta na zakup towarów w wysokości wartości netto sprzedaży (tj. bez podatku VAT według odpowiedniej stawki).

Natomiast w sytuacji, gdy klient nie zrealizuje w całości bądź w części karty podarunkowej posiadającej z góry określony termin ważności, momentem rozpoznania przychodu podatkowego przez Wnioskodawcę będzie dzień, w którym upłynął termin wyznaczony na jej realizację (dzień przekształcenia się przedpłaty w definitywne przysporzenie majątkowe). W tym dniu Wnioskodawca zobowiązany będzie do rozpoznania przychodu podatkowego, o którym mowa w art. 12 ust. 3 i 3a w związku z art. 12 ust. 4 pkt 1) ustawy o CIT o wysokość środków, które nie zostały wykorzystane na zakup towarów.

Reasumując, stanowisko Wnioskodawcy w zakresie pytania nr 1 i pytania nr 2 jest prawidłowe.

Odnosząc się natomiast do pytania oznaczonego we wniosku nr 3 zauważyć należy,

iż pytanie to miało charakter warunkowy i uzależnione było od uznania Państwa stanowiska w zakresie pytania nr 1 za nieprawidłowe.

Z uwagi na potwierdzenie Państwa stanowiska w zakresie pytania nr 1 i uznania, że Spółka rozpozna przychód z tytułu sprzedaży towarów za pomocą karty podarunkowej w momencie jej wykorzystania na zakup towarów – pytanie to stało się niezasadne.

Dodatkowe informacje

Informacja o zakresie rozstrzygnięcia

Interpretacja dotyczy stanu faktycznego przedstawionego przez Wnioskodawcę i stanu prawnego obowiązującego w dacie zaistnienia zdarzenia w przedstawionym stanie faktycznym oraz zdarzenia przyszłego przedstawionego przez Wnioskodawcę i stanu prawnego obowiązującego w dniu wydania interpretacji.

Interpretacja indywidualna wywołuje skutki prawnopodatkowe tylko wtedy, gdy rzeczywisty stan faktyczny sprawy będącej przedmiotem interpretacji pokrywał się będzie opisem stanu faktycznego/zdarzenia przyszłego podanym przez Wnioskodawcę w złożonym wniosku. W związku z powyższym, w przypadku zmiany któregokolwiek elementu przedstawionego we wniosku opisu sprawy, udzielona odpowiedź traci swoją aktualność.

Odnosząc się do powołanych we wniosku interpretacji indywidualnych stwierdzić należy, że zostały one wydane w indywidualnych sprawach innych podmiotów i nie wiążą organu w sprawie będącej przedmiotem wniosku.

Pouczenie o funkcji ochronnej interpretacji

- Funkcję ochronną interpretacji indywidualnych określają przepisy art. 14k-14nb ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. – Ordynacja podatkowa (t.j. Dz.U. z 2023 r. poz. 2383 ze zm.). Interpretacja będzie mogła pełnić funkcję ochronną, jeśli: Państwa sytuacja będzie zgodna (tożsama) z opisem stanu faktycznego lub zdarzenia przyszłego i zastosują się Państwo do interpretacji.

- Zgodnie z art. 14na § 1 Ordynacji podatkowej:

- Zgodnie z art. 14na § 2 Ordynacji podatkowej:

Pouczenie o prawie do wniesienia skargi na interpretację

Mają Państwo prawo do zaskarżenia tej interpretacji indywidualnej do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w (…). Zasady zaskarżania interpretacji indywidualnych reguluje ustawa z dnia 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi (t.j. Dz.U. z 2023 r. poz. 1634 ze zm.; dalej jako „PPSA”).

Skargę do Sądu wnosi się za pośrednictwem Dyrektora KIS (art. 54 § 1 PPSA). Skargę należy wnieść w terminie trzydziestu dni od dnia doręczenia interpretacji indywidualnej (art. 53 § 1 PPSA):

- w formie papierowej, w dwóch egzemplarzach (oryginał i odpis) na adres: Krajowa Informacja Skarbowa, ul. Warszawska 5, 43-300 Bielsko-Biała (art. 47 § 1 PPSA), albo

- w formie dokumentu elektronicznego, w jednym egzemplarzu (bez odpisu), na adres Elektronicznej Skrzynki Podawczej Krajowej Informacji Skarbowej na platformie ePUAP: /KIS/SkrytkaESP (art. 47 § 3 i art. 54 § 1a PPSA).

Skarga na interpretację indywidualną może opierać się wyłącznie na zarzucie naruszenia przepisów postępowania, dopuszczeniu się błędu wykładni lub niewłaściwej oceny co do zastosowania przepisu prawa materialnego. Sąd jest związany zarzutami skargi oraz powołaną podstawą prawną (art. 57a PPSA).

Podstawa prawna dla wydania interpretacji

Podstawą prawną dla wydania tej interpretacji jest art. 13 § 2a oraz art. 14b § 1 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. – Ordynacja podatkowa (t.j. Dz.U. z 2023 r. poz. 2383 ze zm.).